Contabilitatea Privind Evaluarea Stocurilor de Marfuri intr-o Societate Comerciala

CONTABILITATEA PRIVIND EVALUAREA STOCURILOR DE MRFURI NTR-O SOCIETATE COMERCIAL

COORDONATOR: MASTERAND:

BUCURETI2012

CUPRINS

Introducere............. 4

CAPITOLUL I: STADIUL CUNOATERII N DOMENIU. SINTEZA DIN LITERATURA DE SPECIALITATE.221.Aria de definiie i aplicabilitate a stocurilor. Definiii, delimitri i structuri privind stocurile.............................................................................. 52.Referenialul contabil. Standarde i reglementri contabile privind stocurile.................................. 73.Recunoaterea i evaluarea stocurilor. Principii i reguli............. 83.1.Recunoaterea stocurilor........ 83.2.Evaluarea stocurilor.......2... 94.Tratamente i politici contabile specifice stocurilor....................................................................... 134.1.Contabilitatea primar a stocurilor............................................................................22.... 134.1.1.Sistemul de conturi privind stocurile.....................................2.......................... 134.1.2.Metoda inventarului permanent i metoda inventarului intermitent............. 154.1.3.Contabilitatea operaiilor privind stocurile.........................222.......................o. 174.1.3.1.Contabilitatea operaiilor privind stocurile cumprate.....o....1.......... 174.1.3.2.Contabilitatea operaiilor privind stocurile fabricate......................... 184.1.3.3.Cazuri particulare.....................................i.i.....................................i. 19 4.1.3.3.1.Stocuri cumprate fr facturi sosite........ii..............2.............. 19 4.1.3.3.2.Cumprri de stocuri cu reduceri comerciale i financiare...... 20 4.1.3.3.3.Contabilitatea stocurilor la pre prestabilit........... 22 4.1.3.3.4.Contabilitatea stocurilor de mrfuri la pre cu amnuntul... 244.1.3.4.Contabilitatea deprecierii stocurilor................................................i.. 264.2.Contabilitatea de raportare. Prezentarea informaiilor specifice stocurilor..................... 275.Interpretri i analize financiare privind stocurile.......... 28 5.1.Analiza procesului de aprovizionare....................................................................... .......29 5.2.Analiza stocurilor de materiale i materii prime....................i....................................... 29 5..3.Analiza stocurilor n activitatea de comer.....................................................................305.3.1.Analiza gradului de realizare a stocurilor finale......................... ......................315.3.2.Analiza stocului mediu de mrfuri.................................................................... 32

CAPITOLUL II: CONTRIBUII PERSONALE. PROIECT DE PERFECIONARE I APROFUNDARE. mbuntirea tratamentelor i metodelor contabile specifice stocurilor prin aplicarea IAS 2 Stocuri.1.Obiectiv........................................................................................................................................... 352.Aria de aplicabilitate............................................................................................... 353.Definiii...................................................................................2...................................................... 354.Evaluarea stocurilor..........................................................I............................................................. 364.1.Evaluarea la intrare.......................................................................................................... 364.1.1.Costul de achiziie......................................................... ................................... 364.1.2.Costul de producie........................................................................................... 374.1.3.Alte costuri........................................................................................................ 384.1.4.Costul stocurilor unui prestator de servicii........................................................384.2.Evaluarea la ieire............................................................................................................ 384.3.Evaluarea la bilan............................................................................................................405.Recunoaterea stocurilor pe cheltuieli........................................................................................... 416.Particulariti privind contabilizarea.............................................................................................. 427.Prezentarea informaiilor................................................................................................................ 438.Concluzii privind revizuirea IAS 2 Stocuri................................................................................. 44 Bibliografie........................................................................................................................................ 48

Introducere

Romnia, impunndu-i integrarea n concernul rilor europene, a depus i depune, nc, eforturi susinute n toate domeniile vieii sale social-economice, pentru gsirea unui limbaj de comunicare cu acestea.Desigur c profesia contabil nu putea ramane n afara acestor preocupri, iar aceasta s-a straduit i a reuit s acumuleze informaia necesar elaborrii unei doctrine profesionale proprii, care a fcut-o apt s se integreze n structurile profesionale europene i internaionale.n cadrul dezvoltrii reformei contabile, nceput n 1994, armonizarea ei cu directivele economice europene i standardele internaionale de contabilitate, organismul romn de reglementare contabil (Ministerul Finanelor Publice) sprijinit i finanat de Guvernul Marii Britanii prin Departamentul su de dezvoltare internaionala, a tradus n limba romn Standardele Internaionale de Contabilitate.Acest program de armonizare contabil din Romnia nseamn un pas nainte, nu numai pentru specialitii direct implicai ci i pentru ntreaga economie naional . Cel mai important obstacol n calea armonizrii il constituie dimensiunea diferenelor privind practicile contabile naionale. O alt chestiune este legat de naional / naionalism. La nivel naional pot exista reticene cu privire la acceptarea compromisurilor legate de schimbarea practicilor naionale, pentru a semana cu cele ale altor ri.n lucrarea de fa am avut posibilitatea de a prezenta dou puncte de vedere cu privire la evaluarea stocurilor: cel naional i cel internaional. Este adevrat c o dat cu apropierea Romniei de rile europene i contabilitatea a resimit unele schimbri i, de aceea, n momentul de fa cele dou stiluri sunt extrem de asemntoare.n primul capitol am vorbit despre reglementrile din Romnia cu privire la evaluarea i nregistrarea stocurilor, urmnd ca n al doilea capitol s prezint i stilul IAS 2 Stocuri, iar unde a fost cazul am evideniat diferenele ntre cele dou practici. Toate noiunile teoretice, dar i studiile de caz prezentate n aceast lucrare duc la concluzia c, cel putin, n ceea ce privete evaluarea stocurilor, ara noastr se ndreapt ctre stilul internaional. Meninnd eforturile depuse, putem spune c ntr-un viitor apropiat ne vom alinia statelor europene i din punct de vedere contabil, nu doar prin sintagma Romnia - membr a Uniunii Europene.

CAPITOLUL ISTADIUL CUNOATERII N DOMENIU. SINTEZA DIN LITERATURA DE SPECIALITATE.

1. Aria de definiie i aplicabilitate a stocurilor. Definiii, delimitri i structuri privind stocurile.

Orice activitate economico-financiar, indiferent de natura sa, ocazioneaz diverse consumuri de munc, unde se ncadreaz cu o pondere relativ nsemnat, i cele care privesc valorile de natur stocabil.Stocurile sunt active:a)deinute pentru a fi vndute pe parcursul desfurrii normale a activitaii;

b)n curs de producie n vederea unei vnzri n procesul desfurrii normale a activitaii;

c)sub form de materii prime, materiale i alte consumabile ce urmeaz a fi folosite n procesul de producie sau pentru prestarea de servicii.

Costul stocurilor reprezint suma tuturor costurilor aferente achiziiei i prelucrrii, precum i alte costuri suportate de ntreprindere pentru a aduce stocurile n forma i n locul n care se gsesc n prezent. Este utilizat pentru evaluarea stocurilor la intrare, la ieire i la nchiderea exerciiului financiar.Valoarea realizabil net este preul de vnzare estimat ce ar putea fi obinut pe parcursul desfurrii normale a activitaii, mai puin costurile estimate pentru finalizarea bunului i a costurilor necesare vnzrii. Este utilizata la evaluarea stocurilor la sfritul exerciiului financiar, la inventariere i apoi la bilan cnd, potrivit principiului prudenei, ele trebuie evaluate la valoarea cea mai mic dintre cost i valoarea realizabil net. ncadrarea stocurilor n categoria activelor, n condiiile unei diversiti a acestora, ridic problema delimitrii lor de alte active, ndeosebi de cele care imbrac form corporal. n acest sens, se au n vedere criterii care vizeaz cu precdere natura activelor i rolul lor n activitatea de exploatare.Stocurile sunt bunuri sau servicii care, in mod normal, se transform n disponibiliti bneti n decurs de un an avnd, din acest punct de vedere atributul de active circulante.Stocurile au o structur complex i cuprind urmtoarele categorii de elemente patrimoniale:a)Mrfurile reprezint bunurile pe care unitatea patrimonial le cumpar n vederea vnzrii n starea n care au fost achiziionate.

b)Materiile prime sunt acele active circulante materiale care particip direct la fabricarea produselor i se regsesc, integral sau parial, n produsul finit, fie n starea lor iniial, fie transformat.

c)Materialele consumabile reprezint activele cirulante materiale care particip sau ajut la procesul de fabricaie sau de exploatare fr a se regasi, de regul, n produsul finit i cuprind: materialele auxiliare, combustibilii, materiale pentru ambalat, piese de schimb, seminte i materiale de plantat, furaje i alte materiale consumabile.

d)Produsele consituie o categorie oarecum eterogen, n cadrul creia se delimiteaz:

- produsele finite ce se refer la bunurile care au parcurs integral fazele procesului de fabricaie i nu mai necesit prelucrri ulterioare n cadrul unitii putnd fi depozitate n vederea livrrii sau expediate direct clienilor;-semifabricatele, care reprezint acele produse al cror ciclu de fabricaie a fost terminat intr-o secie (faz de fabricaie), transferndu-se n procesul tehnologic al altei secii (faze de fabricaie) sau se livreaz terilor;-produsele reziduale, unde se au n vedere valori de natura rebuturilor, materialelor recuperabile sau deeurilor rezultate din procesul de producie.e)Animalele i psrile constituie o categorie de elemente patrimoniale care cuprinde animalele nscute i pe cele tinere de orice fel (viei, purcei, mnji i altele), crescute i folosite pentru reproducie, animalele i psrile la ngrat pentru a fi valorificate, coloniile de albine, precum i animalele pentru producia de ln, lapte, blan.

f)Ambalajele se refer la ambalajele refolosibile achiziionate sau fabricate, necesare vnzrii produselor i care n mod temporar pot fi pstrate de teri cu obligaia restituirii n condiiile prevzute n contracte.

g)Obiectele de inventar reprezint bunuri care nu ndeplinesc condiiile legale privind valoarea i durata pentru a fi considerate mijloace fixe, precum i bunurile asimilate acestora, cum sunt: echipamentul de protecie, dispozitivele, verificatoarele, aparatele de msur i control, matriele folosite la obinerea anumitor produse i alte obiecte similare.

h)Producia n curs de execuie se refer la bunurile ce nu au trecut prin toate fazele de prelucrare prevzute n procesul tehnologic, precum i la produsele nesupuse probelor si recepiei tehnice sau care necesit completri. n cadrul produciei n curs de execuie se cuprind, de asemenea, lucrrile i serviciile, precum i studiile n curs de elaborare sau neterminate.

n cadrul unitii patrimoniale exist i stocuri care nu-i aparin, cum este cazul valorilor materiale primite spre prelucrare, n custodie sau n consignaie i a cror eviden se organizeaz cu ajutorul conturilor n afara bilanului.

2. Referenialul contabil. Standarde i reglementri contabile privind stocurile.

DENUMIREPROBLEMA REGLEMENTATOrdinul Ministerului Finanelor Publice 1752 din 17.11.2005 pentru aprobarea reglementrilor contabile conforme cu Directivele Europene Reguli generale de evaluare (Seciunea 7 ; punctul 7.1.) Definiii, delimitri i structuri privind stocurile (Seciunea 7 ; punctul 7.3.2; articole 124, 125, 126) Costul stocurilor (articolele 127, 128) Metode de evaluare a stocurilor i de determinare a costurilor (articolele 129, 130, 131, 132) Metoda inventarului permanent i metoda inventarului intermitent (articol 133) Valoarea realizabil net (articol 134) Prezentarea informaiilor privind stocurile (articolele 120, 212, 219 alin.1 lit a, 22)Legea contabilitii 82/1991 republicat Dispoziii generaleCadrul contabil general Delimitri i definiii ale elementelor modelate prin situaiile financiare Recunoaterea i evaluarea elementelor reprezentate n situaiile financiareReeaua de standarde contabile

1. IAS 2 Stocuri Obiectiv Aria de aplicabilitate Definiii Cosul stocurilor Tehnici de msurare a costurilor Formule de determinare a costurilor Valoarea realizabil net Recunoaterea stocurilor pe cheltuieli Prezentarea informaiilor2. IAS 18 Venituri Vnzarea stocurilor3. IAS 20 Contabilitatea subveniilor guvernamentale i prezentarea informaiilor legate de asistena guvernamental Stocuri subvenionate 4. IAS 23 Costul ndatorrii Situaii de capitalizare a dobnzilor n costul stocurilor

3. Recunoaterea i evaluarea stocurilor. Principii i reguli.3.1. Recunoaterea stocurilor.Cadrul general pentru ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare a definit recunoaterea ca fiind procesul ncorporrii n bilan sau n contul de profit i pierdere a unui element care indeplinete criteriile de recunoatere. Acest proces implic descrierea n cuvinte a elementului respectiv i asocierea unei anumite sume, precum i includerea sumei respective n totalul bilanului sau al contului de profit i pierdere. Nerecunoaterea acelui element nu poate fi corectat nici prin prezentarea politicilor contabile folosite, nici prin note sau informaii suplimentare. Stocurile sunt recunoscute n condiiile n care se respect simultan dou criterii:a) este probabil ca orice beneficiu economic viitor asociat s intre sau s ias n sau din ntreprindere.b) elementul are un cost sau o valoare care poate fi evaluat() n mod credibil.Primul criteriu se refer la gradul de incertitudine n realizarea unor beneficii viitoare asociate unui element.n ce privete beneficiile economice viitoare ncorporate n active, acestea reprezint potenialul de a contribui, direct sau indirect, la fluxul de numerar i la echivalentul de numerar ctre ntreprindere. Aceste beneficii pot intra n ntreprindere prin mai multe moduri, ca de exemplu:- utilizarea separat sau mpreun cu alte active pentru prestarea de servicii sau realizarea produciei de bunuri destinate vnzrii;- schimb cu alte active;- utilizare pentru decontarea unei datorii.Al doilea criteriu de recunoatere a stocurilor este, de regul, satifcut deoarece la intrarea stocurilor, costul este identificabil n mod cert. Este ins posibil s fie nevoie de estimarea costului sau valorii. Atunci cand nu poate fi realizat o estimare rezonabil, elementul nu este nscris n bilan sau n contul de profit i pierdere.Un alt aspect al recunoaterii i al derecunoaterii stocurilor l reprezint momentele n care acestea au loc:recunoaterea stocurilor se realizeaz la intrarea lor n gestiune potrivit sursei lor de provenien, adic: la achiziie, la obinerea din producie, la aducerea lor ca aport la capitalul social, la primirea prin donaie i subvenii guvernamentale.

derecunoaterea stocurilor se realizeaz la ieirea din gestiune potrivit destinaiilor acestora, adic: la vnzare, la predarea lor ca aport la capitalul altor ntreprinderi, la predarea lor prin donaie, la constatarea pierderilor din calamiti, etc.

Recunoaterea costului stocurilor drept cheltuial reprezint un alt aspect fundamental al contabilitii stocurilor.Conform normelor contabile din ara noastr, contabilitatea stocurilor se ine cantitativ i valoric sau numai valoric prin folosirea inventarului permanent sau a inventarului intermitent.n cazul folosirii metodei inventarului permanent, cumprrile de stocuri trebuie contabilizate ca active n conturile din clasa 3, iar la finele perioadei n care au foat vndute sau date n consum, costul lor trebuie recunoscut drept cheltuial. Aceast reglementare, ins, aduce atingere conceptului de contabilitate de angajamente, conform cruia efectele tranzaciilor i alte evenimente sunt recunoscute atunci cnd se produc.Dac se aplic metoda inventarului intermitent, recunoaterea costului stocurilor drept cheltuial are loc n momentul aprovizionrii, fiind n concordan cu conceptul de contabilitate de angajamente.

3.2. Evaluarea stocurilor.Reglementrile contabile aprobate prin O.M.F.P. nr. 1752/2005 precizeaz n mod expres, n cadrul regulilor de evaluare a elementelor din bilan, urmatoarele momente: intrare, ieire, inventar, nchidere exerciiu.a)Evaluarea stocurilor la intrareLa data intrrii n entitate, bunurile se evalueaz i se nregistreaz n contabilitate la valoarea de intrare (valoare de inregistrare sau cost istoric), care se stabilete astfel: - la cost de achiziie - pentru bunurile procurate cu titlu oneros;- la cost de producie - pentru bunurile produse n entitate;- la valoarea de aport, stabilit n urma evalurii - pentru bunurile reprezentnd aport la capitalul social;- la valoarea just - pentru bunurile obinute cu titlu gratuit.Costul de achiziie este propriu stocurilor din cumprri: materii prime, materiale consumabile, mrfuri, ambalaje i alte bunuri procurate cu titlu oneros.Costul de achiziie cuprinde: preul de cumprare, taxele de import i alte taxe (cu excepia acelora pe care persoana juridic le poate recupera de la autoritile fiscale), cheltuielile de transport, manipulare i alte cheltuieli care pot fi atribuibile direct achiziiei bunurilor respective. Reducerile comerciale primite de la furnizor nu se includ n costul de achiziie.Costul de producie este propriu stocurilor fabricate: produse finite, semifabricate, producie n curs de execuie i alte stocuri produse de ntreprindere.Acesta curpinde costul de achiziie al materiilor prime i al materialelor consumabile i cheltuielile de producie direct atribuibile bunului.Costul de producie al stocurilor cuprinde cheltuielile directe aferente produciei, i anume: materiale directe, energie consumat n scopuri tehnologice, manoper direct i alte cheltuieli directe de producie, precum i cota cheltuielilor indirecte de producie alocat n mod raional ca fiind legat de fabricaia acestora. Poate fi inclus o proporie rezonabil din cheltuielile care sunt indirect atribuibile bunului, n msura n care acestea sunt legate de perioada de producie. Exist i o categorie de costuri care nu trebuie incluse n costul de producie, ci trebuie recunoscute drept cheltuieli ale perioadei n care au survenit, cum ar fi:-pierderile de materiale, manoper, sau alte costuri de producie nregistrate peste limitele normal admise;-cheltuielile de depozitare, cu exceptia cazurilor n care aceste costuri sunt necesare n procesul de producie, anterior trecerii ntr-o nou faz de fabricaie;-cheltuielile generale de administraie care nu particip la aducerea stocurilor n forma i locul final;-cheltuielile de desfacere.Valoarea de aport se stabilete n urma evalurii efectuate conform legii, n funcie de preul pieei, starea i amplasarea stocurilor.Valoarea just reprezint suma pentru care activul ar putea fi schimbat de bunvoie ntre prti aflate n cunotin de cauz n cadrul unei tranzacii cu preul determinat obiectiv.b)Evaluarea stocurilor la ieireIeirea stocurilor din gestiune se face, n principal, prin consum i prin vnzare.Problema fundamental care se pune pentru nregistrarea ieirii stocurilor este cea a preului utilizat.Conform reglementrilor n vigoare din ara noastr, la ieirea din gestiune a stocurilor, acestea se evalueaz i nregistreaz n contabilitate, prin aplicarea uneia dintre urmtoarele metode: Metoda primul intrat - primul ieit (FIFO) Metoda costului mediu ponderat (CMP) Metoda ultimul intrat - primul ieit (LIFO)n funcie de specificul activitii, pentru determinarea costului pot fi folosite, de asemenea, metoda costului standard - n activitatea de producie sau metoda preului cu amnuntul - n comerul cu amnuntul.Metoda primul intrat - primul ieit (FIFO)Const n aceea c bunurile care ies din gestiune se evalueaz la costul sau valoarea de intrare (de achiziie sau de producie) aferent primului lot (primei intrri). Pe msura epuizrii primului lot, bunurile care ies din gestiune se evalueaz la costul de intrare aferent lotului urmtor, n ordine cronologic. Aadar, stocul final este evaluat la cele mai recente costuri. Evaluarea ieirilor n metoda FIFO conduce la o majorare a rezultatului exerciiului i a impozitului pe profit. Ca urmare, n perioadele de cretere susinut a preurilor, metoda FIFO produce cea mai mare valoare posibil a rezultatului execiiului, iar costul stocurilor ieite este apropiat de nivelul costului la momentul cnd aceste stocuri au intrat n gestiune. n perioadele de descretere a preurilor efectele aplicrii acestei metode sunt inverse. Metoda costului mediu ponderat (CMP)Costul mediu ponderat se calculeaz fie dup fiecare operaie de intrare, fie numai la sfritul lunii n vederea evalurii, ntr-o singur operaie, a tuturor ieirilor efectuate n cursul acestei perioade de gestiune. Costul mediu ponderat se determin prin raportarea valorii totale a stocului iniial cumulat cu valoarea intrrilor, pe de o parte, la cantitatea existent n stocul iniial cumulat cu cantitatea intrat, pe de alt parte.Varianta calculrii CMP lunar prezint avantajul unui calcul simplu, dar nu permite valorizarea ieirilor n cursul perioadei de gestiune (lunii). Varianta calculrii CMP dup fiecare intrare ofer posibilitatea evalurii ieirilor n cursul perioadei de gestiune, ns prezint inconvenientul unui calcul mai complex. Metoda CMP tinde s anuleze efectele creterii sau descreterii preurilor, deoarece nivelul costului mediu ponderat i al costului stocului final calculat conform acestei metode este influenat de toate preurile pltite pe parcursul exerciiului i de preul stocului iniial. Metoda ultimul intrat - primul ieit (LIFO)Const n evaluarea bunurilor eliberate (ieite) din stoc la costul de achiziie sau de producie, dup caz, al ultimei intrri (ultimului lot intrat n gestiune). Pe msura epuizrii acestui ultim lot, bunurile ce se elibereaz din gestiune se evalueaz la cosul lotului anterior, n ordinea invers a intrrii n gestiune. Aadar, stocul final este evaluat la cele mai vechi costuri. Evaluarea ieirilor n metoda LIFO micoreaz rezultatul exerciiului i impozitul pe profit. Efectele sunt accentuate n perioadele de inflaie, cnd metoda LIFO produce cea mai mic valoare posibil a rezultatelor, iar costul stocurilor ieite este apropiat de nivelul costului celor mai recente stocuri intrate n gestiune. O analiz comparativ a metodelor de evaluare a stocurilor este prezentat n tabelul urmtor:

METODAAVANTAJEDEZAVANTAJEprimul intrat-primul ieiturmreste miscarea fizic a stocurilor valoarea stocului este actual uor de calculatprofiturile pot fi supraevaluate, n anumite perioade comparaiile pe diferite comenzi, activiti, sarcini sunt greu de realizat.costul mediu ponderatniveleaz profiturile uor de calculat permite comparaiideformarea costurilor, n anumite momente n timp trebuie verificat acurateea rezultatuluiultimul intrat-primul ieitutilizarea costurilor actuale uor de calculatposibilitatea subevalurii stocurilor n bilan nu urmarete distribuia normal a elementelor fizice din stoc.

a)Evaluarea cu ocazia inventarieriiCu ocazia inventarierii, evaluarea stocurilor se face la valoarea actual (valoarea de inventar), stabilit n funcie de utilitatea bunului, starea acestuia i preul pieei.b)Evaluarea stocurilor la bilanValoarea bilanier aferent stocurilor se determin la nchiderea exerciiului, prin compararea valorii de intrare cu valoarea actual sau de inventar, operaie n urma creia se pot constata diferene n plus sau n minus, dup cum valoarea contabil este mai mic i respectiv mai mare.Diferenele constate n plus (valoarea de inventar mai mare) nu se inregistreaz n contabilitate, iar bunurile respective se inscriu n bilan la valoarea de intrare.Diferenele constate n minus (valoarea de inventar mai mic) se solutioneaz prin includerea n cheltuieli i constituirea de ajustri pentru deprecierea stocurilor i produciei n curs de execuie. Elementele patrimoniale n cauz rmn nregistrate n contabilitate la valoarea de intrare, iar n bilan se evalueaz la valoarea de inventar.

4. Tratamente i politici contabile specifice stocurilor.4.1. Contabilitatea primar a stocurilor.4.1.1. Sistemul de conturi privind stocurile.Evidena constituirii i micrii stocurilor i a produciei n curs de execuie se realizeaz prin conturile ce formeaz coninutul clasei a III-a din Planul de conturi general aprobat prin O.M.F.P. nr. 1752/2005, denumit Conturi de stocuri i producie n curs de execuie.CLASA 3 - CONTURI DE STOCURI I PRODUCIE N CURS DE EXECUIE30. STOCURI DE MATERII I MATERIALE301. Materii prime302. Materiale consumabile3021. Materiale auxiliare3022. Combustibili3023. Materiale pentru ambalat3024. Piese de schimb3025. Semine i materiale de plantat3026. Furaje3028. Alte materiale consumabile303. Materiale de natura obiectelor de inventar308. Diferene de pre la materii prime i materiale33. PRODUCIA N CURS DE EXECUIE331. Produse n curs de execuie332. Lucrri i servicii n curs de execuie34. PRODUSE341. Semifabricate345. Produse finite346. Produse reziduale348. Diferene de pre la produse35. STOCURI AFLATE LA TERI351. Materii i materiale aflate la teri354. Produse aflate la teri356. Animale aflate la teri357. Mrfuri aflate la teri358. Ambalaje aflate la teri36. ANIMALE361. Animale i psri362. Diferene de pre la animale i psri37. MRFURI371. Mrfuri378. Diferene de pre la mrfuri 38. AMBALAJE381. Ambalaje388. Diferene de pre la ambalaje39. AJUSTRI PENTRU DEPRECIEREA STOCURILOR I PRODUCIEI N CURS DE EXECUIE391. Ajustri pentru deprecierea materiilor prime392. Ajustri pentru deprecierea materialelor3921. Ajustri pentru deprecierea materialelor consumabile3922. Ajustri pentru deprecierea materialelor de natura obiectelor de inventar393. Ajustri pentru deprecierea produciei n curs de execuie394. Ajustri pentru deprecierea produselor3941. Ajustri pentru deprecierea semifabricatelor3945. Ajustri pentru deprecierea produselor finite3946. Ajustri pentru deprecierea produselor reziduale395. Ajustri pentru deprecierea stocurilor aflate la teri3951. Ajustri pentru deprecierea materiilor i materialelor aflate la teri3952. Ajustri pentru deprecierea semifabricatelor aflate la teri3953. Ajustri pentru deprecierea produselor aflate la teri3954. Ajustri pentru deprecierea produselor reziduale aflate la teri3956. Ajustri pentru deprecierea animalelor aflate la teri3957. Ajustri pentru deprecierea mrfurilor aflate la teri3958. Ajustri pentru deprecierea ambalajelor aflate la teri396. Ajustri pentru deprecierea animalelor397. Ajustri pentru deprecierea mrfurilor398. Ajustri pentru deprecierea ambalejelorConturile de stocuri au funcia contabil de activ. Sunt conturi de bilan sau inventar i furnizeaz informaii de reflectare i control gestionar privind situaia i micarea stocurilor i produciei n curs de execuie. Se debiteaz cu valoarea stocurilor intrate n gestiunea ntreprinderii. Se crediteaz cu valoarea stocurilor ieite din gestiunea ntreprinderii. Soldul conturilor este debitor i reprezint valoarea bunurilor i serviciilor n stoc sau sold la sfritul exerciiului financiar. Soldul lor debitor este preluat n activul bilanului.Conturile de ajustri pentru deprecierea stocurilor i produciei n curs de execuie sunt conturi rectificative n creditul crora se nregistreaz valoarea ajustrilor pentru depreciere, constituite pe seama cheltuielilor. n debitul lor se reflect valoarea ajustrilor reluate prin diminuare sau anulare. Soldul creditor reprezint valoarea ajustrilor constituite prin prelevarea din rezultate.4.1.2. Metoda inventarului permanent i metoda inventarului intermitentConinutul i funcia contabil a conturilor de stocuri se difereniaza n raport de metoda folosit pentru evidena micrii stocurilor : inventarul permanent sau inventarul intermitent.Metoda inventarului permanent este astfel elaborat nct asigur furnizarea n tot cursul perioadei de gestiune a informaiilor de detaliu privind existena i evoluia stocurilor. n condiiile aplicrii acestei metode, toate operaiile de intrare i ieire n i din gestiune se nregistreaz n contabilitate n mod distinct, document cu document, sau prin intermediul unor documente centralizatoare, ceea ce asigur determinarea i cunoaterea n permanen a mrimii stocurilor, pe categorii i total, att cantitativ ct i valoric.Stocul final aferent oricrei categorii sau fel de valori materiale, urmrite n mod distinct n contabilitate, se stabilete prin utilizarea urmtoarei formule:Sf = Si + I - Eunde: Sf = soldul final; Si = soldul iniial; I = valoarea intrrilor; E = valoarea ieirilor.n metoda inventarului permanent conturile de stocuri i producie n curs de execuie se debiteaz cu intrrile de valori materiale i se crediteaz cu ieirile de valori materiale pe msura efecturii operaiilor.n msura n care se adopt aceast metod este necesar ca unitatea patrimonial, n funcie de specificul activitii i necesarul propriu de informaii, s-i organizeze contabilitatea analitic a stocurilor, utiliznd una dintre urmtoarele metode: metoda operativ-contabil (pe solduri), metoda cantitativ-valoric (pe fie de cont analitic) i metoda global-valoric.a) Metoda operativ-contabil ocazioneaz un volum redus de munc datorit simplificrii lucrilor de eviden analitic a stocurilor. Aceast metod presupune renunarea la fiele contabile analitice cantitativ-valorice deschise pe feluri de valori materiale. Metoda const n organizarea la locul de depozitare a unei evidene cantitative pe feluri de bunuri stocate, iar n contabilitatea analitic a unei evidene valorice a micrilor (intrri - ieiri) pe gestiuni, pe grupe sau subgrupe de bunuri, dup caz.b) Metoda cantitativ-valoric ocazioneaz un volum mai mare de munc, ins asigur informaii suplimentare privind stocurile, fiind adoptat n mod frecvent de unitile patrimoniale mici i mijlocii. Aceast metod const n organizarea la nivelul compartimentului contabilitate a evidenei cantitativ-valorice cu ajutorul fielor de cont analitic pentru valori materiale. La nivelul locurilor de depozitare se organizeaz evidena analitic cantitativ pe feluri de bunuri, folosindu-se fiele de magazie.c) Metoda global-valoric ofer un volum redus de informaii i posibiliti restrnse de exercitare a controlului asupra integritii valorilor materiale gestionate, fiind recomandat, n principal, pentru evidena mrfurilor i ambalajelor aflate n unitile de desfacere cu amnuntul i pentru alte bunuri, n cazul unitilor care nu au o dotare adecvat. Aceast metod const n inerea unei evidene valorice att la nivelul gestiunii ct i n contabilitatea analitic.Metoda inventarului intermitent este recomandat pentru unitile patrimoniale mici i mijlocii i const n stabilirea i nregistrarea n contabilitate a ieirilor numai la sfritul perioadei de gestiune, pe baza inventarierii faptice a stocurilor de valori materiale. Valoarea ieirilor sau a diferenei de stocuri se stabilete extracontabil ca diferen ntre valoarea stocurilor iniiale cumulat cu valoarea intrrilor i valoarea stocurilor finale, determinate pe baza inventarierii, dup formula:E = Si + I - Sfunde: E = valoarea ieirilor; Si = soldul iniial; I = valoarea intrrilor; Sf = soldul final sau altfel spus totalul valoric stabilit pe baza listelor de inventar.La nchiderea exerciiului financiar, n debitul conturilor se nregistreaza stocurile de la sfritul perioadei, determinate prin inventariere, iar la deschiderea exerciiului, n credit, stocurile de la nceputul perioadei preluate n categoria cheltuielilor, pentru perioada urmtoare de gestiune, n cazul materialelor i mrfurilor, i ca venituri n cazul produselor i produciei n curs de fabricaie. Rulajul intrrilor i ieirilor se nregistreaz direct n debitul, respectiv creditul conturilor de cheltuieli n cazul materialelor i mrfurilor i de venituri, n cazul produselor, lucrrilor i serviciilor.O variant a metodei inventarului intermitent este i cea a debitrii i creditrii conturilor numai cu variaia-creterea stocurilor la sfritul perioadei de gestiune. Creterea-micorarea stocurilor de materiale i mrfuri genereaz o cretere-micorare de cheltuieli, iar creterea-micorarea stocurilor de producie neterminat, semifabricate i produse finite determin o cretere-micoare de venituri.n aceast variant, conturile de stocuri se debiteaz n cursul lunii cu valoarea intrrilor pe msura efecturii operaiilor. Creditarea conturilor se face nsa numai la sfritul lunii dup efectuarea inventarierii, evalurii costului stocurilor finale i determinrii pe aceast baz a costului stocurilor ieite prin vnzare sau consum (care se vor reflecta drept cheltuieli n cazul stocurilor cumprate i ca venituri-diminuare n cazul stocurilor fabricate). Aadar, stocurile finale inventariate rmn ca sold al conturilor de stocuri.

4.1.3. Contabilitatea operaiilor privind stocurile4.1.3.1. Contabilitatea operaiilor privind stocurile cumprateMetoda inventarului permanentOperaiile privind stocurile cumprate se grupeaz n cumprri de stocuri i ieiri de stocuri.a) Operaii privind cumprrile de stocurin cursul exerciiului, toate operaiile privind cumprrile de materiale i mrfuri de la furnizori se nregistreaz la costul de achiziie n debitul conturilor de stocuri n coresponden cu conturile de furnizori, indiferent dac aprovizionarea se face pe credit comercial sau cu plata imedit. 3XX Conturi de stocuri = 401 Furnizori 4426 TVA deductibil

Cumprrile de stocuri implic anumite cheltuieli accesorii: cheltuieli de transport, asigurarea transportului, onorarii intermediarului ce a facilitat achiziia, etc. Aceste cheltuieli trebuie adugate la preul de achiziie i contabilizate n debitul conturilor de stocuri, n cazul inventarului permanent i n debitul conturilor 601 Cheltuieli privind materiile prime, 607 Cheltuieli privind mrfurile, etc., n cazul inventarului intermitent. n toate cazurile n care aceste cheltuieli nu sunt delimitate fr ambiguitate privind anumite cumprri particulare, ele pot fi nregistrate utiliznd conturile 613 Cheltuieli cu primele de asigurare, 622 Cheltuieli privind comisioanele i onorariile, 624 Cheltuieli cu transportul de bunuri i personal.

b) Operaii privind ieirea stocurilorConsumul de materii prime i materiale se nregistreaz pe baza bonurilor de consum sau a fisei limit de consum, cu costul calculat potrivit metodelor de evaluare la ieire n debitul conturilor de cheltuieli din grupa 60 Cheltuieli privind stocurile i n creditul conturilor de stocuri. Similar se nregistreaz i ieirile pe calea vnzrilor.60 Cheltuieli privind stocurile = 3XX Conturi de stocuri

Metoda inventarului intermitentLa deschiderea exerciiului se preiau la cheltuielile perioadei stocurile existente la nchiderea exerciiului precedent reflectate n conturile din clasa a 3-a. Cumprrile de stocuri efectuate n cursul perioadei se nregistreaz n debitul conturilor de cheltuieli din grupa 60 Cheltuieli privind stocurile, respectiv n debitul contului 4426 TVA deductibil i n creditul contului 401 Furnizori.La sfritul perioadei, pe baza listelor de inventariere ntocmite, stocurile finale sunt reflectate n debitul conturilor de stocuri i n creditul conturilor de cheltuieli privind stocurile.a)preluarea la cheltuieli la deschiderea exerciiului

60 Cheltuieli privind stocurile = 3XX Conturi de stocurib)achiziia de stocuri

60 Cheltuieli privind stocurile = 401 Furnizori 4426 TVA deductibila c) nregistrarea stocului final, la nchiderea exerciiului 3XX Conturi de stocuri = 60 Cheltuieli privind stocurile

4.1.3.2. Contabilitatea operaiilor privind stocurile fabricateMetoda inventarului permanentnregistrrile contabile proprii acestei metode privesc: obinerea i ieirea produselor, constatarea produciei n curs de execuie la sfritul perioadei i reluarea acesteia la nceputul perioadei urmtoare.a)produsele obinute n cursul perioadei de gestiune

34 Produse = 711 Variaia stocurilorb)ieirea de produse prin vnzare, la cost de producie

711 Variaia stocurilor = 34 Produsec)constatarea produciei n curs de execuie la sfritul perioadei, la costul de producie

33 Producie n curs de execuie = 711 Variaia stocurilor

d) reluarea produciei n curs de execuie la nceputul perioadei 711 Variaia stocurilor = 33 Producie n curs de execuie

Metoda inventarului intermitentLa nceputul perioadei de execuie, stocurile iniiale de produse sunt decontate asupra veniturilor debitnd contul 711 Variaia stocurilor i creditnd conturile de produse din grupa 33 Producia n curs de execuie i 34 Produse.La sfritul perioadei de execuie, stocurile de produse sunt nregistrate n debitul conturilor din grupele 33 Producia n curs de execuie i 34 Produse i n creditul contului 711 Variaia stocurilor.a)preluarea pe seama veniturilor a stocurilor iniiale la deschiderea exerciiului

711 Variaia stocurilor = 33 Producia n curs de execuiesau 711 Variaia stocurilor = 34 Produseb)nregistrarea stocurilor finale constatate la inventariere

33 Producia n curs de execuie = 711 Variaia stocurilorsau 34 Produse = 711 Variaia stocurilor

4.1.3.3. Cazuri particulare4.1.3.3.1. Stocuri cumprate fr facturi sositeLa nchiderea exerciiului N pentru bunurile sosite fr factur, pe baza Notei de recepie i constatare de diferene se debiteaz conturile de Stocuri i se crediteaz contul 408 Furnizori - facturi nesosite. n exerciiul N+1, pe msura primirii facturii, se storneaz n negru sau n rou nregistrarea de la nchiderea exerciiului N i concomitent se debiteaz conturile de Stocuri i se crediteaz contul 401 Furnizori. Se poate utiliza i metoda n care la primirea facturii se nregistreaz numai diferenele ntre valoarea estimat n faza iniial i cea nscris n factur.Dac se folosete metoda inventarului intermitent, operaiile privind cumprrile de stocuri se nregistreaz direct n debitul conturilor din grupa 60 Cheltuieli privind stocurile i n creditul conturilor 40 Furnizori i conturi asimilate.a)recepia mrfurilor sosite fr factur (exerciiul N)

3XX / 60 = 408 Furnizori - facturi nesosite 4428 TVA neexigibil

.Varianta 1b)stornarea operaiei la deschiderea exerciiului N+1

408 Furnizori - facturi nesosite = 3XX / 60 4428 TVA neexigibil

c) nregistrarea facturii 3XX / 60 = 401 Furnizori 4426 TVA deductibil

Varianta 2b.1) corectarea la primirea facturii cu diferenele n plus 3XX /60 = 401 Furnizori 408 Furnizori - facturi nesosite 4426 TVA deductibila

NOT: Diferena de valoare n plus se trece n debitul contului 3XX, respectiv debitul conturilor din grupa 60, n funcie de metoda aleas, iar TVA deductibil se calculeaz la aceast diferen.b.2) corectarea la primirea facturii cu diferentele in minus 408 Furnizori - facturi nesosite = 401 Furnizori 3XX / 60 4426 TVA deductibil

NOT: Diferena de valoare n minus se trece n creditul contului 3XX, respectiv creditul conturilor din grupa 60, n funcie de metoda aleas, iar TVA deductibil se calculeaz la aceast diferen.c) se nregistreaz exigibilitatea TVA 4426 TVA deductibil = 4428 TVA neexigibil

4.1.3.3.2. Cumprri de stocuri cu reduceri comerciale i financiareReducerile primite n cazul cumprrilor de stocuri pot avea caracter comercial i caracter financiar.Reducerile comerciale reprezint reduceri de pre clasificate astfel:a)rabaturi - sunt reduceri primite pentru defecte de calitate i se practic asupra preului de vnzare;

b)remize - se acord pentru acceptarea de ctre client a unor cantiti mai mari dect cele convenite prin contract sau pentru o poziie avantajoas, din punct de vedere al transportului, a clientului n raport cu furnizorul.

c)risturnuri - sunt reduceri de pre calculate asupra ansamblului de operaii efectuate cu acelai ter n decursul unei perioade.

Reducerile se calculeaz n cascad, adic procentul de reducere se aplic de fiecare data asupra netului anterior, iar TVA asupra ultimului net.Varianta 1 (reduceri comerciale consemnate n factura iniial)Reducerile comerciale consemnate n factura iniial nu se contabilizeaz. 3XX / 60 = 401 Furnizori 4426 TVA deductibil

NOT: n debitul conturilor 3XX (n cazul metodei inventarului permanent), respectiv n debitul conturilor din grupa 60 (n cazul inventarului intermitent) se va recunoate valoarea net comercial, adic diferena dintre preul de vnzare i reducerile comerciale.Varianta 2 (reduceri comerciale consemnate n facturi ulterioare)a)factura iniial

3XX / 60 = 401 Furnizori 4426 TVA deductibil

NOT: n debitul conturilor 3XX, respectiv conturilor din grupa 60, n funcie de metoda aleas, se recunoate preul de achiziie.b)factura ulterioar

401 Furnizori = 3XX / 60 4426 TVA deductibil

NOT: n creditul conturilor 3XX, respectiv conturilor din grupa 60, n funcie de metoda aleas, se nregistreaz valoarea reducerilor primite, iar n creditul contului 4426 se recunoate TVA-ul aferent acestor reduceri.Reducerile financiare mbrac forma discount-urilor sau sconturilor de decontare primite de la furnizori pentru plata facturii nainte de termenul convenit prin contract.Reducerile financiare sunt recunoscute i nregistrate, de regul, ulterior facturii iniiale. 401 Furnizori = 767 Venituri din sconturi obinute 4426 TVA deductibil

Sunt situaii cnd n factura furnizorului figureaz simultan att reducerile comerciale ct i cele financiare. n acest caz, valoarea net comercial este recunoscut n debitul conturilor 3XX, respectiv conturilor din grupa 60, n funcie de metoda aleas, iar reducerea financiara este recunoscut ca o structur distinct a valorii facturii, fiind nregistrat n contul 767 Venituri din sconturi obinute. % = % 3XX / 60 767 Venituri din sconturi obinute 4426 TVA deductibil 401 Furnizori

4.1.3.3.3. Contabilitatea stocurilor la pre prestabilitPreul prestabilit (costul standard) este un cost antecalculat pe baza nivelurilor normale ale materialelor i consumabilelor, manoperei, eficienei i capacitii de producie. Aceste niveluri trebuie revizuite periodic i ajustate, dac este necesar, n funcie de condiiile actuale.n contabilitatea din Romnia, se folosesc dou conturi paralele:- cont principal de stocuri (3XX) n care sunt recunoscute i nregistrate stocurile la pre prestabilit- cont de diferene (3YY) n care sunt recunoscute i nregistrate diferenele dintre costul prestabilit i costul efectiv.Cele dou categorii de costuri funcioneaz n paralel la intrarea i ieirea stocurilor. Cazul stocurilor cumpratea) intrarea stocurilor

3XX Conturi de stocuri = 401 Furnizori 3YY Conturi de diferene 4426 TVA deductibilb) ieirea stocurilor prin vnzare sau consum 6XX Conturi de cheltuieli = 3XX Conturi de stocuri 3YY Conturi de diferene Cazul stocurilor fabricatea)obinerea stocurilor din procesul de fabricaie-nregistrarea costului prestabilit3XX Conturi de stocuri = 711 Variaia stocurilor-calcularea i recunoaterea la nchiderea perioadei contabile a diferenei dintre costul prestabilit i costul efectiv3YY Conturi de diferene = 711 Variaia stocurilora)ieirea stocurilor, de regul prin vnzare 711 Variaia stocurilor = 3XX Conturi de stocuri 3YY Conturi de diferenen conturile de diferene nregistrrile se fac n negru - rou funcie de felul i sensul diferenei, i anume:diferenele aferente stocurilor intrate n gestiune se nregistreaz n debitul conturilor n negru, cele nefavorabile (cost efectiv mai mare dect cost prestabilit) i n rou cele favorabile (cost efectiv mai mic dect cost prestabilit)

diferenele aferente stocurilor ieite din gestiune se nregistreaz n creditul conturilor n negru, cele nefavorabile i n rou cele favorabile.

Diferenele de pre privind stocurile iniiale i intrrile de stocuri nregistrate n conturi distincte se repartizeaz asupra cheltuielilor pentru stocurile ieite n baza relaiilor de calcul:a)determinarea coeficientului de repartizare

Sold iniial al conturilor Rulaj creditor al conturilor Coeficientul de diferene de pre + de diferene de pre de repartizare = Sold iniial al conturilor + Rulaj debitor al conturilor de stocuri la pre prestabilit de stocuri la pre prestabilit

b)determinarea sumei diferenei de repartizat aferent stocurilor la finele lunii de referin

Suma diferenei de Valoarea la pre prestabilit Coeficientul derepartizat aferent stocurilor = a stocurilor la finele x repartizare la finele lunii de referin lunii de referin

c)determinarea sumei diferenei de repartizat aferent stocurilor ieite

Suma diferenei de Soldul debitor al conturilor Suma difereneirepartizat aferent ieirilor = de diferene nainte de - aferent stocurilor pe luna de referin repartizarea diferenelor la finele lunii de pe luna de referin referin

NOT: n conturile de diferene se nregistreaz i cheltuielile de transport aprovizionare i alte cheltuieli accesorii n cazul n care ele figureaz n documente distincte de factur.

4.1.3.3.4. Contabilitatea stocurilor de mrfuri la pre cu amnuntuln cazul unitilor cu amnuntul de comercializare a mrfurilor, reglementrile contabile din ara noastr recomand folosirea preului cu amnuntul pentru recunoaterea i controlul stocurilor de mrfuri.Formula de evaluare a preului de vnzare cu amnuntul este :Pre vnzare cu amnuntul = Cost achiziie + Adaos comercial + TVAn contabilizarea operaiilor specifice intervin trei momente distincte: intrarea n gestiune, vnzarea i scderea din gestiune a mrfurilor, fiecruia fiindu-i proprii anumite elemente.a)Intrarea n gestiune. La acest moment se determin preul cu amnuntul al mrfurilor care se nregistreaz n contul 371 Mrfuri innd seama de componentele sale.

-costul de achiziie al mrfurilor care rezult din facturile furnizorilor. Se reflect ca obligaie de plat ctre furnizori n contul 401 Furnizori. 371 Mrfuri = 401 Furnizori 4426 TVA deductibil- adaosul comercial se calculeaz prin aplicarea cotei de adaos practicat de societatea comercial asupra costului de achiziie. Adaosul comercial se evideniaz n contul 378 Diferene de pre la mrfuri, n debitul cruia se reflect adaosul aferent mrfurilor intrate, iar n debit adaosul aferent mrfurilor vndute. 371 Mrfuri = 378 Diferene de pre la mrfuri-TVA care concur la formarea preului cu amnuntul al mrfurilor intrate n gestiune este neexigibil. Se evideniaz n contul 4428 TVA neexigibil, diminuarea acesteia avnd loc cu ocazia scderii din gestiune a mrfurilor vndute. 371 Mrfuri = 4428 TVA neexigibil

b)Vnzarea mrfurilor. Se face de regul, cu numerar, preul cu amnuntul fiind detaliat la nregistrarea vnzrilor pe dou componente: preul de vnzare (nregistrat n contul 707 Venituri din vnzarea mrfurilor) i TVA colectat inclus n pre (cont 4427 TVA colectat).

5311 Casa n lei = 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 4427 TVA colectat

c) Scderea mrfurilor vndute din gestiune. Se face lunar la preul cu amnuntul, evideniindu-se concomitent: costul de achiziie al mrfurilor vndute n debitul contului 607 Cheltuieli privind mrfurile, adaosul comercial aferent mrfurilor vndute n debitul contului 378 Diferene de pre la mrfuri i TVA neexigibil aferent vnzrilor n debitul contului 4428 TVA neexigibil.

607 Cheltuieli privind mrfurile = 371 Mrfurii 378 Diferene de pre la mrfuri = 371 Mrfuri 4428 TVA neexigibilsau 607 Cheltuieli privind mrfurile = 371 Mrfuri 378 Diferene de pre la mrfuri 4428 TVA neexigibil Costul de achiziie = Pre de vnzare cu amnuntul - Adaos comercial la ieire exclusiv TVA neexigibilPentru determinarea adaosului comercial aferent mrfurilor vndute se folosesc dou metode: metoda procentului mediu de adaos comercial i metoda analitic.Metoda procentului mediu de adaos comercial se caracterizeaz prin folosirea urmtoarelor relaii de calcul:a)determinarea procentului mediu de adaos comercial

Soldul contului 378 + Rulajul creditor al contului 378 la nceputul anului cumulat de la nceputul anului pn la finele lunii de referinaK378 = Soldul contului 371 + Rulajul debitor al contului 371 la nceputul anului (la pre cumulat de la nceputul anului pn cu amnuntul exclusiv TVA) la finele lunii de referin (la pre cu amnuntul exclusiv TVA)

b)determinarea adaosului comercial aferent stocului (ACS)

Valoarea stocului de mrfuri la finele ACS = lunii de referin (la pre cu amnuntul exclusiv TVA) x K378 c)determinarea adaosului comercial aferent mrfurilor ieite (ACE)

Soldul creditor al contului 378 nainte ACE= de repartizarea adaosului comercial - ACS pe luna de referin

Metoda calculului analitic const n determinarea prin nsumare a adaosului comercial aferent mrfurilor n stoc la sfritul exerciiului financiar de referin.Daca adaosul este difereniat pe sortimente i grupe de mrfuri, se procedeaz la transformarea procentului de adaos n procent de rabat (marj diminuat) pe baza relaiei: 100 x %AdaosProcentul de rabat comercial = 100 + %Adaos

Adaosul aferent = Stocurile de mrfuri la pre x Procentul de mrfurilor in stoc cu amnuntul (exclusiv TVA) rabat comercial

4.1.3.4. Contabilitatea deprecierii stocurilorConform reglementrilor din ara noastr, stocurile trebuie evaluate la valoarea cea mai mica dintre cost i valoarea realizabil net. Stocurile sunt depreciate dac valoarea lor este mai mare dect valoarea realizabil net. Contabilitatea deprecierii stocurilor se poate realiza prin metoda ajustrilor pentru depreciere (metoda de nregistrare n conturi speciale). Metoda ajustrilor pentru depreciere const n folosirea unor conturi de ajustri sau rectificative n locul conturilor principale de stocuri, pentru nregistrarea diminurilor de valoare.Ajustrile pentru deprecierea valorii stocurilor se calculeaz la sfritul exerciiului financiar cu ocazia inventarului general al activelor.Relaia de principiu folosit pentru calculul ajustrilor pentru deprecierea stocurilor este:Ajustri pentru = Valoarea contabil - Valoarea de inventar deprecierea stocurilor (costul stocurilor) a stocurilor

Pentru nregistrarea ajustrilor se folosesc dou metode: metoda general (metoda relurii ajustrilor) i cea a anularii globale a ajustrilor.Metoda general const n constituirea i suplimentarea ajustrilor pe seama cheltuielilor i diminuarea sau anularea lor pe seama veniturilor. Conturile utilizate n acest scop sunt conturile de ajustri din grupa 39 Ajustri pentru deprecierea stocurilor i produciei n curs de execuie, cele de cheltuieli din grupa 68 Cheltuieli cu amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere sau pierderile de valoare i de venituri din grupa 78 Venituri din provizioane i ajustri pentru depreciere sau pierdere de valoare.- constituirea ajustrilor68 Cheltuieli cu ajustrile pentru depreciere = 39 Ajustri pentru deprecierea stocurilor-diminuarea sau anularea ajustrilor 39 Ajustri pentru deprecierea stocurilor = 78 Venituri din ajustri pentru depreciere

Metoda anulrii globale a ajustrilor const n constituirea ajustrilor la sfritul exerciiului pe seama cheltuielilor i anularea lor la nceputul exerciiului urmtor pe seama veniturilor. NOT: nregistrrile de constituire i anulare a ajustrilor se fac similar cu cele de la metoda general.

4.2. Contabilitatea de raportare. Prezentarea informaiilor specifice stocurilor.Situaiile financiare trebuie s cuprind informaii referitoare la: politicile contabile adoptate la evaluarea stocurilor, valoarea contabil total a stocurilor i structurarea pe categorii, valoarea contabil a acelor stocuri evaluate la valoarea realizabil net, valoarea contabil a stocurilor gajate n contul datoriilor.Elementele de natura stocurilor se regsesc n cadrul bilanului n grupa B Active circulante n subdiviziunea Stocuri, unde apar evideniate pe categorii.Aceste elemente nu trebuie reflectate n bilan la o valoare mai mare dect valoarea care se poate obine prin utilizarea sau vnzarea lor. n acest scop, valoarea stocurilor se diminueaza pn la valoarea realizabil net, prin reflectarea unei ajustri pentru depreciere.n contul de profit i pierdere, conform reglementrilor din Romnia, veniturile din vnzarea produselor i mrfurilor i veniturile din variaia stocurilor trebuie incluse n categoria Venituri din exploatare.Veniturile din variaia stocurilor se refer la variaia n plus (cretere) sau n minus (reducere) dintre valoarea la cost de producie efectiv a stocurilor produse i producie n curs de execuie de la sfritul perioadei i valoarea stocurilor iniiale ale produselor i produciei n curs, nelund n calcul ajustrile pentru deprecieri reflectate.Variaia stocurilor de produse finite i producie n curs de execuie pe parcursul perioadei reprezint o corecie a cheltuielilor de producie pentru a reflecta faptul ca fie producia a majorat nivelul stocurilor, fie vnzrile suplimentare au redus nivelul acestora.n cadrul Cheltuielilor din exploatare se includ: cheltuielile cu materiile prime i materialele consumabile; costul de achiziie al obiectelor de inventar consumate; costul de achiziie al materialelor nestocate, trecute direct asupra cheltuielilor; valoarea animalelor i psrilor; costul mrfurilor vndute i al ambalajelor.Cheltuielile cu ajustrile pentru deprecieri se evideniaz distinct.n notele explicative se prezint costul de achiziie sau costul de producie al stocurilor evideniate n bilan i metodele de evaluare a stocurilor.Dac, n situaii excepionale, administratorii decid s schimbe metoda de evaluare pentru un anumit element de stocuri trebuie prezentate urmtoarele informaii:- motivul schimbrii metodei-efectul financiar asupra rezultatului exerciiului.Totodat, n cadrul notelor explicative trebuie prezentat i valoarea stocurilor gajate n contul datoriilor.

5. Interpretri i analize financiare privind stocurile.Aprovizionarea ntreprinderii cu resurse materiale (materii prime, materiale, semifabricate, mrfuri, etc) este o funcie important a oricrei afaceri. Ritmicitatea aprovizionrilor, perioada optim de stocare a resurselor materiale i a produselor finite/mrfurilor, evitarea rupturilor, ca i a suprastocajelor sunt factori determinai pentru asigurarea unei activiti eficiente. Stocurile reprezint partea din activele circulante cu rol determinant, att pentru sfera comerului, ct i pentru cea de producie. Desfurarea activitii economice n condiii de performan, fr ntreruperi datorate epuizrii resurselor materiale, presupune existenta unei bune gestionri a stocurilor la nivelul agentului economic.

5.1. Analiza procesului de aprovizionareOrice ntreprindere, pentru o bun parcurgere a procesului de aprovizionare, trebuie s i desfoare activitatea pe baza unor planuri, care s prezinte necesarul de materiale pentru o perioada determinat de timp.Desfurarea procesului de aprovizionare presupune respectarea urmtoarelor etape:asigurarea acoperirii cu contracte a necesarului de aprovizionat. Instrumentul principal, stabilit pe baza unui cadru juridic, este contractul. n funcie de necesitile de producie ale perioadelor urmtoare, fiecare agent economic ncheie contracte ferme cu furnizorii.

realizarea programului de aprovizionare pe total i categorii de resurse. Pentru caracterizarea situaiei generale realizrii programului de aprovizionare, sub aspect cantitativ, se utilizeaz poziiile din planul de aprovizionare. Pe parcursul ntregii perioade de gestiune, compartimentele de specialitate trebuie s urmreasc derularea contractelor pe tipuri de materiale i furnizori.

asigurarea necesarului de producie. Aceast etap constituie finalitatea actului de aprovizionare, din punct de vedere cantitativ, calitativ i al termenelor de aprovizionare.

Absena unor evidene i analize ferme ale procesului de aprovizionare genereaz dereglri n desfurarea ntregului proces productiv.

5.2. Analiza stocurilor de materiale i materii prime.Analiza stocurilor de materiale se realizeaz, din punct de vedere metodologic, sub diverse aspecte.O prim problem vizat se refer la studierea evoluiei stocurilor comparativ cu dinamica cifrei de afaceri, pentru a stabili dac mrimea acestora a avut influen favorabil asupra volumului produciei i al vnzrilor.O cretere semnificativ a stocurilor nu poate fi interpretat ntotdeauna ca o situaie favorabil deoarece este posibil ca numrul de rotaii s se reduc, deci ritmul mediu al aprovizionrilor s scad, fie datorit:-creterii cererii de pia pentru produsele proprii ntr-un ritm mai lent dect volumul produciei (fapt care ar fi condus la mrirea stocurilor de produse finite, la reducerea gradului de utilizare al capacitii de producie n perioadele urmtoare, la cheltuieli suplimentare cu stocarea i imobilizarea materialelor deja existente ca urmare a diminurii produciei sau la reducerea comenzilor de materiale de la furnizori).-existenei unei structuri necorespunztoare a stocurilor de materiale necesare procesului de producie (n sensul unor rupturi de stoc la anumite categorii i a unor stocuri supranormative la alte categorii), fapt ce ar genera gtuiri ale produciei, respectiv ntreruperi de flux pn la asigurarea necesarului de materiale. -pierderii unor furnizori importani la anumite materii prime i materiale, ceea ce ar face imposibil realizarea produciei la nivelul programat.n condiii de stabilitate economic, stocurile de materii prime i materiale trebuie s evolueze n paralel cu producia i vnzrile.Un al doilea aspect al analizei stocurilor de materiale se refer la studierea evoluiei lor comparativ cu o baza de raportare (stoc normat, mediu, maxim, etc). n funcie de capacitatea de producie i de cerere, orice agent economic trebuie s i stabileasc o dimensiune a stocurilor i s urmreasc respectarea acesteia. Se recomand operarea cu principiul excepiei, iar listarea s se realizeze dup un criteriu prestabilit (ordine cresctoare sau descresctoare, ordinea codurilor, ordine alfabetic). Al treilea aspect se refer la analiza gradului de imobilizare a stocurilor i gruparea lor n stocuri normale, cu micare lent, fr micare i stocuri disponibile. n acest scop, se determin durata de imobilizare a stocului (Di), exprimat n zile, pe baza relaiei: SDi = x 360 En care: S - stocul mediu anualE - ieirile de materiale din magazie pentru consumuri internePentru o ntreprindere la care durata medie de stocare este de 30 de zile, stocurile de materiale care au o durat de rotaie mai mic dect aceast vitez fac parte din grupa stocurilor normale; ntre 30 i 60 de zile constituie stocurile cu micare lent, iar peste 60 de zile, fr micare.Stocurile disponibile se identific n funcie de posibilitile de utilizare n cadrul ntreprinderii.Stocurile trebuie s asigure continuitatea procesului de producie. Analiza stocurilor de materiale se refer i la determinarea rezervei n zile (Rz), respectiv a perioadei de timp n care societatea dispune de materiale pentru desfurarea procesului de producie, n condiiile unui consum zilnic cunoscut: StRz = Czunde: St - stocul efectiv la un moment datCz - consumul mediu zilnic.n cazul n care un material implicat n procesul de fabricaie nu asigur continuitatea i nu se iau msuri urgente pentru completarea stocului, producia trebuie ntrerupt pn la asigurarea tuturor materialelor.

5.3 Analiza stocurilor n activitatea de comer.n activitatea de comer, dimensionarea optim a stocurilor de mrfuri constituie condiia esenial a maximizrii efectelor economice. Din acest motiv, ritmicitatea intrrilor de mrfuri, evitarea apariiei rupturilor de stoc, dar i a constituirii stocurilor supranormative reprezint condiii de baz n asigurarea continuitii vnzrilor i maximizarea rezultatelor.n funcie de momentul nregistrrii lor, stocurile pot fi:-Stocuri iniiale, care sunt constituite la nceputul perioadei de gestiune i condiioneaz desfurarea normal a activitii economice pn la prima aprovizionare.-Stocuri finale, care se nregistreaz la sfritul perioadei de gestiune i se constituie n stocuri iniiale n perioada urmtoare.-n practica i diagnosticarea activitii economice se opereaz adesea cu stocul mediu, respectiv mrimea medie a stocului condiionat de volumul vnzrilor i de viteza de rotaie a stocurilor pe categorii de produse/mrfuri.

5.3.1. Analiza gradului de realizare a stocurilor finale.Pentru desfurarea unei activiti eficiente, orice unitate comercial i asigur o planificare a stocurilor finale pe sortimente i dimensiuni, astfel nct vnzrile s aib un caracter continuu, iar cheltuielile s fie minime.n cazul aprovizionrilor cu mrfuri la intervale rare de timp i n loturi foarte mari, cresc semnificativ cheltuielile cu stocarea i pstrarea mrfurilor, iar la comenzi n loturi mici, dar frecvente, cresc cheltuielile de aprovizionarea (cu lansarea, cu urmrirea i transportul comenzilor). Cauzele care determin diminuarea stocurilor comparativ cu nivelul prevzut pot fi:-pierderea unor furnizori importani.-lipsa unor contracte ferme cu furnizorii privind dimensionarea comenzilor i ritmul aprovizionrilor.-neglijene n sistemul de gestionare a stocurilor.-reducerea cererii pentru anumite sortimente i redimensionarea stocurilor atunci cnd este posibil.Stocul final efectiv poate fi mai mic dect cel planificat n urmtoarele situaii:-cnd stocul iniial este mai mic dect cel previzionat-cnd intrrile de mrfuri sunt depite de ctre ieiri-cnd gradul de ndeplinire a planului intrrilor de mrfuri este mai mic dect gradul de ndeplinire a planului ieirilor.Creterea stocurilor finale peste volumul planificat poate fi determinat de: neritmicitatea aprovizionrilor; intrri de mrfuri n loturi mari fr a fi asigurat desfacerea; aprovizionri cu mrfuri sezoniere spre sfritul perioadei; ptrunderea n reea a unor mrfuri degradate, defecte, desperecheate; gestiune defectuoas a stocurilor.Stocul final poate crete peste nivelul prevzut n una din situaiile:-cnd stocul iniial este mai mare dect cel previzionat-dac ritmul intrrilor de mrfuri a devansat ritmul ieirilor de mrfuri.

5.3.2. Analiza stocului mediu de mrfuri.Stocurile finale ofer o imagine asupra volumului/valorii mrfurilor existente la un moment dat n unitatea comercial. Pentru studierea activitii ntr-un anumit interval de timp - trimestru, an-, indicatorul operaional este stocul mediu de mrfuri.Se recomand calcularea stocului mediu pe baza mediei cronologice: St1 + St2 + + Sti + + Stn 2 2St = n-1n care:n - numrul de intervale;Sti - stocul de mrfuri aferent perioadei i.Mrimea stocului mediu de mrfuri este influenat, pe de o parte, de cifra de afaceri, iar pe de alt parte, de viteza de rotaie a mrfurilor. Viteza de rotaie exprim ritmicitatea aprovizionrilor i poate fi determinat n zile sau n numr de rotaii.Modelul economic de calcul al stocului mediu este: CASt = x Dz Tn care:St - stocul mediu de mrfuri;Dz -durata unei rotaii exprimat n zile (durata ntre dou aprovizionri succesive);T - perioada de analiza.Deoarece raportul dintre cifra de afaceri i perioada de analiz exprim cifra de afaceri zilnic (CAz), modelul precedent mai poate fi scris: gi x dzi St = CAz x Dz, n care Dz = 100unde:gi - structura cifrei de afaceri pe grupe de mrfuri, sortimente, sectoare de activitate, etc;dzi - durata unei rotaii aferente grupei i.Valoarea stocului mediu la nivelul unei ntreprinderi de comer se determin prin nsumarea stocurilor aferente tuturor sortimentelor i grupelor de mrfuri, astfel:St = st1 + st2 + + sti + + stn, in care: sti = cazi x dzi.Sistemul factorial al analizei stocului mediu de mrfuri este urmtorul: CAzSt gi Dz dzi

1. Influena modificrii vnzrilor medii zilnice asupra stocului mediu de mrfuri.Creterea vnzrilor medii zilnice comparativ cu nivelul planificat genereaz, n condiiile meninerii constante a duratei unei rotaii, o majorare a stocului mediu. Din punct de vedere economic, situaia se apreciaz ca fiind normal deoarece orice cretere a volumului de activitate (a vnzrilor) antreneaz i o majorare a stocurilor pentru acoperirea necesarului, astfel nct s nu apar ntreruperi n activitate, ca efect al epuizrii stocurilor existente. n practica economic, se apreciaz c o societate opereaz n condiii de eficien atunci cnd ritmul de cretere a cifrei de afaceri devanseaz (sau se menine cel mult egal) ritmul de cretere a stocurilor. n caz contrar, exist riscul creterii stocurilor finale i al transformrii acestora n lent vandabile sau nevandabile.2. Influena modificrii vitezei medii de rotaie exprimate n zile asupra stocului mediu de mrfuri.Accelerarea vitezei medii de rotaie a stocurilor (reducerea duratei unei rotaii), pentru o desfacere medie zilnic relativ constant se reflect ntr-o diminuare a stocurilor. Aceast situaie se apreciaz pozitiv deoarece societatea s-a aprovizionat cu sortimente de mrfuri pentru care exist cerere i deci stocurile se epuizeaz ntr-un interval mai scurt de timp sau preponderent cu produse care au o durat mai redus de rotaie. Explicaia poate fi extins prin analiza factorilor de gradul al doilea:2.1. Modificarea structurii vnzrilor.Influena, asupra stocului mediu, a structurii vnzrilor pe sectoare de activitate se apreciaz ca fiind normal, indiferent de sensul inflaiei, atunci cnd modificrile sunt datorate exclusiv cererii. Prin evitarea creterii stocurilor i a imobilizrilor de resurse financiare n mrfuri, orice societate trebuie s produc i s comercializeze acele sortimente pentru care exist cerere pe pia.Influena structurii vnzrilor poate fi apreciat ca fiind negativ, atunci cnd ea se modific datorit faptului ca societatea, din omisiune sau neglijen, nu s-a aprovizionat cu mrfuri n volumul necesar la toate sortimentele.2.2. Modificarea vitezei de rotaie pe sectoare de activitate.n cazul n care aprovizionarea cu mrfuri nu se face n conformitate cu cererea de pe pia, stocul mediu de mrfuri crete. Astfel se explic i diminuarea vnzrilor zilnice comparativ cu o baza de raportare stabilit i ncetinirea vitezei de rotaie.Cunoaterea factorilor care influeneaz stocul mediu prezint o importan deosebit n activitatea practic, pentru fundamentarea deciziilor de aprovizionare n etapele viitoare.Stocul trebuie s aib o dimensiune optim, care s implice maximizarea performanelor economice. Existena unui stoc mediu de mrfuri mai mic dect cel necesar satisfacerii cererii de consum genereaz scderea profitului, ca efect al diminurii activitii sub nivelul potenial. Un stoc mai mare dect cel necesar unei activiti normale presupune cheltuieli suplimentare cu depozitarea i pstrarea mrfurilor i imobilizri financiare n mrfuri care pot deveni lent vandabile sau nevandabile, cu implicaii economice grave asupra echilibrului financiar i indicatorilor de rentabilitate.

CAPITOLUL II.CONTRIBUII PERSONALE. PROIECT DE PERFECIONARE I APROFUNDARE.

mbuntirea tratamentelor i metodelor contabile specifice stocurilorprin aplicarea IAS 2 Stocuri.

De-a lungul acestui capitol, se vor prezenta tratamentele i metodele contabile privind stocurile prevzute de Standardele Internaionale de Contabilitate, prin intermediul unui Standard dedicat, i anume IAS 2 Stocuri.Deoarece ara noastr a simit nevoia unei reforme n contabilitate, pe parcursul anilor, acest domeniu a suferit mai multe transformri. n prezent, pentru dezvoltarea acestei reforme nceput n anul 1994, s-a ajuns la o contabilitate armonizat cu Directivele Europene i cu Standardele Internaionale de Contabilitate. Mergnd pe aceast linie, se pot explica similitudinile care apar ntre reglementrile din Romnia i Standardele Internaionale.1. ObiectivIAS 2 Stocuri descrie tratamentul contabil aplicabil stocurilor n sistemul costurilor istorice.Acest Standard furnizeaz indicaii practice referitoare la determinarea costului i la recunoaterea ulterioar drept cheltuial, incluznd orice nregistrare la valoarea realizabil net. De asemenea, n cadrul Standardului, se regsesc i indicii cu privire la procedeele de determinare a costului stocurilor.Obiectivul principal al acestui Standard este de a oferi o alternativ acelor tratamente contabile care lsau loc cosmetizrii profiturilor obinute de ntreprinderi.2. Aria de aplicabilitateIAS 2 se aplic pentru contabilizarea tuturor stocurilor reflectate n situaiile financiare ntocmite n sistemul costului istoric, cu excepia:- produciei n curs de execuie generat de contractele de construcii, inclusiv contractele conexe privind prestarea de servicii;- instrumentelor financiare;- stocurilor de psri, produse agricole, forestiere i de minereuri care aparin productorilor, dac sunt evaluate la valoarea net de realizare, conform practicilor din respectivele sectoare (daca riscul de a rmne cu producia nevndut este minim).3. Definiiin cadrul Standardului se ntlnesc urmtorii termeni:Stocurile sunt active:a)deinute pentru a fi vndute pe parcursul desfurrii normale a activitii;

b)n curs de producie pentru a fi vndute n perioadele urmtoare;

c)sub forma de materii prime i materiale consumabile, folosite pentru producia unor bunuri sau pentru realizarea unor servicii.

Valoarea net realizabil este preul de vnzare estimat a fi obinut pe parcursul desfurrii normale a activitii, mai puin costurile estimate pentru finalizarea elementului de stoc, precum i a costurilor asociate vnzrii acestuia. Costul stocurilor reprezint suma tuturor costurilor aferente achiziiei i prelucrrii, precum i alte costuri suportate de ntreprindere pentru a aduce stocurile n forma i n locul n care se gsesc n prezent. Aa cum se poate vedea, aceste definiii au fost adoptate i de ara noastr, de aceea ele au fost prezentate i n primul capitol al acestei lucrri.4. Evaluarea stocurilorStandardul retine ca momente pentru evaluarea stocurilor: intrarea in ntreprindere, ieirea din ntreprindere sau darea n consum i evaluarea la data bilanului.Pe parcursul capitolului nti s-a putut sesiza c n Romnia exist i un al patrulea moment pentru evaluare, i anume evaluarea la data inventarierii.4.1. Evaluarea la intrare4.1.1. Costul de achiziieCea mai frecvent modalitate de a deine stocuri este prin achiziie.Componentele costului de achiziie sunt urmtoarele:- preul de cumprare;- taxele vamale i taxele nerecuperabile (cu excepia celor pe care ntreprinderea le poate recupera);- cheltuielile directe legate de transport, manipulare i alte costuri care pot fi atribuite direct achiziiei de stocuri;- reducerile comerciale (care se scad);- diferenele de curs valutar care au aprut direct din achiziionarea recent de bunuri facturate n valut doar n acele cazuri rare care sunt permise prin tratamentul alternativ prevzut de IAS 21 Efectele variaiei cursurilor de schimb valutar. Aceste diferene de curs valutar se limiteaz doar la acelea care au rezultat dintr-o depreciere monetar accentuat mpotriva creia nu exist nici un mijloc practic de acoperire a riscului i care afecteaz datorii care nu pot fi deconectate, rezultate din achiziia recenta a stocurilor.4.1.2. Costul de producieO alt modalitate de a obine stocuri este prin producia/prelucrarea n cadrul ntreprinderii. Componentele costului de producie sunt:- cheltuielile directe aferente unitilor produse, cum ar fi costurile cu manopera direct, costul de achiziie al materiilor prime i materialelor;- alocarea sistematic a regiei de producie, fix i variabil, generat de transformarea materialelor n produse finite.Regia fixa de producie include costurile indirecte care rmn relativ constante, indiferent de volumul produciei, cum sunt: amortizarea, ntreinerea seciilor i utilajelor, precum i costurile cu conducerea i administrarea seciilor. Regia variabil include costurile indirecte de producie care variaz direct proporional cu volumul produciei, cum sunt: costurile indirecte cu materialele i fora de munc.Alocarea regiei fixe asupra costului de producie se face pe baza capacitii normale de producie. Capacitatea normal de producie este producia estimat a fi obinut, n medie, de-a lungul unui anumit numr de perioade sau sezoane, n condiii normale, avnd n vedere i pierderea de capacitate rezultat din ntreinerea planificat a echipamentului. n cazul unei producii sczute sub capacitatea normal, valoarea regiei fixe pe unitatea de produs nu se majoreaz, iar regia nealocat se contabilizeaz ca o cheltuial a perioadei. n cazul unei producii peste capacitatea normal, valoarea regiei fixe pe unitatea de produs se diminueaz. Alocarea regiei variabile asupra costului de producie se face pe baza folosirii reale a capacitii de producie. Un proces de producie poate aduce la obinerea simultan a mai multor produse. Este cazul, de exemplu, al produselor cuplate sau n cazul n care un produs este principal i altul este un produs secundar. Atunci cnd aceste produse nu sunt identificabile separat, costurile de prelucrare, pentru fiecare produs n parte, se aloc pe baza unei metode raionale, aplicate cu consecven (de exemplu: n funcie de cantitatea obinut din fiecare produs, n funcie de valoarea de vnzare relativa pe fiecare produs). Prin natura lor, majoritatea produselor secundare au o valoare nesemnificativ. n aceste cazuri, ele sunt adesea evaluate la valoarea realizabil net i aceast valoare se deduce din costul produsului principal.4.1.3. Alte costuriSe includ n costul stocurilor numai n msur n care reprezint costuri suportate pentru a aduce stocurile n forma i n locul n care se gsesc n prezent. Aceste costuri pot include:- costul proiectrii produselor destinate anumitor clieni;- cheltuielile de depozitare care sunt necesare n procesul de producie, anterior trecerii ntr-o nou faz de fabricaie;- cheltuielile aferente mprumuturilor, incluse n costul anumitor clase de stocuri care necesit o perioad mai ndelungat de timp pentru a fi aduse ntr-o form care s le permit vnzarea;- eventualele diferene de curs valutar, dar numai dac rezult dintr-o important depreciere sau apreciere a monedei pentru care nu exist operaii de acoperire a riscului;- costurile suplimentare ale importului pot fi capitalizate i adugate costului stocului.n costul de producie, precum i n costul de achiziie al bunurilor pot fi incluse i costurile ndatorrii, respectiv dobnzile i diferenele de curs aferente dobnzilor privind mprumuturile, care sunt direct atribuite achiziiei sau produciei unui bun pe termen lung.4.1.4. Costul stocurilor unui prestator de serviciiCostul stocurilor unui prestator de servicii const, n primul rnd, din manopera i din alte costuri legate de personalul direct angajat n furnizarea serviciilor, inclusiv personalul nsrcinat cu supravegherea, precum i regiile corespunztoare. Costurile cu personalul angajat n activitatea de desfacere i administraie nu se includ, ci sunt recunoscute drept cheltuieli n perioada n care au loc.4.2. Evaluarea la ieireIAS 2 grupeaz stocurile n funcie de posibilitatea de identificare a lor, n: identificabile i stocuri fungibile i delimiteaz urmtoarele metode de evaluare:- pentru stocurile identificabile: metoda identificrii specifice- pentru stocurile fungibile:- metoda costului mediu ponderat- metoda primul intrat - primul ieit- alte tratamente (tehnici de msurare a costurilor):- metoda costului standard- metoda preului cu amnuntulMetoda identificrii specifice presupune atribuirea costurilor specifice elementelor identificabile ale stocurilor care fac obiectul unor comenzi distincte, indiferent daca au fost cumprate sau produse. Ceea ce nseamn c fiecare articol sau categorie de stocuri se individualizeaz att n momentul intrrii n patrimoniu, ct i al stocrii i ieirii.Identificarea specific nu se poate folosi n cazurile n care stocurile cuprind un numr mare de elemente care sunt, de regul, fungibile, ntruct prin selectarea articolelor sau loturilor care rmn n stoc metoda ar putea reprezenta o modalitate de aranjare a beneficiului perioadei.Metoda primul intrat-primul ieit (FIFO) presupune ca primele elemente cumprate sunt cele care se i vnd primele i, prin urmare, elementele care rmn n stoc la sfritul perioadei sunt cele cumprate sau produse cel mai recent. Aceast metod poate fi utilizat att n cazul inventarului permanent ct i n cazul celui intermitent.Metoda costului mediu ponderat (CMP) calculeaz costul fiecrui element pe baza mediei ponderate a costurilor elementelor similare aflate n stoc la nceputul perioadei i a costului elementelor similare produse sau cumprate n timpul perioadei. Media poate fi calculat periodic sau dup recepia fiecrei intrri, n funcie de circumstanele n care se gsete ntreprinderea. i aceast metod poate fi utilizat att n cazul inventarului permanent, ct i n cazul celui intermitent.Fiscalitatea i rentabilitatea sunt principalii factori care condiioneaz adoptarea unei metode sau a alteia, deoarece evaluarea cantitii de stocuri la sfritul perioadei este cheia care conduce la supra sau subevaluarea profitului, iar pe aceasta baz ncadrarea sau nu n principiul prudenei.Orice supraevaluare a bunurilor rmase n stoc la sfritul perioadei conduce la creterea rezultatului, care la rndul su formeaz obiectul impozitrii i distribuirii de dividende. n mod indirect este afectat meninerea integritii capitalului financiar. Pentru ca o ntreprindere s se nscrie n sfera principiului prudenei, concomitent cu rezolvarea raporturilor cu fiscalitatea, ntr-o economie stabil se recomand aceste metode: costul mediu ponderat i FIFO.Diverse tehnici de msurare a costurilor, cum sunt metoda costului standard sau metoda preului cu amnuntul, pot fi folosite pentru simplificare, dac se consider c rezultatele acestor metode aproximeaz costul.Aa cum am precizat n primul capitol, costul standard (preul prestabilit) ia n considerare nivelurile normale ale materialelor i consumabilelor, manoperei, eficienei i capacitii de producie, urmnd ca, n funcie de condiiile actuale, aceste niveluri s fie revizuite i ajustate periodic.Ideea ce se degaj din IAS 2 cu privire la costul standard este aceea c acest pre este adoptat ca mrime de evaluare i decontare la intrarea-ieirea stocurilor n contabilitatea financiara. Conform Standardului utilizarea preului prestabilit este motivat dac acesta aproximeaz costul. Aadar orice diferen ntre costul istoric i cel standard nu formeaz obiectul includerii n costul bunului ci n cel al costului perioadei, spre deosebire de ara noastr unde aceste diferene se nregistreaz n conturi special destinate, proprii fiecrei categorii de stocuri. Metoda preului cu amnuntul este adesea folosit n comerul cu amnuntul pentru a msura costul stocurilor de articole numeroase i cu micare rapid, care au marje similare i pentru care nu este practic s se foloseasc alt metod de determinare a costului. Costul bunurilor vndute este calculat prin deducerea valorii marjei brute din preul de vnzare al stocurilor. Procentajul marjei brute utilizat ia n considerare stocurile al cror pre a fost redus sub preul de vnzare iniial. Adesea este utilizat un procent mediu pentru fiecare departament.4.3. Evaluarea la bilanIAS 2 prevede ca, n bilan, stocurile s fie evaluate la valoarea cea mai mic dintre cost i valoarea realizabil net. Estimarea valorii realizabile nete se bazeaz pe cele mai credibile dovezi n momentul n care are loc estimarea valorii stocurilor i trebuie s ia n considerare fluctuaiile de pre i de cost care sunt direct legate de evenimentele care au intervenit dup finele perioadei, n msura n care aceste evenimente confirm condiiile existente la sfritul perioadei.Estimarea valorii realizabile nete ia n considerare, de asemenea, scopul pentru care stocurile sunt deinute. Astfel, valoarea realizabil net a stocurilor ce urmeaz a fi livrate n baza unor contracte ferme pentru vnzarea de bunuri sau prestarea de servicii este preul stabilit contractual. n situaia n care cantitatea contractat este mai mic dect cantitatea deinut, valoarea realizabil net a surplusului se va determina pornind de la preturile generale de vnzare practicate pe pia.Deprecierea de valoare apare atunci cnd costul este mai mare dect valoarea realizabil net i se va proceda la aducerea stocului la aceast ultim valoare. Practica internaional diminueaz stocul printr-un cont de Pierderi din deprecierea valorii stocurilor. La noi n ar, cel puin pn n prezent, a fost promovat ideea ajustrilor pentru deprecierea stocurilor, ntr-o astfel de situaie.Practica diminurii valorii stocurilor sub cost, pn la valoarea realizabil net, este consecvent cu principiul conform cruia activele nu trebuie reflectate n bilan la o valoare mai mare dect valoarea care se poate obine prin utilizarea sau vnzarea lor.Materiile prime, materialele i alte elemente consumabile nu trebuie s se deprecieze atta timp ct produsele pentru a cror obinere sunt utilizate vor putea fi vndute la un pre mai mare sau egal cu costul acestora. Totui, atunci cnd are loc o diminuare a preurilor sub valoarea costurilor, este necesar ca stocurile s fie reflectate la valoarea realizabil net.De obicei, stocurile sunt diminuate pn la valoarea realizabil net element cu element. n unele cazuri poate fi mai adecvat gruparea elementele similare sau conexe. Acesta poate fi cazul unor elemente de stoc care aparin aceleiai game de produse care au scopuri sau utilizri similare, stocuri care sunt produse sau comercializate n aceeai zon geografic.Atunci cnd costul stocurilor este nerecuperabil (stocuri deteriorate, uzate moral sau ale cror preuri de vnzare s-au diminuat, stocuri ale cror cost de finalizare a crescut) se procedeaz la deprecierea valorii acestora, pentru a se atinge valoarea realizabil net.Pentru fiecare perioad ulterioar se efectueaz o nou evaluare a valorii realizabile nete. Dac acele condiii care au determinat decizia de a diminua valoarea realizabil net au ncetat s mai existe, atunci valoarea cu care s-a reflectat diminuarea se va storna, astfel nct noua valoare contabil a stocului s fie egala cu cea mai mic valoare dintre valoarea de intrare i valoarea realizabil net revizuit.5. Recunoaterea stocurilor pe cheltuieliRecunoaterea costului stocurilor ieite drept cheltuial are loc atunci cnd se produce o reducere a avantajelor economice viitoare, generat de o diminuare de active sau de o cretere de datorii, reducere ce poate fi evaluat n mod credibil.Fiind generate de diminuri de active sau creteri de datorii, cheltuielile trebuie recunoscute n acelai moment (perioada) cu modificrile respective: la intrarea n posesia dreptului de proprietate asupra bunurilor sau serviciilor prestate de teri, la constatarea diminurii costului stocurilor, etc. n acest sens, IAS 2 prevede patru situaii n care costul stocurilor trebuie recunoscut drept cheltuial:a) cnd stocurile sunt vndute, valoarea contabila a lor trebuie recunoscut ca o cheltuial n perioada n care a fost recunoscut venitul corespunztor;b) cnd are loc o diminuare a costului stocurilor pn la nivelul valorii realizabile nete ca urmare a deprecierilor. Valoarea deprecierilor este recunoscut ca o cheltuial n perioada n care s-au calculat;c) cnd are loc o pierdere de stocuri: stocuri a cror perioad de garanie a expirat, fr posibilitate de valorificare, stocuri deteriorate. Costul acestora este recunoscut drept cheltuial n perioada n care s-au constat pierderile;d) cnd unele stocuri sunt alocate altor conturi de active. De exemplu: un stoc folosit drept component pentru o imobilizare corporal construit n regie proprie. Costul unor astfel de stocuri este recunoscut ca o cheltuial pe parcursul duratei utile de via a acelui activ.6. Particulariti privind contabilizarean ceea ce privete partea de contabilizare, este evident ca ntre metodele din Romnia i cele prevzute de IAS 2 s existe anumite diferene, aadar n cadrul acestei seciuni, vor fi prezentate situaii n care apar astfel de diferene.a)Intrarea prin producie a stocurilorn contabilitatea romneasc, atunci cnd se contabilizeaz producia se realizeaz urmtoarele etape:

- nregistrarea consumurilor directe i indirecte prin intermediul unor conturi de cheltuieli;- nregistrarea produciei n curs i a celei terminate prin intermediul unui cont corespondent de venituri 711 Variaia stocurilor- nregistrarea descrcrii gestiunii prin produsele finite vndute prin not contabil invers dect obinerea lor.Stilul IAS este total diferit, n sensul c nregistrrile urmeaz alt evoluie:- nregistrarea consumurilor directe i indirecte de producie nu prin recunoaterea de cheltuieli, ci prin intermediul unui cont colector de activ curent Producie n curs;- nregistrarea obinerii de produse finite n coresponden cu creditarea contului Producie n curs;- nregistrarea pe cheltuieli a costului produselor finite vndute.A doua variant este mai potrivit din perspectiva Standardelor de Contabilitate Internaionale, deoarece:- n contul de profit i pierdere vor fi reflectate numai cheltuielile aferente costului vnzrilor, ceea ce corespunde ntocmai principiului conectrii cheltuielilor cu veniturile care le-au generat;- cheltuielile care nu sunt legate de producie (administrare, vnzare, etc) sunt recunoscute ca i cheltuieli ale perioadei;Varianta contului 711 merge oarecum n sensul Directivelor Europene, care ns se feresc sa ataeze costului produciei obinute conceptul de venit. n practica francez se utilizeaz contul variaia stocurilor care este ns nregistrat la categoria cheltuieli.b)Deprecierea stocurilorn cazul n care costul stocurilor este superior valorii realizabile nete, stocurile sunt considerate depreciate.

n varianta romneasc, n cazul n care se constat deprecierea, se recunoate o cheltuial cu ajustrile pentru deprecierea stocurilor n contrapartida cu un cont special de ajustri, iar la anularea deprecierii acelai cont de ajustri este debitat de data aceasta i se crediteaz un cont de venituri din ajustri pentru deprecierea stocurilor.Varianta anglo-saxon, n cazul deprecierii, recunoate o pierdere din deprecierea stocurilor n