��������������� ����������������

������������

����������������������������������������

�����������

�������� !

��������������� ����������������

������������������� ��������� ����������������

������������

������������� ! �"�! �� #$ !����� ����%"&%�'���'�'��'(�����������)���#��'(

����'*"$'"�*����'���&'*�'+��$��"�! ��,�-�../0.12345

�'*�$�604%.2%3.07%

Obračun troškova u turizmu na primjeru Hotela Pula

SADRŽAJ

1 UVOD ........................................................................................................................................................... 1

2 TROŠKOVI U HOTELIJERSTVU ....................................................................................................... 3

2.1 MJERILA USPJEŠNOSTI POSLOVANJA PODUZEĆA .............................................. 3

2.2 POJAM I VRSTE TROŠKOVA ........................................................................................... 6

2.3 VRSTE TROŠKOVA U HOTELIJERSTVU ..................................................................... 8

2.3.1 Direktni troškovi ............................................................................................................. 10

2.3.2 Ostali odjelni troškovi ................................................................................................... 12

2.3.3 Fiksni troškovi .................................................................................................................. 14

2.4 PLANIRANJE I ANALIZA TROŠKOVA ....................................................................... 15

3 OBRAČUN I UPRAVLJANJE TROŠKOVIMA U HOTELU PULA ......................................... 17

3.1 STANDARDI IZVJEŠTAVANJA U HOTELU PULA ................................................. 17

3.1.1 Izvještavanje po segmentima ................................................................................... 20

3.1.2 Zbirni izvještaj .................................................................................................................. 23

3.2 USALI metodologija i razvrstavanje troškova pomoću USALI sustava 26

4 METODE UPRAVLJANJA TROŠKOVIMA I IZRAČUN TOČKE POKRIĆA ..................... 32

4.1 METODE UPRAVLJANJA TROŠKOVIMA ................................................................. 32

4.2 TOČKA POKRIĆA TROŠKOVA (BREAK EVEN POINT) ..................................... 35

4.3 IZRAČUN TOČKE POKRIĆA NA PRIMJERU HOTELA PULA ........................... 45

5 ZAKLJUČAK ........................................................................................................................................... 55

6 LITERATURA ........................................................................................................................................ 57

POPIS SLIKA .................................................................................................................................................. 59

POPIS TABELA ............................................................................................................................................ 59

1

1 UVOD

Hotel je smještajni objekt koji gostima pruža osnovne usluge smještaja i prehrane te razne

dodatne usluge. Osobitost poslovnih sustava u hotelijersko-turističkom gospodarstvu je da su

to složeni, dinamički i svjetskom tržištu otvoreni sustavi kojima treba upravljati.1 Značajno

obilježje u hrvatskom hotelijerstvu je sezonalnost. U periodu glavne sezone dolazi do vršnih

opterećenja, dok u periodu van glavne sezone nastaju visoki fiksni troškovi održavanja

hotelskih kapaciteta. Upravo iz navedenog razloga, u hotelskoj industriji koja je uslužnog i

radno te kapitalno intenzivnog tipa nužno je upravljanje troškovima kako bi se utjecalo na

pozitivan poslovni rezultat. Na važnost obračuna i upravljanja troškovima u hotelijerskoj

industriji utječe i činjenica da se okruženje u turizmu posljednjih desetak godina sustavno

mijenja – zahtjevi i želje gostiju postaju sve veći, a konkurencija među hotelijerima i

pojedinim turističkim destinacijama sve zaoštrenija.

Računovodstvo mora osigurati informacijsku osnovicu za sagledavanje visine troškova, da bi

se osigurali elementi outputa (za realizaciju specifičnih učinaka na ciljnom turističkom

tržištu), uz ukazivanje na razinu stvorene nove vrijednosti. Ciljni učinci hotela nastaju u

internim radnim procesima smještaja, prehrane, točenja pića i pružanjem ostalih turističkih

usluga hotela, što ovisi o vrsti hotelskog društva i odnosu menadžmenta prema kontinuiranom

osiguranju kvalitete.

Dok varijabilni troškovi rastu i padaju s promjenom stupnja iskorištenja kapaciteta, fiksni

troškovi u kratkom roku ostaju neizmijenjeni ali su značajni svi uloženi napori na povećanju

stupnja iskorištenja kapaciteta, jer se kod porasta stupnja iskorištenja kapaciteta ukupna masa

fiksnih troškova prevaljuje na veći broj učinaka, pa se njihovo relativno učešće u jedinici

učinka smanjuje, što je povezano s odlukama o asortimanu ponude i ciljnim tržištima. Posebno

značenje u tim odnosima ima kategorija doprinos pokrića, kao razlika između poslovnih prihoda

i varijabilnih troškova, na različitim stupnjevima iskorištenja kapaciteta (popunjenost soba,

zauzetost stolica, kongresnih prostora i sl.) određenog asortimana ponude i tržišnih mogućnosti.

Zadatak je računovodstva realno iskazati troškove, na što će utjecati poslovne odluke

menadžmenta i konačno ostvarenje rezultata razdoblja.

1 Peršić, M.: Controlling u hotelijersko-turističkom gospodarstvu, Tourism &hospitality management,

Sveučilište u Rijeci: Hotelijerski fakutet Opatija, 1996., str. 38.

2

Rad se sastoji od pet poglavlja. U drugom poglavlju obrađen je pojam troškova u hotelijerstvu

kroz mjerila uspješnosti poslovanja hotelskog poduzeća, pojam i vrste troškova te analize

troškova specifičnih za hotelijerstvo: direktni, odjelni i fiksni troškovi.

Treće poglavlje obrađuje obračun i upravljanje troškovima na primjeru Hotela Pula. Prikazani

su standardi izvještavanja po segmentima i zbirni izvještaj na konkretnom primjeru hotela, te

primjena USALI metodologije i razvrstavanje troškova pomoću USALI sustava.

U četvrtom poglavlju obrađene su metode upravljanja troškovima i izračun točke pokrića. U

okviru na primjeru Hotela Pula izračunata je granica sigurnosti, udaljenost stvarnog

poslovanja od točke pokrića.

Osnovna svrha ovog diplomskog rada je pokazati važnost obračuna i upravljanja troškovima

za donošenje poslovnih odluka. Da bi odluke bile što kvalitetnije, potrebno je znati odabrati

pokazatelj ovisno o vrsti odluke, izračunati taj pokazatelj te ga kvalitetno interpretirati u svrhu

donošenja kvalitetne poslovne odluke.

Pri istraživanju i formuliranju rezultata istraživanja u ovom radu odgovarajućim

kombinacijama korištene su ove znanstvene metode: induktivna i deduktivna metoda, metoda

analize i sinteze, metoda apstrakcije i konkretizacije, metoda klasifikacije, komparativna,

deskriptivna, povijesna metoda, te metoda kompilacije.

3

2 TROŠKOVI U HOTELIJERSTVU

Za analizu obračuna troškova u turizmu na primjeru Hotela Pula, potrebno se prethodno

upoznati sa osnovama troškova u hotelijerstvu kroz mjerila uspješnosti poslovanja hotelskog

poduzeća koja su ukratko obrađena u prvom dijelu ovog poglavlja. Potom će se u drugom

dijelu ovog poglavlja ukratko upoznati pojam i vrste troškova. Treći dio poglavlja odnosi se

na analizu troškova specifičnih za hotelijerstvo: direktni, odjelni i fiksni troškovi.

2.1 MJERILA USPJEŠNOSTI POSLOVANJA PODUZEĆA

Ekonomska pravila organiziranja hotelskih poduzeća kao ekonomskih subjekata zasnivaju se

na ekonomskim zakonitostima i principima. One se iskazuju u mogućnostima stvaranja veće

proizvedene od utrošene vrijednosti. To znači da poduzeća kao ekonomski subjekti svojim

poslovanjem trebaju ostvariti veće rezultate od ulaganja.

Efikasnost poslovanja, kao izraz stupnja uspješnosti hotelskog poduzeća u ostvarivanju ciljeva

izražava se istovremeno i kao stupanj njegove uspješnosti u podmirivanju svojih i širih

ekonomskih potreba. Dio tih potreba podmiruje se na tržištu, koje svojim zakonitostima

određuje konkurentsku poziciju svakog poduzeća na tržištu.

Sva poduzeća pri ostvarivanju svojih gospodarskih zadataka, a u okviru društvene

reprodukcije, trebaju voditi računa o tome da poslovne rezultate ostvaruju sa što manjim

ulaganjem rada i sredstava za proizvodnju. To podrazumijeva racionalnost u korištenju svih

čimbenika reprodukcije. A da bi se ostvarila racionalnost u korištenju rada i sredstava rada

utvrđuju se određeni ekonomski principi. Ti principi, zapravo, predstavljaju pravila kojih se

treba pridržavati u organiziranju poslovanja.

Poslovna politika poduzeća mora biti prožeta ekonomijom jer samo tako u svom poslovanju

može postići povoljne ekonomske rezultate. Ekonomija poduzeća ostvaruje se povećanjem

proizvodnosti, ekonomičnosti i rentabilnosti poslovanja.2 Prema tome, proizvodnost,

ekonomičnost i rentabilnost jesu temeljni ekonomski principi reprodukcije, a izračunavanjem

uspješnosti poslovanja na temelju ovih principa pokazuje se uspješnost poslovanja.3

2 Ravlić, P.: Ekonomika poduzeća, Zagreb, Ekonomski fakultet, 1993., str. 75.

3 Ibidem

4

Mjerenje, praćenje i analiza proizvodnosti, ekonomičnosti i rentabilnosti omogućuju

poduzeću da dođe do saznanja o rezultatima svoga rada i o čimbenicima koji pospješuju

poslovanje. Isto tako, mjerenje, praćenje i analiza ovih principa omogućuje poduzimanje

odgovarajućih mjera za poboljšanje organizacije rada, kvalifikacijske strukture radnika,

tehničke i tehnološke opremljenosti, a ostvarenjem povećanog dohodaka omogućuje i veće

plaće radnika.

Sa stajališta ekonomije rada za poduzeća je najvažniji odnos između vrijednosti ulaganja u

procesu rada i postignutih poslovnih rezultata na temelju tih ulaganja. Rezultat rada i ulaganja

u rad poduzeća jesu određeni proizvodi i usluge, a namijenjeni su prodaji na tržištu, odnosno

zadovoljenju potreba određenog dijela potrošača. Tom prodajom ostvaruju se financijski

rezultati koji predstavljaju prihod poduzeća, a koji se javlja kao dohodak ili dobit. Nakon što

pokrije troškove poslovanja, podmiri obveze društvenoj zajednici i plaće radnicima, troškovi

se pojavljuju kao ključno pitanje ekonomije poslovanja svakog poduzeća. Troškovi se javljaju

kao vrijednosni izraz utroška određene količine rada i sredstava za proizvodnju.

Stoga treba naglasiti kako temeljni ekonomski princip predstavlja pravilo da se ostvare što

veći rezultati uz što manja ulaganja elemenata proizvodnje, znači - uz što manje troškova.

Ovaj zahtjev u organizaciji poslovanja zasniva se na zakonitosti reprodukcije da se moraju

ostvariti veći rezultati poslovanja od uloženih vrijednosti u procesu stvaranja rezultata. To je

rezultat sposobnosti čovjeka da u procesu privređivanja stvori više vrijednosti nego što je

potrebno za podmirenje njegovih potreba, odnosno za obnavljanje njegove radne snage

utrošene u procesu rada, kako bi se ona mogla ponovno iskazati u obnovljenom ciklusu

proizvodnje.

Ekonomska uspješnost poslovanja poduzeća izražava se i u stupnja ostvarenih ekonomskih

principa, a to znači da je uspješnije poslovalo ono poduzeće koje je ostvarilo veće rezultate po

jedinici uloženog (bilo živog, bilo minulog) rada. Ovaj rezultat predstavlja poslovni uspjeh

izražen kroz uspješnost u ostvarivanju ekonomskih principa poslovanja.

Pored ovih temeljnih principa utvrđuju se i posebni ekonomski principi. Ovim principima

utječe se na usavršavanje organizacije poslovanja, na racionalno trošenje radne snage,

sredstava i predmeta rada i omogućava se neprekinuti tijek reprodukcije.

5

Posebni ekonomski principi utvrđuju se i stoga što se rezultati poslovanja i ulaganja u procesu

poslovanja iskazuju u više oblika i vidova. Ti rezultati poslovanja mogu se iskazati u sljedeća

tri oblika:4

- kao fizički proizvod ili usluga,

- kao vrijednost proizvoda ili usluga ostvarena njihovom prodajom, i

- kao dohodak (dobit) koji je rezultat uloženog živog rada (novostvorena vrijednost).

Na temelju raščlanjivanja rezultata poslovanja na tri pojavna oblika može se iz temeljnog

ekonomskog principa izvesti tri posebna principa. To su principi:

- proizvodnosti,

- ekonomičnosti, i

- rentabilnosti.

Princip proizvodnosti treba osigurati efikasno korištenje ljudskog čimbenika u proizvodnji,

odnosno što veće rezultate u korištenju rada.

Princip ekonomičnosti treba osigurati uvjete za sniženje troškova u proizvodnji. Značaj

ekonomičnosti ogleda se u smanjivanju troškova hotelskog poduzeća. Time se smanjuje i

cijena koštanja usluga. Smanjivanjem cijene koštanja povećava se konkurentnost hotelskog

poduzeća na tržištu i svaka mogućnost smanjivanja pojedinih cijena proizvoda. Sa manjim

prodajnim cijenama povećava se potrošnja i u većoj mjeri podmiruju potrebe potrošača na

tržištu, čime se ostvaruje jedan od ciljeva poduzeća. Povećanom potražnjom i potrošnjom

stvaraju se uvjeti za širenje poslovanja hotela, a time i razvoj poduzeća. Na ovaj način,

ekonomičnost višestruko utiče na kvalitetu ekonomije poslovanja poduzeća, njegov stupanj

razvoja i usluga na tržištu.

Princip rentabilnosti treba osigurati da se angažirana sredstva što racionalnije koriste, čime

se osigurava veći prihod, odnosno dohodak ili dobit.

Mjerenjem, praćenjem i analizom proizvodnosti, ekonomičnosti i rentabilnosti iskazujemo i

uspješnost poslovanja poduzeća. Iz toga će se razloga posebno obraditi svaki od ova tri

principa, kao ekonomski principi i kao pokazatelji uspješnosti poslovanja.

4 Zelenika, R., Toković, K.: Pokazatelji uspješnosti i stabilnosti poslovanja prometnog poduzeća,

Hrvatska gospodarska revija, 2000., str. 17.

6

2.2 POJAM I VRSTE TROŠKOVA

Trošak, u najširem smislu riječi, predstavlja novčani izraz uporabljenih resursa koji se koriste

u svrhu postizanja određenog cilja ili ostvarivanja učinka (npr. proizvodnja proizvoda ili

pružanje usluga). Međutim, troškovi se mogu definirati na različite načine ovisno o ciljevima

ili informacijskim potrebama korisnika računovodstvenih informacija.

Veliki je broj računovodstvenih teoretičara radio na klasificiranju ili razvrstavanju troškova

gdje je sastavljen čitav niz kriterija za klasifikaciju troškova. Razlike se uočavaju u nijansama

kod definiranja kriterija, ali i u samom broju kriterija, a manifestiraju se u kategorijama

troškova.

Analizom različitih kriterija i klasifikacija troškova kod različitih autora može se utvrditi da

kod najvažnijih kriterija i kategorija troškova ne postoje bitne razlike, što je za računovodstvo

troškova od bitnog značaja. Jedan općeprihvatljiv koncept u definiranju kriterija za

klasificiranje troškova i definiranju kategorija troškova može se prikazati na sljedeći način:5

1. Troškovi prema vremenu nastanka:

a. povijesni,

b. sadašnji ili troškovi zamjene, i

c. budući, planski ili proračunski i standardni troškovi;

2. Troškovi prema reagiranju ili ponašanju na promjenu aktivnosti (opsega proizvodnje ili

stupnja iskorištenja kapaciteta):

a. varijabilni,

b. fiksni, i

c. mješoviti;

3. Troškovi prema položaju u financijskim izvještajima:

a. nedospjeli i dospjeli troškovi,

b. troškovi proizvoda i troškovi razdoblja,

c. primarni i konverzijski troškovi;

4. Troškovi prema utjecaju na donošenje poslovnih odluka:

a. relevantni i irelevantni,

b. nastali (nataloženi ili povijesni troškovi),

c. oportunitetni,

d. direktni (izravni) i indirektni (neizravni),

5 Belak, V..: Menadžersko računovodstvo, RRIF plus, Zagreb, 1995., str. 18.

7

e. kontrolirani i nekontrolirani, i

f. diferencijalni troškovi.

Nameće se odmah pitanje gdje su u ovoj danas općeprihvaćenoj klasifikaciji troškova OTP. U

cilju davanja odgovora na ovo pitanje potrebno je definirati navedene troškovne kategorije na

temelju čega će se doći do pojma i položaja OTP u klasificiranju troškova.

Povijesni troškovi jesu oni koji su nastali te se mogu dokazati dokumentom na temelju kojeg

su evidentirani u financijskom računovodstvu. To su troškovi koji su nedostatni nositeljima

odlučivanja za donošenje važnijih poslovnih odluka. Sve povijesne troškove može se pronaći

u glavnoj knjizi u razredu 4 - Troškovi, a razvrstani su po prirodnim vrstama koji su ujedno i

osnovna ili inicijalna klasifikacija troškova po prirodnim vrstama.

Sadašnji troškovi ili troškovi zamjene jesu troškovi koje sada poduzeće treba platiti da bi se

zamijenila ili kupila imovina (dugotrajna ili kratkotrajna), te izvršile razne usluge u cilju

kontinuiranog održavanja poslovne aktivnosti poduzeća. Postoji više metoda utvrđivanja

troškova zamjene među kojima su korištenje kataloga potencijalnih dobavljača koji prodaju

slična sredstva ili pružaju slične usluge.

Planirani ili proračunski troškovi jesu oni koji se odnose na buduće poslovne aktivnosti.6

U širem smislu kada se govori o planiranim troškovima tada se posebno može govoriti o

standardnim troškovima. Ovi standardni troškovi imaju izuzetnu važnost kod donošenja

poslovnih odluka, te ih stoga treba promatrati i kao relevantne troškove. Oni su važni kod

izrade planova ili proračuna i kod donošenja ocjene o uspjehu ili neuspjehu menadžera

centara odgovornosti (profitnih, troškovnih, investicijskih centara, i sl.).7

Varijabilni troškovi jesu oni koji u ukupnosti izravno variraju s promjenom aktivnosti ili

stupnja iskorištenja kapaciteta. Tipični varijabilni troškovi jesu utrošak sirovine, utrošak

pogonske energije, trošak direktnog rada, i sl. Povećanjem proizvodnje varijabilni troškovi

mogu se povećavati proporcionalno, degresivno ili progresivno u odnosu na opseg

proizvodnje ili obujam neke druge aktivnosti.

Fiksni troškovi jesu oni čije je temeljno obilježje da ostaju isti bez obzira na promjenu

aktivnosti. Jedinični fiksni troškovi drugačije se ponašaju u odnosu na promjenu aktivnosti, i

to tako da porastom proizvodnje opadaju fiksni troškovi po jedinici proizvoda.

Mješoviti troškovi jesu troškovi koji se u odnosu na promjenu aktivnosti ne ponašaju striktno

kao varijabilni ili kao fiksni. To su troškovi koji sadrže obje komponente, i to: varijabilnu i

6 Deželjin, Ja., Gulin, D., Peršić, M., Spajić, F., Spremić, I.: Troškovno i upravljačko računovodstvo, HURE -

HZRFD, Zagreb, 1998., str. 45. 7 Ibidem

8

fiksnu.8 Danas se trošak najamnine ugovara sve više kao mješoviti trošak tako što se ugovara

mjesečni fiksni iznos plus npr. 2% od prometa, i sl.

2.3 VRSTE TROŠKOVA U HOTELIJERSTVU

Jedan od najvažnijih ciljeva Hotela Pula je ostvarivanje i povećanje dobiti. Na taj cilj

svakodnevno utječu prihodi, rashodi i troškovi. Odvijanje poslovnih procesa nije moguće bez

utroška resursa i troškova.

Da bi se uopće mogao pokrenuti bilo koji proces pružanja usluga potrebno je uložiti određene

količine resursa. Pod ulaganjem mislimo na trošenje, jer se resursi „žrtvuju” kako bi se

postigli definirani ciljevi poslovanja, a to ju hotelijerstvu ostvarivanje zadovoljavajuće razine

dobiti kroz zadovoljavanje zahtjeva, želja i potreba potrošača. Cilj trošenja u hotelijerstvu je

dobivanje novih usluga, pri čemu treba nastojati da one budu još vrednije i još korisnije od

resursa utrošenih za njihovu proizvodnju.

Postoje različite koncepcije i brojna pojmovna određenja troška, ali može se reći da troškovi

predstavljaju u novcu izraženu vrijednost utrošenih resursa u proizvodnji novih ili stvaranju

određenih učinaka.9

U užem smislu pod troškovima u hotelijerstvu se smatra potrošnja resursa zbog izrade novih

proizvoda odnosno pružanja usluga u hotelijerskoj djelatnosti, čime troškovi shvaćeni na

ovaj način dobivaju obilježja prenijete vrijednosti.

Sukladno USALI metodologiji moguće je hotel podijeliti prema mjestima nastajanja troškova,

pri čemu se za svako mjesto nastajanja troškova izračunavaju svi troškovi, uključujući i

troškove zaposlenih. Implicite, nositelj troška u hotelijerstvu može biti:

- pojedina usluga - na primjer usluge smještaja, usluge točenja pića;

- skupina usluga - na primjer pansionske usluge, izvanpansionske usluge;

- segment djelatnosti - na primjer odjel smještaja, odjel hrane i pića i slično, koji zahtijeva

jedinstveni način izvještavanja USALI, a po kojem se hotel dijeli po segmentima djelatnosti

odnosno odjeljenjima hotela i svaki taj segment ima vlastiti obračun prihoda, troškova i

dobitka.

Na temelju navedenog USALI metodologija izvještavanja troškove kategorizira sljedeći

način:10

8 Belak, V..: Menadžersko računovodstvo, RRIF plus, Zagreb, 1995., str. 18.str. 67.

9 Ravlić, P., Ruža, F. i Vušković, J.: Ekonomika poduzeća, IV. dopunjeno i prerađeno izdanje, Viša ekonomska

škola Pula, Split, Varaždin, Varaždin, 1974., str. 307.

9

1. Odjelni troškovi (Direktni troškovi, Troškovi plaća i povezani troškovi, Ostali

odjelni troškovi);

2. Neraspoređeni troškovi (Indirektni troškovi - Administracija, Marketing,

Održavanje, Energija);

3. Fiksni troškovi (Naknada za menadžment, Komunalne i dr. naknade, Najamnine i

osiguranje, Kamate i financijski rashodi, Amortizacija).

U ovoj podjeli razlikujemo troškove koji ovise od dinamike poslovanja i one koji ne ovise o

istom. U prvu grupu ubrajaju se npr. troškovi nabave hrane i pića, plaće, energije itd. To su

troškovi koji nastaju uslijed redovnog poslovanja hotela dok je druga grupa troškova

prouzročena vlasništvom nad nekretninama (hipoteka, najam, plaćanje komunalnih naknada,

itd.).

Najvažniji troškovi mogu se podijeliti kao što je to prikazano na slici 1.

Slika 1. Podjela troškova ovisno o dinamici poslovanja

Izvor: vlastita obrada autora.

Kako prihode tako i troškove, potrebno je, što je moguće više, raspodijeliti po pojedinim

odjelima (segmentima) hotelijerskog poduzeća kako bi se ekonomičnost i profitabilnost

pojedinačnih hotelskih odjela mogli što preciznije analizirati. U ovu vrstu troškova uvrštavaju

10 Ibidem

Podjela troškova

Troškovi koji zavise od

dinamike poslovanja Troškovi koji ne zavise od dinamike poslovanja

Direktni Indirektni

Plaće zaposlenih u odjelu

Trošak hrane i pića

Trošak pranja rublja

itd.

Plaće administrativnog osoblja

Energija

Marketing

Održavanje / Popravci

Najam/Hipoteka/Leasing

Naknada za menadžment Komunalne i slične naknade

Premije osiguranja

10

se svi troškovi koji ovise o dinamici poslovanja do poslovnog rezultata bruto dobiti ili tzv.

Gross Operating Profit.11

Ovdje nisu uvršteni troškovi vezani uz vlasništvo nad dugotrajnim

sredstvima kao što su kamate ili amortizacija. Nastavno se prikazuje razdioba troškova po

hotelskim segmentima.

2.3.1 DIREKTNI TROŠKOVI

a) Direktni troškovi odjela smještaja

Ova troškovna stavka obuhvaća trošak telefonskih razgovora, interneta, usluge faksa, modema

i sl. prodanih gostima (trošak predstavlja fakturirani neto iznos od poduzeća za

telekomunikacijske usluge, umanjen za troškove telekomunikacija koje koriste radnici hotela

jer se isti nalaze u ostalim troškovima svakog pojedinog odjela objekta), trošak pranja rublja

za goste i sl. Odgovarajući prihod je naveden u stavci “ostali prihodi odjela smještaja”.

b) Direktni troškovi odjela hrane

Ova troškovna stavka obuhvaća neto nabavnu vrijednost namirnica usluženih gostima, pri

čemu je odgovarajući prihod naveden u iznosu “prihod hrane”. Nabavna vrijednost namirnica

predstavlja fakturirani neto iznos od dobavljača koji uključuje troškove prijevoza i dostave,

umanjen za moguće rabate, i to ukupno za a la carte i pansionske obroke.

c) Direktni troškovi pića

Ova troškovna stavka obuhvaća neto nabavnu vrijednost alkoholnih i bezalkoholnih pića

posluženih gostima, pri čemu je odgovarajući prihod naveden u iznosu “prihod pića”.

Ukupna nabavna vrijednost pića predstavlja fakturirani neto iznos od dobavljača koji

uključuje troškove prijevoza i dostave, umanjen za moguće rabate.

d) Ostali direktni troškovi odjela hrane i pića

Ova troškovna stavka obuhvaća neto nabavnu vrijednost odnosno troškove direktno

povezane s “ostalim prihodima odjela hrane i pića” (npr. nabavna vrijednost cigareta,

slatkiša i sl.).

e) Direktni troškovi trgovine

Ova troškovna stavka obuhvaća neto nabavnu vrijednost trgovačke robe prodane u trgovini.

Odgovarajući prihod je “prihod od prodaje trgovačke robe”.

f) Direktni troškovi sporta i rekreacije

11

Ibidem, str. 308.

11

Ova troškovna stavka obuhvaća neto nabavnu vrijednost sportske opreme, rekvizita i sl. koja

se iznajmljuje gostima te ostalu nabavu (kreme i sl.) nužnu za generiranje prihoda navedenih

u stavci “prihodi sporta i rekreacije”.

g) Direktni troškovi wellness / zdravstvenog centra

Ova troškovna stavka obuhvaća nabavnu vrijednost robe povezanu s prihodom centra (npr.

nabavnu vrijednost kozmetičkih sredstava i slično). Ova troškovna stavka obuhvaća nabavnu

vrijednost prodane robe i usluga povezanu s prihodima ostalih odjela (ako takva u hotelu

postoji).

h) Plaće i povezani troškovi

Ova troškovna stavka obuhvaća ukupne troškove rada iskazane za svaki hotelski odjel

posebno. Ukupni troškovi rada obuhvaćaju: plaće stalnih radnika u “bruto II” iznosu

(uključivo svi porezi i doprinosi iz i na plaću), dodatke na plaće (materijalna prava

zaposlenih nagrade, regres za godišnji odmor, naknade prijevoza na posao i sl.), ukupne

troškove rada sezonskih radnika te bruto naknade po ugovorima o djelu, studentskim

ugovorima i autorskim honorarima. Ovdje se također navode troškovi besplatnog obroka za

radnike odgovarajućeg odjela. Plaće i povezani troškovi se grupiraju u dvije skupine:

direktne (odnose se na operativne odjele) i neraspoređene (odnose se na zajedničke troškovne

službe objekta). Plaće i povezani troškovi odjela smještaja obuhvaćaju troškove rada

recepcije i domaćinstva.

Plaće i povezani troškovi odjela hrane i pića obuhvaćaju sve kuhinje i sva prodajna mjesta

hrane i pića (usluživanje) te bankete i catering.

Plaće i povezani troškovi trgovina obuhvaćaju sve odvojene trgovačke sadržaje (suvenirnice,

trgovačka mjesta i sl.). Plaće casina se odnose samo na ovaj odjel, a obuhvaćaju troškove

rada stalnih radnika u bruto II iznosu, bruto troškove sezonskih radnika te bruto naknade po

ugovorima o djelu.

Plaće i povezani troškovi odjela sporta i rekreacije odnose se na sve sportske terene, dvorane

i sl. te eventualno na salone ako isti nisu iznajmljeni ili dio wellness centra.

Plaće i povezani troškovi wellness / zdravstvenog centra odnose se na takav zaseban odjel

(ako postoji), kao npr. termalni kompleks s liječničkim ordinacijama.

Plaće i povezani troškovi ostalih operativnih odjela odnose se na troškove rada svih

operativnih odjela čiji su prihodi navedeni pod stavkom “prihodi ostalih operativnih odjela”

(ukoliko takvi u hotelu postoje).

Plaće i povezani troškovi administrativnog i općeg odjela objekta odnose se na menadžera

hotela i troškove rada administrativnog osoblja objekta koje nije raspoređeno u posebno

12

iskazane odjele hotela. U slučaju da je hotel dio nekog poduzeća koje obuhvaća više objekata

tada je odgovarajući dio troškova rada uprave, tj. zajedničkih službi (npr. administracije,

financija, računovodstva, nabave, razvoja, kadrovske službe, informatike, sigurnosti ...)

dodijeljen u stavku neraspoređenih izdataka administracije (alokacija po ključu), a ne u ovu

stavku.

Plaće i povezani troškovi marketinga i prodaje objekta odnose se na ukupne troškove rada

zaposlenih u odjelu marketinga i prodaje objekta (ako postoji). U slučaju da je hotel dio

poduzeća koje obuhvaća više objekata tada je odgovarajući dio troškova rada centralnog

odjela marketinga i prodaje dodijeljen u stavku neraspoređenih izdataka marketinga i prodaje

(alokacija po ključu), a ne u ovu stavku.

Plaće i povezani troškovi animacije objekta odnose se na ukupne troškove rada animatora

zaposlenih u objektu (ako postoji). U slučaju da je hotel dio nekog trgovačkog društva koje

obuhvaća više objekata tada je odgovarajući dio troškova rada centralnog odjela animacije

dodijeljen u stavku neraspoređenih izdataka animacije (alokacija po ključu), a ne u ovu

stavku.

Plaće i povezani troškovi odjela održavanja objekta odnose se na ukupne troškove rada

zaposlenih u ovom odjelu (kućni majstori, vrtlari i sl.). U slučaju da je hotel dio nekog

poduzeća koje obuhvaća više objekata tada je odgovarajući dio troškova rada centralnog

tehničkog sektora poduzeća dodijeljen u stavku neraspoređenih izdataka održavanja (alokacija

po ključu), a ne u ovu stavku.

2.3.2 OSTALI ODJELNI TROŠKOVI

Ostali odjelni troškovi se grupiraju u dvije skupine: direktni (odnose se na operativne odjele)

i neraspoređeni troškovi (odnose se na zajedničke troškovne službe objekta).

a) Ostali troškovi odjela smještaja

Ova troškovna stavka obuhvaća sve troškove odjela smještaja osim troškova rada i direktnih

troškova (potrošni materijal, inventar u sobama, čišćenje i pranje, odjeću radnika, uredski

materijal, troškovi telekomunikacija radnika odjela, reprezentacija, putni troškovi i dnevnice,

trošak rezervacijskog sistema, tekuće i investicijsko održavanje odjela itd.).

b) Ostali troškovi odjela hrane i pića

Ova troškovna stavka obuhvaća sve troškove odjela hrane i pića, osim troškova rada i

direktnih troškova (potrošni materijal, inventar u prostorima hrane i pića, čišćenje i pranje,

13

odjeću radnika, uredski materijal, putni troškovi i dnevnice, troškovi telekomunikacija

radnika odjela, troškovi glazbe i specijalnih događanja, reprezentacija, tekuće i investicijsko

održavanje odjela itd.).

c) Ostali troškovi trgovine

Ova troškovna stavka obuhvaća sve troškove od poslovanja trgovina osim nabavne vrijednosti

trgovačke robe i troškova plaća i povezanih troškova (potrošni materijal, sitni inventar,

čišćenje i pranje, uniforme radnika, uredski materijal, putni troškovi i dnevnice, troškovi

telekomunikacija radnika odjela, reprezentacija, tekuće i investicijsko održavanje odjela

itd.).

d) Ostali troškovi casina, sporta i rekreacije, wellness / zdravstvenog centra

Ova troškovna stavka obuhvaća sve troškove od poslovanja odjela osim troškova plaća i

povezanih troškova (potrošni materijal, inventar u casinu, čišćenje i pranje, uniforme radnika,

uredski materijal, putni troškovi i dnevnice, troškovi telekomunikacija radnika odjela,

reprezentacija, tekuće i investicijsko održavanje odjela itd.).

e) Neraspoređeni izdaci administrativnog i općeg odjela

Ova troškovna stavka obuhvaća sve opće i administrativne troškove proizašle iz poslovanja

objekta, osim troškova rada (potrošni i uredski materijal, troškovi revizije, bankarske usluge

i platni promet, osiguranje svih radnika, pretplate, dnevnice, putne troškove i reprezentaciju

direktora objekta, pravne usluge itd.). U slučaju da je hotel dio nekog hotelijerskog poduzeća

koje obuhvaća više hotelskih objekata tada je odgovarajući dio ostalih troškova (kao i

troškova rada) Uprave, tj. zajedničkih službi (npr. administracije, financija, računovodstva,

nabave, razvoja, kadrovske službe, informatike, sigurnosti...) alociran po ključu u ovu

stavku.

f) Neraspoređeni izdaci marketinga i prodaje i animacije objekta

Ova troškovna stavka obuhvaća sve troškove od reklamnih i promotivnih aktivnosti

(članarine, oglašavanje u raznim medijima, dnevnice, putni troškovi, reklamni materijali,

odnosi s gostima, potrošni i uredski materijal, telekomunikacije radnika, reprezentacija itd.)

te sve troškove proizašle iz animacijskih aktivnosti pruženih gostima objekta, osim troškova

rada radnika odjela (potrošni i uredski materijal, dnevnice, putni troškovi, sitni inventar i sl.).

g) Neraspoređeni izdaci odjela održavanja objekta

Ova troškovna stavka obuhvaća sve troškove tehničkog održavanja unutrašnjeg i vanjskog

dijela objekta nenavedene u pojedinim odjelima objekta, osim troškova rada radnika odjela

(potrošni i uredski materijal, ugovoreni popravci, alat, rezervni dijelovi, građevinski

materijal, odore, odvoz smeća, atesti uređaja i postrojenja itd.). U slučaju da je hotel dio

14

nekog poduzeća koje obuhvaća više objekata tada je odgovarajući dio ostalih troškova (kao i

troškova rada) centralnog tehničkog sektora poduzeća alociran po ključu u ovu stavku.

U okviru grane hotelijerstva uobičajeno je da se kao rezerva za održavanje poduzeća

(moderniziranje, FF&E) godišnje izdvaja 1 - 4 posto od ostvarenog prometa (prihoda). Ovim

iznosom osigurano je da hotelska zgrada može biti održavana u besprijekornom stanju, te

time ostati konkurentna na tržištu. Furniture, Fixtures & Equipment - FF&E - Pokretni

namještaj, inventar i oprema koji nisu sastavni dio strukture zgrade hotela ili pomoćnih

prostorija. Ove stavke nisu podložne značajnom ispravku vrijednosti, ali svakako su važne za

troškove i moraju se uzeti u obzir prilikom vrednovanja poduzeća, osobito u likvidaciji.

h) Troškovi energije objekta

Ova troškovna stavka obuhvaća ukupne troškove energije iz poslovanja cijelog objekta, a

odnosi se na fakturirane neto iznose potrošnje električne energije, plina, vode, lož ulja,

benzina i diesel goriva te krutih goriva u objektu.

2.3.3 FIKSNI TROŠKOVI

a) Menadžment naknada

Ovdje navedeni troškovi odnose se na objekte koji imaju zaključene ugovore o upravljanju s

menadžment kompanijama temeljem kojih objekti plaćaju (uobičajeno) dvije vrste naknada:

osnovnu koja je uobičajeno ugovorena kao postotak od ukupnog prihoda te stimulativnu koja

je uobičajeno ugovorena kao postotak od bruto operativne dobiti GOP-a objekta.

b) Trošak najamnine i leasinga opreme

Ova troškovna stavka obuhvaća sve troškove unajmljivanja prostora ili opreme, osim opreme

unajmljene za potrebe obavljanja specifičnih događanja (npr. za bankete) koja ulazi u

troškove odgovarajućeg odjela.

c) Naknade (komunalna i druge) i doprinosi

Ova troškovna stavka obuhvaća komunalnu i slične naknade, poreze i doprinose koji ne ovise

o rezultatu te pristojbe vezane za objekt. Također, uključuje i ostala davanja državi (lokalnoj

samoupravi), kao npr. porez na imovinu.

d) Premije osiguranja

Ova troškovna stavka obuhvaća sve premije osiguranja zgrada, opreme i vozila objekta.

e) Amortizacija

15

Ova stavka obuhvaća amortizaciju zgrada, opreme i ostalih osnovnih sredstava objekta, u

vijeku trajanja.

f) Troškovi kamata

Ova troškovna stavka obuhvaća ukupne troškove kamata bilo kojih obveza koje se odnose na

hotel.

2.4 PLANIRANJE I ANALIZA TROŠKOVA

Kao odgovor na oštru konkurenciju hotelijeri su svoje poslovanje prisiljeni promatrati očima

gostiju te kvalitetnim uslugama i proizvodima zadovoljiti njihove želje. U tom cilju pojavljuju

se brojni programi kvalitete, koji omogućuju hotelijerima da pronađu put do gosta i zasluže

njegovu vjernost. Inovativnost, uspješnost i intuicija menadžerima hotelske industrije nije

dovoljna, menadžeri su prisiljeni donositi razne odluke koje se moraju bazirati na

informacijama kvantitativnog i kvalitativnog karaktera, što predstavlja pouzdanu podlogu za

donošenje posebnih odluka. Postignute rezultate ulaganja u sustave upravljanja kvalitetom

menadžeri moraju promatrati kroz pouzdane informacije, kojima će vlasnicima

argumentirano predstaviti njihovu opravdanost. Stoga menadžersko računovodstvo ima

značajnu ulogu u pripremi informacija za izvješćivanje menadžmenta hotela o financijskim

učincima uvođenja programa kvalitete.

Kako su vjerodostojne računovodstvene informacije značajna informacijska osnovica

poslovnog odlučivanja, menadžersko računovodstvo na taj način doprinosi poboljšanju

ukupne kvalitete rada i upravljanja hotelskim poslovnim sustavima. U toj misiji menadžersko

računovodstvo mora uvažavati odredbe međunarodnog računovodstvenog standarda 14 (MRS

14) – izvješćivanje po segmentima. Specifičnosti primjene tog standarda u hotelijerstvu

operacionalizirane su kroz standarde izvješćivanja opće prihvaćene u svjetskoj hotelskoj

industriji i poznate kao Uniform System of Accounts for the Lodging Industry (USALI).

Dakle, USALI je kvalitativna nadogradnja MRS-a 14 i pruža mogućnost transparentnog

izvješćivanja, te je značajno polazište u implementaciji sustava upravljanja potpunom

kvalitetom u hotelskoj industriji. USALI je standardizirani sustav izvješćivanja, koji se po

istoj metodološkoj osnovici primjenjuje i u fazi budžetiranja i u fazi obračuna, pa omogućava

komparaciju ostvarenog sa ostvarenim u proteklom razdoblju i s budžetiranim podacima. Na

taj način menadžersko računovodstvo postaje informacijskom osnovicom controllinga jer

16

osigurava značajne pretpostavke za analizu i upravljanje rezultatima poslovanja kroz

pokazatelje uspješnosti.

Važnost primjene standarda sustava izvješćivanja USALI je i za hrvatsko hotelijerstvo, jer

osigurava razumljivost, transparentnost i usporedivost računovodstvenih izvještaja po

Benchmarking metodi, a time i njegovom daljnjem strateškom razvoju.

17

3 OBRAČUN I UPRAVLJANJE TROŠKOVIMA U HOTELU

PULA

U ovom se poglavlju analizira obračun i upravljanje troškovima na primjeru Hotela Pula.

Poseban se naglasak daje na standarde izvještavanja: po segmentima i zbirni izvještaji,

temeljem kojih menadžer u hotelu donosi operativne odluke.

U drugom dijelu ovog poglavlja obrađena je USALI metodologija razvrstavanja troškova

pomoću USALI sustava koje se primjenjuje u Hotelu Pula pri čemu se polazi od zbirnog

izvještaja o ostvarenom rezultatu.

Ukratko u ovom se poglavlju na primjeru Hotela Pula utvrđuje na koji način hotelski

menadžer odlučuje u svom radu, odnosno koji su to ključni podaci koje hotelski menadžer

koristi u praksi.

3.1 STANDARDI IZVJEŠTAVANJA U HOTELU PULA

Hotel Pula posluje po praksi eksternog izvještavanja Republike Hrvatske gdje je na snazi

Zakon o računovodstvu koji propisuje primjenu Međunarodnih standarda financijskog

izvještavanja, odnosno Hrvatskih standarda financijskog izvještavanja. Isto tako oblik i

sadržaj financijskih izvještaja propisan je Odlukom o njihovom sadržaju i obliku. U praksi to

znači da sva poduzeća koja posluju u RH imaju obvezu sastavljati financijske izvještaje

uvažavajući i primjenjujući propisane sheme za financijske izvještaje.

Računovodstvo Hotela Pula mora osigurati informacijsku osnovicu za sagledavanje razine

žrtvovanja elemenata inputa, da bi se osigurali elementi outputa (za realizaciju specifičnih

učinaka na ciljnom turističkom tržištu), uz ukazivanje na razinu stvorene nove vrijednosti.

Ciljni učinci hotela nastaju u internim radnim procesima smještaja, prehrane, točenja pića i

pružanjem ostalih turističkih usluga hotela. Zadatak je računovodstva realno iskazati

povezanost poslovnih odluka menadžmenta i ostvarenog rezultata razdoblja.

Kao pojam „Uniform System of Accounts for the Lodging Industry“ (USALI) uveden je

1996. godine u sustav izvještavanja o rezultatima ostvarenim u hotelijerskoj industriji i to

objavljivanjem devetog revidiranog izdanja knjige „Uniform system of Accounts of the

Lodging Industry“ u izdanju American Hotels & Motel Association, New York .

18

USALI metodologija podržala je sustav praćenja i izvještavanja u hotelijerstvu koji je

odgovorio zahtjevima menadžmenta za svrsishodnim i kvalitetnim informacijama.

Metodologija se temelji na jedinstvenom sustavu vrijednosno izraženih podataka, i to na način

da se mogu i eksterno uspoređivati. Pod pojmom USALI, podrazumijeva se danas

jedinstveni računovodstveni sustav praćenja i iskazivanja rezultata poslovanja u hotelijerstvu

prilagođen informacijskim zahtjevima menadžmenta svih hijerarhijskih razina odlučivanja.

U sastavljanju izvještaja potrebno je voditi računa o tri načela:12

a) odgovornosti - dovesti u vezu s osobom čije su odluke utjecale na njihov nastanak,

b) kontrolabilnosti - mogućnosti kontrole (kontrolabilni i nekontrolabilni troškovi) i

c) zaračunjivosti - alokaciji troškova u uzročnoj vezi s prihodima.

Dakle, iako se primarno radi o izvještavanju internih korisnika, USALI sustav predstavlja

metodološku podlogu koja se u pravilu koristi i pri eksternom izvještavanju. Eksterno

izvještavanje u nadležnosti je zakonodavstva zemlje a USALI je skraćenica od „Uniform

System of Accounts for Lodging Industry“, što u prijevodu znači standardni sustav hotelskog

praćenja poslovanja i izvještavanja, koji se PRIMJENJUJU od 1926. g., a postavljeni su od

strane “Hotel Association of New York City”.13

Stoga se izvještaji po USALI standardima sastavljaju kao dopunski izvještaji financijskim

izvještajima i primljenjuju se u Hotelu Pula od 2003. godine i kao takvi osiguravaju dodatnu

kvalitetu za menadžment Hotela Pula koji na temelju tako sublimiranih informacija donose

poslovne odluke.

Dnevno izvješće sadrži prikaz prihoda ostvarenih u hotelu protekloga dana. Na primjeru

Hotela Pula, dnevno izvješće sadrži prihode po operativnim jedinicama (šank bazen, šank

restoran, kuhinja restoran, a la carte restoran…)

Osim prikazanih prihoda, dnevno izvješće daje i mogućnost izračuna prosječne potrošnje

hrane ili pića po gostu ili po noćenju. Troškove je teško pratiti na dnevnoj bazi zbog dinamike

troškova koja nije razmjerna. Međutim, putem ovakvih izvješća može se pratiti najveći trošak

hotela, a to je trošak radne snage, odnosno broj utrošenih sati rada. Taj iznos može se

pomnožiti s prosječnom satnicom djelatnika u objektu i time se dobiva dnevni trošak radne

snage. Isto tako, iz dnevnog izvještaja prati se broj noćenja i potrošnja sati, što hotelskom

menadžeru daje mogućnost izračuna dnevne produktivnosti rada i njene usporedbe s

12

Peršić, M.: Upravljanje troškovima kvalitete u sustavu obračuna prema aktivnostima, XXXIV. simpozij

HZRFD, Zagreb, 1999., str. 133. – 134. 13

Domazet, T.: Međunarodni standardi financijskog izvješćivanja 2006/2007, Primjena računovodstva EU u Hrvatskoj, Zgombić&Partneri, Zagreb, 2006., str. 33.

19

pokazateljem produktivnosti protekle godine, odnosno s planskim veličinama. Na taj način

dnevno izvješće omogućuje bolje upravljanje najvećim troškom u hotelskom sustavu –

utroškom radne snage.

Nadalje, putem dnevnog izvješća može se izračunati prosječna ostvarena cijena po

segmentima gostiju – kanalima prodaje, te izvršiti njena usporedba s proteklom godinom. Na

taj se način može pratiti uspješnost prodaje po pojedinim kanalima, kako bi se mogle poduzeti

korektivne mjere.

Prošireno dnevno izvješće daje hotelskom menadžeru uvid i u druge segmente, primjerice

izvore plaćanja i sl.

Za razliku od dnevnog izvješća, tjedno izvješće daje širu sliku rezultata poslovanja, a samim

time i mogućnost donošenja boljih odluka koje će dodatno poboljšati poslovanje.

Na primjer, u Hotelu Pula često se uočava odstupanje u tome što je utrošeno previše sati u

odnosu na plan (budget). Nakon što se utvrdi ovakvo odstupanje, slijedi analiza utrošenih sati

po odjelima, kako bi se utvrdilo gdje je došlo do odstupanja. Nakon analize i utvrđivanja

mjesta gdje je došlo do odstupanja, odnosno u kojem odjelu, hotelski menadžer poduzima

korektivne mjere, s ciljem da se odstupanje korigira i pokazatelje dovede na razinu planskih

veličina. Nedavno je do odstupanja došlo u odjelu restorana gdje je jedan djelatnik restorana

radio dvokratno a po planu je predviđena bila samo jedna smjena. Navedena je situacija

momentalno korigirana, te je hotelski menadžer ustanovio da u konkretnom slučaju nije

postojala opravdana potreba za dvokratnim radom osoblja s obzirom na opseg posla i

obračunsku jedinicu na kojoj se dogodilo odstupanje. Iz ovoga primjera se da zaključiti da je

kontroling hotelskim menadžerima značajna podrška i pri zapošljavanju djelatnika te praćenju

njihova rada, odnosno produktivnosti, po pojedinim odjelima i ukupno.

Mjesečna izvješća u Hotelu Pula sadržavaju stavke dnevnog i tjednog izvješća, s tim što

dodatno uključuju i troškove. Mjesečno izvješće može se prikazati kao klasičan račun dobiti i

gubitka. Mjesečno izvješće daje hotelskom menadžeru uvid u poslovanje hotela Pula za

određeni mjesec.

Prikaz troškova omogućuje menadžeru uvid u stanje u odnosu na plan, s tim da, prilikom

iščitavanja izvješća, treba obratiti pažnju na dinamiku primitaka računa u usporedbi s

dinamikom "realnog događanja" troškova u hotelu. Temeljem podataka u izvješću, može se

vidjeti i mjesečni operativni prihod kao i udio dobiti u ukupnom prihodu. Mjesečno izvješće

omogućava i dublju analizu u slučaju da se uoči pojava određenog odstupanja ili nesrazmjer

rezultata. U tom slučaju može se pristupiti dodatnoj analizi po punktovima (mjestima troška)

20

ili operativnim jedinicama, pri čemu se svaki od punktova – mjesta troška može razmatrati

zasebno od drugih.

3.1.1 IZVJEŠTAVANJE PO SEGMENTIMA

Prema USALI standardima predmetom promatranja, pa stoga i izvještavanja su centri

odgovornosti koji mogu biti organizirani kao troškovni, prihodovni, profitni i investicijski,

uvažavajući specifičnost hotelijerske djelatnosti. Cilj izvještavanja u Hotelu Pula je osigurati

informacije o uspješnosti svakog od centara odgovornosti i to na način da se svaki nastali

poslovni događaj evidentira na mjestu gdje se spomenuta aktivnost dogodila. Za takav sustav

funkcioniranja Hotela Pula bilo je potrebno ustrojiti decentraliziranu organizacijsku strukturu

te omogućiti odgovarajuću informatičku podršku. Sve operativne funkcije Hotela Pula u

organizacijskom smislu postavljene su kao centri odgovornosti (usluge smještaja, prehrane,

pića, ostalo…).

Po USALI metodologiji temeljna obračunska jedinica je hotel, koji ima više segmenata

djelatnosti odnosno odjeljenja hotela i svaki taj segment ima vlastiti obračun prihoda,

troškova i dobitka. Takav interni obračun rezultata omogućava uspješno operativno

upravljanje prihodima i troškovima po odjeljenjima. Moguća je i brza intervencija u

slučajevima negativnog odstupanja od plana odjeljenja i ukupnog plana poslovanja hotela.

Na temelju jedinstvenih računovodstvenih informacija i poslovne statistike hotela izračunava

se čitav niz indikatora o poslovanju i poslovnoj uspješnosti hotela.

Izvještavanje po segmentima značajno je područje financijskog izvještavanja u Hotelu Pula.

Ono je regulirano Međunarodnim standardom financijskog izvještavanja 8 - Poslovni

segmenti, koji je zamijenio Međunarodni računovodstveni standard 14 - Izvještavanje o

dijelovima - segmentima. U kontekstu zadovoljavanja informacijskih potreba korisnika po

segmentima polazi se od temeljnog načela kojeg se trebaju pridržavati oni koji sastavljaju

svoje financijske izvještaje u skladu s MSFI-ima da je subjekt dužan objaviti informacije

koje korisnicima njegovih financijskih izvještaja omogućuju da ocijene vrstu i financijske

učinke poslovnih djelatnosti kojima se bavi te gospodarsko okružje u kojem posluje.14

14

Ramljak, B. Financijsko izvještavanje po segmentima /Računovodstvo, financije i porezi u praksi. Split:

Udruga računovođa i financijskih djelatnika Split, 2010. 1-12. URL: http://crosbi.znanstvenici.hr/datote-

ka/488493.Brela-konacni_tekst.doc. (preuzeto 7. 07. 2013.).

21

USALI se temelji na obračunu po djelomičnim troškovima, a kao predmet izvještavanja

oblikuje operativne segmente, tj. centre odgovornosti koji čine zaokruženu cjelinu za koju se

mogu i trebaju osigurati informacije o relevantnim prihodima, odgovarajućim troškovima i

parcijalnim rezultatima. U hotelijerstvu se najčešće oblikuju segmenti djelatnosti kao sastavni

dijelovi jednog poduzeća, a određeni su prema poslovnim aktivnostima. U pravilu je svaki od

njih uključen u dobavljanje različite grupe srodnih proizvoda ili usluga, namijenjenih

ponajprije kupcima izvan poduzeća, pri čemu su značajni sljedeći čimbenici:

- priroda proizvoda i usluga,

- priroda proizvodnih postupaka,

- vrsta ili skupina korisnika proizvoda ili usluga,

- metode koje se koriste za distribuciju proizvoda ili pružanje usluga, te

- priroda propisa i pravila koji uređuju ovo područje.

Polazište u prilagodbi odredbi MRS-a 8 specifičnostima hotelijerstva i njegovom

organizacijskom ustroju je u ustroju odgovarajućih razina izvještavanja. Pritom je minimalno

potrebno ustrojiti segment smještaja, prehrane, pića, kao i ostalih turističkih usluga hotela, pri

čemu treba voditi računa da su primarni segmenti ona odjeljenja koja ostvaruju prihode

(slika 2.)

Slika 2. Temeljni segmenti djelatnosti u hotelijerstvu

HOTEL

SEGMENT PRIPREME

I PRUŽANJA USLUGA

SMJEŠTAJA

SEGMENT PRIPREME

I PRUŽANJA USLUGA

PREHRANE I PIĆA

SEGMENT PRIPREME

I PRUŽANJA USLUGA

OSTALIH TURISTIČKIH

USLUGA HOTELA

Poslovni prihodi

Pojedinačni troškovi rada

Ostali pojedinačni troškovi

Rezultat odjeljenja

Poslovni prihodi

Pojedinačni troškovi rada

Pojedinačni troškovi materijala

Ostali pojedinačni troškovi

Rezultat odjeljenja

Poslovni prihodi

Pojedinačni troškovi rada

Pojedinačni troškovi materijala

Ostali pojedinačni troškovi

Rezultat odjeljenja

SEGMENTI POMOĆNIH ODJELJENJA

SEGMENTI SPOREDNIH ODJELJENJA

SEGMENTI MENADŽMENT INFORMACIJSKOG SUSTAVA

Izvor: Peršić, Standardi računovodstvenog izvješćivanja u hotelijerstvu / Milena Peršić. - 1998. //

Međunarodni kongres ‘Hotelska kuća’ ‘98. Hotel u turističkoj destinaciji : zbornik; Knjiga 1, str. 559.

22

Propisane su 32 sheme obračuna rezultata za pojedine segmente, čime se osigurava ocjena

odgovornosti za ostvareni rezultat. Osobe izravno odgovorne za rezultat odjela (departmental

income) su menadžeri toga odjela (departmental heads), za rezultat prije fiksnih troškova

odgovara top menadžment, odnosno Uprava, a za neto dobitak (gubitak) odgovaraju Uprava

i Nadzorni odbor (board of directors).15

Svaki hotel unutar hotelskog poslovnog sustava, koji želi pristupiti međunarodnoj usporedbi

rezultata izabire u okviru 32 standardna izvještaja (Departmental Statements), koji se mogu i

trebaju prilagoditi stvarnim informacijskim zahtjevima menadžmenta određenog hotela, a to

su: 1 - smještaj (Rooms), 2 - hrana (Food), 3 - piće (Beverage), 4 - telekomunikacije (Te

lecommunications), 5 - garaže i parkinzi (Garage and Parking), 6 - golf tereni (Golf Course),

7 - prodaja golf opreme (Golf Pro Shop), 8 - gostinsko rublje (Guest Laundry), 9 -

zdravstvena ponuda (Health Centre), 10 - bazen (Swimming Pool), 11 - tenis tereni (Tennis),

12- prodaja tenis opreme (Tennis Pro Shop), 13 - ostala odjeljenja (Other Operated

Departments), 14 - najmovi i ostali prihodi (Rentals and Other Income), 15 - administrativni

i opći poslovi (Administrat. and General), 16 - kadrovi (Human Resources), 17 -

informacijski sustav (Information System), 18 - sigurnost (Security), 19 - marketing

(Marketing), 20 - naknade za franšizu (Franchise Fees), 21 - transport (Transportation), 22 -

investicijsko i tekuće održavanje (Property Operation and Maintenance), 23 - energenti

(Utility Costs), 24 - naknade menadžmentu (Management Fees), 25 - najam, porez i

osiguranje imovine (Rent, Property Taxes and Insurance), 26 - kamate (Interest Expense), 27

- otpisi i amortizacija (Depreciation and Amortization), 28 - porezi (Income Taxes), 29 -

praonica (House Landry), 30 - plaće i nadnice (Salaries and Wages), 31 - naknade plaća i

povlastice zaposlenih (Payroll Taxes and Employee Benefits), 32 - poseban izvještaj o

igrama na sreću – Casino (Statement for Gaming Operations - Casino Department).

Rezultati svih standardiziranih izvještaja se trebaju sumarno prezentirati u “Sumarnom

izvještaju o internim rezultatima“ (Summary Statement of Income), te sumarno kroz sustav

temeljnih financijskih izvještaja usklađenih s odredbama MRS/IAS-om 1, MSFI/IFRS1 i

MSRFI/IFRS 8, i to u Izvještaju o ostvarenom rezultatu odnosno Računu dobiti i gubitka

(Statement of Income), Bilanci (Balance Sheet), Izvještaju o promjenama glavnice

(Statement of Owners’ Equity), Izvještaju o novčanim tokovima (Statement of Cash Fows),

te u Bilješkama uz financijske izvještaje (Notes to the Financial Statements).

15

Stojanović, M.: Jedinstveni sustav izvješćivanja za hotelijerstvo, Računovodstvo, revizija i financije br. 11/2006., RRIF plus d.o.o., Zagreb 2006., str. 52.

23

3.1.2 ZBIRNI IZVJEŠTAJ

Podatci iz svih odabranih izvještaja nadalje se prikazuju u Zbirnom izvještaju o internim

rezultatima. Ovakav račun dobitka i gubitka po centrima odgovornosti prikazuje rezultat

poslovanja za određeno razdoblje i jedan je od najvažnijih internih izvora informacija za

hotelske menadžere jer pruža informaciju o ostvarenom ukupnom prihodu, ukupnim

troškovima prodaje, troškovima plaća i povezanih troškova, ostalim troškovima i dobitku ili

gubitku po odjelima (profitnim centrima). Broj i vrsta centara odgovornosti i opći troškovi

poslovanja variraju ovisno o potrebama i zahtjevima svakog pojedinog hotelskog poduzeća.

Stoga svako pojedino hotelsko poduzeće prilagođava predloženu shemu (tablica 2.) svojim

konkretnim zahtjevima.16

16

Stojanović, M.: Jedinstveni sustav izvješćivanja za hotelijerstvo, Računovodstvo, revizija i financije br. 11/2006., RRIF plus d.o.o., Zagreb 2006., str. 52.

24

Tabela 1. Zbirni mjesečni izvještaj o internom rezultatu Hotela Pula po USALI

standardima

POSLOVNI ODJEL IZV

JEŠT

AJ

NE

TO

PR

IHO

D

TR

OŠK

OV

I

PR

OD

AJ

E

PL

AĆ

E I

NA

KN

AD

E

OS

TA

LI

RA

SH

OD

I

DO

BIT

(GU

BIT

AK

)

Smještaj

Hrana

Piće

Telefon

Garaže i parkirališta

Sportski tereni

Praonica za goste

Usluge zdravlja i ljepote

Ostale poslovne funkcije

Najamnine i ostali prihodi

Ukupno poslovna odjeljenja

Administrat. i opći poslovi

Kadrovi

Informacijski sustavi

Sigurnost

Marketing

Franšize

Transport

Održavanje

Energenti

Ukupno neraspoređeni opći troškovi

UKUPNO

DOBIT NAKON NERASPOREĐENIH OPĆIH TROŠKOVA

Plaće i naknade menadžmentu

Najam, naknade i doprinosi,

osiguranje

DOBITAK PRIJE KAMATA,

AMORTIZACIJE I POREZA

NA DOBIT

Troškovi kamata

DOBITAK PRIJE AMORTIZA-

CIJE I POREZA NA DOBIT

Amortizacija

Dobitak ili gubitak od prodaje

nekretnina

DOBITAK PRIJE OPREZIVANJA

Porez na dobitak

NETO DOBITAK

Izvor: obrada autora na osnovu izvještaja hotela Pula

25

Osim ovakvog oblika predstavljanja ostvarenog rezultata, USALI propisuje daljnje sažimanje

ovih informacija i prezentaciju Računa dobiti i gubitka za eksterne korisnike. USALI na to

propisuje oblik i detaljno razrađuje pojedine pozicije i drugih temeljnih financijskih izvještaja

- Bilance, Izvještaja o promjenama glavnice, Izvještaja o novčanom tijeku i Bilješki uz

financijske izvještaje. 17

Tabela 2. Račun dobiti i gubitka u Hotelu Pula prema USALI metodologiji

A. Prihod

- Smještaj - Hrana i piće - Ostali operativni odjeli

- Prihodi od iznajmljivanja i drugi prihodi

Ukupni prihod

B. Odjelni troškovi - Smještaj - Hrana i piće - Ostali operativni odjeli

Ukupni odjelni troškovi/direktni troškovi, troškovi plaća i povezani troškovi, ostali odjelni troškovi/ C. Ukupni rezultat odjela - poslovni rezultat profitnih odjeljenja koji

predstavlja doprinos pokrića pojedinih profitnih odjeljenja D. Neraspoređeni troškovi poslovanja - Opći i administrativni - Prodaja i marketing

- Održavanje imovine vlasnika - Komunalne usluge

- Energija

Ukupno nerasporedjeni troškovi poslovanja E. GOP - Bruto dobit iz poslovanja - poslovni rezultat nakon odbitka

neraspoređenih troškova - Naknada za menadžment F. Dobit prije fiksnih troškova - Komunalne i dr. naknade

- Najamnine i osiguranje

- Kamate i financijski rashodi

- Amortizacija

- Ukupno fiksni troškovi Poslovni rezultat prije odbitka poreza na dobit

- Porez na dobit

Neto dobit

Minus: Zamjenske rezerve

Prilagođena neto dobit

Izvor: Stojanović, M.: Jedinstveni sustav izvješćivanja za hotelijerstvo, Računovodstvo, revizija i financije br. 11/2006., RRIF plus d.o.o., Zagreb 2006., str. 52.

17 Stojanović, M.: Jedinstveni sustav izvješćivanja za hotelijerstvo, Računovodstvo, revizija i financije

br. 11/2006., RRIF plus d.o.o., Zagreb 2006., str. 52.

26

Veličina po kojoj se obavlja usporedba uspješnosti hotela Pula je bruto-profit hotela ili GOP

(Gross Ope rating Profit), do kojeg se dolazi na nastavno navedeni način.

Zbroj doprinosa pokrića svih segmenata umanjen za neraspoređene troškove daje Gross

Operating Profit (GOP), tj. bruto profit hotela.

U stupcima se iskazuju neto prihodi, od kojih se odbijaju troškovi prodaje, plaće zaposlenih i

s njima povezani troškovi, kao i ostali troškovi.

Od ukupno ostvarenih prihoda (A) odbiju se ukupni odjelni troškovi / direktni troškovi,

troškovi plaća i povezani troškovi, ostali odjelni troškovi / (B) i utvrdi operativni profit svih

poslovnih odjeljenja (C). GOP ili bruto profit (E) dobije se kada se ostvarena visina

operativnog profita svih poslovnih odjeljenja (C) umanji za ukupne neraspoređene troškove

poslovanja (D). U posljednjem stupcu utvrđuje se dobitak ili gubitak, kao doprinos pokrića,

odnosno bruto-marža pojedinog poslovnog odjeljenja. GOP se dalje umanjuje za ugovorene

naknade menadžmentu i dobivamo dobit (F) u koji nisu uključeni zajednički troškovi

poslovnog sustava.

U zbirnom izvještaju o dobiti, dobitci od prodaje imovine iskazuju se odvojeno od prihoda,

kao i gubici od prodaje imovine odvojeno od troškova. Ova se razlika naglašava jer ukazuje

na efikasnost menadžmenta. Menadžment je prvenstveno odgovoran za prihode i troškove iz

redovnog poslovanja, sekundarno za dobitke ili gubitke od prodaje imovine.

3.2 USALI METODOLOGIJA I RAZVRSTAVANJE TROŠKOVA POMOĆU USALI SUSTAVA

Za razumijevanje podjele troškova prema USALI metodologiji treba poći od zbirnog

izvještaja o ostvarenom rezultatu, koji prikazuje poslovni rezultat na različitim razinama

(10th Edition USALI Summary Operating Statement ), koji iskazuje rezultate poslovanja svih

segmenata za određeno razdoblje.18

Polazi se od podjele prirodnih vrsta troškova na izravne i neizravne, s tim što se obuhvaćanje

izravnih troškova vrši po primarnim segmentima/odjelima, dok se neizravni troškovi tretiraju

kao neraspoređeni troškovi. Primarni odjeli ostvaruju rezultat na način da se od njihovih

poslovnih prihoda odbiju njihovi poslovni rashodi i izračuna doprinos pokrića, odnosno

bruto-marža. Neraspoređeni operativni troškovi fiksnog su karaktera i odnose se na čitavo

18

Peršić, M.: Upravljanje troškovima kvalitete u sustavu obračuna prema aktivnostima, XXXIV. simpozij

HZRFD, Zagreb, 1999., str. 133. – 134.

27

društvo. Nije ih jednostavno alocirati na pojedini segment (npr. administrativni i opći

troškovi, troškovi zaposlenih, troškovi informacijskog sustava, sigurnost, marketing, franšiza,

prijevoz, amortizacija i održavanje imovine, te komunalne usluge).

Dobit nakon neraspoređenih operativnih troškova predstavlja bruto-profit ili GOP, a dobiva

se oduzimanjem ukupnih neraspoređenih operativnih rashoda od ukupnog dobitka (gubitka)

svih poslovnih odjeljenja.

Preostaju ostali fiksni troškovi. Naknade menadžmentu se javljaju kao troškovi angažiranja

neovisne menadžment tvrtke za upravljanje poduzećem. Troškovi najma, porezi i osiguranje,

troškovi kamata, deprecijacije i amortizacije su troškovi koji su povezani s vlasništvom ili

najmom imovine ili opreme. Oduzimanjem ovih troškova i poreza na dobit dolazimo do neto

dobitka. Na slici 3. predmetni izračun izgleda na sljedeći način:

Slika 3. Izračun neto dobiti i troškovi po metodologiji USALI

Izvor: obrada autora na osnovu izvještaja hotela Pula

Obračun bruto, odnosno neto poslovnog rezultata Hotela Pula po USALI metodi, može se

predstaviti kako je navedeno u tablici 3.

PRIHODI

- (minus) Odjelni troškovi ODJELNI DOPRINOSI

- (minus) Neraspoređeni troškovi BRUTO OPERATIVNA DOBIT (G.O.P.)

- (minus) Fiksni troškovi DOBIT PRIJE OPOREZIVANJA

28

Tablica 3 . Račun dobiti i gubitka u hotelu po USALI metodi

Prihodi od

hotelskog

smještaja

Prihodi od F & B

Prihodi od sporednih

odjela

- troškovi osoblja

- direktni troškovi

= rezultat odjela

- troškovi osoblja

- direktni troškovi

- uporaba robe, hrana / piće

= rezultat odjela

- troškovi osoblja

- direktni troškovi

= rezultat odjela

Ukupni rezultati svih odjela u hotelu = operativni rezultat

- Administracija (materijalni troškovi i troškovi osoblja)

- Marketing (materijalni troškovi i troškovi osoblja)

- Popravke i održavanje (materijalni troškovi i troškovi osoblja)

- Troškovi energije (samo materijalni troškovi)

= Bruto rezultat poslovanja (GOP / Gross operating profit)

- Naknade menadžmentu, leasing, kamate i fin. rashodi, najamnina,

osiguranje, hipoteka, amortizacija i deprecijacija itd.

= Neto rezultat poslovanja (NOP / Net Operating profit)

Izvor: obrada autora na osnovu izvještaja hotela Pula

Neto rezultat poslovanja, odnosno operativna dobit prije oporezivanja (EBT) pokazuje ima li

u rezultatu poslovanja hotela prostora za zaduživanje. Dobit prije poreza (EBT - engl.

Earnings before Taxes), predstavlja neto dobit koju je hotel ostvario nakon što su od ukupnih

prihoda ostvarenih od svih hotelskih odjela umanjeni svi troškovi koji su direktno vezani uz

poslovanje odjela. Ova mjera je također poznata i kao neto operating profit odnosno na

hrvatskom kao neto operativna dobit. EBT je trenutno vjerojatno najznačajnija mjera

profitabilnosti poduzeća jer se podrazumijeva da menadžment poduzeća izravno može utjecati

na prihode i troškove poslovanja dok su porezi koji se nadovezuju na EBT pod utjecajem

29

vanjskih faktora. EBT se može izraziti kao: a) apsolutan iznos, b) stopa, a izračunava se kao

udio apsolutnog iznosa EBT-a u apsolutnom iznosu ukupnog prihoda – ova se mjera naziva

EBT margin odnosno stopa neto operativne dobiti.

Prije donošenja stava o kvaliteti iskazane operativne dobiti potrebno je eliminirati:

- mogući utjecaj politika koje primjenjuje tvrtka u iskazivanju određenih pozicija

rashoda, kao što su npr. utjecaj vrednovanja zaliha na iskazanu dobit;

- utjecaj amortizacije - koju metodu obračuna amortizacije primjenjuje poduzeće, da li

po propisanim stopama ili ubrzanu metodu amortizacije. Ubrzana amortizacija u ovom

slučaju utječe na smanjenje operativne dobiti, ali istovremeno se pozitivno odražava

na novčani tijek poduzeća iz redovnog poslovanja.

Smanjenje operativne dobiti isto može značiti loše upravljanje troškovima osoblja i visoko

opterećenje fiksnim troškovima u hotelu.

Brojkama ovo može biti predstavljeno na sljedeći način što je vidljivo u dolje navedenoj

tablici:

30

Tablica 4. Brojčani izračun poslovnog rezultata Hotela Pula 30.06.2013.

Pozicija Iznos Postotni udjel

Ukupni prihod 5.623.000 100,0%

Odjel smještaja (Logis)

Prihod od smještaja 3.100.000 55,1%

Troškovi osoblja -850.000 15,1%

Direktni troškovi -225.000 4,0%

Rezultat odjel smještaja 2.025.000 65,3%

Odjel hrane i pića (F&B)

Prihod od F&B 2.025.000 36,0%

Promet hrane 1.620.000 28,8%

Promet pića 405.000 7,2%

Troškovi nabave hrane -515.000 31,8%

Troškovi nabave pića -85.000 21,0%

Troškovi osoblja -762.000 37,6%

Direktni troškovi -102.000 5,0%

Rezultat hrane i pića 561.000 27,7%

Ostali odjeli (sektori)

Prihod od ostalih odjela 498.000 8,9%

Troškovi osoblja -201.000 40,4%

Rezultat ostalih odjela 297.000 59,6%

Troškovi uprave i administracije

-288.000

5,1%

Troškovi marketinga i

prodaje

-305.000

5,4%

Popravci i održavanje -141.000 2,5%

Troškovi komunalnih usluga

-86.000 1,5%

Troškovi energije -200.000 3,6%

Bruto rezultat poslovanja

hotela

1.863.000

33,1%

Najamnina i zakup -85.000 1,5%

Kamate i financijski

rashodi

-100.000 1,8%

Amortizacija -159.000 2,8%

Neto rezultat poslovanja

hotela

1.519.000

27,0%

Izvor: obrada autora na osnovu izvještaja hotela Pula

31

Izmjena jedne pozicije prihoda ili troškova direktno utječe na rezultat poslovanja. Ukoliko se,

na primjer, troškovi energije povećaju za jedan posto, dakle sa 200.000 na 202.000 rezultat

poslovanja se smanjuje na 1.517.000 za 0,2 %. Razvrstavanje troškova po USALI metodi

ukazuje menadžerima hijerarhijskih razina u hotelu na visinu rezultata za koju odgovara.

Iskazana visina, struktura i drugi čimbenici iskazanog rezultata osnovica su ocjenjivanja

sposobnosti menadžera na toj hijerarhijskoj razini, kao i temelj stimulativnog nagrađivanja za

tekuće obračunsko razdoblje. Pri ocjenjivanju primjerenosti strukture troškova u pojedinim

hotelima ili hotelijerstvu, kao normala u komparativnoj analizi može dobro poslužiti

prosječna standardna struktura troškova i prihoda u hotelskoj industriji u Europi. Naime, ta

struktura upućuje na neke zakonitosti i standardne odnose u strukturi prihoda i troškova

karakterističnih za hotelijerstvo, pa velika odstupanja od tih standarda mogu biti podlogom za

istraživanje uzroka i posljedica. Primjer: Ako je udio od prodaje hrane 35% (što je znatno više

od standardnoga udjela od 25%), a udio namirnica iznosi 7% (standardan je udio 8,5%), očito

je da za postojeće razlike treba naći objašnjenje u politici asortimana i cijena usluga prehrane.

32

4 METODE UPRAVLJANJA TROŠKOVIMA I IZRAČUN TOČKE POKRIĆA

U ovom će se poglavlju pobliže upoznati sa metodama upravljanja troškovima i izračunom

točke pokrića, te praktično prikazati izračun točke pokrića na primjeru Hotela Pula.

4.1 METODE UPRAVLJANJA TROŠKOVIMA

Troškovi su pretpostavka poslovanja i ne smiju se promatrati u negativnom kontekstu. Naime,

svaki se trošak isplati ako su njegov rezultat veće dugoročne koristi od vrijednosti utrošenih

resursa. Međutim, mogućnost trošenja resursa nije neograničena, pa njihova ulaganja u

proizvodne procese ne smiju premašiti ograničene okvire. Ograničenje potrošnje radi

procesa pružanja određenih hotelskih usluga sadržano je u cijeni koja se za njih može postići

na tržištu. S obzirom na to da su prodajne cijene hotelskih usluga tržišne kategorije koje se

formiraju u uvjetima konkurencije, veličina hotelske dobiti izravno ovisi o veličini troškova

za proizvodnju određenih usluga. Kako povećanje prodajne cijene tržište može vrlo loše

primiti, hotelski menadžment treba posvetiti pozornost kontroli troškova, jer se zbog snažne

konkurencije dobit povećava samo uštedama na troškovima.

Implicite za svaki je hotel u dugoročnom smislu bitno da bude jeftiniji od konkurencije, uz

jednaku razinu kvalitete ponude, ili da nudi višu po istoj cijeni. To znači da konkretni hotel,

želi li ostati konkurentan, troškove poslovanja u relativnom iznosu treba neprestano

smanjivati. Povećanje obujma proizvodnje i pružanja usluga podrazumijeva i povećanje

ukupnih troškova. Međutim, ako se u relativnom iznosu smanje troškovi poslovanja, to znači

da se po jedinici učinka (pruženoj usluzi) angažira manja količina i vrijednost resursa nego u

prethodnom razdoblju.

Stoga cilj hotelskog poslovanja, treba biti kontinuirano smanjivanje troškova po jedinici

učinka. Bilo koji hotel može računati na dugoročan uspjeh samo ako nije skuplji ili ako je

jeftiniji od konkurentskih hotela. Nuditi jeftinije usluge nužno ne znači da treba imati najniže

troškove, jer se određeni hotel može opredijeliti za takvu politiku tržišnog nastupa po kojoj

će poslovati s višim troškovima i usluge nuditi po višim cijenama, ali uz veću kvalitetu.

Upravljanje ukupnim troškovima (eng. Total Cost Management - TCM, njem. Gesamtkosten-

Management) u hotelijerskim poduzećima je aktivno upravljanje i kontroliranje ukupnim

33

troškovima u svakoj fazi stvaranja uslužnog procesa, od njegova oblikovanja, preko

neposredne proizvodnje do prodaje i servisiranja.

Upravljanje troškovima možemo definirati kao „poseban način upravljanja poduzećem i

vođenja poslovanja koji najveću važnost u postizanju organizacijskih ciljeva poklanja

optimalizaciji troškova”, odnosno kao postizanje menadžerskih ciljeva na temelju optimalnog

angažiranja troškova. Temeljni je cilj upravljanja troškovima postići što veću dugoročnu

korist od ostvarenog troška ili postići određeni menadžerski cilj uz što niže troškove bez

dugoročnih negativnih posljedica na rezultat poslovanja i konkurentsku poziciju hotelijerskog

poduzeća. Svako se trošenje isplati ako donosi veću dugoročnu korist od vrijednosti

žrtvovanih resursa. Cilj je upravljanja troškova postići što veću dugoročnu korist od

ostvarenog troška, a ne racionalizacija troškova pod svaku cijenu, tj. redukcija troškova bez

kojih se može.

Reducirati troškove, upravljati, kontrolirati su ključne riječi koje su aktualne za svako

hotelijersko poduzeće ne samo u recesijskim fazama gospodarske aktivnosti, nego i u

uvjetima sve intenzivnije konkurencije. U upravljanju troškovima hotelijerskim poduzećima

postavljaju se sljedeća pitanja:

- Koriste li se zaista sve mogućnosti ušteda?

- Koji troškovi se ne mogu izbjeći, a koji su suvišni?

- Kontrolirate li s vremena na vrijeme stavke troškova i eventualno dolazite do

određenih zaključaka?

- Koje kontrole troškova se primjenjuju u poduzeću?

- Tko je odgovoran za određene vrste troškova?

U tom nastojanju nužno je osloboditi se zablude kako je moguća potpuna eliminacija

troškova. “Eliminacija troškova nije moguća jer dovodi do apsurdnih situacija u kojima

dolazi u pitanje smisao poslovanja. Optimizacija troškova omogućuje da se troškovi

minimaliziraju uz željeni rezultat. Pritom željeni rezultat nije samo količinski izraz ili mjera

poslovnih aktivnosti nego je to i subjektivan osjećaj zadovoljstva kupaca.” 19

Najgora varijanta je rezanje troškova koji donose prihod, pa se time još više pogoršavaju

poslovni rezultati poduzeća. Efikasna hotelijerska poduzeća pružaju usluge koje potrošači žele

uz korištenje minimalnih organizacijskih ograničenih resursa stalnom težnjom za povećanjem

vrijednosti i smanjenjem troškova. Upravljanje troškovima poslovanja u takvim poduzećima

19

Cingula, M., Klačmer M.: Pregled nekih metoda i postupaka upravljanja troškovima,RRiF, broj 8, Zagreb,

2003, str. 25.

34

temelji se na proaktivnom stavu, jer pretpostavlja da su svi troškovi proizvoda i usluga

rezultat odluka donesenih od strane menadžmenta.

Upravljati troškovima moguće je na razne načine i primjenom raznih modela. Imperativ

poslovnog rezultata danas u hotelijerstvu praktički prisiljava menadžment poduzeća na

primjenu različitih metoda upravljanja troškovima. U tu svrhu razvijene su metode i postupci,

odnosno brojni modeli, koji menadžmentu poduzeća osiguravaju kritičnu masu informacija

nužnih za donošenje odluka u cilju optimizacije troškova, na temelju činjenica (Factual

approach to dicision making).

To su:20

- metoda tradicionalnog upravljanja proizvodnim troškovima,

- model upravljanja troškovima temeljenih na procesima,

- model upravljanja troškovima temeljem aktivnosti,

- model ciljnih troškova,

- budžetiranje temeljeno na aktivnostima,

- model bilance postignuća,

- "Kaizen" troškovi,

- analiza vrijednosti,

- model upravljanja troškovima kvalitete

i drugi menadžerski koncepti kao odrednice utjecaja na razvoj modela informacijskog sustava

za upravljanje poslovnim procesima, odnosno cjelokupnim sustavom upravljanja organizacije.

Neki od novijih menadžerskih koncepata od utjecaja na razvoj modela računovodstvenog

informacijskog sustava su: 1. Activity Based Management (ABM), 2. Just in Time (JIT), 3.

Benchmarking, 4. Customer Satisfaction Based Management, 5. Total Quality Management i

sl. U tom kontekstu optimizacija troškova u hotelijerstvu predstavlja proces uravnoteženja

količine utrošaka resursa u procesu pružanja hotelskih usluga, a koji osiguravaju postizanje

razine kvalitete usluge koja znači ispunjenje zahtjeva kupca/korisnika, a može se tumačiti kao

maksimalizacija količine kvalitetnih usluga uz minimalizaciju ukupnih troškova.

20

Cingula, M., Klačmer M.: Pregled nekih metoda i postupaka upravljanja troškovima,RRiF, broj 8, Zagreb,

2003, str. 36.

35

4.2 TOČKA POKRIĆA TROŠKOVA (BREAK EVEN POINT)

Break Even Point analiza poznata je i kao analiza (pomoću) točke pokrića, analiza praga

rentabilnosti/ekonomičnosti ili donje točke pokrića, analiza pomoću prijelomne točke, i sl. te

zauzima centralno mjesto u analizi praga rentabilnosti.21

Break Even Point ili prag rentabilnosti, tzv. nulta točka, označava obujam (količinu) prodaje

pri kojem je ostvarena razina prihoda dovoljna za pokriće ukupnih troškova, odnosno kada

poduzeće ostvari takve odnose da su mu prihodi izjednačeni s troškovima, kaže se da je

dostignuta točka pokrića troškova.

Riječ je o metodi utemeljenoj na razdiobi troškova prema stupnju iskorištenja kapaciteta na

fiksne i varijabilne (troškovekapaciteta i troškove proizvoda/usluga) i njihovim zakonitostima.

Ona u hotelijerstvu predstavlja efikasno sredstvo otkrivanja neiskorištenih razvojnih

mogućnosti (neiskorištenih potencijala ili tzv. rezervi efikasnosti) i na području troškova

kapaciteta i na području troškova proizvoda/usluga, upozoravajući na potrebu promjene i

omogućuje optimalnu kombinaciju, odnosno izbor asortimana društva, pa i druge

mogućnosti.

Točka pokrića u hotelijerskoj djelatnosti je ona razina prihoda na kojoj su ukupni prihodi

jednaki ukupnim troškovima hotelskog poduzeća.22

Premda većina poduzeća želi poslovati mnogo bolje od točke pokrića, ova analiza ukazuje na

karakterističnu točku menadžerskog planiranja za određeno razdoblje. Poznato je da su

hotelijerska poduzeća naročito intenzivna po stalnim sredstvima i osobljem. Time je u ovim

poduzećima zastupljen veliki udio fiksnih troškova koji ostavljaju malo prostora za

manipuliranje varijabilnim troškovima. Drugim riječima, to znači da vrijedi sljedeće:

varijabilne troškove nužno je reducirati što je moguće više da bi se mogla postići

konkurentna cijena usluge i ekonomski održivo upravljanje poduzećem. Varijabilni troškovi

ovise od dinamike zaposlenosti poduzeća, tj. radi se o troškovima koji nastaju samo kada u

poduzeću postoji učinak.

Pomoću analize točke pokrića utvrđuje se odnos između troškova, stupnja zaposlenosti i

dobiti pri različitim razinama aktivnosti u poduzeću. Osobito se upotrebljava za potrebe

kratkoročnog planiranja. Pri analizi uzimaju se u obzir razli čita ponašanja troškova s

obzirom na prihode. Naime, neki se troškovi s obzirom na prihode ponašaju neutralno, a neki

21

Majcen, Ž.: Troškovi u teoriji i praksi, II. izdanje, Informator, Zagreb, 1976., str. 116. - 204. 22

Batarelo, Ž.: Analiza točke pokrića kao sredstvo otklanjanja neiskorištenih potencijala, Slobodno poduzetništvo 17/99., str. 156. - 167.

36

su proporcionalni ili neproporcionalni. Promjene u strukturi prihoda uvjetuju različite udjele

pojedinih vrsta troškova u prihodima. Za svaku hotelsku uslugu vrijede drukčiji odnosi

između troškova i cijena. Temeljna je pretpostavka metode ovakva: ako su prodajne cijene

više od varijabilnih troškova, povećanje stupnja zaposlenosti - pruženih hotelskih usluga

omogućuje povećanje u pokriću fiksnih troškova i, moguće, ostvarivanje dobiti.

S obzirom na promjene stupnja zaposlenosti troškove dijelimo na: fiksne (stalne) troškove i

varijabilne (promjenjive) troškove.

Fiksni su oni troškovi koji u svom ukupnom iznosu ostaju nepromijenjeni bez obzira na

promjenu stupnja zaposlenosti na koji se oni odnose. Ti su troškovi pretežno rezultat

postojanja dugotrajne imovine, što znači da ovise o veličini smještajnih kapaciteta i o

pripremljenosti hotela za iskorištenje. U hotelijerstvu u fiksne troškove ubrajamo plaće stalnih

zaposlenika, amortizaciju, troškove najamnine, premije osiguranja, kamate na zajmove itd.

Oni uobičajeno čine oko 60 do 70 posto ukupnih troškova hotela. Hotel u cijelosti mora

obuhvatiti te troškove neovisno o stupnju zaposlenosti. Na primjer, ako amortizacija na

godišnjoj razini za hotel koji posluje sezonski iznosi 100.000 kuna mjesečno, ona se neće

promijeniti ni u sezoni, kada hotel posluje, ni izvan sezone, kad je hotel zatvoren. Dakle,

fiksni se troškovi u ukupnom iznosu ne mijenjaju s promjenama stupnja iskorištenja

kapaciteta (vidjeti sliku 4.).

Slika 4. Prikaz ukupnih fiksnih troškova

u ooo kn

300

fiksni troškovi

200

100

0

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10

u oo iznajmljenih soba

Izvor: vlastita obrada autora.

37

S druge strane, raspoređeni po jedinici učinka, fiksni se troškovi smanjuju s povećanjem

iskorištenja hotelskih kapaciteta (vidjeti sliku 3 - 4.). Budući da fiksni troškovi prevladavaju i

da se s povećanjem procesa pružanja usluga po jedinici učinka smanjuju, zadovoljavajući

poslovni rezultat u hotelijerstvu treba pokušati postići povećanjem prometa, a ne isključivo

povišenjem cijena, kao što se često u praksi čini.

Slika 5. Prikaz fiksnih troškova po jednici proizvoda

u ooo kn

300

fiksni troškovi

200

100

0

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10

u oo iznajmljenih soba

Izvor: vlastita obrada autora

Ovi jednostavni grafički prikazi zorno pokazuju da nedostatna iskorištenost hotelskih

smještajnih kapaciteta uzrokuje visoke troškove po jedinici usluge, jer su usluge po jedinici

opterećene većim iznosom fiksnih troškova. S druge strane, to znači da se s povećanjem

iskorištenosti kapaciteta fiksni troškovi po jedinici usluge smanjuju, pa se postižu uštede koje

pridonose boljem poslovnom rezultatu hotela.

S obzirom na to da određeni kapacitet ima ograničenu proizvodnu sposobnost do punog

iskorištenja kapaciteta fiksne troškove u hotelijerstvu dalje dijelimo na:

- Apsolutno fiksne,

- Relativno fiksne troškove.

38

Apsolutno fiksni troškovi ne mijenjaju se s povećanjem ili sa smanjenjem stupnja

zaposlenosti kapaciteta. U hotelijerstvu su apsolutno fiksni troškovi amortizacija obračunana

po vremenskoj metodi, troškovi održavanja kapaciteta (količina kapaciteta izražava se i

određenom vrijednosti uloženih sredstava), plaće (stalnih) zaposlenika, premije osiguranja,

najamnine, veći dio administrativnih i troškova prodaje (marketinga). Apsolutno fiksni

troškovi nastaju kao rezultat određene izgrađenosti i opremljenosti poduzeća i ne mijenjaju se

bez obzira na kasnije nadograđivanje i proširivanje kapaciteta. U prosječnom iznosu opadaju

sa svakom novoostvarenom količinom učinaka odnosno većim iskorištavanjem kapaciteta

postaju sve manji za svaku novu jedinicu iz čega se može izvući logičan zaključak da je

potrebno postići što veće iskorištenje hotelskih kapaciteta jer apsolutno fiksni troškovi ostaju

uvijek isti bez obzira na promjene iskorištenja kapaciteta.

Relativno fiksni troškovi nepromjenjivi su samo u okviru pojedinih razina zaposlenosti, to

jest iskorištenosti kapaciteta. Relativno fiksni troškovi se javljaju pri većem povećanju

opsega poslovanja društva, primjerice u sezoni, kada se javlja granica koju postavljaju

postojeći hotelski kapaciteti, odnosno pri proširenju kapaciteta koje izaziva nove, veće fiksne

troškove. Slika 6. relativno fiksnih troškova najbolje predočuje njihovo ponašanje.

Slika 6. Ukupni relativno fiksni troškovi

troškovi

Opseg aktivnosti

ZONA I ZONA II ZONA III

Izvor: vlastita obrada autora

39

Prelaskom razina niže iskorištenosti u razinu više iskorištenosti kapaciteta relativno fiksni

troškovi skokovito se povećavaju. To znači da se razlikuju visine fiksnih troškova pri

iskorištenosti kapaciteta od 40 posto od onih pri stupnju iskorištenosti od 80 posto.

Unutar jedne zone relativno fiksni troškovi su nepromjenjivi, na prijelazu iz jedne zone u

drugu naglo skaču, kako bi u toj drugoj zoni zadržali određenu razinu do sljedeće zone.

Relativno fiksni troškovi nastali proširenjem hotelskih smještajnih kapaciteta nazivaju se

dodatnim troškovima kapaciteta i stavljanjem u eksploataciju se više ne mijenjaju, nego se

dodaju ranijim apsolutno fiksnim troškovima, tj. ponašaju se kao apsolutno fiksni troškovi.

U sezonskom hotelijerstvu druga vrsta relativno fiksnih troškova su priprema hotela za veće

iskorištenje kapaciteta i u sezonskim mjesecima se ponašaju skokovito, tj. ostaju isti u nižoj

zoni zaposlenosti, a prelaskom na višu zonu zaposlenosti odjednom naglo porastu, primjerice

bruto plaće sezonskih radnika, dio troškova grijanja, dio troškova prodaje i ostali relativno

fiksni troškovi.23

Prosječni relativno fiksni troškovi, tj. troškovi po jedinici noćenja se smanjuju s povećanjem

iskorištenja kapaciteta unutar iste zone, prelaskom u višu zonu zaposlenosti naglo se

povećavaju i nakon toga ponovno padaju s povećanjem iskorištenosti kapaciteta hotela u toj

višoj zoni (vidjeti sliku 7.). Menadžmentu hotela ovi signali trebaju predstavljati upozorenje

na činjenicu da su oni na prijelazu iz jedne zone u drugu znatno viši od troškova na

stupnjevima zaposlenosti kojima završava prethodna zona, kao i da je potrebno osigurati

odgovarajuću zaposlenost proširenih kapaciteta kako bi fiksni troškovi po jedinici bili

prihvatljivi.

23

Avelini Holjevac, I.: Kontroling - upravljanje poslovnim rezultatom Fakultet za turistički i hotelski menadžment Opatija, Rijeka, 2004. str. 253.

40

Slika 7. Prosječni relativno fiksni troškovi (po jedinici učinka)

u ooo kn

300

fiksni troškovi

200

100

0

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10

u oo iznajmljenih soba

Izvor: vlastita obrada autora

Varijabilni (promjenljivi) troškovi u hotelijerstvu su oni troškovi čija razina ovisi o stupnju

iskorištenja kapaciteta. Reagiranje troškova na svako povećanje ili smanjenje stupnja

iskorištenja kapaciteta se naziva varijabilnost, elastičnost ili promjenljivost troškova.

U hotelijerstvu je jedan od glavnih predstavnika varijabilnih troškova trošak materijala -

namirnica i pića. Na primjer, hotelski restoran treba imati normative o utrošku namirnica i

pića za svaku pojedinu uslugu prehrane i pića. Ako želimo pripremiti obroke za 100 gostiju

tada normative jednostavno pomnožimo sa 100 i dobijemo potrebne količine materijala

izrade. Dakle, s povećanjem stupnja zaposlenosti hotelskog restorana povisuju se i troškovi

materijala. U hotelijerstvu se u varijabilne troškove mogu ubrojiti troškovi materijala izrade

(namirnica i pića), troškovi potrošnog materijala (npr. za čišćenje, različiti dodaci jelima i

sl.), amortizacija obračunana po funkcionalnoj metodi, troškovi energenata (električne

energije, plina, goriva, loživog ulja i sl., i drugi. Oni obično čine oko 30 do 40 posto

strukture ukupnih troškova hotela.

Varijabilni se troškovi povećavaju s povećanjem stupnja zaposlenosti kapaciteta. S obzirom

na brzinu njihova povećanja u odnosu prema povećanju stupnja zaposlenosti razlikujemo:

41

1. proporcionalno varijabilne troškove - koji se povećavaju ili smanjuju sukladno

povećanju ili smanjenju stupnja zaposlenosti kapaciteta;

2. progresivno varijabilne troškove - koji se povećavaju brže nego što se povećava

stupanj zaposlenosti (često povećanje zaposlenosti kapaciteta rezultira i većim

„škartom” ili gubicima u proizvodnji);

3. degresivno varijabilne troškove - koji se povećavaju sporije nego što se povećava

stupanj zaposlenosti kapaciteta (troškovi potrošnog materijala u hotelskoj kuhinji

povećavaju se sporije nego što se povećava količina pripremljenih obroka, čime se

ostvaruju određene uštede).

Karakteristični varijabilni troškovi su:

- troškovi materijala izrade,

- plaće izrade,

- energija izrade.

Intenzitet mijenjanja troškova može biti različit u odnosu na mijenjanje stupnja zaposlenosti,

pa varijabilne troškove dijelimo na:

- Proporcionalne (troškovi koji izravno zavise od količine učinaka i mijenjaju se

razmjerno s količinom učinaka);

- Degresivne (troškovi koji rastu sporije od porasta stupnja iskorištenja hotelskog

kapaciteta);

- Progresivne (troškovi koji rastu brže od porasta stupnja iskorištenja hotelskog

kapaciteta).

Degresija i progresija varijabilnih troškova neke su od bitnih značajki i zakonitosti ukupnih

varijabilnih troškova:

- Pravilo je da su svi varijabilni troškovi (materijal, rad, energija) s početkom izrade

nekog proizvoda vrlo visoki;

- S povećanjem proizvodnje i uhodavanjem radnog procesa, pronalaze se postupci

za brži rad i ekonomičnije poslovanje;

- Neki varijabilni troškovi s porastom proizvodnje ili uslužnog procesa od početnih

stupnjeva nadalje imaju tendenciju degresivnog kretanja;

- Kad se dostigne određeni stupanj zaposlenosti, degresija troškova prestaje;

- Povećanje opsega proizvodnje ili uslužnog procesa i nakon toga, kretanje velikog

broja varijabilnih troškova prelazi u progresiju;

- Takvo stanje možemo smatrati stanjem prezaposlenosti.

42

Pored fiksnih i varijabilnih postoje i mješoviti troškovi koji istovremeno sadrže fiksnu i

varijabilnu komponentu: primjer mješovitih troškova su telekomunikacijski troškovi;

osnovna pretplata korištenja telefonske linije predstavlja fiksni trošak, dok varijabilna

komponenta troška raste s povećanim brojem telefonskih impulsa.

Točka pokrića troškova može se utvrditi na dva načina:

- grafičkom metodom,

- matematičkom metodom.

Točku pokrića grafički ilustrira slika 8. pokazujući da je u točki pokrića neto dobitak jednak

nuli. Razmak između linija ukupnih prihoda i ukupnih troškova desno od točke pokrića

predstavlja dobitak, i obrnuto, lijevo od točke pokrića pred stavlja gubitak.

Slika 8. Odnos troškova, prihoda i rezultata na određenom stupnju iskorištenja

kapaciteta

Zona

dobitka

Zona

gubitka

0 10% 20% 30% 40% 50% 60% 70% 80% 90% 100 % Stupanj iskorištenja

kapaciteta (%IK)

Prihodi/

Troškovi u kn

120

110

100

90

80

70

60

50

40

30

20

10

0

Prihodi

prodaje

Varijabilni

troškovi

Fiksni

troškovi

Točka

pokrića

Oportunitetni

troškovi

Doprinos

pokrića

Izvor: vlastita obrada autora

43

U hotelijerstvu je udio fiksnih troškova od preko 70 posto u ukupnim troškovima izuzetno

velik. To znači da se nulta točka, odnosno poslovanje na nultoj točki dostiže relativno kasno.

Iskustvene vrijednosti u ovoj branši pokazale su da se poslovanje na nultoj točki dostiže tek

nakon 55 posto iskorištavanja kapaciteta/soba (cca. 200 dana u godini uz puno iskorištenje

kapaciteta.

Kretanje pravca na slici 8. na kojoj su prikazani ukupni troškovi zbog toga je u velikoj mjeri

određeno (uvjetovano) fiksnim troškovima. To znači da se i u onim razdobljima kada nema

znatnijeg intenziteta potražnje isplati poslovati jer je rezultat svake prodane usluge smanjenje

gubitaka, to jest povećanje dobiti. U točki pokrića troškova hotel ostvarenim prihodima

podmiruje troškove poslovanja, a dobit je jednaka ništici. Ispod te točke tvrtka posluje s

gubitkom, a iznad te točke ostvaruje dobit. Dosezanje točke pokrića s obzirom na povećanje

stupnja zaposlenosti kapaciteta ovisi o razlici između prodajne cijene hotelskih usluga i

ukupnih troškova (fiksni troškovi + varijabilni troškovi), što se vidi iz tablice 3 - 3.

Tabela 3. Utjecaj troškova, stupnja zaposlenosti i cijena na razinu ostvarene dobiti

1% poboljšanja u povećanje dobiti %

• stupnju zaposlenosti

• varijabilnim troškovima

• fiksnim troškovima

• prodajnoj cijeni

---------

----------------

------

--------------------------

3,3

7,8

2,3

11,1

Izvor: Belak, V.: Menadžersko računovodstvo, Zagreb, RRIF, 1995., str. 139.

Prema podacima iz tablice vidi se da povišenje cijena hotelskih usluga najviše utječe na

povećanje razine dobiti.

Međutim, potražnja za hotelskim uslugama izrazito je elastična, pa stoga takva poslovna

politika može biti vrlo opasna za dugoročne ciljeve hotela jer po pravilu izaziva smanjenje

prodaje, ali i reakcije konkurenata. Sniženje troškova i povećanje stupnja zaposlenosti

(zapravo prodaje hotelskih usluga) u tom se smislu smatraju ispravnim poslovnim potezima.

Matematička formula za određivanje točke pokrića je slijedeća:

Točka pokrića = Fiksni troškovi / Stopa doprinosa pokrića

44

Stopa doprinosa pokrića se utvrđuje sljedećom formulom:

Stopa doprinosa pokrića = (Ukupan prihod - Varijabilni troškovi ) / Ukupan prihod

Izračunavanje doprinosa pokrića (kontribucijske marže) pomaže u razjašnjavanju u kojoj

mjeri pojedine pozicije prihoda doprinose ukupnom uspjehu poduzeća. Do točke pokrića

kontribucijska se marža (doprinos pokrića) sastoji samo od fiksnih troškova. Doprinos

pokrića se ostvaruje tek nakon što je dostignuta točka pokrića, odnosno nakon onog “stupnja

iskorištenja kapaciteta na kojem se uspijeva ukupno ostvarenim prihodima određenog

razdoblja pokriti sve pripadajuće fiksne troškove, kao i varijabilne troškove učinaka na tom

stupnju iskorištenja kapaciteta”.24

Nakon točke pokrića ulazi se u zonu ostvarivanja dobiti pa razlika između prihoda i

varijabilnih troškova predstavlja doprinos pokrića koja sadrži dio za pokriće fiksnih troškova

i dobit. Doprinos pokrića je svaki iznos koji hotelijerskom poduzeću, nakon oduzimanja

varijabilnih troškova od prihoda ostvarenih iz prodaje jedne usluge, ostaje za pokriće fiksnih

troškova i dobit u razdoblju u kojem je usluga prodana:

ukupan prihod - varijabilni troškovi =doprinos pokrića / kontribucijska marža /

Kontribucijska marža predstavlja sposobnost zarađivanja poduzeća iznad svote varijabilnih

troškova.

Kontribucijska marža po jedinici = cijena proizvoda ili usluge - varijabilni troškovi po

jednici.

Relativan doprinos pokrića (engl. Relevant Costing) stavlja u odnos relevantne prihode i

relevantne troškove:

relevantni prihodi - relevantni troškovi = doprinos pokrića (= relevantan uspjeh)

Implicite, doprinos pokrića stavlja na raspolaganje informaciju o tome koliko jedan proizvod

odnosno pružena hotelska usluga doprinosi pokriću fiksnih troškova, pri čemu se u odnos

stavljaju ukupan iznos fiksnih troškova i iznos doprinosa pokrića. Razlika između ove dvije

sume predstavlja dobit, odnosno gubitak.

Poznavanje točke pokrića troškova ima osobitu važnost za hotelske menadžere. Svako

približavanje točki pokrića za poduzetnika je znak (crveno svjetlo) da mora nešto poduzimati

kako bi povećao prihod ili, pak, smanjio troškove poslovanja.

U vezi s pokrićem troškova javljaju se dva temeljna pitanja:

Koji iznos prihoda mora poduzeće ostvariti da bi se dostigla točka pokrića?

24 Peršić, M.: Ocjena praga rentabilnosti u sustavu kontrolinga i računovodstvene politike, Računovodstvo poduzetnika, knjiga II. (grupa autora), RRIF, Zagreb, 1993., str. 86.

45

Koju količinu učinaka (proizvoda ili usluga) treba realizirati (proizvesti i prodati) da se

njihovom prodajom pokriju troškovi?

Da bi izračunavanje točka pokrića bilo realno potrebno je uvažiti sljedeće pretpostavke:25

- da su fiksni troškovi apsolutno fiksni,

- da su varijabilni troškovi proporcionalno varijabilni (proporcionalno varijabilni s

količinom proizvodnje),

- da nabavne cijene svih inputa budu stalne,

- da prodajne cijene proizvoda i usluga budu stalne za čitavo

- analizirano razdoblje,

- da struktura proizvoda i usluga bude stalna za čitavo analizirano razdoblje,

- da kapacitet bude stalan.

Ako su ispunjene navedene pretpostavke, onda proizlaze velike mogućnosti korištenja točke

pokrića u analizi odnosa prihoda, troškova i financijskog rezultata. Ne samo poduzeća ili

primjerice hotela u cjelini nego i pojedinih njegovih odjela / segmenta. Stoga se Break Even

Point analiza može uspješno koristiti kao standardni instrument interne kontrole i revizije

poslovanja hotela, što se prikazuje na primjeru u nastavku.

4.3 IZRAČUN TOČKE POKRIĆA NA PRIMJERU HOTELA PULA

Nakon definiranja pojma točke pokrića u nastavku se predočavaju podatci za izračun točke

pokrića troškova na konkretnom primjeru Hotela Pula koji ima kapacitet od 400 kreveta, a te

kapacitet popunjenosti 260 dana. Hotel je tijekom 2012. godine bio zatvoren tri mjeseca zbog

renoviranja i adaptacije, te pripreme za ljetnu sezonu. Podatci su prilagođeni i izvedeni iz

temeljnih financijskih izvještaja hotelskog poduzeća.

Za izračun točke pokrića troškova potrebno je sve troškove poslovanja, određenog razdoblja,

razgraničiti na fiksne ili stalne i varijabilne ili promjenljive troškove. Za raščlanjivanje

troškova na fiksne i varijabilne primjenjuju se sljedeće metode:

a) logičku metodu - koja se temelji na ekonomskoj logici zakonitosti ponašanja pojedinih

vrsta troškova s obzirom na promjene stupnja zaposlenosti,

b) iskustvenu metodu - koja se temelji na podacima o troškovima iz prethodnih razdoblja

poslovanja hotela (tj. na analizi računovodstvene evidencije troškova),

25

Peršić, M.: Ocjena praga rentabilnosti u sustavu kontrolinga i računovodstvene politike, Računovodstvo poduzetnika, knjiga II. (grupa autora), RRIF, Zagreb, 1993., str. 84.

46

c) matematičku metodu - koja se temelji na pretpostavci da se razlika u ukupnim troškovima

za dva različita stupnja zaposlenosti odnosi na varijabilne troškove, jer se fiksni troškovi ne

mijenjaju.

U primjeru nastavno se prikazuje iskustvena - subjektivna metoda, koja uzima u obzir

stalnost, odnosno promjenjivost pojedinih troškova u određenom razdoblju (poslovna

godina).26

U slučaju Hotela Pula koriste se podatci iz financijskih izvješća za 2012. godinu (vidjeti

tabelu 4.).

26

Deželjin, Ja., Gulin, D., Peršić, M., Spajić, F., Spremić, I.: Troškovno i upravljačko računovodstvo, str.121.

47

Tabela 4. Podaci iz Bilance i Računa dobiti i gubitka hotela Pula

1. POSLOVNI PRIHODI 23.537.497 2. FINANCIJSKI

PRIHODI

33.041

A) UKUPNI TROŠKOVI DO GOP

12.178.217 Prih. od kam. na sred. po

viđ.

BRUTO

OPERATIVNADOBIT-

GOP

11.359.280 Prih. od kam. na oroč. sredstva

B) FIKSNI TROŠKOVI

10.414.251

Prih. od kam. na plasir.

sred.

NAKNADE NADZORNI

ODBOR

120.000

Prih. od naplać. kam. od kupaca

1.306

Nadzorni odbor 100.000 Prih.od kam.na potraž.iz posl.odnosa

Porezi i doprinosi 20.000 Pozitivne tečajne razlike 29.964

Porez po osnovi koriš.os. voz. i put.tr. n.o.

Pozitivne tečajne razlike - mjenjačnice

1.771

ZAKUP 1.188 Pozitivne tečajne razlike kredit-reval. kredita

Zgrada - prostorija Prihod od subvencije

kamate

Domaće opreme Ostali financijski prihodi

Uvozne opreme C) FINANCIJSKI

RASHODI (osim

kamata)

45.576

Automobila Negativne tečajne razlike 44.067

IT oprema ( software-

hardware)

Negativne tečajne razlike - mjenjačnice

1.509

Ambalaže

1.188 Negativne tečajne razlike kredita-reval. kredita

POREZI, NAKNADE I

TAKSE

124.769

Ostali troškovi financiranja

Porezi na nekretnine 3. IZVANREDNI

PRIHODI

953.167

Porez na tvrtku Prihodi od prodaje

materijala

Pristojbe za isticanje firme

i rekl.

Prih. od pr. os. sr. i sit.

inv.

74.156

Komunalna naknada 82.076 Viškovi 2.028

Vodna naknada 42.693 Naplaćena otp. i tužena potraživanja

Ostale naknade i takse Prihodi iz ranijih godina 410.899

OSIGURANJE 218.622 Prihod od prodaje

nekretnina

48

Prihodi iz ranijih godina Otpis obveza 452.712

Osiguranje zgrada Ostali izvanredni prihodi

Osiguranje opreme (minus) PDV u

izvanrednom prihodu

13.372

Osiguranje motornih

vozila

D) IZVANREDNI

RASHODI

83.845

Osiguranje materijalne

imovine

218.622 Manjkovi

Osiguranje novčanih sredstava

Kazne, penali i naknade

štete

1.000

Osiguranje - ostalo Sudske pristojbe i

troškovi

KAMATA 3.612.782 Otpis nenaplaćenih potraživanja

2.432

Kamata na invest. kred. 3.367.532 Troškovi iz ranijih godina

80.413

Kam na kre.za tr. krat.

sredstava

244.101 Neotpisana vr. rashod. i

prodane dugotrajne

imovine

Kam. na kre. za povećanje. krat. sredstava.

Ostali izvanredni

troškovi

Zatezne kamate na kredite 1.149 UKUPNI PRIHODI

(1.+2.+3.)

24.523.705

AMORTIZACIJA 6.336.890 UKUPNI RASHODI

(A+B+C+D)

22.721.889

Amortizacija zgrada 4.000.640 DOBIT/GUBITAK 1.801.816

Amortizacija opreme 2.273.419

Amorizacija osnivačkih ulaganja

62.831

Amortizacija transportnih

sredstava

Izvor: obrada autora na osnovu izvještaja hotela Pula

49

Tabela 5. Razdioba troškova na fiksne i varijabilne hotela Pula

A) TROŠKOVI DO GOP

Varijabilni

troškovi

Fiksni troškovi

3.097.828 OSNOVNI

MATERIJAL

3.097.828

234.473 POMOĆNI MATERIJAL

234.473

412.593 INVESTICI. I

TEKUĆE ODRŽAVANJE

412.593

824.924 ENERGIJA 776.424 28.500

ener.-trošak pripreme hotela za sezonu

20.000

20.000 SITAN INVENTAR 20.000

419.705 PRANJE RUBLJA 419.705

2.558 PRIJEVOZNE

USLUGE

2.558

510 DNEVNICE 510

105.909 TELEKOM. I

POŠTANSKE USLUGE

85.909

20.000

272.500 Voda 262.500 10.000

185.949 Odvoz otpadaka 185.949

5.922 Dezinsekcija i

deratizacija

5.922

6.230 Dimnjačarske usluge 6.230

10.095 Ostale komunalne

usluge

10.095

32.050 ADMINISTRATIVNE

USLUGE

32.050

15.209 OSTALE USLUGE 15.209

45.052 OSTALI

MATERIJALNI

TROŠKOVI

45.052

67.582 REKLAMA I

PROPAGANDA

33.791

33.791

74.742 ZAŠTITA 74.742

11.800 ZDRAVSTVENI

PREGLEDI

5.000

6.800

50

225.917 GLAZBA I ZABAVA 225.917

1.680 ADM. I SUDSKE

PRISTOJBE I

NAKNADE

1.680

43.666 REPREZENTACIJA 43.666

67.000 DOPRINOSI I

ČLANARINE

10.000 57.000

189.668 PROVIZIJA

AGENCIJAMA

189.668

42.439 PROVIZIJE U

NOVČANOM PROMETU

42.439

5.762.217 TROŠKOVI ZAPOSLENIH

1.130.000 4.342.217

Otpremnine 290.000

12.178.218 A) UKUPNI

TROŠKOVI DO GOP

6.596.767

5.581.451

B) FIKSNI

TROŠKOVI NAKON GOP-a

129.421

10.414.251

120.000 NADZORNI

ODBORI

120.000

1.188 ZAKUP 1.188

124.769 POREZI, NAKNADE

I TAKSE

124.769

218.622 OSIGURANJE 218.622

3.612.782 KAMATA 3.612.782

6.336.890 AMORTIZACIJA 6.336.890

45.576 C) FINANCIJSKI

RASHODI(osim

kamata)

45.576

83.845 D) IZVANREDNI

RASHODI

83.845

22.721.890 UKUPNI RASHODI

(A+B)

6.726.188

15.995.702

Izvor: obrada autora na osnovu izvještaja hotela Pula

U tabeli 5. prikazana je razdioba troškova u Hotelu Pula na fiksne i varijabilne. Apsolutno

fiksni troškovi u Hotelu Pula ne mijenjaju se s povećanjem ili sa smanjenjem stupnja

zaposlenosti kapaciteta. To su: plaće (stalnih) zaposlenika, premije osiguranja, najamnine,

51

veći dio administrativnih i troškova prodaje (marketinga), kamate na kredite banaka,

doprinosi državi.

Varijabilni (promjenljivi) troškovi u Hotelu Pula su oni troškovi čija razina ovisi o stupnju

iskorištenja kapaciteta. To su troškovi osnovni i pomoćni materijal dakle hrane i pića, troškovi

tekućeg i investicijskog održavanja koji predstavljaju troškove utroška deterdženata i

hotelskih standarda (šampona, sapuna, papirne galanterije), sitnog inventara (čaša, pribora za

jelo), troškovi pranja rublja, utroška električne energije i vode za grijanje, tuširanje, pranje,

troškovi glazbe i zabave, reprezentacije, plaća sezonskih zaposlenika i slično.

Ipak malo je troškova apsolutno fiksno, već se javljaju i relativno fiksni troškovi jer su

nepromjenjivi samo u okviru pojedinih razina zaposlenosti, odnosno pri proširenju

kapaciteta izazivaju nove, veće fiksne troškove npr. već broj gostiju utjeće na veće bruto plaće

sezonskih radnika, veće troškove grijanja, povećanje troškova prodaje.

MK = 104.000 noćenja / dani kad je hotel otvoren x kapacitet /260 dana x 400 kreveta/

FT = 15.995.702 kuna

VT = 6.726.188 kuna

Q = 96.445 noćenja

UP = 24.523.705 kuna

VTJ = 64,67 kuna / VT : MK /

CJ = 235,80 kuna / UP : MK /

MK = maksimalni kapacitet

FT = fiksni troškovi

VT = varijabilni troškovi

Q = godišnja prodaja (u jedinicama)

UP = ukupni prihod

VTJ = varijabilni troškovi po jedinici

CJ = cijena po jedinici

Nakon što smo razgraničili fiksne (FT) i varijabilne troškove (VT) te iz računa dobiti i

gubitka utvrdili ukupan prihod (UP), koji je u 2012. godini iznosio 24.523.705 kuna,

izračunali maksimalni kapacitet hotela (MK), varijabilne troškove po jedinici (VTJ) te

prosječnu cijenu po jedinici, ostaje da izračunamo točku pokrića:

52

Stopa doprinosa pokrića = (Ukupan prihod - Varijabilni troškovi) / Ukupan prihod

Stopa doprinosa pokrića = (24.523.705 - 6.726.188) / 24.523.705 = 17.797.517 / 24.523.705

Stopa doprinosa pokrića = 0,7257 ili 72,57%

Fiksni troškovi

Donja granica rentabilnosti = Fiksni troškovi / ( 1 - Varijabilni troškovi / Ukupan prihod

Donja granica rentabilnosti = 15.995.702 / (1 - 16.726.188 / 24.523.705)

= 15.995.702 / 0, 7257 = 22.041.755 kn

Donja granica rentabilnosti = 22.041.755 kn

Prag rentabilnost i /točka pokrića/ se dostiže ostvarenjem poslovnih prihoda u visini od

22.041.755 kn. Drugim riječima to je donja granica poslovanja ispod koje bi hotel poslovao s

gubitkom.

Razlika do očekivanog poslovnog prihoda predstavlja koeficijent sigurnosti. Što su prihodi

od prodaje veći od onih koji su nužni za pokriće troškova u točki pokrića, stupanj sigurnosti

je veći, a menadžmentu ostavlja veće mogućnosti odlučivanja.

Točka pokrića, izračunana u obliku postotka ostvarenja ukupnog prihoda se nalazi na razini

od 89,88% ostvarenja ukupnog prihoda u 2012. godini. Drugim riječima, ispod točke od

89,88% ostvarenja u 2012. godini, hotel bi poslovao s gubitkom. Točku pokrića troškova

izraženu u visini prihoda treba shvatiti kao orijentacijsku veličinu jer ona nije potpuno točna.

Na veću ili manju točnost utječe reagibilnost neproporcionalno varijabilnih troškova, te

njihov udio u varijabilnim troškovima.

Točka pokrića, izračunana u veličini popunjenosti kapaciteta, a izražena brojem noćenja

iznosi 93.471 noćenja ili 89,88 posto. Utvrđeni postotak upućuje na zaključak da poduzeće

mora u poslovnoj godini u razdoblju kada je hotel otvoren iskoristiti 89,88% raspoloživog

kapaciteta ili broj noćenja ne manji od 93.471 noćenja kako ne bi bilo u gubitku. Ako ostvari

veći postotak iskorištenja kapaciteta, ostvarit će dobit.

Točka pokrića, izračunana kao granica relativne mogućnosti smanjenja cijene po jedinici

iznosi 11,26%. Drugim riječima, hotel može maksimalno sniziti cijene do 11,26%, svako

daljnje sniženje vodi u gubitke.

Iz navedenog primjera može se zaključiti sljedeće.

53

Slika 9. Grafički prikaz točke pokrića hotela Pula

Zona

dobitka

Zona

gubitka

0 10% 20% 30% 40% 50% 60% 70% 80% 90% 100 % Stupanj iskorištenja

kapaciteta (%IK)

prihodi / troškovi u 000 000kn

180

160

140

120

110

100

90

80

70

60

50

40

30

20

10

0

Prihodi

prodaje

na 70% IK

Varijabilni

troškovi na

70 % IK

Točka

pokrića

Doprinos

pokrića II

na 70% IK

Doprinos

pokrića I

na 70% IK

Fiksni

troškovi na

70 % IK

Izvor: obrada autora na osnovu izvještaja hotela Pula

Stopa doprinosa pokrića iznosi 72,57%.

Točka pokrića - prag rentabilnosti se dostiže ostvarenjem poslovnih prihoda u visini od

22.041.755 kn. Razlika do očekivanog poslovnog prihoda predstavlja koeficijent sigurnosti.

Točka pokrića, izračunana u obliku postotka ostvarenja ukupnog prihoda se nalazi na razini

od 89,88% ostvarenja ukupnog prihoda u 2012. godini. Drugim riječima, ispod točke od

89,88% ostvarenja u 2013. godini, hotel bi poslovao s gubitkom.

Točka pokrića, izračunana u popunjenosti kapaciteta izražena u broju noćenja iznosi 93.471

noćenja, odnosno ako hotel ostvari broj noćenja manji od 93.471 noćenja poslovat će s

gubitkom.

Točka pokrića, izračunana kao granica relativne mogućnosti smanjenja cijene noćenja po

jedinici iznosi 11,26%, odnosno daljnje smanjenje cijene vodi u gubitke.

Minimalna prosječna cijena po noćenju = 22.041.755 kn : 104.000 noćenja = 211,94 kn.

Optimalna kombinacija fiksnih i varijabilnih troškova se može ostvariti povećanjem obujma

proizvodnje / pružanja usluga, ekonomskim povećanjem cijena, poboljšanjem asortimana, te

sniženjem fiksnih ili varijabilnih troškova.

Točka pokrića troškova nije stalna veličina, već se mijenja ako se promijeni bilo koja od

prethodno navedenih pretpostavki na temelju kojih je utvrđena. Tako će se točka pokrića

54

troškova promijeniti ako se promijene nabavne ili prodajne cijene, odnos između fiksnih i

varijabilnih troškova, tehnologija, proizvodne metode ili učinkovitost poslovanja. Stoga je po

željno izgraditi sustav primjene analize točke pokrića od razine pojedinih hotelskih odjela do

razine hotelskog poduzeća kao cjeline kao podloga za izradu procesa budžetiranja prihoda,

troškova i internih rezultata.

55

5 ZAKLJUČAK

Hotel je smještajni objekt koji gostima pruža osnovne usluge smještaja i prehrane te razne

dodatne usluge. Osobitost poslovnih sustava u hotelijersko-turističkom gospodarstvu je da su

to složeni, dinamički i svjetskom tržištu otvoreni sustavi kojima treba upravljati. Značajno

obilježje u hrvatskom hotelijerstvu je sezonalnost. U periodu glavne sezone dolazi do vršnih

opterećenja, dok u periodu van glavne sezone nastaju visoki fiksni troškovi održavanja

hotelskih kapaciteta. Upravo iz navedenog razloga, u hotelskoj industriji koja je uslužnog i

radno te kapitalno intenzivnog tipa nužna nužno je kvalitetno praćenje troškova u upravljanju

poslovnim rezultatom. Na važnost analize troškova u hotelijerskoj industriji utječe i činjenica

da se okruženje u turizmu posljednjih desetak godina sustavno mijenja – zahtjevi i želje

gostiju postaju sve veći, a konkurencija među hotelijerima i pojedinim turističkim

destinacijama sve zaoštrenija.

Među brojnim specifičnostima poslovanja Hotela Pula ističe se kratko vrijeme trajanja

proizvodnih i uslužnih procesa, diskontinuirani tijek radnih procesa, nemogućnost preciznog

planiranja i raspodjele proizvodnje te obavljanja usluga u vremenu, veliki udio fiksnih

troškova u ukupnih troškovima poslovanja hotela, nemogućnost potpunog stalnog

usklađivanja broja radnika i razine zaposlenosti kapaciteta itd.

Najodgovornija osoba u Hotelu Pula koja je zadužena za ostvarenje financijskih učinaka je

manager hotela. Uz financijske učinke tu se ubraja i ostvarenje odgovarajuće razine prodaje,

za što odgovornost preuzimaju svi hotelski odjeli i to pretpostavlja odgovarajuće upravljanje,

tj. kontrolu sveukupnim financijskim resursima. Zbog kompleksnosti poslovanja dolazi

brojnih odstupanja pa je ove segmente hotela nužno posebno organizirati te pratiti kroz

izvještavanje o prihodima, troškovima, viškovima/manjkovima, postocima popunjenosti, ali i

kvaliteti obavljanja poslovanja.

Iskazivanje poslovnih rezultata u hotelijerstvu i turizmu mora pružati vjerodostojnu sliku o

imovinskoj i financijskoj situaciji hotelijerskih poduzeća. Svjetsko hotelijerstvo mjeri i

uspoređuje rezultate poslovanja hotela u svim internim hotelskim odjelima, koji kumulativni

izvještaji čine sveukupne učinke poslovanja hotela. Da bi se to moglo postići trebalo je

utvrditi hotelske standarde upravljanja poslovnim rezultatom. Upravo zbog toga uveden je

USALI sustav koji je danas opće prihvaćen u svjetskoj hotelskoj industriji i na njemu se

temelji praćenje poslovnih rezultata i u Hotelu Pula.

56

Planiranjem unaprijed u Hotelu Pula putem budžeta u velikoj mjeri isključuje se mogućnost

da troškovi izmaknu kontroli. Budžet napravlljen po USALI metodologiji management Hotela

Pula omogućuje da imaju pregled o tome koje troškove mogu očekivati u određenom

području poslovanja i kako tom prilikom reagirati protiv neželjenih efekata. Zato su u

Hotelu Pula jasno određeni troškovi po vrstama, proizvodima, ali i profitnim centrima

temeljenim na segmentima sukladno metodologiji USALI u namjeri da odrede koliko je

poslovanje hotela efikasno i generira li očekivani profit.

Primjena izračuna točke pokrića u Hotelu Pula kao instrumenta kratkoročnog planiranja

rezultata razdoblja, posebno mogućnost grafičkog prezentiranja točke pokrića, kao rezultante

različitih utjecaja, ima veliko značenje za objektivan i transparentan pristup informiranja

korisnika, posebno onih koji nisu financijski stručnjaci, što je primjer vlasnika Hotela Pula,

koji želi biti aktivno uključen u sustav budžetiranja i kontrole, te jasno vidjeti kako je njihova

(ne)aktivnost utjecala na parcijalne i globalni rezultat razdoblja. Suvremena informatička

tehnologija omogućava široku primjenu ovog instrumentarija u području simuliranja odnosa u

strukturi planiranog i / ili ostvarenog rezultata razdoblja, s polazišta ocjene utjecaja

alternativnog odlučivanja na parcijalne i globalni rezultat razdoblja. Naime, moguće je pratiti

kako različite poslovne odluke utječu (ili bi mogle utjecati) na visinu i strukturu prihoda, te

varijabilnih i kontrolabilnih fiksnih troškova, te na njihov neposredan utjecaj na razinu

ostvarenog rezultata razdoblja.

Obračun i upravljanje troškovima u Hotelu Pula predstavlja stručnu podršku hotelskom

menadžmentu radi povećanja efikasnosti poslovanja. Podaci koje hotelski menadžeri dobivaju

iz izvješća omogućuju menadžerima kontrolu rentabilnosti, ekonomičnosti, likvidnosti te vrlo

dragocjenu podršku u njihovom svakodnevnom radu.

57

6 LITERATURA

Knjige:

1. Avelini Holjevac I., Kontroling - upravljanje poslovnim rezultatom, Fakultet za

turistički i hotelski menadžment Opatija, Rijeka, 2004.

2. Belak, V.: Menadžersko računovodstvo, Zagreb: RRIF plus, 1995.

3. Deželjin, Ja., Gulin, D., Peršić, M., Spajić, F., Spremić, I.: Troškovno i upravljačko

računovodstvo, HURE - HZRFD, Zagreb, 1998.

4. Domazet, T., Međunarodni standardi financijskog izvješćivanja 2006./2007., Primjena

računovodstva EU u Hrvatskoj, Zgombić&Partneri, Zagreb, 2006.

5. Majcen, Ž.: Troškovi u teoriji i praksi, II. izdanje, Informator, Zagreb, 1976.

6. Peršić, M., Janković, S., Menadžersko računovodstvo hotela, Fakultet za turistički i

hotelski menadžment i Hrvatska zajednica računovođa i financijskih djelatnika,

Opatija - Zagreb, 2006.

7. Peršić, M.: Ocjena praga rentabilnosti u sustavu kontrolinga i računovodstvene

politike, Računovodstvo poduzetnika, knjiga II. (grupa autora), RRIF, Zagreb, 1993.

8. Ravlić P., Ruža F. i Josip Vušković J.: Ekonomika poduzeća, IV. dopunjeno i

prerađeno izdanje, Viša ekonomska škola Pula, Split, Varaždin, Varaždin, 1974.

Časopisi i publikacije:

1. Cingula M. i Klačmer M.: Pregled nekih metoda i postupaka upravljanja troškovima,

RRiF, broj 8., Zagreb, 2003.

2. Batarelo, Ž.: Analiza točke pokrića kao sredstvo otklanjanja neiskorištenih potencijala,

Slobodno poduzetništvo 17/99.

3. Hotel Association of New York City, Inc. Uniform System of Accounts for the

Lodging Industry. Ninth Revised Edition. Lansing, MI. Educational Institue of the

American Hotel & Lodging Association, 1996. 1.

4. Maškarin, H., Racionalizacija troškova poslovanja hotelskog poduzeća : magistarski

rad. Opatija : H. Maškarin, 1997.

58

5. Ravlić, P.: Ekonomika poduzeća, Zagreb, Ekonomski fakultet, 1993., str. 75.

6. Peršić, M.: Standardi računovodstvenog izvješćivanja u hotelijerstvu / Milena Peršić -

1998. // Međunarodni kongres ‘Hotelska kuća’ ‘98. Hotel u turističkoj destinaciji:

zbornik; Knjiga 1.

7. Peršić, M.: Upravljanje troškovima kvalitete u sustavu obračuna prema aktivnostima,

XXXIV. Simpozij HZRFD, Zagreb, 1999.

8. Peršić, M.: Controlling u hotelijersko-turističkom gospodarstvu, Tourism &hospitality

management, Sveučilište u Rijeci: Hotelijerski fakutet Opatija, 1996.

9. Stojanović, Mirjana: Jedinstveni sustav izvješćivanja za hotelijerstvo, Računovodstvo,

revizija i financije br. 11 /2006., RRIF plus d.o.o., Zagreb, 2006.

10. USALI 10. izdanje, Sažetak poslovanja - Izjava, vidjeti: Uniform System Of Accounts

For The Lodging Industry|, Tenth Edition, By Educational Institute of AH&LA,

American Hotel & Lodging Association (AH&LA),1201, New York Avenue,

NWUSA - Washington, DC 2005.

11. Zelenika, R., Toković, K.: Pokazatelji uspješnosti i stabilnosti poslovanja prometnog

poduzeća, Hrvatska gospodarska revija, 2000., str. 17.

Zakoni, pravilnici i upute:

1. Zakon o računovodstvu (Nar. nov., br. 109/07.).

Internetski izvori:

1. Ramljak, B., Financijsko izvještavanje po segmentima // Računovodstvo, financije i

porezi u praksi, Split: Udruga računovođa i financijskih djelatnika Split, 2010. 1-1 2.

URL: http://crosbi.znanstvenici.hr/datoteka/488493.Brela-konacni_ tekst.doc.

(preuzeto 07. 07. 2013 .).

2. Troškovi pod kontrolom - Efikasan menadžment troškova u ugostiteljskoj djelatnosti,

Njemačko udruženje hotelijera i restoratera (DEHOGA), www.uhr-bih.ba /uhrbih/

index.php? option= com... task...id... str. 11 ., (preuzeto 07. 07. 2013 .).

59

POPIS SLIKA

Slika 1. Podjela troškova ovisno o dinamici poslovanja ______________________________ 9

Slika 2. Temeljni segmenti djelatnosti u hotelijerstvu ______________________________ 21

Slika 3. Izračun neto dobiti i troškovi po metodologiji USALI _______________________ 27

Slika 4. Prikaz ukupnih fiksnih troškova ________________________________________ 36

Slika 5. Prikaz fiksnih troškova po jednici proizvoda _______________________________ 37

Slika 6. Ukupni relativno fiksni troškovi ________________________________________ 38

Slika 7. Prosječni relativno fiksni troškovi (po jedinici učinka) _______________________ 40

Slika 8. Odnos troškova, prihoda i rezultata na određenom stupnju iskorištenja kapaciteta _ 42

Slika 9. Grafički prikaz točke pokrića hotela Pula _________________________________ 53

POPIS TABELA

Tabela 1. Zbirni mj. izvještaj o internom rezultatu Hotela Pula po USALI standardima ____ 24

Tabela 2. Račun dobiti i gubitka u Hotelu Pula prema USALI metodologiji _____________ 25

Tabela 3. Utjecaj troškova, stupnja zaposlenosti i cijena na razinu ostvarene dobiti ______ 43

Tabela 4. Podaci iz Bilance i Računa dobiti i gubitka hotela Pula _____________________ 47

Tabela 5. Razdioba troškova na fiksne i varijabilne hotela Pula ______________________ 49