Slide 3

1. UVOD 1.1. Menadžment centara odgovornosti i računovodstvo odgovornosti

Menadžment

centara

odgovornosti

- je poseban tip decentraliziranog

menadžmenta koji ovlašćuje menadžere

srednje razine u donošenju operativnih

odluka s ciljem postizanja što boljih

rezultata centara odgovornosti.

Osnovne značajke

menadžmenta

centara

odgovornosti

1. Operativno odlučivanje se u određenoj

mjeri prepušta menadžerima centara

odgovornosti

2. Glavna uprava donosi strateške odluke i

kontrolira poslovanje i rezultate centara

odgovornosti

3. Poslovanje i rezultati centara odgovornosti

se planiraju i prate

4. Rezultati menadžera centara odgovornosti

se mjere i nagrađuju.

Slide 4

Kada i zašto se javljaju motivi za uvođenjem profitnih centara? Mnoge tvrtke razvijaju svoje aktivnosti prema različitim poslovnim područjima i tržištima. U tom razvoju tvrtke se

povećavaju i šire na različite lokacije nudeći različite proizvode i usluge. Tako dolazi do diverzifikacije aktivnosti, dislokacije i povećanja organizacije što stvara motiv za uvođenje centara odgovornosti.

Tri temeljne poslovne situacije koje stvaraju motive za uvođenje profitnih centara

1. DIVERZIFIKACIJA NA VIŠE

RAZLIČITIH PROIZVODA I USLUGA

ORGANIZACIJSKE JEDINICE SE OBLIKUJU

KAO PROFITNI CENTRI NA OSNOVI TEHNOLOŠKE

ZAOKRUŽENOSTI PROCESA PROIZVODNJE ILI

OBAVLJANJA USLUGA

2. DISLOKACIJA AKTIVNOSTI NA

VIŠE ZEMLJOPISNIH PODRUČJA

ORGANIZACIJSKE JEDINICE SE OBLIKUJU KAO

PROFITNI CENTRI PREMA TERITORIJALNOM

NAČELU ILI KAO INVESTICIJSKI CENTRI S

VIŠE PROFITNIH CENTARA U SVOM SASTAVU

3. VELIKA ORGANIZACIJA S KOMPLEKSNIM PROCESOM

JEDNOG PROIZVODA (USLUGE)

KOJI SE MOŽE PODIJELITI

NA FAZE

ORGANIZACIJSKE JEDINICE SE OBLIKUJU KAO

PSEUDOPROFITNI CENTRI PREMA ODVOJIVIM

FAZAMA PROCESA. ZAJEDNIČKI PRIHOD SE

DIJELI NA FAZE RADI PRAĆENJA EFIKASNOSTI.

Slide 6

Tri temeljne skupine razloga za uvođenje centara odgovornosti:

1. FINANCIJSKI RAZLOZI

MENADŽERI LAKŠE KONTROLIRAJU TROŠKOVE I

ZARADU I IDENTIFICIRAJU PODRUČJA I POSLOVE

KOJI SU PROFITABILNIJI

2. ORGANIZACIJSKI RAZLOZI

ORGANIZACIJA SE OBLIKUJE U

ORGANIZACIJSKE JEDINICE PREMA

ZAOKRUŽENIM PROCESIMA ŠTO OLAKŠAVA

FUNKCIONIRANJE I PRISTUP KUPCIMA

3. MOTIVACIJSKI RAZLOZI

POVEĆAVA SE MOTIVACIJA MENADŽERA I

ZAPOSLENIH ZA OSTVARENJE BOLJIH

SEGMENTALNIH REZULTATA

Profitni centar: organizacijska jedinica ili model unaprijeđenja performansi

Profitni centar

Organizacijska jedinica koja

ima zaokružen tehnološki

proces, zaposlenike i

sredstva.

Teoretski

profitni centar

ili

“Skriveni”

profitni centar

Model upravljanja troškovima

s ciljem povećanja profita

Pseudo mikro

profitni centar

Radni tim ili pojedinac kojem

se planira i mjeri rezultat

Model gospodarenja

okolišem i “otpadom” s

ciljem dugoročnog povećanja

profita i slično......

1. Profitni centar kao

organizacijska jedinica

2. Profitni centar kao

model unaprijeđenja performansi

Slide 10

Prema načinu provedbe, koncept računovodstva odgovornosti će se razlikovati ovisno o tome primjenjuje li se u centraliziranim organizacijama ili u decentraliziranim organizacijama. Čak i u visoko centraliziranim organizacijama menadžeri u hijerarhiji imaju zadatke i zaduženja koja moraju realizirati. U tim slučajevima računovodstvo odgovornosti treba pokazati jesu li menadžeri realizirali aktivnosti ili budžete za koje su bili zaduženi. Tada se računovodstvo odgovornosti usmjerava na mjerenje ostvarenja operativnih zadataka i postavljenih ciljeva koji su im dodijeljeni. Iako se računovodstvo odgovornosti može konstruirati i za centralizirane organizacije, ono je prirodno svojstveno decentraliziranim organizacijama. “U okviru računovodstva odgovornosti, svaki segment koji je kontroliran i računovodstveno praćen i mjeren za specifični skup aktivnosti može biti prepoznat kao centar odgovornosti” (Weygandt, Kieso & Kimmel, Managerial Accounting, ch 7, 2008). Prema Hansen, Mowen, Elias & Senkow (1998) računovodstvo odgovornosti je proces koji uključuje kreiranje područja odgovornosti koja se nazivaju centri odgovornosti i postavljanje menadžera zaduženih za ta područja. Prema tome, organizacijske jedinice se primjenom računovodstva odgovornosti pretvaraju u centre odgovornosti kao što su: troškovni centri, diskrecijski troškovni centri, profitni centri, pseudoprofitni centri, prihodni centri ili investicijski centri.

Računovodstvo odgovornosti u centraliziranim organizacijama kontrolira: - ostvarenje operativnih zadataka - ostvarenje postavljenih ciljeva.

Računovodstvo odgovornosti u decentraliziranim organizacijama kontrolira: - ostvarenje performansi centara odgovornosti

Slide 19

Što ćemo centralizirati? Što ćemo decentralizirati? Strateško upravljanje! Ovlaštenja za donošenje operativnih

Financijsku funkciju! odluka u centrima odgovornosti!

Zajedničke poslovne funkcije! Odgovornost za segmentalne rezultate!

Većina iskusnih praktičara i teoretičara menadžmenta ističe da između centralizacije i

decentralizacije funkcija treba uspostaviti optimalan odnos.

CENTRALIZACIJA DECENTRALIZACIJA

OPTIMALAN ODNOS

Slide 20

Kao opća načela delegiranja ovlaštenja i odgovornosti kod provođenja decentralizacije mogu se

navesti slijedeća:

1. Skalarno načelo – podrazumijeva dinamiku delegiranja ovlasti niz hijerarhiju odozgo prema dolje

padajućom dinamikom.

2. Načelo funkcionalne definicije – podrazumijeva:

- jasnu specifikaciju zadataka koje treba obaviti,

- određenje tko zadatke treba obaviti i u kojem vremenu ,

- kakvi se rezultati očekuju.

U praksi se ovo načelo definira organizacijskom shemom i opisima pozicija u toj shemi.

3. Načelo adekvatnosti ovlasti – podrazumijeva da delegiranje ovlasti na nižu razinu mora biti

opravdano kako bi se mogli ostvariti očekivani rezultati.

4. Načelo jednakosti – podrazumijeva da odgovornost zahtijevana od niže razine menadžmenta ne može

biti veća od ovlaštenja koja su mu delegirana ali ne smije biti niti manja.

Slide 24

Organizacije se decentraliziraju kada žele da njihovi odjelni menadžeri djeluju, unutar

dogovorenih granica, kao da upravljaju neovisnim organizacijama.

Oni očekuju da će pravilno provedena decentralizacija kao oblik ponašanja donijeti slijedeće

vrste koristi:

1. Odluke će se donositi brže, s manje birokracije što omogućuje brže reakcije na promjene

uvjeta poslovanja

2. Odluke će biti kvalitetnije, jer se menadžeri decentraliziranih jedinica mogu više posvetiti

individualnim odlukama i mogu koristiti više specijaliziranih znanja koja se odnose na ove

odluke nego što bi to mogla glavna uprava koja je udaljena od problema.

3. Odjelni menadžeri će prepoznati postignuća u organizaciji koji su rezultat njihova truda a

to će priznanje pojačati njihovu motivaciju da teže većim učincima.

4.Glavno upravno tijelo ili čelnik će imati više vremena usredotočiti se na strateško planiranje

i upravljanje te druge aktivnosti više razine.

5. Više ljudi će steći iskustvo u donošenju razvojno orjentiranih odluka, a to će povećati broj

iskusnih kandidata za mjesta na višoj razini. Ova prednost je često i glavna prepreka za

donošenje odluke o decentralizaciji u situaciji kad menadžeri više razine ne žele stvarati sebi

konkurenciju.

Odnos četiri ključna elementa u menadžerskom sustavu

Slide 30

IZJEDNAČENJE

REZULTATI STIMULACIJE

PRAVA NA

ODLUČIVANJE ODGOVORNOST

URAVNOTEŽENJE

POVEZANOST

Slide 31

Ako se analizira stanje u praksi onda treba naglasiti da iako su profitni centri osnova modela

decentralizacije organizacije koji omogućavaju utvrđivanje odvojenih rezultata, ne treba im unaprijed

pretpostavljati i decentralizaciju prava na odlučivanje. Stoga neki autori, ovisno o opsegu ovlasti profitne

centre teoretski dijele na:

a) prave centre odgovornosti (responisibility centre) i

b) “financijske” centre odgovornosti (financial responsibility centre)

(vidi: Merchant & Van der Stede, 2007, p.287; Dessler, G. & F.A. Starke, 2004, ch. 16).

Razlika između pravih centara odgovornosti i financijskih centara odgovornosti je u konačnoj

odgovornosti za postignute rezultate.

(a) Velike ovlasti menadžerima profitnih centara - pravi profitni centri

Naime, u praksi neki menadžeri profitnih centara imaju vrlo široke ovlasti u odlučivanju. Oni

u dopuštenim okvirima djeluju autonomno skoro kao posebne tvrtke a vrhovnom

menadžmentu su odgovorni samo za postignute rezultate. To se događa u situaciji kad vrhovni

menadžment ima izuzetno veliko povjerenje u menadžere profitnih centara i kad profitni

centar nastupa u potpuno neovisnim poslovima.

Pravi profitni centri

Velike ovlasti menadžerima profitnih centara

Slide 32

(b) Male ovlasti menadžerima profitnih centara – “financijski” profitni centri

Nasuprot tome, ima i primjera da menadžeri profitnih centara moraju tražiti dopuštenje od glavne uprave

za skoro sve važnije operativne odluke koje se donose a posebno se to odnosi na odluke o troškovima.

To se događa u situaciji kad vrhovni menadžeri imaju strah od delegiranja odlučivanja na niže razine ili u

početnoj fazi prelaska sa centralizacije na decentralizaciju. U manjim organizacijama kojima upravlja

njihov vlasnik takva situacija može biti trajno primjenjivana. Kao rezultat toga u praksi se pojavljuju

profitni centri za koje se utvrđuju financijski rezultati ali najvažnije operativne odluke ipak donosi glavna

uprava ili glavni menadžer. Takvi profitni centri se nazivaju “financijski profitni centri” .

“Financijski” profitni centri

Male ovlasti menadžerima profitnih centara

Menadžer financijskog profitnog centra provodi odluke višeg menadžmenta vodeći računa da

se ostvare planirane financijske performanse.

Takva situacija može otežati lociranje odgovornosti menadžera pa se glavna uprava najčešće

oslanja na procjene uz pomoć financijskih mjera.

U pravilu, glavni menadžer je odgovoran za postignute rezultate a menadžer financijskog

profitnog centra je odgovoran samo za kvalitetno provođenje odluka.

2.2. Modeli decentralizacije inspirirani profitnim centrima

2.2.1. Holonic organizacija i decentralizirani menadžment u Japanu

Decentralizirani menadžment u Japanu temelji se na specifičnostima

japanske poslovne kulture i međuljudskih odnosa koji se razlikuju od

onih u zapadnom svijetu.

Temeljne značajke japanskog menadžmenta mogu se opisati ovako:

• Doživotno zaposlenje za stalne zaposlenike (siguran posao i osjećaj pripadnosti i lojalnosti poduzeću)

• Naglasak na primjeni senioriteta; Prednost i privilegije imaju stariji radnici a mlađi se ne suprotstavljaju otvoreno starijima nego trebaju učiti od njih

• Promjene, nove ideje i prijedlozi dolaze od suradnika i zaposlenika na nižim razinama prema višoj razini. Viši menadžment taktično ispituje prijedloge, daje sugestije i ohrabruje podređene.

• Odlučivanje se primarno odvija primjenom konsenzusa kao logične posljedice svestrane međusobne komunikacije prije donošenja odluka. Naime, kod donošenja odluka postoji otvorena komunikacija, puno suradnje i uvažavanja međusobne ovisnosti.

• U kritičnim fazama odlučivanja, vrhovni menadžment ipak zadržava pravo donošenja konačnih odluka.

Slide 36

S obzirom na ključne značajke japanskog menadžmenta koji u osnovi prihvaća značajan stupanj decentralizacije odlučivanja s mogućnošću primjene centraliziranog odlučivanja kad je to potrebno, predlaganje ili donošenje operativnih odluka na razini poslovnih jedinica čini se logičnom posljedicom takve prakse.

Organizacijske jedinice slične profitnim centrima u japanskoj decentraliziranoj organizaciji nazivaju se “holoni”.

Holoni su kvazi-autonomne organizacijske jedinice instruirane i kontrolirane s više razine.

Slide 37

Kvazi-autonomne organizacijske jedince

u zapadnim zemljama

Profitni centri

Kvazi-autonomne organizacijske jedince

u Japanu

Holoni

“Holos” na grčkom znači cjelina i njeni dijelovi u međusobnom odnosu.

Holonic management definira odnose između dijelova i cjeline kroz svestranu komunikaciju.

Snaga “holonic” organizacije leži u sposobnosti konstrukcije odnosa u vrlo kompleksnim sustavima koji su:

- efikasni u korištenju resursa,

- visoko otporni na smetnje iznutra i iz okruženja,

- adaptabilni na promjene (fleksibilni).

Holonic sustav teži:

- samostojećim jedinicama (self-reliant units),

- visokog stupnja neovisnosti,

- koje samostalno rješavaju probleme u skladu s njihovom razinom funkcioniranja bez stalnih upita viših razina za pomoć.

- Subordinacija s više razine menadžmenta osigurava efektivnost operacija šire cjeline i cljnu usklađenost djelovanja.

Slide 38

Primjena naprednog “holonic” menadžmenta uključuje:

- kompjutorske simulacije i kontrole,

- robotski upravljanje kontrole,

- fleksibilne proizvodne sustave,

- sustavnu optimalizaciju.

Holoni kao operativne jedinice trebaju biti:

- Samo-oblikujuće,

- sinergijske i

- Samo-odgovorne.

One imaju široku slobodu djelovanja u neovisnim akcijama unutar šireg poslovnog konteksta. Njihovo djelovanje je usmjereno snažnom poslovnom kulturom utemeljenoj na sustavu zajedničkih temeljnih vrijednosti i odanosti organizaciji. Japanski zaposlenici “znaju što se od njih očekuje” u smislu doprinosa zajedničkom rezultatu kompanije.

Dvije riječi su ključne za opis holona i to:

- autonomija i

- koordinacija.

To znači da holoni djeluju relativno autonomno ali u međusobnoj koordinaciji i koordinaciji s višom razinom menadžmenta.

Slide 39

Kao što se može vidjeti, holoni su po svojim značajkama slični profitnim centrima ali u okolini

japanske poslovne kulture.

2.2.2. Warnecke i Hueser: Fraktalna organizacija (Njemačka) – Inspirirani razvojem “teorije kaosa” i njenoj navodnoj primjeni u poslovnoj organizaciji, Warnecke i Hueser

buduće poduzeće vide kao skup dinamičnih fraktala (dijelova).

– Fraktalna organizacija je decentralizirani oblik organizacije koju karakteriziraju jasno definirani ciljevi fraktala koji imaju veliku autonomiju ali u kontekstu integriteta cjeline.

– Svaki fraktal je organizacijska komponenta koja je relativno neovisna i može donositi samostalne odluke kako bi bila fleksibilna i prilagodljiva tržišnim zahtjevima i neizvjesnoj okolini ali u okviru definiranog interesa cjeline organizacije odnosno ciljne usklađenosti.

– Autonomija i koordinacija su ključni u organizaciji djelovanja fraktala (dijelova).

– Fraktali su:

samooptimirajući,

samooblikujući,

samoostvarujući i

samoorganizirajući

ali uvijek u kontekstu šire misije cjeline poduzeća.

– Opisi fraktala, iako djeluju više utopistički nego praktično, slični su opisima profintih centara i holona.

Slide 40

Fraktalna organizacije je u literaturi (više nego u praksi) bila popularna devedesetih godina prošlog stoljeća. Nakon početnog uzbuđenja oko “novog” pristupa organizaciji, teorija fraktalne organizacije je izgubila popularnost jer unošenje teorije kaosa u ekonomiju i organizaciju djeluje više filozofski nego praktično.

4. TRI TEMELJNE SUVREMENE TEORIJE TVRTKE I NJIHOV ODRAZ NA RAZVOJ ORGANIZACIJE CENTARA ODGOVORNOSTI I RAČUNOVODSTVA ODGOVORNOSTI

Slide 45

Iako postoje brojne teorije tvrtke, ako se promatra praktični razvoj moderne organizacije i s njom povezanih menadžerskih koncepcija onda se može uočiti da se njihovo ishodište prevladavajuće nalazi u tri temeljne suvremene teorije tvrtke.

To su sljedeće teorije tvrtke:

1. Transakcijska teorija

2. Teorija efikasnosti proizvodnih troškova

3. Teorija tvrtke kao skupa ugovora

Može se primijetiti da je literatura koja obrađuje područja decentralizirane organizacije i profitnih centara

bila zamrla devedesetih godina prošlog stoljeća.

Međutim, u posljednjih nekoliko godina ponovo se budi interes za proučavanjem teorija tvrtke (vidi:

Kantarelis, D. , 2007). Pored toga pojavljuju se i novi pristupi u primjeni pa čak i u preoblikovanju

modela profitnih i troškovnih centara. Kao primjer prijedloga za preoblikovanje modela troškovnih i

profitnih centara može se navesti rad jednog od najpoznatijih američkih profesora Roberta S. Kaplana pod

naslovom “The Demise of Cost and Profit Centers” (2006). Taj naslov bi se mogao prevesti kao

“Prestanak troškovnih i profitnih centara”.

Slide 46

Kaplan predlaže novi pristup u sagledavanju tradicionalne organizacijske

strukture troškovnih i profitnih centara korištenjem Balanced Scorecard

modela.

U svom članku Kaplan opisuje pet različitih tipova decentraliziranih

organizacijskih jedinica i to:

1. Profitni centar (The Profit Center)

2. Investicijski centar (The Investment Center)

3. Standardni troškovni centar (The Standard Cost center)

4. Prihodni centar (The revenue Center)

5. Diskrecijski rashodni centar (The Discretionary Expense Center).

Opisi navedenih centara odgovornosti su klasični jer oni kasnije služe za

provođenje transformacija koje Kaplan predlaže.

Slide 47

Kaplan predlaže da se troškovni i profitni centri preoblikuju u strateške operativne jedinice

(strategic operating units). To bi se izvelo primjenom novog sustava upravljanja utemeljenog na

strateškim mapama iz Balanced Scorecard modela i upravljanja troškovima utemeljenog na

aktivnostima (activity based costing model).

To unosi novu dimenziju u model centara odgovornosti a to je izvedba strategije primjenom tog

modela.

Pristup pretvaranja centara odgovornosti u strateške operativne ili poslovne jedinice nikako ne

bi trebao značiti kraj centara odgovornosti (kako to ističe Kaplan) nego unaprjeđenje tog

modela.

Strateške

operativne

jedinice

Profitni i troškovni

centri + BSC

Pretvaranje centara odgovornosti u stratešku poslovnu jedinicu

Slide 48

STRATEGIJA

KOMPANIJE

BALANCED

SCORECARD

CENTAR ODGOVORNOSTI POSTAJE STRATEŠKA

POSLOVNA JEDINICA

IZVEDENA STRATEGIJA

CENTRA ODGOVORNOSTI

Slide 49

1. Transakcijska teorija 3. Teorija tvrtke kao

skupa ugovora

Internalizacija transakcija

Eksternalizacija transakcija

Timski rad Organizacijski

kapital

Međutransakcijski odnosi

Pesudo mikro profitni centri

Intelektualni kapital Insourcing

Razvoj novih profitnih centara i

strateških poslovnih jedinica

Napuštanje ili gašenje

aktivnosti

Outsourcing i opskrbljivanje iz vanjskih izvora

Usmjerenje na ključne aktivnosti i

povezivanje na temelju dugoročnih

ugovora

Franšiziranje Transakcijska

mreža Zajednička

ulaganja

Virtualna organizacija

Prikaz najvažnijih značajki za sve tri suvremene teorije tvrtke (sumarno):

1. Transakcijska teorija 2. Teorija efikasnosti proizvodnih troškova

3. Teorija tvrtke kao skupa ugovora

Internalizacija transakcija

Eksternalizacija transakcija

Timski rad

Slide 50

4.1. Transakcijska teorija i njen utjecaj na organizacijsku praksu Osnovna hipoteza transakcijske teorije je da se usporedbom transakcijskih troškova tj. troškova

tržišne razmjene i menadžerskih troškova tj. troškova upravljanja transferima unutar

poduzeća može donijeti odluka o internalizaciji ili eksternalizaciji transakcija, koja može

osigurati veću efikasnost tvrtke.

Veća efikasnost tvrtke pri tome može se postići na način da se transakcije koje nisu strateškog

karaktera a koje se jeftinije mogu nabaviti na tržištu eksternaliziraju a transakcije koje su

na tržištu skuplje i čija je nabava otežana, internaliziranju.

Transakcijska teorija čiji je utemeljitelj Coase (1937) nastoji odgovoriti na dva ključna pitanja i

to:

1. Koji faktori su presudni za određivanje granica tvrtke? (ili zašto tvrtka uopće

postoji) i

2. Zašto se sva proizvodnja ne odvija samo u jednoj velikoj tvrtki?

Odgovor na prvo pitanje može se ukratko svesti na zaključak da tvrtka za razliku od tržišta

može reducirati transakcijske troškove i tako unaprijediti profitne performanse.

Odgovor na drugo pitanje je da postoji granica kad tvrtka više ne može organizirati dodatne

transakcije jeftinije nego što ih može nabaviti na tržištu ili što ih realizira druga tvrtka.

Naime, uvijek postoji gornja granica veličine poduzeća koju menadžment više ne može

efikasno kontrolirati.

Pronalaženje optimalnih granica tvrtke je upravo bit primjene transakcijske teorije u praksi.

Slide 51

Mikro ekonomski aspekt transakcijske teorije kasnije je nastavio razvijati američki profesor Wiliamson

kroz seriju članaka i knjiga (vidi: Wiliamson, O., 1964, 1868, 1971, 1975, 1979, 1985, 1989, 2002).

Najveći utjecaj na organizacijsku praksu imalo je Wiliamsonovo formuliranje hipoteze M-forme

(Wiliamson, 1971).

On mogućnosti povećanja efikasnosti tvrtke vidi u organizaciji po modelu profitnih centara.

Prema Wiliamsonu, profitni centri i ostali centri odgovornosti omogućavaju povećanje efikasnosti

decentralizacijom menadžmenta u cilju efikasnije kontrole, s jedne strane, te razvijanje interne

ekonomije koja je efikasnija od tržišta, s druge strane.

Wiliamson: Efikasnost M-forme i

modela profitnih centara proizlazi iz:

- Razlaganja složenih problema na jednostavnije

dijelove radi prevladavanja ograničene racionalnosti

-Decentralizacije ovlasti i odgovornosti na menadžere centara odgovornosti

- Nastavljanje centraliziranog upravljanja u manjim jedinicama kad ono izgubi efikasnost na razini

kompanije - Razvijanje interne ekonomije pod kontrolom

glavne uprave koja može biti efikasnija od tržišta - Bolje korištenje potencijala srednje razine

menadžmenta - Povećana motivacija menadžera mjerenjem

segmentalnih rezultata i nagrađivanjem

Slide 52

Wiliamson i Bhargava (1972) su u osnovi tvrdili da je M-forma efikasnija od drugih oblika organiziranja

jer organizacija po modelu centara odgovornosti omogućava dodatnu bilateralnu i multilateralnu

kontrolu između dijelova tvrtke te razvijanje sinergijske i financijske ekonomije. Tako ekstremna

tvrdnja je izazvala lavinu kritika M-forme i transakcijske teorije općenito. Jaku kritiku hipoteze M-

forme, kao temeljnog elementa za realizaciju transakcijske teorije iznio je C.W.L. Hill (1985). On je

izrazio uvjerenje i iznio određene dokaze da je analiza u kojoj Wiliamson dokazuje veću ekonomsku

efikasnost M-forme nad ostalim organizacijskim oblicima fundamentalno pogrešna. On je istakao da

Wiliamsonova teorija ne priznaje u potpunosti organizacijsku i motivacijsku realnost te da prednosti

M-forme nasuprot tržištu nisu tako velike kao što je sugerirano, za što je iznio i empirijske dokaze

(Hill, 1985,str. 747).

Najsnažniju kritiku transakcijske teorije iznio je Demsetz (1988, str. 144-165). On transakcijskoj teoriji,

koju je razvio Wiliamson, postavlja bitne teoretske prigovore i prigovore u vezi s teškoćama njene

primjene.

Wiliamson i Bhargava:

“M-forma je efikasnija od svih

drugih oblika organizacije”

Snažne kritike (C.W.L. Hill i Demsetz): -Transakcijska teorija je fundamentalno pogrešna? - Teorija ne priznaje organizacijsku i motivacijsku realnost -Prednosti M-forme nasuprot tržištu nisu tako velike kao što je sugerirano

Slide 54

Internalizacija transakcija omogućava držanje ili unošenje strateški važnih transakcija pod

kontrolom hijerarhije odnosno glavne uprave tvrtke.

Eksternalizacija transakcija može ići u dva smjera.

Jedan smjer je potpuno napuštanje eksternaliziranih transakcija i dijelova poduzeća te

kupovanje tih transakcija na slobodnom tržištu ako su uopće potrebne.

Drugi smjer je eksternalizacija transakcija i zadržavanje veze temeljem dugoročnih ugovora

radi opskrbljivanja iz vanjskih izvora što se danas popularno naziva outsourcing.

Ako promatramo organizacijsku praksu kroz vrijeme može se reći da je u prošlosti je veći

naglasak bio na samostalnom obavljanju što većeg broja aktivnosti i na internalizaciji

upravo zbog vjerovanja da je tvrtka u stanju efikasnije organizirati proizvodnju i

transakcije nego tržište.

Sugestije za efikasnije poslovanje u prošlosti:

Profitni centar: Proizvodnja

Profitni centar: Prodaja

Interni transferi

- izravna i lakša kontrola transfera

- sigurnost transfera

- manji transferni troškovi

- prednost ekonomije opsega

- veća financijska snaga

Poruka: Veličina je prednost ako se njome zna upravljati. Fleksibilnost se postiže uvođenjem

profitnih centara.

Slide 55

Međutim, u posljednjih tridesetak godina naglašeno se sugerira svođenje aktivnosti samo na

temeljne kompetencije i eksternalizacija uz outsorcing svih ostalih aktivnosti.

To se objašnjava promjena u zahtjevima tržišta i tehnologiji koji zahtijevaju fleksibilnost

organizacije iako nema značajnijih ekonomskih dokaza da takav pristup u svakom slučaju daje

bolje ekonomske rezultate.

Sugestije za efikasnije poslovanje u posljednjih tridesetak godina:

Dobavljači Poduzeće (zadržava samo

temeljne aktivnosti)

Slobodni tržišni transferi

Dobavljači: Outsourceri

Transferi utemeljeni na dugoročnim ugovorima

Poruka: poduzeće treba zadržati samo temeljne aktivnosti kako bi bilo što fleksibilnije

da bi lakše odgovorilo na brze promjene u okruženju.

Slide 58

TRANSAKCIJA ""

DRUGI JE RADE

EFIKASNIJE, MOŽE SE

KUPITI

TRANSAKCIJA ""

SKUPLJA NEGO NA

TRŽIŠTU A NIJE

STRATEŠKI ZNAČAJNA

TRANSAKCIJA ""

TREBA NAM SAMO

POVREMENO, MOŽE SE

KUPITI

PODUZEĆE

TRANSAKCIJA "B"

NE DA SE

KONTROLIRATI

TRANSAKCIJA "A"

SKUPLJA NA TRŽIŠTU

NEGO U VLASTITOJ

IZVEDBI TRANSAKCIJA "C"

STRATEŠKI

ZNAČAJNA

(OUTSOURCING)

Slika 8: Model donošenja odluka o

internalizaciji ili eksternalizaciji

transakcija

Slide 62

U odgovoru na pitanje kako nastaje "intelektualni kapital" (intelektualna aktiva), može se poći od prihvaćene

definicije da je intelektualni kapital razlika između tržišne vrijednosti poduzeća i njegove neto knjigovodstvene

vrijednosti: Prema tome vrijedi slijedeći obrazac:

Intelektualni

kapital =

Tržišna

vrijednost

poduzeća

-

Neto

knjigovodstvena

vrijednost poduzeća

Ako se prihvate sve navedene pretpostavke onda se može (hrabro) reći da intelektualni kapital nastaje iz:

• troškova ulaganja u aktivu zaposlenih, aktivu kupaca i organizacijsku aktivu

• sinergijskih efekata djelovanja elemenata intelektualne aktive i elemenata računovodstvene aktive.

Troškovi ulaganja u intelektualnu aktivu nisu ništa drugo nego dobit pretvorena u troškove koji ovdje

poprimaju oblik investicije iako se prema računovodstvenim propisima ti troškovi ne mogu knjižiti kao

investicija.

Iz toga se izvodi zaključak da bi dobit poduzeća bila veća od ostvarene za svotu troškova ulaganja u

intelektualnu aktivu.

Prema tome, vlastiti kapital bi bio veći za taj iznos (umanjen za porez na dobit). Međutim, ta dobit nije

izgubljena jer postaje intelektualni kapital tj. skrivena pasiva.

Sadržaj bilance koja pored računovodstvene aktive i pasive uključuje i intelektualnu aktivu te intelektualni

kapital s najvažnijim izvorom njihova stvaranja prikazuje slijedeća slika.

Najveći problem je mjerenje

tržišne vrijednosti poduzeća i

intelektualnog kapitala!

Slide 63

Kako će iznad prosječni intelektualni kapital biti primijećen u pokazateljima performanse? Budući da se klasični pokazatelji uspješnosti temelje na računovodstvenim elementima bilance efektuiranje intelektualne aktive i intelektualnog kapitala bit će primijećeni kao porast efikasnosti.

Koeficijent obrtaja aktive:

Dobit

Koa = ------------

Aktiva bit će veći od prosjeka u djelatnosti. Povrat na aktivu: Dobit ROA = ----------- Aktiva Bit će veći od prosjeka u djelatnosti.

Bilanca poduzeća s uključenim intelektualnim kapitalom

AKTIVA PASIVA

TEKUĆA AKTIVA OBVEZE

DUGOTRAJNA AKTIVA VLASNIČKI KAPITAL

RAČUNOVODSTVENA AKTIVA RAČUNOVODSTVENA PASIVA

AKTIVA KUPACA (KLIJENATA) ULAGANJE TROŠKOVA U STVARANJE INTELEKTUALNE AKTIVE

ORGANIZACIJSKA AKTIVA

AKTIVA ZAPOSLENIH INTERNO STVORENI GOODWILL

INTELEKTUALNA AKTIVA INTELEKTUALNI KAPITAL

PRIHODI

- TROŠKOVI ULAGANJA U INTELEKTUALNU AKTIVU

- OSTALI RASHODI

= DOBIT

U današnje vrijeme intelektualni kapital se ističe kao najvažnije bogatstvo

tvrtke.

Slide 68

5.1. U-forma (Unitary form) ili funkcionalna organizacijska struktura

je oblik organizacije koji karakterizira:

•podjela aktivnosti i oblikovanje organizacijskih jedinica prema funkcijama,

•centralizirano upravljanje organizacijskim jedinicama s razine glavne uprave,

•međusobna ovisnost funkcija tj. organizacijskih jedinica Funkcionalne organizacijske jedinice obavljaju funkcije kao što su:

proizvodnja, marketing, financije, administracija, nabava, prodaja, istraživanje i razvoj itd. Za funkcionalnu formu

organizacije se u pravilu veže centralizirano upravljanje svim pod-jedinicama na razini glavne uprave. Menadžeri

pojedinih funkcija i funkcionalnih organizacijskih jedinica odgovorni su za pravilno i efektivno djelovanje svojih

jedinica. Kod funkcionalne organizacije organizacijske jedinice su međusobno ovisne i ne mogu efikasno funkcionirati

jedna bez druge. U-formu prikazuje slika 11.

Slika 11: U-forma organizacije GLAVNA UPRAVA

NABAVA ADMINISTRACIJA PROIZVODNJA FINANCIJE PRODAJA

PRIPREMA IZRADA MONTAŽA

Odgovornost menadžera

se svodi na odgovornost

za izvršenje naredbe

dobivene s više razine.

Slide 71

5.2. M – forma ili multidivizionalna organizacija M-formu (multidivizionalnu formu) organizacije karakterizira:

• dekomponiranje poduzeća na više kvazi-autonomnih operativnih divizionalnih jedinica i

• razdvajanje strateškog od operativnog odlučivanja koje se delegira na razinu tih jedinica.

Operativne divizionalne jedinice (tipični centri profita koji se temelje na proizvodima ili zemljopisnim

područjima) sadrže i bitne funkcije kao što su: proizvodnja, nabava, prodaja, financije, inženjering i

slično.

Jedna od osnovnih prednosti primjene M-forme je u tome što razdvajanje djelatnosti i njihovo

organiziranje u obliku profitnih centara omogućuje nastavak proizvodnje i poslovanje tih jedinica

u obliku U-forme, jer one ostaju dovoljno male i specijalizirane da ne padaju ispod praga kad U-

forma prestaje biti efikasna.

Profitni centri u okviru M-forme su kvazi-autonomni i često neovisni u donošenju operativnih odluka

(osim ako ne dođe do eskalacije negativnih sukoba u internoj razmjeni), jedino što su glavnoj upravi

odgovorni za dobitak ili gubitak. Na ovaj način struktura M-forme zaobilazi probleme kumulativnog

gubitka kontrole i preopterećenja komunikacijama koje se javlja kod neadekvatne primjene U-forme.

Menadžeri profitnih centara usmjeravaju se na zadovoljstvo kupaca kako bi povećali profit za koji su

odgovorni glavnoj upravi. To je najveći kvalitetni zaokret u ponašanju menadžera koji donosi model

profitnih centara u odnosu na složenu centraliziranu organizaciju.

Osnovna razlika između M-forme i H-forme je u tome što profitni i investicijski centri u M-formi nisu

pravne osobe a u H-formi jesu.

H-forma ne isključuje primjenu M-forme u svojim poslovnim segmentima isto kao što ni M-forma ne

isključuje nego pretpostavlja primjenu U-forme u svojim poslovnim jedinicama.

SLIKA 16: Varijacije M-forme

Slide 77

X-forma (kombinacija različitih

formi –U,M,H

Varijacije M-forme

-forma: (Glavna uprava se miješa

u operativne odluke u profitnim centrima)

T-forma (M') Prijelazni oblik prema M-formi

M

-forma; Ova forma je iskrivljena struktura

M-forme, (naziva se još i "korumpirana M-

forma"). Njena struktura je također

multidivizionalna, ali nisu potpuno

razdvojene operativne i strateške funkcije.

Glavna uprava se miješa u operativne odluke

dozirajući autonomiju i odgovornost poslovnih

jedinica prema vlastitoj procjeni u skladu s

trenutnim potrebama. Kod ove forme naglašen

je zajednički interes na račun interesa profitnih

centara i ekspanzija poduzeća uz nešto niži

profit.

T-forma: (ili M'-forma): Ova forma je

prijelazni oblik multidivizionalizacije. Ona

označava poduzeća u procesu organizacijskog

prilagođavanja u smjeru M-forme. Zbog toga

su performanse ovih poduzeća daleko od

optimalnih.

X-forma: Ova forma organizacije poduzeća

podrazumijeva mješavinu organizacijskih

varijanti (na primjer: kombiniran je dio M-

forme i dio U-forme).

M

Slide 78

5.3. H – forma: Holding organizacija

Holding organizacija (H-forma) je organizacijski oblik koji karakterizira

skup pravnih osoba povezanih na osnovi vlasništva nad kapitalom tih društava.

Glavna uprava holding kompanije u pravilu donosi strateške odluke a operativne

odluke, u pravilu, prepušta upravama svojih društava.

Značajniji utjecaj glavne uprave holding kompanije na operativne odluke uprava

njenih društava pojavljuje se u praksi kada ta društva djeluju u međusobno

povezanim poslovima.

Ako društva holding kompanija djeluju u međusobno neovisnim poslovima uprava

holdinga ih najčešće usmjerava na postizanje postavljenih strateških ciljeva i

kontrolira njihovu efektivnost i efikasnost.

Najveći dio profita ostvaren u investicijskim centrima holding u pravilu se

reinvestira u jedinice koje su ga ostvarile.

Holding organizacija konsolidira rezultate svojih ovisnih društava kao da se

radi o jednom poduzeću.

Slide 82

Prema strukturi djelatnosti holding kompanije,

u pravilu, slijede jednu od tri slijedeće

strategije:

1. vertikalna integracija

2. horizontalna integracija

3. konglomerat djelatnosti

(1) Kod vertikalne integracije holding

kompanija nastoji povezati aktivnosti od

osiguranja sirovina, preko proizvodnje do

prodaje na tržištu.

S obzirom na dominantnu djelatnost vertikalna

integracija se može provoditi prema naprijed tj.

prema tržištu ili prema natrag tj. prema

izvorima resursa. Vertikalna integracija

shematski je prikazana na slijedećoj slici.

TRŽIŠTE

Maloprodaja

Veleprodaja

Proizvodnja

Sirovine

Vertikalna

integracija

prema

naprijed

Vertikalna

integracija

prema

natrag

SLIKA18: Vertikalna integracija holding kompanije

Slide 83

Vertikalna integracija nastoji iskoristiti prednosti vertikalne ekonomije.

Prednosti vertikalne ekonomije pojavljuju se u situaciji kad je držanje pod

hijerarhijskom kontrolom neprekinutog lanca aktivnosti ključno za efikasnost sustava.

Na primjer, osiguranje sirovinske osnove može biti strateški značajno za održanje cijelog

sustava kao što je to kod naftne industrije ili kod cementne industrije.

Kod vertikalne integracije često stoji otvorena dvojba treba li se ona realizirati

primjenom hijerarhijske kontrole nad vlastitim profitnim centrima ili se ona može riješiti

tržišnim povezivanjem neovisnih poduzeća pomoću dugoročnih ugovora.

Odgovor na to pitanje može se dobiti samo ispitivanjem svih relevantnih faktora u svakoj

konkretnoj tržišnoj situaciji.

Na primjer, ako postoji široko i dostupno nabavno tržište osnovnih sirovina onda takve

izvore vjerojatno nije potrebno uključivati u vertikalnu integraciju.

Suprotno tome, ako je nabavno tržište sirovina ograničeno i strateški značajno, takve

izvore je potrebno uključiti u vertikalnu integraciju i staviti ih pod hijerarhijsku

kontrolu.

SLIKA 19: Horizontalna integracija na primjeru cementne industrije

Slide 84

GLAVNA UPRAVA

ADMINISTRACIJA CENTRALNE POSLOVNE FUNKCIJE

TVORNICA CEMENTA "1“

(Hrvatska)

TVORNICA CEMENTA "2“

(BiH)

TVORNICA CEMENTA "3“

(Poljska)

(2) Horizontalna integracija razumijeva širenje i/ili stavljanje pod hijerarhijsku kontrolu istih

kapaciteta na različitim lokacijama i tržištima.

Horizontalna integracija omogućava

kontrolu proizvodnje i velikog dijela tržišta

što pogoduje uspostavljanju monopola. Zbog

toga horizontalnu integraciju neke države

ograničavaju ili čak zabranjuju zakonom o

anti-monopolu (kao Japan, na primjer)

Horizontalna integracija posebno je prisutna

u multinacionalnim kompanijama.

Horizontalna ekspanzija i integracija je

posebno izražena u bankarskoj industriji,

turizmu i u području revizorskih usluga.

Prednosti horizontalne integracije najčešće

se temelje na razrađenoj i uvježbanoj

tehnologiji rada koja se prenosi i

primjenjuje na novouključene ili

novorazvijene dijelove kompanije.

Horizontalna integracija, dakle, izvlači

koristi iz sinergijske ekonomije.

Slide 85

(2) Konglomeratska integracija (klasična) se temelji na financijskoj ekonomiji.

Ona okuplja bilo koje djelatnosti iz kojih se dade zaraditi profit.

Uobičajene značajke uspješnih

konglomeratskih decentraliziranih

kompanija

-Glavna uprava podvrgava organizacijskoj disciplini svoje članice tražeći od njih određenu razinu profitabilnosti - Glavna uprava se rijetko miješa u operativne odluke menadžera svojih investicijskih ili profitnih centara sve dok je zadovoljna ostvarenim profitom - Ako menadžeri ne ostvaruju zadovoljavajući profit bit će smijenjeni ili čak otpušteni - Investicijski ili profitni centri koji postižu loše rezultate mogu biti prodani

Slide 86

Zanimljivi primjeri iz prakse nekih konglomerata;

Neke holding kompanije imaju strategiju kupovanja posrnulih tvrtki koje nakon toga

dokapitaliziraju i podvrgavaju organizacijskoj disciplini kako bi ih učinili profitabilnima ili dobrih

malih tvrtki koje se mogu razviti.

1. Kupi – učini profitabilnim – drži ili prodaj

Nakon što te tvrtke postanu profitabilne neke holding kompanije ih:

- drže dalje

- a neke ih prodaju za puno veću cijenu od one koja je za njih plaćena.

2. Kupi i razvi dobru ideju

Neke holding kompanije kupuju male privatne tvrtke koje nemaju dovoljno kapitala za razvoj ali

imaju dobru ideju i poslovnu perspektivu. U takvim slučajevima holding kompanija ulaže novac u

kupljenu tvrtku a prijašnjeg vlasnika često zadržava na mjestu menadžera te tvrtke i potiče ga da

tvrtku razvije. Istodobno, ona mu omogućava pristup novim tehnologijama i novim tržištima koja

mu ranije nisu bila dostupna.

3. Ako se ne da popraviti – prodaj ili ugasi

Ako holding kompanija iz bilo kojeg razloga unutarnje ili vanjske prirode nije u stanju osigurati

profitabilnost neke svoje pod-jedinice ona će je prodati ili jednostavno ugasiti.

U ovom slučaju računovodstvo odgovornosti predstavlja temelj za donošenje strateških odluka.

Navedene primjere prikazuje slika 20.

SLIKA 20: Holding kompanija zasnovana na koglomeratskoj integraciji i strategiji kupovanja ili prodaje tvrtki

Slide 87

GLAVNA UPRAVA

ADMINISTRACIJA ZAJEDNIČKE POSLOVNE FUNKCIJE

AUTO INDUSTRIJA DRVNA INDUSTRIJA METALSKA INDUSTRIJA

GRADITELJSTVO

PRIVATNA MALA TVRTKA S PERSPEKTIVNIM POSLOVNIM

PROGRAMOM

TVRTKA S LOŠIM REZULTATIMA KOJA SE

MOŽE POPRAVITI

TVRTKA KOJA NIJE USPJELA

KUPITI I RAZVITI KUPITI I UČINITI PROFITABILNIM

PRODATI ILI UGASITI

SLIKA 21: Osnovni ciljevi primjene organizacije po modelu centara odgovornosti

Slide 91

Diferencirani pristup problemima dijelova

organizacije

Utvrđivanje performansi

dijelova organizacije

Procjena menadžerskog učinka i stimulacija

CILJEVI PRIMJENE MODELA CENTARA ODGOVORNOSTI

Efikasnije korištenje

menadžera srednje razine

Rasterećenje menadžerskih komunikacija

Primjena U-forme u centrima odgovornosti Povećanje ukupne

učinkovitosti

Ostvarivanje efekata interne

ekonomije

Diferencirani pristup problemima djelova

organizacije

Utvrđivanje performansi

dijelova organizacije

7. TIPOLOGIJA CENTARA ODGOVORNOSTI I NJIHOVE NAJVAŽNIJE

ZNAČAJKE

Slide 93

7.1. Definiranje temeljnih vrsta centara odgovornosti U cilju bolje organizacije obavljanja radnih aktivnosti i uspostavljanja hijerarhije neophodno je oblikovati

organizacijske jedinice čije se djelovanje nastoji međusobno uskladiti.

Može se dogoditi da organizacijske jedinice imaju određen djelokrug rada i radni proces ali da nemaju jasno određene

ciljeve i način mjerenja rezultata nego su ciljevi i rezultati mjerljivi i poznati samo na razini cjeline.

Međutim, ako se u organizaciju implementira model centara odgovornosti za sve organizacijske jedinice treba odrediti:

a) djelokrug rada

b) radni proces

c) jasne ciljeve organizacijskih jedinica

d) prava i odgovornosti menadžera organizacijskih jedinica

e) kriterije mjerenja rezultata organizacijskih jedinica i njihovih menadžera

f) međusobne ekonomske odnose organizacijskih jedinica uključivo interne transfere

g) način korištenja neto financijskih rezultata ostvarenih u organizacijskim jedinicama

Kad se u organizacijskom i menadžerskom sustavu definiraju sve gore navedene značajke za sve

organizacijske jedinice i ukupnost sustava može se reći da je primijenjen model centara odgovornosti.

Slide 94

Tada organizacijske jedinice poprimaju jasnija obilježja koja odražavaju i njihovu funkciju. Prema tome,

uvođenje modela centara odgovornosti ne isključuje kategorijalne nazive i određenja kao što su divizije,

poslovne jedinice, odjeli i slično nego samo precizira njihovu ulogu u poslovnom sustavu. Model centara

odgovornosti ne isključuje ni bilo koju organizacijsku formu pa čak ni U-formu nego, naprotiv, određuje

preciznije ulogu organizacijskih jedinica u okviru djelovanja određene organizacijske forme.

Centar odgovornosti se može definirati kao organizacijska jedinica čijem menadžeru se dodjeljuje dio od

ukupnog opsega odgovornosti i prava na odlučivanje za ostvarenje određenih ciljeva, zadataka i rezultata.

Pri tome ta organizacijska jedinica može biti stalnog ili privremenog karaktera te stvarna ili virtualna.

Organizacijska jedinica koja

obavlja određene aktivnosti u

poslovnom procesu

Centar odgovornosti (odgovornost mendžera je

ključna)

Menadžeru organizacijske

jedinice se dodjeljuje dio

od ukupnog opsega

odgovornosti i adekvatno

tome ovlaštenja za

ostvarenje određenih

ciljeva, zadataka i

rezultata

Slide 96

Iako se može reći da su troškovni centri i profitni centri dva osnovna tipa centara odgovornosti koji su

potpuno konceptualno različiti, rješenja kompleksnih problema u praksi zahtijevaju preciznije definiranje

karakteristika različitih centara odgovornosti. U skladu s tim mogu se istaknuti slijedeći modaliteti

centara odgovornosti:

1. Profitni centri (Profit Centers)

2. Troškovni centri (Cost Centers)

3. Investicijski centri (Investment Centers)

4. Prihodni centri (Revenue Centers)

5. Pseudoprofitni centri (Pseudoprofit Centers)

6. Diskrecijski troškovni centri (Discretionary Cost Centers)

7. Centri aktivnosti (Activity Centers) - Podprofitni centri ili uslužni centri

8. Virtualni troškovni centri

9. Virtualni profitni centri

Mora se istaknuti da je stroge granice između različitih tipova centara odgovornosti nemoguće povući, ali

temeljne razlike u karakteristikama i funkcijama, koje ne dopuštaju velika preklapanja, moraju se

ustanoviti, jer bi se inače izgubio osnovni smisao diferenciranja između različitih oblika centara

odgovornosti.

Slide 97

7.2. PROFITNI CENTAR

Profitni centar (Profit Center) se može definirati kao organizacijska jedinica čijem menadžeru se

dodjeljuje dio od ukupnog opsega odgovornosti i prava na odlučivanje za profit zarađen

temeljem njegovih aktivnosti na tržištu.

Profit profitnog centra se utvrđuje kao razlika između prihoda i rashoda prije oporezivanja ili poslije

oporezivanja.

Budući da menadžer profitnog centra kontrolira troškove, rashode i prihod profitnog centra s određenim

nivoom ovlaštenja, kada se mjeri rezultat menadžera, njegov doprinos se procjenjuje na razini

kontrolabilnih veličina.

Profitni centar

Menadžer troškovnog centra odgovoran je za:

-kontrolu prihoda -kontrolu rashoda u profintom centru -realizaciju planiranog profita

Ljudi, bez profita nema života.

Slide 117

a) Odgovornost menadžera profitnog

centra kad je nabava locirana u

profitnom centru

Profitni centar

Uprava P.C. Administracija P.C.

Nabava Proizvodnja Prodaja Inženjering

Odgovornost menadžera profitnog centra za ostvarene rezultate s aspekta organizacije nabave je potpuna.

GLAVNA UPRAVA

ADMINISTRACIJA I

OSTALE ZAJEDNIČKE

FUNKCIJE

ZAJEDNIČKA NABAVA

NESPECIFIČNIH INPUTA

PROFITNI CENTAR “A”

Nabava specifičnih

inputa

PROFITNI CENTAR “B”

Nabava specifičnih

inputa

PROFITNI CENTAR “C

Nabava specifičnih

inputa

b) Odgovornost menadžera profitnog

centra kad je nabava locirana djelomično

u profitnom centru a djelomično na razini

tvrtke

Odgovornost menadžera profitnog centra za ostvarene rezultate s aspekta organizacije nabave je potpuna jer se može smatrati neometanom i bez negativnih utjecaja na rezultat. Samo u rijetkim slučajevima kad su pogreške zajedničke nabave jesno vidljive, menadžer profitnog centra može prebacivati odgovornost na menadžera zajedničke nabave.

Slika 25:

Slika 26:

Slide 118

c) Odgovornost menadžera profitnog

centra kad je nabava u potpunosti

locirana na razini tvrtke kao zajednička

funkcija

Odgovornost menadžera profitnog centra za ostvarene rezultate s aspekta organizacije nabave može biti podijeljena. Naime, ako dođe do nepovoljnih odstupanja u cijenama nabavljenih inputa od planiranih ili standardnih cijena što ima značajan utjecaj na ostvarene rezultate profitnog centra bit će neophodno kroz računovodstvo odgovornosti utvrditi je li menadžer nabave odgovoran za ta odstupanja ili se radi o objektivnim okolnostima.

GLAVNA UPRAVA

ADMINISTRACIJA I

OSTALE ZAJEDNIČKE

FUNKCIJE

ZAJEDNIČKA NABAVA

SVIH INPUTA

PROFITNI

CENTAR “A”

PROFITNI

CENTAR “B”

PROFITNI

CENTAR “C

Slika 27:

Slide 127

7.3. TROŠKOVNI CENTAR

Troškovni centar (Cost Center) se može definirati kao organizacijska jedinica čijem menadžeru

se dodjeljuje dio od ukupnog opsega odgovornosti za troškove njenih aktivnosti za koje je jasno

definiran odnos između inputa i outputa.

Cilj formiranja troškovnih centara je povećati efikasnost kontrole troškova s krajnjom namjerom

njihove racionalizacije. Formiranje centara troškova ima u fokusu razvoj ekonomije troškova. Glavni

zadatak centara troškova je proizvesti određeni output uz minimalno potrebni trošak ili realizirati

planirane aktivnosti u okviru ograničenog budžeta.

Osim za troškove, menadžer troškovnog centra odgovara i za kvantitet i kvalitetu učinaka.

Financijske mjere performanse troškovnog centra su troškovi u odnosu prema planiranim ili standardnim

veličinama ili u odnosu prema ograničenom budžetu. Centri troškova ne stvaraju izravan prihod. Za njih

dakle, računovodstveni sustav bilježi troškove ali ne i zarađeni prihod.

Troškovni centar

Menadžer troškovnog centra odgovoran je za:

-Kontrolu troškova -Kontrolu kvaliteta učinaka

-Realizaciju planirane količine učinaka

Slide 135

7.4. INVESTICIJSKI CENTAR

Investicijski centar (Investment Center) se može definirati kao organizacijska jedinica čijem

menadžeru se dodjeljuje dio od ukupnog opsega odgovornosti za ostvareni profit i investirani

kapital .

Prema tome, menadžer investicijskog centra dobiva na upravljanje dio od ukupne imovine tvrtke.

Taj dio imovine promatra se kao posebna investicija u centar odgovornosti pa se iz tog pristupa

izvodi i naziv "investicijski centar".

Uloga i odgovornost menadžera investicijskih centara povezuje se i s pravima na korištenje

investicijskih fondova te reinvestiranja dijela profita ostvarenog u investicijskom centru, što

dodatno opravdava naziv "investicijski centar".

Efikasno korištenje investicijskog kapitala na taj način ulazi dodatno u odgovornost menadžera

investicijskog centra pa se posebno promatra i mjeri povrat na svaku novu investiciju kad je to moguće i

na korišteni ukupni kapital.

Investicijski centar

Menadžer investicijskog centra odgovoran je za:

-realizaciju planiranog profita - reinvestiranje profita i povrat na investirano

Slide 140

7.5. PRIHODNI CENTAR

Prihodni centar (Revenue Center) se može definirati kao organizacijska jedinica čijem menadžeru se

dodjeljuje dio od ukupne odgovornosti za prihod koji se ostvaruje aktivnostima tog centra.

Osnovni zadatak prihodnog centra ostvariti što veći prihod od prodaje proizvoda i usluga profitnih ili

investicijskih centara. Prihodni centar ima zadane prodajne cijene ili raspon u kojem se one mogu kretati i

način prodaje. Prihodni centar ne može utjecati na troškove za prodano proizvoda u usluga koje prodaje

nego samo na vlastite troškove. Menadžer prihodnog centra je odgovoran za ostvareni prihod od prodaje i

za vlastite troškove za obavljanje te prodaje koji se definiraju budžetom.

Na primjer, odjel rezervacija i prodaje karata u zrakoplovnoj kompaniji tretira se kao prihodni centar. U

tvrtkama koje se bave trgovinom prodajni odjeli u profitnom centru se smatraju prihodnim centrima.

Prihodni centri, dakle, nemaju sve nužne karakteristike profitnih centara. Zbog toga oni mogu biti

prikladni za podjedinice profitnih centara koje se temelje na užem razvrstavanju aktivnosti profitnih

centara. Međutim, oni se mogu organizirati kao samostalni centri odgovornosti kad obavljaju dislociranu

funkciju prodaje za više profitnih centara. U takvim slučajevima njihove karakteristike se približavaju

karakteristikama profitnih centara a ponekad dolazi i do pretvaranja prihodnih u profitne centre

primjenom određenog modela interne razmjene.

Pri tome treba istaknuti da praksa nije opterećena čistoćom definicija prihodnih centara pa se mnogi

prihodni centri tretiraju vrlo slično profitnim centrima. Prihodni centri prodaje kao podjedinice profitnih i

investicijskih centara prikazani su ranije na slici 31.

Slide 141

Distribucija odgovornosti za prihode i troškove vezane uz prihodni centar daje se u slijedećoj tablici:

Distribucija odgovornosti za prihode i troškove vezane uz prihodni centar

Opis Osnova mjerenja Odgovornost

Prihod od prodaje Plan i budžet Menadžer prihodnog centra

Troškovi prihodnog centra Plan i budžet Menadžer prihodnog centra

Troškovi za prodano Plan i budžet Menadžer profitnog centra

Mjerila za procjenu uspješnosti izvedbe menadžera prihodnog centra mogu biti:

Uspješnost ostvarenja prihoda = Ostvareni prihod/Planirani prihod

Uspješnost kontrole troškova = Ostvareni troškovi/Budžetirani troškovi

Ekonomičnost vlastitih troškova = Prihod od prodaje/Vlastiti troškovi prihodnog centra

Udio troškova prodaje u prihodu = Troškovi prihodnog centra/Prihod od prodaje

Stupanj naplate prihoda = Naplaćeni prihod/Prihod od prodaje

Kvaliteta prihoda = Otpis potraživanja od kupaca/Prihod od prodaje

Slide 142

7.6. PSEUDOPROFITNI CENTAR

Pseuduprofitni centar se može definirati kao organizacijska jedinica čijem se menadžeru dodjeljuje

dio od ukupnog opsega odgovornosti za profit zarađen pretežno na internom tržištu ili je on posljedica

određene metode obračuna odnosno rasporeda zajednički ostvarenog prihod ili profita.

Pseudoprofitni centri nastaju iz dva temeljna praktična razloga.

U prvom slučaju oni se javljaju kao prirodna posljedica organizacije zajedničkih potpornih aktivnosti

kao što su na primjer: zajedničko održavanje postrojenja, zajednički transport i tome slično. U takvim

slučajevima za obavljanje internih usluga formiraju se interne cijene tih usluga koje pseudoprofitni

centri naplaćuju od profitnih centara koji su njihovi interni kupci.

U drugom slučaju, pseudoprofitni centri se javljaju u situacijama kad menadžment nastoji kontinuirane i

povezane procese razdijeliti na faze kako bi se utvrdio efikasnost i efektivnost svake pojedine faze

procesa.

Cilj organiziranja pseudoprofitnih centara u tom slučaju je bolja kontrola troškova, prihoda i profita i to

tako da se ostvarenje faznog profita stavlja u prvi plan.

Pri tome se postavlja sustav bilateralne i multilateralne kontrole koje dopunjavaju sustav kontrole

glavne uprave. U praksi se model pseudoprofitnih centara najčešće koristi u djelatnostima brodogradnje,

u cementnoj industriji, u bankama i slično. Međutim, iako se tu s teorijskog gledišta stvarno radi o

pseudoprofitnim centrima menadžeri u praksi takve organizacijske jedinice ipak zovu profitni centri.

Slide 143

GLAVNA UPRAVA

FINANCIJE I

RAČUNOVODSTVO

KADROVSKA

SLUŽBA

PLAN I

BUDŽET

ISTRAŽIVANJE

I RAZVOJ

BUDŽETIRANI TROŠKOVNI CENTRI

Proizvodni

troškovni centri

Prihodni

Centar prodaja

TRŽIŠTE

Troškovni centri

Podrške: nabava,

skladište, administracija

Uprava profitnog centra

PROFITNI CENTAR “A”

Interna

razmjena

TRŽIŠTE

PROFITNI CENTAR “B”

Uprava i

administracija

Uslužne

radionice

PSEUDOPROFITNI CENTAR

(Održavanje postrojenja,

transport i slično)

SLIKA 33: Tipični organizacijski raspored centara odgovornosti koji uključuju pseudoprofitne centre potpore

Slide 144

Prva faza Druga faza Treća faza

Pseudoprfitni

centar

„Priprema i

obrada

materijala“

Pseudoprfitni

centar

„Izrada

dijelova“

Pseudoprfitni

centar

„Montaža“

Zajednički proizvod

Pseudoprofitni centri se kao dominantan model organizacije javljaju u situacijama kad

menadžment nastoji kontinuirane i povezane procese razdijeliti na faze kako bi se utvrdila

efikasnost i efektivnost svake pojedine faze procesa.

Cilj organiziranja pseudoprofitnih centara u tom slučaju je bolja kontrola troškova, prihoda i

profita i to tako da se kontrola troškova stavlja u prvi plan. Pri tome se uspostavlja sustav

bilateralne i multilateralne kontrole koje dopunjavaju sustav kontrole glavne uprave. U praksi se

model pseudoprofitnih centara najčešće koristi u djelatnostima brodogradnje, u cementnoj

industriji, u graditeljstvu i slično. Međutim, iako se tu s teorijskog gledišta stvarno radi o

pseudoprofitnim centrima menadžeri u praksi takve organizacijske jedinice ipak često zovu

profitni centri.

Slide 145

7.7. DISKRECIJSKI TROŠKOVNI CENTRI su troškovni centri koji nemaju jasno definirani

odnos između inputa i outputa. To su troškovni centri kod kojih ne postoji jednostavan i praktičan način

kvantitativnog mjerenja outputa nasuprot nužnim inputima. U tu skupinu pripadaju različite vrste pratećih

kontrolnih i pomoćnih službi u poduzeću kao što su: pravna služba, financije i računovodstvo, plan i

budžet, marketing, istraživanje i razvoj itd. Zajednička karakteristika te skupine troškovnih centara je

da oni indirektno pridonose prihodu pa su preko budžeta alimentirani od profitnih centara koji generiraju

prihod. Zbog toga se često nazivaju i budžetirani troškovni centri. Diskrecijski troškovni centri se

pojavljuju i kod različitih državnih službi i drugih neprofitnih organizacija čija je potrošnja

ograničena budžetom (opis diskrecijskih troškovnih centara prema: Hilton, R.W., Maher, M.W. and

Selto, F.H., 2000, p. 824).

Mjesto i ulogu troškovnih centara i diskrecijskih (budžetiranih) troškovnih centara u organizacijskoj

shemi poduzeća prikazuje slika 34.

Financije i

računovodstvo

Plan i budžet Pravna i

kadrovska služba

Istraživanje i

razvoj

Diskrecijski troškovni centri (budžetirani)

GLAVNA UPRAVA SLIKA 34: Diskrecijski troškovni centri

Slide 146

7.8. CENTRI AKTIVNOSTI

Centar aktivnosti (Activity Center) se može definirati kao organizacijska jedinica čijem se

menadžeru dodjeljuje dio od ukupnog opsega odgovornosti za obavljanje planiranih aktivnosti

koje će rezultirati zarađivanjem profita ili obavljanjem usluga u okviru raspoloživih sredstava.

Prema tome, centri aktivnosti mogu biti profitne organizacijske jedinice ili neprofitne

organizacijske jedinice.

Centar aktivnosti usmjeren na zarađivanje profita djeluje u sastavu profitnog centra i nema sve

neophodne funkcije da bi bio profitni centar a nema ni karakteristike pseudoprofitnog centra. Ta

organizacijska tvorevina je nastala iz potreba prakse da se ustanovi organizacijska jedinica nižeg ranga

od profitnog centra koja se može nazvati i podprofitni centar.

Dobar primjer centara aktivnosti su gradilišta u građevinskim tvrtkama. Naime, za gradilišta je

uobičajeno da imaju praćenje troškova, prihoda i profita ali to najčešće nije dovoljno da bi stekli uvjete

za status profitnog centra. Gradilišta imaju status privremenih organizacijskih jedinica jer traju dok se

objekti ne dovrše a istodobno se otvaraju nova. Sredstva i ljudi iz profitnog centra angažiraju se na

gradilištima prema planu izvođenja tako da se na različitim gradilištima često kombiniraju ista sredstva

i ljudi prema potrebama. Zbog toga se ona najprikladnije organiziraju kao centri aktivnosti koji svoj

prihod zarađuju na tržištu i imaju prilično jasan račun dobiti. Ipak odgovornost za rezultate podprofitnih

centara nije jasno izražena nego je više podijeljena na menadžere koji sudjeluju u zajedničkoj izvedbi.

Zbog toga računovodstvo odgovornosti mora osigurati detaljne informacije kako bi se mogla preciznije

utvrditi odgovornost svakog pojedinog menadžera za rezultat.

Organizaciju centara aktivnosti u profitnom centru "visokogradnja" u građevinskoj tvrtki pokazuje slika

35.

SLIKA 35: Organizacija centara aktivnosti u sastavu profitnog centra visokogradnja

Slide 147

Gradilište 2.

Centar aktivnosti 2

Profitni centar "Visokogradnja"

Uprava P.C.

Administracija P.C.

Sredstva i ljudi P.C. Nabava Prodaja

Gradilište 1.

Centar aktivnosti 1

Gradilište n.

Centar aktivnosti “N”

Privremeni raspored

Prihodi: Revenue drivers Troškovi: Cost drivers

Slide 148

Uslužni centar aktivnosti Uslužni centri aktivnosti su organizacijske jedinice koje

pružaju društveno korisne usluge određenog opsega i

kvalitete u okviru raspoloživih sredstava.

Najbolji primjer su organizacijske jedinice u bolnicama i

klinikama.

Takve organizacijske jedinice nije prikladno nazivati

troškovnim centrima jer bi to naglašavalo samo troškove ali

ne i korist od njihovih usluga.

To bi moglo dovesti do nelogičnog zaključka da su takve jedinice najefikasnije kad najmanje

troše a najmanje će trošiti ako uopće ne liječe pacijente. Međutim, tada one ne ispunjavaju

svrhu zbog koje postoje.

Suprotno tome, organizacijske jedinice bolnice kao uslužni centri aktivnosti postižu

svoju efikasnost kad obave što veći broj kvalitetnih usluga u okviru optimalnih troškova.

Prema tome, efikasnost uslužnih centara aktivnosti postiže se dodjeljivanjem

odgovornosti menadžerima za:

- efikasno planiranje kvantitete i kvlitete obavljanja usluga,

- efikasno organiziranje obavljanja aktivnosti,

- kontrolu troškova aktivnosti ovisno o količini i kvaliteti obavljenih usluga.

Slide 149

7.9. VIRTUALNI TROŠKOVNI CENTAR ILI “SKRIVENI PROFITNI CENTAR” je

organizacijska inovacija izvedena iz rastuće primjene elemenata virtualne organizacije u

praksi. Organiziranje virtualnih troškovnih centara proizlazi iz novog pristupa organizaciji

prema kojem se umjesto izravnog upravljanja funkcijama, potpuno ili djelomično, prelazi na

koncept upravljanja aktivnostima. Upravljanje aktivnostima kroz virtualne troškovne

centre kombinira model upravljanja centrima odgovornosti s modelom upravljanja

troškovima utemeljenom na aktivnostima. Primjena koncepta upravljanja aktivnostima

kroz virtualne centre odgovornosti dovodi do toga da svaki virtualni centar odgovornosti

profilira svoj status i rezultat ne samo kroz osobnu formalnu strukturu nego kroz

funkcioniranje organizacije. Organizacija virtualnog troškovnog centra je prividna i

najčešće privremena ili povremena. Prema tome, teorijska definicija virtualnog troškovnog

centra može se postaviti ovako:

"virtualni troškovni centar je povremeni ili stalni skup aktivnosti koje se obavljaju timski i

čijem menadžeru se dodjeljuje odgovornost za kontrolu obavljanja tih aktivnosti i njihovih

troškova primjenom računovodstva odgovornosti".

Virtualni troškovni centar vremenski traje dok se ne obave dodijeljene mu aktivnosti a zatim

se gasi trajno ili privremeno.

Virtualni troškovni centri pogodni su za organiziranje povremenih zajedničkih

povremenih aktivnosti neophodnih za sinkronizirano funkcioniranje profitnih centara

nekog poduzeća.

Slide 150

Ciljevi organiziranja virtualnih troškovnih centara su: sinkronizacija zajedničkih aktivnosti,

racionalizacija troškova i povećanje kvaliteta praktičnih rješenja. Virtualni troškovni centri

funkcioniraju kao timovi sastavljeni od specijalista iz različitih centara odgovornosti poduzeća

čiji se problem rješava. Timovi po potrebi mogu uključivati i vanjske specijaliste posebno članove iz

reda dobavljača i kupaca. To je pogodan oblik organizacije za rješavanje politike, planova i ugovora

koje treba uskladiti na zajedničkoj razini. Zajedničkim definiranjem politike i planova u fazi pripreme

izbjegava se velik broj problema i sukoba u fazi realizacije posla.

Jedan od primjera organiziranja virtualnog troškovnog centra je zajednički tim na razini tvrtke za

konstruiranje i koordiniranje zajedničkog plana nabave. U tom slučaju profitni centri delegiraju svoje

predstavnike u zajednički tim koji predstavlja virtualni troškovni centar. U zajednički tim ulaze i

predstavnici službe nabave te predstavnici iz drugih zajedničkih službi po potrebi. Kad se planirane

aktivnosti obave virtualni troškovni centar prestaje s radom a troškovi terećeni na virtualni troškovni

centar raspoređuju se na profitne centre.

Na sličan način mogu se konstruirati virtualni troškovni centri za obavljanje različitih projekata kao što

je na primjer: projekt nove organizacije tvrtke, projekt definiranja proizvoda ili usluga s velikim

kupcima i tome slično.

Virtualni troškovni centri u svim takvim slučajevima omogućavaju praćenje i kontrolu troškova

planiranih aktivnosti.

Pod pretpostavkom da treba realizirati aktivnost izrade zajedničkog plana nabave za sve profitne centre

organizacijska shema virtualnog troškovnog centra izgledala bi kao na slici 36.

Slide 152

Virtualne troškovne centre Helen Wilkie (2003) naziva “skriveni profitni centri” (The Hidden Profit

centers). Naziv “skriveni profitni centar” je samo metaforički jer taj model nema puno sličnosti s pravim

profitnim centrom. Wilkie promatra upravljačke i administrativne poslove mjereći njihovu efektivnost i

troškove. Ona ukazuje na to da niska efektivnost obavljanja tih funkcija stvara nepotrebne troškove za

tvrtku. Kao uzrok niske efektivnosti Wilkie navodi praksu da se ne prate troškovi tih aktivnosti nego se ti

troškovi jednostavno uzimaju kao neizbježni što nije točno. Ona tvrdi da se poboljšanjem

komunikacijskih vještina u vođenju sastanaka i sudjelovanju na sastancima, u pisanim i usmenim

komunikacijama te u stvaranju poslovnih kontakata. Helen Wilkie je izračunala da pisanje običnog pisma

od jedne stranice u redovitoj komunikaciji košta 83$ te da se povećanjem komunikacijskih vještina

troškovi pisanja velikog broja takvih pisama mogu značajno smanjiti.

Troškove redovitog tjednog sastanka menadžera koji traje 6 sati Helen Wilkie je izračunala ovako:

-Poboljšanje komunikacijskih vještina -Unaprjeđenje upravljačkih znanja -Praćenje troškova upravljačkih i

administrativnih funkcija po aktivnostima i njihovo ekonomiziranje

Skriveni profitni centar:

koji uštedama na nepotrebnim troškovima

povećava profit

Slide 163

8.2. MODELI ODREĐIVANJA TRANSFERNIH CIJENA

1. TRŽIŠNO UTEMELJENE 2. TROŠKOVNO UTEMELJENE

a1) prevladavajuća tržišna cijena

a2) prosječna tržišna cijena

a3) prilagođena tržišna cijena

a4) najniža tržišna cijena

a5) tržišne cijene sličnih proizvoda i usluga

a6) tehnika kontribucijske marže

a7) dogovorena cijena

b1) puni troškovi

b2) puni troškovi plus dobit (uvećani puni

troškovi)

b3) oportunitetni troškovi

b4) varijabilni troškovi

12.2. Razlika između ekonomske procjene postignuća centra odgovornosti i menadžerske procjene postignuća

Slide 216

Kad se procjenjuje postignuće koje je planirano

ili ostvareno u centru odgovornosti treba

razlikovati ekonomsku procjenu od

menadžerske procjene postignuća.

U okviru ekonomske procjene procjenjuje se

korist koju daje profitni ili investicijski centar u

odnosu na stopu povrata na uloženu investiciju

koja vrijedi za sve poslove općenito.

Ekonomska procjena služi da bi vrhovni

menadžment mogao donijeti odluku koje poslove

će zadržati, poticati i razvijati a koje će napustiti.

U okviru menadžerske procjene procjenjuje se

izvedba aktualnog menadžera prema ranije

postavljenim ciljevima i definiranim

standardima. Na primjer, menadžer postavljen da

smanji ili ukloni gubitke u nekom profitnom

centru može pokazati odličnu izvedbu iako

prema ekonomskoj procjeni taj profitni centar još

uvijek nije na zadovoljavajućoj razini.

POVRAT NA

INVESTIRANO JEDNAK

ZA SVE POSLOVE I

PROFITNE

(INVESTICIJSKE)

CENTRE

OSTVARENJE

POSTAVLJENIH

KONTROLABILNIH

CILJEVA ZA ODREĐENOG

MENADŽERA

EKONOMSKA

PROCJENA

MENADŽERSKA

PROCJENA

PROCJENA

POSTIGNUĆA

Slika 46:

Slika 47: Mjerni instrumenti za izvođenje ekonomske i menadžerske procjene uspješnosti

Slide 217

Mjerni instrumenti za

procjenu uspješnosti

Kategorije profita

za mjerenje

Pokazatelji

uspješnosti

Standardi mjerenja

(kontrolne mjere)

Za ekonomsku i za mendžersku procjenu postignuća potrebno je definirati mjerne instrumente i to:

a) kategorije profita za mjerenje uspješnosti

b) pokazatelje uspješnosti

c) standarde mjerenja tj. kontrolne mjere

To je prikazano na slici 47.

Nagrade

. . . temelji se na dugotočnoj strategiji

koju je dužna provoditi glavna uprava

kako bi odgovorila na sve izazove

okoline

Utjecaj

menadžera

Nekontrolabilni

utjecaj okoline

Mjere

performansi

Troškovi

i prihodi

Primjena načela kontrolabilnosti za menadžere glavne uprave:

Sustav mjerenja performansi temelji

se na ukupnim rezultatima koji su pod

utjecajem vlastitih aktivnosti i

utjecajima okoline...

Slide 218

Uključivanje zajedničkih i općih troškova s centralne razine u izvještaje o dobiti profitnih centara?

Slide 220

Slika 43: Dvojba: treba li

korporacijske opće i

administrativne troškove

uključivati u izvještaje o

dobiti profitnih centara?

Rezultati istraživanja tog

problema u 12 američkih

velikih kompanija s

ukupno 54 profitna centra. Razlozi:

Komunikacija između menadžera P.C. i menadžera glavne uprave te motivacija za kontroliranjem tih troškova

Motivacija za određivanje boljih osnovica za raspored centralnih troškova

Lakše računanje prodajnih cijena

Negativne strane neuključivanja centralnih troškova u izvještaje P.C.

Osjećaj menadžera P.C. da su uvijek u dobitku

Izostaju pozitivni pritisci na optimiranje centralnih troškova

Gubi se informacija o gornjoj granici ukupnih troškova u P.C.

Razlozi:

Menadžeri P.C. te troškove ne mogu kontrolirati

Arbitrarni raspored centralnih troškova

Nepravedno ugrožena

performansa P.C.

Treba li korporacijske opće i administrativne troškove uključivati u izvještaje o

performansama profitnih centara?

DA

7 poduzeća

NE

5 poduzeća

Zašto ja moram

pokrivati troškove

koje nisam

napravio?

Razlika između dodjeljivih i zajedničkih troškova za menadžersku procjenu:

Fiksni

troškovi

Dodjeljivi

Troškovi koji nastaju

kao posljedica postojanja

pojedinog segmenta ili

više segmenata. Ukidanjem segmenata ti

troškovi se smanjuju ili nestaju.

Zajednički

Troškovi koji podupiru više segmenata

ali se neće smanjiti ako se ukine

pojedini segment

Ne alocirati

zajedničke troškove!

Slide 222

Segmentalni izvještaji za menadžersku procjenu:

Slide 225

Izvještaj o dobiti za kompaniju i profitne centre

Kompanija Profitni centar “A” Profitni centar “B”

Prihod 500.000 300.000 200.000

Varijabilni troškovi 230.000 150.000 80.000

Kontribucijska marža 270.000 150.000 120.000

Dodjeljivi fiksni troškovi 170.000 90.000 80.000

Kontrolabilni profit 100.000 60.000 40.000

Zajednički troškovi 25.000

Profit prije poreza 75.000

Zajednički troškovi nisu alocirani na profitne centre za potrebe menadžerske procjene uspješnosti jer oni neće nestati

ako se ukine neki profitni centar i zato što menadžeri profitnih centara nemaju

utjecaja na te troškove.

Segmentalni izvještaji za ekonomsku procjenu i računanje prodajnih cijena:

Slide 226

Izvještaj o dobiti za kompaniju i profitne centre

Kompanija Profitni centar “A” Profitni centar “B”

Prihod 500.000 300.000 200.000

Varijabilni troškovi 230.000 150.000 80.000

Kontribucijska marža 270.000 150.000 120.000

Dodjeljivi fiksni troškovi 170.000 90.000 80.000

Kontrolabilni profit 100.000 60.000 40.000

Zajednički troškovi 25.000 15.000 10.000

Profit prije poreza 75.000 45.000 30.000

Zajednički troškovi su alocirani na profitne centre za potrebe ekonomske procjene

uspješnosti prema ostvarenom prihodu jer za računanje prodajnih cijena i ekonomsku procjenu treba uzeti u obzir sve troškove.

12.4. Oblikovanje modela za ekonomsku procjenu uspješnosti profitnih i investicijskih centara

Ekonomska procjena uspješnosti nije tako jednostavna niti jednoznačna kako bi moglo izgledati na prvi pogled. Ekonomsku procjenu uspješnosti profitnih centara treba izvoditi u dva nivoa i to:

1. pojedinačna procjena uspješnosti profitnih (investicijskih) centara

2. procjena doprinosa profitnih (investicijskih) centara ukupnom profitu tvrtke

Pojedinačna procjena uspješnosti profitnih centara oslanja se na pokazatelje koji stavljaju u odnos profit i investirani kapital. Kod procjene uspješnosti promatra se ostvareni povrat na investirani kapital za svaki pojedinačni profitni centar u odnosu na neku kontrolnu mjeru ali neovisno o njegovom doprinosu ukupnom rezultatu tvrtke.

Iako je pojedinačna procjena uspješnosti jednostavnija ona nije dovoljna za donošenje strateških menadžerskih odluka o napuštanju pojedinih profitnih centara ili uvođenja novih.

Zbog toga je neophodno izvesti procjenu doprinosa profitnih i investicijskih centara ukupnom profitu tvrtke.

Slide 227

12.4.1. Oblikovanje modela za ekonomsku procjenu uspješnosti profitnih centara kod kojih ne postoji mogućnost mjerenja korištenog kapitala i donošenje odluka o isključivanju profitnih centara

Za mjerenje pojedinačnog doprinosa i doprinosa profitnog centra ukupnom rezultatu tvrtke najčešće se koristi model profitnog doprinosa. Profitni doprinos profitnog centra izračunava se ovako:

Slide 228

Prihod od prodaje

- Varijabilni troškovi profitnog centra

= granični doprinos (kontribucijska marža)

- Fiksni troškovi profitnog centra

= Profitni doprinos profitnog centra

Za procjenu pojedinačnog postignuća profitnog centra profitni doprinos se stavlja u odnos s planiranim

profitnim doprinosom.

Za procjenu doprinosa profitnog centra ukupnom rezultatu tvrtke bitno je da je profitni doprinos

pozitivna veličina jer će u tom slučaju pokrivati barem dio centralnih fiksnih troškova koje bi inače

morali pokriti ostali profitni centri što bi njima i cijeloj tvrtki pogoršalo rezultat.

12.5. Modeli za menadžersku procjenu uspješnosti

1. Mora postojati mogućnost mjerenja stupnja ostvarenja postavljenih ciljeva

2. Pokazatelji i stavke pomoću kojih se mjeri uspješnost moraju biti pod kontrolom

odgovornog menadžera (kontrolabilni)

3. Profitni standardi ili planovi moraju biti dostižni menadžeru koji je odgovoran za njihovu

izvedbu.

Slide 237

12.5.1. Osnovni preduvjeti za procjenu uspješnosti menadžera

Modelima za menadžersku procjenu uspješnosti nastoji procijeniti uspješnost izvedbe

odgovornog menadžera.

U praksi postoje različiti modeli za menadžersku procjenu uspješnosti. Oni se sastoje od jednog

ili više mjerila ali da bi postigli svrhu trebaju zadovoljiti slijedeće uvjete:

Slide 238

(1) Ciljevi trebaju biti mjerljivi i provjerljivi. Stupanj ostvarenja postavljenih ciljeva

utvrđuje se usporedbom ostvarenih veličina u odnosu na ciljana postignuća.

Ostvareni prihodi, troškovi i profiti uspoređuju se s planiranim veličinama. Tako se dolazi do

povoljnih ili nepovoljnih odstupanja po pojedinim kriterijima. Ako postoji više mjerila

uspješnosti onda treba definirati model za određivanje ukupne uspješnosti.

(2) Kontrolabilnost troškova i profita

Profitni standardi koji se koriste u menadžerskoj procjeni moraju zadovoljiti i kriterij

kontrolabilnosti .

Kriterij kontrolabilnosti određuje da menadžeri, koje se ocjenjuje, moraju imati ovlaštenja

utjecati na varijable koje mogu kreirati odstupanja.

To je važno, jer su izvješća o profitu profitnog centra usmjerena prema jačanju motivacije

odjelnih menadžera da slijede ciljeve koji su u skladu sa zajedničkim profitnim ciljevima.

Profitna odstupanja neće imati taj učinak ako su rezultat sila koje menadžer ne može

kontrolirati.

Slide 247

Izvještaj o ostvarenoj dobiti profitnog centra u odnosu na plan

Planirano Ostvareno Odstupanja (P = povoljno

N= nepovoljno)

Prihod 500.000 525.000 P 25.000

Varijabilni troškovi 240.000 252.000 12.000

Kontribucijska marža 260.000 273.000 P 13.000

Dodjeljivi fiksni troškovi 170.000 168.000 P 5.000

Kontrolabilni profit menadžera P.C. 90.000 105.000 P 15.000

Zajednički centralni troškovi 25.000 45.000 N 20.000

Profit prije poreza 65.000 60.000 N 5.000

(1) Ostvarivanje profitnih ciljeva definiranih planom i budžetom

Prednosti primjene prikazanog modela = jednostavnost primjene

Nedostaci primjene prikazanog modela:

- ne uzima u obzir investicije uložene u profitni/investicijski centar

- ne omogućava usporedivost između profitnih/investicijskih centara

- zanemaruje centralne zajedničke troškove.

• Profitni doprinos mjeren kontrolabilnim operativnim profitom ne uspijeva u potpunosti zadovoljiti kriterij menadžerske procjene ni kriterij ekonomske procjene .

• Tako mjeren profitni doprinos dolazi bliže u zadovoljavanju potreba menadžerske procjene od profita prije oporezivanja, jer je vjerojatno da će uključiti većinu elemenata prihoda i troškova na koje menadžer može utjecati. Njegov nedostatak je u tome što ignorira investicije pod kontrolom menadžera profitnog centra jer se pretpostavlja da je to uzeto u obzir prilikom izrade plana.

• Međutim, profitni centar može povećati svoj profitni doprinos povećanjem svojih investicija u opremu . Ako mjere profita ne odražavaju ove investicije, izvještaj će pružiti krivu sliku menadžerske izvedbe. Menadžeru će se pripisati koristi od investicije bez procjene troškova investicije.

Slide 248

(2) Povrat na investirano (Return on Investment – ROI)

• “ROI” formula prikazuje:

Profit Profitna marža = ----------- Prihod

Prihod Koeficijent obrtaja = ------------------------- Investirani kapital

ROI = Profitna marža x Koeficijent obrtaja

Odnos operativnog profita i prihoda

Efikasnost korištenja kapitala mjerenog imovinom

Uređivanjem formule dobije se izraz:

Prihod ------------------------- Investirani kapital

Profit ----------- Prihod

x

Profit ROI = --------------------------- Investirani kapital

Kontrolabilni profit

ROI = ---------------------------- Prosječno korištena imovina

Slide 255

a) Prednosti i nadostaci upotrebe ROI u mjerenju rezultata i mogućnosti poboljšanja rezultata

Prednost upotrebe ROI u mjerenju rezultata investicijskog (profitnog) centra je u tome što daje informaciju o tome

koliko se operativnog dobitka (profita) ostvaruje na temelju korištenog kapitala.

Naime, ako jedan investicijski (profitni) centar ostvaruje dvostruko veću apsolutnu svotu profita od drugog, to ne znači

da je on uspješniji ako koristi trostruko veći kapital.

Primjer:

Investicijski centar “A”:

Profit = 500.000,00 kn

Imovina = 2.500.000,00 kn

500.000,00

ROI = ----------------- = 20%

2.500.000,00

Investicijski centar “A”:

Profit = 1.000.000,00 kn

Imovina = 7.500.000,00 kn

1.000.000,00

ROI = ----------------- = 13,3%

7.500.000,00

Iako apsolutne vrijednosti ostvarenog profita stvaraju psihološki dojam većeg doprinosa

kompaniji, gledajući s aspekta efikasnosti korištenja kapitala (imovine) investicijski centar

“A” ostvaruje veću efikasnost.

Glavne prednosti upotrebe “ROI” kao mjerila uspješnosti su:

Glavne prednosti primjene “ROI”

Potiče menadžere da se usredotoče na odnos

između prihoda, rashoda i investiranja u imovinu.

Potiče menadžere da se usredotoče na troškovnu

efikasnost.

Potiče menadžere da se usredotoče na efikasnost

korištenja investicija u imovinu.

Menadžer investicijskog centra može povećati uspješnost mjerenom pokazateljem ROI ako poveća profit ili ako smanji korišteni kapital. Profit menadžer može povećati povećanjem prihoda ili snižavanjem troškova. U nastojanju da poveća prihod menadžer investicijskog centra može povećavati proizvodnju i/ili prodaju ili prodajne cijene. Međutim, ako povećava prodajne cijene menadžer mora računati da takav postupak može dovesti do smanjenja prodaje pa time i do smanjenja prihoda, umjesto povećanja. Ako se menadžer odluči na snižavanje troškova onda treba voditi računa da treba napasti samo nepotrebne troškove a ne troškove čije sniženje može dovesti do snižavanja kvalitete proizvoda ili usluge a time i do sniženja prodaje. Snižavanje korištenog kapitala koji se posredno utvrđuje pomoću korištene imovine (aktive) može dovesti do pozitivnih odluka ali i do negativnih poteza. Pozitivno bi bilo da menadžer nastoji zaposliti nezaposlenu imovinu ili prodati nepotrebnu imovinu.

Slide 257

Mogućnosti poboljšanja “ROI”

Povećanje prihoda

Snižavanje rashoda

Snižavanje korištene imovine

Slide 258

Iako je ROI najpopularnije mjerilo uspješnosti investicijskog (profitnog) centra ipak ima tri ozbiljna nedostatka.

Prvi je nedostatak teškoća procjene ukupne aktive tj. dugotrajne a posebno tekuće imovine te tekućih obveza u slučaju

kad investicijski (profitni) centar nije pravna osoba za koju se izrađuju financijski izvještaji..

Drugi je nedostatak što menadžer može rezati troškove konkurentnosti radi kratkoročnog poboljšanja rezultata koji će

u budućnosti rezultirati lošijim rezultatima.

Treći je nedostatak što menadžer investicijskog centra neće poduprijeti novu investiciju ako mu ona smanjuje ukupni

ROI čak i onda kad povrat na investirano prekoračuje troškove dodatnog kapitala uloženog u investiciju i kad se to s

aspekta poduzeća nedvojbeno isplati. Taj problem se može izbjeći tako da se za nove situacije menadžeru postavljaju i

posebni profitni ciljevi na koje se vezuju stimulacije. Dugoročno povećanje ROI je, dakle, postupanje koje mora

kontinuirano biti vođeno postavljanjem odgovarajućih profitnih ciljeva i korekcijom načina stimuliranja.

Nedostaci primjene “ROI”

Teškoće mjerenja korištene imovine

Snižavanje rashoda koji donose kratkoročno poboljšanje

rezultata ali utječu na njegovo dugoročno smanjenje

(primjerice, troškovi razvoja i reklame)

Menadžer neće poduprijeti investiciju ako mu ona

smanjuje “ROI” iako se ona poduzeću isplati

(4) Preostali profit (Residual Income – RI)

Slide 259

Preostali profit pokazuje za koliko dobit investicijskog centra prekoračuje ciljanu stopu povrata na

kapital koja se očekuje ostvariti od odgovornog menadžera u profitnom/investicijskom centru.

Prema tome, vrijedi slijedeći obrazac:

RI = Kontrolabilni Profit (EBIT) – Ciljani povrat na kapital

Ciljani povrat na kapital = Korišteni kapital x Ciljana stopa povrata na kapital (%)

Prema tome, razlika između ekonomskog profita (EP) i preostalog profita (RI) je u tome što se kod

računanja preostalog profita najčešće promatra kontrolabilni profit a za ciljani povrat na kapital ne uzima

se tržišna cijena kapitala nego ciljana stopa povrata na kapital.

Međutim, preostali profit ne bi trebao biti korišten za usporedbu dostignuća investicijskih centara

različitih veličina zato što uključuje naklonost prema većem investicijskom centru zato što se radi o

apsolutnoj mjeri.

Residual Income Example

Division B Division A

Invested Capital

EBIT Last Year

*Min. Required R of R

Residual Income

$1,000,000

200,000

120,000

$80,000

$3,000,000

450,000

360,000

90.000

*Minimalna stopa povrata = 12%

Primjer izračunavanja preostalog profita

Divizija B Divizija A

Investirani kapital

Profit (EBIT)

Minimalna stopa porata*

Preostali profit

1.000.000

200.000

120.000

80,000

3.000,000

450.000

360.000

Slide 260

Glavne prednosti upotrebe preostalog profita kao mjerila uspješnosti su:

Glavne prednosti primjene prostalog profita

Nema problema izračunavanja tržišne cijene kapitala jer nju zamjenjuje

ciljana stopa povrata na kapital.

Prednost preostalog profita nad “ROI” je u tome što će

menadžer prihvaćati sve projekte koji imaju pozitivan preostali profit neovisno o tome što će im ti projekti, možda, smanjiti prosječan

“ROI”.

To mjerilo motivira menadžera investicijskog

centra na nova ulaganja koja donose profit veći od ciljane

stope povrata na kapital.

Glavni nedostatak upotrebe preostalog profita kao mjerila uspješnosti je u

tome što preostali profit ne bi trebao biti korišten za usporedbu dostignuća

investicijskih centara različitih veličina zato što uključuje naklonost prema

većem investicijskom centru zato što se radi o apsolutnoj mjeri.

13. Pretvaranje centara odgovornosti u strateške poslovne jedinice; Balanced Scorecard model u strateškom vođenju i mjerenju uspješnosti profitnih i investicijskih centara

Slide 281

"Balanced Scorecard" je model pažljivo odabranog skupa pokazatelja i mjera izvedenih iz

strategije tvrtke pomoću kojeg se planiraju i usmjeravaju strateške aktivnosti tvrtke te mjere

postignuća iz različitih perspektiva na temelju povezivanja i uravnoteženja najvažnijih faktora

uspješnosti.

Jezgru konstrukcije modela "Balanced Scorecard" čini definiranje misije, vizije i strategije tvrtke

na temelju kojih se definiraju planovi, zadaci, mjerila i budžeti u četiri slijedeće perspektive:

1. Financijska perspektiva

2. Perspektiva kupaca

3. Perspektiva internog poslovnog procesa

4. Perspektiva usavršavanja i rasta efektivne snage zaposlenih

Balanced Scorecard model razvija se kaskadno od razine tvrtke prema centrima odgovornosti.

Zbog toga se otvara mogućnost da se postignuća profitnih centara i svih drugih centara

odgovornosti i njihovih menadžera procjene na temelju: financijskih pokazatelja, pokazatelja

vrijednosti za kupce, pokazatelja kvalitete i kvantitete internog procesa i pokazatelja usavršavanja

i rasta efektivne snage zaposlenih.

Slika 50:Temeljna konstrukcija Balanced Scorecard modela

FINANCIJSKA PERSPEKTIVA

Koje će vrijednosti biti

ostvarene za dioničare?

PERSPEKTIVA KUPACA

Kako nas vide kupci i kako

osvojiti nove kupce?

MISIJA, VIZIJA

I STRATEGIJA

TVRTKE

PERSPEKTIVA INTERNOG

PROCESA

Kako ćemo poboljšati

interni poslovni proces?

PERSPEKTIVA USAVRŠAVANJA I

RASTA EFEKTIVNE SNAGE

ZAPOSLENIH

Kako ćemo povećati znanje i

efektivnu snagu zaposlenih?

•Ciljevi

•Mjere

•Ciljana postignuća

•Poticajne aktivnosti

Slide 283 Autor

Prof. dr. sc. Vinko Belak

Slide 283

Slika 51: Tri povezane namjene modela Balanced Scorecard

Sustav strateškog menadžmenta

Balanced Scorecard modela

Sustav mjerenja Komunikacijsko oruđe

Dobro konstruiran model "Balanced Scorecard" definira jasno strateške ciljeve na temelju kojih se

biraju mjerila performance, ostvaruje komunikacija u smislu definiranja zadataka menadžera i

zaposlenika, vodi u ostvarivanje postavljenih ciljeva i konačno osigurava realniju procjenu ukupnih

postignuća poduzeća.

Balanced Scorecard model kao metodologija za povećanje poslovne izvrsnosti

Slide 284 Autor

Prof. dr. sc. Vinko Belak

Slide 284

Oblikovanje strategije kao kontinuiranog procesa:

BSC nastoji kombinirati strategiju i taktiku koristeći tri važna procesa i to:

a) povezivanje strategije s procesom budžetiranja

b) stalno proučavanje strategije na menadžerskim sastancima i njeno pretvaranje u svakodnevni posao

c) na temelju procesa učenja prilagođavanje strategije novim uvjetima po načelu povratne sprege

Strategija

Proces budžetiranja BSC

Proučavanje strategije i njeno pretvaranje u svakodnevni posao

Prilagođavanje strategije novim uvjetima na temelju

procesa učenja

Slika 52: Oblikovanje strategije kao kontinuiranog procesa

Slide 286 Autor

Prof. dr. sc. Vinko Belak

Slide 286

Slika 54: Uzročno-posljedične veze i utjecaj nefinancijskih perspektiva na financijske mjere

ROCE/ROA

Lojalnost kupaca

Isporuke na vrijeme

Kvaliteta procesa Vrijeme ciklusa procesa

Vještine zaposlenih

Financijska

perspektiva

Perspektiva

kupaca

Perspektiva

internog procesa

Perspektiva

usavršavanja i rasta

efektivne snage

zaposlenih

SLIKA 69: Elementi menadžerskih kompenzacijskih ugovora s primjerom pokazatelja i modela koji ih podržavaju

Slide 309

ELEMENTI MENADŽERSKIH

KOMPENZACIJSKIH

UGOVORA

MJERENJE

IZVEDBE

STANDARDI

IZVEDBE

NAGRADE

NAJČEŠĆI POKAZATELJI

Operativni profit Profit poslije poreza

Profit prije poreza

Povrat na korišteni kapital

Povrat na imovinu

Preostali profit

Zarada po dionici

Rast

NAJČEŠĆI MODELI

Plan i budžet

Usporedba s rezultatima proteklog

razdoblja

Usporedba s rezultatima sličnih entiteta

Prosudba u odnosu na okolnosti u

kojima se djeluje

NAJČEŠĆI OBLICI

Novčani bonusi

Povećanje plaće

Dodjeljivanje dionica i obveznica

Napredovanje

Priznanja

Veća autonomija

14.3. Temelji uspostavljanja ekonomskih odnosa u virtualnim organizacijama

Virtualna organizacija (uključujući i klaster) je skup neovisnih pravnih osoba dobrovoljno

povezanih ugovorima.

To su nehijerarhijske organizacije što ekonomske odnose među njihovim članicama čini bitno drugačijim od odnosa među dijelovima unutar jedne pravne osobe ili članica holding organizacije.

Slide 318

HIJERARHIJE NEHIJERARHIJE (KLASTERI)

EKONOMSKI ODNOSI UNUTAR JEDNE

PRAVNE OSOBE ILI HOLDINGA TEMELJE

SE NA:

EKONOMSKI ODNOSI UNUTAR

NEHIJERARHIJSKIH ORGANIZACIJA

TEMELJE SE NA:

• VLASNIŠTVO NAD KAPITALOM

• MOGUĆNOSTI PRIMJENE NAREDBE U

REALIZACIJI TRANSAKCIJA

• GLAVNA UPRAVA JE KONAČNI SUBJEKT

ODLUČIVANJA

• UGOVORIMA

• NEMA MOGUĆNOSTI PRIMJENE

NAREDBE U REALIZACIJI TRANSAKCIJA

• POSTOJI SAMO MOGUĆOST POZIVANJA

ILI PRAVNE PRISILE NA REALIZACIJU

UGOVORA

EKONOMSKI ODNOSI U VIRTUALNIM ORGANIZACIJAMA NISU NI HIJERARHIJSKI NI ČISTI TRŽIŠNI ODNOSI NEGO SE NALAZE IZMEĐU HIJERARHIJA I TRŽIŠTA PA SE NAZIVAJU “MEĐUTRANSAKCIJSKI ODNOSI”.

Slide 319

O KVALITETI EKONOMSKIH ODNOSA U VIRTUALNIM ORGANIZACIJAMA OVISI

NJIHOVA SNAGA I ČVRSTOĆA.

KOD USPOSTAVLJANJA EKONOMSKIH ODNOSA U VITUALNIM ORGANIZACIJAMA

JAVLJAJU SE DVIJE GLAVNE SKUPINE PROBLEMA KOJE TREBA RIJEŠITI I TO:

1. PROBLEMI UGOVARANJA PRAVA I OBVEZA

2. PROBLEMI IZBORA PRIKLADNOG MODELA ULAGANJA RESURSA I

MODELA KOMPENZIRANJA ZA SUDJELOVANJE U AKTIVNOSTIMA

VIRTUALNE ORGANIZACIJE.

PODUZEĆE

HIJERARHIJSKI

TRANSAKCIJSKI

ODNOSI

VIRTUALNA ORGANIZACIJA

MEĐUTRANSAKCIJSKI

ODNOSI

TRŽIŠTE

TRŽIŠNI

TRANSAKCIJSKI

ODNOSI

DOGOVARANJE CIJENA MEĐUSOBNIH TRANSFERA TEMELJI SE UGLAVNOM NA DVA MODALITETA KALKULACIJE KONAČNE PRODAJNE CIJENE I TO NA:

1. MODELU “ZIDANJA” CIJENE

2. MODELU CILJANIH TROŠKOVA (TARGET COSTING)

Slide 346

(1) MODEL “ZIDANJA” CIJENE

ZBROJ CIJENA SUDIONIKA U PROIZVODNJI

KOMPONENTI S UKLJUČENOM DOBITI

ZBROJ CIJENA SUDIONIKA U REALIZACIJI

USLUGA S UKLJUČENOM DOBITI

CIJENA FINALNE IZRADE S UKLJUČENOM

DOBITI FINALISTE

PRODAJNA CIJENA

SKLAPANJE UGOVORA

I P

OČ

ET

NA

PO

NU

DA

II P

RO

CE

S U

SU

GL

AŠ

AV

AN

JA

III

IV

+

+

=

(2) MODEL CILJANIH TROŠKOVA

IZBOR SUDIONIKA KOJI SE MOGU

UKLOPITI U CILJANE TROŠKOVE

ODREĐIVANJE ELEMENATA CILJANIH

TROŠKOVA NA TEMELJU ANALIZE PROCESA

TRŽIŠNA CIJENA

DOBIT FINALISTE

-

=

CILJANI TROŠKOVI

SKLAPANJE UGOVORA