Diplomski Rad - Kontrola i Revizija u Bankarskom Poslovanju

7/27/2019 Diplomski Rad - Kontrola i Revizija u Bankarskom Poslovanju

1/57

1

KONTROLA I REVIZIJA

U BANKARSKOM POSLOVANJU

DIPLOMSKI RAD

Student: Mentor:

ulsa Muratovi Docent dr Bogdana Vujnovi-Gligori


2/57

2

S A D R A J

UVOD .3

Pojam kontrole (nadzora)......................................................................................5

Potreba nadzora I kontrole.................................................................................... 6

I DIO

KONTROLA U BANKARSKOM POSLOVANJU

1.1. Organizacija I uredjenje bankarske institucije...7

1.2. Upravljanje bankom / Organi banke.................................................................8

1.3. Pojam I predmet kontrole.................................................................................8

1.4. Politike, postupci I organizaci ja......................................................................10

1.5. Kontrola kao oblik nadzora ............................................................................11

1.6. Razine I vrs te kontrolnih postupaka...............................................................12

1.7. Komponente internih kontrola.........................................................................14

1.8. Procedure za sticanje razumijevanja internih kontrola....................................14

1.9. Dokumentovanje saznanja o sistemu internih kontrola...................................20

2.0. Nedostatak interne kontrole.............................................................................21

II KONTROLING.....................................................................................................23

II DIO

REVIZIJA U BANKARSKOM POSLOVANJU

2.1. Definicija revizije................................................................................................27

2.2. Odnos eksterne i interne revizije.......................................................................28


3/57

3

2.3. Pojam, ciljevi i znaenje interne revizije...........................................................30

2.4. Nosioci procesa revizije.....................................................................................32

2.5. Uloga interne revizije u procesu poslovnog odluivanja....................................34

2.6. Preventivna uloga interne revizije......................................................................36

2.7. Temeljni cilj interne revizije u savremnim uvjetima............................................37

2.8. Kontrolni rizik i procjena kontrolnog rizika..........................................................39

2.9. Pos tupak provedbe interne revizije....................................................................42

2.9.1. Planiranje interne ravizije.43

2.9.2. Ispitivanje i ocjena poslovanja (prikupljanje i kompletiranje dokaza)...............442.9.3. Izvjeivanje o rezultatima ispitivanja..............................................................45

2.9.4. Praenje ostvarenih rezultata..........................................................................45

2.9.5. Zavrsna faza re vizije........................................................................................46

2.9.6. Vrste izvjestaja u kojima se izrazava misljenje revizora...................................47

III DIO

ODNOS KONTROLE I REVIZIJE

3.1. Razgranienje pojma interna kontrola i interna revizija........................................49

3.2. Interna revizija kao nadzor nad funkcioniranjem internih kontrola........................50

3.3. Oslanjanje na internu kontrolu u procesu revizije..................................................513.4. Odnos interne revizije prema s istemu internih kontrola u banci............................52

ZAKLJUAK.................................................................................................................54

LITERATURA ...............................................................................................................56


4/57

4

UVOD

Zakon o raunovodstvu I reviziji (sl.Novine Federacije BIH br. 32/05) predstavljaosnovni propis kojim se uredjuju principi raunovodstva I sadrzaj finansijskih izvjes tajaza banke, predvidja obavezu primjene izmjenjenih I dopunjenih, odnosno novihstandarda koje donosi IASB. Novi Zakon o raunovodstvu i reviziji, izmedju ostalogpropisuje da su sva pravna lica duzna da vode svoje poslovne knjige u skladu sa ovimzakonom I Standardima, u kojima trebaju biti evidentirane sve poslovne promjene,dogadjaji I transakcije u toku poslovne godine. Stoga podaci o stanjima I promjenamakoji su iskazani u poslovnim knjigama (sredstva, izvori sredstava, prihodi, rashodi,fianansijski rezultat I njegova raspodjela I dr.) predstavljaju ne samo osnovni preduslov

za popunjavanje samih obrazaca nego I za finansi jsko izvjetavanje uopte.

Sve nastale promjene evidentiraju se u poslovnim kniigama na osnovu urednih Ivjerodostojnih knjigovodstvenih isprava I dokumenata, koji su I dokazi o nastanku,karakteru I vjerodostojnosti tih transakcija I poslovnih dogadjaja. Primjenom propisanogkontnog plana podaci o poslovnim dogadajima I transakcijama se u poslovnim knjigamaevidentiraju kao promjene vrijednosti I stanja pojedinih kategorija imovine, obaveza Ikapitala pravnog lica, te kao njegovi prihodi, rashodi, finansijski rezultat I njegovaraspodjela. lan 13. Zakona o raunovodstvu I reviziji u Federaciji BIH uredjuje obimprimjene Medjunarodnih standarda prilikom vodjenja raunovodstva, finansijskog

izvjestavanja I revizije finansijskih izvjestaja.

Do 01.01.2007. godine, banke su imale specifino bankarski MRS 30 - Objavljivanje ufinansijskim izvjetajima banaka I drugih finansijskih institucija, koji je indirektno sadrzanu Odlukama Agencije za banakarstvo FBIH, I koji ce zadrzati odredbe proistekle iz ovogstandarda. Uprava banke moze finansijske izvjestaje sainjavati na nain koji na najboljinacin odgovara potrebama efikasnog upravljanja, odnosno odlucivanja, medjutim zaobjavljivanje I za potrebe sire javnosti I korisnika, obavezna je primjena finansijskihizvjestaja u skladu sa Medjunarodnim raunovodstvenim standardima .

Funkcionalno gledajui, cjelokupni sistem internog nadzora moe se provoditi pomouinternih kontrola koje su ugradjene u poslovne procese, te kroz nadziranje njihovafunkcionisanja to se osigurava dodatnom, viom razinom nadzora-internom revizijom ikontrolingom.


5/57

5

Pojam kontrole (nadzora)

Mogui su razliiti oblici nadzora ovisno o kriterijima razlikovanja. Primjerice prema

tijelima nadzora, razlikujemo eksterni i interni nadzor, prema vremenu razlikujemo:stalni (permanentni), periodiki, povremeni, prethodni, tekui i naknadni nadzor, aprema intenzitetu nadzora, razlikujemo, formalni i materijalni nadzor.

Interni nadzorobavlja se unutar granica nekog poslovnog sustava ili organizacije radipraenja ostvarivanja unaprijed postavljenih ciljeva i predlaganja kolektivnih akcija usluaju odstupanja od tih ciljeva.

Tri su temeljna oblika internog nadzora:

interna kontrola, interna revizija i

kontroling.

Polaznu osnovu u koncipiranju cjelovitog sustava internog nadzora ini interna kontrola.Naime, funkcionalno gledajui, cjelokupni sustav internog nadzora moe se provoditipomou internih kontrola koje su ugradjene u poslovne procese, te kroz nadziranjenjihova funkcioniranja to se osigurava dodatnom, viom razinom nadzora-internomrevizijom i kontrolingom.1Doc. Dr sc. Boris Tuek, Ekono mski fakultet Zagreb

Potreba nadzora I kontrole

U skladu sa raunovodstvenim propisima I standardima, finansijske izvjestaje za bankeine:

- bilans s tanja

- bilans uspjeha,

- izvjestaj o gotovinskim tokovima,

- izvjes taj o promjenama na kapitalu,

1Doc. Dr sc. Boris Tuek, Ekonomsk i f akultet, Zagreb


6/57

6

- raunovodstvene politike i zabiljeske uz finansijske izvjestaje. Prilikom izboraraunovodstvenih politika I njihove primjene, te prilikom izrade finansijskih izvjestaja

moraju se postovati s lijedeci principi: Neogranienost vrem ena poslovanja,

Dosljednost,

Utvrdjivanje prihoda I rashoda prema datumu nastanka dogadjaja,

Razumljivosti finansijskih izvjestaja,

Znaajnosti,

Opreznosti,

Kompleksnosti,

Uporedivosti.

Osnovni finansijski izvjestaji moraju pruziti pouzdan, fer, istinit I nepristrasan pregledaktive, obaveza, kapitala, prihoda I rashoda, promjene u gotovinskim tokovima Ipromjene na kapitalu, te opisati politike koritene pri evidentiranju pojedinih bilansnihpozicija. Knjigovodstvene evidencije I finansijski izvjestaji banke moraju ukljuciti Ifinansijsko stanje baninih supsidijara, bilo pojedinano, bilo na konsolidovanoj osnovi.

Direktor i Uprava banke odgovorni su za sainjavanje finansijskih izvjestaja, te zanjihovo objavljivanje, dok je neovisni vanjski revizor odgovoran za oblikovanjenezavisnog revizorskog misljenja.

Raunovodstvene politike banaka trebaju biti donesene u skladu sa odredbamaMRS/MSFI, da obuhvataju naela, osnove, konvencije, pravila I postupke koje jeUprava usvojila.

Kada je rije o bankarskom sistemu uopte, temeljno je kako prepoznati i preduhitritiporemeaje na finansijskom trzistu i sauvati bankarski sektor od pritisaka insolventnih

povjerilaca. Bankarske krize mogu biti izazvane raznim poremeajima na finansijskomtrzitu, to je odlika rezvijenih trinih ekonomija. Medjutim, i u uslovima stabilnog kursa

i niske inflacije, moze doi do bankarskih kriza koje su u najveoj mjeri produktmikroekonomskih faktora unutar samih banaka. Analize istrazivanja uzroka problemanacionalnih banaka u svijetu pokazuju da s e veina nedostataka u bankarskom sektorupovezuje sa losim upravljanjem i neadekvatnim eksternim i internim nadzorom.2 Kerim

Agi, Has an Mahmutovi, Inrena revizija interna kontrola unutar bankarskog s istema

2 Kerim Agi, Hasan Mahmutovi, Interna rev izija, interna kontrola unutar bankarsk og sist ema


7/57

7

Stoga je potrebno sve veu panju posvetiti izgradnji dobrog sistema internih kontrola,kao preventivnog nadzora, s ciljem otklanjanja, svih potencijalnih gresaka i

nepravilnosti. Za uspjesnost funkcije veoma je vazno dobro osposobljeno i strucnoosoblje i spremnost menadmenta da prepozna i preuzme upravljanje nad ovom vrstomkontrolne funkcije.

Glavne i najjae bankarske grupacije u nasem regionu su Hypo Alpe Adria Bank,Raiffeisen Bank, Unicredit Group, Intesa Sanpaolo i dr. Svaka od navedene grupacijeprepoznatljiva je po odredjenoj boji, logu i znaku.

Zemlje centralne i istone Evrope, kako je naglaeno u izvjetaju koji pripremameunarodna mrea ekonomista Intesa Sanpaolo, imaju mlade i izuzetno dinamineekonomije koje su biljeile visoke stope rasta u periodu od 2002 do 2006 godine, u

prosjeku oko 4-5%, a prema podacima Eurostata, to je znatno vie od prosjekaeurozone. Prema najpouzdanijim procjenama oekuje se nastavak ovog trenda, tavie,bankarski sistem u ovom regionu,

doivio je ubrzani razvoj zbog poticanja pretvaranja tednje u pozajmice, kojima sefinansiraju investicije i inovacije, to je znaajno doprinijelo ekonomskom rastu.3(3) Made inBank mart,2008

3Made in Bank,mart,2008.


8/57

8

I DIO

KONTROLA U BANKARSKOM POSLOVANJU

1.1. Organizacija I uredjenje bankarske institucije

Skupti na

Nadzor ni odbor

Upravabanke

Poslovanje sapravnim licima

Pravna dir ekcija

Marketing, PR& Communication

Sekretar banke

HR &Organizacija

Interna r evizija

Meunarodna tr ita Raunovodstvo &Kontr oling

Velika preduzea

Mala preduzea

Sr ednja preduzea

INM Rizici

IT/Operacije

Investicijsko

bankarstvo

ALM

Opti poslovi

Poslovi sastanovnitvom

Razvoj proizvoda

Naplata potraivanja

slika1.Primjer organizacije komercij alne banke

Nadzorni odbor I Generalni direktor banke su odgovorni za uspostavljanje, sprovodjenjeI razvoj kvalitetnog sistema interne kontrole, njihovu implementaciju u operativnom Isvakodnevnom poslovanju banke , te njihovo pravilno pozicioniranje u organizacionoj

emi banke. Sistem adekvatnih internih kontrola moe pomoi da se ostvare nastojanjaI ciljevi banke, da e banka osigurati dugorono postavljene ciljeve rentabilnosti, da eimati pouzdane finansijske izvjetaje I izvjetaje za voenje upravljake funkcije, kaovazna komponenta rukovodstva banke I temelj za njeno sigurno i dobro poslovanje.

1.2. Upravljanje bankom / Organi banke

Skuptina banke je najvii organ upravljanja.


9/57

9

Skuptina odluuje o (1) poslovnoj politici i strategiji banke, (2) osnivakom aktu istatutu, (3) godinjem raunu, dobiti i pokriu gubitka, (4) dokapitalizaciji i investicijama,

(5) bira predsjednika ilanove NO, (6) statusnim promjenama i prestanku rada banke,(7) sticanju steajne, odnosno likvidacione mase i likvidaciji , (8) spoljnom revizoru i (9)

drugim pitanjima predvidjenim zakonom i statutom.

Nadzorni odborje odgovoran za zakonitost poslovanja i uskladjenost sa aktima i drugimprocedurama koje utvrde organi banke.

Nadzorni odbor: (1) saziva sjednice skuptine, (2) priprema prijedloge odluka zaskuptinu i brine o njihovom sprovodjenju, (3) donosi odluke o sprovodjenju poslovnepolitike izmedju dvije sjednice skuptine, (4) utvrdjuje opte uslove poslovanja, (5) bira irazrjeava direktora i lanove uprave banke, (6) bira i razrjeava dunosti lanove

odbora za reviziju, kreditnog odbora i odbora za upravljanje aktivom i pasivom i (7)obavlja druge poslove predvidjene zakonom i statutom.

Uprava banke organizuje poslovanje banke i vri dnevni nadzor nad aktivnostimazaposlenih u banci.

Uprava banke: (1) izvrava odluke skuptine i NO, (2) obezbjedjuje zakonitost rada, (3)odluuje o plasmanima i zaduivanju u okvirima datim od NO, (4) odluuje o poveanjuizloenosti prema povezanim licima, (5) primjenjuje poslovnu strategiju, (6) identifikuje,mjeri i upravlja rizicima, (7) utvrdjuje organizacionu strukturu prema strategiji, (8)

odluuje o svim drugim pitanjima koja nisu u nadlenosti skuptine i NO

1.3. Pojam I predmet kontrole

Bazelski komitet za nadzor rada banaka, je 1998. godine izdao dokument pod nazivomOkvir za evaluaciju s istema internih kontrola u bankarskim organizaci jama(Framework for the evaluation of internal control systems in banking organisations), ucil ju poveanja sigurnosti rada u bankama.

COSO (Comitee of sponsoring Organisations of the Treadway Commission) definiekontrole kao politike, procedure, prakse I organizacione strukture dizajnirane zapruanje razumnog osiguranja da e ciljevi poslovanja biti ostvareni, a nezeljenidogadjaji sprijeeni ili detektovani I korigovani. (2)

Meunarodni standardi revizije definiu interne kontrole kao "politike i postupke (internekontrole) koje je rukovodstvo pravnog lica prihvatilo radi pomoi postizanju svojih ciljevau smislu obezbjedjenja da se, u mjeri u kojoj je to mogue, uredno i efikasno odvijaposlovanje pravnog lica, to ukljuuje podravanje politike rukovodstva, ouvanjeintegriteta sredstava, spreavanje i otkrivanje kriminalnih radnji i greaka, tanost i


10/57

10

potpunost raunovodstvenih evidencija i blagovremeno sastavljanje pouzdanihfinansijskih informacija"

Interne kontrole imaju ogranienu m o spreavanja greaka i kriminalnih radnji, jer onenikada nisu u potpunosti efektivne i efikasne, bez obzira na panju sa kojom se vrinjihova implementacija. U reviziji se taj koncept zove inherentna ogranienja internihkontrola. Zbog ovih ogranienja, interne kontrole ne mogu obezbjediti rukovodstvuuvjerljiv dokaz da su postavljeni ciljevi i postignuti. Ova ogranienja uglavnomobuhvataju:

uobiajen zahtjev rukovodstva da trokovi odredjene interne kontrole nisu vei odnjenih pretpostavljenih korisnih efekata,

veina internih kontrola je usmjerena na unaprijed odredjene rutinske poslovnepromjene, odnosno nije usmjerena na neuobiajene poslovne dogadjaje,

mogunost ljudske greke zbog nepanje, nemara, pogrenog prosudjivanja inerazumijevanja instrukcija,

mogunost zaobilaenja internih kontrola zbog tajnog dogovora izmedju lanovarukovodstva i li nekog zaposlenika sa subjektima spolja il i u okviru pravnog lica,

mogunost da lice koje je zadueno za vrenje neke interne kontrole zloupotrebito zaduenje, npr. lan rukovodstva prelazi preko interne kontrole,

mogunost da postupci kontrole postanu neadekvatni uslijed izmjena u uslovima,to moe doves ti do pogoranja u pridravanju kontrolnih postupaka.

Sistem internih kontrola banke podrazumijeva politike, postupke, organizaciju, kojuutvrdjuju nadlezni organi banke svojim aktima, a koji imaju za cilj obezbjedjenjeefikasnog poslovanja banke, zatitu dionikog kapitala, zatitu sredstava deponenatabanke I ostalih povjerilaca, zatim da obezbjedi kontrolu I sprijei greke I nesavjesne Ikriminalne radnje u poslovanju, obezbjedi tanost I potpunost raunovodstvenih iskaza,I blagovremeno sastavljanje finansijskih I ostalih izvjestaja kojima se rukovodi Uprava I

ostale vlasnike strukture, te kontrolni I drugi eksterni korisnici izvjestaja.

Uspjeno postavljen sistem internih kontrola garancija su za uspjean rast I poslovanjebankarske institucije, s druge strane ima puno primjera koji su pokazali da loepostavljen ili nefunkcionalan sistem internih kontrola dovodi do brzog pada poslovanja Iostvarenja gubitaka, gubitka reputacije, to se na kraju loe odraava na poslovanjebanke ili neke druge finansijske institucije.


11/57

11

1.4. Politike, postupci I organizacija kontrole

Politike, postupci I organizacija moraju biti prilagoeni veliini banke, vrsti I visini rizika

koje banka preuzima u svom poslovanju I ekonomskom ambijentu u kome bankaposluje, I moraju obezbediti da se prihodi banke naplauju u skladu sa interesombanke, da se svi trokovi verifikuju od ovlaenih lica u propisanom postupku I plaajuo roku, da se uspostavi adekvatno s taranje o aktivi I da s e obaveze uredno evidentiraju.

Sagledavajui injenicu sve vee vanosti efektivnog sistema interne kontrole kako bise obezbedili odgovarajuii sigurni poslovi banaka, neophodno je uspostaviti I dobarsistem interne kontrole u bankama.4Mr sc. Mile Stanii, Voj voans ka banka,Novi Sad

Nadzorni odbor I Generalni direktor banke su odgovorni za uspostavljanje, sprovodjenje

I razvoj kvalitetnog sistema interne kontrole, njihovu implementaciju u operativnom Isvakodnevnom poslovanju banke , te njihovo pravilno pozicioniranje u organizacionojemi banke. Sistem adekvatnih internih kontrola moe pomoi da se ostvare nastojanjaI ciljevi banke, da e banka osigurati dugorono postavljene ciljeve rentabilnosti, da eimati pouzdane finansijske izvjetaje I izvjetaje za voenje upravljake funkcije, kaovazna kompomenta rukovodstva banke I temelj za njeno sigurno i dobro poslovanje.

Nadgledanje efektivnosti internih kontrola moe da obavi personal banke iz nekolikorazliitih oblasti (poslovne funkcije, finansijska kontrola, interna revizija I dr.) uz tanunaznaku I definiciju od strane vieg rukovodstva koji personal je odgovoran za koje

funkcije nadgledanja. Stalne aktivnosti nadgledanja pruaju mogunost I prednost brzogotkrivanja nepravilnosti I nedostataka u sistemu interne kontrole.

Interne kontrole, takodje, predstavljaju skup poslovno/kontrolnih politika I procedura,koje se odvijaju I primjenjuju u kontinuitetu na svim nivoima poslovanja banke , kako bise obezbjedile neometane funkcije:

Efektivan I efikasan sistem upravljanja rizicima,

Identifikacija rizika kojima je banka izloena, Potovanje I provodjenje internih poslovnih politika I procedura,

Tanost I potpunost racunovodstvenih evidencija,

Pouzdanost I kompletnost finansijskih izvjetaja, Potovanje procedura pri procjeni adekvatnosti kapitala,

Pridrzavanje vazecih propisa I internih regulativa,

4Mr sc. Mile Stanii, Vojvoanska banka,Nov i Sad


12/57

12

Adekvatno postavljanje politka, limita I analiza postojeih i potencijalnihoperativnih rizika,

Otkrivanje I spreavanje prevara, kriminalnih radnji, pronevjera I greaka.

5

MileStanii, Odnos in terne revizije prema sistemu internih kontrol a u banci

1.5. Kontrola kao oblik nadzora

Kontrola se kao oblik nadzora, odnosno proces ispitivanja, odvija kroz tri temeljne faze:utvrdjivanje standarda, mjerenje I usporedba sa standardom, te utvrdjivanje odstupanja.6Vitezi, N. Interna kontr ola I r evizija u funkciji menadmenta, Zbornik radova Ekonomskog f akulteta u Ri jeci, Ri jeka 1993, str. 143.

Prema prof. Spremi, sustav internih kontrola predstavlja svojevrstan nadzor nad svimposlovnim procesima poduzea. U tom kontekstu moze se govoriti o slijedeim vrstama

internih kontrola:a) izvrnim ili administrativnimb) informacijskim, a u okviru njih raunovodstvenim kontrolama,c) upravljakim kontrolama

Administrativne ili izvrne, jednako kao i informacijske, odnosno raunovodstvene, sukontrole koje su ugradjene u pojedine procese I koje neposredno pridonose ostvarenjudefiniranih ciljeva, pa se one najee nazivaju procesne kontrole. Administrativne

kontrole se odnose na planove, postupke, I dokumente vezane uz sam procesposlovanja I donosenje poslovnih odluka. Zadaa menadmenta je odobravanjepojedinih transakcija sto je neposredno vezano uz odgovornost menadmenta zaostvarivanjem zacrtanih ciljeva poslovanja preduzea.

Raunovodstvene k ontrole

Raunovodstvo prati i prikuplja sirove interne I eksterne podatke, te ih primjenomodredjenih pravila, naela I postupaka, transformira (preoblikuje) u informacije pogodneza proces odluivanja. Interne raunovodstvene kontrole ugradjuju se u sve fazecljelokupnog raunovodstvenog procesa koji obuhvaa ulaz, obradu (procesiranje) I

5Mile Stanii, Odnos interne revizije prema sistemu internih kontrola u banci

6Vitezi, N.: Interna kontrola I revizija u funkciji menadmenta, Zbornik radova Ekonomskog fakulteta u Rijeci, Rijeka1993, str.143.


13/57

13

izlaz raunovodstvenog informacijskog sustava7Vaiek, V, ager,K. L. Marayi, C, D, Raunovdstvoza neraunovodje, Zagreb 1995. go dine str,26

Upravljake kontrole ili zadaci Kontrolinga, odnose se na upravljaki podsistempreduzea. Tretirajui pojam kontrole kao prethodni oblik nadzora, te, polazei ododgovornosti koju menadment snosi za ostvarenje ciljeva poslovanje preduzea, prof.I. Spremi, govori o upravljakom nadzoru, a ne o upravljakim kontrolama.Predmet upravljakog nadzora je:

a) naknadna provjera funkcioniranja sustava administrativnih I raunovodstvenihkontrola I poduzimanje potrebnih m jera I akcija za njihovo uinkovitije djelovanje,

b) odluivanje o poduzimanju potrebnih korektivnih mjera I akcija kako bi seposlovanje odvijalo u skladu s usvojenim planom (proraunom).

1.6. Razine I vrste kontrolnih postupaka

Kontrolni postupci se uobiajeno razmatraju na nekoliko razina kao:a) preventivnib) detektivni ic) korektivni kontrolni postupci

Preventivne kontrole su usmjerene ka prevenciji prevara I greaka, to su zapravo apriorikontrole, koje djeluju u trenutku odvijanja neke aktivnosti vezane su uz proces Injegov input radi predvidjanja potencijalnih problema..One spreavaju nastanakmoguih potekoa, kao npr. kontrola prethodno spomenute, formalne ispravnostidokumenata ili uvodjenje odreenih parametara koji se obavezno moraju unijeti da bi seisprava mogla uope izdati I biti pravovaljanja.8ager, K, Interne raunovodstvene kontrole, Spremi, I,Raunovodstvo,

Detektivne kontrole su usmjerene ka detektiranju, odnosno otkrivanju nepravilnosti Ipogreaka nakon njihova nastanka. Selektivna razina kontrole se sastoji od resursa

7Vaiek, V. ager,K. L. Marayi, C, D, Raunovodstvo za neraunovodje, Zagreb 1995. godine, str.26.

8ager K., Interne raunovodstvene kontrole, Spremi I .,Raunovods tvo


14/57

14

tehnika i procedura namjenjenih prepoznavanju I otkrivanju (detekciji) dogadjaja koji suzaobili preventivnu razinu kontrole.9 Spremi I, Raunovdstvo str.215,

Ovu vrste kontrole moze obavljati covjek, ali ona moze takodje biti I tehnika, naj

eese provodi na nain da se prepoznavanje deava na nain da se stavljaju u odnos

os tvarene s a planskim veliinama, tako da se odstupanja veoma brzo I jednostavno,mogu uoiti.

Primjeri preventivnih I detektivnih k ontrola

Preventivne kontrole de tektivne kontrole

1.

odobravanje svih vrijednosno znaajnihispl ata s dva potpisa, odnosnopotpisnika

priprema bankovnih izvjea iuskladjivanje saposlovnim knjigama

2. kori tenje odobrene liste dobavljaauskladjivanje izvoda otvorenih stavkidobavljaa sa evidenti ranim placanjima

3.

uskladjivanje ulaznih rauna sizvjetajima o primitku (primkom) prijeodobravanja plaanja

fiziko brojenje zaliha i u tvrdjivanjezastarjelosti zaliha

4.provjera raunske tanosti rauna prijeplacanja

promatranje distribucije plaanja nabazi testa

Korektivne kontrole, usmjerene su ka korekciji problema identificiranih detektivnimkontrolama na prethodnoj razini kontrole, I zaduene su za rjeavanje problema.Korektivne kontrole u s ebi sadre postupke poduzete radi:

a) utvrdjivanja uzroka problema,b) korigiranja greke ili tekoe,c) modificiranja sustava da bi se budui problemi eliminirali ili m inimizirali. 10Romney,

M.B., Steinbart, P,J, C ushing, B.,E,Accounti ng Information Systems, Amsterdam 1997, str. 430

Korektivna kontrola predstavlja najslozeniji nivo kontrolne funkcije, posto je potrebnonastali otkriveni problem, sagledati sa stajalita njegovih uzroka I posljedica, te pristupitiotklanjanju I poduzimaju svih potrebnih mjera I mehanizama za korekciju utvrdjenih

nedostataka.

9 Spremi I., R aunovodstvo , str.215.

10Romney, M. B., Steinbart, P,J, Cushing, B.,E,Accounting Information Systems, A msterdam 1997, s tr. 430


15/57

15

1.7. Komponente internih kontrola

Interne kontrole se sastoje od pet medjusobno poveznaih komponeneti. One su

proistekle iz naina na koji Uprava vidi preduzee I integrisane su u proces uravljanja.COSO izvjestaj navodi slijedece komponente:

kontrolno okruzenje

procjena rizika

kontrolne aktivnosti - procedure

informacija I komunkacija

nadgledanje I praenje

1.7.1. Kontrolno okruenje, prema Medjunarodnim standardima revizije, podrazumijevaopte stavove, savjesnost i aktivnosti rukovodstva koji se tiu sistema internih kontrola iznaaja tog sistema za pravno lice. Kontrolno okruenje ini temelj svih drugihkomponenti interne kontrole, pod uslovom da postoji disciplina i organizacija. Ukupanodnos Uprave, nain na koji ona obavlja funkciju upravljanja, poslovna kultura iuspostavljeni sisitemi vrijednosti ine sustinu uspjesne kontrole. Faktori koji su oduticaja na kontrolno okruenje su:

funkcija upravnog odbora i njegovih radnih tijela (nezavisnost UP u odnosu naUpravu banke, nadgleda rad internih kontrola, imenuje revizijski komitet) ,

poslovna filozofija rukovodstva i njegov poslovni stil (daje jasan signalzaposlenima o znaaju internih kontrola kroz vlastiti pristup, naglasak krozfinansijske i operativne ciljeve) ,

organizaciona struktura pravnog lica i metode utvrdjivanja ovlaenja i

odgovornosti (jasno definisana linija odgovornosti, kanali komunikacije),

sistem kontrole koju primjenjuje rukovodstvo, ukljuujui funkciju interne revizije,kadrovsku politiku i razgranienje dunosti (usmjerena na nezavisnost internerevizije, ukazuje i daje prijedloge Upravi za poboljanje internih kontrola) .

Kontrolno okruzenje ima sveobuhvatan uticaj na nain planiranja poslovnih aktivnosti,nain utvrdjivanja poslovnih ciljeva i nain procjene rizika. Na kontrolno okruzenje utieistorija i kultura preduzea, ona direktno utie na svijest zaposlenih, odnosno na njihovorazumijevanje vanosti kontrole.


16/57

16

Prema COSO izvjestaju, postoje posebni faktori na koje je potrebno obratiti paznju kodprocjene kontrolnog okruzenja, kako bi se utvrdilo da li postoji pozitivno kontrolno

okruzenje, a to su: privrzenost integritetu i etikim vrijednostima, privrzenost kompetentnosti i

kvalitetu,

nazavisnost, integritet i otvorenost na nivou Upravnog odbora, rukovodjenjekontrolom, davanjem vlastitog primjera (filozofija rukovodjenja i stil rada Uprave)

odgovarajua organizaciona kultura,

odgovorajua podjela ovlatenja i odgovornosti, odgovarajua kadrovska i

poslovna politka.

1.7.2. Procjena rizika

Kompanija mora biti svjesna rizika s kojima se suoava i mora o njima voditi rauna.Kompanija odredjuje poslovne ciljeve koje nastoji da ostvari. Zatim, Uprava utvrdjujerizike vezane za postizanje postavljenih ciljeva i preuzima odredjene korake radikontrole tih rizika. S obzirom da e se ekonomski, privredni, zakonodavni i radni uslovistalno mijenjati, neophodni su mehanizmi koji e identifikovati i kontrolisati rizike koje te

promjene nose.

1.7.3. Kontrolni postupci. aktivnosti i procedure su, prema Medjunarodnimstandardima revizije (MRS - 400 Procjena rizika i interna kontrola), politke i postupcikoje je uvelo rukovodstvo pravnog lica radi ostvarivanja svojih specifinih ciljeva. Bezobzira da li se nazivaju kontrolnim aktivnostima, ili kontrolnim procedurama/postupcima,oni predstavljaju politike i postupke koje je Uprava uspostavila radi postizanjakonkretnih ciljeva preduzea.

Specifini kontrolni postupci obuhvataju:

izvjetavanje, pregled i odobravanje usaglaavanja,

provjeru tanosti raunovodstvenih evidencija,

kontrola aplikacija i okruenja informacionih sistema (kod izmjena aplikacija,pristup bazi podataka i dr.)


17/57

17

kontrola i analiza knjigovodstvenih evidencija, rauna bilansa stanja i bilansauspjeha, te vanbilansne evidencije,

odobrenje i provjera dokumenata ,

us kladjivanje podataka iz vlastite evidencije sa podacima spoljnih izvora ,

redovne i vanredne kontrole i popisi sredstva (uskladjivanje) saraunovodstvenim evidencijama,

ogranienje neposrednog fizikog pristupa imovini i evidencijama,

uporedjivanje i analiza ostvarenog finansijskog rezultata sa planom.

Kontro lni postupci se mogu razvrstati u nekoliko osnovnih grupa aktivnosti:

a) adekvatno razdvajanje dunosti,

b) odgovarajua autorizacija transakcija i aktivnosti,

c) adekvatna dokumentacija i zapisi,

d) fizika kontrola nad imovinom i zapisima,

e) nezavisne provjere.

a) Adekvatno razdvajanje dunosti treba da sprijei pojavu greaka i kriminalnih radnji.Kao kljuno pravilo jeste razdvajanje upravljanja imovinom od raunovodstvenihaktivnosti, kako bi se onemoguilo da ista osoba ima mogunost pristupa i raspolaganjafinansijskom imovinom i mogunost raunovodstvenog iskazivanja. Informacijski sistemtreba da je uredjen na principu "2 para oiju", kako bi u procesu operativnih aktivnostibila upotpunjena kontrola, takodje mora trajno postojati zapis o obavljenimtransakcijama, i podaci o korisniku sa svim ovlatenjima i ogranienjima za odredjenuvrstu aplikacije koja odgovara nadlenostima koje su propisane i uredjene Pravilnikom o

pravima i ovlatenjima i uskladjeni prema organizacionoj strukturi.

b) Odgovarajua autorizacija transakcija i aktivnosti, podrazumijeva ovlatenje zavrenje odredjenih radnji i transakcija. Moe biti opta (podrazumijeva se za referentnoradno mjesto) i posebna (uredjuje se posebnim aktom i sa tano definisanimovlatenjima).

c) Adekvatna dokumentacija i zapisi, podrazumijeva koristenje i arhiviranje propisanihinternih obrazaca (ugovori, platni nalozi, trajni nalozi, kreditne kartice, i dr.) na nain


18/57

18

kako je propisano i uredjeno Internim aktom o koristenju i postupanju sadokumentacijom.

d) Fizika kontrola nad imovinom i zapisima, se odnosi na zatitu od neovlatenogpristupa i koristenja imovine i podataka, te zatitu poslovne tajne. Nadlenost jeposebnog odjela za zatitu koja se odnosi na fiziko obezbjedjenje i zastitu ITinfrastrukture i baze podataka.

e) Nezavisne provjere su izuzetno vane u cilju odravanja kontinuiteta primjenekontrolnih procedura i postupaka u cilju izbjegavanja namjerne ili nenamjerne greke.

1.7.4. Informacija i komunikacija

Informacioni sistemi proizvode izvjestaje koji sadrze poslovne, finansijske i informacijekoje se odnose na uskladjenost sa pravilima i propisima. Informacioni sistem ubankarskoj insitituciji obuhvata: raunovodstveni sistem, aplikaciju sa finansijskimplanovima, aplikaciju za obradu kadrovske evidencije i obrauna plata, softverskesisteme, aplikativne sisteme za podrsku poslovnih procesa (krediti i obraun kamate,depozitni poslovi, komisioni poslovi, unutranji i ino platni promet, softver za kartinoposlovanje), te aplikaciju koja sadrzava bazu podataka.

Informacioni sistem je u danasnjim uslovima postao srce banke, obrada podataka, te

uredno i pravovremeno izvjestavanje za potrebe donosenja odluka uprave, zatim,priprema izvoda i duzina trajanja obrade transakcija za potrebe klijenata banke.

Komunikacija se obavlja u irem smislu, i ona u okviru organizacije tee od vrha premadolje, po horizantalnim linijama, i odozdo prema gore. Svi zaposleni od Uprave/topmanagementa, moraju primiti jasnu poruku da kontrolne aktivnosti moraju biti ozbiljnoshvaene. Svi zaposleni moraju razumjeti vlastitu ulogu u sistemu interne kontrole, kao inain na koji su individulne aktivnosti povezane sa radom drugih, kako na njega utiu ikako se znaajne informacije prenose, kako se o njima izvjestava visi menadment.Naime, zadatak revizije jeste da utvrdi da li :

postoji efikasnost s kojom se prenose duznosti zaposlenih i odgovornosti vezaneza kontrolu;

postoje komunikacioni kanali kojima zaposleni mogu da izvjeste o eventualnimnepravilnostima;

postoji otvorenost uprave za sugestije zaposlenih u pogledu naina poboljanjaaktivnosti u procesu poslovanja;


19/57

19

postoji adekvatnost komunikacije na svim nivoima organizacije (npr. DirekcijeRetail-a i Direkcije Marketinga) i dr.

1.7.5. Nadgledanje i praenje

Nadgledanje je proces praenja koji Upravnom odboru daje razumnu sigurnost da suuspostavljeni ograniavajuci postupci kontrole u svim bitnim finansijskim aktivnostimakompanije ili grupe, te da se ti postupci dosljedno primjenjuju (npr. razmatranjeizvjestaja Urave, izvjestaja interne revizije i izvjestaja nezavisnih revizora od straneupravnog odbora). Uoavanje i identifikovanje promjena u poslovanju i njegovomokruzenju koje mogu zahtjevati promjene u sistemu interne finansijske kontrole, formalni

postupci radi izvjestavanja o nedostacima i obezbjedjivanje odgovarajucih korektivnihpostupaka, obezbjedjivanje adekvatne podrske za javne izjave direktora o internojkontroli.

U opstoj analizi histrijskog razvoja stavova revizorske profesije vezanih za prevare,Hempprey et al. 1991, daje 11 citat iz knjige revizija-prakticni prirucnik za revizore 1900,(Dieckeess 1900 edition of Auditing- A Practical Manual for Auditors), koji kaze: Zapredmet reizije se moze rei da je troznaan:

1. Otkrivanje prevare,

2. Otkrivanje tehnikih greaka,

3. Otkrivanje greske u principu

Otkrivanje prevare je najznacajniji dio duznosti revizora, zbog toga revizori treba daistrajno razvijaju ovaj aspekt svojih aktivnosti.

Osamdesetih godina dvadestog vijeka, doslo je do transformacije misljenja oodgovornosti za prevaru. Pod pritiskom javnosti da se ispita razumnost stava revizora u

vezi s prevarom, revizorska struka je bila prisiljena da ponovo razmotri svoje stanovistepotpunog odbijanja, a cijeli proces je kulminirao formiranjem nekoliko komiteta kao sto

je Koenova komisija (Cohen commission 1978), Tradeway commission 1987 i Dingellcommittee 1988 u SAD te Dejvison and Benson committee 1985 u Velikoj Britaniji.

11 citat iz knjig e revizija-prakticni prirucnik za revizore 1900, (Dieckeess 1900 edition of Auditing- A Practical Manual for Auditors


20/57

20

Sadasnje misljenje revizorske profesije opisano je u medjunarodnim standardimarevizije, ISA -240 12 Medjunarodni Standardi Revizije, ISA -240

Prema ovom standardu odgovornost za spreavanje i otkrivanje prevare i greske lezi naUpravi, kroz implementaciju i provodjene adekvatnog sistema interne kontrole. Revizortreba da razmotri rizik od prevare u postupku planiranja i formulisanja postupakarevizije.

1.8. Procedure za sticanje razumijevanja internih kontrola

"...Revizorovo razmatranje internih kontrola moe se prikazati kroz slijedeu emu:

Sticanjerazumevanja ointernoj kontroli

procenakontrolnogrizika

kontrolnitestovi

odlucivanje oplaniranomdetekcionom rizikui sustinski testovi

Prikaz1. Koraci za razmatranje in ternih kontrola u procesu revizije

Procedure kojima revizor stie razumijevanje sistema internih kontrola, u skladu saMedjunarodnim standardima revizije mogu se predstaviti kao:

prethodno iskustvo sa klijentom,

ispi tivanje rukovodstva, nadzornog i drugog osoblja, na razliitim organizacionimnivoima, unutar pravnog lica, sa pozivom na dokumentaciju, kao to su prirunicisa opisanim postupcima, opisi poslova i ematski prikazi,

inspekcija dokumenata i evidencija, koji su proizvod raunovodstvenog sistema isistema interne kontrole,

posmatranje aktivnosti i poslova finansijske institucije, organizacije i prirodeobrade podataka o poslovnim dogadjima,

ispi tivanje operativnog IT sistema.

12 Medjunarodni Standardi Revizije, ISA -240


21/57

21

1.9. Dokumentovanje saznanja o sistemu internih kontro la

Da bi revizija bila u skladu sa zahjtevima revizijskih standarda, neophodno je da sveaktivnosti, ukljuujui i razmatranje internih kontrola, prati proces njihovogdokumentovanja. Postoje tri tehnike za dokumentovanje prikupljenih saznanja:

1. Narativni opis, pisani prikaz procesa internih kontrola

2. Dijagram toka, simboliki, dijagramski prikaz dokumenata i njihovog toka,

3. Upitinik internih kontrola, sadri niz pitanja vezanih za interne kontrole, koje mogupomoi revizoru u lakem rasvjetljavanju toka i funkcionisanja, te vrednovanju samog

procesa. Pitanja su obino koncipirana da se na njih moe dati jednostavan odgovor(DA, NE ili N/P, nije primjenjivo).

Struktura interne kontrole

Kompenente Opis komponenete Daljna podjela

(ako je primjenjiv a)

_________________________________________________________________________________________________________

Kontr olno okruzenje Aktivnos ti, poli tike i post upci Potkomponente kontrolnog okruzenja:

Koji odrazavaju odnos najvie - i ntegri tet i etike vrijednosti

Rukovodne strukture, direktora - privrzenos t i kompetent nost

I vlasni ka preduzea, vezano za - filozofija i stil rada upra ve

Kontrole i njihov znaaj - organizaciona str uktura

- UO ili revizorska komisija

- d odjel a/raspodjela ovlatenja,nadle. i odgov.

- kadrovska i poslovna politi ka,

Procjena rizi ka od strane uprave Identifi kacija i analiza rizika Izjave upr ave koje moraj u biti zadovoljene:

Relevantnih za pripremu - post ojanje i pojava, kompletnost

Finansij ksih iz vjestaja - vrednovanj e i alokacija prava i obaveze

U skladu sa GAAP-om - prezentacija i objavlji vanje

Raunvoodst veni informacioni Me tode koje se koriste Culje vi revizije koji moraju biti zadovoljeni

i komunikacioni sistemi za identifi kovanj e, sakupljanje - posotjnaje

kl asifikovnje, evi dentirnaje i - kompl etnost


22/57

22

izvjestavanje o transkcijama - tanos t, klasifi kacija

i odrzavanje odgovor, prema imovini - vremens ki raspored knjiezenje i sumira nje

Kontrolne akti vnosti Politike i procedure koje je ustano vila Kategorije kontrolnih akti vnsoti:

Uprava da bi pos tigla ciljeve fin. Izvjest . - adekvatno razdvajnaje duznosti

- pravilno odobravnja transakcija

- adekvatna dokumnetaffija i e videncija

- fizicka kontr ola sredstava i e vi dencija

- nezavins e provjere uspjesnos ti funkcionis anja

Praenje Stalna i porvemena procjena efikasnosti Nije primjenji va

organiz acije i pro vodjenja siste ma in terne

kontrole koju vrsi uprava, kako bi ut vrdila,

da li ona funkcionis e kako je predvi djeno i

da bu bila po potrebi modifi kovana radi boljeg

funkcionisanja

_________________________________________________________________________________________________________

2.0. Nedostatak interne kontrole

Nedostatak interne kontrole, prema Rutteman-u, predstavlja slabost ili u njenom dizajnu- ona ne obavlja funkciju koja joj je dodijeljena, ili u njenom provodjenju, tj. na inu nakoji se primjenjuje. Bilo koji od dva navedena nedostatka moze prouzrokovati znaajne

gubitke.

Kako i ko se obavjetava o slabostima zavisi od veliine nedostatka. Ozbil jni nedostacise normalno prijavljuju, odnosno o njima se obavjetavaju najvii nivoi upravljanja ilikompletan upravni odbor. Nedostaci na nizim nivoima mogu biti manje znaajni, ilibeznaajni. Nj ima se mogu baviti n izi nivoi upravljanja u instituciji, tako npr. otkrili smosituaciju kada su kontrole bile predvidjene, ali nisu funkcionisale jer ljudi nisu bilidovoljno obueni da bi ih sprovodili, ili su bili obueni, ali se nisu bavili tim kontrolama.Drugim rijeima, nedostatak kontrole je privremena neregularnost ili devijacija. O tome


23/57

23

nije bilo neophodno izvjestiti top management, os im u s luaju da se to desavalo u ci jelojorganizaciji.

Uticaj procjene kontrole na dokazne testove po Ruttemanu

Ako su kontrole dobre tako da je rizik mali, (buduci da su kontrole efikasne), dokaznitestovi ce biti ogranieni na manji obim. Same kontrole se sastoje u izvodjenju testovauskladjenosti, da bi se vidjelo da li su one u skladu s ciljevima koji su predvidjeni da seispune. Ponekad, kontrole mogu zaista biti toliko efikasne da je dovoljno izvesti samoanalitike postupke. Ako su kontrole efikasne, potrebno je prei zaista dugaak put dabi se smanjili troskovi revizije. Ako su kontrole dobre i redovno se ispituje njihova

uskladjenost od strane internih revizora, tada se moze osloniti na analiticke postupke,pa samim tim i smanjiti cijena revizije.

Analitiki postupci se sastoje u obavljanju analize znaajnih pokazatelja i trendova,ukljucujuci rezultirajuce istrazivanje fluktuacija i odnosa koji nisu konzistenti s drugimrelevantnim informacija, ili odstupaju od predvidjenih iznosa. Oni nisu samo tehnikaprikupljanja dokaza, vec i dokazni postupci koji se izvode i na pocetku i na kraju revizije.Stepe u kome se revizor oslanja na rezultate analiitckih postupaka zavisi od znacajnostirevidiranih pozicija, ostalih postupaka koje je izveo revizor, tacnos ti sa kojom se mogupredvidjeti ocekivani rezultati, kao i od procjena inherentnih i kontrolnih rizika. Vazno

mjesto pri primjeni analitickih postupaka imaju testovi kontrola pripreme informacija kojise koriste na analitiku. Kada su te kontrole efikasne, revizor ce imati vie povjerenja, upouzdanost informacija, pa prema tome i u rezultate informatickih postupaka. ISA 501daje smjernice za prikupljanje dokaza za odredjene iznose finansijskih izvjestaja i drugaobjavljivanja. 13IFAC Handboo k Tehnical Pronounecements 1 998. International S tandards on Auditing 8 (SMN 501 ,International Federation of Accountants, New Yor k, 1998.

13IFAC Handbook Tehnical Pronounecements 1998. International Standards on Auditi ng 8 (SMN 501, Internatio nal Federation of

Accountants, N ew York, 1998.


24/57

24

II. KONTROLING

Kontroling je poslovna filozofija, poseban stil upravljanja i (raunovodstvena)informacijska djelatnost podeena za odluivanje. To je pokreta i kormilo poduzea izahtjeva ciljno i decentralizovano upravljanje, razvijenu poduzetniku kulturu,poduzetniko planiranje i ekonomski nadzor.

"...Zaeci razvoja kontrolinga kao instrumenta upravljanja poslovnim sustavom javljajuse 30-tih godina posljednjeg s toljea, u SAD, dok s e u Europi, uspostavlja 70-tih godina,kao posljedica promjenjenih trinih i poslovnih uvjeta, a time i pristupa u rjeavanjuupravljakih problema.

Glede sadraja pojma kontroling ne postoji uvijek jednoznano stajalite. Kontroling jeefikasan savremen koncept upravljanja poslovnim rezultatom preduzea, koji obuhvaakoordinaciju i vezu planiranja i informiranja, te analizu i kontrolu ljudskih, materijalnih,finansijskih i informacijskih resursa radi ostvarenja ciljeva na efikasan nain.... 14 str39

Avelini Holje vac, I. Kontrolling-upravlja nje poslovnim rezultatom, Hotelijerski fakultet, Opatija, 1998,

U amerikoj teoriji i praksi esto se umjesto pojma kontroling koristi i pojam upravljakakontrolna funkcija (The management control funktion) kao proces kojim menadmentutie na ostale lanice organizacije kako bi se ostvarila izabrana strategija preduzea.

Koncepcija kontrolinga, zapravo, ukljuuje sve funkcije menadmenta, posebiceplaniranje i kontrolu, odnosno, usmjeravanje i uskladjivanje poslovnih procesa,informiranje, analiziranje i savjetovanje.

Svrha kontrolinga, jednako kao i drugih moguih oblika internog nadzora, jestusmjeravanje i uskladjivanje djelovanja i organizacije prema unaprijed postavljenimciljevima, analiziranje odstupanja i uzroka odstupanja, predlaganje korektivnih akcija usluaju odstupanja, te pomo u implementaciji predloenih mjera.

Za razliku od interne kontrole Kontroling ima funkciju izvjetavanja ostvarenja u odnosuna plan a sve prema zahtjevima Uprave I managementa te Grupacije banke. U praksise Kontroling moe uporediti sa Odjelom plana I analize, ali je svakako dalekonapredniji I razvijeniji oblik organizacije I djelovanja.

14str39 Avelini Holjevac, I. Kontrolling-upravljanje poslovnim rezultatom, Hotelijerski fakult et, Opatija, 1998


25/57

25

Pravila rada I djelovanja, te forme i rokovi za izvjestavanje su propisani od straneosnivaa, I obino su vrlo s lini od Grupe do Grupe.

Za uspjeno planiranje i praenje trokova neophodno je postaviti odgovarajueinstrumente za obezbjedjenje pracenja, bilo da se radi o normativima, dobromanalitikom knjigovodstvu troskova po nosiocima, potrebnih kljueva - ako se radi oindirektnim troskovima itd.

Za praenje troskova veoma je vana i vremenska komponenta, jer uoenenepravilnosti i odstupanja trebaju se blagovremno staviti pod kontrolu, odnosnopoduzeti odgovarajue mjere za normalizaciju troskova, koji odstupaju od planiranih.

Praenje ostvarenja troskova i stavljanje u odnos sa ostvarenjem, realizacijom

(cost/income ratio), predstavlja pokazatelj uspjesnosti privrednog subjekta.

Smanjenje procenta troskova u odnosu na prihod (CIR, Cost /income ratio) ostvaren uposmatranom periodu (za vie razdoblja), pokazuje da privredni subjekt poslujeuspjesno, to je cilj svakog managementa i vlasnika privrednog subjekta.

Primjer plana prihoda i rashoda:


26/57

26

Plan prihoda i rashoda

7,6236,9306,300Rezultat pos lije poreza

3,2672,9702,700Porezna dobit 30%

10,8909,9009,000Rezultat prije poreza

3,0252,7502,500Amortizacija

1,3451,2231,060od t oga marketing trokovi

13,91512,65011,500Operativni trokovi

8,4707,7007,000Troskoviz aposlenih

25,41023,10021,000Rashodi

12,10011,00010,000Neto naknade

24,20022,00020,000Neto kamatnipr ihod

36,30033,00030,000Prihodi

200820072006

000 KM

Plan prihoda i rashoda

MN Drutvo d.d. Mostar

Da bi se kontrola pojedinanih vrsta trokova u odnosu na prihode mogla egzaktnopratiti i preduzimati odgovarajue mjere, potrebno je staviti u odnos pokazatelje iz planaprodaje, odnosno oekivanih prihoda od prodaje za is ti period.

Polazei od grafikona kontrole, potrebno je utvrditi da li su trokovi pod kontrolom, te danisu potrebna detaljnija istraivanja, il i pak, da nema kontrole nad tro kovima, te semora pronai uzrok, tj, provesti istraivanje i trita i(funkcija marketinga), kako bi seotkrili uzroci odstupanja.

Za potrebe izrade grafikona odstupanja troskova u odnosu na plan, potrebno je s lomitigodinji plan trokova a i plana prihoda na mjesene planove, a sve u cilju praenjakretanja i preduzimanja potrebnih korektivnih mjera.

Primjer: model grafikona plana i kontrole trokova u odnosu na prodaju


27/57

27

Prikaz odnosa troska marketinga u odnosu na prodaju za protekli period

trosak marke tinga

prodaja

(vremenski period)ap rmarfebjan

donja granica kontrole

eljeni nivo

gornja granica kontrole

Odnos troak marketinga/prodaja

Kada trokovi marketinga u cjelini ili samo tro kovi nekog od instrumenata marketing ilipromotivnog miksa izmaknu kontroli u odnosu na njihovu efikasnost prema prodaji,potrebno je u fazi analize ralaniti to detaljnije podatke, te se u tom sluaju koristigrafikon odstupanja trokova u odnosu na prodaju. Potom se prelazi na analizu prema :

geografskom kriterijumu, kriterijumu marke proizvoda,

linije proizvoda/paketa, prodajnih objekata,

klijenata itd.

Uspjesan kontroling, zahtjeva dobro obueno i osposobljeno osoblje koje mora imatiiskustvo u sastavljanju i analizi finansijskih izvjes taja. Pored ovoga, mora dobro ovladatikomunikacionim tehnologijama i odlino poznavati bar dva strana jezika, zbog stalnepotrebe daljne edukacije na pracenju promjena u Medjunarodnim standardimafinansijskog izvjestavanja.


28/57

28

II DIO

REVIZIJA U BANKARSKOM POSLOVANJU

2.1. Definicija revizije

Proces obrazovanja iz oblasti medjunarodne revizije poinje razumijevanjem pojmarevizije - ta zapravo znai revizija? U medjunarodnim standardima revizije zapravo nepostoji zasebna definicija revizije. Definicija data u ISA (MCP) 200 kae da je cilj revizije...finansijskih izvjestaja da omogui revizoru da izrazi miljenje da li su finansijskiizvjestaji pripremljeni, u svim bitnim aspektima, u skladu sa utvrdjenim pravilima ipropisima finansijskog izvje tavanja. 15ISA (MCP) 200

Fraze koje se koriste za izrazavanje misljenja revizora su:

..daju istinit i fer prikaz, ili da na fer nain prikazuju sve bitne segmente to susinonimi.

Problem kod ove definicije, ne samo kada govorimo o cilju revizije i frazeologiji koja sekoristi za izraavanje misljenja, je u tome to ona ograniava reviziju na ispitivanjefinansijskih izvjetaja i to se neki revizori ne slazu da su termini ekvivalentni, iako se udananje vrijeme revizija uglavnom svodi na finansijsku reviziju, poslovna revizija(operational auditing) i revizija uskladjenosti sa propisima (compliance auditing),postaju sve znaajniji tipovi revizije.

Neki revizori smatraju da su konstrukcije : predstavljaju fer i istinit i taan prikazrazliiti termini, predstavljaju fer, kau oni znai u skladu sa zakonom, pravilima ipropisima, Istinit i fer ukljuuje mogunost odstupanja od zakona, pravila i propisakada odstupanje obezjedjuje istinit prikaz.

Bolja i optija definicija revizije je definicija koju je dao Ameriki savez raunovodja(American Accounting Assotioation).

...Revizija je sistematian proces objektivnog dobijanja i procjene dokaza vezanih zaizjave Uprave preduzea o ekonomskim aktivnostima i dogadjajima, kako bi se odrediostepen saglasnosti izmedju tih tvrdnji i ustanovljenih kriterija, a dobijeni rezultati prenijelizainteresovanim korisnicima...

Revizija podrazumijeva sistematian pristup. Revizor postupa u skladu sa unaprijedpripremljenim, dokumentovanim planom. U postupku revizije, revizori analiziraju

15ISA (MCP) 200


29/57

29

raunovodstvene evidencije, koristei itav niz razliitih opsteprihvaenih tehnika.Revizija mora da bude planirana i pripremljena na takav nain da oni, koji vre reviziju,

mogu u potpunosti da ispitaju i analiziraju vane dokaze.Revizija se provodi objektivno. Revizija je nezavisno, objektivno i struno ispitivanje iprocjena dokaza. Revizori su poteni i ne dozvoljavaju da predrasude ili pristrasnostprevladaju njihovu objektivnost. Oni uvijek zadravaju nepristrasan stav. Revizor dobija iprocjenjuje dokaze. Revizor procjenjuje pouzdanost i dovoljnost podataka sadrzanih uraunovodstvenim evidencijama-poslovnim knjigama preduzea s prateomdokumentacijom i drugim izvorima podataka, tako to:

a) prouava, analizira i procjenjuje raunovodstvene sisteme i sisteme internekontrole na osnovu kojih treba da odredi prirodu, obim i terminski raspored

os talih postupaka revizije; ib) vr i sva ostala ispitivanja, istraivanja putem upita i druge postupke veri fikacijeraunovodstvenih transakcija i salda rauna koje smatra odgovarajuim (za kojesmatra da su neophodni) u konkretnim okolnostima.

2.2. Odnos eksterne i interne revizije

Sama rijec revizija potice od latinske rijeci revidere to znaci ponovno vidjeti. Uengleskom govornom podrucju za reviziju se upotrebljava pojam audit. I ova rijec potice

od latinske rijeci audire, to znaci cuti, tj s lusati16

B. Klaic,"...Originalno znacenje rijeci auditor, revizor, u engleskom jeziku je onaj tko slusa i iztoga je izveden pojam audit (revizija), koji je iako nastao u davna vremena zadrzan dodanasnjih dana..." 17K.ager-L.agerNaime u samim pocecima razvoja revizije revizor je svoj posao obavljao na taj nacin da

je saslusao usmeni izvjestaj obveznika revizije. U danasnje vrijeme revizija znaci nestosasvim drugo ali je sam izraz zadr zan. W.B. Meigs, Whittington, Pany, 18Pri pojmu revizija najesce se misli na eksternu reviziju finansijkih izvjestaja. Temeljnekarakteristike eksterne revizije s u:

naknadno se ispituje poslovanje poduzea i to prvenstveno financijski izvjes taji, trazi se uskladjenost poslovanja poduzea i prije svega financijskih izvjes taja sa

unaprijed odredjenim kriterijama cime se osigurava objektivnost financijiskihizvjestaja,

16 B. Klaic,

17 K.ager-L.ager

18 W.B. Meigs, Whittington, Pany


30/57

30

misljenje revizora temelji se na objektivnim dokazima i dostavlja sezainteresiranim korisnicima,

reviziju obavljaju nezavisne strucne institucije izvan poduzea.

Za razliku od eksterne, postoji i interna revizija. Interni revizori zaposleni su u poduzeugdje vrse reviziju i sami organiziraju i provode program interne revizije kao cjelovit testefikasnosti svih aspekata interne kontrole. "...Primarni cilj internih revizora je razvoj ipoboljsanje efikasnosti razlicitih poslovnih jedinica u organizaciji, a manje je znacajnoizrazavanje misljenja o realnosti finansijskih izvjestaja... Meigs, Whitti ngton i Pany19Zbog toga se cesto istice, da u savremenim uvjetima interna revizija predstavljaznacajan faktor bez kojega se ne moze zamisliti efikasno upravljanje poduzecem i u

tom kontekstu se ona smatra produzenom rukom menadmenta. Za razliku od eksternerevizije ciji je nastanak i razvoj u pravilu iniciran zakonskim ili strukovnim propisima ipravilima, interna revizija nastaje i razvija se najcese kao potreba poduzeca u kontekstuboljeg procesa upravljanja i izvrsenja planiranih ciljeva. Zato se naglasava kako jeinterna revizija servis menadment koji je utemeljen kako bi nadzirao racunovodstvenisustav, i sustav internih kontrola poradi pruzanja pomoci u ostvarivanju planiranihciljeva...I.Spremi20,...Pojmovno odredjenje interne revizije ukazuje na njezine temeljne karakteristike:

internu reviziju provode osobe zaposlene u poduzecu cije se poslovanjeocjenjuje,

radi se o neovisnoj funkciji ispitivanja, prosudjivanja i ocjenjivanja, bez bilo kakvihogranicenja ili restrikcija na prosudbu internog revizora,

sve aktivnosti poduzeca spadaju u djelokrug rada internog revidiranja, interna revizija se organizira kao podrska i pomoc menadmentu i organizaciji u

cjelini pa je stoga savjetodavna (tabna), a ne linijska funkcija poduzea... B.Tuek21

U savremenim uvjetima pri definiranju Interne revizije velika paznja pridaje se konceptudodane vrijednosti. To se najbolje moze vidjeti iz nove definicije interne revizije koja je

utemeljena u (svjetskom) Institutu internih revizora i koja glasi:

19W.B. Meigs, Whitti ngton, Pany

20...I.Spremi

21 B. Tue k


31/57

31

...Interna revizija neovisno je i objektivno jamstvo i savjetnicka aktivnost koja serukovodi filozofijom dodane vrijednosti s namjerom poboljsanja poslovanja organizacije.

Ona pomaze organizaciji u ispunjavanju njezinih ciljeva, sistematicnim i na discipliniutemeljenjim pristupom procjenjivanja djelotvornosti upravljanja rizicima organizacije,kontrole i korporativnog upravljanja...22. Spremic/B. Tuek.Iako izmedju eks terne i interne revizije postoje znatne razlike potrebno je naglasiti da seone medjusobno ne iskljucuju, vec su naprotiv, povezane i medjusobno se dopunjuju. Izrevizijskih standarda koji se odnose na reviziju financijskih izvjestaja, proizilazi da dobroorganiziran sustav internih kontrola i dobra interna revizija znatno olaksava radeksternog revizora financijskih izvjestaja. Isto tako u revizijskim standardima koji seodnose na internu reviziju naglasava se kako se pri upravljanju odjelom interne revizijemora voditi racuna o koordinaciji, tj uskladjivanju rada interne i eksterne revizije. I.

Spremic/B. Tuek22

2.3. Pojam, ciljevi i znaenje interne revizije

...Kada se radi o poslovanju velikih, diversificiranih i decentraliziranih poslovnih sustavau dananjim sloenim i nestabilnim uvjetima, postavlja se pitanje dostatnosti internognadzora nad njihovim poslovanjem koji se provodi internim kontrolama. Sve se vie

javlja potreba za kritikim ispitivanjem i ocjenom funkcioniranja internihkontrola...23B.Tuek, Pojam, cil jevi i znaajke interne revizije

Kao to je ve istaknuto interne kontrole obuhvaaju raunovodstvene kontrole ineraunovodstvene ili administrativne kontrole. Osim kontrola koje su ugraene uraunovodstveni sustav radi otkrivanja i pravodobnog otklanjanja pogreaka,menadment esto organizira kontrole u onim podrujima gdje raunovodstvenekontrole u relativno kratkom roku nisu djelotvorne. To su administrativne ilineraunovodstvene kontrole organizirane najee u izvrnom i upravljakompodsustavu poduzea.

U velikim i sloenim, decentraliziranim i diversificiranim organizacijama, koje djeluju uuvjetima sloene, heterogene i nestabilne okoline uobiajeno se organizira interna

revizija, koja nadzire raunovodstvene i administrativne kontrole, odnosno pruadodatni , vii stupanj nadzora nad cjelokupnim poslovanjem preduzea.

22 I. Spremic/B. Tuek

23 B.Tuek, Pojam, ciljevi i znaajke interne r evizije


32/57

32

Prema tome, aktivnosti nadzora i provjeravanje uinkovitosti i adekvatnosti sustavainternih kontrola, nune su kako bi se dobilo razumno uvjerenje o njihovom doprinosu

ostvarivanju ciljeva poduzea. Drugim rije

ima, nije dovoljno ustrojiti odgovaraju

isustav internih kontrola, ve njegovu uinkovitost i stvarno funkcioniranje, mora

nadzirati i periodiki procjenjivati menadment, te druge za to zaduene osobe,kontinuiranim ili pojedinanim i odvojenim aktivnostima. To, naravno ne znai da usvakom sluaju menadment mora osobno obavljati provjeru, ve mora osiguratiodgovarajue mehanizme kojima e se to uiniti. U tom kontekstu, interna revizija, okojoj e vie govora biti u nastavku za mnoge organizacije ima nezamjenjivu ulogu iznaenje. Dakle, funkcija interne revizije razmatra se kao dio monitoringa sustavainternih kontrola.

Prema definiciji amerikog instituta internih revizora interna revizija ...je neovisnafunkcija procjenjivanja, ustanovljena unutar organizacije koja ispituje i procjenjuje a

njezine aktivnosti kao servis te organizacije.

Svrha interne revizije je pomo lanovima organizacije, ukljuujui upravu i razneodbore u djelotovornom ispunjavanju njihovih odgovornosti. Interna revizija opskrbljujeupravu analizama, provjerama, preporukama, savjetima i informacijama koje se odnosena aktivnost organizacije. Ciljevi interne revizije ukljuuju promoviranje djelotvornihkontrola uz razumne trokove... 24Spencer Pickett, K.H., The Internal Auditing Handbook, 1997.

Pojmovno odredjenje interne revizije ukazuje na njezine temeljne znaajke:

internu reviziju provode osobe zaposlene u poduzeu ije se poslovanjeocjenjuje,

radi se o neovisnoj funkciji ispitivanja, prosudjivanja i ocjenjivanja, bez ikakvihogranienja ili restrikcija na prosudbu internog revizora,

sve aktivnosti poduzea spadaju u djelokrug rada internog revidiranja, interna revizija organizira se kao podrka i pomomenadmentu i organizaciji u

cjelini, pa je stoga savjetodavna a ne linijska funkcija poduzea. 25B.Tuek, Internarevi zi ja i interna kontrola nad poslovanjem

2.4. Nosioci procesa revizije

...Nezavisni, odnosno eksterni revizori, pregledaju celokupnu postavku preduzeca,njegovu organizaciju, ispituju racunovodstvene politike, sisteme internih kontrola i

24Spencer Pickett, K.H., The Internal Auditing Handbook, 1997.

25B.Tuek, Interna revizija i in terna kontrola nad poslovanjem


33/57

33

valjanost svih evidencija kojima se dokumentuju ekonomski dogadaji. Jednom recju,pod lupu revizora stavlja se celokupna arhitektura poslovnih procesa, regulativa

preduzeca kao i njegovo ponaanje. Plodovi koje daje revizorsko ispitivanje su nalazi ovaljanosti produkovanja finansijskih infomracija otuda i o kredibilitetu koji treba poklonititvrdnjama iskazanim u racunovodstvenim izetajima.

Kao znalci strukture i procesa u ekonomskim entitetima revizori su dragoceni istraivacii ocenjivaci kvaliteta funkcionisanja poslovnih sistema, pa se angauju ne samo radirevizije godinjih racuna, nego i kao ocenjivaci celokupnih racunovodstvenih sistema.Rec je o njihovom angamanu na s pecijalnoj reviziji.

Tokom vremena revizori su razvili veoma bogat portfelj svojih usluga, a koje se odnose

na celo podrucje produkovanja finansijskih informacija i njihove upotrebe za razlicitesvrhe. Oni idu i preko toga: nastoje da pokriju ukupno podrucje upravljanja poslovnimsistemima, tendirajuci ka konsultantstvu koje ire i praktikuju u sve vecoj m eri.

Trend razvoja ukazuje na sve snanije posloavanje odnosa i diferencijaciju funkcija,otuda i potrebu neprekidnog kontrolisanja putem izvetaja.

Revizija se stalno razvija zahvaljujuci vrednosti uluga koje daje. Viestruke su koristikoje se ubiraju od revizije. Najvanije koristi su:1. revizija donosi poboljanje u pouzdanosti funkcionisanja internih sistema kontrole;2. revizori proveravaju "istinitost i objektivnost" finansijskih izvetaja;

3. revizori su faktor opteg jacanja poverenja u finansijske izve taje;

Proizvod revizije je atest vrednosti finansijskih informacija :

1. Trina privreda podrazumeva optu nesigurnost. U takvim uslovima trae semomenti koji mogu biti pouzdani oslonci. Revizori verifikuju valjanost finansijskihinformacija.;2. Vlasnici i menaderisu odvojeni, pa se javlja problem poverenja prema finansijskimizvetajima menadera. Revizori su most poverenja medu njima... 26Institut za ekonomiku i

finansije Beograd,

Putem direktnog podnosenja izvjestaja nadzornom odboru ili njegovom komitetu zareviziju i visem rukovodstvu, interni revizori obezbjedjuju nepristrasne informacije o timlinijskim poslovima. Usljed vazne prirode ove funkcije, interna revizija mora da ima

26 Institut za ekonomiku i finansije Beograd,


34/57

34

kompetentno osoblje, dobro obucene pojedince, koji jasno razumiju svoju ulogu iodgovornosti.27Mile Stanii,

Dokazi dobijeni i procjenjeni od strane revizora se tiu izjava o ekonomskimaktivnostima i dogadjajima. Osnovni ciljevi postupka prikupljanja dokaza, onog stodokaz mora dokazati, su izjave uprave.

Izjave uprave assertions su pisane tvrdnje uprave preduzea o finansijskimizvjetajima, metodama njihove pripreme, te nainu vodjenja preduzea, eksplicitne iline, a ukljuene su u finansijske izvjetaje. Izjava uprave o ekonomskim aktivnsotima jeda sva aktiva - sredstva navedena u bilansu stanja stvarno postoje na dan bilansastanja. Ta sredstva s u stvarna a ne fiktivna, to je tvrdnja ili izjava o stvarnom postojanju.Pored toga, time Uprava tvrdi da su sva sredstva vlasnistvo kompanije, ona ne

pripadaju nikome drugome. To je izjava o pravima i obavezama.

Revizor utvrdjuje nivo uskladjenosti izmedju izjava uprave i ustanovljenih kriterija.Program revizije predvidja provjeru veine izjava, kako fiziku provjeru postojanjadokumenata, tako i konfirmacfiju, upit i opservaci ju. Revizor provjerava dokaze u vezi saizjavama uprave o finansijskim izvjestajima i objavljivanjima, kako bi utvrdio da li su tiizvjetaji sainjeni u skladu sa primjenjivim okvirnim pravilima i propisima izvjetavanja,kao to su Meunarodni raunovodstveni standardi, lokalni standardi ili zakonskeodredbe, pravila i propisi.

Ostali ustanovoljeni kriteriji koji se ispituju vezano za izjave Uprave su kriteriji procjene ivrednovanja.

Cilj revizije je prenoenje rezultata zainteresovanim korisnicima. Revizija se vri u ciljuizraavanja s trunog i vjerodostojnog izvje taja u vidu pisanog izvje taja. Kada se radi oreviziji finansijskih izvjetaja revizori moraju navesti da po njihovom miljenju izvetajidaju istinit i fer prikaz ili prezentuju tano i istinito u svim bitnim aspektima finansijskipoloaj kompanije. Svrha nezavisnog strunog miljenja je da finansijskim izvjetajimaosiguraju kredibilitet.

Provodjenje revizije od strane nezavisnog revizora, vri se kroz aktivnosti i procedure(attest funktion). U reviziji, miljenje nezavisnog revizora (attestation) da li finansijskiizvjetaji na fer nain prikazuju finansijsku poziciju i poslovni rezultat preduzea nazivase revizijski izvjetaj. 28Iz knj ige Medjunarodna revizija, Preged,Str 11

27 Mile Stanii

28 Iz knj ige Medjunarodna revizija, Preged,Str 11


35/57

35

2.5. Uloga interne revizije u procesu poslovnog odluivanja

Uvaavajui definicije razliitih autora (ager, Vaiek, Raunovodstvo za

neraunovodje) mogue je zakljuiti da je upravljanje poduzeem proces svjesnogusmjeravnja poduzea nekim ciljevima koji su u funkciji opeg cilja, a to je razvojpoduzea putem koga se osigurava njegov opstanak u uvjetima trzisnog okruzenja. 29ager, Vaiek, Raunovodstvo za neraunovodje Ciljevi poduzea razmatraju se u pravilu, u kontekstudugorocnije orijentacije preduzea, medjutim da bi se ti ciljevi mogli ostvariti potrebno jedefinirati i zadatke u kracem roku, te utvrditi koji su to pozeljni rezultati koji omogucavajuostvarivanje dugorocnih ciljeva (rezultati predstavljaju sredstvo za ostvarivanje ciljeva).Proces upravljanja podrazumijeva i stvaranje organizacijskih pretpostavki, u smisluefikasne provedbe odluka za ostvarivanje predvidjenih rezultata i ciljeva. Osim toga

podrazumijeva se i kontinuirana kontrola nad ostvarivanjem predvidjenih ili planiranihrezultata i ciljeva. Sukladno prethodnim odredjenima, cjelovit proces upravljanjamogue je ralaniti na sva etiri podprocesa:

1. planiranje, tj. utvrdjivanje ciljeva preduzea, te rezultate pomocu kojih se moguostvariti predvidjeni ciljevi,

2. odluivanje, tj. dio upravljanja koji je u pravilu orijentiran na kraci rok i pomocukojeg se precizno utvrdjuju pozeljni rezultati,

3. rukovodjenje putem kojeg se osigurava efikasnost provedbe odluka,

4. kontrola nad ostvarivanjem predvidjenih rezultata i ciljeva.

Prema tome, proces upravljenjem moguce je kratko zapisati na slijedeci nacin:

U = { P , O , R , K }

Gdje su U upravljanje, P planiranje, O odlucivanje, R rukovodjenje, K kontrola.

Moguce je takodje navesti stavAd izesa str 176,30... koji smatra da upravljanje obuhavaa

donosenje odluka i provedbu tih odluka. Povezanost s tim citirani autor istice: Mi

28ager, Vaiek, Raunovodstvo za neraunovodje

30Adizes str 176


36/57

36

necemo dobro upravljati, ak i ako su nam odluke izvrsne, ako ih ne budemo efikasnoprovodili . Isto tako, lose cemo upravljati ako provodimo lose odluke, i s to to bolje

budemo cinili, to ce biti gore po nas. Prema tome, kvaliteta upravljanja je funkcijakvalitete usvojenih odluka i djelotvornosti i efikasnosti njihova provodjenja....

Uloga interne revizije u procesu poslovnog odluivanja proizilazi uglavnom iz injeniceda interna revizija utvrdjuje pouzdanost, realnost i integritet finansijskih i operativnihinoformacija koje dolaze iz razliitih organizacijskih dijelova, a na temelju kojih sedonose odgovarajue poslovne odluke na svim razinama upravljanja.

U svom se svakodnevnom poslu menaderi na s vim razinama u organizaciji oslanjanjuna informacije koje osigurava odjel interne revizije. Prethodna revizorova provjera iverifikacija informacija ini poslovno odluivanje pouzdanijim, sigurnijim i brim, budui

da se temelji na informacijama provjerenima od s trunih, objektivnih i neovisnih osoba.Planiranje, organiziranje, vodjenje i kontrola u veoj se ili manjoj mjeri temelji na timinformacijama.

Uloga interne revizije, njezine dunosti, zahtjevi koji se pred nju postavljaju i pristupobavljanju revizijskih poslova od zaetka razvoja savremene interne revizije do danas,bitno su promjenjeni. Mnogi istraivai, profesionalna udruenja i organizacije, ali ikorisnici usluga interne revizije, prije svega menaderi, zaokupljeni su pitanjemoekivanja od interne revizije u budunosti, te potrebnim zaokretima u njezinu razvojukako bi bila sposobna odgovoriti na sve slozenije zahtjeve koje se pred nju postavljaju.

Ba kao i menaderi, njihovi partneri , interni su revizori sve optereeniji brzinom ulaskau novu fazu djelovanja u kojoj treba odgovoriti ucjenama globalnih ekonomskih idrutvenih promjena i ubrzanog razvoja tehnike i tehnologije, posebno u podrujuinformacijskih tehnologija. Sukladno suvremenim trendovima u organizaciji i upravljanjupreduzeem prema kojima e trite u budunosti biti na fleskibilnosti, decentralizaciji,informacijama i komunikaciji, demokratskom stilu vodjenja, timskom radu bez naglaenehijerarhije inovativnosti i znanju, te promjenjenim zahtjevima koji se u skladu s tim predinternu reviziju postavljaju, medjunarodna skupina specijalista (GTF Guidance TaskForce) koja djeluje unutar amerikog (svjetskog) Instituta internih revizora, oblikovala je

nakon dvije godine intenzivnog rada novu definiciju interne revizije za XXI s toljee:

Interna revizija neovisno je i objektivno jamstvo i savjetnika aktivnost koja se rukovodifilozofijom dodane vrijednosti s namjerom poboljanja poslovanja organizacije.Onapomae organizaciji u ispunjavanju njezinih ciljeva sistematinim i na discipliniutemeljenim pristupom procjenjivanja djelotovornosti upravljanja rizicima organizacije,


37/57

37

kontrole i korporativnog upravljanja. 31Krogstad, J.L. Ridl ey, A.J, Rittenberg, L.E, Where ar e we goi ng?InternalAuditing No 1/2000, The Institute of Internal AuditorsUK and Ireland, London, str.25

U ovu definiciju implentirana su najnovija oekivanja od interne revizije kojima ubudunosti valja udovoljiti. Medjutim, to ne dolazi samo po sebi, ve je to sloen procesprilagodjavanja postojeeg profesionalnog angamana internih revizora novim uvjetimai okolnostima koji rue dosadanje okvire unutar kojih je djelovala interna revizija.Realno je za oekivati da e se djelovanje internih revizora kretati u dva glavna pravca.Interni e revizori i ubudue djelovati naknadno, ocjenjujui uinke prolih dogadjaja,odnosno postignute rezultate i nastale pogreke kako bi ih se u budunosti izbjeglo.

2.6. Preventivna uloga interne revizije

U dananjim uvjetima poslovanja, puno vanije postaje preventivno djelovanje internerevizije, prema kojem njezine aktivnosti imaju za cilj pruiti pomo i podrkumenadmentu u anticipiranju buduih rizika te predlaganju sustava internih kontrolakojima e oni biti na vrijeme savladani.

Objekt ispitivanja internog revizora postaje cjelokupno poslovanje preduzea okrenutobudunosti. U takvim okolnostima, izvjee internog revizora postaje samo sredstvokomunikacije izmedju interne revizije i menadmenta u kojemu interni revizor prezentirarevizijske rezultate i ocjene poslovanja podruja koje ispituje, s prijedlogom potrebnih

korektivnih akcija, ali u budunosti i jo vie, detaljne analize i prijedloge smanjivanja,ublaavanja ili uklanjanja rizika i ocjene funkcioniranja postojeeg sustava internihkontrola. 32Preuzeto od prf. Boris Tue k, Interna revizija kao nadzor nad funkcioniranjem internih kontrola, Ekonomski fakult etZagreb,

2.7. Temeljni cilj interne revizije u savremnim uvjetima

Temeljni je cilj interne revizije u savremnim uvjetima ispitati i ocjeniti ukupnostfunkcioniranja itavog poslovnog sustava te dati miljenje i prijedloge za poboljanje

31 Krogstad, J.L. Ridley, A.J, Rittenberg , L.E, Where are we going?Internal Auditing No1/2000, The Institute of Internal AuditorsUK

and Ireland, London, str.25

32 Preuzeto od prf. Boris Tuek, Intern a re vizi ja kao nadzor nad funkcioniranjem internih kontrol a, Ekonomski fakultet Z agreb,


38/57

38

njegova poslovanja. Interna revizija je djelotvoran instrument menaderske kontrole.Iako se esto ograniava na reviziju rauna, ona se u svom podruju rada odnosi na

ocjenu poslovanja u cjelini. Tako interni revizori u pokuaju provjere vjerodostojnostidokumentacije takodje, ocjenjuju politiku, procedure, ovlasti, kvalitetu odluivanja iupravljanja, djelotovornost metoda i postupaka, specifine probleme, pojedine fazeposlovanja i sl. 33Chambers, A.D., Selim, G.M. Vinten, G. Internal Auditing, str.56, Svrha postojanja idjelovanja interne revizije u poduzeu jest osigurati zatitu resursa poduzea odnelojalnog ponaanja zaposlenih, nelojalnog ponaanja podugovaraa koji koriste ime itehnologiju tvrtke, zatitu dioniara od nelojalnog ponaanja menadera tvrtke, zatituvrhovnog menadera od nelojalnog ponaanja menadera na niim razinama, osiguratida slubena izvjea o performanci i obraunu poreza budu bez greaka koje bi mogleizazvati primjenu sankcija prema tvrtki itd . 34Belak,, V., Menaderdko raunovodstvo, RriF Plus, Zagreb, 1995,

str,7

Gerald Vinten, jedan od najveih autoriteta u podruju interne revizije u svijetu istie daje interna revizija kontinuirano i opseno istraivanje naizgled dobrih organizacija sciljem stjecanja uvida u realno stanje ili poloaj organizacije i njezino okruenje, radipostizanja bolje kontrole nad buduim poslovanjem.35 citi rano pre ma Spenc er, Pic kett, K.H, The int ernal

Auditing Handbook, Za razliku od svih prethodnih definicija interne revizije, ova definicjanaglaava potrebu usmjerenosti interne revizije poboljanju budueg poslovanja, a nesamo pregledavanju prolih dogoaja.

Rezimiraui sve navedeno, podruje rada savrem ene interne revizije moe se

sistematizirati na slijedei nain:36 Spremi, I. Uloga interne revizi je i istrzivanjemogunosti naina organiziranja,XXXI si mpozij HZRFD, Raunovodstvo, poslovne financije i re vizija u sa vremenim uvjetima, Pula 1996, str.149

unapredjuje tonost i pouzdanost raunovodstvenih i operativnih podataka iinformacija kao podloge za odluivanje,

utvrdjuje opseg pridravanja operativnih slubi politici poduzea,

33 Chambers, A.D., Selim, G.M. Vinten, G. Internal Auditing, str.56,

34 Belak, V., Menad erdko raunovodst vo, RriF Plus, Z agreb, 1995, str,7

35 citirano prema Spencer, Pickett, K.H, The internal Auditi ng Handboo k.

36 Spremi, I. Uloga i nterne revizije i istrzivanje mogunosti naina organiziranja, XXXI simpozij HZRFD, Raunovodstvo,poslovne fi nancije i revizija u savremenim uvjeti ma, Pula 1996, str.149


39/57

39

zatiuje imovinu od rasipanja, minimizira rizik od prijevara, otkrivajui slabost u poslovanju i kontrolama koje

mogu onemoguiti prijevare, ocjenjuje cjelokupnu uinkovitost poslovanja preduzea, omoguuje da se neuspjene i neuinkovite operacije otkriju i otklone, ukazuje na potovanje propisa, ukazuje na primjenu internih uputa preduzea.

Osnovni je zadatak i cilj revizije zatita interesa vlasnika kapitala na nain da svojomnepristrasnou daje miljenje o realnosti i objektivnosti financijskih izvjetaja kojaujedno slue kao pouzdana informacijska podloga za optimalno odluivanje iupravljanje, pa se stoga s pravom istie da je revizija vrlo vana pretpostavka razvoja

poduzetnitva. Bez obzira na to je li revizija propisana zakonska obveza ili nije, ona seprovodi u skladu s revizijskim standardima, uvaavajui zakonske propise dotinezemlje i u skladu s kodeksom profesionalne etike revizora. 37 Ekonomski fakultet Mostar, izvorinternet

Finansijski izvetaji su strogo formalizovane forme kojima se zahvata sve bitno opreduzecu a to se odnosi na: 1. finansijsko stanje (imovinu, obaveze, kapital), 2.uspenost (rashode, prihode, dobitak odnosno gubitak), 3. gotovinske tokove (uposlovnim, finansijskim i investicionim operacijama) i 4. politike kojima se usmeravapreduzece.

Odgovornost za sastavljanje ovih izvjetaja, otuda i za njihov kvalitet nosi menadmentpreduzeca. Sam proces sastavljanja finansijskih izvjetaja izvanredno je sloen pa je zaprovjeru njihove realnosti odnosno saglasnosti sa racunovodstvenim standardima izakonskim propisima potreban angaman posebnih profesionalaca - nezavisnihrevizora.

Zadatak revizije finansijskih izvetaja je ispitivanje realnosti bilansa, odnosno provjerada li su oni "istiniti i objektivni". Ukoliko to jesu, onda se u tim izvjetajima prikazanimekonomskim velicinama moe vjerovati. Tada korisnik moe racunati da raspolae savjerodostojnom, dakle verifikovanom finansijskom informacijom.

_____________________________

37Ekonomski fakultet Mostar, iz vor interne t


40/57

40

2.8. Kontrolni rizik i procjena kontrolnog rizika

Prema Medjunarodnim standardima revizije, kontrolni rizik je "rizik da moe doi doipogrenih iskaza stanja na nekom raunu ili vrste poslovnih dogadjaja, koji, uzetipojedinano, ili kumulativno sa pogrenim iskazima na drugim raunima ili vrstamaposlovnih dogadjaja, mogu biti materijalno znaajni, a koje raunovodstveni sistem isistem interne kontrole nee blagovremeno sprijeiti, otkriti i ispraviti."

Kontrolni rizik predstavlja revizorovu procjenu o vjerovatnoi da greke uraunovodstvenim izvjetajima premae granicu tolerancije (izraenu kroz materijalnost)a da pri tome ne budu otkrivene ili sprijeene.

Proces procjene kontrolnog rizika se moze izvrsiti kroz slijedece korake:

(1) Identifikacija revizijskih ciljeva transakcija

(2) Identifikacija internih kontrola

(3) Identifikacija i vrednovanje slabosti postojeih internih k ontrola

(4) Primjena matrice kontrolnog rizika

(5) Procjena kontrolnog rizika

(1) Identifikacija revizijskih ciljeva transakcija

Procjena kontrolnog rizika obino se vrsi za specificne revizijske ciljeve transakcija, i toza svaku znaajniju vrstu transakcije u svakom raunovodstvenom ciklusu. Od poznatih9 revizijskih ciljeva mogu se navesti slijedei: 38(Messier Jr, W.F, Revizija, pripruni k za re vizore i studnete,str. 303,) 35

Valjanost- svi obradjeni poslovni dogadjaji su valjani,

Potpunost- s vi poslovni dogadji su iskazani u poslovnim knjigama,

Pravovremenost- svi poslovni dogadjaji su pravovremeno evidentirani,

Autorizacija - s vi su poslovni dogadjaji odobreni na odgovarajui nain,

38Messier Jr, W.F, Revizija, priprunik za revizore i st udnete, str. 303,)35


41/57

41

Procjena- svi su poslovni dogadjaji procjenjeni na odgovarajui nain,

Klasifikacija- svi su poslovni dogadjaji ispravno klasificirani na odgovorajuenaine,

Prijenos i zbrajanje - svi su poslovni dogadjaji ispravno uneseni u dnevnike, teispravno preneseni u pomone knjige i glavnu knjigu.

(2) Identifikacija internih kontrola

Slijedei korak u procjeni kontrolnog rizika je identifikovanje specifinih kontrola kojedoprinose postizanju svakog specifinog revizijskog cilja transakcija. Revizor ceidentifikovati ove kontrole kroz razmatranje informacija koje prikupi u procesu revizije.

Pri tome, revizor ne mora da razmatra svaku postojeu kontrolu, ve

moze da seusredsredi na one koji imaju znaajan uticaj na specifine revizijske ciljeve transakcija.

Te kontrole se zovu kljune kontrole.

(3) Identifikacija i vrednovanje slabosti postojeih internih kontrola

Slabosti internih kotrola postoje u sluaju odsustva adekvatnih kontrola, cime sepovecava rizik od materijalnih gresaka u finansijskim izvjestajima. Identifikovanjeslabosti internih kontrola moze se izvrsiti kroz pris tup koji se zasniva na etiri koraka.

a) Identifikovanje postojeih kontrola;

b) Identifikovanje odsustva kljunih kontrola;

c) Utvrdjivanje nivoa materijalnosti potencijalnih gresaka do kojih moze doi zbognepostojanja kljunih kontrola,

d) Razmatranje postojanja kompenzujuih kontrola.

(4) Primjena matrice kontrolnog rizika

Revizori koriste matricu kontrolnog rizika za identifikaciju doprinosa kljunih kontrola ikontrolnih slabosti ostvarenju revizijskih ciljeva transakcija.

Matrica se kreira tako sto se u zaglavlje kolone unose specifini revizijski ciljevitransakcija dok se u redove unose identifikovane kljucne kontrole i slabosti.

Nakon toga, u polja matrice se unose informacije o tome na koje specificne revizijskeciljeve transakcija utice odredjena kontrola ili kontrolna slabost. Kada se na ovaj nainpopune polja tabele, revizor dobija mnogo jasniju sliku o tome u kojoj mjeri se mozeocekivati ostvarenje specifinih ciljeva transakcija. Unijeti podaci jasno pokazuju


42/57

42

revizoru kako i koliko odredjene kontrole doprinose ostvarenju specifinih revizijskihciljeva, te kako i u kolikoj mjeri slabosti internih kontrola otezavaju ili onemogucuju

njihovo os tvarenje.(5) Procjena kontrolnog rizika

Kada identifikuje kontrole i kontrolne slabosti, i poveze ih sa specifinim revizijskimciljevima transakcija, revizor moze pristupiti procjeni kontrolnog rizika. Pri tome, on idalje moze koristiti matricu kontrolnog rizika. Revizor sada vertikalno pregleda matricu(tj, po kontrolama) i pri tome za svaki specificni cilj transakcije sagledava koje sukontrole i kontrolne slabosti identifikovane i na osnovu toga procjenjuje kontrolni rizik.Dok to radi, revizor mora stalno imati u vidu njihov uticaj na pojavu materijalnoznaajnih gresaka koje trebaju biti sprijecene ili otkrivene od strane sistema internih

kontrola. Preliminarno procjenjene vrijednosti kontrolnog rizika se prenose u radnepapire na kojima se sumiraju svi rizici u reviziji.

Revizor prilikom procjene kontrolnog rizika nastoji da izvri procjenu na niem nivou,medjutim, kako revizor ne moze da utice na visinu kontrolnog rizika (jer on zavisi odefektivnosti i efikasnosti internih kontrola), revizor treba da izvrsi sto realniju procjenu. Uteoriji postoje dva nivoa na kojima moze biti data procjena kontrolnog rizika:

1. na maksimalnom nivou

2. na nivou ispod maksimalnog.

(5.1) Maksimalan kontrolni rizik postoji ukoliko revizor procjeni da:

a) raunovodstveni sistem i sistem interne kontrole pravnog lica nisu djelotvorni; ili

b) ocjenjivanje djelotvornosti raunovodstvenog sistema i sistema interne kontrolepravnog lica ne bi bilo efikasno.

Procjena kontrolnog rizika na maksimalnom nivou 100% odraava se na dalje postupkerevizije, jer revizor mora planirati detekcioni rizik na viem nivou.

(5.2) Ukoliko revizor procjeni da sistem internih kontrola funkcionise efektivno i efikasno,onda on moze procjeniti kontrolni rizik na nivou ispod maksimalnog. U tom sluajurevizor treba da planira izvodjenje kontrolnih testova kojim ce potvrditi adekvatnofunkcionisanje internih kontrola.


43/57

43

2.9. Postupak provedbe interne revizije

Za razliku od revizije financijskih izvjetaja koja je prije svega, usmjerena na ocjenu

objektivnosti finansijskih izvjetaja, interna revizija usmjerena je najprije na ocjeneuinkovitosti operativnog poslovanja preduzea i djelotvornosti organizacije kako bi seidentificirala i implementirala bolja rjeenja i unaprijedio upravljaki proces.

S obzirom na razliitost ciljeva i relativno iri, te promjenjiv djelokrug rada internerevizije u odnosu na reviziju finansijskih izvjetaja, proces interne revizije nemastandardiziranu strukturu u mjeri u kojoj je standardiziran proces revizije finansijskihizvjestaja. Sukladno sadrzaju temeljnih odrednica proces interne revizije-standardainterne revizije i kodeksa profesionalne etike internih revizora, te akceptirajui slinosti irazlike u njihovoj operacionalizaciji u teoriji i praksi, temeljne faze tog iterativnog

procesa jesu:

1. planiranje interne ravizije,2. ispitivanje i ocjena poslovanja (prikupljanje i kompletiranje dokaza)3. izvjeivnje o rezultatima ispitivanja,4. praenje ostvarenih rezultata.

Kakav e pristup oblikovanju procesa interne revizije usvojiti neka organizacija, ovisi oprethodnoj analizi bitnih utjecajnih faktora, kao to su pravila odbora za reviziju,profesionalna prosudba internih revizora, konkretni zahtjevi menadmenta, steeno

praktino iskustvo i tome slino. Ne treba zaboraviti da su standrdi interne revizijeoblikovani na nain da njihov sadraj daje samo minimalni okvir za definiranje pristupaobjavljivanju interne revizije ostavljajui tako irok prostor za oblikovanje

Documents

Diplomski Rad - Kontrola i Revizija u Bankarskom Poslovanju