UNIVERSITATEA „NICOLAE TITULESCU”

FACULTATEA DE ŞTIINŢE ECONOMICE

PROGRAMUL DE STUDII: FINANŢE PUBLICE ŞI POLITICI FISCAL-

BUGETARE NAŢIONALE ŞI COMUNITARE

LUCRARE DE DISERTAŢIE

Coordonator ştiinţific

Conf. univ. dr. E. Stoica

Masterand

Nicoară Ionuţ Dragoş

Bucureşti

2014

UNIVERSITATEA „NICOLAE TITULESCU”

FACULTATEA DE ŞTIINŢE ECONOMICE

PROGRAMUL DE STUDII: FINANŢE PUBLICE ŞI POLITICI FISCALE

NAŢIONALE ŞI COMUNITARE

LUCRARE DE DISERTAŢIE

DISCIPLINA POLITICI FINANCIARE PUBLICE

TEMA IMPOZITUL PE PROFIT ŞI ROLUL SĂU ÎN

STIMULAREA AGENŢILOR ECONOMICI

Coordonator ştiinţific

Conf. univ. dr. E. Stoica

Masterand

Nicoară Ionuţ Dragoş

Bucureşti

2014

CUPRINSINTRODUCERE...................................................................................................................6

SECŢIUNEA I.......................................................................................................................7

IMPOZITUL PE PROFIT.....................................................................................................7

1.1. Conceptul de impozit..............................................................................................7

1.2. Conceptul de profit..................................................................................................8

1.2.1. Conceptul de profit..........................................................................................8

1.2.2. Formele şi funcţiile profitului........................................................................11

1.2.3. Factorii de influenţă a masei şi ratei profitului..............................................16

1.2.4. Teorii referitoare la profit..............................................................................17

1.3. Practici internaţionale de impozitare a profitului..................................................19

1.3.1. Principii şi reguli utilizate în impozitarea agenţilor economici.....................19

1.3.2. Impozitarea profiturilor agenţilor economici în Franţa.................................25

1.3.3. Impozitarea profiturilor agenţilor economici în Marea Britanie...................28

1.3.4. Impozitarea profiturilor agenţilor economici în Germania............................31

SECŢIUNEA II....................................................................................................................33

FUNDAMENTAREA SUB ASPECT TEORETIC A IMPOZITULUI PE PROFIT

CONFORM CODULUI FISCAL........................................................................................33

2.1. Persoane obligate la plata impozitului pe profit şi contribuabilii scutiţi de plata

impozitului pe profit........................................................................................................33

2.2. Sfera de cuprindere a impozitului pe profit şi anul fiscal.....................................33

2.3. Cotele de impozitare şi calculul profitului impozabil...........................................34

2.4. Venituri neimpozabile, cheltuielile nedeductibile şi cheltuielile deductibile.......36

2.5. Provizioane şi rezerve...........................................................................................42

2.6. Cheltuieli cu dobânzile şi diferenţe de curs valutar..............................................43

SECŢIUNEA III..................................................................................................................45

STUDIU DE CAZ LA „S.C. ELECTROTEL S.A.”...........................................................45

3.1. Analiza societăţii comerciale „S.C. ELECTROTEL S.A.”..................................45

3.1.1. Evaluarea nivelului tehnic al societăţii..........................................................46

3.1.2. Activele corporale ale societăţii.....................................................................46

3.2. Enunţul problemei.................................................................................................47

3.3. Metodologia de calcul...........................................................................................49

CONCLUZII ŞI PROPUNERI............................................................................................56

BIBLIOGRAFIE..................................................................................................................58

ANEXE................................................................................................................................59

INTRODUCERE

Tema a fost aleasă pentru a evidenţia, din punct de vedere fiscal, complexitatea şi

importanţa acestui impozit, dar şi beneficiile pe care le aduce unei societăţi aflate în

continuă schimbare economică întrucât impozitul pe profit este un venit considerabil la

bugetul de stat.

Fiecare unitate economică cu scop lucrativ urmăreşte obţinerea profitului. Profitul este cel

care măsoară performanţele unei întreprinderi, de obţinerea lui depinzând în cea mai mare

măsura continuarea activităţii. Astfel, obţinerea de profit este o prioritate pentru fiecare

agent economic. Agenţii economici datorează, în condiţiile legii, impozit pe profit pentru

profitul obţinut. Impozitul pe profit este un indicator al unei situaţii financiare sănătoase

capabilă să susţină societatea civilă. Impozitul pe profit, ca orice impozit, reprezintă un

venit al bugetului statului utilizat pentru acoperirea cheltuielilor cetăţenilor unei ţări şi ale

statului. Pentru o unitate patrimonială el reprezintă o cheltuială, o contribuţie la formarea

bugetului statului. Impozitul pe profit în decursul timpului a suferit modificări atât în

calcul cât şi în modificarea persoanelor ce se impun. În legislaţia actuală s-au făcut

modificări care au avut un carcater restrictiv şi constructiv la colectarea veniturilor.

Prezenta lucrare are ca principal scop efectuarea unui studiu analitic privind rolul

impozitului pe profit în stimularea agenţilor economici.

Lucrarea este structurată pe trei secţiuni, şi anume:

Secţiunea I: face referire la conceptul de profit şi impozit pe profit, forma şi

funcţiile profitului, teoriile referitoare la profit, dar şi la practicile internaţionale de

impozitare a profitului;

Secţiunea a II-a: se referă la impozitul pe profit conform Codului Fiscal valabil pe

anul 2014;

Secţiunea a III-a: în această secţiune s-a urmărit evidenţierea din punct de vedere

fiscal a impozitului pe profit la o societate comercială, dar şi beneficiile aduse

acesteia.

6

SECŢIUNEA I

IMPOZITUL PE PROFIT

Impozitul pe profit reprezintă un impozit direct ce afectează cheltuielile şi implicit  profitul

întreprinderii.

1.1. Conceptul de impozit

Impozitul este o prelevare obligatorie şi gratuită efectuată de către stat asupra resurselor

sau bunurilor individuale sau ale colectivităţii şi plătită în bani. El constituie o sursă a

finanţării cheltuielilor de interes general al statului şi al administraţiei locale, fiind un

instrument al politicii economice, prin care se redistribuie o parte a veniturilor, putând fi

stimulate investiţiile şi înviorarea conjuncturii economice. Impozitul reprezintă izvorul

principal al formării veniturilor bugetului de stat şi al finanţării cheltuielilor publice. El

este o funcţie crescătoare a venitului: la o rată de impunere fiscală dată , el sporeşte când

venitul creşte. Din punct de vedere economic, impozitul îmbracă diferite forme: direct,

indirect, pe consum şi pe venit, pe capital, pe dobândă etc. Nu este posibil şi nici echitabil

să se practice un impozit unic. Aceasta deoarece elementele impozabile – venitul, averea,

produsele ce fac obiectul schimbului, serviciile etc. – pot fi mai bine diferenţiate şi impuse

prin aplicarea mai multor forme de impozite. „Nivelul prelevărilor obligatorii este puternic

legat de nivelul cheltuielilor publice, deoarece constituie sursa principală, dar nu singura

de finanţare a acestora.”1

Impozitul pe profit este un impozit personal, iar în cadrul reformei fiscale din România,

impozitul pe profit ocupă un rol important atât în prisma contribuţiei sale la formarea

veniturilor bugetare, cât şi prin influenţarea activităţilor generatoare de profit.

Profitul impozabil reprezintă diferenţa între veniturile obţinute şi cheltuielile aferente

acestor venituri cu excepţia cheltuielilor nedeductibile. De asemenea, reprezintă baza

pentru calcularea, recalcularea şi regularizarea impozitului pe profit cu bugetul statului.

Impozitul pe profit se calculează de către contribuabil prin aplicarea cotelor de impozit

stabilite legal asupra profitului impozabil determinat pe baza cotelor înscrise lunar în

contabilitate.

1 Alexandru Felicia, Fiscalitate şi preţuri în economia de piaţă, Editura Economică, Bucureşti, 2002, pag. 15

7

1.2. Conceptul de profit

1.2.1. Conceptul de profit

Profitul  este un concept complex, a cărui explicare aduce în discuție aspecte legate de

cost, capital,  legea randamentelor descrescătoare, eficiență, venit, rentabilitate și poate

multe altele.

Profitul este indiscutabil, un venit fundamental. El sintetizează o activitate prosperă sau

cu perspective de dezvoltare. Profitul reflectă o afacere atractivă și este considerat de

cele mai multe ori drept motivația agenţilor economici.

Profitul a fost și este generat de activitatea economică, de multiplele interdependențepe care ea le presupune.  Cum aceasta are caracter dinamic și riscant, presupune obiective 

pe termen scurt și lung, antrenează factori de producție,  generează venituri, câștiguri sau

pierderi, ceea ce înseamnă că și profitul poate fi abordat din mai multe puncte de vedere.

Profitul trebuie privit ca:

a. Obiectiv al agenţilor economici;

b. Premiu pentru asumarea riscului;

c. Venit implicit;

d. Avantaj, câştig.

a. Profitul ca obiectiv al agenţilor economici

În teoria  producătorului, acesta are la dispoziție câteva alternative privind scopul

activității sale, toate fiind legate de  obținerea de profit.

Profitul este un obiectiv permanent al agenților economici, fie că este enunțat indirect

(exemplu: maximizarea profitului), fie direct (exemplu: obținerea unei poziții mai bune pe

piață).

În teoria consumatorului, profitul ca obiectiv capătă sensul satisfacției resimțite de

acesta de pe urma consumului sau utilizării unui bun sau serviciu, iar maximizarea

satisfacției, respectiv utilității devine principiul care stă la baza comportamentului de

cumparare și consum.

8

b. Profitul ca premiu pentru asumarea riscului

Abordarea profitului ca premiu pentru riscul asumat pornește de la recunoaşterea

complexității vieții economice, în care elementele certe se combină cu cele străbătute de

nesiguranță și chiar risc, iar managerii învață să adopte decizii în condițiile respective. în

cazul deciziilor de risc, probabilitatea realizării obiectivelor este redusă și de aceea,

firmele adoptă strategia de rezervă la care pot apela în situațiile apariției consecințelor

negative.

În teoria producătorului, profitul este corelat cu riscul afacerii, iar mărimea lui este

proporționaIă cu gradul de risc.

Astfel, recuperarea investiției, înclinația față de risc și realizarea de inovații, reprezintă

elementele de risc în activitatea economică și cele care conduc la profituri

corespunzătoare. Se știe că profitul anual este direct proporțional cu numărul de rotații ale

capitalului, ceea ce înseamnă că profitul crește dacă recuperarea investițiilor este

accelerată. Dacă beneficiarii întârzie plățile sau spar alte obstacole, riscul recuperării

investiției scade. De asemenea, atitudinea întreprinzătorilor față de risc este diferită. Unii

sunt temători față de risc și preferă acțiuni generatoare de riscuri și profituri mai mici.

Alții, însă, au un comportament de atracție față de risc și se lansează în acțiuni cu riscuri și profituri potențiale mari. În plus, procesul de inovare presupune un efort de cercetare științifică și este străbătut de risc, dar în momentul apariției unei inovații șansele de

câștig cresc.

Riscul este o variabiIă permanentă a activității economice. Ignorarea acestui factor

îngreunează realizarea obiectivelor, dar considerarea lui și adoptarea măsurilor de

protecție împotriva consecințelor negative permit reluarea ciclului de producție și

obținerea de profit.

În teoria consumatorului, riscul intervine în procesul achizițiilor costisitoare și

influențează decizia de modificare, amânare sau respingere a unei cumpărări. De aceea, se

poate spune că mărimea riscului depinde de suma de bani necesară achiziționării

produsului, încrederea sau nesiguranța privind caracteristicile acestuia.

9

c. Profitul ca venit implicit

Profitul este o premisă și un rezultat al activității economice. Ca premisă, îmbracă forma

obiectivului și exprimă motivația acțiunii economice. Ca rezultat însă, profitul este un

venit. Atunci, se ridică întrebarea cui revine acest venit și în schimbul căror elemente? Se știe că salariul este venitul factorului muncă, dobânda, venitul factorului capital bănesc,

renta, venitul care revine proprietarului de pământ. În acest context, capitalul tehnic ar fi

singurul factor de producție capabil să reprezinte generatorul de profit. Vista economics

demonstrează însă ca profitul este un venit a cărui însușire este o problemă complexă.

În primul rând, profitul este strâns legat de celelalte forme de venit, care din

perspectiva firmei ce obține profit reprezintă costuri: renta, dobânda, salariile. Mai exact,

profitul este suma de bani care rămâne după achitarea tuturor cheltuielilor, fiind surplusul

venitului total peste costul total. Deci, profitul reprezintă diferența dintre pret și costul

total mediu.

În al doilea rând, profitul este strâns corelat cu acțiunile întreprinzătorului. Astfel,

înregistrează profit firmele care acționează în vederea creșterii eficienței, adică cele care

caută să ridice calitatea producției, să- mărească productivitatea factorilor folosiți, să

impulsioneze vânzările, să reducă cheltuielile etc. Este adevărat că profitul poate să apară și în situația unei firme mai puțin preocupate de realizarea lui dar care acționeaza într-un

context favorabil, fară a avea o contribuție deosebită, fiind vorba despre așa numitul profit

"chilipir". Dar aceasta din urmă este mai mult o excepție, de obicei profitul fiind venitul

întreprinzătorului care acționează în scopul sporirii performanțelor economice ale firmei.

La o analiză mai profundă și pe baza acestor corelații, profitul apare ca venit implicit,

adică venitul întreprinzătorului, fiind totalitatea veniturilor implicite, respectiv a dobânzii

implicite, a rentei implicite sau a salariului implicit, când factorii care generează aceste

venituri se află în proprietatea întreprinzătorului. Cu alte cuvinte, profitul este o sumă de

venituri ce revin factorilor care se află în proprietatea întreprinzătorului. Dacă acesta

investește capital bănesc propriu el va genera dobândă implicită, pe lângă dobânda la

capitalul atras și se include în profit. Dacă întreprinzătorul este și salariat și participă la

dezvoltarea activității cu toată priceperea sa, atunci capitalul uman este răsplătit cu salariul

implicit inclus în profit, diferit de salariul său ca parte a costurilor salariale. Dacă

întreprinzătorul folosește pe lângă factorul natură închiriat și pentru care plătește rentă și

10

un teren aflat în proprietatea sa, atunci acesta generează rentă implicită și se include în

profit.

Desigur este greu să se delimiteze contribuția fiecărui factor propriu la crearea veniturilor

implicite. Dar suma lor exprimă consumul de resurse ale întreprinzătorului folosite în

activitatea economică și neincluse în costul efectiv plătit de acesta numit cost explicit.

d. Profitul ca avantaj, câştig

O explicație a profitului ca avantaj, câștig, surplus se găsește în abordarea etimologică a

termenului ce provine din cuvântul latinesc "proficere" care înseamnă a produce ceva în

avans, care astfel duce la progres.

De asemenea, în sprijinul acestui înțeles se mai află și modul simplu de determinare a

profitului, ca diferență între venituri și cheltuieli.

Prin urmare, profitul reprezintă avantajul sau câștigul obtinut de un întreprinzător ce

utillizează factori de producție și care își asumă riscul în activitatea economică și este un

venit implicit și un obiectiv al acesteia.

1.2.2. Formele şi funcţiile profitului

Profitul poate fi abordat din mai multe puncte de vedere.

a. După modul de exprimare există:

Profit exprimat absolut, cunoscut sub denumirea de masa profitului (Pr);

Profit exprimat relativ, cunoscut sub denumirea de rata profitului (Rpr).

Desigur că cele două variante de exprimare sunt legate între ele, în sensul că o masă mare

se reflectă într-o rată a profitului mare a profitului. Dar relația de directă proporționalitate

nu înseamnă întotdeauna o creștere sau scădere de aceeași proporție.

Masa profitului (Pr) se calculează prin diferența dintre venituri (Ca) și cheltuieli (CT), și

se mai numește supraprofit.

Rata profitului (Rpr) se determină ca raport procentual între masa profitului și cheltuieli

(numită și rata rentabilității) sau venituri (adică cifra de afaceri) ori capitalul folosit (K).

11

Desigur că rezultatele calculelor diferă prin cele trei formule ale ratei profitului. De aceea,

atund când se compară două activități trebuie cunoscut modul de calcul al ratei profitului.

În plus, rata profitului calculate pe baza cifrei de afaceri este întotdeauna mai mică decât

rata rentabilității, deoarece costul este o componentă a venitului.

Rentabilitatea este o formă a eficienței economice.

Eficiența economică este o caracteristică a activității economice prin care se exprimă

rezultatele sau efectele obținute în stânsă corelație cu eforturile realizate de agentul

economic.

Eficiența economică este mare dacă efectul înregistrat pe unitate de efort este mare sau

dacă efortul realizat pe unitate de efect este mic. Atât efectul cât și efortul se pot exprima

fizic sau valoric. De exemplu, eficiența economică se poate aprecia prin: producția

realizată pe unitate de cheltuială, veniturile încasate pe unitatea de cost, costul total mediu,

costul variabil mediu etc. Agenții economici sunt preocupați de creșterea eficienței

economice. În acest sens, acționează numeroși factori între care: capacitatea de anticipare

a cererii, promovarea tehnologiilor moderne, diminuarea cheltuielilor de producție,

creșterea calității bunurilor economice, abilitatea întreprinzătorului etc.

Rentabilitatea desemnează capacitatea unei activități economice de a genera profit. Toți agenții economici sunt preocupați de creșterea rentabilității și determină pragul minim de

rentabilitate a activității. Acesta exprima capacitatea cea mai scăzută a firmei de a genera

profit, adică producția realizată în aceste condiții generează numai profit normal. Astfel,

venitul total (Ca) egalează costul total (CT), iar firma nu înregistrează nici supraprofit, nici

pierderi.

b. După poziţia ocupată în cifra de afaceri, există:

Profit economic, numit supraprofit (Pre);

Profit normal (Prn).

Profitul economic reprezintă suma de bani care revine întreprinzătorului după acoperirea

tuturor cheltuielilor, adică este supraprofitul firmei.

12

Profitul normal reprezintă suma minimă de bani care îl motivează pe întreprinzător pentru

continuarea activității. Desigur, acesta are un nivel diferit de la un agent economic la altul și are un pronunțat caracter subiectiv.

Prin urmare, un agent economic ce obține supraprofit, înregistrează și profit normal, dar

acesta din urmă este inclus în costul de producție, în timp ce profitul economic nu. Între

aceste două forme nu există nici o corelație de mărimi, dar ordinea de obținere este clara:

o firmă obține mai întâi profit normal dacă venitul acoperă costul total și poate înregistra și profit economic dacă venitul depășește costul total. Profitul total este format din

profitul normal și profitul economic. Astfel: Prn=CT - Ce-Aa

(notațiile anterioare se mențin. În plus: Ce = cost explicit).

Pre = Ca – CT

Dacă avem în vedere costul contabil, tot ceea ce se obține peste acest cost este profit,

respectiv profitul total. Dacă acest excedent depășește suma costului explicit și implicit,

respectiv costul economic sau costul de oportunitate, atunci profitul total este compus din

două componente, și anume, profitul normal și profitul economic sau supraprofitul. Cu

alte cuvinte, întreprinzătorul poate primi profit din două motive:

Dacă el este proprietarul unora dintre factorii de producție (echipament,

pământ) utilizați de firma, el obține profitul normal;

Dacă vinde bunurile firmei obținute la un preț mai mare decât costul de

producție (costul contabil plus profitul normal), va obține și profitul economic

sau supraprofitul.

Costul explicit exprimă totalitatea cheltuielilor suportate de un întreprinzător cu materiile,

prime, combustibilul, energia, chiria, salariile etc. El se deosebește de costul implicit care

exprimă veniturile întreprinzătorului însuși (salariul sau, și eventual renta proprie,

dobânda proprie) ce i se cuvin prin contribuția adusă la activitatea economică, dar pe care

nu le include în costurile obișnuite. O parte a costurilor implicite reprezintă profitul

normal, adică acel venit minim obținut de întreprinzător și necesar pentru continuarea

activității. Dacă firma nu înregistrează profit normal, întreprinzătorul își pierde motivația

13

de a continua activitatea. Dacă venitul firmei este egal cu costul total atunci ea se află la

nivelul pragului de rentabilitate, adică la nivelul minim de rentabilitate.

Suma dintre amortizare și costurile explicite reprezintă costul contabil, iar suma dintre

profitul normal și cel economic reprezintă profitul total numit și contabil.

c. După conţinutul profitului, există:

profit brut, impozabil (Prb);

profit net (Pnet).

Profitul brut este suma de bani care se obține din venituri după acoperirea cheltuielilor de

producție și se supune impozitării.

Profitul net reprezintă suma de bani care rămâne după scăderea impozitului pe profit (Ipr)

din profitul brut. Deci:

Prb =Prnet + Ipr

d. După condiţiile de realizare a profitului, există:

profit legitim, legal (Prl);

profit nelegitim, nelegal (Prnl).

Profitul legitim se obține în condițiile respectării prevederilor legate cu privire nu numai

la realizarea și însușirea profitului, dar la toate aspectele domeniului economic respectiv.

Dacă firma acționează corect pe piață și adoptă un comportament economic prin care

respectă libera inițiativă a celorlalți agenți economici, atunci măsurile întreprinse în

scopul reducerii costurilor, creșterii calității produselor, impulsionării desfacerilor etc. se

pot reflecta în realizarea și însușirea de profit legitim2.

Profitul nelegitim se obține când agentul economic încalcă reglementările în vigoare. Dacă

firma practică prețuri mai mari decât cele justificate economic sau evită suportarea unor

cheltuieli pentru protecția mediului înconjurător ori funcționează într-o perioadă în care

conjunctura este în favoarea sa, atunci se înregistrează câștiguri independente de

activitatea economică propriu-zisă.

2 ASE, Facultatea de Economie Generală, Catedra de Economie şi Politici Economice, Economie, Ediţia a şasea, Editura Economică, 2003, p. 171

14

În practică, este greu de determinat cu exactitate ponderea profitului legitim, respectiv

nelegitim în profitul total.

Între formele profitului identificate potrivit unor criterii diferite există multiple corelații. Cu alte cuvinte, o formă de profit se poate suprapune sau include în altă formă:

masa profitului diferă de rata profitului prin unitatea de măsură și anume monetară,

respectiv procentuală;

toate formele de profit reprezintă mase ale profitului, adică sunt exprimate sub

formă bănească;

profitul brut este mai mare decat cel net. Poste exista și egalitatea Prb = Prnet în

ipoteza impozitului nul pe profit;

profitul normal poate fi mai mare, mai mic sau egal cu cel economic;

profitul economic este în același timp profit brut, adică are caracter impozabil;

profitul normal, ca și cel economic pot fi legitim sau nelegitim sau într-o anumită

măsură legitim și în alta nelegitim. În acest ultim caz, este greu de precizat cât la

sută din profitul total înregistrat (normal plus economic) are caracter legitim și cât

nelegitim.

În concluzie, se poate spune că profitul este important atât pentru firma a carei activitate îI

generează, pentru indivizii, salariații și managerii ce au contribuit la realizarea lui, cât și

pentru economia în care firma respectivă funcționează.

Funcțiile profitului se pot desprinde din rolul său în întreaga activitate economică:

1. La nivel de firmă:

funcția de reflectare a raționalității acțiunilor economice;

funcția de motivare a dezvoltării, menținerii sau restrângerii activității economice;

2. La nivel individual:

funcția de stimulare a inițiativei și creșterea productivității muncii;

functia de stimulare pentru acceptarea riscului în acțiunile economice;

3. La nivel macroeconomic:

funcția de stimulare a concurenței;

funcția de influențare a dezvoltării economice generate.

15

Prin urmare, profitul interesează pe toți participanții la viața economică și este un element

cheie în procesul adoptării multor decizii. Mai mutt decât atât, într-o economie de piață,

agenții economici sunt interesați de o anumită activitate, nu numai pentru că generează

profit, iar mărimea sa este atrăgătoare, dar și pentru că oferă perspectiva sporirii acestuia,

adică a dezvoltării firmei.

1.2.3. Factorii de influenţă a masei şi ratei profitului

La nivel micro, mezo sau macroeconomic profitabilitatea activităţilor reprezintă scopul şi

efectul către care tinde orice întreprinzător. De aceea, important pentru practica economică

este cunoaşterea factorilor de influenţă a masei şi ratei profitului. Dintre aceşti factori

menţionăm:

a. Volumul producţiei determină direct masa profitului, dacă producţia răspunde unor

parametri economici, dintre care: volumul fizic al producţiei este dimensionat pe

criteriile rentabilităţii, luându-se în considerare rezultatele analizei tehnice a

valorii; întreaga producţie destinată vânzării are piaţa de absorbţie asigurată; în

jocul concurenţial de piaţă, valoarea de întrebuinţare a produselor satisface

trebuinţele sociale într-o măsura mai mare sau cel puţin egală cu altele similare

fabricate de alţi întreprinzători;

b. Structura producţiei, fiind adaptabilă şi o rezultantă a cerinţelor pieţei, reprezintă în

fapt elementul care trebuie să fie cel mai elastic. Volumul fizic al producţiei poate

rămâne constant, însă structural ea să se deplaseze frecvent către produsele

solicitate de piaţă şi care, în consecinţă, pot fi valorificate la preţuri reale mai mari,

aspect deloc neglijabil în aportul la formarea profitului. În industrie, din producţia

netă global obţinută şi oferită pieţei, structura sortimentală este factorul care

influenţează preponderent mărimea veniturilor brute din vânzare;

c. Calitatea producţiei condiţionează direct – alaturi de volumul fizic şi structura

sortimentală – masa profitului, întrucât produsele de o calitate superioară

confirmată sunt absorbite de piaţă mai repede, având ca efect economic: obţinerea

unor preţuri de vânzare mai mari; scurtarea timpului de stocare-vânzare şi ca

urmare a reîntregirii mai rapide a plasamentelor de capital imobilizate temporar în

sfera aprovizionării şi producţiei;

d. Nivelul costului de producţie înglobează totalitatea cheltuielilor aferente

consumării şi interacţiunii factorilor de producţie utilizaţi pentru producerea şi

16

vânzarea produselor, lucrărilor şi serviciilor, fiind factor complex din punct de

vedere al componentelor sale. Dacă preţul de vânzare al mărfurilor fabricate se

formează în funcţie de nivelul cererii şi ofertei de pe piaţă la un moment dat,

nivelul costului de producţie, în anumite limite, poate fi prevazut de întreprinzător,

atât ca sumă totală pentru întreaga producţie, cât şi ca sumă (cost) pe unitate de

produs fabricat.

Dintre toţi factorii cu acţiune directă asupra mărimii profitului, costul producţiei

are cea mai mare influenţă, aspect care ţine în stare de alertă permanentă pe oricare

întreprinzator sau manager;

e. Nivelul preţului de vânzare exprimă suma în bani plătită pentru intrarea în posesia

unei mărfi (a unui bun, lucrare sau servicii) la un moment dat. În sfera activităţii

economice se practică urmatoarele tipuri de preţuri: preţuri cu ridicata, la care

circulă mărfurile (produsele) între întreprinderi; preţuri cu amănuntul, practicate

pentru finalizarea valorii mărfurilor (produselor) prin consum individual; tarife

pentru serviciile prestate întreprinderilor şi populaţiei;

f. Nivelul productivităţii muncii influenţează în mod direct masa profitului, pentru că

esenţa acesteia este utilizarea deplină şi eficientă a resurselor economice;

g. Repartizarea veniturilor este un alt factor cu acţiune directă asupra masei

profitului. După cum se cunoaşte, sfera activităţilor economice antrenează doi

factori de producţie importanţi: capitalul, deţinut de una sau mai multe persoane ca

asociaţi, ori acţionari; munca, care generează cheltuieli sub forma salariilor şi

asimilate acestora. Plata acestor factori ia forma profitului şi salariului;

h. Viteza de rotaţie a capitalului, ca indicator calitativ, exprimă eficienţa utilizării

acestuia în funcţie de posibilitatea recuperării, reîntregirii şi reactivării

plasamentelor iniţiale în noi cicluri economice. Acest indicator dă posibilitatea ca

atât în sfera previziunii, cât şi în cea a analizei de gestiune să se evidenţieze

numărul rotaţiilor capitalului într-o perioadă de timp, de regulă un trimestru sau un

an, precum şi numărul de zile în care se înfăptuieşte o rotaţie.

1.2.4. Teorii referitoare la profit

Teoria profitului a lui Ricardo şi Adam Smith

Mercantiliştii s-au ocupat şi de analiza profitului. Ei vedeau izvorul profitului în sfera

circulaţiei. În concepţia mercantilistă nu orice circulaţie este izvorul profitului comercial,

17

ci numai circulaţia dintre state, comerţul exterior, întrucât numai el sporeşte cantitatea de

metal preţios din ţara respectivă. Fiziocraţii au negat orice bază pentru existenţa profitului

comercial. Doctrina fiziocratică considera profitul ca un venit provenit numai de la natură

şi care trece apoi la clasele sterile. Adam Smith consideră profitul ca un scăzământ din

produsul muncii muncitorului, un produs al muncii neplătite. El numeşte profit ceea ce este

produs net. A respins părerea care considera profitul drept salariu cuvenit capitalistului,

arătând că salariul şi profitul sunt categorii economice generate de legi diferite, că

mărimea profitului nu depinde de cantitatea de muncă cheltuită de capitalist, ci de mărimea

capitalului acestuia. În schimb, beneficiul întreprinzătorului este prezentat ca fiind o

recompensă pentru riscul şi strădania întreprinzătorului capitalist. Smith vorbeşte şi despre

o tendinţă de scădere a profitului odată cu dezvoltarea societăţii capitaliste, dar nu observă

o creştere a masei acestuia. David Ricardo a afirmat în mod clar ideea că izvorul

originii profitului îl constituie o parte din munca muncitorului, care este însuşită de

capitalist. Ricardo are meritul de a fi arătat pentru prima oară în mod clar opoziţia dintre

salariu şi profit. În funcţie de creşterea sau descreşterea salariului, scade sau creşte profitul.

J.B. Say a respins explicaţia dată de Smith şi Ricardo profitului. El a analizat profitul sub

forma dobânzii şi a beneficiului întreprizătorului, pe care le-a rupt de profit şi le-a explicat

prin izvoare diferite. Dobânda este considerată de el ca un venit al capitalului, un rezultat

al serviciilor săvârşite de capital, iar beneficiul întreprinzătorului ca o plată a muncii, o

recompensă pentru riscul şi talentul întreprinzătorului. Marx a arătat că profitul nu-i nimic

altceva decât o formă transformată a plusvalorii, plusvaloarea privită ca produs al

întregului capital. Profitul e creat de munca lucrătorilor din sfera productivă, dar realizarea

lui se face în sfera circulaţiei şi apare ca rezultat al capitalului. El e considerat un fel de

venit „imoral”. Concurenţa dintre ramuri duce la formarea unei rate mijlocii a profitului,

iar mărfurile se vor vinde la preţuri de producţie formate din capitalul cheltuit plus profitul

mijlociu. Dacă mărfurile nu corespund necesităţilor, ele nu se vând şi profitul nu se

formează. Marx a arătat că în societatea capitalistă, paralel cu tendinţa de scădere a ratei

profitului, are loc o creştere a masei acestuia. Scăderii ratei profitului se opun o serie de

factori cu tendinţă contrarie care fac ca legea scăderii ratei profitului să acţioneze numai ca

o tendinţă. Dacă admitem că valoarea mărfii este determinată şi de alţi factori decât

cantitatea de muncă a lucrătorului şi anume, de legea cererii şi ofertei, de utilitatea sa

finală, atunci explicaţia profitului prin exploatarea muncii salariate trebuie nuanţată, cel

puţin ca argumentare teoretică.

18

Există o diversitate de teorii care privesc profitul ca o remuneraţie a întreprinzătorului

pentru că:

Satisface nevoile sociale;

Îşi asumă riscuri;

Este un bun organizator şi inventator.

1.3. Practici internaţionale de impozitare a profitului

Impozitul pe profit este impozitul cu cea mai pronunţată incidenţă asupra activităţii

economice. Fiind un impozit direct, plătit şi suportat de agenţii economici din profiturile

realizate, el influenţează direct deciziile de finanţare, de investiţii şi de dividend ale

întreprinderilor. Deşi are o pondere relativ redusă, dar stabilă în ansamblul resurselor

fiscale ale ţărilor OCDE (între 8% şi 11% în perioada 1965-20073), impozitul pe profit

deţine un loc privilegiat în cadrul sistemelor fiscale moderne, datorită influenţei pe care o

are în planul activităţii economice derulate de întreprinderi.

1.3.1. Principii şi reguli utilizate în impozitarea agenţilor economici

Impozitarea agenţilor economici, în sensul modern al termenului, a început abia în preajma

primului război mondial (în Marea Britanie).

Dacă la început impozitarea companiilor se făcea într-o manieră asemănătoare cu cea a

indivizilor, evoluţia doctrinei şi a tehnicilor fiscale a determinat diferenţierea celor două

tehnici de impunere, ţinând cont de specificul fiecăreia. Caracteristic agenţilor economici

este derularea unor activităţi în scopul obţinerii de profit, ca atare obiectul impozabil

trebuie să fie profitul şi nu venitul brut. Acest lucru a determinat abandonarea impozitării

veniturilor şi adoptarea treptată a impozitării profitului, văzut ca diferenţă între veniturile

şi cheltuielile aferente unei activităţi economice.

De altfel, există şi în prezent similitudini între impozitarea indivizilor ce desfăşoară

activităţi lucrative şi cea a companiilor, similitudini determinate obiectiv de natura şi

scopul activităţilor desfăşurate (activităţi lucrative derulate în scopul obţinerii de profit).

Deşi există şi în prezent tehnici de impozitare a veniturilor (cifrei de afaceri), acestea sunt

aplicate marginal, de regula pentru întreprinderile mici şi foarte mici, fiind, în majoritatea

cazurilor, şi opţionale (agentul economic poate să aleagă între impozitarea normala a

3 https://www.oecd.org/document/60/0,3343,en_2649_34533_1942460_1_1_1_37427,00.html

19

profitului sau impozitarea cifrei de afaceri). Deşi nu răspund în totalitate specificului

activităţilor economice desfăşurate, asemenea tehnici de impunere sunt în continuare

folosite datorită, în principal, simplităţii în aplicare. Nu trebuie pierdut din vedere că

pentru o microîntreprindere costurile fixe pentru gestionarea aspectelor fiscale ale

activităţii sunt relativ ridicate (ca pondere) şi, de aceea, multe preferă impozitarea

simplificată.

În general, pe plan internaţional se face distincţie între societăţile de capital şi societăţile

de persoane. Primele cad sub incidenţa impozitului pe profit, iar ultimele sub incidenţa

impozitului pe venit (întocmai ca şi persoanele fizice).

Subiectul impozitului pe profit este reprezentat aşadar de societăţile de capital, organizate

cel mai adesea ca societăţi pe acţiuni. Ele pot fi şi societăţi cu răspundere limitată, în

măsura în care decid să fie impozitate astfel, acest tip de societăţi având posibilitatea să fie

impozitate şi cu impozitul pe veniturile persoanelor fizice (aşa-numitele S corporations din

SUA). Un regim aparte îl au societăţile cu răspundere limitată ce au un singur asociat,

acestea fiind supuse în unele ţări impozitului pe profit, iar în altele impozitului pe venit.

Obiectul impozitului este reprezentat de profit, văzut ca diferenţă între veniturile şi

cheltuielile totale ale subiectului impozabil (întreprinderea).

Elementele tehnice care ridică cele mai multe probleme şi prezintă o serie de particularităţi

în diverse sisteme fiscale sunt, în principal:

Baza de impozitare;

Cota de impozitare.

Baza de impozitare a impozitului pe profit este reprezentată de profitul impozabil, ce se

obţine prin ajustarea fiscală a profitului contabil. În principiu, pentru a determina profitul

impozabil, la profitul contabil se adună cheltuielile nedeductibile şi se scad deducerile

fiscale (inclusiv veniturile neimpozabile), după formula:

Profit impozabil = Profit contabil + Cheltuieli nedeductibile – Deduceri fiscale

Abordarea comparativă a elementelor constitutive ale profitului impozabil este mult

uşurată de tendinţa de armonizare a acestora, determinată de preocupările pentru

asigurarea realităţii şi certitudinii informaţiei financiare prin adoptarea, la nivel

internaţional, a unor seturi de reguli financiare pe care întreprinderile, în special marile

20

corporaţii, trebuie să le aplice unitar4. Ca urmare a extinderii relaţiilor de afaceri la nivel

global, existenţa unor reguli comune în domeniu a determinat estomparea diferenţelor ce

existau între tehnicile fiscale naţionale de impozitare a profiturilor. Acest lucru nu este

valabil şi în cazul persoanelor fizice, unde există în continuare diferenţieri semnificative în

tehnicile de impozitare (datorită îndeosebi diferenţelor culturale existente).

În determinarea profitului impozabil, există o serie de operaţiuni universal valabile:

Determinarea profitului brut contabil, ca diferenţă între veniturile totale şi

cheltuielile totale;

Evaluarea intrărilor (achiziţiilor) şi ieşirilor (livrărilor);

Evaluarea stocurilor;

Regimul aplicat câştigurilor de capital;

Regimul de amortizare;

Provizioanele;

Cheltuielile deductibile/nedeductibile;

Deducerile fiscale (inclusiv veniturile neimpozabile).

În ceea ce priveşte determinarea profitului contabil, aceasta se face ca diferenţă între

veniturile totale şi cheltuielile totale ale unei întreprinderi. Cheltuielile care se iau în

considerare sunt cele care în mod curent şi real contribuie la realizarea obiectului de

activitate al întreprinderii. În virtutea principiilor contabilităţii de angajamente, sunt luate

în considerare toate creanţele şi datoriile certe aferente perioadei (nu doar încasările şi

plăţile aşa cum se procedează în cazul contabilităţii de casă).

De regulă, valoarea adăugată la nivelul unei întreprinderi se determină ca diferenţă între

producţia exerciţiului (producţia vândută + producţia stocată + producţia imobilizată) şi

consumuri externe de la terţi. Pentru aceasta este nevoie de evaluarea ieşirilor şi intrărilor

din perioada pentru care se calculează impozitul. De regulă, acestea se evaluează la preţuri

ce nu includ şi taxa pe valoarea adăugată, situaţie valabilă pentru întreprinderile plătitoare

de TVA. Pentru întreprinderile ce nu sunt înregistrate ca plătitoare de TVA, evaluarea

livrărilor şi achiziţiilor se face la valoarea ce are inclusă şi TVA (mai ales pentru achiziţii).

4 Vezi Standardele Internaţionale de Raportare Financiară (IFRS)

21

Evaluarea stocurilor serveşte la determinarea valorii materiilor prime, materialelor

consumabile, producţiei neterminate, mărfurilor ca elemente ce intră în determinarea

profitului brut. În raport cu metodele folosite, pot fi obţinute anumite avantaje fiscale.

În ceea ce priveşte câştigurile de capital, acestea sunt de regulă taxate separat de profitul

curent realizat de întreprindere, dar există şi situaţii în care cele două categorii de beneficii

sunt cumulate şi taxate împreună. O regulă generală constă în compensarea pierderilor de

capital cu câştigurile de capital, eventualele pierderi necompensate putându-se imputa fie

asupra câştigurilor de capital anterioare (mai rar), fie asupra câştigurilor de capital viitoare

(mai frecvent). De obicei, se face distincţia între câştiguri (pierderi) de capital pe termen

mediu şi lung (mai mare de 1 an) şi cele pe termen scurt (cel mult 1 an). Acestea din urmă

sunt incluse în profitul exerciţiului şi impozitate după aceleaşi reguli ca şi acesta. De

asemenea, acolo unde sunt impuse distinct, câştigurile de capital sunt taxate cu o cotă mai

redusă decât profiturile curente. Ţări în care există o impunere separată a câştigurilor de

capital sunt Brazilia, Danemarca, Finlanda, Franţa, Germania, Irlanda, Italia, Lituania,

Portugalia, Spania, Marea Britanie etc. Ţări in care nu există o impunere separată a

câştigurilor de capital sunt Argentina, Estonia, Singapore, Suedia etc.

Amortizarea reprezintă includerea sistematică în cheltuielile de exploatare a valorii

activelor imobilizate de-a lungul unei perioade determinate. Astfel, cheltuielile de capital

pot fi recuperate pe durata de viaţă a activului achiziţionat. Modul de includere a acestor

cheltuieli, precum şi deductibilitatea fiscală a acestor cheltuieli influenţează mărimea

profitului impozabil şi a impozitului pe profit aferent. Regulile privind amortizarea sunt

relativ uniforme, existând o serie de reguli universal valabile:

Valoarea de amortizat este reprezentată generic de valoarea de inventar (valoarea

iniţială, valoarea de înlocuire, valoarea actualizată);

Durata de amortizare fiscală este stabilită de autorităţi şi poate fi egală sau nu cu

durata de viaţă economică a activului;

Regimurile de amortizare practicate oferă o recuperare liniară, regresivă

(accelerată) şi/sau progresivă;

De regulă, se face distincţia între amortizarea contabilă şi cea fiscală, permiţându-

se deducerea în scopul determinării profitului impozabil doar a amortizării fiscale

(diferenţa este tratată drept cheltuială nedeductibilă);

22

Sunt excluse de la calculul amortizării imobilizările corporale şi necorporale care

nu se depreciază în timp (terenurile, fondul de comerţ);

Provizioanele sunt utilizate atunci când există indicii că deprecierea anumitor elemente din

bilanţ sau anumite riscuri nu au caracter definitiv. Constituirea şi eventual anularea lor

determină diminuarea profitului, respectiv majorarea acestuia (eventual). În general, există

trei mari categorii de provizioane:

a) Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli (provizioane pentru salarii, provizioane

pentru lucrări de reparaţii complexe pe termen lung);

b) Provizioane pentru deprecierea activelor;

c) Provizioane reglementate (provizioane pentru fluctuaţii de preţuri)

Din punct de vedere fiscal, provizioanele pot fi deductibile, respectiv nedeductibile, ele

diminuând, respectiv majorând profitul impozabil şi impozitul aferent. Tehnica fiscală

caracteristică provizioanelor este uniformă în toate ţările, ceea ce diferă fiind sfera de

cuprindere a acestora. În unele ţări se admit provizioane mai generoase, în timp ce în altele

apelul la asemenea instrumente este mai limitat. Totuşi, în ultimul timp, sub impactul

necesităţilor de armonizare financiar-contabilă, tratamentul fiscal-contabil al acestora a

căpătat dimensiuni mult mai unitare.

Cheltuielile nedeductibile sunt acele cheltuieli efectuate în mod real de întreprindere, dar

care nu sunt recunoscute la calculul profitului impozabil. Ca atare, ele sunt adăugate la

mărirea profitului brut pentru a ajunge la dimensiunea profitului impozabil. Sfera acestor

cheltuieli este deosebit de vastă existând diferenţieri semnificative de la o ţară la alta.

Principal, pentru a fi considerată deductibilă, o cheltuială trebuie să fi fost realizată în

scopul obţinerii de venituri impozabile. Întreprinderile efectuează de multe ori cheltuieli

care, deşi contribuie la realizarea de venituri, nu pot fi tratate de către autorităţile fiscale

drept deductibile integral, întrucât fie aportul lor nu poate fi stabilit cu precizie, fie incită

întreprinderea la supradimensionarea acestora în scopul obţinerii de avantaje

neimpozabile. În această situaţie, soluţia o reprezintă deductibilitatea limitată (relativ sau

absolut) a unor cheltuieli.

În general, sunt cheltuieli nedeductibile (integral sau limitat):

Cheltuielile cu amenzile şi penalităţile fiscale;

Cheltuielile cu perisabilităţile;

23

Cheltuielile de protocol;

Îndemnizaţiile de deplasare, detaşare;

Anumite cheltuieli cu amortizarea (de exemplu, amortizarea costurilor de achiziţie

a autoturismelor);

Cheltuielile privind stocurile constatate lipsă din gestiune ori degradate,

neimputabile;

Cheltuielile înregistrate în contabilitate care nu au la bază un document justificativ.

Cotele de impozitare sunt fie proporţionale, fie progresive. Spre deosebire de impozitul pe

veniturile persoanelor fizice, în acest caz nu se poate vorbi despre o preferinţă netă a ţărilor

dezvoltate pentru utilizarea cotelor progresive de impozitare.

În Germania, cota de bază este 15%, la care se adaugă cote adiţionale specifice fiecărui

oraş.

În Marea Britanie, cota standard este de 21%, iar pentru companiile mici (cu nivel al

profitului impozabil sub 300.000 de lire sterline) cota de impozitare este de 20%.

În Spania, cota standard este de 30%, întreprinderile mici beneficiind de cote progresive

reduse pe tranşe de venit impozabil.

În Suedia există o singură cotă proporţională de 22%.

Ca o regulă generală, acolo unde există impozit pe profit la nivel regional sau local,

cuantumul acestuia este scăzut din baza de calcul a impozitului datorat la nivel naţional. În

aceste condiţii cota totală efectivă de impozitare este mai mică decât mărimea rezultată din

însumarea cotelor de impozitare aferente fiecărui nivel administrativ-teritorial. Stabilirea

cotelor de impozitare este terenul unde se înregistrează cele mai mari diferenţieri de la o

ţară la alta. Acest lucru este justificat dacă ţinem cont de faptul că celălalt important

element tehnic ce serveşte la determinarea cuantumului impozitului de plată (baza de

calcul) a făcut obiectul a numeroase acţiuni de armonizare determinate de necesitatea

asigurării unei informaţii financiar-contabile cât mai riguroase.

24

1.3.2. Impozitarea profiturilor agenţilor economici în Franţa

Impozitul pe profit cunoscut în Franţa sub denumirea l'impôt sur les sociétés (IS) este unul

dintre veniturile bugetare importante, resursele mobilizate prin intermediul lui

reprezentând circa 10% din resursele bugetare fiscale. În sfera lui de aplicare intră

beneficiile realizate de o societate comercială în Franţa, indiferent dacă societatea

respectivă este persoană juridică franceză sau nu. Localizarea societăţii este determinată în

principal de locul unde se realizează activitatea de exploatare ce generează beneficiile şi

mai puţin de locurile unde se realizează vânzările generatoare de profit.

Subiectul impozitului este reprezentat generic de societăţile anonime (societăţi pe acţiuni

– SA, societăţi în comandită simplă – SCS, societăţi pe acţiuni simplificate – SAS),

societăţile cu răspundere limitată (SARL), precum şi societăţi pentru activităţi liberale

(SEL).

Societăţile în nume colectiv şi societăţile civile nu intră în câmpul de aplicare al acestui

impozit decât în baza unei opţiuni exprese, impozitul implicit ce operează în asemenea

situaţii fiind impozitul pe veniturile acţionarilor sau asociaţilor. În principiu, sunt supuse

impozitului pe societate toate societăţile civile ce desfăşoară activităţi industriale sau

comerciale, precum şi asociaţiile ce realizează operaţiuni lucrative.

Obiectul impozitului este reprezentat de beneficiile obţinute din activităţile desfăşurate pe

teritoriul Franţei. În absenţa unor acorduri specifice internaţionale, o societate franceză nu

plăteşte impozit pentru beneficiile realizate în străinătate de către sucursalele pe care le

controlează. Profitul ce face obiectul impozitului este fie cel al fiecărei societăţi în parte,

fie cel al întregului grup (regimul de integrare fiscală la nivel de grup de întreprinderi),

integrarea profiturilor la nivelul este opţională, ea fiind lăsată la alegerea întreprinderii

mamă, ce poate să integreze profiturile filialelor franceze la care deţine minim 95% din

capital.

Sunt scutite de impozit regiunile, departamentele, comunele şi asocierile dintre acestea,

sindicatele comunităţilor locale, precum şi regiile de servicii publice (doar dacă au ca

obiect de activitate exploatarea sau execuţia unui serviciu public indispensabil nevoilor

colective ale colectivităţii teritoriale). În anumite condiţii strict precizate, sunt scutite şi

întreprinderile implantate în zone defavorizate, zone pentru dezvoltarea regională, urbană

şi altele asemănătoare.

25

Baza de calcul este reprezentată de profitul impozabil ce se determină dupa regulile

aplicate pentru determinarea beneficiilor industriale şi comerciale. Ca regulă generală,

profitul impozabil este determinat prin ajustarea fiscală a beneficiului contabil. Acesta se

determină:

Fie ca diferenţă între totalitatea veniturilor şi a cheltuielilor întreprinderilor

individuale pe perioada exerciţiului financiar, caz în care reflectă rezultatul de

ansamblu al tuturor operaţiunilor efectuate de întreprindere, indiferent de natura

lor;

Fie ca diferenţă între activul net la sfârşitul exerciţiului şi activul net la începutul

exerciţiului, caz în care reflectă creşterea activului net pe parcursul exerciţiului

financiar.

Profitul impozabil se determină ca diferenţă între beneficiul brut şi cheltuielile deductibile.

Beneficiul brut al exploatării se stabileşte ca diferenţă între veniturile şi stocurile de la

sfârşitul exerciţiului, pe de o parte şi costurile complete ale bunurilor vândute şi stocurile

de la începutul exerciţiului, pe de altă parte.

Pentru a fi considerate deductibile, cheltuielile trebuie să fi fost legate în mod nemijlocit de

activitatea de exploatare, să corespundă unei gestiuni normale a întreprinderii şi să aibă la

bază documente justificative. Ele sunt cuprinse în rezultatul exerciţiului în cadrul căruia au

fost angajate (în virtutea principiilor contabilităţii de angajamente). Sunt nedeductibile aşa-

zisele „cheltuieli somptuoase” (dépenses somptuaires): cheltuieli cu amortizarea unor

active, precum şi iahturile şi ambarcaţiunile de agrement, autoturismele (peste un anumit

plafon), partide de vânătoare sau pescuit etc. În cazul în care rezultă pierdere, aceasta poate

fi reportată nelimitat în exerciţiile financiare viitoare (carryforward sau report en avant).

În anumite condiţii, ea poate fi imputată şi asupra beneficiilor din trei ani anteriori

(carryback sau report en arrière), dând naştere unei creanţe fiscale asupra statului plătibilă

în urmatorii cinci ani.

Cotele de impozitare sunt diferenţiate fie în funcţie de cifra de afaceri, fie în funcţie de

natura veniturilor impozabile. Cota standard este de 33,33% începând de la 1 ianuarie

1993. Pentru întreprinderile mici şi mijlocii (cu o cifră de afaceri sub 7.630.000 de euro),

cota de impozitare este de 15%, pentru beneficiile impozabile de până la 38.120 de euro.

26

De asemenea, cote de impozitare reduse sunt aplicate anumitor beneficii realizate de

întreprinderi:

0% pentru câştigurile de capital pe termen lung rezultate din cesiunea titlurilor de

participare, deţinute cel puţin doi ani, precum şi pentru cesiunea titlurilor aferente

fondurilor de risc sau societăţilor de tip venture capital, deţinute de cel puţin cinci

ani;

15% pentru câştigurile din concesiunea licenţelor de exploatare a brevetelor, din

invenţii brevetabile sau din anumite procedee de fabricaţie industrială;

16,5% pentru câştigurile de capital pe termen lung provenite din cesiunea titlurilor

societăţilor imobiliare cotate, precum şi pentru câştigurile de capital nete din

cesiunea de imobile, de anumite drepturi asimilate în beneficiul societăţilor de

investiţii imobiliare cotate, al societăţilor imobiliare cu capital variabil sau al

organismelor de administrare a locuinţelor sociale (în anumite condiţii);

24% (cota redusă 10%) pentru veniturile patrimoniale a organismelor fără scop

lucrativ.

De asemenea, întreprinderile care realizează o cifră de afaceri de peste 760.000 de euro

plătesc o contribuţie specifică sistemului fiscal francez, aşa-numita „contribuţie socială de

solidaritate a întreprinderilor”, deductibilă la calculul profitului impozabil. Cuantumul

taxei se stabileşte prin aplicarea taxei de 0,16% (0,13% reprezentând contribuţia socială de

solidaritate a întreprinderilor, iar 0,03% fiind o cotă adiţională) asupra cifrei de afaceri

(diminuată cu eventualele deduceri). Suplimentar, marile întreprinderi (cu o cifră de

afaceri de peste 7.630.000 de euro) suportă o cotă adiţională de 3,3% asupra părţii de profit

ce depăşeşte 763.000 de euro.

Plata impozitului se face trimestrial, în 4 rate egale cu ¼ din cuantumul impozitului pe

anul precedent, la următoarele termene de plată: 15 martie, 15 iunie, 15 septembrie şi 15

decembrie. Ele au semnificaţia unor plăţi în avans, urmând ca regularizarea să se facă până

la data de 15 a celei de-a patra luni de la încheierea exerciţiului financiar. Această obligaţie

nu este valabilă pentru întreprinderile nou create (întrucât nu există o bază de raportare). În

caz de neplată se percep dobânzi de întârziere, precum şi o majorare de 5%. Dacă

impozitul pe anul precedent a fost sub 3.000 de euro, întreprinderea nu mai trebuie să

efectueze nicio plată în avans. Pentru întreprinderile mari, ultima plată anticipată este

27

majorată cu anumite valori dacă se estimează o anumită creştere a profitului anului curent

în raport cu cel al anului precedent (de bază).

Ca modalităţi tehnice, se poate utiliza:

Plata în numerar - dacă impozitul este până în 3.000 de euro;

Plata prin virament - obligatorie dacă cifra de afaceri a exerciţiului precedent este

peste 760.000 de euro. În caz de nerespectare, se percepe o penalitate de 0,2% din

suma plătită, minim 60 de euro;

Plata prin cec - în condiţiile în care întreprinderea nu trebuie să respecte restricţia

de mai sus, se utilizează cecul barat la dispoziţia trezoreriei publice.

În plus, în prezent, toate întreprinderile pot plăti impozitul utilizând interfaţa web creată în

mod special de către autorităţile fiscale franceze. Regimurile de impozit practicate depind

în cea mai mare parte de tipul de activitate şi de cifra de afaceri a întreprinderii subiect al

impozitului.

1.3.3. Impozitarea profiturilor agenţilor economici în Marea Britanie

Impozitul pe profit în versiunea modernă a fost introdus în Marea Britanie în anul 1965,

simultan cu impozitul pe câştigurile de capital. Anterior acestui moment, companiile erau

taxate prin intermediul impozitului pe venit şi prin o serie de taxe speciale. Varianta

impozitului pe profit introdusă în 1965 a fost bazată pe sistemul clasic de impozitare a

dividendelor, fiind înlocuită în 1973 cu o variantă bazată pe sistemul imputării parţiale.

Aceasta a fost însoţită de un sistem de plăţi în avans a impozitului pe profit (advance

corporation tax – ACT), care, la sfârşitul anului, se scădeau din impozitul anual de plată.

Dacă plăţile în avans depăşeau impozitul anual de plată, acestea puteau fi recuperate, în

anumite condiţii, din profiturile anterioare sau viitoare. Acest sistem fiscal a fost desfiinţat

începând cu anul fiscal 1999-2000, în prezent el fiind operaţional doar pentru impozitul pe

profit plătit în avans şi nerecuperat încă.

Subiectul impozitului este reprezentat de companiile care derulează activităţi economice

în scopul obţinerii de profit. Pe lângă corporaţii sau întreprinderi cu răspundere limitată, se

includ în sfera subiecţilor şi entităţilor de tip building societies (asociaţii pentru finanţarea

imprumuturilor imobiliare), societăţile mutuale de asigurări, întreprinderile cu capital de

stat, companiile de utilităţi publice etc). Nu constituie subiecţi ai impozitului:

parteneriatele, autorităţile locale şi asociaţiile lor, cluburile de investiţii, furnizorii de

28

servicii medicale etc. Nu se includ nici organizaţiile caritabile, atât timp cât ele derulează

activităţi caritabile.

Comitetul de Organizare a Jocurilor Olimpice de la Londra, precum şi Comitetul Olimpic

Internaţional nu sunt persoane impozabile.

Rezidenţa unei companii se stabileşte în jurisdicţia unde este localizată conducerea

generală a unei companii.

Obiectul impozitului îl reprezintă profiturile realizate în Marea Britanie şi în străinătate

de către companiile rezidente. Companiile care nu sunt rezidente, dar care îşi desfăsoară

activitatea în Marea Britanie prin intermediul unui sediu permanent sunt obligate la plata

impozitului doar pentru profiturile ce rezultă din activităţile acelui sediu permanent.

Profiturile cuprind atât surplusul veniturilor peste cheltuieli, cât şi câştigurile de capital.

Nu se includ în profiturile impozabile dividendele primite de companii, ca efect al deţinerii

de acţiuni.

Baza de calcul este reprezentată de profitul impozabil, a cărui determinare se face prin

scăderea cheltuielilor deductibile din totalul veniturilor impozabile. Sfera cheltuielilor

deductibile este foarte largă şi cuprinde:

Dobânzi şi redevenţe; din punct de vedere fiscal, împrumuturile sunt clasificate în

împrumuturi pentru activităţi comerciale şi împrumuturi pentru activităţi

necomerciale. Dobânzile aferente împrumuturilor pentru activităţi comerciale sunt

deductibile la nivelul lor absolut, în timp ce pentru împrumuturile aferente

activităţii necomerciale se deduce doar diferenţa pozitivă dintre cheltuielile cu

dobânzile şi veniturile din dobânzi;

Cheltuielile privind achiziţia unor active intangibile precum drepturile de

proprietate intelectuală, good-will-ul.

Anumite cheltuieli sunt deduse pe baze anuale, din profitul brut anual al companiei (aşa-

numitele deduceri fiscale): redevenţe, rente anuale (anuităţi) etc.

În categoria cheltuielilor nedeductibile se includ dividendele, cheltuielile de protocol

(parţial), cheltuielile de capital (cu excepţia aşa-numitelor capital allowances).

Cheltuielile întâlnite în sistemul fiscal britanic sub denumirea de capital allowances

reprezintă cheltuielile cu amortizarea activelor fixe deductibile din punct de vedere fiscal.

29

În timp ce deprecierea (depreciation) reprezintă amortizarea contabilă, „alocaţiile de

capital” (capital allowances) reprezintă amortizarea fiscală. Această abordare întâlnită în

sistemele fiscale de inspiraţie britanică are la bază faptul că deprecierea este văzută ca o

cheltuială de capital (şi nu ca o cheltuială de exploatare, cum este cazul în majoritatea

ţărilor) şi, ca atare, nu poate fi dedusă din veniturile anuale. Ca atare, se utilizează un

termen specific, respectiv capital allowances.

Stocurile sunt evaluate anual la valoarea cea mai mică dintre costul efectiv şi valoarea de

piaţă (cea realizabilă şi nu cea de înlocuire). Stocurile la sfârşitul anului sunt tratate drept

venituri, iar cele de la începutul anului drept cheltuieli. În principiu, din punct de vedere

fiscal este acceptată doar metoda FIFO de evaluare a stocurilor.

Amortizarea fiscală (capital allowances) este reglementată de un act specific (Capital

Allowances Act 2001) şi prevede modul de depreciere a activelor fixe, prin precizarea

cotei ce se poate amortiza în fiecare an.

Cotele de amortizare pentru diverse active fixe sunt: maşini şi instalaţii – 20%; clădiri

industriale şi agricole – 4%; active folosite în cercetare şi dezvoltare – 100%; know-how şi

patente – 25%; active utilizate în industria extractivă – 10% etc.

Cotele de impozitare sunt progresive pe tranşe de profit impozabil.

Perioada fiscală este anul financiar, care în Marea Britanie începe la 1 aprilie şi se

termină la 31 martie. Termenele de plată a impozitului sunt influenţate de „perioada

contabilă” (accounting period) utilizată de întreprindere. Perioada contabilă este perioada

de timp pentru care se întocmesc situaţiile financiar-contabile. Ea este de regulă de 12 luni,

dar poate fi şi mai mică. Perioada contabilă începe când compania intră sub incidenţa

impozitului pe profit sau în cazul în care este deja, la sfârşitul perioadei contabile

precedente. Perioada contabilă ia sfârşit la expirarea celor 12 luni de la începerea ei, la

sfârşitul activităţilor comerciale, precum şi la mutarea sediului de pe teritoriul Marii

Britanii.

Plata impozitului se face din iniţiativa contribuabilului (nu există stopaj la sursă). Marile

companii (cele cu profituri ce depăşesc 1.500.000 lire sterline) plătesc impozitul patru rate

anuale în data de 14 a lunilor a VII-a, a X-a, a XIII-a şi a XVI-a ce urmează după

începerea perioadei contabile. Celelalte companii (cu profituri ce nu depăşesc 1.500.000

30

lire sterline) plătesc impozitul pe profit în termen de 9 luni de la terminarea perioadei

contabile.

Un aspect specific impozitului pe profit în Marea Britanie este reprezentat de faptul că

plata impozitului trebuie făcută înainte de completarea şi depunerea declaraţiei fiscale

anuale privind impozitul pe profit. Acest lucru se face cel târziu în termen de 12 luni de la

finalizarea perioadei contabile. Sumele plătite în plus sau în minus vor fi regularizate la

urmatorul termen de plată.

1.3.4. Impozitarea profiturilor agenţilor economici în Germania

Prima reglementare a impozitului pe profit în Germania a avut loc în anul 1920.

Hiperinflaţia din 1922-1923 a impus reconsiderarea impozitării profiturilor, modificările

din 1925 şi 1934 punând bazele unui sistem de impozitare bazat pe principii moderne.

După război, mutaţii importante au avut loc în anul 1977, când sistemul clasic de

impozitare a profiturilor a fost înlocuit cu sistemul imputării şi în anul 2000, când acesta

din urmă a fost transformat într-un sistem de impozitare mai uşoară a acţionarilor

(shareholder relief system – pe de o parte, profiturile reţinute şi cele distribuite ca

dividende sunt impozitate cu o cotă de 25% la nivel de întreprindere, în timp ce

dividendele încasate de acţionari nu sunt impozitate la valoarea lor întreagă, ci într-un

procent de 60%).

Subiectul impozitului este reprezentat de societăţile pe acţiuni, societăţile cu răspundere

limitată, parteneriate pe acţiuni. Parteneriatele civile sunt impozitate la nivel individual,

prin impozitul pe venit, proporţionale cu partea din profit corespunzătoare fiecărui

partener.

Obiectul impozitului este profitul realizat în Germania şi în străinătate de către

companiile rezidente. Rezidenţa este apreciată fie în funcţie de localizarea sediului

principal, fie în funcţie de locaţia unde se derulează actul de management.

Baza de calcul este profitul impozabil ce se determină ca diferenţă între veniturile totale,

indiferent de provenienţă (autohtonă sau din străinătate) şi cheltuielile deductibile

efectuate în scopul obţinerii de venituri impozabile. Dividendele plătite nu reprezintă

cheltuieli deductibile. În ceea ce priveşte dividendele încasate, deşi acestea sunt

considerate venituri neimpozabile, o cotă de 5% din dividendele brute este adăugată la

calculul profitului impozabil (neimpozabile în proporţie de 95%). Dobânzile şi redevenţele

31

beneficiază de deductibilitate. Remuneraţiile persoanelor cu funcţii de conducere sunt în

general deductibile, mai puţin în cazul în care ele sunt considerate ca distribuire mascată

de dividende. Remuneraţiile plătite membrilor consiliului de supraveghere sunt deductibile

doar în proporţie de 50%. Donaţiile făcute în scopuri non-profit sunt deductibile plafonat,

fie la 20% din veniturile totale, fie la 0,4% din mărimea rezultată din însumarea cifrei de

afaceri şi a fondului de salarii. Plafonul este ales de către contribuabil, iar suma rămasă

nedeductibilă poate fi reportată.

Stocurile sunt evaluate la valoarea cea mai mică dintre valoarea de achiziţie (cost of

acquisition or manufacture) şi valoarea de piaţă (going-concern value). În determinarea

profitului impozabil este permisă metoda LIFO, în timp ce metoda FIFO este, de regulă,

interzisă (fiind admisă totuşi în anumite situaţii).

Regula generală de amortizare a activelor fixe cumpărate sau fabricate după 1 ianuarie

2014 este amortizarea liniară. Durata de amortizare este stabilită de autorităţile fiscale.

32

SECŢIUNEA II

FUNDAMENTAREA SUB ASPECT TEORETIC A IMPOZITULUI PE PROFIT

CONFORM CODULUI FISCAL

2.1. Persoane obligate la plata impozitului pe profit şi contribuabilii scutiţi de

plata impozitului pe profit5

Sunt obligate la plata impozitului pe profit următoarele persoane, denumite în continuare

contribuabili:

a) Persoanele juridice române;

b) Persoanele juridice străine care desfăşoară activitate prin intermediul unui

sediu permanent în România;

c) Persoanele juridice străine şi persoanele fizice nerezidente care desfăşoară

activitate în România într-o asociere fără personalitate juridică;

d) Persoanele juridice străine care realizează venituri din/sau în legătură cu

proprietăţiimobiliare situate în România sau din vânzarea/cesionarea titlurilor de

participare deţinute lao persoană juridică română;

e) Persoanele fizice rezidente asociate cu persoane juridice române, pentru

veniturilerealizate atât în România cât şi în străinătate din asocieri fără

personalitate juridică; în acest caz, impozitul datorat de persoana fizică se

calculează, se reţine şi se varsă de către persoana juridică română;

f) Persoanele juridice cu sediul social în România, înfiinţate potrivit legislaţiei

europene.

2.2. Sfera de cuprindere a impozitului pe profit şi anul fiscal

Impozitul pe profit se aplică după cum urmează:

a) În cazul persoanelor juridice române şi al persoanelor juridice cu sediul social în

România, înfiinţate potrivit legislaţiei europene, asupra profitului impozabil obţinut

din orice sursă, atât din România, cât şi din străinătate;

5 Legea 571/2003 privind Codul Fiscal, coroborată cu HG 44/2004, cu modificările până în 20.05.2014

33

b) în cazul persoanelor juridice străine care desfăşoară activitate prin intermediul unui

sediu permanent/mai multor sedii permanente în România, asupra profitului

impozabil atribuibil sediului permanent, respectiv asupra profitului impozabil

determinat la nivelul sediului permanent desemnat să îndeplinească obligaţiile

fiscale; (în vigoare de la 1 iulie 2013);

c) În cazul persoanelor juridice străine şi persoanelor fizice nerezidente care

desfăşoară activitate în România într-o asociere cu sau fără personalitate juridică,

asupra părţii din profitul impozabil al asocierii care se atribuie fiecărei persoane;

d) În cazul persoanelor juridice străine care realizează venituri din/sau în legătură cu

proprietăţi imobiliare situate în România sau din vânzarea/cesionarea titlurilor de

participare deţinute la o persoană juridică română, asupra profitului impozabil

aferent acestor venituri;

e) În cazul persoanelor fizice rezidente asociate cu persoane juridice române care

realizează venituri atât în România, cât şi în străinătate, din asocieri fără

personalitate juridică, asupra părţii din profitul impozabil al asocierii atribuibile

persoanei fizice rezidente.

Anul fiscal este anul calendaristic. Când un contribuabil se înfiinţează sau încetează să mai

existe în cursul unui an fiscal, perioada impozabilă este perioada din anul calendaristic

pentru care contribuabilul a existat.

2.3. Cotele de impozitare şi calculul profitului impozabil6

Cota de impozit pe profit care se aplică asupra profitului impozabil este de 16%, cu

excepţiile prevăzute la art. 38. din Codul Fiscal.

Profitul impozabil se calculează ca diferenţă între veniturile realizate din orice sursă şi

cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad

veniturile neimpozabile şi la care se adaugă cheltuielile nedeductibile. La stabilirea

profitului impozabil se iau în calcul şi alte elemente similare veniturilor şi cheltuielilor

potrivit normelor de aplicare.

Veniturile şi cheltuielile care se iau în calcul la stabilirea profitului impozabil sunt cele

înregistrate în contabilitate potrivit reglementărilor contabile date în baza Legii

contabilităţii nr. 82/1991, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, precum şi

6 Legea 571/2003 privind Codul Fiscal, coroborată cu HG 44/2004, cu modificările până în 20.05.2014

34

orice alte elemente similare veniturilor şi cheltuielilor, din care se scad veniturile

neimpozabile şi se adaugă cheltuielile nedeductibile conform prevederilor art. 21 din

Codul fiscal.

Exemple de elemente similare veniturilor:

Diferenţele favorabile de curs valutar, rezultate în urma evaluării creanţelor şi

datoriilor în valută, înregistrate în evidenţa contabilă în rezultatul reportat, ca

urmare a retratării sau transpunerii;

Rezervele din reevaluarea mijloacelor fixe;

Câştigurile legate de vânzarea sau anularea titlurilor de participare proprii

dobândite/răscumpărate.

Exemple de elemente similare cheltuielilor:

diferenţele nefavorabile de curs valutar, rezultate în urma evaluării creanţelor şi

datoriilor în valută, înregistrate în evidenţa contabilă în rezultatul reportat, ca

urmare a retratării sau transpunerii;

cheltuiala cu valoarea neamortizată a cheltuielilor de cercetare şi dezvoltare şi a

mijloacelor fixe de natura obiectelor de inventar care a fost înregistrată în rezultatul

reportat. În acest caz, cheltuiala este deductibilă fiscal pe perioada rămasă de

amortizat a acestor imobilizări, respectiv durata iniţială stabilită conform legii, mai

puţin perioada pentru care s-a calculat amortizarea. În mod similar se va proceda şi

în cazul obiectelor de inventar, baracamentelor şi amenajărilor provizorii trecute în

rezultatul reportat cu ocazia retratării situaţiilor financiare anuale;

Veniturile şi cheltuielile generate de evaluarea ulterioară şi executarea instrumentelor

financiare derivate, înregistrate potrivit reglementărilor contabile, sunt luate în calcul la

stabilirea profitului impozabil. Veniturile sau cheltuielile înregistrate eronat sau omise se

corectează prin ajustarea profitului impozabil al perioadei fiscale căreia îi aparţin şi

depunerea unei declaraţii rectificative în condiţiile prevăzute de Codul de procedură

fiscală. La calculul profitului impozabil limitele cheltuielilor deductibile prevăzute de

legislaţia în vigoare se aplică trimestrial sau potrivit prezentelor norme metodologice,

după caz, astfel încât la finele anului acestea să se încadreze în prevederile legii. Pentru

contribuabilii care au obligaţia de a plăti impozitul pe profit anual, limitele cheltuielilor

deductibile prevăzute de legislaţia în vigoare se aplică anual. Veniturile şi cheltuielile

35

rezultate din evaluarea titlurilor de participare şi a obligaţiunilor, efectuată potrivit

reglementărilor contabile aplicabile, sunt luate în calcul la determinarea profitului

impozabil. În valoarea fiscală a titlurilor de participare şi a obligaţiunilor se includ şi

evaluările efectuate potrivit reglementărilor contabile aplicabile. La scoaterea din gestiune

a titlurilor de participare se poate utiliza una dintre metodele folosite pentru scoaterea din

evidenţă a stocurilor. Veniturile şi cheltuielile reprezentând dobânzile/penalităţile/daunele-

interese contractuale anulate prin convenţii încheiate între părţile contractante sunt venituri

impozabile, respectiv cheltuieli deductibile, în anul fiscal în care se înregistrează anularea

acestora, în condiţiile în care dobânzile/penalităţile/daunele-interese stabilite în cadrul

contractelor economice iniţiale au reprezentat cheltuieli deductibile, respectiv venituri

impozabile, pe măsura înregistrării lor. Cheltuielile reprezentând pierderile din creanţe

înregistrate ca urmare a aducerii creanţelor preluate prin cesionare de la valoarea nominală

la costul de achiziţie, potrivit reglementărilor contabile aplicabile, sunt cheltuieli

deductibile la calculul profitului impozabil. Pentru determinarea profitului impozabil

contribuabilii sunt obligaţi să întocmească un registru de evidenţă fiscală, ţinut în formă

scrisă sau electronică, cu respectarea dispoziţiilor Legii nr. 82/1991, republicată, cu

modificările şi completările ulterioare, referitoare la utilizarea sistemelor informatice de

prelucrare automată a datelor. În registrul de evidenţă fiscală trebuie înscrise veniturile

impozabile realizate de contribuabil, din orice sursă într-un an fiscal, potrivit art. 19 alin.

(1) din Codul fiscal, cheltuielile efectuate în scopul realizării acestora, inclusiv cele

reglementate prin acte normative în vigoare, potrivit art. 21 din Codul fiscal, precum şi

orice informaţie cuprinsă în declaraţia fiscală, obţinută în urma unor prelucrări ale datelor

furnizate de înregistrările contabile. Evidenţierea veniturilor impozabile şi a cheltuielilor

aferente se efectuează pe natură economică, prin totalizarea acestora pe trimestru şi/sau an

fiscal.

2.4. Venituri neimpozabile, cheltuielile nedeductibile şi cheltuielile deductibile7

Următoarele venituri sunt neimpozabile la calculul profitului impozabil:

a) dividendele primite de la o persoană juridică română sau de la o persoană juridică

străină plătitoare de impozit pe profit sau a unui impozit similar impozitului pe

profit, situată într-un stat terţ, astfel cum acesta este definit la art. 20^1 alin. (3) lit.

c), cu care România are încheiată o convenţie de evitare a dublei impuneri, dacă

7 Legea 571/2003 privind Codul Fiscal, coroborată cu HG 44/2004, cu modificările până în 20.05.2014

36

persoana juridică română care primeşte dividendele deţine, la persoana juridică

română sau la persoana juridică străină din statul terţ, la data înregistrării acestora

potrivit reglementărilor contabile, pe o perioadă neîntreruptă de 1 an, minimum

10% din capitalul social al persoanei juridice care distribuie dividende;

b) diferenţele favorabile de valoare a titlurilor de participare, înregistrate ca urmare a

încorporării rezervelor, beneficiilor sau primelor de emisiune la persoanele juridice

la care se deţin titluri de participare. Acestea sunt impozabile la data cesionării,

transmiterii cu titlu gratuit, retragerii capitalului social sau lichidării persoanei

juridice la care se deţin titlurile de participare, cu excepţia celor aferente titlurilor

de participare pentru care sunt îndeplinite condiţiile prevăzute la lit. e) şi h);

c) veniturile din anularea cheltuielilor pentru care nu s-a acordat deducere, veniturile

din reducerea sau anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat deducere,

veniturile din recuperarea cheltuielilor nedeductibile, veniturile din restituirea ori

anularea unor dobânzi şi/sau penalităţi de întârziere pentru care nu s-a acordat

deducere, precum şi veniturile reprezentând anularea rezervei înregistrate ca

urmare a participării în natură la capitalul altor persoane juridice;

d) veniturile neimpozabile, prevăzute expres în acorduri şi memorandumuri aprobate

prin acte normative;

e) veniturile din vânzarea/cesionarea titlurilor de participare deţinute la o persoană

juridică română sau la o persoană juridică străină situată într-un stat cu care

România are încheiată o convenţie de evitare a dublei impuneri, dacă la data

vânzării/cesionării inclusiv contribuabilul deţine pe o perioadă neîntreruptă de un

an minimum 10% din capitalul social al persoanei juridice la care are titlurile de

participare. Nu intră sub incidenţa acestor prevederi veniturile din

vânzarea/cesionarea titlurilor de participare deţinute la o persoană juridică română

de o persoană juridică rezidentă într-un stat cu care România nu are încheiată

convenţie de evitare a dublei impuneri;

f) veniturile din impozitul pe profit amânat determinat și înregistrat de către

contribuabilii care aplică reglementările contabile conforme cu Standardele

internaționale de raportare financiară;

g) veniturile reprezentând modificarea valorii juste a investiţiilor imobiliare/activelor

biologice, ca urmare a evaluării ulterioare utilizând modelul bazat pe valoarea justă

de către contribuabilii care aplică reglementările contabile conforme cu Standardele

37

internaţionale de raportare financiară. Aceste sume sunt impozabile concomitent cu

deducerea amortizării fiscale, respectiv la momentul scăderii din gestiune a acestor

investiţii imobiliare/active biologice, după caz;

h) veniturile din lichidarea unei alte persoane juridice române sau unei persoane

juridice străine situate într-un stat cu care România are încheiată o convenţie de

evitare a dublei impuneri, dacă la data începerii operaţiunii de lichidare, potrivit

legii, contribuabilul deţine pe o perioadă neîntreruptă de 1 an minimum 10% din

capitalul social al persoanei juridice supuse operaţiunii de lichidare;

Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai

cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate

prin acte normative în vigoare.

Sunt cheltuieli efectuate în scopul realizării de venituri şi:

a) cheltuielile cu achiziţionarea ambalajelor, pe durata de viaţă stabilită de către

contribuabil;

b) cheltuielile efectuate, potrivit legii, pentru protecţia muncii şi cheltuielile efectuate

pentru prevenirea accidentelor de muncă şi a bolilor profesionale;

c) cheltuielile reprezentând contribuţiile pentru asigurarea de accidente de muncă şi

boli profesionale, potrivit legii, şi cheltuielile cu primele de asigurare pentru

asigurarea de riscuri profesionale;

d) cheltuielile de reclamă şi publicitate efectuate în scopul popularizării firmei,

produselor sau serviciilor, în baza unui contract scris, precum şi costurile asociate

producerii materialelor necesare pentru difuzarea mesajelor publicitare. Se includ

în categoria cheltuielilor de reclamă şi publicitate şi bunurile care se acordă în

cadrul unor campanii publicitare ca mostre, pentru încercarea produselor şi

demonstraţii la punctele de vânzare, precum şi alte bunuri şi servicii acordate cu

scopul stimulării vânzărilor;

e) cheltuielile de transport şi de cazare în ţară şi în străinătate, efectuate pentru

salariaţi şi administratori, precum şi pentru alte persoane fizice asimilate acestora,

stabilite prin norme;

f) contribuţia la rezerva mutuală de garantare a casei centrale a cooperativelor de

credit;

38

g) taxele de înscriere, cotizaţiile şi contribuţiile obligatorii, reglementate de actele

normative în vigoare, precum şi contribuţiile pentru fondul destinat negocierii

contractului colectiv de muncă;

h) cheltuielile pentru formarea şi perfecţionarea profesională a personalului angajat;

i) cheltuielile pentru marketing, studiul pieţei, promovarea pe pieţele existente sau

noi, participarea la târguri şi expoziţii, la misiuni de afaceri, editarea de materiale

informative proprii;

j) cheltuielile de cercetare, precum şi cheltuielile de dezvoltare care nu îndeplinesc

condiţiile de a fi recunoscute ca imobilizări necorporale din punct de vedere

contabil;

k) cheltuielile pentru perfecţionarea managementului, a sistemelor informatice,

introducerea, întreţinerea şi perfecţionarea sistemelor de management al calităţii,

obţinerea atestării conform cu standardele de calitate;

l) cheltuielile pentru protejarea mediului şi conservarea resurselor;

m) taxele de înscriere, cotizaţiile şi contribuţiile datorate către camerele de comerţ şi

industrie, organizaţiile sindicale şi organizaţiile patronale;

n) pierderile înregistrate la scoaterea din evidenţă a creanţelor neîncasate, în

următoarele cazuri:

1. procedura de faliment a debitorilor a fost închisă pe baza hotărârii judecătoreşti;

2. debitorul a decedat şi creanţa nu poate fi recuperată de la moştenitori;

3. debitorul este dizolvat, în cazul societăţii cu răspundere limitată cu asociat unic,

sau lichidat, fără succesor;

4. debitorul înregistrează dificultăţi financiare majore care îi afectează întreg

patrimoniul.

Următoarele cheltuieli au deductibilitate limitată:

a) cheltuielile de protocol în limita unei cote de 2% aplicată asupra diferenţei rezultate

dintre totalul veniturilor impozabile şi totalul cheltuielilor aferente veniturilor

impozabile, altele decât cheltuielile de protocol şi cheltuielile cu impozitul pe

profit;

b) cheltuielile sociale, în limita unei cote de până la 2%, aplicată asupra valorii

cheltuielilor cu salariile personalului, potrivit Legii nr. 53/2003 - Codul muncii, cu

modificările şi completările ulterioare. Intră sub incidenţa acestei limite, cu

prioritate, ajutoarele pentru naştere, ajutoarele pentru înmormântare, ajutoarele

39

pentru boli grave sau incurabile şi protezele, precum şi cheltuielile pentru

funcţionarea corespunzătoare a unor activităţi ori unităţi aflate în administrarea

contribuabililor: grădiniţe, creşe, servicii de sănătate acordate în cazul bolilor

profesionale şi al accidentelor de muncă până la internarea într-o unitate sanitară,

muzee, biblioteci, cantine, baze sportive, cluburi, cămine de nefamilişti, pentru

şcolile pe care le au sub patronaj, precum şi alte cheltuieli efectuate în baza

contractului colectiv de muncă. În cadrul acestei limite, pot fi deduse şi cheltuielile

reprezentând: tichete de creşă acordate de angajator în conformitate cu legislaţia în

vigoare, cadouri în bani sau în natură oferite copiilor minori şi salariaţilor, cadouri

în bani sau în natură acordate salariatelor, costul prestaţiilor pentru tratament şi

odihnă, inclusiv transportul pentru salariaţii proprii şi pentru membrii de familie ai

acestora, ajutoare pentru salariaţii care au suferit pierderi în gospodărie şi

contribuţia la fondurile de intervenţie ale asociaţiei profesionale a minerilor,

ajutorarea copiilor din şcoli şi centre de plasament;

c) perisabilităţile, în limitele stabilite de organele de specialitate ale administraţiei

centrale, împreună cu instituţiile de specialitate, cu avizul Ministerului Finanţelor

Publice;

d) cheltuielile reprezentând tichetele de masă acordate de angajatori, potrivit legii;

e) cheltuielile cu provizioane şi rezerve;

f) cheltuielile cu dobânda şi diferenţele de curs valutar;

g) amortizarea;

h) cheltuielile efectuate în numele unui angajat, la schemele de pensii facultative, în

limita unei sume reprezentând echivalentul în lei a 400 euro într-un an fiscal,

pentru fiecare participant;

i) cheltuielile cu primele de asigurare voluntară de sănătate, în limita unei sume

reprezentând echivalentul în lei a 250 euro într-un an fiscal, pentru fiecare

participant;

j) cheltuielile pentru funcţionarea, întreţinerea şi repararea locuinţelor de serviciu

situate în localitatea unde se află sediul social sau unde societatea are sedii

secundare, deductibile în limita corespunzătoare suprafeţelor construite prevăzute

de Legea locuinţei nr. 114/1996, republicată, cu modificările şi completările

ulterioare, care se majorează din punct de vedere fiscal cu 10%;

k) cheltuielile de funcţionare, întreţinere şi reparaţii aferente unui sediu aflat în

locuinţa proprietate personală a unei persoane fizice, folosită şi în scop personal,

40

deductibile în limita corespunzătoare suprafeţelor puse la dispoziţia societăţii în

baza contractelor încheiate între părţi, în acest scop;

Următoarele cheltuieli nu sunt deductibile:

a) cheltuielile proprii ale contribuabilului cu impozitul pe profit datorat, inclusiv cele

reprezentând diferențe din anii precedenți sau din anul curent, precum și

impozitele pe profit sau pe venit plătite în străinătate. Sunt nedeductibile și

cheltuielile cu impozitele nereținute la sursă în numele persoanelor fizice și

juridice nerezidente, pentru veniturile realizate din România, precum și cheltuielile

cu impozitul pe profit amânat înregistrat de către contribuabilii care aplică

reglementările contabile conforme cu Standardele internaționale de raportare

financiară;

b) dobânzile/majorările de întârziere, amenzile, confiscările şi penalităţile, datorate

către autorităţile române/străine, potrivit prevederilor legale;

c) cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a activelor corporale constatate

lipsă din gestiune ori degradate, neimputabile, pentru care nu au fost încheiate

contracte de asigurare, precum şi taxa pe valoarea adăugată aferentă, dacă aceasta

este datorată potrivit prevederilor titlului VI. Nu intră sub incidenţa acestor

prevederi stocurile şi mijloacele fixe amortizabile, distruse ca urmare a unor

calamităţi naturale sau a altor cauze de forţă majoră, în condiţiile stabilite prin

norme;

d) cheltuielile cu taxa pe valoarea adăugată aferentă bunurilor acordate salariaţilor sub

forma unor avantaje în natură, dacă valoarea acestora nu a fost impozitată prin

reţinere la sursă;

e) cheltuielile făcute în favoarea acţionarilor sau asociaţilor, altele decât cele generate

de plăţi pentru bunurile livrate sau serviciile prestate contribuabilului, la preţul de

piaţă pentru aceste bunuri sau servicii;

f) cheltuielile înregistrate în contabilitate, care nu au la bază un document justificativ,

potrivit legii, prin care să se facă dovada efectuării operaţiunii sau intrării în

gestiune, după caz, potrivit normelor;

g) cheltuielile înregistrate de societăţile agricole, constituite în baza legii, pentru

dreptul de folosinţă al terenului agricol adus de membrii asociaţi, peste cota de

41

distribuţie din producţia realizată din folosinţa acestuia, prevăzută în contractul de

societate sau asociere.

2.5. Provizioane şi rezerve8

a) rezerva legală este deductibilă în limita unei cote de 5% aplicată asupra profitului

contabil, înainte de determinarea impozitului pe profit, din care se scad veniturile

neimpozabile şi se adaugă cheltuielile aferente acestor venituri neimpozabile, până

ce aceasta va atinge a cincea parte din capitalul social subscris şi vărsat sau din

patrimoniu, după caz, potrivit legilor de organizare şi funcţionare. În cazul în care

aceasta este utilizată pentru acoperirea pierderilor sau este distribuită sub orice

formă, reconstituirea ulterioară a rezervei nu mai este deductibilă la calculul

profitului impozabil. Prin excepţie, rezerva constituită de persoanele juridice care

furnizează utilităţi societăţilor comerciale care se restructurează, se reorganizează

sau se privatizează poate fi folosită pentru acoperirea pierderilor de valoare a

pachetului de acţiuni obţinut în urma procedurii de conversie a creanţelor, iar

sumele destinate reconstituirii ulterioare a acesteia sunt deductibile la calculul

profitului impozabil;

b) provizioanele pentru garanţii de bună execuţie acordate clienţilor;

c) provizioanele constituite în limita unui procent de 20% începând cu data de 1

ianuarie 2004, 25% începând cu data de 1 ianuarie 2005, 30% începând cu data de

1 ianuarie 2006, din valoarea creanţelor asupra clienţilor, înregistrate de către

contribuabili, altele decât cele prevăzute la lit. d), f), g) şi i), care îndeplinesc

cumulativ următoarele condiţii:

1. sunt înregistrate după data de 1 ianuarie 2004;

2. sunt neîncasate într-o perioadă ce depăşeşte 270 de zile de la data scadenţei;

3. nu sunt garantate de altă persoană;

4. sunt datorate de o persoană care nu este persoană afiliată contribuabilului;

5. au fost incluse în veniturile impozabile ale contribuabilului.

d) provizioanele specifice, constituite de instituțiile financiare nebancare înscrise în

Registrul general ținut de Banca Națională a României, de instituțiile de plată

persoane juridice române care acordă credite legate de serviciile de plată, de

instituțiile emitente de monedă electronică, persoane juridice române, care acordă

8 Legea 571/2003 privind Codul Fiscal, coroborată cu HG 44/2004, cu modificările până în 20.05.2014

42

credite legate de serviciile de plată, precum și provizioanele specifice constituite de

alte persoane juridice, potrivit legilor de organizare și funcționare;

e) rezervele tehnice constituite de societăţile de asigurare şi reasigurare, potrivit

prevederilor legale de organizare şi funcţionare, cu excepţia rezervei de egalizare.

Pentru contractele de asigurare cedate în reasigurare, rezervele se diminuează astfel

încât nivelul acestora să acopere partea de risc care rămâne în sarcina

asigurătorului, după deducerea reasigurării;

f) provizioanele de risc pentru operaţiunile pe pieţele financiare, constituite potrivit

reglementărilor Comisiei Naţionale a Valorilor Mobiliare.

2.6. Cheltuieli cu dobânzile şi diferenţe de curs valutar9

Cheltuielile cu dobânzile sunt integral deductibile în cazul în care gradul de îndatorare a

capitalului este mai mic sau egal cu trei. Gradul de îndatorare a capitalului se determină ca

raport între capitalul împrumutat cu termen de rambursare peste un an şi capitalul propriu,

ca medie a valorilor existente la începutul anului şi sfârşitul perioadei pentru care se

determină impozitul pe profit. Prin capital împrumutat se înţelege totalul creditelor şi

împrumuturilor cu termen de rambursare peste un an, potrivit clauzelor contractuale.

În condiţiile în care gradul de îndatorare a capitalului este peste trei, cheltuielile cu

dobânzile şi cu pierderea netă din diferenţele de curs valutar, aferente împrumuturilor luate

în calcul la determinarea gradului de îndatorare, sunt nedeductibile. Acestea se reportează

în perioada următoare, în condiţiile alin. (1), până la deductibilitatea integrală a acestora.

Dreptul de reportare a cheltuielilor cu dobânzile şi cu pierderea netă din diferenţele de curs

valutar al contribuabililor care îşi încetează existenţa ca efect al unei operaţiuni de fuziune

sau divizare se transferă contribuabililor nou-înfiinţaţi, respectiv celor care preiau

patrimoniul societăţii absorbite sau divizate, după caz, proporţional cu activele şi pasivele

transferate persoanelor juridice beneficiare, potrivit proiectului de fuziune/divizare.

Dreptul de reportare a cheltuielilor cu dobânzile şi cu pierderea netă din diferenţele de curs

valutar al contribuabililor care nu îşi încetează existenţa ca efect al unei operaţiuni de

desprindere a unei părţi din patrimoniul acestora, transferată ca întreg, se împarte între

aceşti contribuabili şi cei care preiau parţial patrimoniul societăţii cedente, după caz,

proporţional cu activele şi pasivele transferate persoanelor juridice beneficiare, potrivit

proiectului de divizare, respectiv cu cele menţinute de persoana juridică cedentă.

9 Legea 571/2003 privind Codul Fiscal, coroborată cu HG 44/2004, cu modificările până în 20.05.2014

43

Cheltuielile din diferenţele de curs valutar, care se limitează potrivit prezentului alineat,

sunt cele aferente împrumuturilor luate în calcul la determinarea gradului de îndatorare a

capitalului.

Dobânzile şi pierderile din diferenţe de curs valutar, în legătură cu împrumuturile obţinute

direct sau indirect de la bănci internaţionale de dezvoltare şi organizaţii similare,

menţionate în norme, şi cele care sunt garantate de stat, cele aferente împrumuturilor

obţinute de la instituţiile de credit române sau străine, instituţiile financiare nebancare, de

la persoanele juridice care acordă credite potrivit legii, precum şi cele obţinute în baza

obligaţiunilor admise la tranzacţionare pe o piaţă reglementată nu intră sub incidenţa

prevederilor prezentului articol.

44

SECŢIUNEA III

STUDIU DE CAZ LA „S.C. ELECTROTEL S.A.”

3.1. Analiza societăţii comerciale „S.C. ELECTROTEL S.A.”

ELECTROTEL S.A. a luat fiinţă, în 1970, sub numele de Întreprinderea de panouri şi

tablouri electrice (IPTE) Alexandria, iar, din decembrie 1990, întreprinderea devine

societate comercială pe acţiuni, luând numele de ELECTROTEL SA Alexandria.

În anul 1997, firma Klockner Moeller GmbH, Bonn, Germania, cumpără de la FPS

pachetul de acţiuni deţinut de acesta la Electrotel şi devine acţionarul majoritar, cu 245.994

acţiuni (50.72% din capitalul social al societăţii).

În 1999 a fost majorat capitalul social de la 12.125.550 mii lei la 21.850.860 mii lei, (a

crescut corespunzător numărul de acţiuni, de la 485.022 la 874.034), Moeller deţinând,

după majorare, un număr de 635.006 acţiuni, reprezentând 72.65% din capitalul social al

Electrotel.

Electrotel a achiziţionat în această perioadă o licenţă de fabricaţie sisteme modulare de

distribuţie joasă tensiune tip Modan, IVS, CI pentru care a achitat suma de 1.500.000 DM.

Durata de transfer a drepturilor de fabricaţie a fost de 10 ani, aceasta fiind prelungită

ulterior.

Din mai 2005, acţionar majoritar al societăţii este societatea de servicii de investiţii

financiare Unicapital S.A. Bucureşti, care a cumpărat pachetul majoritar de la Moeller

GmbH.

În luna mai 2007, Electrotel a achiziţionat de la Siemens licenţa de fabricaţie pentru

sistemul modular de distribuţie joasă tensiune (MCC) – Sivacon 8PT (din 2011, Electrotel

deţine licenţa şi pentru Sivacon S8, varianta high-tech a familiei Sivacon), fiind astfel

singura societate producătoare de echipamente electrice, din România şi din estul Europei,

care deţine în acelaşi timp două licenţe de fabricaţie pentru aceeaşi grupă de produse

(ambele certificate TTA) de la două firme concurente pe piaţa echipamentelor electrice.

45

3.1.1. Evaluarea nivelului tehnic al societăţii

Electrotel are ca principal obiect de activitate: proiectarea, producţia şi comercializarea de

echipamente electrice de distribuţie a energiei electrice de joasă şi medie tensiune (cod

Caen Rev 2 – 2712 – Fabricarea aparatelor de control şi distribuţia electricităţii).

Electrotel:

Este furnizor acreditat pentru Siemens, Schneider şi Alstom pentru

echipamente electrice de joasă tensiune. Având perfectate contracte cadru de

furnizare cu aceste firme;

Este partener de tehnologie Siemens şi Moeller (Eaton);

Are acreditarea Schneider Germania, Schneider Franţa, Alstom, Siemens

Germania, Siemens Anglia şi Enel Italia pentru vânzarea de echipamente

electrice;

Are certificarea AFER pentru furnizarea de echipamente electrice în sistemul

feroviar, are certificarea ANR pentru furnizarea de echipamente electrice şi

atestarea Laboratorului de Metrologie, Verificări şi Testari şi a Laboratorului

Chimic, în domeniul naval;

Electrotel are implementate sistemele de management al calităţii – ISO 9001 (din 1995),

de mediu – ISO 14001 (din 2007) şi sistemul de management al sănătăţii şi securităţii

ocupaţionale – OHSAS 18001 (din 2008), certificate SRAC şi IQNet.

Echipamentele electrice fabricate de Electrotel se încadrează în două categorii:

Produse fabricate sub licenţă (echipamente electrice de joasă tensiune tip MCC,

produse TTA, licenţe Moeller şi Siemens);

Produse de concepţie Electrotel de joasă şi medie tensiune.

3.1.2. Activele corporale ale societăţii

Toate capacităţile de producţie ale societăţii se găsesc la sediul din Alexandria, Str.

Dunării, Nr. 279, Judeţul Teleorman.

Societatea mai are închiriat, în Bucureşti, un spaţiu de 500 mp, în care îşi desfăşoară

activitatea Reprezentanţa Electrotel.

46

Electrotel deţine în proprietate 65.000 mp de teren, din care aproximativ 40.000 mp este

suprafaţă construită, în principal hale industriale (35.000 mp). Peste 70% din suprafeţele

destinate halelor de producţie (spaţiile in care Electrotel îşi desfăşoară activitatea curentă)

au fost reabilitate (igienizate, refacere pardoseli, încălzire cu tuburi radiante, iluminat cu

lămpi şi tuburi cu LED, înlocuire luminatoare etc.) urmând ca acest program să continue şi

în 2015, când va fi reabilitată o hală de 5700 mp.

În privinţa utilajelor, cu excepţia câtorva prese mecanice, strunguri, freze şi o maşină de

îndoit, toate echipamentele sunt achiziţionate în perioada 2006-2013.

3.2. Enunţul problemei

Prezenta lucrare îşi propune să abordeze aspecte privind modalităţile de evidenţiere şi

calcul a impozitului pe profit având la bază situaţiile financiar-contabile furnizate de

societatea în cadrul căreia studiul de caz a fost efectuat.

ANUL 2012:

VENITURI TOTALE 37.362.963 RON din care:

- Venituri din producţia vândută 31.749.564 RON

- Venituri din vânzarea mărfurilor 343.683 RON

- Venituri din producţia în curs de execuţie 3.483.158 RON

- Venituri din producţia pentru scopuri proprii 55.872 RON

- Alte venituri din exploatare 753.305 RON

- Venituri din dobânzi 461 RON

- Alte venituri financiare 976.920 RON

CHELTUIELI TOTALE 37.277.025 RON din care:

- Cheltuieli cu materii prime şi materiale 19.417.794 RON

- Alte cheltuieli materiale 622.289 RON

- Cheltuieli externe (apă şi energie) 966.742 RON

- Cheltuieli privind mărfurile 336.195 RON

- Cheltuieli cu salariile personalului 6.562.457 RON

- Cheltuieli cu îndemnizaţiile 24.684 RON

- Cheltuieli cu tichetele de masă 698.208 RON

- Cheltuieli cu asigurările şi protecţia socială 1.847.785 RON

- Cheltuieli cu protecţia socială 155.157 RON

47

- Cheltuieli cu ajustări de valoare a imobilizărilor 1.247.526 RON

- Cheltuieli privind prestaţiile externe 2.672.940 RON

- Cheltuieli cu primele de asigurare 88.158 RON

- Cheltuieli de protocol 183.368 RON

- Cheltuieli cu alte impozite şi taxe 293.755 RON

- Cheltuieli cu sponsorizările 45.842 RON

- Alte cheltuieli de exploatare 100.167 RON

- Cheltuieli cu dobânzile pentru credite pe termen scurt 955.429 RON

- Cheltuieli cu dobânzile pentru credite pe termen lung 278.297 RON

- Alte cheltuieli financiare 723.897 RON

- Cheltuieli cu impozitul pe profit 56.335 RON

ANUL 2013:

VENITURI TOTALE 42.512.015 RON din care:

- Venituri din producţia vândută 42.412.779 RON

- Venituri din vânzarea mărfurilor 206.705 RON

- Venituri din producţia în curs de execuţie -1.326.575 RON

- Venituri din producţia pentru scopuri proprii 5.946 RON

- Alte venituri din exploatare 375.867 RON

- Venituri din dobânzi 56 RON

- Alte venituri financiare 837.237 RON

CHELTUIELI TOTALE 41.915.637 RON din care:

- Cheltuieli cu materii prime şi material 20.167.129 RON

- Alte cheltuieli materiale 840.221 RON

- Cheltuieli externe (apă şi energie) 1.176.036 RON

- Cheltuieli privind mărfurile 91.473 RON

- Cheltuieli cu salariile personalului 7.424.803 RON

- Cheltuieli cu îndemnizaţiile 27.366 RON

- Cheltuieli cu tichetele de masă 789.408 RON

- Cheltuieli cu asigurările şi protecţia socială 2.090.967 RON

- Cheltuieli cu protecţia socială 173.553 RON

- Cheltuieli cu ajustări de valoare a imobilizărilor 1.471.478 RON

- Cheltuieli cu ajustări de valoare privind activele circulante 1.682.752 RON

- Cheltuieli privind prestaţiile externe 3.024.061 RON

48

- Cheltuieli cu primele de asigurare 101.643 RON

- Cheltuieli de protocol 206.207 RON

- Cheltuieli cu alte impozite şi taxe 291.318 RON

- Cheltuieli cu sponsorizările 17.395 RON

- Alte cheltuieli de exploatare 314.549 RON

- Cheltuieli cu dobânzile pentru credite pe termen scurt 961.542 RON

- Cheltuieli cu dobânzile pentru credite pe termen lung 271.079 RON

- Alte cheltuieli financiare 689.117 RON

- Cheltuieli cu impozitul pe profit 103.000 RON

Situaţia capitalurilor proprii, respectiv a capitalurilor împrumutate este următoarea:

Perioada 31 decembrie 2012 31 decembrie 2013Capitalurile proprii 21.056.666 RON 22.914.937 RONCapitalurile împrumutate 3.092.193 RON 3.086.436 RON

3.3. Metodologia de calcul

Prima etapă pentru a calcula impozitul pe profit constă în stabilirea profitului impozabil.

Profitul impozabil = Venituri impozabile – Cheltuieli deductibile – Deduceri

Sau

Profitul impozabil = Profit contabil – Venituri neimpozabile + Cheltuieli nedeductibile –

Deduceri.

La determinarea profitului impozabil se vor lua în considerare numai veniturile şi

cheltuielile aferente exerciţiului fiscal pentru care se determină impozitul. Veniturile şi

cheltuielile înregistrate în avans se vor include în profitul impozabil al exerciţiilor fiscale

la care se referă. În cazul de faţă nu avem venituri neimpozabile.

De asemenea, în vederea determinării profitului impozabil, trebuie identificate acele

cheltuieli care sunt deductibile, fiind considerate aferente realizării de venituri impozabile.

Din acest punct de vedere, cheltuielile pot fi:

Cheltuieli deductibile în totalitate;

Cheltuieli deductibile limitat;

Cheltuieli nedeductibile.

49

a) Metodologia de calcul pentru anul 2012

1. Cheltuieli deductibile în totalitate

Cheltuieli deductibile în totalitate = cheltuieli cu materii prime şi materiale + alte cheltuieli

materiale + cheltuieli externe (apă şi energie) + cheltuieli privind mărfurile + cheltuieli cu

salariile personalului + cheltuieli cu îndemnizaţiile + cheltuieli cu asigurările şi protecţia

socială + cheltuieli cu ajustări de valoare a imobilizărilor + cheltuieli privind prestaţiile

externe + cheltuieli cu alte impozite şi taxe + alte cheltuieli de exploatare + cheltuieli cu

dobânzile pentru credite pe termen scurt + alte cheltuieli financiare

Cheltuieli deductibile în totalitate = 19.417.794+ 622.289 + 966.742 +336.195 + 6.562.457

+ 24.684 + 1.847.785 + 1.247.526 + 2.672.940 + 293.755 + 100.167 + 955.429 + 723.897

= 35.771.660 RON;

2. Cheltuieli deductibile limitat

Cheltuieli deductibile limitat = cheltuieli cu protecţia socială + cheltuieli cu primele de

asigurare + cheltuieli de protocol + cheltuieli cu dobânzile pentru credite pe termen lung +

cheltuieli cu tichetele de masă

Cheltuieli cu protecţia socială:

Cheltuieli sociale deductibile = 2% x Fondul de salarii = 2% x 6.562.457 = 131.249

RON;

Cheltuieli sociale nedeductibile = 155.157 – 131.249 = 23.908 RON;

Cheltuieli cu primele de asigurare total = 88.158 RON;

Cheltuieli cu primele de asigurare deductibile = 250 € x 4,5 RON = 1125 RON;

Cheltuieli cu primele de asigurare nedeductibile = 88.158 – 1125 = 87.033 RON;

Cheltuieli de protocol total = 183.368 RON;

Cheltuieli de protocol deductibile = 2% x (venituri impozabile totale – cheltuieli totale

aferente veniturilor impozabil + cheltuieli cu impozitul pe profit + cheltuieli de protocol);

50

Cheltuieli de protocol deductibile = 2% x (37.362.963 – 37.277.025 +56.335 +183.368) =

2% x 330.641 = 6.613 RON;

Cheltuieli de protocol nedeductibile = 183.368 – 6.613 = 176.755 RON;

Cheltuielile cu dobânzile pentru credite pe termen lung sunt integral deductibile în cazul în

care gradul de îndatorare a capitalului este mai mic sau egal cu 3.

Gradul de îndatorare

=capital împrumutat început perioadă + capital împrumutat sfârşit perioadă

capital propriu început perioadă + capital propriu sfârşit perioadă

Gradul de îndatorare

=Capital împrumutat

=

3.050.644 + 3.092.193

=6.142.837

= 0.15 < 3Capital propriu

20.333.400 + 21.056.666

41.390.066

Aşadar, cheltuielile cu dobânzile pentru credite pe termen lung sunt integral deductibile =

278.297 RON;

Cheltuieli cu dobânzile pentru credite pe termen lung nedeductibile = 0 RON;

Cheltuieli cu tichetele de masă total = 698.208 RON (sunt integral deductibile);

Cheltuieli cu tichetele de masă nedeductibile = 0 RON;

Cheltuieli deductibile limitat = 131.249 + 1.125 + 6.613 + 278.297 + 698.208 = 1.115.492

RON;

3. Cheltuieli nedeductibile

Cheltuielile cu sponsorizările diminuează impozitul pe profit de plată, dacă totalul acestor

cheltuieli îndeplineşte cumulativ următoarele condiţii:

1. este în limita a 3‰ din cifra de afaceri;

2. nu depăşeşte mai mult de 20% din impozitul pe profit datorat.

Cheltuieli nedeductibile = cheltuieli sociale nedeductibile + cheltuieli cu primele de

asigurare nedeductibile + cheltuieli de protocol nedeductibile + cheltuieli cu sponsorizările

+ cheltuieli cu impozitul pe profit = 23.908 + 87.033 + 176.755 + 45.842 + 56.335 =

389.873 RON;

51

Profitul impozabil = Profit contabil – venituri neimpozabile + cheltuieli nedeductibile –

deduceri

Profit impozabil = 85.938 – 0 + 389.873 – 0 = 475.811 RON;

Impozitul datorat = 16% x Profitul impozabil = 16% x 475.811 = 76.130 RON;

Cheltuieli cu sponsorizările deductibile = min (3‰ x Cifra de afaceri; 20% x Impozitul pe

profit datorat) = min (3‰ x 32.093.247; 20% x 76.130) = min (962.797; 15.226)

Cheltuieli cu sponsorizările deductibile = 15.226 RON;

Impozitul pe profit de plată = Impozitul datorat – cheltuielile cu sponsorizările deductibile

Impozitul pe profit de plată = 76.130 – 15.226 = 60.904 RON.

b) Metodologia de calcul pentru anul 2013

1. Cheltuieli deductibile în totalitate

Cheltuieli deductibile în totalitate = cheltuieli cu materii prime şi materiale + alte cheltuieli

materiale + cheltuieli externe (apă şi energie) + cheltuieli privind mărfurile + cheltuieli cu

salariile personalului + cheltuieli cu îndemnizaţiile + cheltuieli cu asigurările şi protecţia

socială + cheltuieli cu ajustări de valoare a imobilizărilor + cheltuieli cu ajustări de valoare

privind activele circulante + cheltuieli cu prestaţiile externe + cheltuieli cu alte impozite şi

taxe + alte cheltuieli de exploatare + cheltuieli cu dobânzile pentru credite pe termen scurt

+ alte cheltuieli financiare

Cheltuieli deductibile în totalitate = 20.167.129 + 840.221 + 1.176.036 + 91.473 +

7.424.803 + 27.366 + 2.090.967 + 1.471.478 + 1.682.752 + 3.024.061 + 291.318 +

314.549 + 961.542 + 689 117 = 40.252.812 RON;

2. Cheltuieli deductibile limitat

Cheltuieli deductibile limitat = cheltuieli cu protecţia socială + cheltuieli cu primele de

asigurare + cheltuieli de protocol + cheltuieli cu dobânzile pentru credite pe termen lung +

cheltuieli cu tichetele de masă

52

Cheltuieli cu protecţia socială:

Cheltuieli sociale deductibile = 2% x Fondul de salarii = 2% x 7.424.603 = 148.492

RON;

Cheltuieli sociale nedeductibile = 173.553 – 148.492 = 25.061 RON;

Cheltuieli cu primele de asigurare total = 101.643 RON;

Cheltuieli cu primele de asigurare deductibile = 250 € x 4,5 RON = 1.125 RON;

Cheltuieli cu primele de asigurare nedeductibile = 101.643 – 1.125 = 100.518 RON;

Cheltuieli de protocol total = 206.207 RON;

Cheltuieli de protocol deductibile = 2% x (venituri impozabile totale – cheltuieli totale

aferente veniturilor impozabil + cheltuieli cu impozitul pe profit + cheltuieli de protocol);

Cheltuieli de protocol deductibile = 2% x (42.512.015 – 41.915.637 + 103.000 – 0 +

206.207) = 2% x 1.052.985 = 18.112 RON;

Cheltuieli de protocol nedeductibile = 206.207 – 18.112 = 188.095 RON;

Cheltuielile cu dobânzile pentru credite pe termen lung sunt integral deductibile în cazul în

care gradul de îndatorare a capitalului este mai mic sau egal cu 3.

Gradul de îndatorare

=capital împrumutat început perioadă + capital împrumutat sfârşit perioadă

capital propriu început perioadă + capital propriu sfârşit perioadă

Gradul de îndatorare

=Capital împrumutat

=

3.092.193 + 3.086.436

=6.178.629

= 0.14 < 3Capital propriu

21.056.666 + 22.914.937

43.971.603

Aşadar, cheltuielile cu dobânzile pentru credite pe termen lung sunt integral deductibile =

271.079 RON;

Cheltuieli cu dobânzile pentru credite pe termen lung nedeductibile = 0 RON;

Cheltuieli cu tichetele de masă total = 789.408 RON (sunt integral deductibile);

Cheltuieli cu tichetele de masă nedeductibile = 0 RON;

53

Cheltuieli deductibile limitat = 148.492 + 1.125 + 18.112 + 271.079 + 789.408 =

1.228.216 RON;

3. Cheltuieli nedeductibile

Cheltuielile cu sponsorizările diminuează impozitul pe profit de plată, dacă totalul acestor

cheltuieli îndeplineşte cumulativ următoarele condiţii:

1. este în limita a 3‰ din cifra de afaceri;

2. nu depăşeşte mai mult de 20% din impozitul pe profit datorat.

Cheltuieli nedeductibile = cheltuieli sociale nedeductibile + cheltuieli cu primele de

asigurare nedeductibile + cheltuieli de protocol nedeductibile + cheltuieli cu sponsorizările

+ cheltuieli cu impozitul pe profit = 25.061 + 100.518 + 188.095 + 103.000 + 17.935 =

434.609 RON;

Profitul impozabil = Profit contabil – venituri neimpozabile + cheltuieli nedeductibile –

deduceri

Profit impozabil = 596.378 + 434.609 = 1.030.987 RON;

Impozitul datorat = 16% x Profitul impozabil = 16% x 1.030.987 = 164.958 RON;

Cheltuieli cu sponsorizările deductibile = min (3‰ x Cifra de afaceri; 20% x Impozitul pe

profit datorat) = min (3‰ x 42.619.484; 20% x 164.958) = min (1.278.584; 32.992)

Cheltuieli cu sponsorizările deductibile = 17.935 RON;

Impozitul pe profit de plată = Impozitul datorat – cheltuielile cu sponsorizările deductibile

Impozitul pe profit de plată = 147.023 – 103.000 = 44.023 RON.

2012 2013Venituri totale 37.362.963 RON 42.512.015 RONCifra de afaceri 32.093.247 RON 42.619.484 RONCheltuieli totale 37.277.025 RON 41.915.637 RONProfit brut 85.938 RON 596.378 RONImpozitul pe profit 76.130 RON 164.958 RONTabel nr. 3.3.

54

Comparând cifrele, rezultă că în anul 2013 veniturile totale au crescut faţă de cele din 2012

cu 5.149.052 RON. De asemenea, cifra de afaceri a crescut în anul 2013 faţă de anul

precedent cu 10.526.237 RON. Profitul impozabil al anului 2013 este de 1.030.987 RON

faţă de 475.811 RON în anul 2012. Aşadar, rezultatul exerciţiului financiar al anului 2013

este mult mai bun faţă de anul precedent.

55

CONCLUZII ŞI PROPUNERI

Sistemul fiscal, urmărind impozitele, acordă statului posibilitatea de a exercita în anumite

limite un anumit control influenţând atât dezvoltarea cât şi restrângerea activităţilor

ramurilor economice. Încurajarea agenţilor economici pentru dezvoltarea anumitor

activităţi este realizată prin scutirea la plată a impozitelor sau restrângerea activităţilor

unor ramuri economice. Prin politica fiscală promovată de către stat sunt urmărite

obiective de ordin social, cât şi politic. Sistemul fiscal trebuie caracterizat prin

modernizare, acest lucru însemnând faptul că impozitele trebuie stabilite urmărind reguli

care sunt aceleaşi pentru toţi agenţii economici.

Astfel, sistemul fiscal românesc urmăreşte îndeplinirea funcţiilor sale principale şi anume

funcţia socială, potrivit căreia categoriile de contribuabili cu greutăţi materiale mai mari şi

venituri mai mici sunt favorizate, şi funcţia economică în scopul creării de noi locuri de

muncă, dezvoltării activităţilor economiei şi sporirea volumului exportului şi a veniturilor.

Se poate pune şi problema contribuabilului care ar putea încerca să evite plata impozitelor

datorate, mai ales când acesta consideră că statul exagerează. Contribuabilul va face

comparaţie între efortul depus şi rezultatul obţinut de pe urma autorităţilor publice, şi-n

cazul unui rezultat negativ va apărea rezistenţă la impozite. Impozitul poate fi ocolit fără

ca plătitorul să intre în conflict cu legea prin evaziunea permisă-n mod voit (sistem de

scutiri şi excepţii) şi evaziunea ce se produce ca rezultat al unor lacune ale legii, din cauza

neglijenţelor în formularea acesteia. Prevenirea evaziunii fiscale este dificilă pentru că

presupune folosirea unui sistem costisitor şi a unui aparat de supraveghere a colectării

impozitelor. Unul din efectele introducerii cotei unice de impozitare, în România, de 16%

(începând cu 1 ianuarie 2005) îl reprezintă descurajarea evaziunii fiscale, dar şi creşterea

veniturilor bugetare şi, de asemenea, s-a urmărit stimularea agenţilor economici prin

utilizarea profitului rămas ca surse proprii de finanţare, dar şi stimularea angajaţilor prin

participarea la profit.

În economia de piaţă un rol deosebit de important îl au problemele fiscale şi bugetare,

precum şi faptul că „impozitul reprezintă ceea ce plătim pentru o societate civilizată”,

astfel că următoarele aspecte ar trebui vizate:

56

Menţinerea cotei de impozitare la nivel scuăzut, fapt ce va conduce la creşterea

numărului de investitori străini (dacă acestora se vor oferi şi alte avantaje cum ar fi

o infrastructură modernă, justiţie eficientă şi cinstită, accesul la pieţe foarte

prospere şi mari etc.) şi a volumului investiţiilor directe în România;

Permanenta armonizare a legislaţiei fiscale cu aceea a comunităţii europene;

Crearea unui cadru legislativ stabil şi coerent;

Crearea unui climat social şi economic favorabil creşterii numărului de

contribuabili prin înfiinţarea de noi societăţi comerciale, astfel încât ar creşte şi

ponderea impozitului pe profit în totalul veniturilor statului;

Crearea unui mediu politic favorabil dezvoltării sectoarelor de producţii şi servicii

prin creşterea productivităţii, ceea ce va duce la creşterea veniturilor societăţilor şi,

implicit, a bazei de impozitare a impozitului pe profit.

57

BIBLIOGRAFIE

1. Stoica Emilia Cornelia Curs Finanţe publice, Editura Cartea

Universitară, Bucureşti, 2006

2. Sebastian Lazăr Sisteme fiscale comparate. Metode şi

practici internaţionale, Editura Wolters

Kluwer, Bucureşti, 2011

3. Adam Smith Avuţia Naţiunilor, Editura Universitas,

Bucureşti, 1992

4. Moşteanu Roxana Fiscalitate, impozite şi taxe, Editura

Universitară, Bucureşti, 2008

5. Alexandru Felicia Fiscalitate şi preţuri în economia de piaţă,

Editura Economică, Bucureşti, 2002

6. Gheorghe I. Ana Profitul – concept, norme, politici, Editura

Economică, Bucureşti, 1998

7. Cobariu Liviu Analiza şi evaluarea societăţilor comerciale,

Editura Expert, Bucureşti, 2002

8. Negescu-Oancea

Mihaela

Analiza şi evaluarea informaţiilor, Editura

Economică, Bucureşti, 2009

9. * * * Studii KPMG, 2012, 2013, 2014

10. * * * www.oecd.org

11. * * * Legea 571/2003 privind Codul Fiscal,

coroborată cu HG 44/2004, cu modificările

până în 20.05.2014

12. *** www.mfinante.ro

58

ANEXE

Anexa 1: Formular 10 - Bilanţ la data de 31.12.2012;

Anexa 2: Formular 20 – Contul de profit şi pierdere la data de 31.12.2012;

Anexa 3: Formular 10 – Bilanţ la data de 31.12.2013;

Anexa 4: Formular 20 – Contul de profit şi pierdere la data de 31.12.2013.

59