60325107 Esej Finansijska Kontrola i Revizija

FAKULTET POSLOVNE EKONOMIJESREMSKA KAMENICA

IV PREDISPITNA OBAVEZA IZ PREDMETA: FINANSIJSKA KONTROLA I REVIZIJA

ESEJ

TEMA: „ULOGA DRŽAVNE REVIZIJE U KREIRANJU AKTIVNOG POSLOVNOG AMBIJENTA ’’

Profesor:Prof dr Slobodan V. Vidaković

Asistent: Student:Mr Pavle Parnicki Danica Vučković 86/10

Sremska Kamenica, 15.06.2011.

Uloga državne revizije u kreiranju aktivnog poslovnog ambijenta

SadržajSADRŽAJ ....................................................................................................................................................................... 2

REZIME ......................................................................................................................................................................... 3

UVOD .............................................................................................................................................................................. 4

1.GENEZA RAZVOJA DRŽAVNE REVIZIJE U SVETU ...................................................................................... 5

1.1.ISTORIJSKI RAZVOJ ..................................................................................................................................................... 5 1.2.SAVREMENI RAZVOJNI USLOVI ...................................................................................................................................... 5 1.3.RAZVOJ MEĐUNARODNE SARADNJE ................................................................................................................................ 6 1.4.RAZVOJ POSLOVNOG MODELA DRŽAVNE REVIZORKE INSTITUCIJE .................................................................................................................................................................................... 6

2.OSNOVNE PRETPOSTAVKE DRŽAVNE REVIZIJE ........................................................................................ 8

2.1.POJAM, NADLEŽNOSTI I ULOGA DRŽAVNE REVIZIJE ........................................................................................................... 8 2.2.PREDMET I SUBJEKTI DRŽAVNE REVIZIJE ......................................................................................................................... 8 2.3.PRETPOSTAVKE ZA EFEKTIVNO FUNKCIONISANJE DRŽAVNE REVIZIJE .................................................................................... 8

2.3.1.Nezavisnost ................................................................................................................................................. 8 2.3.2.Revizijski obuhvat ......................................................................................................................................... 9 2.3.3.Profesionalne revizijske veštine .................................................................................................................... 9

2.4. IZVEŠTAVANJE ........................................................................................................................................................ 10 2.5. PRAĆENJE REALIZACIJE NALOGA I PREPORUKA .............................................................................................................. 10

3.MERENJE EFEKTIVNOSTI DRŽAVNE REVIZIJE ......................................................................................... 11

3.1.MERENJE EFEKTIVNOSTI ............................................................................................................................................ 11 3.2.MERENJE EFEKTIVNOSTI U JAVNOM SEKTORU ................................................................................................................ 11 3.3.IZVEŠTAVANJE O EFEKTIVNOSTI .................................................................................................................................. 12 3.4.MERENJE EFEKTIVNOSTI DRŽAVNE REVIZIJE .................................................................................................................. 12

4.REVIZIJA POSLOVANJA JAVNOG SEKTORA ............................................................................................... 13

4.1.OSNOVNE KARAKTERISTIKE JAVNOG PREDUZEĆA ........................................................................................................... 13 4.2.NADLEŽNOSTI I ODGOVORNOSTI JAVNOG PREDUZEĆA ...................................................................................................... 14 4.3.STANJE JAVNOG SEKTORA U REPUBLICI SRBIJI .............................................................................................................. 15 4.4.CILJEVI KOMPLEKSNE REFORME JAVNOG SEKTORA ......................................................................................................... 16 4.5.AKTIVNI PRISTUP REFORMI JAVNOG SEKTORA ................................................................................................................ 16

4.5.1.Outsourcing ................................................................................................................................................. 17 4.5.2. Javno- privatno partnerstvo (JPP) ............................................................................................................ 17

4.6. INTOSAI REVIZIJSKI STANDARDI ............................................................................................................................. 21 4.7. VRHOVNA REVIZIJSKA INSTITUCIJA I NJENA OVLAŠĆENJA ZA REVIZIJU JAVNOG SEKTORA ...................................................... 22

ZAKLJUČAK .............................................................................................................................................................. 23

LITERATURA ............................................................................................................................................................. 24

2


Rezime

Državna revizija ima značajnu ulogu u kreiranju aktivnog poslovnog ambijenta, a ova njena uloga je porasla, naročito u poslednjih dvadesetak godina, o čemu će biti reči u ovom radu.

Naime, biće ukazano na genezu razvoja državne revizije u svetu, sa osvrtom na razvoj poslovnog modela državne revizorske institucije. Ukazaće se na osnovne pretpostavke državne revizije, odnosno šta je državna revizija, koji su njeni subjekti i šta je predmet ove revizije, kao i na koji način se obezbeđuje da ona efektivno funkcioniše. Ukoliko postoji želja i volja za efektivnim funkcionisanjem državne revizije, potrebno je i meriti tu efektivnost, o čemu će takođe biti reči u ovom radu.

Na kraju, mada ne manje važno, u radu se govori o poslovanju javnog sektora, sa posebnim osvrtom na stanje javnog sektora u Republici Srbiji, koje nije na zavidnom nivou. S obzirom na ovakvo stanje, biće ukazano na aktivan pristup reformi javnog sektora, a tu se pre svega misli na outsourcing i javno- privatno partnerstvo, kao i rad Vrhovne revizorske institucije.

Ključne reči: državna revizija, vrhovna revizorska institucija, efektivnost, javno preduzeće, INTOSAI standardi, javni sektor, javno- privatno partnerstvo

3


Uvod

Uloga državne revizije u kreiranju aktivnog poslovnog ambijenta je porasla, naročito u poslednjih dvadesetak godina, tako da je potrebno ukazati na njen značaj. Državna revizija je tokom istorije imala svoj razvojni put u ekonomski razvijenim zemljama, što je dovelo do stvaranja Državne revizorske institucije kao najvišeg tela državne revizije.

Osnovne pretpostavke državne revizije podrazumevaju postojanje subjekata državne revizije, predmeta državne revizije, kao i pretpostavke za funkcionisanje državne revizije, a koje se odnose na nezavisnost, revizijski obuhvat i profesionalne revizijske veštine.

Državna revizija je oblast koja zahteva proveru, odnosno merenje efektivnosti, kako same državne revizije, tako i revizije u javnom sektoru, a nakon merenja i izveštavanje javnosti o efektivnosti sam državne revizije.

Jedna od oblasti državne revizije je i revizija javnog sektora, odnosno javnih preduzeća, kao specifičnih privrednih subjekata koji se finansiraju iz državnog budžeta, odnosno budžeta lokalne samouprave. Posebno je potrebno, u okviru revizije javnog sektora, obratiti pažnju na nadležnosti i odgovornosti javnih preduzeća, odnosno tela (skupština, nadzorni odbor, uprava) koja u njima rade, a sve u cilju ukazivanja na moguće nedozvoljene aktivnosti istih.

Kada se govori o javnom sektoru, sa posebnim osvrtom se gleda na stanje javnog sektora u Republici Srbiji. Naime, javni sektor u Republici Srbiji još uvek nije dovoljno reformisan, a cilj je da to svakako bude učinjeno.

Nadalje je potrebno ukazati na aktivni pristup reformisanju javnog sektora, pre svega uvođenjem outsourcing-a i javno- privatnog partnerstva.

Državna revizija kao specifičan deo revizije ima i svoje standarde koje je potrebno poznavati prilikom obavljanja državne revizije, a koji se nazivaju INTOSAI revizijskim standardima. S obzirom da državna revizija ima svoje standarde, svaka država, ukoliko želi da državna revizija ima značajnu ulogu u kreiranju dobrog poslovnog ambijenta, mora imati Vrhovnu revizijsku instituciju koja ima svoja ovlašćenja za reviziju javnog sektora.

Svakako je značajno napomenuti da u kreiranju aktivnog poslovnog ambijenta državna revizija ima izuzetno važnu ulogu, koja bi trebalo sve više da dobije na značaju, naročito u tranzicionim zemljama gde je istorija državne revizije kratka, za razliku od razvijenih zemalja koje imaju dugu tradiciju i istoriju državne revizije, te se svakako vidi njen uticaj na poslvoni ambijent.

4


1.Geneza razvoja državne revizije u svetu

1.1.Istorijski razvoj

Institucija državne revizije u većini zemalja u određenoj formi postoji već i nekoliko stotina godina. Većina državnih revizija je kroz istoriju doživela značajne strukturane promene, proširene uloge i ovlašćenja. Te su promene najčešće bile uzrokovane političkim promenama u zemlji. Mnoge su pak zemlje u svojim državnim revizijama uvele značajne promene tek u novije vreme (npr Irska, Italija, Danska, itd).

U institucionalnom smislu, najznačajnije promene u proteklom veku su se odnosile na prelaz iz povezanih vrhovnih revizijskih institucija sa izvršnom u povezanošću sa zakonodavnom vlašću. S jedne strane, državni revizori trebaju ukazati na utvrđene pogreške u upravljanju javnim sredstvima i dati preporuke za poboljšanje, čijim prihvaćanjem i primenom izvršna vlast može povećati učinkovitost ostvarivanja zadatih ciljeva u upravljanju javnim sektorom. S druge strane, u demokratskoj pravnoj državi što racionalnije korišćenje javnih sredstava u interesu je i izvršne vlasti, a time i poreskih obveznika.

1.2.Savremeni razvojni uslovi

Prema načelima Limske1 deklaracije, koja je temeljni dokumenat svih vrhovnih revizijskih institucija, revizija nije sama sebi svrha, nego je sastavni deo uređenog sistema čiji je cilj ispravljanje odstupanja od prihvaćenih standarda i kršenje načela zakonitosti, delotvornosti, korisnosti i štedljivosti. U novijoj istoriji revizijski koncept se menjao u skladu sa uslovima privrednih i političkih promena.

U novijoj se istoriji revizijski koncept menjao u skalu sa uvetima snažnih trgovinskih i političih promena. Iskustvo državnih revizija pokazuje kako je pružanje javnih usluga u zadnjih dvadesetak godina doživelo radikalne promene koje su dovele do povećanja njihove učinkovitosti, što je rezultat opšte politike povećanje kontrole javnih troškova i što je omogućilo smanjenje poreznog opterećenja. Tako je osamdesetih godina prošloga veka došlo do značajnog zaokreta od tradicionalne revizije finansijske pravilnnosti i usklađenostii sa zakonskim propisima prema širem pristupu, onosno reviziji učinkovitosti.

Devedesetih je godina zapažen dalji pomak prema primeni takozvanog sveobuhvatnog revizijskog pristupa, koji obuhvata finansijsku usklađenost, usklađenost sa zakonima i zakonskim porpisima te reviziju učinkovitosti. Uloga revizora se dakle više ne ograničava na ispitivanje finansijskih izveštaja i transakcija, nego obuhvata i ocenjivanje upravljačkih postupaka.2

Kako bi uspešno ispunjavala svoju ulogu u savremenim, dinamičkim uslovima, državnoj reviziji, su pored nezavisnosti, potrebni visokoobrazovani i stručni državni revizori. To pre svega 1 Limska deklaracija je usvojena 1977. godine na kongresu međunarodne organizacije vrhovnih revizorskih institucija, održanom u Limi, Peru2 Krasić, Š, Pernar, L, Čoh Mikulec, B. Temeljne pretpostavke državne revizije, Državna revizija, Zagreb, 2009, str. 84

5


podrazumeva multidisciplinarnu profesionalnost, primenu visokih standarda rada te pravedan, stručan i nepristrastan pristup koji je utemeljen na činjenicama.

Nadalje, kriterijumima zacrtanim na samitu u Kopenhagenu 1993. godine, naglašeno je da se nove zemlje članice Evropske unije moraju prilagoditi dodatnim političkim i trgovinskim uslovima. To uklučuje postojanje učinkovite državne revizije. U praktičnom smislu postiguti sporazum zapravo ukazuje na potrebu postojanja institucija sa kapacitetima zadovoljavajućim sa Evropskim revizorskim sudom. Od vrhovne revizijske institucije zemlje kandidata očekuje se da sledi INTOSAI standarde te da usvoji strateški plan razvoja. Revizijske aktivnosti državne reavizije trebaju pokrivati sve javne fondove domaće i strane uključujući i fondove EU.

1.3.Razvoj međunarodne saradnje

U današnje vreme teško je zamisliti funkcionisanje bilo koje profesionalne institucije bez međunarodnih dimenzija. Međunarodna saradnja Državne revizorske institucije može se najjednostavnije prikazati podelom u četiri osnovne kategorije aktivnosti i to:

Aktivnosti povezane sa članstvom u međunarodnim strukovnim udruženjima Aktivnosti povezane sa pripremama za priključivanje EU; Aktivnosti povezane sa vrhovnim revizijskim institucijama durgih zemalja; Druge međunarodne aktivnosti.3

1.4.Razvoj poslovnog modela državne revizorke institucije

Javno određivanje mislije, strateških ciljeva i strategija osnovni je uslov za uspešno ostvarivanje delatnosti rada bilo koje institucije. Kako i na koji način, kada i pomoću kojih ljudskih i materijalnih resursa to ostvariti, određuje se pravilima i procedurama koje moraju biti dostupne svakom zaposlenom. To su dokumenti prema kojima se sprovodi i kontrola sprovođenja odabrane strategije i svih aktivnosti koje su u vezi sa tim preduzete, te uočavaju određeni propusti ili potreba da se neke od proecedura ili pravlia zbog novonastalih okolnosti promene. Upravo je takav pristup pomogao Državnoj revizorskoj instituciji da na dugorajan, ali relativno jednostavan način unapredi svoj rad i uspešnost na razmere moderne vrhovne revizijske institucije.

Svrha razvoja poslovnog modela bila je jačanje institucija u smislu povećanja nezavisnosti, učinkovitosi i kvaliteta rada, sa krajnjim ciljem jačanja sistema finansijskih kontrola, kao i celokupne javne odgovornosti. Način i dinamika ostvarenja poslovnog modella utrvđeni su strateškim planom.

Izrada strateškog plana

3 Krasić, Š, Pernar, L, Čoh Mikulec, B. Temeljne pretpostavke državne revizije, Državna revizija, Zagreb, 2009, str. 86

6


Stateško planiranje obuhvata donošenje i sprovođenje strateških planova, vrednovanje njihovog izvršenja te kontrolu i preduzimanje korektivnih aktivnosti, ukoliko su potrebne. Navedeni proces odnosi se na:

− obnavljanje odnosno prilagođavanje organizacione strukture i stvaranje uslova rasta u skladu sa razvojnom strategijom, strukturom, i sistemom potrebnim za obnavljanje i rast;

− kreiranje efikasnog menadžmenta koji određuje strategiju državne revizije i njezinu primenu.

Strateškim planiranjem obuhvaćeno je utvrđivanje vizije i misije Državnog ureda za reviziju, postavljanje ciljeva, odreživanje vrednosti, strategija i proračuna. Rezultat strateškog planiranja je strateški plan, kao vizija koja usmerava zaposlene privlači nove kadrove i omogućuje boje i uspešnije obavljanje revizije a u jedno je i temelj za izradu operativnih i planova aktivnosti. Određuju se subjekti i projekti koji će biti revidirani, vreme i rokovi revizije svakog pojedinog subjekta, revizijski timovi i veličina pojedinog revizorskog tima. Takođe način prikupljanja podataka i dokumetacije o subjektima revidiranja, korišćenje usluga spoljašnjih stučnjaka, potrebe za dodatnim resursima, postavljanje stadarda, mernih veličina, vrednovanje performansi te kontrola procesa strateškog upravljanja.

Sprovođenje strateškog plana

Proces sprovođenja strateškog plana deo je celokupnog procesa strateškog upravljanja koji sledi nako što su određene njegove osnovne komponente: vizija, misija, ciljevi i strategija. To je faza u kojoj planirane vrednosti trebaju postati stvarnosti. Kako bi se osigurala uspešno sprovođenje strateško plana bilo je neophodno da se svi članovi upoznaju sa postavljnim osnovnim komponentama plana. Način ostvarivanja koji je izabrala Državna revizorska institucija sastoji se iz faze pripreme, izrade, faze sprovođenje i faze sistemskog analiziranja.

Izrada poslovnog modela i poslovni proces

Poslovni model je dokumenat na temlju koje se prepoznaju poslovni procesi i organizacijske jedinice u njegovom sastavu. Poslovni model sadrži informacije o klijentima, proizvodima, načinu isporuke, tome što je potrebno za kvalitetno obavljanje posla i opisu poslova po proizvodima. Jednom utvrđeni poslovni model je podloga za prepoznavanje poslovnih procesa, definisanje uloga i osnovnih zatataka svake organizacione jedinice, izradu procedura, uputstva za rad, itd.

Poslovni proces je niz aktivnositi ili faza koje, mešusobno povezane daju konačni rezultat i stvaraju osnovni proizvod državne revizije – reviziju. Procesno upravljanje čini: Izrada poslovnog modela; snimanje postojećeg poslovnog procesa, Dizajniranje postojećeg poslovnog procesa; Analiza poslovnog procesa; Unapređenje poslovnog procesa.

7


2.Osnovne pretpostavke državne revizije

2.1.Pojam, nadležnosti i uloga državne revizije

Pod pojmom državne revizije (eng. Govermental auditing, state auditing), prema Priručniku za rad državnih revizora, podrazumeva se postupak ispitivanja i ocenjivanja finansijskih izveštaja i finansijskih transakcija jedinica državnog sektora, jedinica lokalne samouprave i uprave, pravnih subjekata koji se u celosti finansiraju iz proračuna ili su u većinskom vlasništvu države ili jedinica lokalne samoupravi ili uprave. Sprovodi se u skladu sa standardima Međunarodne organizacije vrhovnih revizijskih institucija (INTOSAI revizijski standard) i Kodeksom profesionalne etike državnih revizora.4

Državna revizija obavlja se u ime i za račun države. Obavljaju je vrhovne revizijske institucije. Delokrug i područje rada uvek se propisuje zakonskim ili pobliže nekim drugim opštim aktom.

2.2.Predmet i subjekti državne revizije

Predmet džavne revizije u najširem smislu je ispitivanje i ocena usklađenosti poslovanje subjekta revidiranja i njihovih finansijskih izveštaja s unapred postavljenim kriterijumima.Subjekti revidiranja mogu biti brojni. Za obavljanje javnih funkcija i službi unutar svake države zadužena su brojna različita tela. Uz tela središnje, regionalne i lokalne vlasti, to su i trgovačka društva potpuno ili delimično u vlasništvu države, kao i različite druge vrste javnih tela. Tu su i tela koja primaju državnu pomoć, finansiraju se od zakonom utvrđenih dažbina ili imaju dugove prema državi, itd.

2.3.Pretpostavke za efektivno funkcionisanje državne revizije

Funkcija javne revizije ima izuzetno važnu ulogu u odgovornosti i transparentnosti korišćenja javnih sredstava. Kako bi taj zadatak bio uspešno ispunjen, neophodno je zadovoljiti određene kriterijume.Revizije treba obavljati nezavisno, bez ikakvih pritisaka ili uplitanja onih kojih se rezultati revizije tiču.

2.3.1.Nezavisnost

Nezavisnost državnih revizija je jedan od najvažnijih elemenata Limske deklaracije i INTOSAI revizijskih standarda. U Limskoj deklaraciji INTOSAI je jasno utvrdio:

− da državne revizije mogu ispuniti svoje zadatke objektivno i efektivno, samo ako su nezavisne od subjekta revidiranja i zaštićene od spoljašnjih uticaja, te da;

− da državne revizije, iako ne mogu biti apsolutno nezavisne jer su deo države kao celine, u ispunjavanju svojih zadataka trebaju posedovati funkcionalnu i organizacionu nezavisnost.5

4 Krasić, Š, Pernar, L, Čoh Mikulec, B. Temeljne pretpostavke državne revizije, Državna revizija, Zagreb, 2009, str. 655 Krasić, Š, Pernar, L, Čoh Mikulec, B. Temeljne pretpostavke državne revizije, Državna revizija, Zagreb, 2009, str. 71

8


Koncept nezavisnosti obuhvata anatomiju u određivanju programa rada, metoda revizije, sadržaja revizija, kao i pravo podnošenja svog proračuna izravno parlamentu i izvršavanja bez uplitanja izvršne vlasti. Nezavisnost vrhovnih revizijskih institucija može se dakle meriti u smislu poštovanja funkcionalne, operativne i finansijske nezavisnosti.

Što se institucija državne revizije tiče, osnovna gledišta nezavisnosti kao što je opisano u Limskoj deklaraciji održavaju se u njenom pravnom okviru. Stoga je postojanje institucija državne revizije u svim zemljama ustavni i/ili zakonska kategorija. Vrhovne revizijske institucije i njihovi revizori moraju dakle ustavom i/ili zakonom osigurati nezavisnost, kako od subjekta koje revidiraju tako i od svih spoljašnjih uticaja. Posebno je važna samostalnost u odlučivanju. Nezavisnost se nadalje čuva kroz osiguravanje nezavisnog statusa državnih revizora kao i na zadovoljavanje zahteva koji se odnosi na izbegavanje svake mogućnosti da obavljanje revizije bude predmet ,,nedoličnog’’ uticaja (npr. zabranjeno aktivno članstvo u pojedinim političkim partijama).

Takođe jedan od temeljnih načela Limske deklaracije, koji se tiče finansijske nezavisnosti, navodi da državnim revizijama treba osigurati sredstva za ispunjavanje ovlašćenja koja su im dodeljena.

2.3.2.Revizijski obuhvat

Kako bi se zadovljili ciljevi državnog revidiranja, svi prihodi, rashodi, imovina i obaveze javnog sektora moraju biti revidirani na učinkovit način. U mnogim zemljama značajne javne usluge pružaju organizacije, odnosno institucije čije se aktivnosti ne odražavaju u potpunosit u državnom proračunu. To uključuje vanproračunske fondove, trgovačka društva, te privatne organizacije finansirane državnom potporom. To je posebno uobičajeno u tranzicionim zemljama. U razdoblju privatizacije ovih institucija, njih mora revidirati državna revizija. Posebno područje čine trgovačka društva u državnom vlasništvu planirana za privatizaciju. Ona zahtevaju pozorno revidiraanje.6

Sam proces privatizacije takođe zahteva revizijski nadzor koji sprovodi državna revizija. Odgovornost državne revizije mora biti u ispitivanju vladinih prodajnih posutpaka i njihovog sprovođenja, kako bi se uverila da je posvećena duža pažnja legitimnim drušvenim i političkim ciljevima, te da je za prodaju državne imovine dobijena odgovarajuća vrednosti.

2.3.3.Profesionalne revizijske veštine

Revidiranje je profesija koja obuhvata širok raspon tehničkih veština,zavisno o vrstama revizija i subjekata revidiranja. Tek manji broj revizora (akouopše iko) poseduje sve veštine koje bi državnoj reviziji bile potrebne u svomradu. Za reviziju je, međutim, važno da revizijski tim poseduje sva, za pojedi-6 Krasić, Š, Pernar, L, Čoh Mikulec, B. Temeljne pretpostavke državne revizije, Državna revizija, Zagreb, 2009, str. 75

9


nu reviziju potrebna znanja i veštine. Ako državna revizija revidira finansij-ske izvještaje nekog subjekta, revizijski tim mora uključivati (i po mogućnosti biti pod vođstvom) stručno osposobljenog finansijskog revizora. U nekim bizemljama to značilo posedovanje i neke vrste sertifikata, tj. ovlašćenja i odre-đenog praktičnog iskustva. Ako pak državna revizija revidira neki državniinformacioni sistem ili aktivnosti koje su visokozavisne o informatičkoj potpori, re-vizijski tim treba da uključi revizore s informatičkim znanjima i iskustvom u revidiranju takvih sistema. Bez obzira na razlike u kvalifikacijama, od državnih revizora se uvek očekuje da su to osobe sa nadprosečnim znanjem, sposobnostima, iskustvom i izraženim moralnim kvalitetima, te da se konstantno dodatno edukuju i stručno usavršavaju.7

Takođe od velikog je značaja i angažovanje spoljnih revizorskih firmi, revizorskih stručnjaka za obavljanje onih poslova za koje niko od zaposlednih revizora u državnoj reviziji nema odgovarajuća znanja i veštine. Logično državna revizija i od tih osoba treba da zahteva pridržavanje standarda objektivnosti, nezavisnosti i izbegavanje sukoba interesa.

2.4. Izveštavanje

Prema INTOSAI međunarodnim revizorskim standardima, jedno od osnovnih načela državnih revizija je javna odgovornost. Kako bi zadovoljile to osnovno načelo, državne revizije izveštavaju javnost o svom radu i obavljenim revizijama.Alati izveštavanja kojima rad državne revizije postaje transparentan i javan su:Pisani izveštaji (o obavljenim revizijama i radu Državne revizorske institucije)Intervju glavnog državnog revizora (za elektronske i štampane medije)Saopštenja za medije ( o značajnim događanjima u državnoj reviziji)Odgovori na pitanja predstavnika medija (pisano, elektronskom poštom, faksom, telefonom)Odgovori na pitanja pravnih i fizičkih lica (pisano, elektronskom poštom, faksom, telefonom) i internet stranica Državne revizorske institucije.8

2.5. Praćenje realizacije naloga i preporuka

Tokom obavljanja revizije utvrđuju se činjenice o finansijskim izveštajima i poslovanju revidiranog subjekta, a za eventualne nepravilnosti daju se nalozi i preporuke kako bi se iste otklonile i kako se ne bi ponavljale. Sve nepravilnost, nalozi i preporuke navode se u izveštaju o obavljenoj reviziji. Revizije započinju utvrđivanjem po kojim nalozima i preporukama iz prethodne revizije je postupljeno, a po kojima to nije učinjeno. Kada se izveštaj uručuje zakonskom predstavniku

7 Krasić, Š, Pernar, L, Čoh Mikulec, B. Temeljne pretpostavke državne revizije, Državna revizija, Zagreb, 2009, str. 778 Krasić, Š, Pernar, L, Čoh Mikulec, B. Temeljne pretpostavke državne revizije, Državna revizija, Zagreb, 2009, str. 80

10


revidiranog subjekta, uručuje se i dopis sa molbom da se u roku od 60 dana preduzmu radnje kako bi se utvrđene nepravilnosti otklonile ili kako se ne bi ponavljale.9

3.Merenje efektivnosti državne revizije

3.1.Merenje efektivnosti

Merenje efektivnost je instrument za procenjivanje napretka prema iskazanim opštim i posebnim ciljevima programa, pretpostavljajući da su poznati strateški ciljevi. Prema OECD-u, merenje efektivnosti pokriva ovih pet dimenzija:

1. Efikasnost – predstavlja vezu između inputa i outputa, a meri se troškovima po jedinici outputa, mora se procenjivati prema određenom merilu npr. jediničnoj ceni aktivnosti u predhodnom periodu itd;

2. Delotvornost – predstavlja raspon u kome programi postužu očekivane ciljeve ili ishode. Ovo je najvažniji elemenat vrednosti koja se dobija za novac u javnom sektoru;

3. Ekonomičnost – predstavlja pribavljanje odgovarajuće kvalitete i kvantitete finansijskih, ljudskih i fizičkih resursa u odgovarajuće vreme uz najmanji trošak, može se procenjivate prema ulaznim merilima te upoređivati sa normama i standardima;

4. Usklađenost – institucije moraju delovati u skladu sa proračunskim i ostalim zakonima i propisima (npr. u vezi sa upravljanjem tokova novca...);

5. Kvalitet usluge - u širem konteksu se odnosi na delotvornost, međutim ovaj izraz se uopšteno koristi u užem smislu, povezanim sa hitnijim potrebama korisnika kao što su pravovremenost, prisupačnost, pouzdanost i trajnost usluga.

Efektivnost, odnosno uspešnost je mešavina svih navedenih dimenzija, međutim efektivnost, je samo relativan koncept. Po definiciji procenjivanje efektivnosti iziskuje upoređivanje merila istoga ili outputa sa ciljevima programa. U praksi, da bi procenili jesu li ciljevi dobri, osrednji ili loši svako merilo treba uporediti sa nekim osnovnim standardnom. Stoga se efikasnost često meri prema:

Onome što je postignuto u prošlosti – statistički podaci vremenske serije su jako korisni, ali ne uzimaju u obzir promene u efikasnosti ili produktivnosti izazvane tehnološkim faktorima;

Onome što postižu uporedivi programi ili organizacije ili prema nacionalnim/međunarodnim standardima u pojedinim područjima. Aktivnosti drugih organizacija važna su poslazišna merila, problem je međutim, pronaći sasvim uporedivu organizaciju;

Ciljevima izloženim u proračunu ili drugim iskazima o politici koje daje vlada.10

3.2.Merenje efektivnosti u javnom sektoru



11


Vlasnici i sve ostale interesne strane ne dobijaju uvek najbolju informaciji o tome kako posluju tela javnog sektora. Izveštavanje bi,kako interno tako i eksterno, trebalo zainteresovanim stranama dati pravu sluku, bila ona dobra ili loša, o poslovanju nekog subjekta. Dobro izveštavanje mora uključivati sve elemente efektivnosti, jer kako piše u definicije američkog Državnog odbora za računovodstvene standarde (GASB – Governmental Accounting Standard Board), ,,mere efektivnosti trebaju pružiti potpuniju informaciju o efektivnosti državnih subjekata neego što to pružaju tradicionalni proračunski i finansijski izveštaji i pregledi’’.

3.3.Izveštavanje o efektivnosti

Javni sektor treba efektivno da izveštava o efektivnosti kako bi se svim spoljašnjim zainteresovanim stranama omogućilo da prosuđuje o uspešnosti javnih subjekata, odnosno o rezultatima koje su oni postigli javnim sredstvima, te kako bi se reflektovalo na svrhu zakonskih propisa i smislenosti političkih smerova. Na taj se način ujedno kod interesnih strana postiže se ugled, ali i njihovo razumevanje za efentualne tendencije povećanja javnih troškova.Spoljašnje izveštavanje o efektivnosti janog sektora neophodno je zato što:

Omogućuje svim spoljašnjim zainteresovanim stranama da donesu argumentovane zaključke o rezultatima koje su javna tela postigla javnim novcem;

Reflektuje svrhu i nameru zakona i političkih smernica te; Utvrđuje usklađenost sa zakonima i propisima.11

3.4.Merenje efektivnosti državne revizije

Merenje efektivnosti institucija i programa koji proizvode javnu vrednost nije jednostavno i ono se obično obavlja pomoću kvantitativnih i kvalitativnih pokazatelja. Osnovni ciljevi koje državne revizije treba da postignu zadati su zakonima, na temelju kojih su osnovani, dok su specifični ciljevi određeni u zavisnosti sa državnim politikama, fiskalnoj situaciji i situacijama koje proizilaze iz spoljašnjeg okruđenja. Za postizanje određenih rezultata neophodno je sistematično i konzistentno analiziranje hijerarhijskih odnosa između svrhe i ciljeva u smeru ostvarivanja rezultata, stvaranja outputa, organizacionog menadžmenta i ulaganja resursa.

U skladu sa radnim ciklusom mere učinkovitosti u državnim revizijama najčešće se svrstavaju u ove grupe:

Merenje efektivnosti rezultata aktivnosti – skupina ciljevi-outputi – državna revizija planira koje rezultate treba postići unutar posmatranog razdoblja te koje outpute će proizvesti da bi te ciljeve ostvarila;

Merenje efektivnosti upravljanja organizacijom – skupina upravljački ciljevi-strategija – državna revizija kreira planove kojima određuje ciljeve vezane za organizacijsko upravljanje, uključujući revizijke aktivnosti i aktvnosti podrške, kao i strategije kako te upravljačke ciljeve postići.

Merenje efektivnosti zaposlenih – skupina ciljevi-odjel-zaposlenici – vrhovna revizijska instistucija sastavlja planove pomoću kojih utvđuje specifične detalje i ciljeve po


12


različitim aktivnostima, aktivnostima podrške i po svako zaposlenom kako bi se postigli ciljevi unutar prve dve skupine postavljenim u okviru celokupne skupine.

Merenje efektivnosti finansijskog upravljanja – skupina finansijski ciljevi – vrhovne revizijske institucije sastavljaju planove kojim uvrđuju finansijske ciljeve unutar određenog razdoblja posmatranja. Rezultati se na kraju porede sa postavljenim ciljevima unutar pojedine skupine te se ocenjuju rezultati finansijkog menadžmenta.

4.Revizija poslovanja javnog sektora

4.1.Osnovne karakteristike javnog preduzeća

Javna preduzeća predstavlju posebnu kategoriju privrednih društava koja imaju specifičan položaj u ostvarivanju svoji funkcija, kao i specifične probleme koji ih pogađaju i sa kojima su prisiljena da se bore. Po mnogo čemu, javna preduzeća predstavljaju specifičan oblik preduzeća koja imaju, u obavljaju svoje delatnosti, posebno apostrofiranu odgovornost, i to, kako prema javnosti, tako isto i prema osnivaču.

Javno preduzeće bi se, generalno, moglo definisati kao preduzeće formirano s osnovnim ciljem obavljanja delatnosti od javnog (opšteg) interesa, pri čemu država, odnosno jedinica lokalne samouprave (kao njihov osnivač), vrši, u celosti ili delimično, ulogu „preduzetnika“.12

Kao bitne zajedničke karakteristike javnih preduzeća mogu se navesti sledeće, i to: obezbeđenje proizvoda i usluga od elementarnog značaja za određenu zajednicu; monopolski ili neki drugi privilegovani status na tržištu stečen uz podršku vlasti; predmet su javnog regulisanja.

Javna preduzeća, u odnosu na ostala preduzeća, dobit stiču u prilično specifičnim okolnostima, jer svoje poslovne prihode ne mogu ostvarivati slobodnim formiranjem cena svojih proizvoda i usluga (bez prethodno dobijene saglasnosti od osnivača). To znači, dakle, da se dobit (koja bi opravdala uložena sredstva), ostvaruje vrlo pažljivim odmeravanjem (kalkulisanjem) cena proizvoda i usluga, vodeći računa, pri tome, o kupovnoj snazi stanovništva (kao krajnjeg korisnika).

Upravo iz navedenih razloga, poslovni rashodi su, kod javnih preduzeća, veći od poslovnih prihoda, tako da se negativna razlika pokriva subvencioniranjem iz budžeta, ili ostalih izvora. Ipak polazeći od činjenice da svojim poslovanjem i radom javna preduzeća daju logističku podršku poslovanju ostalih preduzeća, kao i svih ostalih pravnih lica koja obavljaju vanprivrednu delatnost, njihovo postojanje se sasvim opravdano.

Veoma je bitno poslovno informisanje javnih preduzeća koje se odnosi na činjenicu da je javnost najveći i najvažniji korisnih javnih informacija, što znači da kod javnih preduzeća treba da postoji znato veci stepen odgovornosti za informacije koje prezentuju u finansijskim računovodstvenim iskazima. One informacije moraju prezentovati na adekvatan i blagovremeni način u cilju stvaranja pozitivne klime u javnosti.

12 Vidaković dr, S. Revizija- osnova kompetentnosti, kredibiliteta,poverenja, Novi Sad, 2009, str. 527

13


4.2.Nadležnosti i odgovornosti javnog preduzeća

Organe javnog preduzeća, prema članu 4. Zakona o Javnim preduzećima, čine: skupština, nadzorni odbor i uprava (menadžment).

Skupština javnog preduzeća ima nadležnosti da:Donosi statut, donosi poslovnik o radu i druge poslovne akte u skladu sa zakonom, donosi etički kodeks, donosi plan poslovanja, revidira plan poslovanja, donosi program investicija za planski period, imenuje i razrešava nadzorni odbor, imenuje i razrešava odbor za reviziju, odlučuje o trajnoj poslovnoj saradnji i povezivanju sa drugim preduzećima, odlučuje o raspodeli godišnje dobiti i pokriću gubitka, odlučuje o povećanju i smenjenju osnovnog kapitala, odlučuje o osnivanju novih preduzeća, odlučuje o drugim pitanjima u skladu sa zakonom i statutom preduzeća.

Drugi organ javnog peduzeća, odnosno nadzorni odbor je nadležan da: nadzire rad uprave, donosi poslovnik o svim radu, predlaže statut, etički kodeks i druge akte skupštini, predlaže imenovanje i razrešenje članova odbora za reviziju, imenuje i razrešava članove uprave u skladu sa postupcima utvrđenim statutom i zakonom, donosi smernice o nabavci i vrši nadzor nad njihovim sprovođenjem, odobrava preporuke odbora za reviziju o raspodeli dobiti, te drugim pitanjima, daje uputstva direktoru za sprovođenje istrage u vezi sa učinjenim nepravilnostima, donosi odluke o investiranju u skladu sa zakonom i statutom, obavlja i druge poslove utvrđene zakonom, statutom i aktima preduzeća.

Dužnost i odgovornost nadzornog odbora je da obezbedi: donošenje opštih akata kojima se utvrđuju operativni i funkcionalni aspekti rada organa preduzeća u skladu sa zakonom, statutom i etičkim kodeksom, donošenje pravilnika o disciplinskoj odgovornosti, uprava i nadzorni odbor dužni su i odgovorni za poštovanje akata preduzeća.

Direktor odelenja za internu reviziju dostavlja usvojeni plan poslovanja javnog peduzeća glavnom revizoru javnog sektora, a direktor javnog preduzeća isti dostavlja nadležnom ministarstvu.

Obaveza i odgovornost nadzornog odbora jeste da organizuje izradu verodostojnih računovodstvenih evidencija i finansijskih izveštaja, sačinjenih u skladu sa važećim zakonima o računovodstvu i reviziji, iz kojih je vidljiv finansijski položaj preduzeća, a koji se daju na uvid svim licima koja imaju legitiman interes u poslovanju preduzeća.Odbor za reviziju dužan je da: imenuje eksternog revizora, imenuje direktora odelenja za internu reviziju na osnovu javnog konkursa za izbor najboljeg kvalifikovanog kandidata, razmotri godišnju studiju rizika i plan revizije u kojima su prikazane pojedinsoti u pogledu rizičnih područja i revizije koja će se izvršiti, te osigura da prijavljena pitanja budu bez odlaganja i na odgovarajući način korigovana, razmatra studiju rizika i plan revizije u sporazumu sa glavnim revizorom, obezbedi da odelenje za internu reviziju izvrši svoj posao u skladu sa planom revizije, obezbedi da interne kontrole budu adekvatne i da funkcionišu kako je predviđeno, podnosi nadzornom odboru sažete mesečne izveštaje o svojim sastancima svakog meseca, konsultuje se sa

14


glavnim revizorom u pogledu nezavisne revizorske organizacije ili strukovno stručne grupe koja vrši stručno unutrašnje strukovno ocenjivanje odelenja za internu reviziju svake dve do tri godine, obezbedi da odelenje za internu reviziju obavlja svoje obaveze u skladu sa međunarodnim revizijskim standardima.

4.3.Stanje javnog sektora u Republici Srbiji

Dosadašnjim procesima privatizacija i reformi javni sektor u Republici Srbiji nije praktično ni dodirnut. U javnom sektoru su, naime, usidreni ekonomska stabilnost i prepreke investicijama koje omogućuju reindustrijalizaciju i razvoj.

Kao celina, javni sektor obuhvata: državnu administraciju; javne službe (zdravstvo, obrazovanje, odbrana, bezbednost, socijalna mreža, kultura, sportska javna mreža i dr.), socijalne fondove (zdravstvo, penzoni fondovi...); korporativni sektor (javna državna i komunalna preduzeća); regulatorna tela; lokalnu upravu i administraciju; državnu imovinu i sistem upravljanja državnom imovinom, kao i sistem upravljanja gradskim građevinskim zemljištem i gradskom rentom.13

Na sagledavanje celine prioriteta i povezanih zahvata u različitim ili u istim segmentima javnog sektora odnosi se, dakle, reforma javnog sektora. Tako, na primer, načini korporativizacije i privatizacije državnih i komunalnih preduzeća ne mogu se opredeliti a da se, pri tome, zanemari reforma penzijskog osiguranja.

U javnom sektoru Republike Srbije sve dosadašnje reforme bile su samo palijativne ili kratkoročne, zbog čega nije snižen obim javne potrošnje (ni u relativnom ni u apsolutnom smislu), lako se kreiraju pritisci prema budžetu (na primer, po osnovu sindikalnih pritisaka za povećanjem plata u neracionalizovanim službama), gotovo je permanentna klima predizborne nediscipline.

U mnogim segmentima javnog sektora administracija je nekontrolisano rasla, pri čemu nije ni postala efikasnija niti je profesionalizovana. Radi se o aglomeratima velikog broja zaposlenih koje nemaju odgovarajuće profile niti utilizovan i specijalizovan radni zadatak. Lokal – političkom voluntarizmu podležu u najvećoj meri komunalna preduzeća.

Kroz različite vidove distribucije rasipa se, u najvećoj meri, kapital koji država prikuplja u procesu privatizacije. U rukama nestabilnih i nekompetentnih upravljačkih piramida podređenih političkoj i finansijskoj nomenklaturi nestaje akumulacija javnih preduzeća i izostaje strukturiranje investicionih fondova. Sve slabosti koje uzrokuju neopravdano i nekorisno trošenje, zatim, regresiju efikasnosti, kao i, istovremeno, nezadovoljstvo prekomernog broja zaposlenih, mogu se uočiti u javnom sektoru na svakom mestu.

Da bi se moglo pristupiti kreiranju povezane legislative i akcionog redosleda reformskog poteza koji bi omogućili prevladavanje barijera i otpora kako u samom javnom sektoru tako i šire, u društvu, primarni zadatak Republike Srbije je donošenje celovite i povezane strategije reforme javnog sektora.


15


4.4.Ciljevi kompleksne reforme javnog sektora

Čitav niz povezanih ciljeva čini strukturu kompleksne reforme javnog sektora Republike Srbije, od kojih ćemo se zadržati na tri prioritetna cilja:14

1. U prvom redu, strukturu imovine javnih preduzeća treba da optimizira korporativizacija i privatizacija državnih i komunalnih preduzeća, koja ja direktno povezana sa reformom fondova penzijskog osiguranja i potršnjom države. Mogućnost redukcije budžetskih transfera, smanjenje budžetskog tereta i iniciranje kapitalizacije fondova i njihove investicione funkcije bi se otvorile alokacijom određenog procenta akcija javnih preduzeća u vlasništvo fondova penzijsko – invalidskog i socijalnog osiguranja. Samo izlaskom javnih peduzeća na tržište kapitala moguće je putem optimizacije imovinske strukture preduzeća voditi računa i neophodnoj potrebi velikih investicija u njima, uz napomenu da u tom pogledu vaučerske privatizacije i besplatne akcije nemaju nikakvog značaja.

2. Reforma zemljišta politike, odnosno upravljanje gradskom zemljom i gradskim građevinskim zemljištem (koja je moguća putem formiranja fondova gradskog zemljišta koji bi funkcionisali kao akcionarksa društva ili investicioni fondovi) predstavlja osnovni preduslov svih reformi, podržavanjem emancipacije penzijskih, socijalnih i zdravstvenih fondova od budžeta, portfolio fondova bio bi tako struktuiran, da bi se njihova delatnost sastojala u održavanju postojeće infrastrukture i izgradnje nove.

3. Ukoliko je spregnuta sa korporativizacijom javnih preduzeća i reformom upravljanja gradskim građevinskim zemljištem, reforma državnog fonda PIO je moguća u smeru njegove kapitalizacije i ograničene funkcije investicionog fonda te, na taj način, emancipacije od državnog budžeta.

4.5.Aktivni pristup reformi javnog sektora

Strateška javna preduzeća i ogroman broj komunalnih preduzeća, što posebno brine, nisu ni otpočela proces privatizacije, restruktuiranja i reorganizacije. Koncepcijska pitanja, kada i kako privatizovati javni sektor, potpuno su otvorena, a način na koji će se on transformisati bitno će odrediti kvalitet i dinamiku daljih privrednih reformi.Tranzicione zemlje, primenjivale su uglavnom dva modela privatizacije, pri čemu oba podrazumevaju da javna preduzeća ostanu otvorene korporacije, prisutne na domaćim i inostranim berzama. Prvi koncept se svodi na međunarodne tendere za prodaju paketa akcija strateškom investitoru, uz podelu jednog dela kapitala zaposlenim i građanima primenom posebnih tehnika.Drugi model se odnosi na inicijalnu javnu ponudu akcija ( Initial Public Offering ). Trenutno stanje u R.Srbiji govori da se ni jedan od ova dva modela ne razrađuje već je posebno omiljen model privatizacije na osnovu ad hoc pravila, nastao kao oblik odstupanja od napred pomenuta dva modela. Privatizacijom jednog većeg broja značajnih preduzeća ad hoc modelom, došlo je do čitavog niza afera koje su narušile ugled i kredibilitet zemlje u poslovnom svetu.S obzirom na sve rašireniju potrebu i trend provođenja reformskih procesa javnog sektora, neophodno je i u našim uslovima insistirati, na konceptu " novog javnog menadžmenta" Uvođenjem normi i ponašanja karakterističnih za preduzetnički sektor, naglašava se uloga ovog

14 Vidaković dr, S. Revizija- osnova kompetentnosti, kredibiliteta,poverenja, Novi Sad, 2009, str. 543-544

16


sektora u obavljanju određenih usluga javnog sektora. Sam koncept novog menadžmenta ističe važnost finansijskog upravljanja u javnom sektoru i uključuje i reformske procese.Prema tome, termin Novi javni menadžment, vrlo je zastupljen u novijoj međunarodnoj literaturi, što je i razumljivo s obzirom na sve rašireniji trend provođenja reformskih procesa javnog sektora. Koncept novog javnog menadžmenta treba posmatrati kao radikalnu reformu finansijskog upravljanja u javnom sektoru.

4.5.1.Outsourcing

Jedan od oblika razvijenije i sve rasprostranjenije saradnje javnog i privatnog sektora u izvršavanju funkcije države, koji u značajnoj meri upućuju na svojevrsan oblik privatizacije obavljanja delatnosti koje su danas u ekskluzivnom domenu jedinica javnog sektora, jeste outsourcing.

Outsourcingom se, u javnom sektoru može smatrati ugovaranje ili prepuštanje delova poslova ili celih poslova privatnim subjektima uz preuzimanje ovlašćenja državne ili lokalne uprave u određenom delokrugu, funkciji ili procesu. Drugim rečima, javna administracija ostaje i dalje odgovorna za te poslove, ali ih više ne obavlja direktno.

Interpretacije outsourcinga su različite tako, na primer, u SAD-u za većinu ispitanih zvaničnika outsourcing je prepuštanje vladinih poslova privatnom sektoru. S druge strane, ima i tumačenja prema kojima outsourcing znači prepuštanje isključivo novih, budućih usluga privatnom sektoru, dok se postojeće usluge i podugovanja ne smatraju pravim outsourcingom.15

Sa dva značajna aspekta, se mogu sagledati ciljevi uvođenja outsourcing-a, i to: gledište povećanja efikasnosti u pojedinim sredinama, s jedne strane, te aspekt transformacije, s druge strane. Vlade zemalja koje su usmerene na povećavanje efikasnosti vođene su ciljevima smanjivanja troškova te usmeravanjem sredstava u druge ključne projekte. Drugi pristup, transformacije unapred zacrtanih političkih ciljeva na osnovu kojih su pojedine stranke ili koalicije dobile izvore.Osnovni cilj uvođenja outsourcinga u lokalne uprave bio bi povećanje efikasnosti i produktivnosti birokratije. Posebno kroz smanjivanje troškova poslovanja, putem outsourcinga pomoćnih procesnih poslova (čišćenja i održavanja prostorija, kuhinje i prehrana, fotokopiranje, održavanje web stranica, deo usluga iz komunalne oblasti, računovodstvo...) te kroz smanjivanje obima „nevažnih“ poslova čime se može poboljšati usluga do konačnih korisnika – građana.16

U javnom sektoru outsourcinga se može posmatrati i kao eliminisanje sporednih poslova i time koncentrisanje na osnovne poslove i zadatke.

4.5.2. Javno- privatno partnerstvo (JPP)

Saradnju između tela javne vlasti sa privatnim sektorom podrazumeva i javno – privatno partnerstvo, koje se počinje javljati 90-tih godina XX veka, zahvaljujući čitavom nizu okolnosti koje uključuju znatno veću spremnost države da u svoje projekte uključi privatne preduzetnike.17

15 Vidaković dr, S. Revizija- osnova kompetentnosti, kredibiliteta,poverenja, Novi Sad, 2009, str. 54916 Vidaković dr, S. Revizija- osnova kompetentnosti, kredibiliteta,poverenja, Novi Sad, 2009, str. 55017 Vidaković dr, S. Revizija- osnova kompetentnosti, kredibiliteta,poverenja, Novi Sad, 2009, str. 551

17


Pod pojmom javno – privatno partenrstvo danas se u užem smislu podrazumevaju kooperativni poduhvati u sklopu kojih javni i privatni sektori udružuju resurse i stručna znanja kako bi, kroz prikladne alokacije resursa, rizika i nagrada, zadovoljili neku javnu potrebu. Tako privatni sektor može angažovati svoje resurse i veštine u pružanju usluga koje tradicionalno obezbeđuje javni sektor.

Partnerstvo obuhvata dve dimenzije: stratešku i operativnu. Strateški nivo odnosi se na koordiniranje političkih ciljeva i određivanje prikladnih uloga svog partnera, a operativna se bavi realizacijom i provođenjem predviđenih projekata. Mogućnosti koje stoje na raspolaganju za pružanje javnih usluga kreću se od neposrednog pružanja usluge države do potpune privatizacije, kada država sve odgovornosti, rizike i nagrade za pružanje usluge prenosi na privatni sektor. Unutar to spektra, javno – privatno partnerstvo možemo razvrstati u nekoliko grupa u zavisnosti od stepena uključenosti javnog i privatnog sektora i o alokaciji rizika. Na izvestan način javno – privatno partnerstvo može se smatrati određenim oblikom privatizacije, no uz njega se ne vežu negativne konotacije.

Prvi pojavni oblici JPP

Iako je javno-privatno partnerstvo savremeni oblik finansiranja začeci JPP naziru se još u vreme Rimskog carstva, kada su se na novo-osvojenim područjima pojedini objekti od javnog značaja (npr. tržnice) gradili ustupanjem radova privatnim licima uz nadzor rimskog Senata.Za razvoj JPP veliki značaj su imali srednjevekovni regali tokom 12. veka, kada im je vrhovna vlast vladara davala pravo korišćenja i raspolaganja prirodnim bogatstvima i dobrima od opšteg znaačaja kao i pravo ustupanja trećim licima.Dalji razvoj beleži se tokom 15. i 16. veka od kada je poznat veliki broj klasičnih koncesija u oblasti eksploatacije rudnih bogastava. Pokraj srednjeg veka, kao i kasnije u 19 veku, partnerstvo javnog i privatnog sektora bilo je zastupljeno u području izgradnje komunalne infrastrukture, naročito i Velikoj Britaniji i Francuskoj. JPP se posebno počelo upražnjavati i doživelo najveću ekspanziju u 19. veku. Kroz javne radove na izgradnji železnica, komunalnih usluga i dr. Nakon 1990. godine. Sve zemlje EU prihvatile su JPP kao jedan od veoma pogodnih modela podsticanja privrednog napredovanja, kao i bržeg razvoja infrastrukture i efikasnijeg pružanja javnih usluga a Francuska je prednjačila u primeni modela JPP-a, primer za to je izgradnja tunela ispod Lamanša koji spaja Englesku i Francusku a koja je finansirana sredstvima javnog i privatnog sektora. Primer naročito uspešne primene modela JPP nalazimo u Pitsburgu u SAD-u, gde je 1943. godine došlo do saradnje između gradske uprave i privatnih preduzeća pri oblikovanju ekonosmskih, društvenih i urbanih razvojnih strategija, što je rezultiralo obnovom izgleda grada.18

Ugovori o JPP mogu imati različite obuhvatnosti, odnosno sadržine, a najčešće vrste ugovora o JPP-u su: 19

18 Slijepčević, Đ, Ivanić, M, Aćimović, M. Javno-privatno partnerstvo u funkciji savremenog društveno- ekonomskog razvoja, Javne finansije, Računovodstvo, No 9-10, 2010, str. 93-9419 Slijepčević, Đ, Ivanić, M, Aćimović, M. Javno-privatno partnerstvo u funkciji savremenog društveno- ekonomskog razvoja, Javne finansije, Računovodstvo, No 9-10, 2010, str. 96-97

18


− Dizajniranje i izgradnja - Vlada zaključuje ugovor sa privatnim partnerom koji dizajnira i gradi infrastrukturu ili određeni objekat u skladu sa specifikacijama javnog sektora, najčešće za fiksnu cenu, pa je troškovni rizik uglavnom prenesen na privatnog partnera;

− Ugovor održavanja i upravljanja- u skladu sa potpisanim ugovorom i pod određenim uslovima privatna firma upravlja javnom imovinom, koja dalje ostaje u državnom vlasništvu;

− Dizajniranje/projektovanje, izgradnja, finansiranje i upravljanje - najčeće korišćeni model JPP koji privatnom sektoru omogućava da osmisli, finansira i izgradi javno dobro,uzima ga u dugoročni zakup i njime upravlja (ubira prihod u ugovorenom periodu), a nakon isteka perioda zakupa predaje ga javnom sektoru;

− Izgradnja, posedovanje i upravljanje - privatni sektor finansira, gradi u upravlja dobrom u svom vlasništvu. Ovde postoje i određena ograničenja za privatni sektor koja proističu iz precizno definisanog ugovora i sprovode se kroz permanentno regulisanje odgovarajućih struktura javne vlasti;

− Izgradnja, posedovanje, upravljanje i prenos - vlada daje franšizu privatnoj kompaniji za finansiranje, dizajn, izgradnju i upravljanje dobrom kao i pravo da naplaćuje korišćenje tokom određenog perioda, nakon kojeg se vlasništvo nad dobrom predaje javnom sektoru. Privatni sektor preuzima u potpunosti i operativno upravljanje određenim infrastrukturnim objektom za vreme trajanja ugovora;

− Kupovina, izgradnja i upravljanje- vlada vrši transfer javne imovine privatnom ili mešovitom entitetu koji istu unapređuje i njome upravlja tokom određenog vremenskog perioda;

− Licenca upravljanja- često se koristi kod IT projekata gde privatna kompanija dobija dozvolu ili pravo da pruža javnu uslugu u određenom vremenskom periodu;

− Samofinansiranje- privatni sektor, obično finansijska ustanova, neposredno finansira projekat ili koristi različite mehanizme, poput izdavanja obveznica i sl.

Osnovne vrste rizika JPP

Pri uspostavljanju partnerskih odnosa planirani rizici se uvek dele između privatnog i javnog sektora, a procena rizika je jedan od ključnih elemenata analize projekata opravdanosti ulaska u aranžmane JPP. Osnovni rizici koji se javljaju pri uspostavljanju JPP-a:20

− Rizik izgradnje – u monetarnom smislu može da podrazumeva npr. povećanje stope inflacije iznad planirane, nastajanje neočekivanih problema ili povećanje troškova izgradnje koje može dovesti u pitanje ukupnu profitabilnost projekta.

− Ekonomski rizik-rizik tražnje - nestabilnost potražnje u odnosu na očekivanu u trenutku potpisivanja ugovora, uobičajeni rizik koji snosi privatna strana u tržišnoj ekonomiji;

− Finansijski rizik - veliki uticaj ima struktura finansiranja projekta i ugovorene kamatne stope. Rizik inflacije - verovatnoća odstupanja stvarnih stopa inflacije od planiranih;

− Valutni rizik - nastaje u slučaju kada su prilivi ili odlivi iskazani u više valuta, odnosno kada su prilivi iskazani u jednoj a odlivi u drugoj valuti. Promena intervalutarnog kursa utiče na sposobnost projekta da servisira dug.

20 Slijepčević, Đ, Ivanić, M, Aćimović, M. Javno-privatno partnerstvo u funkciji savremenog društveno- ekonomskog razvoja, Javne finansije, Računovodstvo, No 9-10, 2010, str. 97

19


− Ekološki rizik - javlja se u slučaju kada korišćenje projekta deluje štetno na okolinu. Promena ekoloških propisa može uticati na povećanje troškova radi zaštite životne sredine.

− Politički rizik - ova vrsta rizika zavisi od aktivnosti vlasti i eventualnih promena njenih odluka i prioriteta.

− Rizik održavanja - odnosi se na moguće (i najčešća) odstupanje stvarnih toškova održavanja od planiranih;

− Rizik raspoloživosti sirovina - verovatnoća da će projekat raspolagati potrebnim količinama sirovina u čitavom periodu eksploatacije.

− Operativni rizik- odnosi se na mogućnost, odnosno verovatnoću da će operativni troškovi odstupati od planiranih;

− Tehnološki rizik- podrazumeva uvođenje novih tehnologija i proizvodnih procesa. Ako zastarela tehnologija u toku procesa proizvodnje zakaže, menja se novom, što predstavlja dodatne, neplanirane troškove.

Da bi u celosti opravdao svoju primenu, model JPP-a mora da počiva na principima koji će obezbediti da:21

− Partnerstvo bude korisno za sve strane (javni sektor, privatni sektor, korisnike tj. potrošače),− Procedure izbora privatnog partneta budu javne i transparentne.,− Proces izbora privatnog partnera bude efikasan.,− Rizike preuzme strana koja ih najefikasnije može rešavati.− U principu se razlikuju dva osnovna oblika, odnosno modaliteta JPP-a:− Ugovorno JPP, gde se partnerstvo između javnog i privatnog sektora zasniva isključivo na

ugovornom odnosu,− Institucionalno JPP, koje uključuje saradnju između javmog i privatnog sektora u okviru

posebnog pravnog subjekta.

Pod pojmom ugovornog oblika JPP podrazumeva partnerstvo između javnog i privatnog sektora zasnovano isključivo na ugovornom odnosu između različitih subjekata. Ovaj pojam podrazumeva mnoštvo modela u kojima se jedan ili više projekata, većeg ili manjeg obima, dodeljuju privatnom partneru, što može obuhvatiti osmišljavanje, projektovanje, finansiranje, izvođenje radova, obnovu, korišćenje dobara i / ili pružanje usluga.

Osnovna karakteristika institucionalnog oblika JPP je osnivanje zajedničke institucije javnog i privatnog sektora radi realizacije određenog javnog projekta ili pružanja javnih usluga. Udeli, odgovornosti, obaveze, raspodela rizika i upravljanje takvom institucijom predmet su ugovora privatnog i javnog partnera. Institucionalni oblik JPP može biti uspostavljen osnivanjem nove institucije ili preuzimanjem udela i kontrole u postojećoj javnoj instituciji od strane privatnog partnera. Institucionalni oblici JPP uglavnom se primenjuju pri pružanju javnih usluga koje su od velike važnosti za javni sektor zbog čega je potrebno da ovaj sektor zadrži deo kontrole i nadzora nad pružanjem usluga (npr. kontrola vazdušnog saobraćaja, vodosnabdevanja i sl.).

Zajednička obeležja modela ugovornih oblika JPP-a su dugoročna ugovorna saradnja (npr. od 25 do 30 godina) između predstavnika javnog sektora i privatnog preduzeća (ili konzorcijuma

21 Slijepčević, Đ, Ivanić, M, Aćimović, M. Javno-privatno partnerstvo u funkciji savremenog društveno- ekonomskog razvoja, Javne finansije, Računovodstvo, No 9-10, 2010, str. 95

20


više privatnih investitora) gde se finansiranje uglavnom oslanja na privatna sredstva, ali gde ni državna sredstva nisu isključena. Ugovorom se definiše integracija svih etapa projekta u toku trajanja ugovora (projektovanje, finansiranje, izgradnja, održavanje, upotreba i eventualno rušenje i uklanjanje), podela investicija, odgovornosti i zasluga. Raspodela rizika specifična je za svaki pojedinačni slučaj, a jedan od glavnih principa svakog JPP modela je alokacija rizika na stranu koja najbolje njome upravlja sa najnižim troškovima. Većina rizika je ipak alocirana na privatnog partnera, dok određeni rizici ostaju alocirani na javni sektor ( za koje javni sektor ima veću mogućnost uticaja i upravljanja).

U svim ugovorima o JPP neizostavan učesnik je i neka finansijska institucija koja će ili kreditirati ili na drugi način učestvovati u realizaciji projekta. Sve finansijske institucije u principu poštuju i primenjuju opšta pravila sadržana u Zelenoj knjizi o JPP Evropske Komisije i Kominiksima Evropskog parlamenta o JPP, a takođe se pridržavaju i pravila UNCITRAL koja se odnose na javne ugovore, radove i JPP.

4.6. INTOSAI revizijski standardi

U najvećem broju zemalja, državni revizori prilikom izvođenja revizije koriste standarde revizije koje je izdala Međunarodna organizacija vrhovnih institucija za reviziju – INTOSAI i standarde revizije Međunarodne federaciije računovođa – IFAC, koje je izdao Odbor za Međunarodne standarde revizije i uveravanja – IAASB.22

INTOSAI je doneo niz dokumenata na kojima se zasniva rad vrhovnih institucija za reviziju – SAI, širom sveta, kao i niz dokumenata koji su namenjeni poboljšanju rada administracije u celini. S obzirom na činjenicu, da je INTOSAI, u strateškom planu za period 2005-2010.godine, kao primarni cilj postavila uspostavljanje jednog sveobuhvatnog okvira profesionalnih standarda koji će biti relevantni za sve njene članice, Komitet za profesionalne standarde je spojio sve dokumente, postojeće i nove standarde i direktive, u jedan zajednički okvir, tj.dokument pod nazivom Međunardoni standardi vrhovnih institucija za reviziju – ISSAI. Na 19. Međunarodnom kongresu vrhovnih institucija za reviziju (koji je prema statutu INTOSAI najviši organ ove organizacije i čine ga sve njene članice), održanom u Meksiko Sitiju u novembru 2007.godine su i formalni usvojeni.

U navedenom novom dokumentu, došlo je do sistematske klasifikacije svih postojećih i budućih dokumenata koja, zajedno sa novim nazivom treba da doprinese opštem unapređenju poznavanja standarda i direktiva ali i da podrđi njihovu praktičnu upotrebu u INTOSAI zajednici, kao i u javnoj administraciji. Neophodno je takođe naglasiti da donošenje pomenutog okvira nije imalo uticaja na sadržaj već postojećih dokumenata. O implementaciji ISSAI odlučuje, u skladu sa svojim nadležnostima, SAI svake zemlje.

INTOSAI dokumenti formiraju četiri hijerarhijska nivoa:23

1. Limska deklaracija2. INTOSSAI etički kodeks

22 Vidaković dr, S. Revizija- osnova kompetentnosti, kredibiliteta,poverenja, Novi Sad, 2009, str. 49823 Vidaković dr, S. Revizija- osnova kompetentnosti, kredibiliteta,poverenja, Novi Sad, 2009, str. 500

21


3. INTOSAI standardi revizije koji sadrže osnovne predpostavke i principe za sprovođenje revizije

4. INTOSAI smernice za implementaciju koje sadrže detaljniji materijal o različitim predmtima

Fundamentalne principe revizije trenutno čine INTOSAI standardi revizije koji sadrže sledeće delove:24

1. Osnovni principi državne revizije sadrže pretpostavke revizije / opšte principe2. Opšti standardi državne revizije: zahtev za kvalifikacijama, nezavisnost, sukob interesa,

sposobnost i dužna pažnja3. Standardi područja rada državne revizije sadrže detaljnije smernice o planiranju,

dokazima, analitičkim procedurama, internoj kontroli i sl.4. Standardi izveštaja državne revizije sadrže standarde izveštavanja u finansijskoj reviziji

(mišljenja revizora) i izveštavanje o reviziji uspeha.Drugim rečima, INTOSAI standardi revizije su nadogradnja IFAC standarda, koja se odnosi na specifičnost državne revizije koje, u prvom redu, podrazumevaju nadležnost Vrhovne revizorske institucije za izvođenje finansijske revizije i revizije uspešnosti, te na specifične probleme vezane za nezavisnost državnih revizora.

Pored navedenog, i jedni i drugi standardi uveževeju činjenice da u svakoj državi postoje zakoni i propisi koji se tiču prakse revizije finansijskih informacija, kao i postojanje nacionalnih standarda sa odreženim razlikama po formi i suštini. Za razliku od IFAC standarda revizije, INTOSAI standardi revizije više imaju neku vrstu uloge „vodiča“ i sadrže osnovne postulate prema kojima se trebaju rukovoditi nacionalne vrhovne institucije za reviziju i državni revizori.

Promena INTOSAI standarda je precizno propisana članom 15. Zakona o reviziji javnog sektora Republike Srbije.

4.7. Vrhovna revizijska institucija i njena ovlašćenja za reviziju javnog sektora

Jedan od ključnih segmenata u procesu reformi ustavnog, zakonodavnog i institucionalnog okvira u izgradnji državnog sistema u Republici Srbiji, ali i neztaobilazan uslov priključenja Evropskoj uniji predstavljalo je uspostavljanje vrhovne revizorske institucije, tj.državne revizorske institucije, kao izuzetno važnog organa čije osnivanje i tazvoj treba da omogući uspostavljanje neophodne ravnoteže u odnosima uzmeđu zakonodavne i izvršne vlasti.

Državna revizorska institucija se osniva kao samostalan i nezavisan državni organ sa svojstvom isključivo zakonodavnoj vlasti, odnosno Skupštini, pri čemu je i ta odgovornost precizno uređena i ostavlja Instituciji visok stepen samostalnosti u radu, čime je vrhovnoj revizosrkoj instituciji data institucionalna nezavisnost u odnosu na Vladu i druge subjekte koji su predmet revizije.

Državna revizorska institucija je eksterna služba nezavisna od Vlade i ovlašćena da izveštava Skupštinu o upravljanju javnim sredstvima i o kvalitetu i verodostojnosti podataka o finansijama koje podnosi Vlada i ostali korisnici javnih sredstava. S druge strane, revizorski izveštaji državne


22


revizorske institucije izuzetno su značajni za rad Vlade i državne uprave, pošto im sa nezavisnim i tačnim informacijama pomažu u donošenju odluka, regulisanju poslovanja javnog sektora u realizaciji politike u područjima za koja su nadležni.

U skladu sa odredbama Zakona o državnoj revizorskoj instituciji, Državna revizorska institucija je nadležna da vrši kontrolu svih subjekata koji koriste javna sredstva uključujući i Skupštinu, Vladu, lokalnu vlast i sve direktne i indirektne korisnike budžetskih sredstava (prema Zakonu o budžetskom sistemu i Zakonu o javnim prihodima i rashodima), javna preduzeća i privredna društva u kojima država ima učešće u kapitalu i upravljanju, Narodna Banka Srbije u delu poslovanja sa državnim budžetom i poslovne banke i štedionice u kojima država ima učešće u kapitalu i upravljanju, korisnike sredstava EU, donacija i sredstava pomoći međunarodnih organizacija, stranih vlada i nevladinih organizacija.

U najvažnije poslove i zadatke Državne revizorske institucije ubrajaju se: obavljanje revizione nadležnosti institucije; donošenje podzakonskih i drugih akata radi sprovođenja ovog zakona, sastavljanje i podnošenje izveštaja o obavljenoj reviziji u skladu sa odredbama ovog zakona, savetodavna funkcija koja obuhvata: davanje preporuka, pomoć pri donošenju zakona i propisa, učesvovanje na savetovanjima i seminarima o pitanjima javnih finansija i davanja predloga i mišljenja skupštini, utvrđivanje i objavljivanje standarda poslovanja korisnika javnih sredstava, izdavanja priručnika za reviziju i druge stručne literature od značaja za razvoj revizorske struke, saradnja sa međunarodnim revizorskim i računovodstvenim organizacijama za oblast javnog sektora, utvrđivanje plana i programa za polaganje ispita za sticanje revizorskih zvanja u skladu sa ovim zakonom i u vezi sa tim obrazovanje ispitne komisije; sprovođenje ispita, izadavanje profesionalnih sertifikata i vođenje registra lica koja su stekla revizorska zvanja u skladu sa ovim zakonom; ostali poslovi utvrđeni zakonom.25

Zaključak

Državna revizija kao specifična oblast revizije, kao što se da zaključiti, ima vrlo značajnu ulogu u kreiranju aktivnog poslovnog ambijenta. Države koje su istorijski ranije uspostavile državnu reviziju ubrajaju se u red ekonomski uređenijih i razvijenijih država. Institucija državne revizije u ovim zemljama posotji već nekoliko stotina godina i prošla je kroz značjane strukturne promene, proširene uloge i ovlašćenja.

Svrha državne revizije nije da ona bude sama sebi svrha, nego da ukaže na nepravilnosti i odstupanja u odnosu na standarde državne revizije. Razvoj poslovnog modela revizije je jačanje insitucija u smislu povećanja nezavisnosti, učinkovitosti i kvaliteta rada, sa ciljem jačanja sistema finansijskih kontrola, kao i celokupne javne odgovornosti. Razvoj poslovnog modela je utvrđen strateškim planom.

25 Vidaković dr, S. Revizija- osnova kompetentnosti, kredibiliteta,poverenja, Novi Sad, 2009, str. 505-506

23


Instrument za utvrđivanje napretka državne revizije je merenje efektivnosti, koja se odnosi na merenje efektivnosti rezultata aktivnosti upravljanja organizacijom, zaposlenih, kao i finansijskog upravljanja.Posebno osetljiva oblast, kada je u pitanju državna revizija, je javni sektor, a naročito se to vidi u Republici Srbiji. Javni sektor obuhvata oblast državne administracije, javne službe (zdravstvo, obrazovanje, odbrana, bezbednost,..), socijalne fondove, korporativni sektor (javna preduzeća), regulatorna tela, lokalnu upravu i administraciju, državnu imovinu, kao i sistem upravljanja građevinskim zemljištem i rentom. U javnom sektoru Republike Srbije reforme su, dosad, obavljane palijatvino, tako da nije snižen nivo javne potrošnje, lako se kreiraju pritisci prema budžetu, gotovo je permanentna klima predizborne nedisciplina. Kapital koji je država prikupila, u inače ne najbolje obavljenom, procesu privatizacije, se troši na potrošnju umesto da se troši u investiranje. Dakle, ono što je javnom sektoru Republike Srbije potrebno su kompleksne reforme, a ciljevi tih reformi su: korporativizacija i privatizacija državnih i komunalnih preduzeća, reforma zemljišne politike, a naročito upravljanje gradskim građevinskim zemljištem i rentom, kao i reforma državnog fonda PIO. U cilju poboljšanja javnog sektora trebalo bi uvesti outsourcing, koji predstavlja prepuštanje delova poslova ili celih poslova privatnim subjektima uz preuzimanje ovlašćenja državne ili lokalne uprave u određenom delokrugu, funkciji ili procesu. Kao jedan od oblika unapređenja javnog sektora predstavlja i javno- privatno partnerstvo, koje podrazumeva različite oblike saradnje javnog sektora i privatnog preduzetništva, a kome je cilj osiguranje finansiranje, izgradnja, obnova, upravljanje ili održavanje građevina ili pružanje usluga.

Značajno za državnu reviziju, kako u svetu, tako i u Republici Srbiji je upspostavljanje Vrhovne revizorske institucije. Ova institucija se osniva kao samostalan i nezavistan državni organ sa svojstvom isključivo zakonodavnoj vlasti, tj. Skupštini, pri čemu je i ta odgovornost precizno uređena i ostavlja Državnoj revizorskoj instituciji visok stepen samostalnosti. Državna revizorska institucija je uspostavljena i u Republici Srbiji 2007. godine, međutim do sada nije pokazala značajnije delovanje, odnosno nije opradala svrhu svoga postojanja. S obzirom da R Srbija ima nameru da se priključi Evropskoj Uniji, uspostavljanje i rad revizorske institucije je jedan od ključnih segmenata koji će morati biti ostvareni.

Dakle, državna revizija ima nezaobilaznu ulogu, kao što je u radu navedeno, u kreiranju aktivnog poslovnog ambijenta.

Literatura

1. Krasić, Š, Pernar, L, Čoh Mikulec, B. Temeljne pretpostavke državne revizije, Državna

revizija, Zagreb, 2009; 2:63-103

2. Vidaković dr, S. Revizija osnova kompetentnosti, kredibiliteta,poverenja, Novi Sad, 2009

3. Slijepčević, Đ, Ivanić, M, Aćimović, M. Javno-privatno partnerstvo u funkciji

savremenog društveno- ekonomskog razvoja, Javne finansije, Računovodstvo, No 9-10,

2010: 91-99

24

Documents

60325107 Esej Finansijska Kontrola i Revizija