Seminarski Revizija potraživanja

UNIVERZITET U ZENCI

EKONOMSKI FAKULTET ZENICA

POSTDIPLOMSKI MAGISTARSKI STUDIJ

REVIZIJA PRODAJE

I POTRAŽIVANJA OD KUPACA

PRISTUPNI RAD

Predmet: Revizija i revizijsko izvještavanje

Mentor: Prof. Dr. Reuf Kapić

Student: Hajrudin Spahić

¸ Index br. 59-PDS-07

Smjer: Računovodstvo i revizija

Zenica, januar 2009.

Revizija prodaje i potraživanja od kupaca

S A D R Ž A J

Stranica

1. UVOD 2

2. POJAM REVIZIJE 3

2.1. Pojam i karakteristike revizije 3

2.2. Vrste revizije 4

3. REVIZJA PRODAJE I POTRAŽIVANJA OD KUPACA 5

3.1. Dokazni testovi računa koji se odnose na prihode 6

3.2. Dokazni testovi poslovnih događaja 7

3.3. Analitički postupci 8

3.4. Testovi salda – potraživanja od kupaca 9

3.5. Postupak konfirmacije potraživanja od kupaca 12

4. ZAKLJUČAK 13

LITERATURA 14

1


1. UVOD

U savremenim uslovima poslovanja revizija ima značajno mjesto i vrlo važnu ulogu.

Svrha nastajanja revizije je davanje mišljenja o računovodstvenim izvještajima. Zadatak

revizije je da finasijskim izvještajima obezbjedi dodatnu uvjerljivost, odnosno kredibilitet.

Pojavom profesije menadžera dolazi do značajnog povećanja potražnje za revizijom.

Naime, rast preduzeća je doveo do toga da vlasnici nemaju znanja, stručnosti i vještine da

upravljaju velikim poslovnim sistemima, pa onda angažuju profesionalne menadžere da

upravljaju njihovim kapitalom. Tržište kapitala uopšte ne bi moglo funkcionisati da ne

postoji povjerenje u rad revizora.

Potraživanja od kupaca su jedna od najvećih stavki bilansa stanja koje se odnose na

tekuća sredstva, pa revizori obično posvećuju posebnu pažnju upravo ovim pozicijama u

finansijskim izveštajima.

U ovom radu ćemo se fokusirati na proces revizije prodaje i potraživanja od kupaca

kao i sa njima povezanim računima kao što su ispravak za sumnjiva i sporna potraživanja,

povrati prodane robe, popusti i sl.

U prvom dijelu rada ćemo dati osvrt na pojam i karakteristike revizije, definicijama i

razvoju revizije kroz istoriju kao i glavnim vrstama revizije.

U drugom dijelu će biti govora o reviziji prodaje i potraživanja od kupaca. Vidjet ćemo

koji su to ciljevi revizije, odnosno šta je sve potrebno učiniti da se prikupi dovoljno dokaza

koji se odnose na tačan prikaz računa potraživanja od kupaca u skladu sa općeprihvaćenim

računovodstvenim princima.

U nastavku ćemo raspravljati o dokaznim revizijskim postupcima koje provodi revizor

kako bi postigao odgovarajući nivo rizika neotkrivanja s obzirom na račune koji se odnose

na ciklus prodaje. Iako se u ovom radu naglasak stavlja na račune potraživanja, rasprava se

isto tako odnosi i na ispravak za sumnjiva i sporna potraživanja, rashod za sumnjiva i

sporna potraživanja i povrat prodane robe i pospuste.

U okviru trećeg poglavlja ćemo govoriti i o analitičkim postupcima koji se mogu

primjeniti za ispitivanje tačnosti iskaza u finansijskim izvještajima, kao i o testovima salda

koje revizor provodi da ostvario ciljeve revizije. Posebno će biti objašnjen postupak

konfirmacije potraživanja od kupaca, koja se smatra za općeprihvaćeni revizijski postupak

i pomoću koje se može doći do pouzdanih podataka o vjerodostojnosti iskazanih iznosa u

finansijskim izvještajima.

2


2. POJAM REVIZIJE

2.1. Pojam i karakteristike revizije

Riječ “revizija” vuče korijene od glagola “revidere”, što u doslovnom prijevodu s

latinskog jezika znači ponovno vidjeti. Shodno takvom značenju te riječi revizija se može

definirati kao ponovni odnosno naknadni pregled poslovnih procesa i stanja. U zemljama

engleskog govornog područja koristi se termin “auditor” (revizor) odnosno “auditing”

(revizija). Ove riječi vuku korijene od glagola “audire”, što na latinskom jeziku znači čuti

ili slušati. Ovaj termin karakterističan je za početak razvoja revizijske profesije kada je

revizor obavljao reviziju slušajući usmeni izvještaj obveznika revizije.

Iako je u literaturi moguće pronaći više definicija revizije, ipak se među njima ne

uočavaju značajne razlike. Pojednostavljujući i sažimajući brojne definicije koje je

literatura iznjedrila za reviziju se može kazati kako ona nije ništa drugo nego ispitivanje

financijskih izvještaja, podataka o poslovanju, poslovnih knjiga i drugih dokumenata s

ciljem dobivanja pouzdanog mišljenja o ekonomskom i finansijskom položaju klijenta.

Klijent je riječ koja se uobičajeno koristi u revizijskom poslu, a označava onaj poslovni

subjekt čiji su financijski izvještaji, najčešće - iako ne i isključivo, predmet revizije.

Revizija može da se definiše kao sistematičan pregled poslovnih knjiga i

računovodstvenih izvještaja izvršen od strane revizora i eksperata sa ciljem da se izrazi

kompetentno, stručno i nezavisno mišljenje o ispravnosti, istinitosti i tačnosti istih1.

Opšte prihvatljiva definicija revizije bila bi ona koju je dao Komitet za onsnovne

revizijske kocepte Američkog udruženja računovođa: „Revizija je sistematičan postupak

objektivnog prikupljanja i procjene dokaza, u vezi sa izjavama o poslovnim aktivnostima i

događajima, da bi se utvrdio stepen podudarnosti između izjava i utvrđenih kriterija, kao i

prezentiranje rezultata zainteresovanim korisnicima“2.

Bitno pitanje koje se ovdje može postaviti glasi: Zašto postoji potražnja za revizijom?

Odgovor na to pitanje može se naći u ekonomskom odnosu koji postoji unutar određenih

orgnizacija kao i između tih organizacija i svih onih koji imaju određen interes u njima.

Odnos između računovodstva i revizije potrebno je sagledati u istorijskim granicama. Na

primjer, postoje dokazi da su neki oblici računovodstva i revizije postojali u staroj Grčkoj

još oko 500 g. p.n.e. . Do kraja osamnaestog i početka devetnaestog stoljeća većina

1 Stanišić Milan, Revizija; Univezitet Singidunum Beograd, 2006. god2 American Accouniting Assotiation, Committe on Basic Auditing Concepts, A Statment of Basic Auditing Concepts, Sarasota, Fla: AAA, 1973. god.

3


poduzeća bila su malena – organizirana kao trgovci ili partnerstva. Međutim, nastanak

modernog računovodstva i revizije vezan je uz industrijsku revoluciju i nastanak

trgovačkih društava, uz što su vezane i narasle potrebe za prikupljanjem kapitala potrebnog

za finansiranje ekspanzije. Trgovačka su društva javnosti nudile dionice i obveznice, a

također su posuđivale sredstva i od financijskih institucija.

Takav rast modernog trgovačkog društva doveo je do pojave dioničara (kategorije

vlasnika koji nisu prisutni u preduzeću), odnosno od odvajanja finkcije vlasništva od

funkcije upravljanja koju počinju obnašati profesionalni menadžeri. U takvom su

ustrojstvu menadžeri služili dioničarima kao agenti te su, upravljajući imovinom društva,

obavljali posao za račun dioničara.

Prema Zakonu o računovodstvu i reviziji3 od svih pravnih lica koja imaju javnu

odgovornost zahtijeva se da svoje finansijske izvještaje podvrgnu reviziji u skladu sa

međunarodnim standardima revizije (ISA). Revizija je postupak provjere i ocjene

financijskih izvještaja i konsolidiranih financijskih izvještaja obveznika revizije te

podataka i metoda koje se primjenjuju pri sastavljanju financijskih izvještaja, na temelju

kojih se daje stručno i neovisno mišljenje o istinitosti i objektivnosti financijskog stanja,

rezultata poslovanja i novčanih tokova. Revizija obuhvaća i druge poslove predviđene

Zakonom o privrednim društvima te posebnim propisima. Prema pojmovniku koji prati

Menunarodne revizijske standarde cilj revizije financijskih izvještaja je omogućiti revizoru

da izrazi mišljenje o tome jesu li financijski izvještaji pripremljeni, u svim značajnim

odrednicama, shodno primjenjivom okviru financijskog izvještavanja. Fraze koje se

uobičajeno koriste za izražavanje revizorova mišljenja o financijskim izvještajima jesu:

“prikazuju istinito i fer” ili “prikazuju realno i objektivno u svim značajnim odrednicama”.

Riječ je o frazama koje imaju isto značenje. Sličan cilj postavlja se pred reviziju

financijskih i ostalih informacija koje su pripremljene u skladu s određenim kriterijima.

2.2. Vrste revizija

Iako se na temelju nevedene definicije revizije mogu izdvojiti mnoge vrste revizije,

općenito se svrstavaju u tri vrste: revizija finansijskih izvještaja, revizija podudarnosti i

revizija poslovanja. Svaka od njih biti će ukratko objašnjena.

U reviziji finansijskih izvještaja svrha je utvrditi jesu li sveukupni finansijski

izvještaji objavljeni u skladu s određenim kriterijima. Ova vrsta revizije obično se

3 Zakon o računovodstvu i reviziji Federacije BiH «Službene novine Federacije BiH» , broj 32/05

4


primjenjuje na temeljne finansijske izvještaje. (bilans stanja, bilans uspjeha, izvještaj o

novčanim tokovima, izvještaj o promjenama u kapitalu.), a kao kriterij općenito se u obzir

uzimaju općeprihvaćena računovodstvena načela. Međutim, kod nekih revizija finansijskih

izvještaja može se zahtijevati primjena drugih kriterija, kao što su novčana ili porezna

osnova. Na primjer, mnogi trgovci nekretninama kao kriterij za sastavljanje finansijskih

izvještaja koriste porezne propise.

U reviziji podudarnosti svrha je utvrditi nivo usklađenosti s određenim pravilima,

politikama, zakonima, ugovorima ili državnim propisima. Na primjer, preduzeće može

angažirati revizore kako bi utvrdili poštuju li pojedine orgnizacione jedinice unutar

preduzeća interna pravila i politike prduzeća. U tom slučaju ta pravila i politike služe kao

kriteriji za utvrđivanje nivoa podudarnosti. Još jedan primjer je kada porezna uprava

kontrolira ispunjenje porezne prijave pojedinaca i preduzeća u svrhu utvrđivanja njihove

podudarnosti s poreznim zakonima. U tom slučaju kriteriji za utvrđivanje nivoa

podudarnosti jesu porezni propisi.

Pod revizijom poslovanja misli se na sistematičan uvid u cjelokupne aktivnosti ili

samo u dio aktivnosti preduzeća s aspekta učinkovitosti korištenja resursa. Kod ove vrste

revizije svrha je procijeniti poslovanje, utvrditi područja koja se trebaju poboljšati, te dati

određene preporuke. Ponekad se ova vrsta revizije naziva revizija izvedbe ili revizija

uprave. Reviziju poslovanja je općenito teže obaviti nego reviziju finansijskih izvještaja ili

reviziju podudarnosti. Budući da se ona koristi za procjenu učinkovitosti, ponekad nije

jednostavno utvrditi objektivne i mjerljive kriterije u odnosu na rezultat procjene.

Ova vrsta revizije zadnjih godina je dobila na važnosti i vjerovatno je da će se taj

trend nastaviti. Restruktuiranje i smanjivanje veličine preduzeća dovodi do potrebe da se u

preduzećima procjenjuju mnogi aspekti. Primjer iz privatnog sektora je slučaj kad neka

organizacija angažira revizore da procjene koliko učinkovito upotrebljava kompjuterske

resurse.

3. REVIZIJA PRODAJE I POTRAŽIVANJA OD KUPACA

Ciljeve i procedure revizije prodaje i potraživanja od kupaca možemo zajedno

razmatrati pošto su ove kategorije u uskoj vezi.

Potraživanja ne uključuju samo pravo, odnosno zahtjeve prema kupcima za prodatu

robu ili usluge, već i različita druga prava kao što su dugovi zaposlenih ili društva, prava

na povrat poreza, za avanse dobavljačima i slično. Potraživanja od kupaca su najveća

stavka koja se pojavljuje u bilansu stanja.

5


Revizorski ciljevi u reviziji potraživanja i prodaje su:4

- razmotriti funkcionisanje interne kontrole za potraživanje i transakcije prodaje,

- potkrijepiti dokazima postojanje potraživanja i događanje transakcija prodaje,

- dokazati kompletnost (potpunost) potraživanja i transakcija prodaje,

- odrediti da klijent ima pravo knjižiti potraživanja,

- dokazati tačnost i ispravnost knjiženja potraživanja i prodaje i

- vrednovanje potraživanja i prodaje u odgovarajućoj netoostvarivoj vrijednosti.

Računi potraživanja predstavljaju zahtijeve prema kupcima koji su nastali usled

prodaje robe ili usluga u redovnom toku poslovanja. Račun potraživanja se evidentira kada

se obavlja prodaja na odgođeno plaćanje i smanjuje se kada preduzeće primi gotovinsku

uplatu od kupaca.

Krajnji cilj revizije računa potraživanja jeste da se prikupi dovoljno dokaza koji se

odnose na tačan prikaz računa u skladu sa opšteprihvaćenim računovodstvenim principima.

Kada su u pitanju svi ostali račini, ovaj cilj može se ostvariti procjenom rizika materijalnih

grešaka u pet uobičajenih tvrdnji. Glavni naglasak na računima potraživanja stavlja se na

testiranje tvrdnji o osnovanosti, ocjeni i pravima i obavezama. Pored toga, revizor mora

imati uvjeravanje da su povezana lica i zaposleni adekvatno prikazani

Planiranje revizije uz upotrebu modela revizijskog rizika sadrži tri koraka: .5

- Određivanje planiranog nivoa revizijskog rizika

- procjena inherentnog i kontrolonog rizika

- rješavanje revizijskog rizika u pogledu rizika neotkrivanja

U nastavku ćemo raspravljati o dokaznim revizijskim postupcima koje provodi revizor

kako bi postigao odgovarajući nivo rizika neotkrivnja s obzirom na račune koji se odnose

na ciklus prodaje. Iako se u ovom radu naglasak stavlja na račune potraživanja, rasprava se

isto tako odnosi i na ispravak za sumnjiva i sporna potraživanja, rashod za sumnjiva i

sporna potraživanja i povrat prodane robe i popuste.

3.1. Dokazni testovi računa koji se odnose na prihode

Revizor koristi dokazne testove za otkrivanje značajnih grešaka računa koji se odnose na

prihode. Ciljevi revizije s obzirom na dokazne testove potraživanja mogu biti sljedeći:

- Valjanost: Utvrditi jesu li evidentirana potraživanja valjana,

- Potpunost: Utvrditi jesu li obuhvaćena sva potraživanja,4 Kapić Reuf, Eksterna revizija, Ekonomski Fakultet u Tuzli, Tuzla 2000. god5 Stanišić Milan, Metodologija revizije; Univezitet Singidunum Beograd, 2006. god.

6


- Cutoff: Utvrditi jesu li sva potraživanja (tj. poslovni događaji u vezi s prodajom,

obavijsti o odobrenju) evidentirana u odgovarajućem razdoblju,

- Vlasništvo: Utvrditi ima li preduzeće pravo vlasništva nad potraživanjima,

- Mehanička tačnost: Utvrditi kumuliraju li se tačno potraživanja od kupaca iz

dnevnika i glavne knjige,

- Procjena: Utvrditi jesu li potraživanja u skladu s računovodstvenim načelima,

- Klasifikacija: Utvrditi jesu li u finansijskim izvještajima potraživanja pravilno

klasifikovana,

- Objavljivanje: Utvrditi jesu li u finansijskim izvještajima objavljeni svi podaci o

potraživanjima (na primjer, nastanak prava zaloga ili drugih ograničenja)

3.2. Dokazni testovi poslovnih događaja

Dokazni testovi poslovnih događaja koriste se za otkrivanje monetarnih grešaka u

pojedinim poslovnim događajima koji se mogu naći u svim računovodstvenim ciklusima.

Kao što je već rečeno revizor često provodi dokazne testove poslovnih događaja u isto

vrijeme kad i testove kontrele. Pored toga, često puta je teško razlikovati dokazni test

poslovnih događaja od testa kontrole jer se posebnim revizijskim postupkom meže testirati

i rad kontrole i monetarna greška. Dokaznim testovima poslovnih događaja ne testiraju se

svi ciljevi revizije. U slučaju potraživanja obično je bolje i učinkovitije testirati revizijske

ciljeve kao što su pravo vlasništva, klasifikacija i objavljivanje koristeći se testovima za

salda.

Potrebno je zapamtiti da se samo jednim revizijskim testom ne može ostvariti cilj revizije.

U nastavku dajemo primjer dokaznih testova poslovnih događaja za potraživanja6

- Valjanost: Uzorak poslovnih događaja u vezi s prodajom proknjižen u dnevniku

prodaje prati se unatrag do izlaznih faktura pa do narudžbi kupaca i otpremnica,

- Potpunost: Prati se uzorak otpremnice do analitike izlaznih faktura i do dnevnika

prodaje i pomoćne knjige potraživanja od kupaca,

- Cutoff: Upoređuju se podaci iz uzorka izlaznih faktura s podacima o otpremi i s

podacima koji su proknjiženi u dnevnik prodaje,

- Procjena: Upoređuju se cijene i uslovi razmjene iz uzorka izlaznih faktura s

odobrenim cijenovnikom i uslovima razmjene,

- Mehanička tačnost: Na uzorku poslovnih događaja u vezi s prodajom testira se

točnost prijenosa u dnevnik prodaje i pomoćnu knjigu potraživanja.

6 William F. Messier, Jr. ; Revizija, priručnik za revizore i studente. Zagreb : Faber & Zgombić Plus, 2000.

7


3.3. Analitički postupci

Analitički postupci su revizijski testovi koji se mogu primjeniti za ispitivanje

tačnosti računa kao što su prihod od prodaje, potraživanje, ispravak za sumnjiva i sporna

potraživanja, rashod za sumnjiva i sporna potraživanja i povrat prodane robe i popusti jer

se takvim testovima može prikupiti dovoljno dokaza uz mali trošak. Kada se analitički

postupci provode kao dio planiranja revizije, mogu pokazati jako dobre rezultate kod

identificiranja računa sa značajnom greškom. Analitički postupci mogu se korisno

primjeniti za opći uvid u račune povezane s prodajom.

Na primjer, uporedbom postotka bruto dobiti s postocima prijašnjih godina ili s

informacijama iste djelatnosti može se prikupiti dovoljno dokaza o neevidentiranom

prihodu (potcjenjivanje) ili o fiktivnom prihodu (precjenjivanje) te o povezanim

potraživanjima kad je pokazatelj značajno veći ili manji od pokazatelja prijašnjih godina ili

od informacija iste djelatnosti. Pomoću pokazatelja može se isto tako doći do informacija o

promjeni u politici formiranja cijena. Preko pet pokazatelja mogu se prikupiti dokazi o

tome jesu li potraživanja tačno odrazila neto ostvarivu vrijednost. Svaki pokazatelj pomaže

revizoru kod procjene tačnosti ispravka za sumnjiva i sporna potraživanja, koji opet utječe

na ispravnost potraživanja i rashoda za sumnjiva i sporna potraživanja. Na primjer, ako su

se u prethodnoj godini potraživanja naplaćivala u prosjeku za 28 dana, a u tekućoj se broj

dana povećao na 40, revizor očekuje da su potraživanja precijenjena i da je rashod za

sumnjiva i sporna potraživanja podcijenjen zbog mogućih sumnjivih i spornih

potraživanja. Konačno, usporedbom omjera povrata prodane robe ili popusta na prodanu

robu i prihoda, s istim omjerom prijašnjih godina i informacijama iste djelatnosti revizor

može utvditi jesu li proknjiženi svi povrati prodane robe ili popusti na prodanu robu.

Revizor može isto tako procijeniti rashod za proviziju u prodaji množeći prosječnu stopu

provizije s neto prihodom od prodaje i uspoređujući dobiveni iznos s proknjiženim

rashodom za proviziju. U mnogim situacijama revizor može bez provođenja ikakvog

dodatnog nezavisnog testa prihvatiti da su računi povrata prodane robe, prodajnih popusta i

rashoda za proviziju prikazani realno i objektivno ako se rezultat analitičkih informacija

slaže s očekivanjima revizora.

3.4. Testovi salda – potraživanja od kupaca

8


Rasprava o svakom cilju revizije odnosi se na račune potraživanja, ispravak za

sumnjiva i sporna potraživanja i rashod za sumnjiva i sporna potraživanja. Prvo se

raspravlja o mehaničkoj tačnosti jer revizor mora utvrdti je li analitika knjiženja koja

podržava račun što se revidira u skladu s glavnom knjigom.

Mehanička tačnost: Iznosi finansijskih izvještaja proizilaze iz salda glavne knjige. Za

provjeru tačnosti finansijskih izvještaja revizor testira račun glavne knjige tako što ispituje

iznose ili procjene koje čine salda. Kod mnogih računa saldo glavne knjige dobiva se iz

analitičkog knjigovodstva ili preko popisa koji čini saldo. Obično revizor prije provođenja

ostalih testova salda testira pomoćnu knjigu većim brojem testova kojima se testira

mehanička tačnost.

Potraživanje se revidira na isti način. Na primjer, revizor usklađuje pomoćnu knjigu

potraživanja od kupaca s (kontrolnim) računima potraživanja u glavnoj knjizi. Tipično

usklađenje provodi se pomoću starosne liste potraživanja tako što se upoređuje njegov zbir

sa zbirom potraživanja u glavnoj knjizi. Revizor upotrebljava starosnu listu potraživanja iz

analitičkog knjigovodstva jer na temelju informacija iz te liste ispituje ispravak za

sumnjiva i sporna potraživanja.

Revizor mora isto tako biti siguran je li analitika koja čini starosnu listu mehanički

tačna. To se može provjeriti na nekoliko načina. Jedan način uključuje uglavnom ručne

revizijske postupke. Prvo se u starosnoj listi zbrajaju iznosi po stupcima i redovima. Pod

zbrajanjem po stupcima i redovima misli se na zbrajanje svakog stupca starosne liste i

nakon toga zbrajanje podzbirova stupaca kako bi se rezultat uskladio s ukupnim saldom

računa. Nakon toga se bira uzorak računa kupaca kako bi se uključio u starosnu listu

potraživanja. Za svaki izabrani račun kupca revizor prati saldo natrag do analitičkog

knjigovodstva i provjerava starost potraživanja pomoću ukupnog iznosa i iznosa u svakom

stupcu. Drugim načinom revizor može upotrijebiti revizijske tehnike koje se pomažu

kompjuterom. Ako su glavne kontrole elektronske obrade podataka odgovarajuće, revizor

može upotrijebiti revizijski softver kako bi u računovodstvenom sistemu komitenta ispitao

starosne liste potraživanja.

Valjanost potraživanja jedan je od najvažnijih ciljeva revizije jer revizor želi biti

siguran da saldo nije precijenjen uključivanjem fiktivnih kupaca ili iznosa. Glavni

revizijski postupak za ispitivanje valjanosti kao cilja revizije potraživanja je konfirmacija

salda od strane kupca. Ako kupac ne odgovori na poslani zahtjev za konfirmacijom salda,

mogu se upotrijebiti dodatni revizijski postupci.

Potpunost: Što se tiče potpunosti, revizora zanima jesu li sva potraživanja u

analitičkom knjigovodstvu potraživanja uključena i u račun potraživanja glavne knjige.

9


Usklađenje starosne liste potraživanja s glavnom knjigom traba otkriti ispuštena

potraživanja bilo iz analitičkog knjigovodstva bilo iz glavne knjige. Ako računovodstveni

sistem komitenta sadrži pravilne kontrolne ukupne zbirove i usklađenja, takve će se

pogreške otkriti i ispraviti mjerodavnim kontrolnim postupcima. Ako računovodstveni

sistem komitenta nema ovakve kontrolne postupke ili ako oni nisu učinkoviti, revizor mora

pratiti uzorak otpremnice do izlaznih faktura, dnevnika prodaje i analitičkog knjigovodstva

pootraživanja kako bi bio siguran da su poslovni događaji evidentirani.

Cutoff: Ovim ciljem pokušava se utvrditi jesu li svi poslovni događaji u svezi s

prodajom i povezani računi potraživanja evidentirani u odgovarajućem razdoblju. Kod

većine revizija usklađuje se cutoff prodaje s cutoffom zaliha jer otprema robe obično

ukazuje na dovršenje postupka zarađivanja. Revizor nastoji provjeriti je li za otpremljenu

robu u tekućem razdoblju proknjižen odgovariajući prihod od prodaje, a isto tako je li za

proknjižen prihod od pridaje smanjeno stanje na zalihama. Nadalje, revizor nastoji utvrditi

postoji li pouzdani cutoff za povrat prodane robe. Ako ne postoji prikladan cutoff

poslovnih događaja u vezi s prodajom, doći će do pogrešnog knjiženja prihoda i

potraživanja što će se odraziti u tekućem i budućim razdobljima. U većini slučajeva greške

koje se odnose na cutoff nisu namjerne, a nastale su zbog kašnjenja priznavanja otpreme

robe ili priznavanja prihoda od prodaje. U drugim slučajevima konitent može namjerno

izostaviti priznavanje poslovnih događaja u vezi s prodajom u tekućem razdoblju ili može

priznati prihod od prodaje za iduće razdoblje u tekućem. Računovodstevni sistem

komitenta treba imati kontrolu kojom se osigurava pravovremenost knjiženja poslovnih

događaja u vezi s prodajom. Iz rezultata testova kontrole, ako se provode, trebaju se

prikupiti dokazi o pravovremenosti kao cilju interne kontrole. Nadalje, komitent treba

kontrolisati kraj razdoblja kako bi bio siguran da postoji odgovarajući cutoff prodaje

između računovodstvenih razdoblja. Test cutoffa prodaje je jednostavan. Revizor prvo

utvrđuje broj posljednje otpremnice koja je izdana u tekućem razdoblju. Nakon toga, uzima

se za nekoliko dana neposredno prije, i nakon, kraja razdoblja uzorak izlaznih faktura i

povezanih otpremnica. Pod pretpostavkom da je prihod od prodaje knjižen u trenutku

otpreme, izlazne fakture koje predstavljaju otpremljenu robu prije kraja godine trebaju se

knjižiti za tekuće razdoblje, a izlazne fakture za otpremljenu robu nakon kraja godine

trebaju se knjižiti kao prihod od prodaje za sljedeće razdoblje.

Pravo vlasnoštva: Revizor mora utvrditi ima li preduzeće pravo vlasništva nad

potraživanjima budući da njegovi finansijski izvještaji ne smiju sadržavati prodana

potraživanja. U većini slučajeva komitent je vlasnik svih potraživanja. Međutim, ponekad

komitent može prodati potraživanja. Revizor može otkriti je li preduzeće prodalo

10


potraživanja uvidom u konfirmacije salda s bankom, novčane primitke s obzirom na

plaćanja onih preduzeća na koja se potraživanja odnose ili zapisnike sa sastanka uprave u

kojima se može otkriti odobravanje prodaje ili prenosa potraživanja.

Procjena: U vezi s procjenom potraživanja postoje dva glavna pitanja. Prvo pitanja

odnosi se na procjenu poslovnih događaja u vezi s prihodima i novčanim primicima od

kojih se sastoji analitika bruto potraživanja. U ovom slučaju revizor prosuđuje količinu i

formiranje cijena stavaka u izlaznim fakturama i ispravnosti knjiženja naplate, uključujući i

popuste. Knjiženje naplate utječe na bruto potraživanja kao i na prihod od prodaje.

Testovima kontrole i dokaznim testovima poslovnih događaja obično se dokazuju greške u

vezi s formiranjem cijena. Greške u vezi s formiranjem cijena, posebno kad je izlazna

faktura precijenjena ili kad nije proknjižen stvarni iznos fakture, mogu se otkriti i metodom

konfirmacije salda. Drugo pitanje procjene odnosi se na neto ostvarivu vrijednost

potraživanja. Revizor nastoji utvrditi realnost ispravka za sumnjiva i sporna potraživanja,

a prema tome, i rashoda za sumnjiva i sporna potraživanja. Na ispravak za sumnjiva i

sporna potraživanja utječu interni faktori kao što su način odobravanja odgode plaćanja,

politika naplate i eksterni faktori kao što su stanje u privredi, položaj djelatnosti i finasijska

snaga kupca.

Klasifikacija: Glavna pitanja vezana za ciljeve klasifikacije su:7

1) identificiranje i reklasifikacija svih značajnih odobravanja na računu potraživanja

od kupaca,

2) odvajanje kratkoročnih od dugoročnih potraživanja,

3) stjecanje uvjerenja u vezi s pravilnom klasifikacijom različitih vrsta potraživanja.

Kada kupac plaća unaprijed ili kad se izdaje obavijest o odobrenju, mnoga preduzeća

za određeni iznos odobravaju račun potraživanja od kupaca. Revizor treba utvrditi za

koliko je račun potraživanja odobren i, ako je značajno, reklasificirati ih bilo kao predujam

bilo kao drugu vrstu obaveze. Što se tiče drugog pitanja, revizor mora identificirati i

odvojiti kratkoročna od dugoročnih potraživanja. Potraživanja od redovnih aktivnosti ne

trebaju sadržavati dugoročna potraživnja. Revizor mora takođe osigurati da se potraživanja

koje ne potječu od redovnih aktivnosti pravilno razdvajaju od potraživanja od kupaca. Na

primjer, potraživanja od zaposlenih ili povezanih stranaka trebaju se razdvojiti od

potraživanja prema kupcima jer se korisnici izvještaja mogu zavarati ako se takva

potraživanja spajaju.

7 William F. Messier, Jr. ; Revizija, priručnik za revizore i studente. Zagreb : Faber & Zgombić Plus, 2000

11


Objavljivanje je važan cilj revizije računa u vezi s prihodima. Dok je uprava odgovorna

za tačnost finansijskih izvještaja, revizor mora provjeriti je li u njima objavljeno sve što je

potrebno. Većina se revizorskih društava koristi jednom vrstom podsjetnika kako bi za

svaki račun osigurali potrebna objavljivanja.

3.5. Postupak konfirmacije potraživanja od kupaca

Konfirmacija salda je postupak kojim se uspostavlja neposredna veza s trećom stranom u

pogledu zahtjeva revizora da mu se dostave informacije o pojedinoj stavci koja se odnosi

na finansijske izvještaje. Konfirmacija potraživanja smatra se općeprihvaćenim revizijskim

postupkom i vjerovatno će revizor tražiti konfirmaciju salda potraživanja od kupaca.

Konfirmaciju salda revizor moće iskoristiti za različite ciljeve revizije. Međutim,

konfirmacije obično pružaju različite nivoe uvjerenja za različite revizijske ciljeve.

Konfirmacija salda potraživanja uglavnom je pouzdan izvor dokaza pri ispitivanju cilja

valjanosti. Ako kupac potvrdi iznos duga prema komitentu, revizoru je to dovoljan dokaz

valjanosti potraživanja. Konfirmacija salda mogu također poslužiti kao dokazni materijal u

slučaju ispitivanja potpunosti, cutoffa i procjene. Na primjer, odgovor kupca na poslanu

konfirmaciju u vezi s dugovnim iznosom jedan je od dokaza pri ispitivanju procjene.

Veliki broj faktora utječe na pouzdanost rezultata dobivenih konfirmacijom salda.

Kod testiranja potraživanja konfirmacijama salda revizor treba uzeti u obzir sljedeće

faktore:

- vrstu konfirmacije salda,

- prijašnja iskustva revizora stečena kod komitenta ili u sličnim revizijama,

- kupca kome je upućen upit za konfirmaciju salda.

Postoje dvije vrste konfirmacija salda: pozitivna i negativna. Prema pozitivnoj

konfirmaciji salda kupac mora izjaviti slaže li se s navedenim iznosom duga prema

komitentu. Prema tome, od kupca se traži odgovor bez obzira na njegovo mišljenje o

tačnosti navedenog iznosa. Ponekad revizor šalje kupcu „bjanko“ oblik pozitivne

konfirmacije salda, a on treba na određeno mjesto upisati iznos duga prema komitentu.

Prema negativnoj konfirmaciji salda od kupca se traži odgovor samo ako se ne slaže s

iznosom duga prema komitentu.

4. ZAKLJUČAK

12


U okviru ovoga rada razmatrali smo postupak revizije ciklusa prodaje i potraživanja od

kupaca kao jednog od elemenata finasijskih izvještaja i povezanih računa.

Raspravljali smo o dokaznim revizijskim postupcima koje provodi revizor kako bi

postigao odgovarajući nivo rizika neotkrivanja s obzirom na račune koji se odnose na

ciklus prodaje.

Iako je naglasak bio na računima potraživanja, rasprava se isto tako odnosila i na

ispravak za sumnjiva i sporna potraživanja i rashode za sumnjiva i sporna potraživanja i

povrat prodane robe i popuste, jer se na ovim računima često može naći veliki broj grešaka

koji revizoru mogu biti znak da obrati pažnju i na ostale povezane račune.

Nakon provođenja planiranih dokaznih testova revizor utvrđuje vjerovatne greške

(planirane greške plus ispravak za rizik statističkog uzorka) kod potraživanja od kupaca

koristeći ili metodu testiranja na temelju statističkog uzorka ili neku metodu koja ne sadrži

statistički uzorak. Vjerovatna greška tada se upoređuje s predviđenom dopuštenom

greškom računa. Ako je vjerovatna greška manja od dopuštene, revizor prihvata da je

račun bez greške. Suprotno, ako je vjerovatna greška veća od dopuštene, revizor može

zaključiti da su potraživanja pogrešno iskazana.

Revizor treba takođe analizirati one greške koje su otkrivene korištenjem dokaznih

testova poslovnih događaja, analitičkih postupaka i testova salda. U nekim se slučajevima

ove greške mogu iskoristiti kao dodatni dokazi za kontroloni rizik. Identificiranjem uzroka

greške revizor može utvrditi da je početna procjena visine kontrolnog rizika bila preniska.

Na primjer, revizor može smanjiti procjenu učinkovitosti kontrole odobravanja odgode

plaćanja na temelju velikog broja grešaka koje su otkrivene testiranjem ispravka za

sumnjiva i sporna potraživnja. To može uticati na revizorsku procjenu revizijskog rizika.

Ako revizor zaključi da je revizijski rizik neprihvatljivo velik, potrebno je provesti

dodatne revizijske postupke, komitent treba uskladiti povezane finansijske izvještaje tako

da budu prihvatljivi ili će revizor izdati negativno revizijsko mišljenje.

Ukratko rečeno, konačna odluka o potraživanjima i povezanim računima temelji se

na tome jesu li provedeni dokazni testovi pružili dovoljno dokaza.

LITERATURA

13


1. William F. Messier, Jr. ; Revizija, priručnik za revizore i studente. Zagreb :

Faber & Zgombić Plus, 2000.

2. Stanišić Milan, Revizija; Univezitet Singidunum Beograd, 2006. god.

3. Stanišić Milan, Metodologija Revizije; Univezitet Singidunum Beograd, 2006. g

4. Kapić Reuf, Eksterna revizija, Ekonomski Fakultet u Tuzli, Tuzla 2000. god.

5. Tušek, B., Žager, L., Revizija, Hrvatska zajednica računovođa i financijskih

djelatnika, Zagreb,2006.

6. Durmić Selim, Zbornik radova, Zavod za računovodstvo i reviziju F BiH,

Sarajevo 2002 god

7. Zakon o računovodstvu i reviziji Federacije BiH «Službene novine Federacije

BiH» , broj 32/05

8. http://www.revizorska-komora.hr/standardi1.html

9. http://oliver.efpu.hr/~mskare/predavanja/poglavlje7/poglavlje7.htm

14

http://oliver.efpu.hr/~mskare/predavanja/poglavlje7/poglavlje7.htm

Documents

Seminarski Revizija potraživanja