IZVJEŠTAJ O PROMJENAMA KAPITALA

Okvir za prezentaciju i sastavljanje finansijskih izvještaja

Kapital je ostatak imovine subjekta nakon odbitaka svih njegovih obaveza.

Sredstva – Obaveze = Kapital

U dioničkom društvu mogu se prikazati odvojeno: uplate dioničara, zadržane zarade, rezerve.

Koncepti kapitala i očuvanja kapitala• Očuvanje finansijskog kapitala • Očuvanje fizičkog kapitala

Prema konceptu očuvanja finansijskog kapitala, profit predstavlja porast nominalnog novčanog kapitala kroz to razdoblje.Prema konceptu očuvanja fizičkog kapitala, profit predstavlja povećanje tog kapitala tokom perioda.

Izvještaj o promjenama kapitala Daje prikaz podataka o promjenama u kapitalu za dvogodišnji period sa podacima o:

• povećanju (smanjenju) kapitala • efektima revalorizacije • dodatno uplaćenom kapitalu • akumuliranoj dobiti ili gubitku iz prethodnog perioda

MRS 1

Subjekt je dužan objaviti sljedeće:a) za svaku vrstu dioničkoga kapitala:

broj odobrenih dionica, broj u cijelosti plaćenih izdanih dionica i broj izdanih dionica koje nisu u cijelosti plaćene, nominalnu vrijednost po dionici ili da dionice nemaju nominalnu vrijednost, usklađivanje broja izdanih dionica na početku i na kraju razdoblja, prava, prioritete i ograničenja vezana uz vrstu dionica, uključujući ograničenja u raspodjeli

dividendi i povratu kapitala, dionice subjekta koje drži subjekt ili ih drže njegova zavisna ili pridružena društva i dionice rezervisane za izdavanje po opcijama i ugovorima o prodaji dionica, uključujući

uvjete i iznose. b) opis vrste i namjene svake rezerve u okviru kapitala.

U slučaju da je subjekt razvrstao: a) instrument s opcijom prodaje razvrstan kao glavnički instrument ilib) instrument koji subjektu nalaže obavezu da isporuči drugoj strani razmjeran udjel u neto imovini subjekta samo prilikom likvidacije i razvrstan je kao vlasnički instrument između finansijskih obaveza i kapitala.

Dužan je objaviti iznos koji je reklasifikovan sa svake i u svaku kategoriju , kao i vrijeme i razloge razvrstavanja.

Subjekt je dužan u izvještaju o promjenama kapitala iskazati:a) ukupnu sveobuhvatnu dobit perioda, b) učinke retroaktivne primjene promjene računovodstvenih politika ili retroaktivnog prepravljanja iznosa priznatih u skladu s MRS-om 8 i c) [brisano], d) usklađivanje između knjigovodstvenog iznosa svake komponente kapitala na početku i na kraju perioda.

Uz odvojeno prikazivanje svake promjene proizašle iz: dobiti ili gubitka svake stavke ostale sveobuhvatne dobiti i transakcija s vlasnicima u njihovom svojstvu vlasnika, uz odvojen prikaz uplata vlasnika i

isplata vlasnicima po osnovu kapitala te promjena vlasničkih udjela u zavisnim društvima koje nemaju za posljedicu gubitak kontrole.

PROMJENE

Subjekt je dužan, bilo izvještaju o promjenama kapitala ili u bilješkama, prezentovati iznos dividende koja je priznata za raspodjelu vlasnicimatokom perioda, kao i pripadajući iznos po dionici.

Promjene kapitala subjekta između početka i kraja izvještajnog perioda odražavaju povećanje ili smanjenje neto imovine tokom tog perioda. Promjene kapitala uključuju: transakcije s vlasnicima, ukupan iznos prihoda i rashoda , uključujući dobit i gubitke.

MRS 8 zahtijeva retroaktivno usklađivanje za učinke promjena računovodstvenih politika, u mjeri u kojoj je to izvodivo. MRS 8 također zahtijeva retroaktivno prepravljanje radi ispravljanja pogrešaka, u mjeri u kojoj je to izvodivo. Retroaktivno usklađivanje i retroaktivno prepravljanje provodi se na početnom stanju zadržane dobiti, osim ako neki MSFI ne nalaže retroaktivno usklađivanje neke druge komponente kapitala.

MRS 8

Retroaktivna primjena - subjekt će uskladiti početno stanje svake komponente kapitala na koju se ta promjena odražava, za najraniji prezentovani period.

Retroaktivna primjena na neki raniji period se smatra neizvodivom uvijek kada je neizvodivo odrediti kumulativni efekat i na početna i na završna stanja u izvještaju o finansijskom položaju za taj period.

Usklađivanje se uobičajeno provodi na zadržanim zaradama, ali i na drugim komponentama kapitala (npr., kako bi se postupilo u skladu sa nekim Standardom ili Tumačenjem).

Kada je neizvodivo odrediti kumulativni efekt primjene nove računovodstvene politike na sve ranije periode, subjekt će na početku tekućeg perioda uskladiti uporedne informacije kako bi novu politiku primijenio unaprijed (prospektivno) od najranijeg datuma od kada to jeste izvodivo.

Efekat promjene računovodstvene procjene priznaje se prospektivno, njegovim uključivanjem u dobit ili gubitak u:a) periodu promjene, ako promjena utječe samo na taj period, ili b) periodu promjene i budućim periodima, ako promjena utječe na oboje.

Greške:• priznavanje • vrednovanje • prezentacija • objavljivanje elemenata finansijskih izvještaja

Subjekt treba značajnu grešku ranijeg perioda ispraviti retroaktivno, u prvom setu finansijskih izvještaja odobrenih za izdavanje nakon njenog otkrivanja:a) prepravljanjem uporednih iznosa za prezentovani(e) prethodni(e) period(e) u kojem (odnosno u kojima) je greška nastala; ilib) ako je greška nastala prije najranijeg prezentovanog perioda, prepravljanjem početnog stanja imovine, obaveza i kapitala za najraniji prezentovani period.

Ograničenja retroaktivnog prepravljanja

Kada je neizvodivo utvrditi efekte greške na uporedne informacije za jedan ili više prezentovanih prethodnih perioda, subjekt će prepraviti početna knjigovodstvena stanja:

imovine, obaveza i kapitala za najraniji period.

Greška ranijeg perioda se isključuje iz dobiti ili gubitka perioda u kojem je otkrivena.

PORESKI BILANS

POJMOVI

Porez na dobit jeste porez što ga trgovačka društva plaćaju na ostvarenu dobit, tj. na razliku prihoda i rashoda. Taj se porez u drugim zemljama obično naziva porezom na dohodak trgovačkih društava tj. pravnih osoba, za razliku od poreza na dohodak koji plaćaju fizičke osobe.

Porezna osnovica je dobit koja se utvrđuje prema računovodstvenim propisima kao razlika prihoda i rashoda prije obračuna poreza na dobit, uvećana i umanjena prema odredbama Zakona o porezu na dobit.

Dvostruko oporezivanje nastaje ako je propisano da trgovačko društvo treba platiti porez na svoju dobit, a njegovi dioničari pojedinačno trebaju platiti porez na dividende isplaćene iz već oporezovane dobiti.

Računovodstvena dobit je dobit ili gubitak razdoblja prije oduzimanja rashoda za porez.

Oporeziva dobit (porezni gubitak) je dobit (gubitak) razdoblja, određena u skladu sa propisima koje su donijele porezne vlasti, prema kojem postoji obaveza plaćanja (povrata) poreza na dobit.

Rashod za porez (prihod od poreza) je zbirni iznos tekućeg poreza i odgođenog poreza koji je uključen u određivanje neto dobiti ili gubitka razdoblja.

Tekući porez je iznos poreza na dobit za platiti (vratiti) na oporezivu dobit (porezni gubitak) za razdoblje.

Odgođene porezne obaveze jesu iznosi poreza na dobit plativi u budućim razdobljima koji se odnose na oporezive privremene razlike.

Odgođena porezna imovina jesu iznosi poreza na dobit za povrat u budućim razdobljima, a odnose se na:

a) privremene razlike koje se mogu odbiti;

b) prenesene neiskorištene porezne gubitke; i

c) prenesene neiskorištene porezne olakšice.

Privremene razlike su razlike između knjigovodstvene vrijednosti imovine ili obaveze u izvještaju o finansijskom položaju i njihove porezne osnovice.Privremene razlike mogu biti ili:

oporezive privremene razlike odbitne privremene razlike

Porezni rashod (porezni prihod) obuhvata tekući porezni rashod (tekući porezni prihod) i odgođeni porezni rashod (odgođeni porezni prihod).

MRS 12

Cilj ovog standarda je odrediti računovodstveni postupak za poreze na dobit. Glavno pitanje u računovodstvu za poreze na dobit je kako obračunati tekuće i buduće porezne učinke:

budućeg povrata (podmirenja) knjigovodstvene vrijednosti imovine (obaveza) koji su priznati u izvještaju o finansijskom položaju subjekta

transakcija i drugih događaja tekućeg razdoblja koji su priznati u financijskim izvještajima subjekta.

Ovaj Standard zahtjeva da subjekt obračuna porezne učinke transakcija i drugih poslovnih događaja na isti način kako inače obračunava same transakcije i poslovne događaje.

Kod transakcija i poslovnih događaja priznatih izvan dobiti ili gubitka, bilo u sklopu ostale sveobuhvatne dobiti ili izravno u kapitalu, porezni učinci povezani s njima također se priznaju izvan dobiti ili gubitka, u sklopu ostale sveobuhvatne dobiti, odnosno izravno u kapitalu.

Za transakcije i druge poslovne događaje koji su izravno priznati u kapital, također se u kapitalu priznaju i odnosni porezni učinci.

Slično tome, priznavanje odgođene porezne imovine i obaveza u poslovnom spajanju utiče na iznos goodwilla proizašlog iz tog poslovnog spajanja ili iznos dobiti priznate temeljem povoljne kupovine.

Ovaj se Standard također bavi se priznavanjem odgođene porezne imovine proizašle iz neiskorištenih poreznih gubitaka ili neiskorištenih poreznih olakšica, prezentiranjem poreza na dobit u financijskim izvještajima i objavljivanjem informacija koje se odnose na poreze na dobit.

Za svrhe ovoga MRS, porezi na dobit uključuju sve domaće i inozemne poreze kojima je osnovica oporeziva dobit. Porezi na dobit također uključuju i druge poreze, kao što su porez po odbitku koji je porezna obaveza podružnice, pridruženog društva ili zajedničkog pothvata kod raspodjele izvještajnom subjektu.

Ovaj se MRS ne bavi se računovodstvenim metodama za državne potpore ili ulaganjima poreznih olakšica.

Međutim, ovaj MRS uređuje računovodstvo za privremene razlike koje mogu nastati iz državnih potpora ili ulaganja poreznih olakšica.

Poreski bilans

Poreski bilans ne predstavlja dio osnovnog seta finansijskih izvještaja. Predstavlja poseban finansijski izvještaj, koji ima za cilj da prikaže tačnu, realnu osnovicu za oporezivanje. Osnovicu oporezivaja predstavlja oporeziva dobit obveznika koja se utvrđuje u poreznom bilansu. Oporeziva dobit se utvrđuje usklađivanjem dobiti obveznika iskazane u bilansu uspjeha, na načn propisan Zakonom o porezu na dobit.

Zbog suprotnih interesa koji vladaju između poreskih organa i preduzeća pitanje sastavljanja poreskog bilansa je složeno.Poreskom organu je cilj da utvrdi tačnu poresku osnovicu, a preduzeću, da mu se ne bi pogoršalo finansijsko zdravlje, manju poresku osnovicu.

Poreski obvezniciPoreski bilans dužni su sastavljati svi porezni obveznici.Poreski obveznik je privredno društvo i druga pravna lica koja privrednu djelatnost obavljaju samostalno i trajno prodajom proizvoda i pružanjem usluga na tržištu radi ostvarivanja dobiti.

Vrste poreskih obveznikaRezident je pravno lice čije je sjedište upisano u registar društva u Federaciji ili kojem se stvarna uprava i nadzor nad poslovanjem nalazi u Federaciji.

Nerezident je pravno lice koje je osnovano i čije je sjedište ili kojem su stvarna uprava i nadzor nad poslovanjem van teritorije Federacije, a djelatnost u Federaciji obavlja preko poslovne jedinice ili povremeno.

Kada se sastavlja poreski bilans?

Porez na dobit utvrđuje se nakon isteka kalendarske godine ili drugog perioda utvrđivanja poreza na dobit prema poreznoj osnovici utvrđenoj u tom periodu.Za period kraći od godine dana poreski obveznici nisu obavezni da sastavljaju ovaj izvještaj.Pravna lica, privredna društva imaju pravo i mogućnost da podnesu porezni bilans, ukoliko žele da zbog izmijenjenih uvjeta poslovanja umanje (povećaju) mjesečnu akontaciju po osnovu poreza na dobit.

Kada i kome se dostavlja?

Obveznik je dužan da pravilno i tačno popunjenu poreznu prijavu sa poreznim bilansom podnese nadležnoj ispostavi Porezne uprave u roku od 30 dana po isteku roka propisanog za podnošenje godišnjeg obračuna rezultata poslovanja. Uz poreznu prijavu sa poreznim bilansom obveznik podnosi bilans uspjeha i drugu dokumentaciju koja je propisana ovim Zakonom.

Obveznici koji ne podliježu plaćanju poreza na dobit:

Centralna banka Bosne i Hercegovine Tijela federalne, kantonalne i lokalne samouprave Federalne, kantonalne i lokalne ustanove, zavodi, vjerske zajednice, političke stranke,

sindikat, komore, udruženja, umjetnička udruženja, vatrogasna udruženja, turističke zajednice, sportski klubovi, humanitarne organizacije i dr.po osnovu: prihoda iz budžeta ili javnih fondova, sponzorstva ili donacije u novcu ili naturi, kamata, dividendi, članarina, prihoda od prodaje ili prijenosa dobara koje se koriste ili su se koristili za obavljanje djelatnosti.

Porez na dobit i oslobađanje od poreza

Porez na dobit plaća se po stopi od 10% na utvrđenu poreznu osnovicu u poreznom bilansu. Obveznik koji je u godini za koju se utvrđuje porez na dobit izvozom ostvario preko 30% od

ukupno ostvarenog prihoda oslobađa se plaćanja poreza na dobit za tu godinu. Obveznik koji u periodu od pet uzastopnih godina investira u proizvodnju u vrijednosti od

najmanje 20 miliona KM, na teritoriji Federacije BiH, oslobađa se plaćanja poreza na dobit za period od pet godina počevši od prve godine investiranja u kojoj mora biti investirano najmanje četiri miliona KM.

Obveznik koji zapošljava vise od 50% invalidnih lica i lica sa posebnim potrebama duže od godinu dana oslobađa se plaćanja poreza na dobit za godinu u kojoj je bilo zaposleno više od 50% invalidnih lica i lica sa posebnim potrebama.

Obveznik- poslovna jedinica nerezidenta koji je osnovan ili čije je sjedište ili kojem se stvarna uprava i nadzor nad poslovanjem nalazi izvan teritorije Federacije, a u BiH oslobađa se plaćanja poreza na dobit za dobit koju ostvari poslovanjem na teritoriji Federacije.

Porezni tretman Promjene oblika društva

Ako obveznik mijenja pravni oblik (spajanje, pripajanje, podjela) pri čemu se nastavljaju uvoditi knjigovodstvene vrijednosti imovine i obaveza, mjenjanje pravnog oblika ne utiče na oporezivanje.

Ako se u slučaju iz stava 1.ovog člana ne nastavljaju knjigovodstvene vrijednosti, razlika kapitala koja proizilazi iz promjena pravnog oblika, smatra se oporezivom dobiti. Obveznici koji se spajaju, pripajaju ili dijele dostavljaju poreznoj upravi finansijske izvještaje i poreznu prijavu sa poreznim bilansom računajući od dana koji prethodi danu spajanja, pripajanja ili podjele.

Porezni tretman likvidacije obveznika

Dobit utvrđena u postupku likvidacije obveznika podliježe oporezivanju. Dobit obveznika u toku likvidacije utvrđuje se upoređivanjem neto imovine obveznika na početku i na kraju postupka likvidacije. Obveznik nad kojim se otvara postupak likvidacije dužan je na dan otvaranja postupka likvidacije zaključati poslovne knjige i sastaviti bilans otvaranja likvidacije, odnosno godišnji obračun.

Sadržaj poreskog bilansa

Porezni bilans sadrži porezno dopustive rashode i neoporezive prihode za iste pozicije sadržane u bilansu uspjeha na osnovu kojih se utvrđuje porezna osnovica, kao i ostale pozicije koje utiču na visinu oporezive dobiti ili poreznog gubitka, visinu poreza na dobit i iznos obračunatog poreza na dobit prije i poslije umanjenja za porezne poticaje.

Osnovni elementi poreznog bilansa

utvrđivanje poreske osnovice1. Finansijski rezultat iskazan u bilansu uspjeha2. Kapitalni dobici i gubici3. Usklađivanje rashoda4. Usklađivanje prihoda5. Transferne cijene6. Oporeziva dobit za period ili porezni gubitak za period7. Poreska osnovica obračunati porez, oslobađanja i umanjenja poreske obaveze

Utvrđivanje porezne osnovice

Polazna stavka za utvrđivanje poreske osnovice je finansijski rezultat bilansa uspjeha, tj.dobit poslovne godine prije poreza (ili gubitka), koji se u postupku utvrđivanja poreske osnovice koriguje na način kako je to propisano zakonom.

Kapitalni dobici i gubici

Kapitalnim dobicima, koji uvećavaju oporezivu dobit u periodu u kome su iskazani, smatraju se svi oni iznosi koji direktno uvećavaju akumuliranu ili tekuću dobit u bilansu stanja, u skladu sa MRS/MSFI. Kapitalni gubici koji direktno umanjuju akumuliranu ili tekuću dobit u bilansu stanja, umanjuju i oporezivu dobit u periodu u kome su iskazani u skladu sa MRS/MSFI.

Pod kapitalnim dobicima i gubicima se podrazumjevaju realizirani dobici i gubici koji se u skladu sa odredbama određenih MRS/MSFI ne iskazuju u bilansu uspjeha,već izravno u bilansu stanja i to u korist ili na teret akumulirane dobiti.Nerealizirani dobici i gubici, koji se u bilansu stanja iskažu na stavci „revalorizacijske rezerve“ ne predstavljaju korektivnu stavku u poreskom bilansu.Kapitalni dobici i gubici iz osnova korišenja i otuđenja revalorizacionih stalnih sredstava iskazani sukladno MRS/MSFI, uvećavaju odnosno umanjuju poresku osnovicu.

Usklađivanje rashoda

Na pozicijama 5-32, se vrši usklađivanje rashoda/troškova koji se u poreskom bilansu ne priznaju ili se priznaju u iznosima koji se razlikuju od iznosa iskazanih u bilansu uspjeha.Razlike između porezno priznatog iznosa rashoda/troškova u poreskom bilansu i iznosa rashoda/troškova iskazanih u bilansu uspjeha mogu biti:

1. Stalne razlike 2. Privremene razlike

Stalne razlike- pojavljuju se kod rashoda koji se priznaju u finansijskim izvještajima, ali se ne priznaju ili se samo djelimično priznaju u poreskom bilansu.Ove razlike se uvijek odnose na isto obračunsko razdoblje u poreskom bilansu i u finansijskim izvještajima, te i porez temeljen na ovim razlikama pripada upravo tom razdoblju.Stalne razlike uvećavaju poresku osnovicu.

Privremene razlike - nastaju zbog toga sto se razdoblje u kojem su neke stavke rashoda/troškova uključene u poresku osnovicu ne podudara sa razdobljem u kojem su one uključene u bilans uspjeha.Ove razlike u FBiH mogu nastati kod troškova amortizacije, rezervisanja, vrijednosnog usklađivanja potraživanja itd.Mogu biti stavke umanjenja (oporezive privremene razlike) ili uvećavanja (odbitne privremene razlike) poreske osnovice.

Izdaci za reprezentaciju koja se odnosi na privrednu djelatnost priznaju se kao rashod u iznosu od 30% troškova reprezentacije.

Donacije za humanitarne, kulturne, obrazovne, naučne i sportske svrhe (osim za profesionalni sport) priznaju se kao rashodi u iznosu od 3% ukupnog prihoda u poreznom periodu.

Izdaci na ime članarine komorama priznaju se kao rashod u iznosu od najviše 0,1% ukupnog prihoda u poreznom periodu osim članarina čije je plaćanje propisano zakonom.

Rashodi po osnovu sponzorstva priznaju se u iznosu od 2% od ukupnog prihoda u poreznom periodu.

Amortizacija

Odbitak po osnovu amortizacije dozvoljen je samo u vezi sa imovinom koja podliježe amortizaciji i koja se nalazi u upotrebi.

Amortizacija stalnih sredstava priznaje se kao rashod u poreznom bilansu do iznosa utvrđenog proporcionalnom metodom primjenom najviših godišnjih amortizacijskih stopa koje se propisuju podzakonskim aktom.

Imovina koja se amortizuje, a čija je nabavna vrijednost manja od 1.000 KM, može se odbiti u cijelosti u godini nabavke, pod uvjetom da je imovina stavljena u funkciju.

Nabavna vrijednost hardvera i softvera može se odbiti u cijelosti u godini u kojoj je izvršena nabavka

Amortizovana sredstva koja su jednom amortizovana ne mogu se ponovo uključiti u obračun amortizacije za potrebe poreznog bilansa.

Rashodima amortizacije smatra se i amortizacija povećanja vrijednosti stalnih sredstava zbog revalorizacije.

Ubrzana amortizacija provodi se po stopama koje mogu biti više za 50% od propisanih.

Pravo na ubrzanu amortizaciju obveznik ima za stalna sredstva koja služe za:1. spriječavanje zagađivanja vazduha, vode, zemljišta i ublažavanje buke i2. školovanje i obuka kadrova.

Porezno priznavanje amortizacije stalnih sredstava počinje prvog dana mjeseca koji slijedi iza mjeseca u kojem je sredstvo stavljeno u upotrebu.

Porezno planiranje pretpostavlja dvostruki obračun amortizacije (za porezne i računovodstvene svrhe), pri čemu nastaju privremene razlike.

Najviše stope amortizacije koje se priznaju kao porezno dopustiv rashod po grupama su:

1. Građevine 10% izuzev : Upravne, administrativne, uredske i ostale zgrade za obavljanje uslužnih djelatnosti 3% Stambene zgrade, hoteli, restorani 5% Ceste, komunalni objekti, gornji stroj željezničkih pruga 14,3%

2. Oprema, vozila, mehanizacija 20%, izuzev: Oprema za vodoprivredu, vodovod i kanalizaciju 14,3% Računari i oprema za zaštitu okoliša 33,3%

3. Višegodišnji zasadi 14,3%

4. Osnovna stada 40%

5. Nematerijalna stalna sredstva 20%

Porezno priznati troškovi i rashodi

U pojedinim odredbama Zakona i Pravilnika o porezu na dobit navodi se da su u cjelokupnom iznosu porezno priznati sljedeći troškovi i rashodi:

Troškovi istraživanja i razvoja Troškovi stipendiranja učenika i studenata na redovnom školovanju Na teret rashoda u poreznom bilansu priznaju se rashodi nastali po osnovu otpisa sumnjivih i

spornih potraživanja Doprinosi koje plaća poslodavac, pristojbe i druga javna davanja, koja ne ovisi o rezultatu

poslovanja Amortizacija povećanja vrijednosti stalnih sredstava s osnova revalorizacije

Usklađivanje prihoda

Prihodi koji se uključuju u poreski bilans jesu oni koji su u poslovnim knjigama i bilansu supjeha iskazani sukladno računovodstvenim propisima i MRS/MSFI.Obveznik – primalac dividendi ili udjela uz svoj porezni bilans, kao dokaze o umanjenju svoje porezne osnovice, prilaže izjavu isplatioca o obračunatom i plaćenom porezu na svoju dobit ili o oslobađanju od plaćanja poreza na dobit u skladu sa Zakonom.

Prihod po osnovu naplaćenih otpisanih potraživanja u slučaju da su u prethodnim bili uključeni u prihode i nisu bila predmet porezno dopuštenog ili priznatog rashoda ne ulaze u poreznu osnovicu.

Ako se prihodi odnose na rezervisanja koja u ranijim godinama nisu bila priznata kao porezno dopustiv rashod, takvi prihodi se tretiraju na isti način kao i naknadno naplaćena a i ranije porezno nepriznata otpisana potraživanja. Pod rezervisanjima koja se ne iskoriste u roku podrazumjevaju se prekomjerna rezervisanja koja se oprihoduju u skladu sa MRS/MSFI.Zavisno privredno društvo u smislu ovog pravilnika podrazumjeva privredno društvo u kojem matično privredno društvo ima najmanje 90% udjela ili dionica.Gubici koje matično privredno društvo iskaže u postupku likvidacije zavisnog privrednog društva u smislu člana 29. Zakona, ne priznaje se kao porezno dopustivo umanjenje porezne osnovice kod matičnog privrednog društva.

Transferne cijene

Transfernom cijenom smatra se cijena nastala u vezi sa transakcijama sredstvima ili stvaranjem obaveza među povezanim licima.Povezanim licem sa obveznikom smatra se ono fizičko lice ili pravno lice u čijim se odnosima sa obveznikom javlja mogućnost kontrole ili značajnijeg uticaja na poslovne odluke.

Posjedovanje više od polovine ili pojedinačno najvećeg dijela dionica ili udjela smatra se omogućenom kontrolom.Značajnijim uticajem smatra se uzajamno veliki obim kupoprodaje, tehnološka zavisnost ili na drugi način stečena kontrola nad upravljanjem.Povezanim licem sa obveznikom smatra se ono pravno lice u kome, kao i kod obveznika ista fizička ili pravna lica neposredno ili posredno učestvuju u upravljanju, kontroli ili kapitalu.

Oporeziva dobit perioda ili gubitak perioda

Ako se nakon umanjenja poreske osnovice iskaže gubitak u poreskom bilansu, tada se taj (porezni) gubitak može prenijeti na račun (oporezive) dobiti budućih razdoblja, ali na duže od 5 godina.Za vremensko praćenje neiskorištenih poreznih gubitaka po godinama Pravilnikom je propisan poseban obrazac Pregled nastalih, iskorištenih i neiskorištenih poreznih gubitaka u FBiH.Od oporezive dobiti se ne može odbiti porezni gubitak koji je nastao izvan teritorije FBiH – u RS, Brčko Distriktu ili u inostranstvu, kao ni onaj koji je nastao iz poslovanja između povezanih osoba.

BILJEŠKE I RAČUNOVODSTVENE POLITIKE

Bilješke sadrže informacije:

kao dopunu onima koje su prezentirane u bilansu, izvještaju o sveobuhvatnoj dobiti, odvojenom računu dobiti i gubitka (ako se prezentira), izvještaju o promjeni kapitala i izvještaju o novčanim tokovima.

Karakteristike

najvažniji dio finansijskog izvještaja daju se objašnjenja pozicija iz prethodnih dijelova finansijskih izvještaja pružaju dodatne informacije za razumijevanje finansijskih izvještaja, te čine njihov sastavni

dio sadržaj i oblik nije propisan zakonom sadržani podaci, detalji i upute za korisnike finansijskog izvještaja

Ako je uticaj neke stavke na finansijski izvještaj značajan, u bilješkama ga treba opisati i kvantificirati. Naprimjer, da je dospjelo nenaplaćeno potraživanje od kupca A bilo ispravljeno na teret rashoda, dobit bi bila manja, odnosno gubitak bi bio veći, za određeni iznos KM.

Sastavljanje računovodstvenih politika i zabilješki

Uz opis iznosa prikazanih u finansijskim izvještajima, zabilješke trebaju sadržavati i dodatne podatke i informacije – pravni oblik, adresa, opis prirode poslovanja i glavnih aktivnosti, naziv matičnog preduzeća i sl.

MRS 1 – Prezentacija finansijskih izvještaja

U bilješkama se:1. prezentiraju informacije o osnovi za sastavljanje finansijskih izvještaja i određenim

računovodstvenim politikama2. objavljuju informacije koje nalažu MSFI-jevi, a koje nisu prikazane drugdje u finansijskim

izvještajima3. pružaju dodatne informacije koje nisu prezentirane drugdje u finansijskim izvještajima, ali su

važne za razumijevanje bilo kojeg sastavnog dijela finansijskih izvještaja

Redoslijed prikazivanja bilješki

a) izjava o usklađenosti sa MSFI-ima (tačka 16) b) sažetak primijenjenih važnih računovodstvenih politika (tačka 117)c) informacije koje potkrepljuju stavke prikazane u izvještaju o finansijskom položaju te

izvještaju o sveobuhvatnoj dobiti, u odvojenom računu dobiti i gubitka (ako je prezentiran), izvještaju o promjenama kapitala i izvještaju o novčanim tokovima, po redoslijedu prema kojem su ti izvještaji i stavke prikazani

d) druga objavljivanja, uključujući: potencijalne obaveze (MRS 37) nefinansijske informacije, npr. ciljeve i politike subjekta koji se odnose na

upravljanje finansijskim rizikom (MSFI 7)

MRS 37

Subjekt za svaku grupu potencijalnih obaveza na datum izvještaja o finansijskom položaju, treba da objavi kratak opis prirode potencijalne obaveze, a ako je izvodljivo i

procjenu njenog finansijskog efekta naznaku neizvjesnosti u vezi s iznosom ili vremenom nastanka odliva mogućnost bilo koje nadoknade od drugih strana

MSFI 7

Subjekt je dužan objaviti informacije koje korisnicima finansijskih izvještaja omogućuju da ocijene vrstu i stepen rizika koji proizlaze iz finansijskih instrumenata a kojima je subjekt izložen na izvještajni datum.

Zabilješke uz bilans stanja

U zabilješkama uz ovaj izvještaj treba objaviti sve značajne informacije koje nisu obuhvaćene ili nisu jasno istaknute u propisanom izvještaju.

Prema odredbama tačke 77. MRS 1 preduzeće treba objaviti daljnju podklasifikaciju stavki, koje su prikazane i klasificirane na način koji odgovara poslovanju preduzeća, bilo na glavnom obrascu bilansa stanja ili zabilješkama

Detalji koji su dati u podklasifikacijama, zavisi od zahtjeva MRS/MSFI i od veličine prirode i funkcije uključenih iznosa.(priroda i likvidnost sredstava, funkcija sredstava u okvirupreduzeća, iznos i vremenski raspored obaveza...)

Zabilješke uz bilans uspjeha

Treba objaviti značajne računovodstvene politike vezano za mjerenje prihoda i rashoda, te razvrstavanje prihoda i rashoda na poslovne i finansijske odnosno redovne i ostale aktivnosti, uključujuči i promjene tih politika.

Prema odredbama tačke 97. MRS 1., ako je stavka prihoda i rashoda značajna, njenu prirodu i iznos treba objaviti odvojeno.

Zabilješke uz izvještaj o novčanim tokovima

Određeno je da se u skladu sa MRS 1 treba objaviti usvojena politika za određivanje sastava novca i novčanih ekvivalenata.

Ako se prije usvojena politika mijenja, potrebno je objaviti razloge promjene politike i kvantificirati učinak te promjene.

Zabilješke uz izvještaj o promjenama u kapitalu

Sva obrazloženja značajnih promjena kapitala važna za razumijevanje vlastitog kapitala preduzeća potrebno je objaviti u bilješkama.

Prema odredbama tačke 137. MRS 1, preduzeće treba objaviti: iznos dividendi koje su predložene i objavljene prije nego što su fin.izvještaju

odobreni za izdavanje, ali koje nisu priznate kao raspodjela kapitala vlasnicima tokom perioda, kao i iznos dividende po dionici;

iznos svih kumulativnih dividendi koje nisu priznate u fin.izvještajima. RAČUNOVODSTVENE POLITIKE

RAČUNOVODSTVENE POLITIKE su posebna načela, osnove, konvencije, pravila i prakse koje subjekat primjenjuje prilikom sastavljanja i prezentacije finansijskih izvještaja.One direktno utiču na iskaz vrijednosti imovine i obaveza, te prihoda, rashoda i finansijskog rezultata.

Zakonski okvir

Primjenjene računovodstvene politike objavljuju se u bilješkama uz finansijske izvještaje.

MRS 8 propisuje kriterije za izbor i mijenjanje računovodstvenih politika i objavljivanjem promjena računovodstvenih politika, promjena računovodstvenih procjena i ispravljanja grešaka.

Zahtjevi za objavljivanje ovih politika su navedeni u MRS 1 izuzev onih koje se odnose na promjene računovodstvenih politika.

Izbor računovodstvene politike

Svako preduzeće može aktivno određivati svoju računovodstvenu politiku kojom može bitno uticati na sadržaj finansijskih izvještaja.

Menadžment tj. uprava preduzeća je zadužena za odabir i usvajanje računovodstvenih politika. Jednom donesene politike potrebno je dosljedno primjenjivati na slične transakcije, događaje i okolnosti.

U slučaju da je za određeni događaj ili poslovnu transakciju izričito primjenjiv određeni MSFI računovodstvena politika(e) koje se primjenjuju na njega će biti određene u skladu sa tim MSFI.

U slučaju nepostojanja Standarda ili Tumačenja koja su primjenjiva na određenu transakciju onda menadžment vrši vlastite procjene u primjeni računovodstvenih politika koje će osigurati da informacije budu:

• relevantne za donošenje ekonomskih odluka korisnika i • pouzdane u smislu da vjerno prikazuju finansijski položaj, uspješnost i novčane

tokove te da su neutralne, nepristrasne, zasnovane na opreznosti, potpune i da odražavaju eknomsku suštinu transakcija.

Najznačajnija područja računovodstvenih politika su:

• priznavanje prihoda • poslovna spajanja • načela konsolidacije• zajednički poduhvati• amortizacija materijalne i nematerijalne imovine• kapitalizacija troškova zaduživanja i drugih izdataka• ugovori o izgradnji ulaganja u nekretnine• finansijski instrumenti• najmovi• troškovi istraživanja i razvoja• zalihe• porezi• rezervisanja• određivanje novca i novčanih ekvivalenata• određivanje poslovnih i geografskih segmenata i sl.

Promjena Računovodstvenih politika

Finansijski izvještaji subjekata trebaju biti uporedivi kroz vrijeme te se stoga nastoji primjenjivati ista računovodstvena politika iz perioda u period. Međutim, računovodstvene politike se mogu promijeniti u dva slučaja i to:

Ako promjenu zahtjeva Standard ili Tumačenje te Ako promjena daje pouzdanije i relevantnije informacije prikazane u finansijskim izvještajima

Primjena promjene Računovodstvenih politika

Subjekat treba da primjeni novu računovodstvenu politiku retroaktivno. Primjenjuje je na uporedne informacije za ranije periode onoliko unazad koliko je to izvodivo.

U tom slučaju treba da: - iskaže promjene računovodstvene politike nastale početnom primjenom Standarda ili

Tumačenja u skladu sa prelaznim odredbama ako ih ima ili- primjeni retroaktivnu primjenu računovodstvene politike

Retroaktivna primjena je primjenjivanje nove računovodstvene politike na transakcije, druge događaje i okolnosti, kao da se ta politika primjenjivala oduvijek. Subjekat treba da uskladi sve komponente kapitala na koju se ta promjena odražava, za najraniji prezentirani period kao i druge uporedne iznose objavljene za svaki prezentirani period kao da su se oduvijek primjenjivali. To usklađivanje se uobičajeno provodi na zadržanim zaradama (neraspoređenoj dobiti).

Prospektivna primjena (primjena unaprijed) promjena računovodstvenih politika i priznavanje efekata promjena računovodstvenih procjena predstavlja:

- primjenjivanje nove računovodstvene politike na transakcije koje nastaju nakon datuma s kojim su politike primjenjene i

- priznavanje efekata promjene računovodstvene procjene u tekućem i budućim periodima na koje ta promjena utiče.

OBJAVLJIVANJE RAČUNOVODSTVENIH POLITIKA

Subjekt je dužan u sažetku važnih računovodstvenih politika objaviti: osnovu (ili osnove) mjerenja korištenu (odnosno korištene) u

sastavljanju finansijskih izvještaja i druge primijenjene računovodstvene politike koje su važne za

razumijevanje finansijskih izvještaja.

Finansijski izvještaji trebaju sadržavati jasno i precizno objavljivanje svih značajnih računovodstvenih politika koje su se primjenjivale.

Osnovni elementi finansijskih izvještaja daju iznos i naziv neke stavke ali ne govore ništa o tome kako se do te stavke došlo.

Subjekt je dužan objaviti informacije: o izvorima neizvjesnosti procjena u procesu upravljanja kapitalom subjekta o finansijskim instrumentima s opcijom prodaje koji su razvrstani kao glavnički

instrumenti druga objavljivanja kod kojih postoji znatan rizik značajnih korekcija

knjigovodstvenih iznosa imovine i obaveza u narednoj finansijskoj godini

Izvori neizvjesnosti procjena

U bilješkama se o takvoj imovini i obavezama objavljuju:a) njihova vrstab) njihovi knjigovodstveni iznosi na kraju izvještajnog perioda.

KAPITAL

Subjekt objavljuje sljedeće:a) kvalitativne informacije o svojim ciljevima, politikama i procesima upravljanja kapitalomb) sažete kvantitativne podatke o onome čime upravlja kao kapitalomc) sve promjene u (a) i (b) u odnosu na prethodni period;d) da li je u toku perioda bio u skladu sa izvana nametnutim kapitalnim zahtjevima kojima

podliježe;e) ako nije bio u skladu sa izvana nametnutim kapitalnim zahtjevima, posljedice takvog

odstupanja.

FINANSIJSKI INSTRUMENTI SA OPCIJOM PRODAJE kao glavnički instrumenti

Subjekt je dužan objaviti (ako već nije negdje drugo objavljeno): 1. sažete kvantitativne podatke o iznosu razvrstanom u kapital 2. svoje ciljeve, politike i procese za upravljanje svojim obvezama za ponovni otkup ili

otkup instrumenata na zahtjev imatelja instrumenata, uključujući sve promjene u odnosu na prethodno razdoblje

3. očekivane odljeve novca prilikom reotkupa ili otkupa te klase financijskih instrumenata i

4. informacije o načinu na koji je odredio novčane odljeve prilikom reotkupa ili otkupa.

Druga objavljivanja

- iznos predloženih ili objavljenih dividendi prije nego je odobreno izdavanje finansijskih izvještaja, ali koji nije priznat kao raspodjela vlasnicima tokom perioda,kao i pripadajući iznos po dionici

- iznos kumulativnih povlaštenih dividendi koji nije priznat- sjedište i pravni oblik poslovnog subjekta, državu u kojoj je osnovan i službenu adresu (ili

glavno mjesto poslovanja ako se razlikuje od službenog sjedišta)- opis vrste poslovanja poslovnog subjekta i njegovih osnovnih djelatnosti- naziv matice i krajnje matice grupe- ako je riječ o subjektu s ograničenim trajanjem, informacije o trajanju subjekta.

Promjene računovodstvenih procjena

S obzirom da su poslovne aktivnosti dosta neizvjesne, veliki broj stavki iz finansijskih izvještaja se ne može precizno vrednovati, te ih je moguće samo procjenjivati.

Postupak procjenjivanja je zapravo prosuđivanje zasnovano na posljednjim raspoloživim pouzdanim informacijama.

Procjene se mogu zahtijevati za: zastarjele zalihe; sumnjiva i sporna potraživanja; fer vrijednost finansijske imovine ili finansijskih obaveza; vijek upotrebe imovine koja se amortizuje, ili metod amortizacije; i obaveze po garancijama i sl.

Promjena računovodstvene procjene je usklađivanje knjigovodstvene vrijednosti neke imovine ili obaveze, ili iznosa trošenja neke imovine tokom vremena, koje proizlazi iz procjene sadašnjeg stanja i očekivanih budućih koristi i obaveza povezanih s tom imovinom i obavezama.

Promjene računovodstvenih procjena proizlaze iz novih informacija ili novih otkrića i, stoga, ne predstavljaju ispravke grešaka.

Dio procesa sastavljanja finansijskih izvještaja jeste korištenje razumnih procjena koje ne umanjuju pouzdanost izvještaja.

Do promjene procjene dolazi u slučaju ako nastupe promjene okolnosti na kojima se zasnivala procjena ili kao rezultat novih informacija ili većeg iskustva.

Po svojoj prirodi, promjena računovodstvene procjene se ne odnosi na ranije periode i nije ispravljanje greške.

Efekat promjene računovodstvene procjene se priznaje:- ako utiče na promjene u imovini i obavezama ili se odnosi na neku stavku kapitala, treba se

priznati usklađivanjem knjigovodstvenih iznosa odgovarajuće stavke imovine, obaveza ili kapitala u periodu nastale promjene;

- ako ne utiče na promjene stavki imovine, obaveza ili kapitala, treba se priznati prospektivno*, njegovim uključivanjem u dobit ili gubitak u:

a) periodu promjene, ako promjena utiče samo na taj period, ilib) periodu promjene i budućim periodima, ako promjena utiče na oboje.c)

Prospektivno priznavanje efekata promjene računovodstvene procjene znači da se promjena primjenjuje na transakcije, druge događaje i okolnosti nakon datuma promjene procjene. Promjena računovodstvene procjene može uticati samo na dobit ili gubitak tekućeg perioda, ili na dobit i gubitak tekućeg i budućih perioda.

Objavljivanje promjene računovodstvene procjene

Subjekt treba objaviti vrstu i iznos promjene računovodstvene procjene, koja ima uticaj na tekući period ili za koju se očekuje da će uticati na buduće periode, osim objavljivanja efekta na buduće periode kada ga je neizvodljivo* procijeniti.

Ako nije objavljen iznos efekta na buduće periode jer je procjena neizvodljiva, subjekt treba objaviti tu činjenicu.

*Neizvodljivo - Primjena nekog zahtjeva je neizvodljiva kada ga subjekt ne može primijeniti ni nakon svih razumnih nastojanja da to učini.

Greške

Greške iz ranijeg perioda su izostavljanja iz ili pogrešna prikazivanja u finansijskim izvještajima subjekta za jedan ili više ranijih perioda, nastala propuštanjem upotrebe ili pogrešnom upotrebom pouzdanih informacija:a) koje su bile dostupne kada su finansijski izvještaji za te periode odobravani za izdavanje;b) za koje se moglo razumno očekivati da budu prikupljene i uzete u obzir pri sastavljanju i prezentiranju tih finansijskih izvještaja.

U takve greške se ubrajaju efekti matematičkih grešaka, greške u primjeni računovodstvenih politika, previdi ili pogrešne interpretacije činjenica i prevare.

Greške mogu nastati u vezi s priznavanjem, vrednovanjem, prezentacijom ili objavljivanjem elemenata finansijskih izvještaja.

Finansijski izvještaji nisu u skladu sa MSFI-ima ako sadrže bilo značajne greške bilo beznačajne greške koje su učinjene s namjerom da se postigne određeni prikaz finansijskog položaja, finansijske uspješnosti ili novčanih tokova subjekta.

Potencijalne greške tekućeg perioda otkrivene u tom periodu ispravljaju se prije nego što se finansijski izvještaji odobre za izdavanje.

Međutim, značajne* greške se ponekad otkrivaju tek u kasnijem periodu, i tada se te greške ranijeg perioda ispravljaju u uporednim informacijama koje se prezentiraju u finansijskim izvještajima za taj kasniji period.

*Značajno - Izostavljanje ili pogrešno prikazivanje stavki je (materijalno) značajno ako one mogu, pojedinačno ili zajedno, uticati na ekonomske odluke koje korisnici donose na osnovu finansijskih izvještaja. Značajnost (materijalnost) zavisi od veličine i vrste onoga što je izostavljeno ili pogrešno prikazano, a što se prosuđuje u postojećim okolnostima. Odlučujući faktor može biti veličina ili vrsta stavke, ili njihova kombinacija.

Subjekt treba značajnu grešku ranijeg perioda ispraviti retroaktivno, u prvom setu finansijskih izvještaja odobrenih za izdavanje nakon njezinog otkrivanja:

a) prepravljanjem uporednih iznosa za prezentirane prethodne periode u kojima je greška nastala; b) ako je greška nastala prije najranijeg prezentiranog perioda, prepravljanjem početnog stanja

imovine, obaveza i kapitala za najraniji prezentirani period.

Ograničenja retroaktivnog prepravljanja

Kada je neizvodljivo utvrditi efekte greške na uporedne informacije za jedan ili više prezentiranih prethodnih perioda, subjekt će prepraviti početna knjigovodstvena stanja imovine, obaveza i kapitala za najraniji period za koji je retroaktivno prepravljanje izvodljivo (što može biti tekući period).

Kada je neizvodljivo utvrditi kumulativni efekat greške, subjekt treba prepraviti uporedne informacije počevši od najranijeg datuma od kojeg je to izvodljivo.

Greška ranijeg perioda se ne uključuje u dobit ili gubitak perioda u kojem je otkrivena.

Svaka informacija prezentirana za ranije periode, uključujući sažetke finansijskih podataka iz prošlosti, prepravlja se unazad sve dok je to izvodljivo.

Objavljivanje grešaka prethodnog perioda

Nakon što subjekt retroaktivno ispravi grešku ranijeg perioda, treba objaviti: vrstu greške prethodnog perioda, iznos ispravke za svaku stavku finansijskog izvještaja na koju to utiče; iznos ispravke na početku najranijeg prezentiranog prethodnog perioda i ako je retroaktivno prepravljanje za određeni raniji period neizvodljivo, okolnosti koje

su stvorile takve uslove, te opis kako i od kada su greške ispravljene.

Neizvodljivost u vezi sa retroaktivnom primjenom i retroaktivnim prepravljanjem

U nekim okolnostima je neizvodljivo uskladiti uporedne informacije jednog ili više ranijih perioda kako bi se postigla uporedivost s tekućim periodom.

Zbog toga se vrše procjene pri primjeni računovodstvene politike.

Procjenama je svojstvena subjektivnost i mogu se stvarati nakon datuma izvještaja o finansijskom položaju.

Procjene je teže vršiti u slučajevima retroaktivne primjene računovodstvene politike ili retroaktivnog prepravljanja radi ispravka greške ranijeg perioda, zbog toga što od nastanka transakcije, događaja ili okolnosti koje ih nameću može proteći dulji vremenski period.

Procjena treba odražavati stanje koje postoji onda kada je nastala transakcija, događaj ili okolnost.

Retroaktivno primjenjivanje nove računovodstvene politike ili ispravljanje greške ranijeg perioda zahtijeva da se informacije koje:

a) pružaju dokaze o okolnostima koje su postojale na datum nastanka transakcije, drugog događaja ili okolnosti; i

b) bi bile dostupne kada su finansijski izvještaji za taj prethodni period bili odobreni za objavljivanje,

c) razluče od ostalih informacija.

Kod nekih vrsta procjena (na primjer, procjena fer vrijednosti koja se ne zasniva na uočenim cijenama ili ulazima) praktično je neizvodljivo razlučiti te dvije vrste informacija.

Kada retroaktivna primjena nove računovodstvene politike ili ispravljanje greške ranijeg perioda zahtijeva znatne procjene kod kojih navedene informacije nije izvodljivo razlučiti od ostalih, neizvodljiva je i retroaktivna primjena nove računovodstvene politike ili retroaktivno ispravljanje greške ranijeg perioda.

Kada se primjenjuje nova politika ili ispravljaju greške ranijeg perioda, ne smiju se koristiti novija saznanja, ni pri postavljanju pretpostavki o tome kakve bi bile namjere menadžmenta u ranijem periodu niti pri procjenjivanju iznosa koji su priznati, vrednovani ili objavljeni u ranijem periodu.

Revizija finansijskih izvještaja

Pojam revizije

Riječ revizija je nastala od glagola “revidere”, što znači ponovno vidjeti. Na engleskom jeziku se koristi termin“audire”, što znači čuti ili slušati.

Revizija je postupak provjere i ocjene finansijskih izvještaja te podataka i metoda koje se primjenjuju pri sastavljanju finansijskih izvještaja, na osnovu kojih se daje stručno i neovisno mišljenje o istinitosti i objektivnosti finansijskog stanja, rezultata poslovanja i novčanih tokova pravnog lica, u skladu sa MRS-a, MSFI-a i drugim propisima u Federaciji u cilju zaštite javnog interesa kod javnog pezentiranja finansijskih izvještaja.

Obveznici revizij

Obaveznoj reviziji podliježu finansijski izvještaji i konsolidirani finansijski izvještaji pravnih lica razvrstanih u :

• Velika preduzeća • Srednja preduzeća • Pravna lica čijim se vrijednosnim papirima trguje ili se vrši priprema za njihovo

emitovanje na organizovanom tršištu vrijednosnih papira.

Društva za reviziju-Član 50.

Sve oblike revizije u Federaciji obavljaju privredna društva za reviziju koja posjeduju licencu izdatu od Ministarstva.

Većinsko pravo glasa i većinsko učešće u kapitalu u društvu za reviziju moraju imati isključivo ovlašteni revizori ili drugo društvo za reviziju u svojstvu osnivača.

Društvo za reviziju može obavljati usluge revizije samo ako u radnom odnosu na neodređeno vrijeme sa punim radnim vremenom ima zaposlenog najmanje jednog ovlaštenog revizora sa važećom licencom.

Društva za reviziju sa zaposlenim samo jednim ovlaštenim revizorom ne mogu obavljati reviziju finansijskih izvještaja:

• dioničkih društava i društava sa ograničenom odgovornošću čiji je godišnji prihod veći od 8,000.000,00 KM, po isteku jedne godine od početka primjene ovog zakona,

• privrednih društava i javnih dioničkih društava čiji vrijednosni papiri kotiraju na berzi,• banaka, investicijskih fondova i društava, osiguravajućih društava, brokerskih društava, • odnosno drugih pravnih lica, koja obavljaju finansijske usluge i za koje zakon koji uređuje

obavljanje tih poslova određuje dodatni obim revizije konsolidovanih izvještaja

Član 51Reviziju finansijskih izvještaja obavljaju lica koja imaju profesionalno zvanje ovlašteni revizor, koja posjeduju važeću licencu za rad na poslovima revizije finansijskih izvještaja i koja su zaposlena u duštvu za reviziju ili angažovana od društva za reviziju.

Član 52Pravno lice vrši izbor društva za reviziju.

Društvo za reviziju koje je odabrano, ne može vršiti reviziju uzastopno duže od pet godina, računajući od dana otpočinjanja primjene ovog zakona.

Izuzetno, reviziju kod istog pravnog lica društvo za reviziju može obavljati još dvije godine nakon isteka roka iz stava 2.ovog člana, ukoliko obezbijedi da reviziju izvrši drugi revizor.

Društva za reviziju dužna su Ministarstvu, najkasnije do 15. januara tekuće godine dostaviti fotokopije ugovora o reviziji zaključenih tokom prethodne godine.

Član 59

Društvo za reviziju i ovlašteni revizor ne mogu obavljati reviziju kod pravnog lica:• gdje je društvo ili ovlašteni revizor vlasnik udjela ili dionica,• gdje je društvo učestvovalo u vođenju poslovnih knjiga ili izradi finansijskih izvještaja za

godinu za koju se obavlja revizija, • ako su društvo i pravno lice povezani na način da bi mogla postojati sumnja u nezavisnost i

nepristrasnost revizije, • gdje je ovlašteni revizor član nadzornog odbora, uprave ili zaposlenik njegov bračni drug,

njegov srodnik po krvi u pravoj liniji do drugog stepena,

Član 61

Društva za reviziju, koja imaju licence za rad Ministarstva, osnivaju Revizorsku komoru.

Komora je stručna organizacija revizorskih društava i ovlaštenih revizora koji posluju na teritoriji Federacije. Komora ima svojstvo pravnog lica s javnim ovlaštenjima utvrđenim ovim zakonom. Komora ima nadležnost i obavlja zadatke na području usluga revizije i drugih stručnih područja u vezi sa revizijom.

Potreba revizije

Primarni razlog za postojanje nezavisne revizije je postojanje potencijalnog konflikta, odnosno suprotnosti interesa izmedju menadžmenta klijenta i korisnika finansijskih izvještaja.

Revizija pruža razumno uvjerenje da su tvrdnje menadžmenta o ekonomskim aktivnostima ispitane i potvrđene od strane spoljnih nezavisnih eksperata.

Revizija- veza koja stvara povjerenje izmedju menadžmenta, koji priprema i podnosi temeljne finansijske izvještaje, i korisnika informacija sadržanih u tim izvještajima.

Svi korisnici informacija sadržanih u temeljnim finansijskim izvještajima ili barem većina od njih, nakon njihova revidiranja imaju povjerenje da temeljni finansijski izvještaji objektivno i realno prikazuju finansijsko stanje, rezultat poslovanja preduzeća i tok gotovine.

Tako predočene informacije trebaju značiti kvalitetnu podlogu za poslovno odlučivanje, odnosno trebaju sadržavati kvalitetna obilježja, koja čine informacije upotrijebljive.

Karakteristike revizije :

• Ponovno ispitivanje finansijskih izvještaja • Reviziju vrše neovisne i stručne osobe • Kriteriji za ocjenu objektivnosti i realnosti financijskih izvještaja moraju biti na osnovu

računovodstvenih načela, računovodstvenih standarda i zakona • Revizija se obavlja u skladu s usvojenim standardima, poštujući Kodeks profesionalne etike

revizora • Mišljenje o realnosti i objektivnosti finansijskih izvještaja potpisuje ovlašteni revizor • Revizorovo izvješće s mišljenjem temelji se na objektivnim dokazima i dostavlja se

zainteresiranim korisnicima

• Revizorovo mišljenje o objektivnosti i realnosti finansijskih izvještaja, uz skraćene oblike njihova iskazivanja, dostupno je javnosti

Korisnici

Najznačajniji korisnici finansijskih izvještaja i revizorskog izvještaja su :1. investitori (ulagači)2.  postojeći dioničari 3. uprava 4. radnici i sindikati 5. zajmodavci 6. dobavljači i ostali vjerovnici 7. kupci 8. vlada i njezine agencije 9.  javnost 10. znanstvenici, analitičari i strukovne organizacije

Vrste revizije

• državna • unutarnja ili interna • vanjska ili eksterna

Prema objektu poslovanja :

• Revizija poslovanja (Ispituje se poslovanje, organiziranost poslovnih funkcija, način donošenja poslovnih odluka i funkcioniranje informacijskog sustava. Obavljaju je najčešće interni revizori.)

• Revizija finanskijskih izvještaja (Izražava se mišljenja o objektivnosti i realnosti informacija sadržanih u financijskim izvještajima. Reviziju financijskih izvještaja obavljaju eksterni revizori.

Revizijska na č ela

S razvojem teorije i revizijske prakse razvijala su se i često mijenjala revizijska načela. Razvoj temeljnih načela revizije utječe na razvoj revizijskih standarda.

Na temelju načela, kao osnovnih pravila ponašanja, koncipiraju se pretpostavke koje seuzimaju kao istinite (postulati) i koje služe kao podloga za oblikovanje revizijskih standarda.

• Načelo zakonitosti (usklađenost sa zakonskim propisima) • Načelo profesionalne etike (revizor se mora pridržavati pravila kako bi se zaštilila revizija

kao profesija)• Načelo neovisnosti ( revizori su neovisne i samostalne osobe)• Načelo stručnosti i kompetentnosti (revizor osim moralnih vrijednosti mora imati i stručno

znanje) • Načelo odgovornosti (revizor mora utvrditi odgovornost za greške u radu klijenta)• Načelo dokumentiranosti (mišljenje revizora mora biti potkrepljeno dokumentima)• Načelo korektnog izvješćivanja (mišljenje revizora mora biti konkretno i korektno)

Revizijski standardi

Revizijski standardi predstavljaju temeljna pravila koja se koriste prilikom revizije finansijskih izvještaja.

Revizijskim standardima se osigurava stručnost i neovisnost revizora.

Ovi standardi sadrže praktične upute za provedbu samog postupka revizije te izražavanje mišljenja i izvješćivanje o provedenoj reviziji.

Revizijski standardi nemaju snagu zakona, ali se redovito primjenjuju i predstavljaju odraz razvoja revizijske profesije.

Me đ unarodni revizijski standardi (MRevS)

Međunarodni revizijski standardi koji su brojčano označeni i razvrstani u sljedeće skupine:1. uvod (oznake 100-199),2. odgovornosti (200-299),3. planiranje (300-399),4. interna kontrola (400-499),5. revizijski dokaz (500-599),6. korištenje rada drugih (600-699),7. zaključci revizije i izvještaji (700-799),8. posebna područja (800-899),9. povezane usluge (900-999).

Svaka od ovih skupina sadrži u sebi dva ili više međunarodnih revizijskih standarda zajedničkog sadržaja.

TEMELJNA POLAZIŠTA REVIZIJE

• Z načajnost • R izici • Dokazi

Značajnost

Značajnost predstavlja propuštene ili pogrešno protumačene računovodstvene informacije zbog čega može doći do donošenja pogrešnih odluka.( MRevS 320 -Značajnost u reviziji)

Koraci kod značajnosti : 1. preliminarna značajnost ( maksimalni iznos do kojeg revizor može tolerirati greške) 2. raspored početne procjene značajnosti na pojedine stavke u financijskim

izvještajima (iznos preliminarne značajnosti se raspoređuje na bitne stavke u bilansu koje se neće u potpunosti provjeriti npr. Na potraživanja od kupaca)

3. uspoređivanje greški sa dopuštenim greškama na stavkamai financijskih izvještaja( revizor daje mišljenje o objektivnosti)

Rizici

Revizijski rizik : Revizor može dati pogrešno mišljene o finansijskim izvještajima. Revizijski rizik se sastoji od :

1. Inheretni rizik(rizik od toga da finansijski izvještaji moraju u sebi sadržati greške) 2. kontrolni rizik(rizik da interna kontrola neće primjetiti greške) 3. rizik neotkrivanja(rizik da revizor neće otkriti grešku)

RR=IR x KR x RN Poslovni rizik :Revizor se obavljanjem revizije izlaže i riziku da ukoliko načini grešku odgovara lično odnosno svojom imovinom (član 69.stav 3.4.5. Zakona o računovodstvu i reiviziji FBiH)

Dokazi

MRevS 500 - “Revizijski dokaz” predstavlja osnovni okvir za razumijevanje i korištenje dokaza u reviziji.

Revizor prikuplja dokaze provodjenjem revizijskih postupaka.

Revizijski dokazi su informacije koje je revizor prikupio i na osnovi kojih temelji svoje mišljenje o realnosti i objektivnosti finansijskih izvještaja.

Proces revizije finansijskih izvještaja

1.predrevizijske radnje, 2.planiranje revizije, 3.razmatranje sistema internih kontrola i provodjenje testova kontrole, 4.provodjenje dokaznih testova, 5.dovršavanje revizije, 6.oblikovanje i izdavanje revizorskog izvjestaja.

Revizorski izvje š taj

Revizorski izvještaj glavni je učinak ili output revizije.

Izvještaj priopćava korisnicima finansijskih izvještaja revizijski nalaz. To je završni dio postupka prikupljanja i procjene dovoljnih mjerodavnih dokaza u svezi s realnošću i objektivnošću prezentiranih financijskih izvještaja.

Izvještaj revizora je, kao i svaki drugi izvještaj, u biti komunikacijsko sredstvo – kroz izvještaj revizor prenosi, u sažetom obliku, profesionalnu prosudbu o vlastitom klijentovu predstavljanju u financijskim izvještajima.

Revizorsko izvještaj daje vrijednost i vjerodostojnost finansijskim izvještajima zbog neovisnog mišljenja revizora o realnosti i objektivnosti prikazanih finansijskih izvještaja.

Revizorsko izvješće, kad se revizija provela sukladno MRevS-ima,sadrži sljedeće dijelove:1. Naslov, 2. naslovnik, 3. uvodni odjeljak, 4. odgovornost uprave za financijske izvještaje, 5. odgovornost revizora,  6. revizorovo mišljenje, 7. ostale odgovornosti izvješćivanja, 8. revizorov potpis, 9. datum revizorskog izvješća, 10. revizorova adresa.

Vrste revizorskog mišljenja• Pozitivno mišljenje • Mišljenje s rezervom • Suzdržanost od mišljenja • Negativno mišljenje

Pozitivno milj š enje

Pozitivno misljenje revizora podrazumijeva kako nismo našli niti jednu materijalno značajnu grešku u godišnjem izvještaju klijenta, te ako su finansijski izvjestaji sastavljeni u skladu s primjenjivim kriterijima/okvirom finansijskog izvještavanja (računovodstvena načela,MSFI, zakonski propisi, računovodstvene politike).

Revizor će izraziti pozitivno mišljenje na jasan i afirmativan način, kada je u svim značajnim aspektima revizije zadovoljan, odnosno smatra da klijentov godišnji izvještaj daje fer i istinit prikaz njegovog poslovanja.

Koncept materijalnosti

Materijalnost predstavlja jedan od najvaznijih koncepata na kojima se zasniva revizija, pri cemu se informacija smatra materijalnom, ako bi njenim izostavljanjem ili pogresnim iskazivanjem, uticali na korisnike finansijskih izvjestaja.

Materijalnost pruza prag, ili tacku razgranicenja u postupku revizorskoh rasudjivanja i predstavlja prvensteveno kvantitativni konecpt.

Mi š ljenje s rezervom

Revizor izražava mišljenje s rezervom u slučajevima kada ograničenje djelokruga rada revizora odnosno neslaganje s upravom nije tako značajno da bi zbog toga revizor mogao o objavljenim finansijskim izvještajima dati negativno mišljenje ili se, pak, suzdržati od izražavanja mišljenja.

Suzdržanost od mišljenja

Revizor se suzdržava od izražavanja mišljenja o financijskim izvještajima kada je mogući učinak ograničenja djelokruga revizorova rada tako značajan da revizor nije mogao prikupiti dovoljne dokaze, te stoga ne može izraziti mišljenje o finansijskim izvještajima.

Negativno mišljenje

Kada je neslaganje s upravom u pogledu primjenjivosti odabranih računovodstvenih politika, metoda njihove primjene i primjerenosti njihova objavljivanja u finansijskim izvještajima toliko značajno, revizor izražava negativno mišljenje prema kojem finansijski izvještaji nisu realni i objektivni.

Godišnji finansijski izvještaji

Pojmovnik

Financijski izvještaji opće namjene (koji se spominju kao financijski izvještaji) su oni koji su namijenjeni zadovoljavanju potreba korisnika koji nisu u mogućnosti od subjekta zatražiti da svoje izvještaje sastavlja na način koji udovolji njihovim posebnim potrebama za informacijama.   Neizvedivo - Primjena zahtjeva je neizvediva kada ga subjekt ne može primijeniti nakon svih razumnih nastojanja da to učini.

Međunarodni standardi financijskog izvještavanja (MSFI) su standardi i tumačenja koje je usvojio Odbor za međunarodne računovodstvene standarde (IASB).

Značajno - Izostavljanje ili pogrešno prikazivanje stavki je značajno ako može, pojedinačno ili skupno, utjecati na ekonomske odluke korisnika donesene na osnovi financijskih izvještaja. Značajnost ovisi o veličini i vrsti izostavljene ili pogrešno prikazane stavke i prosuđuje se u odnosu na dane okolnosti. Veličina ili vrsta stavke, ili njihova kombinacija, može biti odlučujući čimbenik.

Bilješke sadrže informacije kao dopunu onima koje su prezentirane u bilansi, izvještaju o sveobuhvatnoj dobiti, odvojenom računu dobiti i gubitka (ako se prezentira), izvještaju o promjeni kapitala i izvještaju o novčanim tokovima. U bilješkama se navode tekstualan opis ili raščlanjivanje stavki objavljenih u tim izvještajima i informacije o stavkama koje ne ispunjavaju uvjete za priznavanje u tim izvještajima.

Ostala sveobuhvatna dobit obuhvata stavke prihoda i rashoda, uključujući usklade prilikom reklasifikacije, koje se ne priznaju kao dobit ili gubitak kako to nalažu ili dopuštaju drugi MSFI-jevi. Stavke ostale sveobuhvatne dobiti uključuju:

i. promjene revalorizacijskih rezervi ii. aktuarske dobitke, odnosno aktuarske gubitke po planovima definiranih primanja (MRS-a 19 -

Primanja zaposlenih) iii. dobitke ili gubitke proizašle iz preračunavanja finansijskih izvještaja inozemnog poslovanja iv. dobitke ili gubitke proizašle iz ponovnog mjerenja finansijske imovine raspoložive za prodaju v. dobitke ili gubitke koji se odnose na učinkoviti dio zaštite novčanog toka.

Vlasnici su imatelji instrumenata razvrstanih kao kapital.

Dobit ili gubitak je ukupan prihod umanjen za rashode, isključujući sastavne dijelove ostale sveobuhvatne dobiti.

Reklasifikacijske usklade su iznosi reklasificirani u dobit ili gubitak tekućeg razdoblja koji su u tekućem ili prethodnom razdoblju bili priznati u sklopu ostale sveobuhvatne dobiti.

Ukupna sveobuhvatna dobit se odnosi na promjene kapitala tokom razdoblja koje su proizašle iz transakcija i drugih događaja, osim promjena koje su proizašle iz transakcija s vlasnicima u njihovom svojstvu vlasnika.

Prezentiranje finan s ijskih izvješt aja

Subjekti su dužni primijeniti ovaj Standard prilikom sastavljanja i prezentiranja finansijskih izvještaja opće namjene u skladu s Međunarodnim standardima finansijskog izvještavanja

Standard se ne odnosi na strukturu i sadržaj skraćenih finansijskih izvještaja za razdoblja tokom godine koji su sastavljeni u skladu s MRS 34 - Finansijsko izvještavanje za razdoblja tokom godine.

Ovaj Standard koristi pojmove koji su prikladni za subjekte usmjerene na ostvarivanje dobiti, uključujući subjekte iz javnog sektora. Moguće je da će subjekti s neprofitnim djelatnostima iz privatnog ili javnog sektora koji primjenjuju ovaj Standard, trebati mijenjati opise određenih stavki finansijskih izvještaja, kao i nazive samih finansijskih izvještaja.

Pravna lica su obavezna pripremati godišnje izvještaje o poslovanju koji daju objektivan prikaz poslovanja pravnog lica i njegov položaj, uključujući i opis glavnih rizika i neizvjesnosti sa kojima se suočava i mjera preduzetih na zaštiti životne sredine.

Godišnji izvještaj o poslovanju obavezno sadrži:1)    sve značajne događaje nastale u periodu od završetka poslovne godine do datuma predaje finansijskog izvještaja,2)    procjenu očekivanog budućeg razvoja pravnog lica,3)    najvažnije aktivnosti u vezi sa istraživanjem i razvojem,4)    informacije o otkupu vlastitih akcija i udjela,5)    informacije o poslovnim segmentima pravnog lica,6)    korištene finansijske instrumente ako je to značajno za procjenu finansijskog položaja i uspješnosti poslovanja pravnog lica,7)    ciljeve i politike pravnog lica u vezi sa upravljanjem finansijskim rizicima; zajedno sa politikama zaštite od rizika za svaku planiranu transakciju za koju je neophodna zaštita,8)    izloženost pravnog lica cjenovnom, kreditnom, tržišnom, valutnom riziku likvidnosti i drugim rizicima prisutnim u poslovanju pravnog lica.

Svrha finan s ijskih izvještaja

Finansijski izvještaji su strukturirani prikaz finansijskog položaja i finansijske uspješnosti subjekta. Cilj je finansijskih izvještaja opće namjene pružiti informacije o finansijskom položaju, finansijskoj uspješnosti i novčanim tokovima poslovnog subjekta koje su korisne širokom krugu korisnika u donošenju ekonomskih odluka.

Finansijski izvještaji također prikazuju rezultate uprave u upravljanju resursima koji su joj povjereni.

Radi ispunjavanja tih ciljeva, finansijski izvještaji pružaju informacije o: i. imovini

ii. obvezama iii. kapitalu iv. prihodima i rashodima, uključujući dobitke i gubitke v. uplate vlasnika i isplate vlasnicima po osnovi kapitala u njihovom svojstvu vlasnika i

novčanim tokovima subjekta

Ove informacije, zajedno s drugim informacijama u bilješkama, pomažu korisnicima u predviđanju budućih novčanih tokova subjekta te osobito u određivanju vremena njihovog nastanka i njihove izvjesnosti.

Sastavni dijelovi finansijskih izvještaja

Potpuni set finansijskih izvještaja čine: i. izvještaj o finansijskom položaju na kraju razdoblja

ii. izvještaj o sveobuhvatnoj dobiti razdoblja iii. izvještaj o promjenama kapitala tijekom razdoblja iv. izvještaj o novčanim tokovima tijekom razdoblja v. bilješke, koje obuhvataju sažetak važnih računovodstvenih politika i druga objašnjenja i

izvještaj o finansijskom položaju na početku najranijeg usporednog razdoblja ako subjekt neku računovodstvenu politiku primjenjuje retroaktivno ili ako retroaktivno prepravlja stavke u svojim finansijskim izvještajima ili ako stavke u finansijskim izvještajima reklasificira

Fer prezentiranje i sukladnost s MSFI

Finansijski izvještaji realno prikazuju finansijski položaj, finansijsku uspješnost i novčane tokove subjekta. Fer, tj. realno prezentiranje zahtijeva vjerno predočavanje učinaka transakcija, drugih događaja i uvjeta u skladu s definicijama i kriterijima priznavanja imovine, obveza, prihoda i rashoda navedenih u „Okviru”.

Subjekti čiji su finansijski izvještaji u skladu s MSFI-jevima dužni su u bilješkama objaviti izričitu i bezrezervnu izjavu o sukladnosti. Subjekt ne smije finansijske izvještaje opisati kao sukladne MSFI-jevima ako oni nisu u skladu sa svim zahtjevima MSFI-jeva.

Neograničenost vremena poslovanja

Pri sastavljanju finansijskih izvještaja menadžment treba procijeniti sposobnost subjekta da nastavi poslovati u vremenski neograničenom razdoblju.

Subjekt je dužan finansijske izvještaje sastaviti na osnovi neograničenoga vremena poslovanja, osim ako menadžment ne namjerava likvidirati subjekt, prestati poslovati ili ako nema drugih realnih alternativa.

Kada menadžment prilikom procjenjivanja svjestan značajne neizvjesnosti vezane uz poslovne događaje ili uvjete, koja može znatno dovesti u sumnju mogućnost subjekta da nastavi poslovati u vremenski neograničenom razdoblju, subjekt je dužan svaku takvu neizvjesnost objaviti.

Kada subjekt finansijske izvještaje ne sastavlja na osnovi neograničenoga vremena poslovanja, dužan je tu činjenicu i objaviti, zajedno s osnovom na kojoj su finansijski izvještaji sastavljeni, kao i navesti razlog zašto se za subjekt ne smatra da ima neograničeno vrijeme poslovanja.

Računovodstvena osnova nastanka događaja Subjekt je dužan svoje finansijske izvještaje, izuzev informacija o novčanim tokovima, sastavljati po računovodstvenoj osnovi nastanka događaja.

Značajnost i sažimanje Subjekt je dužan svaku značajniju skupinu sličnih stavki odvojeno prezentirati u finansijskim izvještajima.

Stavke različite vrste ili funkcije subjekt je dužan odvojeno prezentirati, osim ako nisu značajne.

Učestalost izvještavanja

Subjekt je dužan potpune finansijske izvještaje, uključujući usporedne informacije, prezentirati najmanje jednom godišnje. Kad subjekt mijenja kraj izvještajnog razdoblja i finansijske izvještaje prezentira za razdoblje duže ili kraće od jedne godine, dužan je, osim razdoblja obuhvaćenog finansijskim izvještajima, objaviti:

i. razlog za korištenje dužeg, odnosno kraćeg razdoblja ii. činjenicu da iznosi prezentirani u finansijskim izvještajima nisu usporedivi u potpunosti.

Izvještaj o finan s ijskom položaju

Informacije koje treba prezentirati u izvještaju o finansijskom položaju :i. nekretnine, postrojenja i oprema

ii. ulaganja u nekretnine iii. nematerijalna imovina iv. finansijska imovina, bez iznosa iskazanih pod tačkom (v), (viii) i (ix) v. ulaganja obračunana metodom udjela

vi. biološka imovina vii. zalihe

viii. potraživanja od kupaca i ostala potraživanja ix. novac i novčani ekvivalenti x. ukupna imovina razvrstana u portfolij namijenjen prodaji i imovina u sastavu grupe

namijenjene otuđenju razvrstana u portfolij namijenjen prodaji u skladu s MSFI-jem 5 - Dugotrajna imovina namijenjena prodaji i prestanak poslovanja

xi. obaveze prema dobavljačima i ostale obaveze xii. rezervisanja

xiii. finansijske obveze, bez iznosa prikazanih pod tačkom (xi) i (xii) xiv. obaveze i imovina po osnovi tekućih poreza kako su definirani u MRS-u Porezi na dobit xv. odgođene porezne obaveze i odgođena porezna imovina kako su definirani u MRS-u 12

xvi. obaveze uključene u skupine za otuđenje i razvrstane u portfolij namijenjen prodaji u skladu s MSFI-jem 5

xvii. nekontrolirajući interesi iskazani u kapitalu i izdani kapital i rezerve koji pripadaju vlasnicima matice

Kad subjekt u svom izvještaju o finansijskom položaju kratkotrajnu i dugotrajnu imovinu te kratkoročne i dugoročne obveze prezentira odvojeno, odgođenu poreznu imovinu, odnosno odgođene porezne obaveze ne smije razvrstati kao kratkotrajnu imovinu, odnosno kratkoročne obaveze.

Subjekt je dužan u svom izvještaju o finansijskom položaju dugotrajnu i kratkotrajnu imovinu te dugoročne i kratkoročne obaveze prezentirati kao odvojene grupe u skladu s tačkama 66.-76., osim kada prezentiranje temeljeno na likvidnosti pruža pouzdanije i relevantnije informacije. Kada se primijeni taj izuzetak, subjekt je dužan svu imovinu i sve obaveze prezentirati po likvidnosti.

Ako subjekt isporučuje robu i usluge s jasno prepoznatljivim poslovnim ciklusom, odvojeno klasificiranje kratkotrajne i dugotrajne imovine i obveza u izvještaju o finansijskom položaju pruža korisne informacije za razlikovanje neto imovine koja neprekidno cirkulira kao radni kapital od one koju subjekt koristi za dugoročno poslovanje. To također skreće pozornost na imovinu za koju se očekuje da će se realizirati unutar tekućega poslovnog ciklusa i obaveze koje dospijevaju za podmirenje u istome razdoblju.

Za neke subjekte, poput banaka i finansijskih institucija, prezentiranje imovine i obaveza po rastućoj ili padajućoj likvidnosti pruža pouzdanije i relevantnije informacije nego prezentiranje uz razvrstavanje na dugotrajno/dugoročni i kratkotrajno/kratkoročno, jer ti subjekti ne isporučuju proizvode i usluge unutar jasno prepoznatljivog poslovnog ciklusa.

Kratkotrajna imovina

Subjekt je dužan imovinu razvrstati u kratkotrajnu kada: i. imovinu očekuje realizirati ili je namjerava prodati ili potrošiti u svom redovitom poslovnom

ciklusu ii. imovinu drži prvenstveno radi trgovanja

iii. imovinu očekuje realizirati unutar dvanaest mjeseci nakon izvještajnog razdoblja ili je novac ili novčani ekvivalent (kako je određeno u MRS-u 7), osim ako je mogućnost razmjene ili upotrebe sredstva za podmirenje obaveza ograničena u razdoblju od najmanje dvanaest mjeseci nakon izvještajnog razdoblja.

Svu drugu imovinu subjekt je dužan klasificirati kao dugotrajnu.

Kratkoročne ob a veze

Subjekt je dužan obavezu klasificirati u kratkoročnu kada: i. očekuje da će obvezu podmiriti u redovitom toku svog poslovnoga ciklusa

ii. obavezu drži prvenstveno radi trgovanja; iii. podmirenje obaveze dospijeva unutar dvanaest mjeseci nakon kraja razdoblja ili nema

bezuvjetno pravo odgoditi podmirenje obaveze za najmanje dvanaest mjeseci nakon izvještajnog datuma.

Sve druge obveze subjekt je dužan klasificirati kao dugoročne obveze.

Subjekt je dužan u izvještaju o finansijskom položaju ili u bilješkama objaviti daljnje raščlanjivanje skupno prezentiranih stavki u izvještaju na način koji je primjeren poslovanju subjekta.

Subjekt je dužan, bilo u izvještaju o finansijskom položaju ili izvještaju o promjenama kapitala, ili u bilješkama, objaviti sljedeće:

a) za svaku vrstu dioničkoga kapitala: i. broj odobrenih dionica

ii. broj u cijelosti plaćenih izdanih dionica i broj izdanih dionica koje nisu u cijelosti plaćene iii. nominalnu vrijednost po dionici ili da dionice nemaju nominalnu vrijednost iv. usklađivanje broja izdanih dionica na početku i na kraju razdoblja v. prava, prioritete i ograničenja vezana uz vrstu dionica, uključujući ograničenja u raspodjeli

dividendi i povratu kapitala; vi. dionice subjekta koje drži subjekt ili ih drže njegova ovisna ili pridružena društva i

vii. dionice rezervirane za izdavanje po opcijama i ugovorima o prodaji dionica, uključujući uvjete i iznose, i

b) opis vrste i namjene svake rezerve u okviru kapitala

Izvještaj o sveobuhvatnoj dobiti

Subjekt je dužan sve stavke prihoda i rashoda priznate u razdoblju prikazati u izvještaju o sveobuhvatnoj dobiti kao jedinom izvještaju ili u dva izvještaja:

i. izvještaju koji predočava sastavne dijelove dobiti ili gubitka (zaseban račun dobiti i gubitka) ii. i izvještaju, koji započinje s dobiti ili gubitkom i predočava sastavne dijelove ostale

sveobuhvatne dobiti (izvještaj o sveobuhvatnoj dobiti).

Informacije koje treba prezentirati u izvještaju o sveobuhvatnoj dobiti

U izvještaj o sveobuhvatnoj dobiti obavezno se uključuju najmanje iznosi po sljedećim stavkama koje se prezentiraju za razdoblje:

a) prihodi b) finansijski troškovi c) udio u dobiti ili gubicima pridruženih društava i zajedničkih pothvata obračunanih metodom

udjela d) porezni rashod e) jedan iznos koji je zbir:- dobiti ili gubitka nakon poreza proizašlog iz prestanka poslovanja i - dobiti ili gubitka nakon poreza priznat mjerenjem fer vrijednosti umanjene za troškove prodaje

ili prilikom otuđenja imovine ili skupine, odnosno skupina za otuđenje koje čine ukinuti dio poslovanja

f) dobit ili gubitak g) svaki sastavni dio ostale sveobuhvatne dobiti razvrstan po vrsti, bez iznosa pod (h)

h) udjel u ostaloj sveobuhvatnoj dobiti pridruženih društava i zajedničkih pothvata obračunanih metodom udjela

i) ukupnu sveobuhvatnu dobit

Subjekt je dužan u izvještaju o sveobuhvatnoj dobiti objaviti sljedeće stavke koje se odnose na raspoređivanje dobiti ili gubitka razdoblja: a) dobit ili gubitak razdoblja pripisan:

i. vlasnicima nekontrolirajućih interesa i ii. vlasnicima matice.

b) ukupnu sveobuhvatnu dobit razdoblja pripisan: i. vlasnicima nekontrolirajućih interesa i

ii. vlasnicima matice.

Kada su stavke prihoda i rashoda značajne, subjekt je dužan njihovu vrstu i njihove iznose objaviti zasebno

U okolnosti u kojima bi stavke prihoda i rashoda trebalo zasebno objaviti se ubrajaju: a) otpis zaliha do neto ostvarive vrijednosti ili nekretnina postrojenja i opreme do nadoknadivog

iznosa, kao i poništenje takvog otpisa b) restrukturiranje aktivnosti subjekta i ukidanje rezervisanja za troškove restrukturiranja c) otuđenje stavki nekretnina, postrojenja i opreme d) otuđenje ulaganja e) prekinuto poslovanje f) razrješavanje sudskih sporova i g) ostali slučajevi ukidanja rezervisanja.

Subjekt treba prezentirati strukturu rashoda priznatih u dobit ili gubitak koristeći klasifikaciju ili prema vrsti rashoda, ili prema funkcijama koje rashodi imaju u poslovnom subjektu, ovisno o tome koja pruža pouzdanije i relevantnije informacije.

Stavke rashoda dalje se raščlanjuju kako bi se istaknule komponente finansijske uspješnosti koje se mogu razlikovati prema učestalosti, te predvidivosti moguće dobiti ili gubitka. Raščlanjivanje se prezentira na jedan od dva načina.

Prvi oblik raščlanjivanja je prema metodi vrste rashoda. Subjekt objedinjava rashode u izvještaju o dobiti ili gubitka po njihovoj vrsti (amortizacija, troškovi sirovina i materijala, troškovi prijevoza, primanja zaposlenih i troškovi oglašavanja) i ne raspoređuje ih na razne funkcije subjekta. Ova metoda može biti jednostavna za primjenu jer nije neophodno rashode rasporediti po funkcijama. Slijedi primjer klasifikacije primjenom metode vrste troškova:

Prihodi X Ostali prihodi X Promjene zaliha gotovih proizvoda i nedovršene proizvodnje X Utrošene sirovine i material X Troškovi primanja zaposlenih X Troškovi amortizacije dug. materijalne i nematerijalne imovine X Ostali rashodi X Ukupni rashodi (X) Dobit prije poreza X

Drugi oblik raščlanjivanja je prema funkciji rashoda ili metodi „troškova prodanih proizvoda”, te se rashodi klasificiraju prema njihovoj funkciji kao dio troškova prodanih

Ova metoda pruža relevantnije informacije korisnicima od metode razvrstavanja rashoda prema vrsti, no raspoređivanje troškova na funkcije može zahtijevati proizvoljno raspoređivanje i uključivati prosuđivanje u znatnoj mjeri. Slijedi primjer klasifikacije primjenom metode funkcije rashoda:

Prihodi X Troškovi prodanih proizvoda (X) Bruto dobit X Ostali prihodi X Troškovi distribucije (X) Administrativni troškovi (X) Ostali rashodi (X) Dobit prije poreza X

Subjekt koji klasificira rashode po funkcijama dužan je objaviti dodatne informacije o vrstama rashoda, uključujući rashode po osnovi amortizacije dugotrajne materijalne i nematerijalne imovine te troškove primanja zaposlenih.

Izvještaj o promjenama kapitala

Subjekt je dužan u izvještaju o promjenama glavnice iskazati: i. ukupnu sveobuhvatnu dobit razdoblja, iskazujući odvojeno ukupne iznose raspodjeljive

vlasnicima matice i vlasnicima nekontrolirajućih interesa ii. učinke retroaktivne primjene promjene računovodstvenih politika ili retroaktivnog

prepravljanja iznosa priznatih u skladu s MRS-om 8 i iii. uskladu između knjigovodstvenog iznosa svake komponente glavnice na početku i na kraju

razdoblja, uz odvojeno prikazivanje svake promjene proizašle iz: iv. dobiti ili gubitka v. svake stavke ostale sveobuhvatne dobiti i

vi. transakcija s vlasnicima u njihovom svojstvu vlasnika, uz odvojen prikaz uplata vlasnika i isplata vlasnicima po osnovi glavnice te promjena vlasničkih udjela u ovisnim društvima koje nemaju za posljedicu gubitak kontrole.

Subjekt je dužan, bilo izvještaju o promjenama kapitala ili u bilješkama, prezentirati iznos dividende koja je priznata za raspodjelu vlasnicima tokom razdoblja, kao i pripadajući iznos po dionici.

Promjene kapitala subjekta između početka i kraja izvještajnog razdoblja odražavaju povećanje ili smanjenje neto imovine tokom toga razdoblja. Osim promjena koje proizlaze iz transakcija s vlasnicima provedenim u svojstvu vlasnika (kao što su uplate kapitala, otkup vlastitih vlasničkih instrumenata i dividende) i transakcijskih troškova izravno povezanih s takvim transakcijama, ukupna promjena kapitala tokom razdoblja predstavlja ukupni iznos prihoda i rashoda, uključujući dobit i gubitke, ostvarenih aktivnostima subjekta u tom razdoblju.

Izvještaj o novčanim tokovima

Informacije o novčanim tokovima pružaju korisnicima finansijskih izvještaja osnovicu za ocjenjivanje sposobnosti subjekta da stvara novac i novčane ekvivalente, kao i potrebe poslovnog subjekta za korištenjem novčanih tokova.

MRS 7 navodi zahtjeve koji se odnose na prezentiranje izvještaja o novčanim tokovima i objavljivanje informacija o novčanim tokovima.

Bilješke

U bilješkama se: i. prezentiraju informacije o osnovi za sastavljanje finansijskih izvještaja i određenim

računovodstvenim politikama primijenjenim u skladu s tačkama 117. do 124. ii. objavljuju informacije koje nalažu MSFI-jevi a koje nisu prikazane nigdje drugo u

finansijskim izvještajima i

iii. pružaju dodatne informacije koje nisu prezentirane drugdje u finansijskim izvještajima, ali su važne za razumijevanje bilo kojeg sastavnog dijela finansijskih izvještaja.

Subjekt je dužan bilješke prezentirati sustavno sve dok je to izvedivo.

Subjekt je dužan svaku stavku u izvještaju o finansijskom položaju i izvještaju o sveobuhvatnoj dobiti, računu dobiti i gubitka (ako je prezentiran) te izvještaju o promjenama kapitala i izvještaju o novčanim tokovima oznakom povezati sa svakom informacijom u bilješkama koja se na nju odnosi.

Bilješke se uobičajeno prezentiraju po sljedećem redoslijedu, koji pomaže korisnicima u razumijevanju finansijskih izvještaja i uspoređivanju njih s finansijskim izvještajima drugih subjekata:

a) izjava o sukladnosti s MSFI-ima (v. tačku 16.) b) sažetak primijenjenih važnih računovodstvenih politika (v. tačku 117.) c) informacije koje potkrjepljuju stavke prikazane u izvještaju o finansijskom položaju te

izvještaju o sveobuhvatnoj dobiti, u odvojenom računu dobiti i gubitka (ako je prezentiran), izvještaju o promjenama kapitala i izvještaju o novčanim tokovima, po redoslijedu prema kojemu su ti izvještaji i stavke prikazani i druga objavljivanja, uključujući:

i. nepredviđene obaveze (v. MRS 37) i nepriznate ugovorno preuzete obaveze ii. nefinansijske informacije, npr., ciljeve i politike subjekta koji se odnose na upravljanje

finansijskim rizikom (v. MSFI 7).

Objavljivanje računovodstvenih politika

Subjekt je dužan u sažetku važnih računovodstvenih politika objaviti: i. osnovu (ili osnove) mjerenja korištenu, odnosno korištene u sastavljanju finansijskih

izvještaja i ii. druge primijenjene računovodstvene politike koje su važne za razumijevanje finansijskih

izvještaja

U odlučivanju o tome da li određenu računovodstvenu politiku treba objaviti, rukovodstvo razmatra da li će objavljivanje pomoći korisnicima u razumijevanju načina na koji su transakcije, poslovni događaji i uvjeti utjecali na iskazanu finansijsku uspješnost i finansijski položaj.

Svaki subjekt razmatra prirodu svojih djelatnosti i politike koje bi korisnik njegovih finansijskih izvještaja mogao očekivati da se objave za tu vrstu subjekta.

Konsolidovani FI

MRS 27- Konsolidovani i odvojeni finansijski izvještaji

Primjenjujemo u slijedećim slučajevima: pri sastavljanju i prezentaciji konsolidovanih finansijskih izvještaja za grupu subjekata pod

kontrolom matice. računovodstvu ulaganja u povezana društva, zajednički kontrolisane subjekte i pridružena

društva, kada poslovni subjekt odabere ili je u skladu sa domaćim propisima obavezan da prezentira odvojene finansijske izvještaje.

Konsolidovani finansijski izvještaj je finansijski izvještaj grupe pravnih lica za statusni oblik povezivanja koji čini ekonomsku cjelinu u kome su izdvojeni interni odnosi između tih lica na osnovu kapitala, potraživanja i obaveza, prihoda i rashoda, gdje određeno lice ima pravo upravljanja finansijskim i poslovnim politikama.

Kontrola je moć upravljanja finansijskim i poslovnim politikama subjekta tako da se ostvare koristi od njegovih aktivnosti.

Grupa je matica i sva njena zavisna društva.

Matica je subjekt koji ima jedno ili više zavisnih društava.

Odvojeni finansijski izvještaji su izvještaji koje prezentira matica, ulagač u pridruženo društvo ili učesnik u zajednički kontrolisanom subjektu, u kojima su ulaganja iskazana na osnovu vlasničkog udjela, a ne na osnovu objavljenih rezultata i neto sredstava subjekta u kojeg je izvršeno ulaganje.

Zavisno društvo je društvo, uključujući i ostale poslovne subjekte kao što su partnerstva, koje je pod kontrolom drugog subjekta (koji se naziva matica).

Prezentacija konsolidovanih finansijskih izvještaja

Matica treba da prezentira konsolidovane finansijske izvještaje u kojima konsolidira svoja ulaganja u zavisna društva u skladu sa MRS -27.

Matica ne mora da sastavlja konsolidovane finansijske izvještaje onda ako:a) je matica i zavisno društvo u potpunom vlasništvu ili djelimičnom vlasništvu drugog subjekta i njegovih drugih vlasnika, uključujući one koji inače nemaju pravo glasa, koji su obaviješteni o tome da matica neće sastavljati konsolidovane finansijske izvještaje i tome se ne protive;b) se matičinim dužničkim ili vlasničkim instrumentima ne trguje na javnom tržištu (domaćoj ili stranoj berzi vrijednosnih papira ili izvanberzanskom tržištu, uključujući lokalna i regionalna tržišta)c) matica nije podnijela, niti je u postupku podnošenja svojih finansijskih izvještaja komisiji za vrijednosne papire ili drugoj regulatornoj organizaciji radi izdavanja bilo koje vrste instrumenata na javnom tržištud) krajnji ili bilo koji posredni vlasnik matice sastavlja konsolidovane finansijske izvještaje za javnu upotrebu u skladu sa Međunarodnim standardima finansijskog izvještavanja.

Obim konsolidovanih finansijskih izvještaja

Konsolidovani finansijski izvještaji obuhvataju sva zavisna društva maticeSmatra se da kontrola postoji kada matica posjeduje, direktno ili indirektno preko zavisnih društava, više od polovine glasačke moći nekog subjekta, osim ako se, u izuzetnim okolnostima, može jasno dokazati da takvo vlasništvo nije kontrola.

Kontrola takođe postoji i kada matica posjeduje polovinu ili manje od polovine glasačke moći subjekta, a kada postoji:

moć nad više od polovine glasačkih prava na osnovu sporazuma s drugim ulagačima moć upravljanja finansijskim i poslovnim politikama subjekta na osnovu statuta ili sporazuma moć imenovanja ili smjene većine članova uprave ili drugog odgovarajućeg upravljačkog tijela moć većinskog glasanja na sastancima uprave ili odgovarajućeg upravljačkog tijela

Zavisno društvo se ne isključuje iz konsolidacije samo zato što je ulagač subjekt u zajedničkom poduhvatu, otvorenom fondu ili sličnom subjektu.

Zavisno društvo se ne isključuje iz konsolidacije zato što njegove poslovne aktivnosti nisu slične aktivnostima drugih subjekata unutar grupe.

Relevantne informacije se pružaju konsolidovanjem takvih zavisnih društava i objavljivanjem, u konsolidovanim finansijskim izvještajima, dodatnih informacija o različitim poslovnim aktivnostima zavisnih društava.

Postupak konsolidacije

Pri sastavljanju konsolidovanih finansijskih izvještaja, subjekt objedinjava finansijske izvještaje matice i njenih zavisnih društava stavku po stavku, sabirajanjem istih stavki sredstava, obaveza, kapitala, prihoda i rashoda.

Nakon toga se, da bi konsolidovani finansijski izvještaji prikazali finansijske informacije o grupi kao da je ona jedan subjekt, preduzimaju sljedeći koraci:

a) knjigovodstveni iznos matičinog ulaganja u svako zavisno društvo i matičinog udjela u kapitalu svakog zavisnog društva se eliminišu (v. MSFI 3, koji opisuje postupak s proizašlim goodwillom);

b) identifikuju se nekontrolirajući interesi (manjinski udjeli) u dobiti ili gubitku konsolidovanih zavisnih društava za izvještajni period;

c) nekontrolirajući interesi (manjinski udjeli) u neto sredstvima konsolidovanih zavisnih društava se utvrđuju odvojeno od matičinog vlasničkog udjela u njima.

Nekontrolirajući interesi u neto sredstvima se sastoje od: iznosa nekontrolirajućih interesa i na datum prvobitne poslovne kombinacije,izračunatog u

skladu sa MSFI-jem 3; i učešća nekontrolirajućih interesa u promjenama vlasničkog kapitala od datuma poslovne

kombinacije;

Salda i transakcije unutar grupe, uključujući prihode, rashode i dividende, eliminišu se u cijelosti.

Dobici i gubici proizašli iz unutargrupnih transakcija koji su priznati unutar knjigovodstvenog iznosa sredstava, kao što su zalihe i dugotrajna sredstva, u cijelosti se eliminišu.

Finansijski izvještaji matice i njenih zavisnih društava, koji se koriste u pripremi konsolidovanih finansijskih izvještaja, trebaju biti sastavljeni na isti izvještajni datum.

Kad su izvještajni datumi matice i zavisnih društava različiti, zavisno društvo priprema, za potrebe konsolidacije, dodatne finansijske izvještaje na isti datum kao finansijski izvještaji matice, osim ako to nije izvodljivo.

Finansijski izvještaji zavisnog društva koji se koriste za pripremu konsolidovanih finansijskih izvještaja pripremaju na datum različit od datuma finansijskih izvještaja matice, treba izvršiti

usklađenja za efekte značajnih transakcija ili drugih poslovnih događaja do kojih dođe između tog datuma i datuma finansijskih izvještaja matice.Konsolidovane finansijske izvještaje treba sastavljati korištenjem jednoobraznih računovodstvenih politika za slične transakcije i druge poslovne događaje u sličnim okolnostima.

Nekontrolirajući interesi se u konsolidovanom izvještaju o finansijskom položaju iskazuju unutar kapitala (glavnice), odvojeno od dijela vlasničkog kapitala koji pripada vlasnicima matice

Ako zavisno društvo ima kumulativne povlaštene dionice koje su razvrstane u kapital i koje su u posjedu vlasnika nekontrolirajućih interesa, matica izračunava svoj udio u dobiti ili gubitku nakon usklađivanja za dividendu po tim dionicama, bez obzira na to da li su dividende izglasane ili ne.

Promjene vlasničkog udjela matice u zavisnom društvu, koje nemaju za posljedicu gubitak kontrole, obračunavaju se kao transakcije vlasničkim kapitalom,tj. kao transakcije s vlasnicima u njihovom svojstvu vlasnika.

Načela konsolidacije

Ekonomsko jedinstvo - zahtjeva da se finansijski izvještaji grupe prezentiraju na način kao da su sastavljeni za jednu jedinicu;

Jedinstveni rok konsolidacije - konsolidovani finansijski izvještaji prezentiraju uvijek u isto vrijeme tokom godine, ali isto tako zahtjeva da se konsolidacija obavlja za finansijske izvještaje sastavljene na isti dan ;

Kontinuitet u primjeni metoda konsolidacije - zahtjeva da se konsolidovani finansijski izvještaji mogu pratiti kroz vremenske serije ;

Pravne osobe koje sudjeluju u konsolidaciji finansijskih izvještaja primjenuju iste računovodstvene politike , odnosno ista pravila, metode i postupke prilikom procjenjivanja imovine, obaveza, kapitala i rezultat poslovanja.

Potreba za konsolidiranim finansijskim izvještajima

Potreba za konsolidovanim FI proizilazi nakon slijedećih sutuacija: Kontrole finansijskih interesa (udjela) Sposobnosti izvršenja kontrole Uspješnosti kontrole

Izrada konsolidovanih FI

Da bi izvještaji ispunili cilj konsoldacije preduzeća trebaju objaviti: Eliminirati knjgovodstvenu vrijednost matičnog ulaganja u svaku podružnicu i matični udjel Eliminirati unutar grupna salda i transakcije, rashode i dividende Eliminirati neostvarene profite iz grupnih transakcija uključenih u knjigovodstvenu vrijednost

sredstva Identificirati interese manjine u dobiti grupe kako bi se došlo do dobiti koja se može pripisati

vlasnicima matice Identificirati i prikazati:

svote ulaganja prema MRS 22 na datum početnog spajanja manjinski udjel u kretanjima dioničke glavnice

Korisnici konsolidovanih finansijskih izvještaja

Korisnike konsolidovanih finansijskih izvještaja se mogu podjeliti u tri grupe:a) Investitori u dugoročne vrijednosne papire i dugoročni povjerioci,b) Menadžment matičnog preduzeća,c) Ostali korisnici.

Zahtjev za objavljivanje kosolidovanih FI

Matica treba objaviti kosolidovani finansijski izvještaj, osim ako je i sama podružnica u potpunom ili praktičkom potpunom vlasništvu (MRS 27)

Matica koja nije objavljivala konsolidovani finansijski izvještaj objavljuju: razloge zašto kosolidovani FI nisu objavljeni- MRS 27 naziv i sjedište svoje matice osnovu na kojoj obračunava svoje podružnice u odvojenim FI.

Objavljivanje

U konsolidovanim finansijskim izvještajima treba izvršiti sljedeća objavljivanja:a)prirodu odnosa između matice i zavisnog a) društva u kojem matica ne posjeduje,posredno ili neposredno preko zavisnih društava, više od polovine glasačke moći;b) razloge zbog kojih posjedovanje, posredno ili neposredno preko zavisnih društava, više od polovine glasačke ili potencijalne glasačke moći subjekta u kojeg se investira, ne omogućava kontrolu;c) kraj izvještajnog perioda finansijskih izvještaja zavisnog društva, kad se oni koriste u pripremi konsolidovanih finansijskih izvještaja i na datum su ili su za period koji je različit od finansijskih izvještaja matice, kao i razlog korištenja različitog datuma ili perioda;d)prirodu i obim eventualnih značajnih ograničenja (npr. nastalih zbog ugovora o pozajmljivanju ili regulatornih zahtjeva) u mogućnosti zavisnog društva da prenosi sredstva matici u obliku dividendi isplaćenih u novcu ili za otplatu zajmova ili avansa;e) analizu s prikazom uticaja svake promjene u vlasničkom udjelu matice u zavisnom društvu koja nije imala za posljedicu gubitak kontrole nad vlasničkim kapitalom koji pripada vlasnicima matice; if) ako je izgubljena kontrola nad zavisnim društvom, matica je dužna objaviti dobitak ili gubitak, kao i:

1.dio tog dobitka odnosno tog gubitka povezan s priznavanjem zadržanog ulaganja ubivšem zavisnom društvu po fer vrijednosti na datumgubitka kontrole, te

2.stavku ili stavke u izvještaju o sveobuhvatnoj dobiti u kojima je taj dobitak, odnosno taj gubitak priznat (ako nisu odvojeno iskazane u izvještaju o sveobuhvatnoj dobiti).

Kada matica (osim matice opisane u tački 42.), poduhvatnik s udjelom u zajednički kontrolisanom subjektu ili ulagač u pridruženo društvo priprema odvojene finansijske izvještaje, u tim odvojenim finansijskim izvještajima treba da objavi:

a. činjenicu da su ti finansijski izvještaji odvojeni a) finansijski izvještaji i razloge zbog kojih se oni pripremaju ako to nije zakonom propisano;

b. popis značajnih ulaganja u zavisna društva, zajednički kontrolisane subjekte i pridružena društva, uključujući naziv, zemlju osnivanja ili sjedište, kao i vlasnički udio i udio u glasačkoj moći, ako je različit;

c. opis metode koja je korištena za obračunavanje ulaganja navedenih pod (b); kao i da navede finansijske izvještaje pripremljene u skladu sa tačkom 9. ovog standarda, MRS-om 28 i MRS-om 31 na koje se oni odnose.

Obuhvat kosolidovanih finansijskih izvještaja

Konsolidovani finansijski izvještaji trebaju obuhvatiti sve podružnice osim: Podružnice u kojoj je matična kontrola privremena, jer se podružnica stiče i drži samo radi

prodaje u bliskoj budučnosti, Podružnica koja posluje po značajnim dugoročnim ograničenjima koja bitno smanjuju njenu

sposobnost prijenosa sredstava matice.

Ograničenja konsolidovanih finansijskih izvještaja

Finansijski rezultat i finansijska situacija članova grupe nisu objavljeni u konsolidovanim finansijskim izvještajima;

Konsolidovani zadržani dobici iz konsolidovane bilanse nisu upotpunosti raspoloživi za raspodjelu dividendi jer dio može predstavljati udio matice u neraspodjeljenim dobicima podružnice;

Pojedina konta preduzeća čiji se finansijski izveštaji konsolidiraju nisu uvijek uporedivi; Pokazatelji finansijske analize izračunati na temelju konsolidovanih finansijskih izvještaja

jesu agregatni pokazatelji koji ne predstavljaju pojedine podružnice; Konsolidovani finansijski izvještaji nemaju dodatnih informacija koje su neophodne za

vršenje kontrole pojedine članice grupe.

MRS 10 i MSFI 8

MSFI 8

Cilj standarda

Subjekat je dužan objaviti informacije koje korisnicima njegovih finansijskih izvještaja omogućuju da ocijene vrstu i finansijske učinke poslovnih djelatnosti kojima se bavi te privredno okruženje u kojem posluje.

Djelokrug

Ovaj MSFI se primjenjuje na:a) odvojene ili pojedinačne finansijske izvještaje subjekta čijim dužničkim ili vlasničkim instrumentima se trguje na javnom tržištu ili koji podnosi ili je u postupku podnošenja svojih financijskih izvještaja regulatornom tijelu radi izdavanja bilo koje klase instrumenata na javnom tržištub) konsolidirane financijske izvještaje grupe koja obuhvaća maticučijim dužničkim ili vlasničkim instrumentima se trguje na javnom tržištu Ili koja podnosi ili je u postupku podnošenja svojih konsolidiranih financijskih izvještaja regulatornom tijelu radi izdavanja bilo koje klase instrumenata na javnom tržištu.

Poslovni segmenti

Poslovni segment je sastavni dio subjekta:a) koji obavlja poslovne djelatnosti iz kojih može ostvariti prihode i temeljem kojih kod njega nastaju troškovi, uključujući prihode i troškove koji se odnose na transakcije s drugim sastavnim dijelovima istog subjektab) čije rezultate poslovanja redovito pregledava glavni donositelj poslovnih odluka subjekta kako bi donio odluku o resursima koje treba rasporediti na segment i ocijeniti njegovo poslovanje ic) za koji postoje zasebne finansijske informacije.

Izvještajni segmenti

Subjekt je dužan odvojeno izvještavati o informacijama svakog poslovnog segmenta koji: a) je određen u skladu s tačkom 5.-10. ili je nastao objedinjavanjem dvaju ili više poslovnih segmenata u skladu s tačkom 12. i b) prelazi kvantitativne pragove iz tačke 13.

Kriterij objednjivanja

Dva poslovna segmenta ili više njih je moguće objediniti u jedan poslovni segment ako je objedinjavanje u skladu s temeljnim načelom ovoga MSFI-ja, ako segmenti imaju slična ekonomska obilježja i ako su slični u svim niže navedenim elementima:a) vrsti proizvoda i uslugab) vrsti proizvodnog procesac) vrsti ili kategoriji klijenata za svoje proizvode i usluged) metodama koje koriste za distribuciju svojih proizvoda i pružanje svojih usluga ie) ako je primjenjivo, po regulatornom okružju, primjerice bankarstvo, osiguranje ili sektor komunalnih usluga.

Kvantitativni pragovi

Subjekt je dužan u izvještaju zasebno iznijeti informacije o poslovnom segmentu koji premašuje bilo koji sljedeći kvantitativni prag:a) iskazani prihod, uključujući i prihod od prodaje vanjskim kupcima i prihod od intersegmentalne prodaje ili prijenosa, je 10% ili veći od ukupnih prihoda, unutarnjih i vanjskih, svih poslovnih segmenatab) apsolutni iznos iskazane dobiti ili iskazanog gubitka je 10% ili više od apsolutnog iznosa (i) ukupne iskazane dobiti svih poslovnih segmenata koji nisu iskazali gubitak ili (ii) ukupno iskazanog gubitka svih poslovnih segmenata koji su iskazali gubitakc) imovina segmenta je 10% ili više od ukupne imovine svih poslovnih segmenata.

Objavljivanje

Subjekt je dužan objaviti informacije koje korisnicima njegovih finansijskih izvještaja omogućuju da ocijene vrstu i finansijske učinke poslovnih djelatnosti kojima se bavi te privredno okružje u kojem posluje.Subjekat je dužan objaviti opće informacije i informacije o iskazanoj dobiti segmenta, odnosno gubicima segmenta.

Opće informacije

Subjekt je dužan objaviti sljedeće opće informacije:a) faktore na temelju kojih je subjekt odredio svoje izvještajne segmente, uključujući organizacijsku osnovu ib) vrste proizvoda i usluga temeljem kojih svaki izvještajni segment ostvaruje svoje prihode.

Informacije o dobiti, gubitku, imovini i obavezama

Subjekt je dužan o svakom izvještajnom segmentu objaviti sljedeće podatke ako je riječ o iznosima koji ulaze u pokazatelj segmentalne dobiti, odnosno segmentalnog gubitka koje pregledava glavni donositelj odluka ili koji mu se redovito podnose iako nisu uključeni u pokazatelj segmentalne dobiti, odnosno segmentalnog gubitka:a) prihode od vanjskih kupacab) prihode iz transakcija s drugim poslovnim segmentima istog subjektac) kamatne prihoded) kamatne rashodee) amortizaciju materijalne i nematerijalne imovinef) značajne stavke prihoda i rashoda objavljenih sukladno točki 97. MRS 1 – Prezentiranje financijskih izvještaja (revidiran 2007.)g) udjel subjekta u dobiti ili gubitku pridruženih društava i zajedničkih ulaganja obračunatih metodom udjelah) trošak poreza na dobit ili prihode od poreza ii) materijalno značajne nenovčane stavke, izuzev amortizacije materijalne i nematerijalne imovine.

Mjerenje

Subjekt je dužan obrazložiti pokazatelje segmentalne dobiti ili segmentalnog gubitka, segmentalne imovine i segmentalnih obveza za svaki izvještajni segment i objaviti barem sljedeće:a) računovodstvenu osnovu za sve transakcije između izvještajnih segmenata,b) prirodu razlika između pokazatelja dobiti, odnosno gubitaka izvještajnog segmenta te dobiti, odnosno gubitka subjekta prije poreza ili prihode i ukinute dijelove poslovanja. c) prirodu razlika između pokazatelja imovine izvještajnog segmenta i imovine subjekta. d) prirodu razlika između pokazatelja obaveza izvještajnog segmenta i obaveza subjekta

e) prirodu razlika u metodama korištenima za određivanje dobiti ili gubitka izvještajnog segmenta u odnosu na prethodna razdoblja te eventualan utjecaj tih promjena na pokazatelj dobiti ili gubitka segmenta,f) vrstu i utjecaj svake asimetrično raspoređene stavke na izvještajne segmente.

Usklađivanje

Subjekt je dužan uskladiti svaku sljedeću stavku:a) ukupne prihode izvještajnog segmenta s prihodima subjektab) ukupne pokazatelje izvještajnih segmenata s dobiti ili gubitkom subjekta nakon poreza (poreznih prihoda) i proizišlog iz prestanka poslovanja. c) ukupnu imovinu izvještajnih segmenata s imovinom subjektad) ukupne obveze izvještajnih segmenata s obvezama subjekta ako se segmentalne obveze prikazuju u skladu s točkom 23.e) ukupne iznose izvještajnih segmenata koji se odnose na svaku drugu materijalnu informaciju objavljenu uz podudarni iznos iskazan za subjekta.

Informacije o proizvodima i uslugama

Subjekt je dužan iskazati prihode vanjskih kupaca za svaki proizvod i svaku uslugu ili svaku skupinu sličnih proizvoda, odnosno usluga, osim ako neophodne informacije nisu dostupne i ako troškovi njihove pripreme ne bi bili previsoki, u kom slučaju je dužan tu činjenicu i objaviti.

Iznosi iskazanih prihoda se obavezno temelje na financijskim informacijama koje se koriste u izradi financijskih izvještaja subjekta.

Informacije o teritorijalnim područjima

Subjekt je dužan iznijeti sljedeće informacije o teritorijalnim područjima, osim ako neophodne informacije nisu dostupne i ako troškovi njihove pripreme ne bi bili previsoki:a) prihode vanjskih kupaca raščlanjene na (i) prihode ostvarene u zemlji sjedišta subjekta i (ii) ukupne prihode ostvarene u svim stranim državama u kojima subjekt ostvaruje prihode. b) Dugotrajne imovine, izuzev finansijskih instrumenta, odgođene porezne imovine, imovine primanja nakon prestanka radnog odnosa i prava koja proizilaze iz ugovora o osiguranju (i) smještene u zemlji sjedišta subjekta i (ii) ukupno koja je smještena u svim stranim zemljama u kojim subjekt ima imovinu.

Informacije o značajnim kupcima

Subjekt je dužan iznijeti informacije o tome u kojoj mjeri se oslanja na svoje značajne kupce. Ako prihodi od transakcija s jednim vanjskim kupcem sačinjavaju 10 % ili više prihoda

subjekta, subjekt je tu činjenicu dužan objaviti, kao i ukupan prihod od svakog takvog kupca te naziv segmenta, odnosno segmenata koji su ostvarili prihode takvih kupaca.

MRS 10

Cilj ovoga Standarda je propisatia) kada subjekt treba uskladiti svoje financijske izvještaje za događaje nastale nakon datuma izvještaja o financijskom položaju ib) podatke koje subjekt treba objaviti o datumu na koji je odobreno izdavanje financijskih izvješća i događajima nakon datuma izvještaja o financijskom položaju.Standard također zahtijeva da subjekti ne sastavljaju svoje financijske izvještaje uz pretpostavku vremenske neograničenosti poslovanja ako događaji nakon datuma izvještaja o financijskom položaju ukazuju na to da takva pretpostavka nije primjerena.

Djelokrug

Ovaj Standard treba primijeniti u priznavanju, mjerenju i objavljivanju događaja nakon datuma izvještaja o financijskom položaju.

Definicije

Događaji nakon datuma izvještaja o financijskom položaju su oni povoljni i nepovoljni događaji koji su nastali između datuma izvještaja o financijskom položaju i datuma na koji je odobreno izdavanje financijskih izvještaja. Mogu se identificirati dvije vrste događaja:a) događaji koji su dokaz uvjeta koji su postojali na datum izvještaja o financijskom položaju (događaji nakon datuma izvještaja o financijskom položaju koji zahtijevaju usklađivanje)b) događaji koji ukazuju na uvjete koji su nastali nakon datuma izvještaja o financijskom položaju (događaji nakon datuma izvještaja o financijskom položaju koji ne zahtijevaju usklađivanje).

Događaji nakon datuma izvještaja o finansijskom položaju koji zahtijevaju usklađivanje

Subjekt treba uskladiti iznose koje je priznao u svojim finansijskim izvještajima, za događaje nakon datuma izvještaja o finansijskom položaju koji zahtijevaju usklađivanje.

Primjeri:a.) Sudsko rješenje nakon datuma izvještaja o finansijskom položaju koje potvrđuje da je subjekt na datum izvještaja o finansijskom položaju imao sadašnju obavezu. Subjekt usklađuje svaki ranije priznati iznos rezervisanja za taj spor, ili priznaje novo rezervisanje. Subjekt ne objavljuje samo potencijalnu obavezu, jer sudsko rješenje predstavlja dodatni dokaz koji bi trebalo uzeti u obzir.

Prijem, nakon datuma izvještaja o finansijskom položaju, informacije koja ukazuje na to da je vrijednost nekog sredstva na datum izvještaja o finansijskom položaju bila umanjena ili da je iznos prethodno priznatog gubitka od umanjenja tog sredstva potrebno uskladiti. (npr. stečaj nekog kupca ili prodaja zaliha nakon datuma izvještaja o finansijskom položaju).

Utvrđivanje, nakon datuma izvještaja o finansijskom položaju, troška kupljenog sredstva, ili prihoda od prodaje sredstva, a ta kupovina ili prodaja se dogodila prije datuma izvještaja o finansijskom položaju;

Utvrđivanje, nakon datuma izvještaja o finansijskom položaju, iznosa plaćanja iz osnova raspodjele dobiti ili bonusa, ako je subjekt na datum izvještaja o finansijskom položaju imao sadašnju zakonsku ili izvedenu obavezu za takve isplate, kao posljedicu događaja prije tog datuma

Otkrivanje prevare ili grešaka koje ukazuju da su finansijski izvještaji netačni.

Događaji nakon datuma izvještaja o finansijskom položaju koji ne zahtijevaju usklađivanje

Subjekt ne usklađuje iznose koje je priznao u svojim finansijskim izvještajima za događaje nakon datuma izvještaja o finansijskom položaju koji ne zahtijevaju usklađivanje.

Primjer je pad tržišne vrijednosti ulaganja između datuma izvještaja o finansijskom položaju i datuma na koji je odobreno izdavanje finansijskih izvještaja. Pad tržišne vrijednosti obično nije povezan s uslovima ulaganja koji su postojali na datum izvještaja o finansijskom položaju, nego odražava okolnosti koje su nastupile nakon tog datuma. Stoga subjekt u svojim finansijskim izvještajima ne usklađuje iznose koje je priznao iz osnova tog ulaganja.

Dividende

Ako subjekt izglasa dividende za imaoce vlasničkih instrumenata (kao što je definisano u MRS-u 32 - Finansijski instrumenti: objavljivanje i prezentacija) nakon datuma izvještaja o finansijskom položaju, onda te dividende ne priznaje kao obavezu na datum izvještaja o finansijskom položaju.

Vremenska ograničenost poslovanja

Subjekt ne može svoje finansijske izvještaje sastavljati na osnovu pretpostavke neograničenosti vremena poslovanja ukoliko uprava nakon datuma izvještaja o finansijskom položaju namjerava likvidirati subjekt ili prestati poslovati, ili ako utvrdi da nema drugu realnu alternativu takvoj odluci.

MRS-1 zahtijeva objavu određenih podataka ako:a) finansijski izvještaji nisu sastavljeni na osnovu pretpostavke neograničenosti poslovanja, ili

b) ako je uprava svjesna značajnih neizvijesnosti koje su povezane događajima koji mogu dovesti u značajnu sumnju mogućnost subjektu da nastavi poslovati na vremenski neograničenoj osnovi.

Objavljivanje

Subjekt treba da objavi datum na koji je odobreno izdavanje finansijskih izvještaja i ko je odobrio njihovo izdavanje. Ako vlasnici subjekta ili drugi imaju nadležnost da mogu mijenjati finansijske izvještaje nakon njihovog izdavanja, subjekt treba objaviti tu činjenicu.

Ažuriranje objavljenih informacija o uvjetima na datum izvještaja o finansijskom položaju

Ako subjekt nakon datuma izvještaja 19. o finansijskom položaju primi informacije o uslovima koji su postojali na datum izvještaja o finansijskom položaju, dužan je da podatke objavljene u bilješkama koji se odnose na te uslove ažurira u svjetlu novih informacija.

Događaji nakon izvještaja o finansijskom položaju koji ne zahtijevaju ispravljanje

Ako su događaji nakon datuma izvještaja o finansijskom položaju koji ne zahtijevaju usklađivanje značajni, njihovo neobjavljivanje bi moglo uticati na ekonomske odluke koje korisnici donose na bazi finansijskih izvještaja.

U skladu s tim, subjekt treba da, za svaku značajnu kategoriju događaja nakon datuma izvještaja o finansijskom položaju koji ne zahtijevaju usklađivanje, objavi sljedeće informacije:a) prirodu događaja, i b) procjenu njegovog finansijskog učinka ili izjavu da takva procjena nije moguća.

Primjeri ovakvih događaja su:

Značajno poslovno spajanje ili otuđenje značajnog zavisnog subjekta Objavljivanje plana prestanka poslovanja Značajna nabavka imovine, klasifikacija imovine koja se drži za prodaju, drugi oblici otuđenja

imovine Uništenje važnog proizvodnog pogona u požaru Neuobičajne velike promjene cijena imovine ili valutnih kurseva Promjene poreznih stopa ili poreznih zakona Preuzimanje značajnih obaveza ili potencijalnih obaveza Početak značajnog sudskog postupka