Ana Morariu – Probe de audit
Prof.univ.dr. Ana MORARIU
1
CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMANIA CURS DE PREGATIRE PROFESIONALA 2009
PROBE DE AUDIT– ISA 500
Autor: Prof.univ.dr. Ana Morariu
BUCURESTI 2009
Ana Morariu – Probe de audit
Prof.univ.dr. Ana MORARIU
2
PROBE DE AUDIT –ISA 500 Referintele de baza privind PROBELE DE AUDIT sunt date de ISA5001, ISA 501-
ConsideraŃii specifice pentru elemente selectate, ISA 505 „Confirmari externe” , ISA 510- “Misiuni de audit iniŃiale-Solduri iniŃiale, ISA 520- Proceduri analitice, ISA 530- Eşantionarea în audit, ISA 570- Continuitatea activităŃii, ISA 330 ”Raspunsul auditorului la riscurile evaluate”, ISA 200”Obiective generale ale auditorului independent si desfasurarea unui audit in conformitate cu Standardele Internationale de Audit”,ISA 230- DocumentaŃia în audit,ISA 240 „Responsabilitatea auditorului privind frauda in cadrul unui audit al situatiilor financiare”, ISA 705“ Modificari ale opiniei raportului auditorului independent”. Trebuie de asemenea avute in vedere si “Normele minimale de audit” elaborate de CAFR. Aplicarea celorlalte standarde (ISA) completeaza intr-un fel sau altul Confirmarile externe si
sustinerea opiniei prin raportul de audit.
DefiniŃii şi concepte Proceduri de audit - un set de instrucŃiuni în termeni suficienŃi de specifici privind
colectarea tipurilor de probe de audit care urmează a fi obŃinute pe parcursul desfasurarii unei misiuni de asigurare.
Probe de audit - Informatiile utilizate de auditor pentru emiterea de concluzii pe care se bazeza opinia auditorului. Probele de audit includ atât informaŃiile cuprinse in inregistrarile contabile, cât şi alte informatii, spre exemplu din auditurile anterioare, rapoarte ale analiştilor, date comparabile cu privire la concurenŃă.
Confirmare externa - Probă de audit obŃinută sub formă de răspuns scris adresat direct auditorului de către o terŃă parte ( partea care confirmă), în format electronic, imprimat, sau în alt format.
Grad de adecvare al probelor de audit- măsura calităŃii probelor de audit exprimată de relevanŃa şi credibilitatea acestora în justificarea concluziilor pe care se întemeiază opinia auditorului.
SuficienŃa probelor de audit – Măsura cantităŃii probelor de audit. Cantitatea probelor de audit necesare este afectată de evaluarea de către auditor a riscurilor de denaturare semnificativă şi de asemenea, de calitatea acestor probe de audit
Aspecte generale Probele de audit sunt necesare pentru a justifica opinia ;i raportul auditorului. Ele sunt
cumulative ca natur[ ;i sunt ob’inute ]n principal prin intermediul procedurilor de audit desf[;urate pe parcursul misiunii.
Pentru obŃinerea unor astfel de informaŃii, auditorul, trebuie să dispună de cunoştinte şi
aptitudini necesare pentru a colecta pentru fiecare aserŃiune inclusă în situaŃiile financiare
supuse auditului, probe suficiente şi temenice, astfel încât să se conformeze standardelor de audit financiar definite .
1 CAFR-IFAC, Audit financiar 2009, ISA 500 aplicabil cu data de 15 decembrie 2009, pag.411
Ana Morariu – Probe de audit
Prof.univ.dr. Ana MORARIU
3
Aceste probe sunt obtinute prin desfasurarea de : a. Proceduri de evaluare a riscului; şi b. Proceduri de audit ulterioare care cuprind:
- Teste ale controalelor, atunci cand acestea sunt prevazute de ISA-uri sau atunci cand auditorul a ales sa le efectueze; şi
- Proceduri de fond, inclusive teste de detaliu si proceduri de fond analitice
Elaborarea programului de audit este abilitatea auditorului în luarea deciziilor majore cu privire la :
1. ce proceduri de audit trebuie să utilizeze ; 2. natura şi cantitatea probelor ce trebuie obŃinute pe baza procedurilor aplicate;
3. programarea în timp a procedurilor de audit; 4. care este dimensiunea eşantionului şi care vor fi elementele extrase din populaŃie
pentru a fi testate; 5. costurile implicate .
Proceduri de audit
Auditorul financiar obŃine probe de audit cu scopul de a ajunge la concluzii
rezonabile pe baza cărora să-şi fundamenteze opinia de audit prin aplicarea unor proceduri de
audit prin intermediul cărora2:
- Să realizeze o cunoastere a entităŃii, a mediului in care
aceasta îşi desfasoară activitatea şi a controlului intern Proceduri de evaluare a
pentru a evalua riscurile existenŃei unor erori semnifi- riscurilor
cative la nivelul situaŃiilor financiare şi aserŃiunilor.
- Să testeze - dacă este necesar si/sau a decis sa facă ast-
fel - eficienŃa sistemului de control intern în prevenirea Teste ale controalelor
sau detectarea şi corectarea denaturărilor semnificative
de la nivelul aserŃiunilor.
- Să detecteze denaturările semnificative de la nivelul Proceduri de fond
aserŃiunilor aplicate de management.
Procedurile de audit selectate şi aplicate în evaluarea calităŃii informaŃiilor contabile
trebuie să verifice utilitatea acestora, şi anume existenŃa caracteristicilor calitative ale
situaŃiilor financiare. Caracteristicile calitative ale situaŃiilor financiare: inteligibilitatea,
relevanŃa, credibilitatea şi comparabilitatea informaŃiilor.
2 Culda, E. – Revista “Audit financiar”, Nr. 3 / 2007, pag 3-7
Ana Morariu – Probe de audit
Prof.univ.dr. Ana MORARIU
4
Testele de fond (de fundamentare) constituie teste realizate cu scopul detectării
denaturărilor semnificative care afectează situaŃiile financiare. Acestea pot fi:
- teste substanŃiale ale operaŃiunilor, tranzacŃiilor;
- teste substanŃiale ale soldurilor conturilor;
- proceduri analitice.
Testele substanŃiale ale operaŃiunilor, tranzacŃiilor sunt utilizate pentru evaluarea
tranzacŃiilor realizate în cadrul organizaŃiei şi înregistrate în rulajele debitoare/creditoare ale
conturilor. Se examinează astfel documentele care au stat la baza înregistrărilor.
Testele substanŃiale ale şoldurilor conturilor vizează colectarea de elemente probante
privind soldurile conturilor în ansamblul lor, la un moment dat, decât a tranzacŃiilor
individuale care au condus la soldurile respective.
În conformitate cu Standardele de Audit Financiar3, procedurile analitice conŃin o
serie de comparaŃii efectuate de auditorul financiar, ce pot fi sistematizate după cum
urmează:
• compararea informaŃiilor financiare curente cu cele aferente perioadelor precedente;
• compararea informaŃiilor financiare curente cu cele estimate de entitatea patrimonială,
regăsite sub forma prognozelor şi previziunilor;
• compararea informaŃiilor financiare curente cu estimările auditorului financiar;
• compararea informaŃiilor financiare curente cu cele referitoare la sectorul de activitate
al entităŃii patrimoniale auditate.
În acest context, existenŃa unor diferenŃe semnificative, constituie un semnal de
alarmă pentru auditorul financiar, sub aspectul prezenŃei unor posibile erori în situaŃiile
financiare.
Scopul acestor proceduri constă în identificarea corelaŃiilor şi a tendinŃelor de
evoluŃie a elementelor analizate. În general, prin aplicarea procedurilor analitice, auditorul
caută să obŃină un răspuns la întrebarea: “Sunt toate aceste cifre în concordanŃă cu
informaŃiile pe care le am despre entitate?”
Procedurile de fondcuprind:
- testele substanŃiale ce se aplică până la închiderea exerciŃiului financiar;
- testele substanŃiale privind soldurile conturilor aplicabile de cele mai multe ori după
închiderea exerciŃiului financiar;
3 Standardul de Audit Nr. 520 - Proceduri analitice.
Ana Morariu – Probe de audit
Prof.univ.dr. Ana MORARIU
5
În practică, de regulă, se aplică testele substanŃiale privind soldurile conturilor şi
înainte de închiderea exerciŃiului financiar, procedându-se la:
� asistarea la inventarierea activelor
� inspecŃia imobilizărilor
� obŃinerea confirmărilor de la terŃi
totodată se efectuează verificări în ceea ce priveşte riscul apariŃiei unor erori semnificative,
care constau în:
� eficacitatea sistemului de control intern
� eficienŃa sistemului contabil
� posibilitatea ca managementul să emită rapoarte eronate
Întinderea, aria de aplicabilitate a procedurilor de fond depinde de nivelul riscului de
nedetectare stabilit. Cu cât riscul de nedetectare este mai mare, cu atât procedurilor de fond
vor fi mai detaliate.
Testele de control constau în evaluări ale sistemului de control intern şi ale sistemului
contabil pentru a se aprecia riscul de control, furnizând probe de audit necesare verificării
celor două sisteme.
Procedurile de audit cele mai utilizate sunt:
- inspecŃia
- observarea
- examinarea documentelor şi înregistrărilor
- investigarea
- confirmarea
- recalcularea (verificarea calculelor matematice)
- reefectuarea (reconstituirea)
- revizuirea
InspecŃia4 constă în examinarea înregistrărilor, documentelor precum şi în
examinarea imobilizărilor corporale sau a altor active. InspecŃia furnizează probe de audit cu
grade diferite de credibilitate, în funcŃie de natura şi sursa lor. Există patru categorii de probe
de audit, prezentate în mai jos, în ordinea descrescătoare a credibilităŃii:
• probe de audit cu caracter documentar, elaborate şi păstrate de terŃi;
4 Morariu, A. – Revista “Audit financiar”, Nr.1 / 2008, pag 7-12
Ana Morariu – Probe de audit
Prof.univ.dr. Ana MORARIU
6
• probe de audit cu caracter documentar, elaborate de terŃi şi pătrate de entitatea auditată ;
• probe de audit cu caracter documentar, elaborate de entitatea auditată şi care circulă la
exterior ;
• probe de audit cu caracter documentar, elaborate şi păstrate de entitatea auditată.
InspecŃia activelor corporale ale entităŃii furnizează informaŃii despre existenŃa lor,
dar nu şi despre proprietatea şi valoarea lor .
Observarea constă în urmărirea unui proces sau a unei proceduri care este efectuată
de alte persoane. În acest caz, auditorul trebuie să Ńină cont că observarea anumitor proceduri
poate altera rezultatul acelor proceduri.
Dacă realizăm o comparaŃie între procedura inspecŃiei şi procedura observaŃiei, putem
constata următoarele:
- inspecŃia are ca obiect documentele, activele entităŃii auditate;
- observaŃia se referă la procese, proceduri, operaŃii etc.
Examinarea documentelor şi a înregistrărilor vizează analiza documentelor,
urmărirea circuitului acestora, compararea şi reconcilierea lor. Prin examinarea circuitului
documentelor se verifică modul de înregistrare a lor în contabilitate, iar prin examinarea
documentelor se obŃin informaŃii referitoare la forma documentelor, modul de completare a
acestora, precum şi la fondul acestora (măsura în care documentele reflectă o tranzacŃie reală,
la valoarea corectă, examinarea semnăturilor etc).
Investigarea presupune realizarea unor chestionare adresate atât persoanelor din
interiorul organizaŃiei, cât şi din exteriorul acesteia cu scopul de a obŃine informaŃii
pertinente legate de entitatea economică auditată. O procedură larg utilizată pentru
cunoaşterea activităŃii entităŃii auditate constă în investigaŃie.
Un aspect foarte important constă în evaluarea răspunsurilor primite în urma
investigaŃiei şi coroborarea acestora cu informaŃiile din contabilitate.
Confirmarea externă constă în procesul de obŃinere a unor informaŃii, de obicei în
scris, de la o terŃă persoană, care vizează o anumită situaŃie, ca de pildă informaŃii despre
soldurile unor conturi, despre anumite operaŃiuni, documente, condiŃii etc.
De regulă, probele de audit obŃinute prin confirmare au un grad ridicat de
credibilitate, dar care poate fi influenŃat de anumiŃi factori: destinatarul solicitării de
confirmare, forma confirmării, natura informaŃiei confirmate.
Ana Morariu – Probe de audit
Prof.univ.dr. Ana MORARIU
7
Recalcularea (verificarea calculelor matematice) constă în verificare acurateŃei
matematice a sumelor conŃinute în documentele contabile, înregistrări,situaŃii financiare etc
Reefectuarea reprezintă procedura prin care auditorul financiar execută în mod
independent proceduri şi activităŃi pe care entitatea le-a efectuat iniŃial. Probele de audit
obŃinute prin această procedură au un grad ridicat de credibilitate, deoarece auditorul verifică
direct fiabilitatea sistemului de control intern.
Revizuirea presupune identificarea unor situaŃii importante sau neobişnuite, a unor
iregularităŃi în şoldurile şi/sau rulajele conturilor, ajustări, stornări efectuate etc.
Procedurile analitice reprezintă evaluări ale informaŃiilor financiare efectuate prin
intermediul unui studiu al relaŃiilor dintre datele financiare şi nefinanciare. Ele cuprind
investigarea fluctuaŃiilor şi relaŃiilor identificate care nu sunt consecvente cu alte informaŃii
relevante sau care se abat in mod semnificativ de la valorile previzionate
Interogarea presupune căutarea de informaŃii financiare şi nefinanciare, din
interiorul sau afara entităŃii. Interogările pot fi oficiale scrise sau neoficiale verbale.
Răspunsurile la interogări pot oferi auditorului informaŃii pe care le analiyeayă în combinaŃie
cu alte probe de audit.
Tipul Procedurii de Audit Gradul de asigurare
Inspectia activelor corporale
Reefectuarea
Recalcularea
Inalt
Inspectia documentelor, inregistrarilor
Confirmarea
Revizuirea
Proceduri analitice
Mediu
Observarea
Investigarea
Scazut
Sursa: Culda, E. – Revista “Audit financiar”, Nr. 3 / 2007, pag 3-7
Probele de audit – argument forte in sustinerea opiniei exprimata de auditor
Tehnica culegerii elementelor probante nu este o metodă caracteristică auditului
financiar, şi cu toate că a fost preluată din alte domenii, a dobândit o deosebită importanŃă,
precum şi caracteristici tipice profesiei de auditor. Astfel, în planificarea şi selectarea unei
Ana Morariu – Probe de audit
Prof.univ.dr. Ana MORARIU
8
tehnici de auditare a situaŃiilor financiare, cel mai anevoios aspect pentru auditorii financiari
îl constituie acumularea unei cantităŃi adecvate de probe de audit, cu costuri minime şi fără a
fi perturbat fluxul normal al activităŃii entităŃii economice.
Standardele internaŃionale de audit subliniază faptul că probele de audit sunt necesare
pentru a putea dovedi fidelitatea declaraŃiilor conducerii cuprinse in situaŃiile financiare.
Astfel, prin cunoştinŃele profesionale şi metodele de care acesta dispune, auditorul financiar
colectează pe tot parcursul activităŃii sale probe de audit adecvate prin intermediul cărora
poate, să îşi exprime opinia în legătură cu compania auditată.
Probele de audit financiar, reprezintă totalitatea informaŃiilor utilizate de auditorul
financiar, pentru emiterea unei concluzii, pe care este bazată opinia de audit şi includ toate
informaŃiile conŃinute în evidenŃele contabile, care stau la baza situaŃiilor financiare. Sunt
considerate probe de audit financiar orice documente sau declaraŃii obŃinute de auditor în
timpul misiunii sale şi care sunt relevante pentru acesta în obŃinerea unei opinii rezonabile.5
Putem astfel, menŃiona faptul, că auditorul financiar poate utiliza o gamă extrem de
variată de elemente probante, sub diferite forme, de pildă: mărturiile verbale ale clientului
(persoanei auditate) sau ale unei terŃe persoane, corespondenŃa cu terŃe persoane din afara
unităŃii, precum şi propriile sale observaŃii. EvidenŃele contabile cuprind de regulă, probe de
audit financiar, cum ar fi: evidenŃele înregistrărilor iniŃiale şi evidenŃele justificative, facturi,
contracte, registrul jurnal şi registrul inventar, înregistrări contabile şi alte ajustări ale
situaŃiilor financiare, care nu sunt reflectate în înregistrările contabile oficiale, alte evidenŃe
(cum ar fi documente de lucru şi foi de calcul care justifică alocările costurilor, calculele,
reconcilierile şi prezentările de informaŃii).
Auditorul financiar obŃine unele probe de audit testând evidenŃele contabile, de
exemplu, prin intermediul analizei, reefectuând procedurile urmate în procesul de raportare
financiară şi reconciliind categoriile şi aplicaŃiile aferente ale aceloraşi informaŃii. Prin
efectuarea unor astfel de proceduri de audit, auditorul financiar poate stabili că, evidenŃele
contabile sunt consecvente, la nivel intern şi poate fi de acord cu fidelitatea situaŃiilor
financiare.
În scopul formulării opiniei de audit, auditorul nu examinează toate informaŃiile
disponibile, deoarece concluziile pot fi obtinuŃe utilizând abordările de eşantionare şi alte
mijloace de selecŃie a elementelor testate. Este necesar ca auditorul să se bazeze pe acele
5 IFAC-CAFR, Audit financiar 2009, Ed. Irecson,2009’Standardul de audit nr. 500 – Probe de audit”
Ana Morariu – Probe de audit
Prof.univ.dr. Ana MORARIU
9
probe de audit care sunt mai degrabă persuasive decât conclusive. Pentru o certificare
rezonabilă, nu sunt suficiente probe de audit care sunt mai puŃin decât persuasive. Atunci
când evaluează cantitatea şi calitatea probelor de audit şi, astfel gradul de suficientă şi de
adecvare al acestora, pentru a susŃine opinia de audit, auditorul face uz de raŃionamentul
profesional şi exercită scepticismul profesional.6 Sursele probelor de audit sunt redate in
schema de mai jos7
Culegerea probelor de audit financiar în scopul formulării opiniei de conformitate a
situaŃiilor financiare cu prevederile din Standardele NaŃionale şi InternaŃionale de
Contabilitate presupune parcurgerea succesivă a mai multor etape:
• analizarea reglementărilor naŃionale şi internaŃionale specifice entităŃii patrimoniale;
• utilizarea de proceduri pentru detectarea aspectelor de nonconformitate cu aplicarea
Standardelor NaŃionale şi InternaŃionale de Contabilitate;
6 F.Cojoc, Gh. Rusu, E.I.Ghizari, A. Rusovici – Auditul situatiilor financiare in entitatile economice, Bucuresti, 2006, pag 234 7 Sursa: Gray, Iain; Manson, Stuard - Audit process: The principles, practice and cases
Probe de audit
Facturi
Contracte
Registrul jurnal
Registrul inventar
Inregistrări de regularizare
BalanŃa de verificare intocmită conform
IAS
SituaŃii financiare armonizate cu IAS
Proceduri analitice
InformaŃii generale
Evaluarea controlului si auditului intern
Dosare permanente
Testele mecanismelor de control si testele
substanŃiale ale operaŃiunilor
Ana Morariu – Probe de audit
Prof.univ.dr. Ana MORARIU
10
• obŃinerea de elemente probante suplimentare cu privire la conformitatea cu
Standardelor NaŃionale şi InternaŃionale de Contabilitate pentru acele aspecte cunoscute de
auditorul financiar, care ar putea afecta conŃinutul situaŃiilor financiare;
• obŃinerea unor declaraŃii scrise din partea conducerii, cu privire la situaŃiile de
nonconformitate reală sau potenŃială specifică întocmirii situaŃiilor financiare, ce i-a
determinat să nu respecte prevederile Standardelor NaŃionale şi InternaŃionale de
Contabilitate.
Dacă în urma demersului realizat sunt constatate elemente grave de nonconformitate,
responsabilitatea auditorului financiar este de a comunică aceste aspecte conducerii entităŃii
economice. Atunci când există suspiciuni cu privire la implicarea conducerii în nerespectarea
prevederilor legale, auditorul financiar poate solicita consultanŃă juridică.
Auditorul financiar justifică situaŃiile, care sunt importante în vederea furnizării de
probe adecvate de audit financiar, ce susŃin opinia sa de audit şi arată că auditul financiar a
fost realizat în conformitate cu Standardele NaŃionale şi InternaŃionale de Contabilitate.
SuficienŃa şi adecvarea probelor de audit, care să susŃină concluziile auditorului
financiar pe parcursul activităŃii sale, sunt o problemă de raŃionament profesional.
Caracteristicile de calitate ale probelor de audit Gradul de adecvare al probelor de audit8
Gradul de adecvare al probelor de audit dă în fapt măsură calităŃii acestora, astfel,
probele de audit, indiferent de forma lor, sunt considerate ca fiind adecvate atunci când
ele oferă informaŃii ce sunt şi relevante şi credibile.
Relevantă probelor de audit este dată de măsura în care acestea sunt în concordanŃă
cu aserŃiunile aplicate de management la întocmirea situaŃiilor financiare.
Credibilitatea probelor de audit se referă la faptul dacă auditorul se poate baza pe un
anumit tip de probe pentru a evalua corect modul de aplicare a unei aserŃiuni sau a alteia,
fiind influenŃată de sursa, de natura şi de circumstanŃele în care aceste probe sunt obŃinute.
Gradul de suficienŃa al probelor de audit
Gradul de suficienŃă reprezintă măsura cantităŃii probelor de audit, respectiv
cantitatea de materiale doveditoare necesare pentru a oferi o bază rezonabilă exprimării unei
opinii asupra situaŃiilor financiare, stabilirea acestor “cantităŃi” depinzând în mare măsură de
8 IFAC –CAFR , Audit financiar 2009. Editura IRECSON, Bucuresti, 2009
Ana Morariu – Probe de audit
Prof.univ.dr. Ana MORARIU
11
exercitarea raŃionamentelor profesionale. Cantitatea probelor de audit este influenŃată de o
serie de factori (materialitatea, riscul de denaturare, mărimea şi caracteristicile populaŃiei,
omogenitatea populaŃiei, calitatea probelor de audit culese):
•••• RelevanŃa/Pragul de semnificaŃie (Materialitatea)- se referă la importanŃa
claselor de tranzacŃii şi a conturilor pentru utilizatorul informaŃiilor, astfel încât, cu cât
tranzacŃiile/poziŃiile/elementele din situaŃiile financiare sunt mai importante, cu atât este
nevoie de o cantitate mai mare de probe.
•••• Riscul de denaturare - se referă la riscul (inerent) de a exista unele erori în
aplicarea regulilor contabile şi la riscul de nedetectare a acestor erori prin sistemul de control
intern, astfel încât, cu cât acest risc va fi mai mare, cu atât vor fi cerute mai multe probe de
audit.
•••• Mărimea populaŃiei - în cadrul unei misiuni de audit, de multe ori este
necesar să se lucreze cu eşantioane din cadrul unor populaŃii statistice, nefiind posibilă
analizarea tuturor elementelor (tranzacŃiilor, operaŃiunilor) dintr-o astfel de „populaŃie”.
Numărul probelor de audit, în acest caz, depinde de mărimea şi caracteristicile populaŃiei
analizate, astfel încât, cantitatea de probe necesare este cu atât mai mare, cu cât populaŃia
(numărul tranzacŃiilor/operaŃiunilor) este mai mare (ISA 530).
• Omogenitatea populaŃiei - dacă populaŃia statistică este omogenă respectiv
elementele care o formează au caracteristici asemănătoare, aceasta poate fi analizată (testată)
cu ajutorul unui eşantion de dimensiuni mai mici.
• Calitatea probelor de audit culese - cu cât calitatea probelor de audit este mai
ridicată, cu atât numărul acestora va putea fi mai mic.
În consecinŃă, gradul de adecvare şi gradul de suficienŃă al probelor de audit sunt
în strânsă interdependenŃă, iar simpla obŃinere a unei cantităŃi mari de probe de audit nu
poate compensa calitatea slabă a acestora.9
9 Morariu, A., Stoian, F. – Revista “Audit financiar”, Nr.7 / 2008, pag 26-31
Ana Morariu – Probe de audit
Prof.univ.dr. Ana MORARIU
12
Sursa: Graham W. Cosserat – „Modern Auditing”, Ed. John Wiley & Sons, New York
Factorii care influenŃează calitatea probelor de audit financiar
RaŃionamentul profesional al auditorului în ceea ce priveste selectarea unor probe de
audit adecvate şi suficiente este influenŃat de următorii factori:
� Pragul de semnificaŃie;
� Nivelul riscului de audit, respectiv al riscului de control şi al riscului inerent;
� Profesionalismul şi experienŃa acumulata a auditorului;
� Sursa şi credibilitatea informaŃiilor dobândite.
RelaŃia între riscul de audit, pragul de semnificaŃie şi probele de audit
Schema grafică existentă între riscul de audit, pragul de semnificaŃie şi probele de
audit este reprezentată în figură de mai jos, care prezintă deopotrivă raportul invers
proporŃional dintre mărimea pragului de semnificaŃie şi probele de audit ce urmează a fi
colectate, şi relaŃia invers proporŃională dintre riscul de audit şi probele de audit.
CalităŃile probelor de
audit
Gradul de adecvare
Gradul de suficienŃă
RelevanŃa
IndependenŃa sursei
Specializarea sursei
Mecanisme de control eficiente
Informarea directă a auditorului
Obiectivitatea sursei
Forma de prezentare
Materialitatea
Riscul de denaturare
Mărimea populaŃiei
Omogenitatea populaŃiei
Calitatea probelor de audit
Ana Morariu – Probe de audit
Prof.univ.dr. Ana MORARIU
13
Astfel, dacă menŃinem, riscul de audit constant, dar reducem mărimea pragului de
semnificaŃie se observă necesitatea creşterii probelor de audit. Similar, dacă menŃinem
mărimea pragului de semnificaŃie constantă şi reducem probele de audit, impactul se
răsfrânge asupra riscului de audit, prin creşterea acestuia.10
Fiabilitatea elementelor probante colectate este apreciată în funcŃie de originea lor
internă sau externă, de natura lor scrisă sau orală şi de circumstanŃele în care s-au obŃinut,
astfel:
� probele de audit din surse externe (spre exemplu, confirmarea de la o terŃă parte) sunt
mai credibile decât cele generate intern.
� probele de audit generate intern, sunt mai credibile atunci când sistemul contabil şi de
control intern sunt funcŃionale.
� probele de audit obŃinute direct de auditor sunt mai credibile decât cele obŃinute de
entitate.
� probele de audit sub formă de documente scrise sunt mai credibile decât declaraŃiile
orale.11
Sinteza relaŃiilor dintre situaŃiile financiare şi raportul de audit12
10 Prawitt, Messier, Glover - Auditing and assurance services, Editura McGraw-Hill Irwin, 2006, pag. 130-164
11 Culda, E. – Revista “Audit financiar”, Nr. 3 / 2007, pag 3-7 12 Morariu, A. – Revista “Audit financiar”, Nr.1 / 2008, pag 7-12
Probe de audit Prag de Risc de semnificatie audit
Ana Morariu – Probe de audit
Prof.univ.dr. Ana MORARIU
14
In loc de concluzii
Literatura de specialitate, din Ńară şi din afara graniŃelor, cuprinde o multitudine de
studii având ca temă sistemul contabil şi capacitatea acestuia de a răspunde, prin intermediul
situaŃiilor financiare, cerinŃelor unei categorii cât mai largi de utilizatori. Astfel, eforturile au
fost îndreptate către crearea unui set de norme a căror aplicare să conducă la o informare de
înaltă calitate, care să ajute actorii pieŃelor mondiale să ia decizii pertinente.
În acest context, intervine rolul deosebit de important al auditului financiar , de a
aduce un plus de siguranŃă asupra faptului că informaŃia contabilă a fost obŃinută, tratată şi
prezentată în conformitate cu standardele şi principiile contabile internaŃionale. Cu alte
cuvinte, opinia exprimată de auditori devine esenŃială pentru imaginea companiilor şi a
grupurilor de entităŃi şi se transformă într-un garant pentru toŃi utilizatorii de informaŃie
contabilă. Însă, pentru o certificare rezonabilă, auditorul financiar colectează pe tot parcursul
misiunii sale probe de audit temeinice, prin intermediul cărora îşi poate fundamenta opinia
sa în legătură cu firma auditata.
Prin urmare, putem sintetiza, schematic, relaŃiile de interdependentă exprimate prin
importanta probelor de audit în fundamentarea opiniei auditorului, importanta auditului
financiar în garantarea credibilităŃii situaŃiilor financiare, respectiv importanta credibilităŃii
situaŃiilor financiare în procesul decizional al diverşilor utilizatori ai informaŃiei contabile.
AserŃiunile managementului referitoare la componenetele
situaŃiilor financiare
Procedurile de audit
Probele referitoare la corectitudinea, obiectivitatea
situaŃiilor financiare
Raportul de audit
Ana Morariu – Probe de audit
Prof.univ.dr. Ana MORARIU
15
- Prin sporirea credibilităŃii informaŃiilor financiar-contabile, auditul reduce
într-o măsură semnificativă “riscul informa Ńiei” pentru utilizatorii situa Ńiilor
financiare. Prin risc al informaŃiei se înŃelege riscul ca informaŃiile prezentate să nu fie
corecte. Astfel, dacă există un risc, investitorii vor dori sporirea remuneraŃiei
capitalurilor investite, pentru a acoperi acel risc, însă reducerea riscului informaŃiei va
genera reducerea primei de risc aferente investitorilor, respectiv reducerea costurilor
capitalurilor alocate şi promovarea resurselor în afaceri.
BIBLIOGRAFIE SELECTIV Ă
� Audit financiar 2009: Manual de Standarde Internationale de Audit si Control de calitate., Editura IRECSON, 2009,
1. Arens, A.A; Loebbecke, J.K.-Audit – o abordare integrată, EdiŃia a 8-a, Editura Arc, Editie
revizuita, 2006, pag 15-188 2. Cosserat, Graham W,-Modern auditing, Editura John Wiley & Sons, New York, 2006, pag 17-51 3. Dănescu, T. Proceduri şi tehnici de audit financiar, Editura IRECSON, 2007, pag 221-343 4. Gray, Iain; Manson, Stuard, Audit process: The principles, practice and cases, Editura Thomson, Londra, Editie revizuita, 2006, pag 3-30
Credibilitatea situaŃiilor financiare
Auditul financiar
Probele de audit financiar contabil
Utilizatorii informaŃiei contabile
Ana Morariu – Probe de audit
Prof.univ.dr. Ana MORARIU
16