Računovodstvo Leasing – računovodstvena evidencija kod … · 2018-09-07 · 34 6 / 2013 Računovodstvo Leasing - računovodstvena evidencija kod najmoprimca Pravilnik o načinu

6 / 201332

Računovodstv

o

mr. sc. Zdravko Baica

Leasing – računovodstvena evidencija kod najmoprimcaU ovom članku pišemo o računovodstvu leasinga odnosno najma kod najmoprimca za sve poduzetnike.

1. PropisiPropisi o leasingu odnosno najmu za poduzetnike koji primjenjuju

HSFI-e nalaze se u HSFI 6-Dugotrajna materijalna imovina, HSFI 11 - Potraživanje, HSFI 13 - Obveze, HSFI 14 - Potraživanja, HSFI 15 - Prihodi i HSFI 16 - Rashodi (koji su objavljeni u Odluci o objavljivanju hrvatskih standarda financijskog izvještavanja, gdje su objavljeni 17 HSFI i Okvir za primjenu HSFI - Narodne novine br. 30/08 i izmje-ne i dopune navedene Odluke - Narodne novine br. 4/09, 58/11 i 140/11), a za poduzetnike koji primjenjuju MSFI-e i MRS-ove u MRS 17-Najmovi (koji je objavljen u Odluci o objavljivanju Međunarod-nih standarda financijskog izvještavanja (Nar. nov.,br. 136/09, 8/10, 18/10, 27/10, 65/10, 120/10, 58/11, 140/11, 15/12 i 118/12).

2. Razlikovanje financijskih od poslovnih (operativnih) najmova

Prema točki 15. HSFI 6-Dugotrajna materijalna imovina, točki 9. HSFI 15-Prihodi i točki 4. MRS 17-Najmovi , najam je sporazum na temelju kojega najmodavac prenosi na najmoprimca, kao zamjenu za plaćanje ili niz plaćanja, pravo uporabe neke imovine u dogovo-renom razdoblju.

Financijski najam je najam kojim se većim dijelom prenose svi rizici i nagrade povezani s vlasništvom neke imovine. Vlasništvo se može, ali ne mora prenijeti (HSFI 6.15., HSFI 15.10. i MRS 17.4.).

Poslovni najam je svaki najam osim financijskog najma (HSFI 6.16., HSFI 15.11. i MRS 17.4.).

Radi boljeg razumijevanja kada je najam financijski najam navodi-mo neka objašnjenja iz točaka 10. do 19. MRS 17-Najmovi.

Je li neki najam financijski najam ili poslovni najam više ovisi o sadržaju transakcije nego o obliku sporazuma. Slijede primjeri koji pojedinačno ili kombinirano dovode do klasifikacije najma kao finan-cijskog najma:

a) najmom se prenosi vlasništvo imovine na najmoprimca po završetku razdoblja najma,

b) najmoprimac ima opciju kupiti imovinu po cijeni za koju se očekuje da će biti znatno niža od fer vrijednosti na dan kada se opcija može ostvariti tako da je na početku najma prilično izvjesno da će se opcija ostvariti,

c) razdoblje najma pokriva veći dio ekonomskog vijeka sredstva, čak iako vlasništvo nije preneseno,

d) na početku najma sadašnja vrijednost minimalnih plaćanja najma pokriva gotovo cjelokupnu fer vrijednost iznajmljene imovine,

e) iznajmljena imovina posebne je prirode tako da ju samo naj-moprimac može koristiti bez većih preinaka.

Pokazatelji stanja koji bi pojedinačno ili kombinirano doveli do kla-sifikacije najma kao financijskog najma su kako slijedi:

a) ako najmoprimac može poništiti najam, gubitke najmodavca povezane s poništenjem snosi najmoprimac,

b) dobici ili gubici iz fluktuacija fer vrijednosti ostatka vrijednosti zaračunavaju se najmoprimcu (primjerice, u obliku ugovorene najamnine koja je jednaka većini prihoda od prodaje na kraju razdoblja najma),

RiPup 2013 06.indb 32 6.6.2013 1:49:00

336 / 2013 33

Računovodstv

omr. sc. Zdravko Baica

c) najmoprimac ima mogućnosti nastaviti najam za dodatno raz-doblje uz najamninu koja je znatno niža od tržišne najamnine.

Navedeni primjeri i pokazatelji nisu uvijek jasni. Ako je iz ostalih karakteristika razvidno da najam u većem dijelu ne prenosi sve ri-zike i koristi vezane za vlasništvo, najam se klasificira kao poslovni najam. To se primjerice, može dogoditi u slučaju kada se vlasništvo nad imovinom prenosi po isteku najma za iznos koji je jednak fer vrijednosti imovine na dan prijenosa, ili kada se radi o potencijalnom najmu, koji za rezultat ima da najam ne prenosi sve rizike i koristi najmoprimcu.

Najam se klasificira na početku najma. Ako se bilo kada najmo-primac ili najmodavac usuglase oko promjene odredbi o najmu na način koji bi mogao dovesti do različite klasifikacije najma, promije-njeni ugovor smatra se novim ugovorom. Međutim, promjena pro-cjene (primjerice, promjene procjena ekonomskog vijeka ili ostatka vrijednosti iznajmljene nekretnine), ili promjena okolnosti (primjeri-ce, koje uzrokuje najmoprimac) ne dovodi do nove klasifikacije na-jma u računovodstvene svrhe.

Ako najam obuhvaća i zemljište i građevinski objekt, subjekt raz-matra klasifikaciju svakog elementa u financijski, odnosno poslovni najam odvojeno, sukladno točkama 7.-13.. Kod utvrđivanja da li je zemljište u poslovnom ili financijskom najmu, važno je razmotriti da li zemljište ima neodređeni ekonomski vijek, kao što je uobičajeno.

Kada je potrebno klasificirati i računovodstveno iskazati najam zemljišta i zgrada, minimalna plaćanja najma (uključujući unaprijed plaćene paušalne iznose) alocirana su između elemenata zemljišta i zgrada u razmjeru s relativnim fer vrijednostima iznosa kamata na najam u elementima najma koji se odnose na zemljište i zgrade na početku najma. Ako se plaćanja najma ne mogu pouzdano alocirati među ta dva elementa, cjelokupni najam se klasificira kao financijski najam, osim ako je razvidno da su oba elementa poslovni najmovi, a u tom slučaju se cjelokupni najam klasificira kao poslovni najam.

Za najam zemljišta i zgrada u kojem je iznos koji bi u pravilu bio priznat za element zemljišta u skladu s točkom 20. nematerijalan, zemljište i zgrade mogu se tretirati kao jedinstvena jedinica za po-trebe klasifikacije najma te se mogu klasificirati kao financijski ili poslovni najam u skladu s točkama 7-13. U tom slučaju, ekonomski vijek zgrada se smatra ekonomskim vijekom cjelokupnog najmlje-nog sredstva.

Ne zahtijeva se zasebno mjerenje zemljišta i zgrada kada se udio najmoprimca u elementima zemljišta i zgrada klasificira kao investi-cijska nekretnina u skladu s MRS-om 40 i kada se usvoji model fer vrijednosti. Detaljne kalkulacije potrebne su za ovu procjenu samo ako je u suprotnom klasifikacija jednog ili oba elementa neizvjesna.

U skladu s MRS-om 40, najmoprimac je u mogućnosti klasificirati udio u nekretninama koji se drži pod poslovnim najmom kao investi-cijsku nekretninu. U slučaju takve klasifikacije, udio u nekretninama je računovodstveno iskazan kao da se radi o financijskom najmu, a nadalje se model fer vrijednosti koristi za priznatu imovinu. Naj-moprimac će i nadalje iskazivati najam kao financijski najam, čak i ako neki naknadni događaj promijeni prirodu udjela u nekretninama najmoprimca tako da se više ne klasificira kao ulaganja u nekretnine. To će, primjerice biti slučaj ako najmoprimac:

a) koristi nekretninu koja se zbog toga klasificira kao stalna imo-vina u iznosu koji je jednak fer vrijednosti imovine na dan pro-mjene korištenja; ili

b) odobri podnajam koji većim dijelom prenosi sve rizike i koristi vezane za vlasništvo udjela na nepovezanu treću stranu. Takav podnajam se od strane najmoprimca računovodstveno iska-

zuje kao financijski najam, iako ga treća strana može iskazati kao poslovni najam.

Podsjećamo da je na snazi Zakon o leasingu (Nar. nov., br. 135/06), kojim se uređuju:

� uvjeti za osnivanje, poslovanje i prestanak rada leasing dru-štava,

� ugovor o leasingu (što mora sadržavati), � prava i obveze strana u poslovima leasinga, � financijsko izvještavanje leasing društava, � nadzor nad poslovanjem leasing društava, � upravljanje rizicima.

Zakon o leasingu umjesto izraza financijski i poslovni najam koristi izraze financijski i operativni leasing.

Prema čl.5. Zakonu o leasingu, posao leasinga je pravni posao u kojem davatelj leasinga na temelju kupoprodajnog ugovora s dobav-ljačem objekta leasinga stječe pravo vlasništva na objektu leasinga, a primatelju leasinga na temelju ugovora o leasingu odobrava pravo korištenja objekta leasinga na određeno razdoblje, za što ovaj plaća određenu naknadu.

Čl. 39. Zakona o leasingu određene su obveze i prava između leasing kuće i primatelja leasinga u kojem je propisano da se pri-mjenjuju osnove obveznih odnosa iz Zakona o obveznim odnosima (Narodne novine br. 35/05 i 41/08), osim ako Zakonom o leasingu nije drukčije određeno.

Pri sklapanju leasing posla bitan je ugovor o leasingu. Osim odred-be iz ugovora o leasingu treba posebno istaknuti važnost općih uvje-ta poslovanja davatelja leasinga koji nadopunjuju ugovor i uređuju prava i obveze primatelja leasinga za vrijeme trajanja leasinga te postupanja pri raskidu ugovora.

Postoje dva načina leasinga: financijski i operativni.Financijski leazing je pravni posao u kojem primatelj leasinga u

razdoblju korištenja objekta leasinga plaća davatelju leasinga nakna-du koja uzima u obzir cjelokupnu vrijednost objekta leasinga, snosi troškove amortizacije tog objekta leasinga i opcijom kupnje može steći pravo vlasništva nad objektom leasinga po određenoj cijeni koja je u trenutku izvršenja te opcije manja od stvarne vrijednosti objekta leasinga u tom trenutku.

Operativni leazing je pravni posao u kojem primatelj leasinga u razdoblju korištenja objekta leasinga plaća davatelju leasinga odre-đenu naknadu koja ne mora uzimati u obzir cjelokupnu vrijednost objekta leasinga, davatelj leasinga snosi troškove amortizacije tog objekta leasinga i primatelj leasinga nema određenu opciju kupnje, može se prekinuti korištenje uz određene uvjete.

Leasing društvo smije obavljati samo poslove financijskog i ope-rativnog leasinga te iznimno poslove koji su u neposrednoj ili po-srednoj vezi s poslovima leasinga (posredovanje ili prodaji predmeta po osnovi obavljanja poslova leasinga). Leasing društvo ne smije odobravati zajmove kod poslova leasinga.

Ugovor o financijskom leasingu, uz osnovne odredbe, obvezno mora sadržavati i sljedeće odredbe:

� iznos učešća u ukupnoj vrijednosti objekta leasinga, � iznos, broj i rokove plaćanja pojedinih rata (otplatna tablica), � realnu godišnju kamatnu stopu.

Ugovor o operativnom leasingu, uz osnovne odredbe, obvezno mora sadržavati i sljedeće odredbe:

� iznos, broj i rokove plaćanja pojedinih obroka, � ostatak vrijednosti objekta leasinga.

Radi operativne primjene Zakona o leasingu doneseni su sljedeći podzakonski akti koji su bitni i za leasing društva i za najmoprimce:

RiPup 2013 06.indb 33 6.6.2013 1:49:00

6 / 201334

Računovodstv

o

Leasing - računovodstvena evidencija kod najmoprimca

� Pravilnik o načinu i metodi izračuna realne godišnje kamatne stope za ugovor o financijskom leasingu (Nar. nov., br. 42/07) i

� Pravilnik o načinu i metodi izračuna iznosa ukupne naknade za ugovore o operativnom leasingu (Nar. nov., br. 46/07).

Ostali podzakonski akti koji su bitni samo za leasing društva su: � Pravilnik o sadržaju potrebne dokumentacije koja se dostavlja

uz zahtjev za izdavanje odobrenja kandidatu za člana uprave leasing društva (Narodne novine br. 9/07 i 109/12),

� Pravilnik o načinu i obliku vođenja registra objekata leasinga (Narodne novine br. 113/11),

� Pravilnik o načinu obavještavanja Hrvatske agencije za nadzor financijskih usluga o otuđenju dionica ili poslovnog udjela lea-sing društva (Narodne novine br. 11/07 i 26/08),

� Pravilnik o sadržaju izvješća o statusnim promjenama, pro-mjenama u temeljnom kapitalu i ulaganjima leasing društva, te načinu i rokovima izvješćivanja Hrvatske agencije za nadzor financijskih usluga (Narodne novine br. 71/08 i 133/10),

� Pravilnik o iznosu, te načinu i roku plaćanja naknade za vođe-nje registra objekta leasinga (Narodne novine br. 65/09),

� Odluka o kontnom planu leasing društva (Narodne novine br. 103/07).

3. Financijski najmovi kod najmoprimca

3.1. Mjerenje financijskih najmova kod najmoprimca

Trošak pojedine dugotrajne materijalne imovine, koju drži najmo-primac na osnovi ugovora o financijskom najmu, utvrđuje se kori-steći se načelima postavljenim u dijelu koji se odnosi na financijski ili operativni najam (točka 23. HSFI 6-Dugotrajna materijalna imovina).

Na početku razdoblja najma financijski najam treba priznati u bi-lanci najmoprimca kao imovinu i obveze po iznosima jednakima fer vrijednosti iznajmljene dugotrajne materijalne imovine. Svi početni izravni troškovi najmoprimca dodaju se iznosu koji je priznat kao imovina (točka 24. HSFI 6-Dugotrajna materijalna imovina).

Na početku razdoblja najma financijski najam priznaje se kod najmoprimca kao imovina i obveze po fer vrijednosti iznajmljene nekretnine odnosno, ako je niže po sadašnjoj vrijednosti mini-malnih plaćanja najma (točka 20. HSFI 13-Obveze).

Na početku razdoblja najma financijski najam treba priznati u iz-vještaju o financijskom položaju najmoprimca kao imovinu i obveze po iznosima jednakima fer vrijednosti iznajmljene nekretnine ili, ako je niže, po sadašnjoj vrijednosti minimalnih plaćanja najma, odre-đenih na početku najma. Kod izračunavanja sadašnje vrijednosti mi-nimalnih plaćanja najma diskontna stopa je kamatna stopa sadržana u najmu ako je to moguće utvrditi; ako se ne može utvrditi koristi se inkrementalna kamatna stopa kod zaduženja najmoprimca. Svi početni izravni troškovi najmoprimca dodaju se iznosu koji je priznat kao imovina (točka 20. MRS 17-Najmovi).

Fer vrijednost je iznos kojim bi se neka imovina mogla razmijeniti ili obveza podmiriti između informiranih nepovezanih stranaka koje su voljne obaviti transakciju (HSFI 6.9.; HSFI 11.5.; HSFI 14.5.; HSFI 15.13. i MRS 17.4.)

Minimalna plaćanja najma su plaćanja tijekom razdoblja najma koja se od najmoprimca traže ili se mogu tražiti, isključujući nepred-viđenu rentu, troškove za usluge i poreze koje treba platiti najmoda-vac, a trebaju mu se refundirati, zajedno s:

a) u slučaju najmoprimca, bilo kojim iznosima koje jamči on ili stranka povezana s njim; ili

b) u slučaju najmodavca, bilo kojim ostatkom vrijednosti kojeg mu jamči:

� najmoprimac, � stranka povezana s najmoprimcem, ili � treća stranka nepovezana s najmodavcem, a financijski je

sposobna ispuniti obvezu iz jamstva.Međutim, ako najmoprimac ima opciju kupiti imovinu po cijeni za

koju se očekuje da će gotovo sigurno biti dosta manja od fer vrijed-nosti na datum kada opcija postane ostvariva da bi se već na počet-ku najma moglo zaključiti da će se ona realizirati, minimalna plaćanja najma obuhvaćaju obveze za minimalna plaćanja tijekom najma do očekivanog datuma realizacije opcije kupnje i plaćanja potrebnog za njenu realizaciju (HSFI 11.16. i MRS 17.4.).

Kod financijskog najma, kod najmoprimca iznajmljena dugotraj-na materijalna imovina se knjiži kao vlastita dugotrajna materijalna imovina, pa se trošak financijskog najma iskazuje kao trošak amor-tizacije.

Financijski najam dovodi do rashoda amortizacije za amortiziraju-ću imovinu i do financijskih rashoda za svako obračunsko razdoblje. Politika amortizacije za unajmljenu amortizirajuću imovinu treba biti dosljedna s amortizacijom imovine koja je u vlasništvu i prema ra-čunovodstvenim pravilima za amortizaciju. Ako ne postoji neka ra-zumna izvjesnost da će najmoprimac steći vlasništvo na završetku trajanja najma, imovinu treba u cijelosti amortizirati u razdoblju kra-ćem od razdoblja najma ili njegovog vijeka uporabe.

Zbroj rashoda za amortizaciju neke imovine i financijskih rasho-da razdoblja rijetko je jednak obvezama plaćanja najma i stoga nije primjereno jednostavno priznati plaćanja najma kao rashod. Prema tome, imovina i povezana obveza neće biti jednakog iznosa nakon početka trajanja najma.

Prema točki 31. MRS 17-Najmovi, poduzetnici koji primjenjuju MSFI-e i MRS-ove, kod financijskog najma najmoprimac treba obja-viti sljedeće:

a) za svaku skupinu imovine, neto knjigovodstveni iznos na da-tum izvještaja o financijskom položaju;

b) povezanost između ukupnog minimalnog plaćanja najma na datum izvještaja o financijskom položaju i njihove sadašnje vrijednosti. Osim toga, subjekt treba objaviti ukupan iznos budućih minimalnih plaćanja najma na datum izvještaja o fi-nancijskom položaju i njihove sadašnje vrijednosti za svako sljedeće razdoblje:

� kraće od jedne godine, � duže od jedne godine, ali ne duže od pet godina, � duže od pet godina;

c) nepredviđene najamnine koje su priznate kao rashod u raz-doblju;

d) ukupna buduća minimalna plaćanja podnajma za koja se oče-kuje da će biti primljeni prema neopozivom podnajmu na da-tum izvještaja o financijskom položaju;

e) opći opis značajnih ugovora o najmu najmoprimaca uključuju-ći sljedeće (ali nije samo na to ograničeno):

� osnova prema kojoj se određuje nepredviđena najamnina, � postojanje i uvjeti obnavljanja ili opcija kupnje i klauzula

kojom je predviđeno povećanje cijene, i � ograničenje nametnuto sporazumom o najmu, kao što su

dividende, dodatni dug i daljnji najam.Prema točki 39.g) HSFI 16-Rashodi, u bilješkama će poduzetnik

(najmoprimac) objaviti nepredviđene najamnine priznate kao rashod razdoblja.

RiPup 2013 06.indb 34 6.6.2013 1:49:00

356 / 2013 35

Računovodstv


3.2. Primjer knjiženja financijskog najma kod najmoprimca

Primjer 1. - Financijski najam kod najmoprimca za osobni automobil

Poduzetnik A (najmoprimac) i poduzetnik B (leasing društvo) sklo-pili su ugovor o financijskom najmu za osobni automobil u vrijedno-sti od 134.000,00 kuna s uključenim PDV-om.

Financijski najam je ugovoren na razdoblje od 3 godine uz godišnju kamatu od 12% .

Poslovni događaji su sljedeći:1) Na temelju ugovora o financijskom leasingu za automobil, le-

asing društvo šalje najmoprimcu račun od 5. ožujka 2013. za troškove obrade leasing ugovora u svoti od 1.890,00 kn (PDV iznosi 378,00 kn);

2) Na temelju ugovora najmoprimac uplaćuje 8. ožujka 2013. na žiro-račun leasing društva predujam u svoti od 40.000,00 kn i 1.890,00 kn za obradu leasing ugovora;

3) Leasing društvo, prema propisima o PDV-u, ispostavlja naj-moprimcu račun za predujam na svotu od 40.000,00 kn (PDV iznosi 8.000,00 kn);

4) Na temelju ugovora leasing društvo šalje račun najmoprimcu u svoti od 134.000,00 kn (PDV iznosi 26.800,00 kn). U raču-nu se prizna predujam od 40.000,00 kuna, pa ostaje za platiti 94.000,00 kuna. Dug se pretvara u dugoročni dug s iznosom polugodišnjeg anuiteta od 21.333,34 kune;

5) Automobil se stavlja u uporabu;6) Dospjela obveza po prvom anuitetu od 21.333,34 s obraču-

nom kamata od 7.845,55 kuna;7) Plaćen prvi anuitet u svoti od 21.333,34 kuna;8) Račun dobavljača za benzin za osobni automobil u svoti od

500,00 kuna (PDV iznosi 100,00 kuna);9) Obračun amortizacije kod najmoprimca za razdoblje od 1.4. do

31.12.2013. u svoti od 20.383,50 kuna (20% od 135.890,00 : 12 x 9). Porezno nepriznata amortizacija iznosi 30% od nave-dene amortizacije što iznosi 6.115,05 kune. Porezno priznata amortizacija iznosi 14.268,45 kune;

10) Na dan 31.12.2013. dug iz dva polugodišnja anuiteta koja dos-pijevaju na naplatu do 31.12.2014. preknjižavaju se s dugo-ročnog na kratkoročni zajam u iznosu 42.666,68 kn.

Knjiženje financijskog najma kod najmoprimca:

R. br.

Opis IznosRačun

Duguje Potražuje1 2 3 4 5

1. Račun leasing društva za troškove obrade leasing ugovora - ukupno s PDV-om 1.890,00 056160 2201

2. Izvod žiro-računa - uplata za financijski najam 41.890,00 - 1000

- za troškove obrade leasing ugovora 1.890,00 2201 -

- predujam za financijski najam 40.000,00 051160 -

4a. Račun leasing društva - ukupan iznos s PDV-om 134.000,00 056160 2201

4b. Smanjenje obveze za predujam 40.000,00 2201 051160

4c. Pretvaranje obveze u dugoročni zajam 94.000,00 2201 9834

5. Automobil u financijskom najmu stavlja se u uporabu 135.890,00 03360 056160

R. br.

Opis IznosRačun


6. Zaprimljen obračun prvog anuiteta 21.333,34 - 2520

- glavnica 13.487,79 9834 -

- kamati 7.845,55 7220 -

7. Izvod žiro-računa - plaćen prvi anuitet za financijski lizing 21.333,34 2520 1000

8. Račun dobavljača za benzin za automobil- ukupno s PDV-om 500,00 - 2200

- 70% priznati rashod 350,00 401300 -

- 30% nepriznati rashod 150,00 401301 -

9. Obračun amortizacije osobnog automobila (20% od 135.890,00 : 12 x 9) 20.383,50 - 03560

Obračun amortizacije koja je 70% priznata 14.268,45 4305 -

Obračun amortizacije koja je 30% nepriznata 6.115,05 4320 -

10. Prijenos dugoročnog zajma na kratkoročni 42.666,68 9834 2520

2201 - Obveze prema dobavljačima-pravnim osobama za dugo-trajnu imovinu

056160 - Osobni automobili u pripremi1000 - Žiro-račun051160 - Predujmovi za osobne automobile9834 - Dugoročne obveze iz financijskog leasinga03360 - Osobni automobili2520 - Obveze (kratkoročne) za otplatu dugoročnih zajmova koji

dospijevaju u poslovnoj godini pravnim osobama u zemlji7220 - Ugovorene kamate iz odnosa s nepovezanim društvima2200 - Obveze prema dobavljačima-pravnim osobama za krat-

kotrajnu imovinu401300 - Motorni benzin za osobne automobile - priznati rashod401301 - Motorni benzin za osobne automobile - nepriznati rashod4305 - Amortizacija osobnih automobila, plovila, zrakoplova i

ostalih prijevoznih sredstava za osobni prijevoz (70% amortizacije do najviše porezno dopustivih stopa) - pore-zno priznata

4320 - Amortizacija osobnih automobila, plovila, zrakoplova i ostalih prijevoznih sredstava za osobni prijevoz (30% amortizacije do najviše porezno dopustivih stopa) za koje se ne utvrđuje plaća u naravi - trajno porezno nepriznata

03560 - Ispravak vrijednosti osobnih automobila

Napomene uz Primjer 1.:1) Poslovni događaj pod red.br.3. najmoprimac ne knjiži, jer pre-

ma odredbi čl.20. st.11.a Zakona o PDV-u, porezni obveznik ne može odbiti pretporez za nabavu i najam plovila namije-njenih za razonodu, zrakoplova, osobnih automobila i drugih sredstava za osobni prijevoz, uključujući nabavu svih dobara i usluga u vezi s tim dobrima. Najmodavac koji je u sustavu PDV-a dužan je svakom najmodavcu kod uplaćenog predujma izdati izlazni račun za predujam i u svom knjigovodstvu pro-knjižiti obvezu za PDV, međutim najmoprimac ne knjiži nave-deni ulazni račun za predujam jer za osobni automobil, prema navedenoj poreznoj odredbi koja vrijedi od 1. ožujka 2012., ne može koristiti pretporez već ga knjiži u nabavnu vrijednost au-tomobila u financijskom leasingu.

2) Kod poslovnog događaja pod red.br.8. i PDV iz ulaznog raču-na dobavljača za utrošeni benzin za osobni autmobil u finan-

RiPup 2013 06.indb 35 6.6.2013 1:49:00

6 / 201336

Računovodstv

o


cijskom leasingu nije knjižen kao pretporez (potraživanje od države) već kao trošak, jer prema navedenoj poreznoj odredbi navedenoj u točki 1. napomena, najmoprimac za osobni auto-mobil u financijskom leasingu ne može koristiti pretporez ni za nabavu svih dobara i usluga u vezi s tim automobilom.

Iz istog razloga PDV iz ulaznog računa najmodavca kod po-slovnog događaja pod red.br.1. nismo knjižili kao pretporez već smo za taj PDV povećali nabavnu vrijednost osobnog au-tomobila u financijskom leasingu.

Napominjemo da navedeno vrijedi i u slučaju kada se osob-ni automobil u financijskom leasingu koristi i u privatne svrhe pa najmoprimac utvrđuje plaću u naravi;

3) Kod poslovnih događaja pod red.br.8. (trošak goriva) i pod red.br.9. (amortizacija) za osobni automobil u financijskom leasingu knjižili smo na dva konta troška (porezno priznati i porezno nepriznati), kako bi najmoprimac na kraju godine u obrascu PD za nepriznati rashod povećao poreznu osnovicu poreza na dobit. Naime, prema čl.7.st.1.t.4. Zakona o porezu na dobit, porezna osnovica poreza na dobit povećava se i za 30% troškova, osim troškova osiguranja i kamata, nastalih u svezi s vlastitim ili unajmljenim motornim vozilima i drugim sredstvima za osobni prijevoz (osobni automobili, plovilo, he-likopter, zrakoplov i sl.) poslovodnih i drugih zaposlenih osoba, ako se na osnovi korištenja sredstava za osobni prijevoz ne utvrđuje plaća.

Navedeno ne vrijedi ako se prijevozno sredstvo koristi i za privat-ne potrebe kada se obračunava 1% nabavne vrijednosti financijskog najma kao neto dohodak u naravi (za zaposlenika plaća u naravi a za nezaposlenika drugi dohodak u naravi). U navedenom slučaju ukupna amortizacija nabavne vrijednosti automobila u financijskom najmu i svi ostali troškovi u svezi tog automobila su 100% priznati rashod sa stajališta poreza na dobit.

Ovdje je potrebno istaknuti odredbu čl.25.st.1. Pravilnika o PDV-u, prema kojoj u troškove iz čl.7.st.1.t.4. Zakona za koje se povećava porezna osnovica ne spadaju troškovi osiguranja, kamata povezanih s nabavom imovine (sredstava) i plaćeni porez na cestovna motorna vozila i porez na plovila, te naknade i pristojbe koje se obvezno pre-ma posebnim propisima plaćaju pri registraciji sredstava za osobni prijevoz.

Ovdje je potrebno istaknuti i odredbu čl.25.st.2. Pravilnika o PDV-u, prema kojoj sredstvima za osobni prijevoz iz st.1.čl.25. ne sma-traju se osobni automobili i druga sredstva za osobni prijevoz koja se izravno koriste u obavljanju određenih djelatnosti, kao što su: autoškole, taksi-službe, djelatnosti iznajmljivanja sredstava prijevo-za, pomoć na cesti i na vodi, djelatnosti izvođenja i/ili održavanja plinskih, vodovodnih i drugih instalacija, hitnih intervencija i druge slične djelatnosti ako sredstva za osobni prijevoz služe isključivo za takvu djelatnost.

Primjer 2. - Financijski najam kod najmoprimca za kamionPoduzetnik A (najmoprimac) i poduzetnik B (leasing društvo)

sklopili su ugovor o financijskom najmu za kamion u vrijednosti od 134.000,00 kuna s uključenim PDV-om. Financijski najam je ugovo-ren na razdoblje od 3 godine uz godišnju kamatu od 12% . Poslovni događaji su sljedeći:

1) Na temelju ugovora o financijskom leasingu za kamion, lea-sing društvo šalje najmoprimcu račun od 5. ožujka 2013. za troškove obrade leasing ugovora u svoti od 1.890,00 kn (PDV iznosi 378,00 kn);

2) Na temelju ugovora najmoprimac uplaćuje 8. ožujka 2013. na žiro-račun leasing društva predujam u svoti od 40.000,00 kn i 1.890,00 kn za obradu leasing ugovora;

3) Leasing društvo, prema propisima o PDV-u, ispostavlja naj-moprimcu račun za predujam na svotu od 40.000,00 kn (PDV iznosi 8.000,00 kn);

4) Na temelju ugovora leasing društvo šalje račun najmoprimcu u svoti od 134.000,00 kn (PDV iznosi 26.800,00 kn). U raču-nu se prizna predujam od 40.000,00 kuna, pa ostaje za platiti 94.000,00 kuna. Dug se pretvara u dugoročni dug s iznosom polugodišnjeg anuiteta od 21.333,34 kune;

5) Kamion se stavlja u uporabu;6) Dospjela obveza po prvom anuitetu od 21.333,34 sa obraču-

nom kamata od 7.845,55 kuna;7) Plaćen prvi anuitet u svoti od 21.333,34 kuna;8) Račun dobavljača za benzin za kamion u svoti od 500,00 kuna

(PDV iznosi 100,00 kuna);9) Obračun amortizacije kamiona kod najmoprimca za razdoblje

od 1.4. do 31.12.2013. u svoti od 20.383,50 kuna (25% od 108.712,00 : 12 x 9);

10) Na dan 31.12.2013. dug iz dva polugodišnja anuiteta koja dospijevaju na naplatu do 31.12.2014. preknjižavaju se s du-goročnog na kratkoročni zajam 42.666,68 kn.

Knjiženje financijskog najma kod najmoprimca:

R. br.

Opis IznosRačun


1. Račun leasing društva za troškove obrade leasing ugovora - ukupno 1.890,00 - 2201

- PDV 378,00 1600 -

- iznos računa bez PDV-a 1.512,00 056170 -

2. Izvod žiro-računa - ukupna uplata za financijski najam 41.890,00 - 1000

- za troškove obrade leasing ugovora 1.890,00 2201 -

- predujam za financijski najam 40.000,00 051170 -

3. Ulazni račun za predujam kod financijskog najma 40.000,00 - -

- knjiženje PDV-a 8.000,00 1601 051170

4a. Račun leasing društva - ukupan iznos 134.000,00 - 2201

- PDV 26.800,00 1600 -

- iznos iz računa bez PDV-a 107.200,00 056170 -

4b. Smanjenje obveze za predujam 40.000,00 2201 051170

4c. Storno ulaznog računa za predujam - knjiženje PDV-a /8.000,00/ 1601 051170

4d. Pretvaranje obveze u dugoročni zajam 94.000,00 2201 9834

5. Kamion u financijskom najmu stavlja se u uporabu 108.712,00 033703 056170


- glavnica 13.487,79 9834 -

- kamati 7.845,55 7220 -

7. Izvod žiro-računa - plaćen prvi anuitet za financijski lizing 21.333,34 2520 1000

www.racunovodstvo-porezi.hr

RiPup 2013 06.indb 36 6.6.2013 1:49:00

376 / 2013 37

Računovodstv


R. br.

Opis IznosRačun


8. Račun dobavljača za benzin za kamion - ukupno 500,00 - 2200

- PDV 100,00 1600 -

- iznos računa bez PDV-a 400,00 40131 -

9. Obračun amortizacije 20.383,50 4304 035703

10. Prijenos dugoročnog zajma na kratkoročni 42.666,68 9834 2520

2201- Obveze prema dobavljačima-pravnim osobama za dugo-trajnu imovinu

1600 - Pretporez prema primljenim računima tuzemnih poduzet-nika

056170 - Transportna sredstva u cestovnom prometu u pripremi1000 - Žiro-račun051170 - Predujmovi za transportna sredstva u cestovnom pro-

metu1601- Pretporez prema primljenim računima za dane predujmove9834 - Dugoročne obveze iz financijskog leasinga033703 - Kamioni2520 - Obveze (kratkoročne) za otplatu dugoročnih zajmova koji

dospijevaju u poslovnoj godini pravnim osobama u zemlji7220 - Ugovorene kamate iz odnosa s nepovezanim društvima2200 - Obveze prema dobavljačima-pravnim osobama za kratko-

trajnu imovinu40131- Motorni benzin za ostale potrebe - priznati rashod4304 - Amortizacija transportne imovine (osim osobnih automo-

bila, plovila, zrakoplova i ostalih prijevoznih sredstava za osobni prijevoz) - porezno priznata

035703 - Ispravak vrijednosti (amortizacija) kamiona

Napomene uz Primjer 2.:1) U ovom primjeru kamiona u financijskom leasingu dali smo

iste poslovne događaje i iste iznose kao kod primjera 1. za financijski leasing osobnog automobila, da se lakše mogu uočiti razlike u postupanju i knjiženjima u vezi s PDV-om i opo-rezivanjem s porezom na dobiti. Naime kod financijskog lea-singa kamiona najmoprimac ima pravo koristiti pretporez a i svi troškovi uključujući i amortizaciju su 100% priznati rashodi.

2) Kod ulaznog računa za predujam (u poslovnom događaju pod red.br.3.) knjiži se samo porez na dodanu vrijednost. Kada se dobije stvarni ulazni račun za isporuku tada se ulazni račun za predujam stornira i u knjigovodstvu (što smo mi učinili u poslovnom događaju pod red. br. 4.c) i u knjizi U-RA.

3.3. Prekid (raskid) financijskog najma kod najmoprimca

Pri raskidu ugora o leasingu postupa se prema ugovoru o leasingu i općim uvjetima za zaključenje ugovora o leasingu.

Osim raskida ugovora o leasingu kada nastupi normalan istek ugo-vora, prema odredbama Zakona o leasingu (NN 135/06) postoje tri razloga za raskid ugovora o leasingu:

1) zbog neisporuke predmeta leasinga,2) zbog neplaćanja nadoknade i3) zbog kršenja općih uvjeta navedenih u ugovoru o leasingu.U općim uvjetima navedenim u ugovoru o leasingu, najčešći ra-

zlozi raskida ugovora o leasingu uz navedene razloge (neisporuka predmeta leasinga i neplaćanje nadoknade) su:

� šteta na predmetu leasinga, � krađa predmeta leasinga, � primatelj leasinga protivno ugovoru daje predmet leasinga u

najam, � nad primateljem leasinga pokrenut je stečaj ili likvidacija.

Kada zbog navedenih razloga dođe do raskida ugovora o leasingu, davatelj leasinga treba sastaviti obračun troškova i obeštećenja na koja ima pravo prema ugovoru o leasingu, a ako se predmet leasinga treba vratiti davatelju leasinga, primatelj leasinga je obvezan vratiti predmet leasinga putem zapisnika. Kod krađe predmeta leasinga primatelj leasinga mora prijaviti krađu policiji i o tome pismeno oba-vijestiti davatelja leasinga.

U općim uvjetima navedenim u ugovoru o leasingu, osim razloga kada se može raskinuti ugovor o leasingu navedena su obeštećenja na koja ima pravo davatelj leasinga od primatelja leasinga i u kojim slučajevima se predmet leasinga mora vratiti davatelju leasinga.

Osim obvezne police osiguranja koja je izdana u korist davatelja leasinga, u općim uvjetima za zaključenje ugovora o leasingu odre-đuje se da u slučaju potpunog uništenja predmeta leasinga ili krađe davatelj leasinga ima pravo potraživati razliku od primatelja, ako osi-guravatelj ne bi u potpunosti nadoknadio štetu.

Kada istekne ugovor o financijskom leasingu, najmoprimac stječe pravo na vlasništvo nad predmetom financijskog leasinga na teme-lju pisane isprave najmodavca.

Kada se prijevremeno raskida ugovor o financijskom leasingu zbog totalne štete predmeta leasinga, kod najmoprimca prestaju obveze po budućim najamninama, a najmodavac ima pravo na naknade navedene u ugovoru o leasingu i navedene u općim uvjetima za za-ključenje ugovora o leasingu koji su sastavni dio ugovora o leasingu.

Kod raskida ugovora o financijskom leasingu zbog nemogućnosti plaćanja, najmoprimac vraća predmet leasing najmodavcu. U tom slučaju može se postupiti dvojako:

1) da najmoprimac fakturira najmodavcu predmet leasinga u svoti koja je jednaka ukupnim nedospjelim obvezama, što je u pravilu svota nedospjele glavnice ili

2) da najmodavac izda odobrenje ili storno računa(izlaznog raču-na za financijski leasing) za svotu nedospjele glavnice.

U ovom drugom slučaju najmodavac treba pisano potvrditi da je ispravio pretporez iz računa za financijski najam, kako bi najmoda-vac mogao smanjiti svoju obvezu za porez na dodanu vrijednost iz izlaznog računa za financijski najam.

Primjer 3. - Raskid ugovora o financijskom leasingu zbog krađe predmeta leasinga

Poduzetnik “A” (najmoprimac) i poduzetnik “B” (leasing društvo) sklopili su ugovor o financijskom leasingu za stroj u vrijednosti od 122.000,00 kuna s uključenim PDV-om. Financijski najam je ugovo-ren 1. 1. 2012. na razdoblje od 3 godine uz godišnju kamatu od 12%. U kolovozu 2013.g. došlo je do uništenja stroja zbog požara, o čemu je primatelj leasinga pismeno obavijestio davatelja leasinga.

1) Stanje u poslovnim knjigama 1.7.2013. prije uništenja stroja je sljedeće:

� nabavna vrijednost stroja - 100.000,00 kn, � ispravak vrijednosti stroja - 50.000,00 kn, � obveze za dugoročni kredit financijskog leasinga -

45.000,00 kn;2) Obračun amortizacije za razdoblje od 1.7. do 31.8.2013. -

2.000,00 kn;3) Razduženje uništenog stroja i obveze financijskog leasinga;

RiPup 2013 06.indb 37 6.6.2013 1:49:01

6 / 201338

Računovodstv

o


4) Leasing društvo dostavilo je poduzetniku “A”obračun troško-va, obeštečenja i kamata zbog raskid ugovora o leasingu:

� razlika štete koja nije dobivena od osiguravajućeg društva (45.000,00 kn tražbine za glavnicu - 36.000,00 kn nado-knade od osiguravajućeg društva) - 9.000,00 kn,

� troškovi raskida ugovora prema ugovoru o leasingu - 14.000,00 kn,

� kamate -10.420,00 kn, � UKUPNO - 33.420,00 kn;

5) Isplata leasing društvu po obračunu (računu) - 33.420,00 kn.

Knjiženje:

R. br.

Opis IznosRačun


1. Stanje financijskog leasinga na kontima 1.7.2013. prije uništenja stroja

- nabavna vrijednost stroja 100.000,00 0301 -

- ispravak vrijednosti stroja 50.000,00 - 0321

- obveza za financijski leasing 45.000,00 - 9834

2. Obračun amortizacije uništenog stroja za razdoblje od 1.7. do 31.8.2013. 2.000,00 4302 0321

3. Razduženje uništenog stroja i obveza za financijski leasing:

- nabavna vrijednost stroja 100.000,00 - 0301

- ispravak vrijednosti stroja 52.000,00 0321 -

- obveza za financijski leasing 45.000,00 9834 -

- razlika kod razduženja - rashod 3.000,00 73213 -

4. Ulazni račun - obračun leasing društva kod raskida ugovora o leasingu:

- razlika štete koja nije dobivena od osigurava-jućeg društva 9.000,00 4699 -

- troškovi raskida ugovora o leasingu 14.000,00 4699 -

- kamati 10.420,00 7221 -

- ukupno 33.420,00 - 2201

5. Izvod žiro-računa - isplata naknade leasing društvu 33.420,00 2201 1000

0301 - Strojevi za proizvodnju0321 - Ispravak vrijednosti (akumulirana amortizacija) strojeva

za porizvodnju 9834 - Dugoročne obveze iz financijskog leasinga4302 - Amortizacija postrojenja i opreme - priznati rashod73213 - Otpis (manjak) postrojenja i opreme zbog elementarnih

nepogoda i provalnih krađa - neoporezivo 4699 - Ostali troškovi poslovanja7221 - Zatezne kamate s nepovezanim poduzetnicima2201 - Obveze prema dobavljačima-pravnim osobama za dugo-

trajnu imovinu 1000 - Žiro-račun

Napomene uz Primjer 3.:1) Kod raskida ugovora o financijskom leasingu, sve stavke fi-

nancijskog leasinga treba zatvoriti (konto nabavne vrijednosti financijskog leasinga, konto ispravka vrijednosti financijskog leasinga i konta obveza (dugoročne i kratkoročne) i razliku knji-žiti ili na prihode ili na rashode obračunskog razdoblja, kao što je to napravljeno u knjiženju pod r.br.3.;

2) Kod raskida ugovora o financijskom leasingu, mora se pro-knjižiti i obračun ukidanja financijskog leasinga koji se mora dobiti od leasing društva da bi se proknjižili troškovi ukidanja financijskog leasinga, kao što je to napravljeno u knjiženju pod r.br.4.;

3) Kao što je vidljivo iz knjiženja pod r.br.4. porez na dodanu vri-jednos najmodavac nije obračunao ni na razliku štete koja nije dobivena od osiguravajućeg društva ni na troškove raskida ugovora o leasingu jer se na naknadu za štetu prema propisi-ma o porezu na dodanu vrijednost ne obračunava porez na do-danu vrijednost i nije obračunao na kamate jer se od 1.1.2010. ni na kamate od pravnih osoba koje nisu banke ne obračunava porez na dodanu vrijednost.

Primjer 4. - Raskid ugovora o financijskom leasingu zbog nemogućnosti plaćanja

Poduzetnik “A” (najmoprimac) i poduzetnik “B” (leasing društvo) sklopili su ugovor o financijskom leasingu za stroj u vrijednosti od 122.000,00 kuna s uključenim PDV-om. Financijski najam je ugo-voren 1.1.2012. na razdoblje od 3 godine uz godišnju kamatu od 12%. U kolovozu 2013.g. došlo je do prijevremenog raskida ugovora o financijskom leasingu zbog nemogućnosti plaćanja.

1) Stanje u poslovnim knjigama 1.7.2013. prije prijevremenog raskida ugovora o financijskom leasingu zbog nemogućnosti plaćanja, stroja je sljedeće:

� nabavna vrijednost stroja - 100.000,00 kn, � ispravak vrijednosti stroja - 50.000,00 kn, � obveze za dugoročni kredit financijskog leasinga -

45.000,00 kn;2) Obračun amortizacije za razdoblje od 1.7. do 31.8.2013. -

2.000,00 kn;3) Izlazni račun najmoprimca najmodavcu kod povrata predmeta

leasinga na preostalu nedospjelu obvezu prema leasing druš-tvu za glavnicu po financijskom najmu u svoti od 45.000,00 kn;

4) Prijeboj potraživanja i obvez po financijskom leasingu - 45.000,00 kn;

5) Leasing društvo dostavilo je poduzetniku “A”obračun troško-va, obeštećenja i kamata zbog raskid ugovora o leasingu:

� troškovi raskida ugovora prema ugovoru o leasingu - 14.000,00 kn;

� kamati - 10.420,00 kn; � ukupno - 24.420,00 kn;


Knjiženje:

R. br.

Opis IznosRačun


1. Stanje financijskog leasinga na kontima 1.7.2013. prije uništenja stroja

- nabavna vrijednost stroja 100.000,00 0301 -

- ispravak vrijednosti stroja 50.000,00 - 0321

- obveza za financijski leasing 45.000,00 - 9834

2. Obračun amortizacije uništenog stroja za razdoblje od 1.7. do 31.8.2013. 2.000,00 4302 0321

www.propisi.hr

RiPup 2013 06.indb 38 6.6.2013 1:49:01

396 / 2013 39

Računovodstv


R. br.

Opis IznosRačun


3. Izlazni račun leasing društvu kod povrata predmeta leasinga za nedospjelu obvezu po financijskom najmu 45.000,00 1201

- PDV 8.414,64 2600

- nabavna vrijednost stroja 100.000,00 - 0301

- ispravak vrijednosti stroja 52.000,00 0321 -

- rashod od prodaje 11.414,64 742 -

4. Prijeboj potraživanja i obveza po financijskom leasingu 45.000,00 9834 1201



- kamati 10.420,00 7221 -

- ukupno 24.420,00 - 2201


0301 - Strojevi za proizvodnju0321 - Ispravak vrijednosti (akumulirana amortizacija) strojeva

za porizvodnju 9834 - Dugoročne obveze iz financijskog leasinga4302 - Amortizacija postrojenja i opreme - priznati rashod1201 - Potraživanja od kupaca u zemlji za dugotrajnu imovinu742 - Rashodi kod prodaje dugotrajne materijalne imovine

(kada je knjigovodstvena vrijednost veća od ostvarenog prihoda

2600 - PDV prema izdanim računima za isporuke tuzemnim kupcima

4699 - Ostali troškovi poslovanja7221 - Zatezne kamate s nepovezanim poduzetnicima2201 - Obveze prema dobavljačima-pravnim osobama za dugo-

trajnu imovinu 1000 - Žiro-račun

3.4. Prodaja i povratni najam u okviru financijskog najma kod najmoprimca

Prodaja i transakcija povratnog najma sadrže prodaju neke imo-vine i povrat iste imovine. Najamnina i prodajna cijena u pravilu su međuovisne, jer se o njima pregovara u paketu. Računovodstveni postupak s prodajom i transakcijom povratnog najma ovisi o vrsti tog najma.

Kod povratnog najma jedna ugovorna strana prodaje imovinu koju posjeduje drugoj ugovornoj strani, a koja istovremeno tu istu imovinu daje u najam prvotnom vlasniku od koje je imovinu i kupio. Dakle, radi se o ugovoru koji se u stvari sastoji od dva ugovora: kupoprodajnog ugovora i ugovora o najmu, a koji su u određenoj međuovisnoj vezi.

Povratni najam je u svjetskoj praksi već odavno poznat pod na-zivom “sales and lease back”. Osnovna uloga ovog oblika najma je trenutno povećanje likvidnosti, odnosno oslobađanje financijskih sredstava pa je za očekivati da će se upravo u ovim vremenima sve niže likvidnosti češće primjenjivati ovaj oblik najma.

U Odluci o izmjenama i dopunama Odluke o objavljivanju hrvatskih standarda financijskog izvještavanja (Nar. nov., br. 4/09), nova točka 15.40. glasi:

“Ako je transakcija prodaje i povratni najam u okviru financij-skog najma, višak prihoda od prodaje iznad knjigovodstvenog iznosa, ne treba se odmah priznati kao prihod u financijskim izvještajima najmoprimca-prodavača. Umjesto toga navedeni iznos treba odgoditi i amortizirati tijekom razdoblja najma.”

Navedena odredba ista je kao odredba točke 59. MRS 17-Naj-movi.

Ako je povratni najam financijski najam, ta transakcija je način na koji najmodavac osigurava financiranje najmoprimca, a kao osi-guranje služi sama imovina. Iz tih razloga nije primjereno razmatrati višak od prodaje iznad knjigovodstvenog iznosa kao prihod. Stoga se takav višak odgađa i amortizira tijekom razdoblja najma.

Prema točki 65. MRS 17-Najmovi, kod najmoprimca zahtijevani opis značajnih ugovora o najmu dovodi do objavljivanja jedinstvenih ili neuobičajenih odredbi sporazuma ili uvjeta transakcije prodaje i povratnog najma.

Primjer 5.:Poduzetnik A (prodavatelj i najmoprimac) i poduzetnik B (kupac

i najmodavac) sklopili su ugovor o prodaji kamiona i istovremeno ugovor o financijskom najmu tog kamiona u trajanju od 2 godine uz mjesečnu otplatu zajma od 5.583,33 kn bez kamata. Poslovni doga-đaji su sljedeći:

1) Poduzetnik A izdao je izlazni račun poduzetniku B za prodani kamion u svoti od 125.000,00 kn (PDV iznosi 25.000,00 kn). Nabavna vrijednost kamiona je 110.000,00 kn, a ispravak vri-jednosti odnosno akumulirana amortizacija iznosi 25.000,00 kn;

2) Poduzetnik B platio je poduzetniku A svotu od 125.000,00 kn;3) Poduzetnik B ispostavlja izlazni račun za financijski najam ka-

miona u svoti od 134.000,00 kn (PDV iznosi 26.800,00 kn);4) Kamion u financijskom najmu stavlja se u uporabu;5) Dospjela obveza po prvom anuitetu od 12.014,11 kn s obraču-

nom kamata od 6.430,78 kn;6) Plaćen prvi anuitet u svoti od 12.014,11 kn;7) Obračun mjesečne amortizacije kamiona kod najmoprimca u

svoti od 4.466,67 kn i istovremeno oprihodovanje dijela priho-da od prodaje kamiona u svoti od 625,00 kn.

Knjiženje kod poduzetnika A (prodavatelja i najmoprimca):

R. br.

Opis IznosRačun


1. Izlazni račun za prodaju kamiona 125.000,00 1201 -

- PDV 25.000,00 - 2600

- nabavna vrijednost kamiona 110.000,00 - 033703

- ispravak vrijednosti kamiona 25.000,00 035703 -

- prihod od prodaje kamiona 15.000,00 - 296

2. Izvod žiro-računa - naplata 125.000,00 1000 1201

3. Ulazni račun - ukupan iznos 134.000,00 - 2201

- PDV 26.800,00 1600 -

- iznos iz računa bez PDV-a 107.200,00 056170 -

4.a Kamion u financijskom najmu stavlja se u uporabu 107.200,00 033703 056170

4.b Pretvaranje obveze u dugoročni zajam 134.000,00 2201 9834

RiPup 2013 06.indb 39 6.6.2013 1:49:01

6 / 201340

Računovodstv

o


R. br.

Opis IznosRačun



- glavnica 5.583,33 9834 -

- kamati bez PDV-a 6.430,78 7220 -

6. Izvod žiro-računa - plaćen prvi anuitet 12.014,11 2520 1000

7a. Obračun amortizacije kamiona za prvi mjesec financijskog najma (107.200,00 : 24) 4.466,67 4304 035703

7b. Oprihodovanje dijela prihoda od prodaje kamiona (15.000,00 : 24) 625,00 296 781

1201 - Potraživanja od kupaca za dugotrajnu imovinu2600 - PDV prema izdanim računima za isporuke tuzemnim

kupcima033703 - Kamioni035703 - Ispravak vrijednosti (amortizacija) kamiona296 - Obračunani prihodi budućeg razdoblja1000 - Žiro-račun2201 - Obveze prema dobavljačima-pravnim osobama za dugo-

trajnu imovinu1600 - Pretporez prema primljenim računima tuzemnih poduzet-

nika056170 - Transportna sredstva u cestovnom prometu u pripremi9834 - Dugoročne obveze iz financijskog leasinga2520 - Obveze (kratkoročne) za otplatu dugoročnih zajmova koji

dospijevaju u poslovnoj godini pravnim osobama u zemlji7220 - Ugovorene kamate iz odnosa s nepovezanim društvima4304 - Amortizacija transportne imovine (osim osobnih automo-

bila, plovila, zrakoplova i ostalih prijevoznih sredstava za osobni prijevoz) - porezno priznata

781 - Prihodi kod prodaje dugotrajne materijalne imovine (kada je knjigovodstvena vrijednost manja od ostvarenog prihoda

4. Poslovni najmovi kod najmoprimca

4.1. Mjerenje poslovnih najmova kod najmoprimca

Kod poslovnog najma, dugotrajna materijalna imovina ostaje u evidenciji najmodavca, a naknada za poslovni najam iskazuje se kod najmodavca kao mjesečni prihod a kod najmoprimca kao mjesečni rashod.

Plaćanje najma prema poslovnom najmu treba priznati kao rashod na pravocrtnoj osnovi tijekom razdoblja najma osim ako nema druge sustavne osnove koja bolje predstavlja vremenski okvir korisnikove koristi (MRS 17.33.).

Za poslovne najmove plaćanje najamnine (osim troškova za us-luge kao što su osiguranje i održavanje) priznaje se kao rashod na pravocrtnoj osnovi, osim ako nema druge sustavne osnove koja predstavlja vremenski okvir korisnikove koristi, čak ako plaćanja nisu na toj osnovi (MRS 17.34.).

Prema točki 35. MRS 17-Najmovi, poduzetnici koji primjenjuju MSFI-e i MRS-ove, kod poslovnog najma najmoprimac treba obja-viti sljedeće:

a) ukupna buduća minimalna plaćanja najma prema neopozivim poslovnim najmovima za svako sljedeće razdoblje:

� kraće od jedne godine, � duže od jedne godine, ali ne duže od pet godina,

� duže od pet godina;b) ukupna buduća minimalna plaćanja podnajma za koja se oče-

kuje da će biti primljena prema neopozivim poslovnim podnaj-movima na datum izvještaja o financijskom položaju;

c) plaćeni najam i podnajam koji su priznati kao rashod u razdo-blju, uz zasebne iznose minimalnih plaćanja najma, nepredvi-đenih najamnina i isplata podnajma;

d) opći opis najmoprimčevog značajnog sporazuma o najmu uk-ljučujući sljedeće (ali nije ograničeno na to):

� osnova prema kojoj se nepredviđena najamnina određuje, � postojanje i uvjeti obnavljanja ili opcije kupnje i klauzula

kojom je predviđeno povećanje cijena, i � ograničenje nametnuto sporazumom o najmu, kao što su

dividende, dodatni dug i daljnji najam.Prema točki 39.g) HSFI 16-Rashodi, u bilješkama će poduzetnik

(najmoprimac) objaviti nepredviđene najamnine priznate kao rashod razdoblja.

4.2. Primjer knjiženja poslovnog najma kod najmoprimca

Primjer 6. - Poslovni najam kod najmoprimca za osobni automobil

Poduzetnik A (najmoprimac) i poduzetnik B (leasing društvo) sklo-pili su ugovor o operativnom najmu za automobil u trajanju od 2 godine uz mjesečnu naknadu od 5.000,00 kn (uključujući PDV). Po-slovni događaji su sljedeći:

1) Najmoprimac plaća leasing društvu, na temelju ugovo-ra o operativnom najmu automobila, jamčevinu u svoti od 25.000,00 kn;

2) Leasing društvo ispostavlja izlazni račun za troškove obrade leasing ugovora u svoti od 1.890,00 kn (PDV iznosi 378,00 kn);

3) Leasing društvo ispostavlja izlazni račun za prvi mjesec opera-tivnog najma automobila u svoti od 5.000,00 kuna (PDV iznosi 1.000,00 kn);

4) Najmoprimac plaća leasing društvu račun za obradu leasing ugovora i račun za prvi mjesec operativnog najma automobila u ukupnoj svoti od 6.890,00 kuna;

5) Račun dobavljača za benzin za osobni automobil u opera-tivnom najmu u svoti od 500,00 kuna (PDV iznosi 100,00 kuna);

6) Račun najmodavca za registraciju osobnog automobila i ob-vezno osiguranje koji je dan najmoprimcu u operativni (po-slovni) leasing u svoti od 2.155,00 kuna (PDV iznosi 431,00 kuna).

Knjiženje operativnog najma osobnog automobila kod najmoprimca:

R. br.

Opis IznosRačun


1. Izvod žiro-računa - isplata jamčevine leasing društvu za operativni najam automobila 25.000,00 1557 1000

2. Račun leasing društva za troškove obrade lea-sing ugovora za operativni najam automobila - ukupni iznos s PDV-om 1.890,00 - 2202

- 70% priznati rashod 1.323,00 41440 -


RiPup 2013 06.indb 40 6.6.2013 1:49:01

416 / 2013 41

Računovodstv


R. br.

Opis IznosRačun


3. Račun leasing društva za prvi mjesec operativnog najma automobila - ukupni iznos s PDV-om 5.000,00 - 2202

- 70% priznati rashod 3.500,00 41440 -

- 30% nepriznati rashod 1.500,00 41441 -

4. Izvod žiro-računa - plaćeni računi leasing društvu 6.890,00 2202 1000

5. Račun dobavljača za benzin za automobil- uku-pno s PDV-om 500,00 - 2200

- 70% priznati rashod 350,00 401300 -


6. Račun najmodavca za troškove registracije i obvezno osiguranje za automobil- ukupno s PDV-om 2.155,00 - 2202

- 70% priznati rashod 350,00 41440 -


1000 - Žiro-račun1557 - Ostale dane kaucije (jamstva) u zemlji2202 - Obveze prema dobavljačima-pravnim osobama za usluge41440 - Troškovi najma poslovnog (operativnog) leasinga za

automobile - priznati rashod41441 - Troškovi najma poslovnog (operativnog) leasinga za

automobile - nepriznati rashod2200 - Obveze prema dobavljačima-pravnim osobama za krat-

kotrajnu imovinu401300 - Motorni benzin za osobne automobile - priznati rashod401301 - Motorni benzin za osobne automobile - nepriznati rashod

Napomene uz Primjer 6.:1) Prema odredbi čl.20. st.11.a Zakona o PDV-u, porezni obve-

znik ne može odbiti pretporez za nabavu i najam plovila na-mijenjenih za razonodu, zrakoplova, osobnih automobila i drugih sredstava za osobni prijevoz, uključujući nabavu svih dobara i usluga u vezi s tim dobrima. Zbog navedenog PDV iz ulaznik računa u poslovnim događajima pod red.br.2., 3., 5. i 6. kod najmoprimca nismo knjižili kao pretporez (potraživanje od države) već kao trošak, jer prema navedenoj poreznoj odredbi najmoprimac za osobni automobil u operativnom leasingu ne može koristiti pretporez kod usluge najma kao ni za nabavu svih dobara i usluga u vezi s tim automobilom. Napominjemo da navedeno vrijedi i u slučaju kada se osobni automobil u operativnom leasingu koristi i u privatne svrhe pa najmopri-mac utvrđuje plaću u naravi;

2) Kod poslovnog događaja pod red.br.2. troškove leasing druš-tva za obradu ugovora također smo tretirali kao troškove na-jma;

3) Kod poslovnog događaja pod red.br.6. troškove leasing druš-tva za registraciju automobila i za obvezno osgiuranje također smo tretirali kao troškove najma, jer navedeni troškovi nisu troškovi registracije i troškovi obveznog osiguranja najmo-primca obzirom da najmoprimac nije vlasnik automobila;

4) Kod poslovnih događaja pod red.br.2., 3. i 6. (trošak najma) i pod red.br.5. (trošak goriva) za osobni automobil u operativ-nom leasingu knjižili smo na dva konta troška (porezno priznati i porezno nepriznati), kako bi najmoprimac na kraju godine u

obrascu PD za nepriznati rashod povećao poreznu osnovicu poreza na dobit. Naime, prema čl.7.st.1.t.4. Zakona o porezu na dobit, porezna osnovica poreza na dobit povećava se i za 30% troškova, osim troškova osiguranja i kamata, nastalih u svezi s vlastitim ili unajmljenim motornim vozilima i drugim sredstvima za osobni prijevoz (osobni automobili, plovilo, heli-kopter, zrakoplov i sl.) poslovodnih i drugih zaposlenih osoba, ako se na osnovi korištenja sredstava za osobni prijevoz ne utvrđuje plaća.

Navedeno ne vrijedi ako se prijevozno sredstvo koristi i za privatne potrebe kada se obračunava 20% troškova mjesečnog operativnog najma kao neto dohodak u naravi (za zaposlenika plaća u naravi a za nezaposlenika drugi dohodak u naravi). U navedenom slučaju ukupni troškovi najma u operativnom leasingu i svi ostali troškovi u svezi tog automobila su 100% priznati rashod sa stajališta poreza na dobit.

Ovdje je potrebno istaknuti odredbu čl.25.st.2. Pravilnika o PDV-u, prema kojoj sredstvima za osobni prijevoz iz st.1.čl.25. ne smatra-ju se osobni automobili i druga sredstva za osobni prijevoz koja se izravno koriste u obavljanju određenih djelatnosti, kao što su: au-toškole, taksi-službe, djelatnosti iznajmljivanja sredstava prijevoza, pomoć na cesti i na vodi, djelatnosti izvođenja i/ili održavanja plin-skih, vodovodnih i drugih instalacija, hitnih intervencija i druge slične djelatnosti ako sredstva za osobni prijevoz služe isključivo za takvu djelatnost.

Primjer 7. - Poslovni najam kod najmoprimca za kamionPoduzetnik A (najmoprimac) i poduzetnik B (leasing društvo) sklo-

pili su ugovor o operativnom najmu za kamion u trajanju od 2 godine uz mjesečnu naknadu od 5.000,00 kn (uključujući PDV). Poslovni događaji su sljedeći:

1) Najmoprimac plaća leasing društvu, na temelju ugovora o operativnom najmu kamiona, jamčevinu u svoti od 25.000,00 kn;

2) Leasing društvo ispostavlja izlazni račun za troškove obrade leasing ugovora u svoti od 1.890,00 kn (PDV iznosi 378,00 kn);

3) Leasing društvo ispostavlja izlazni račun za prvi mjesec ope-rativnog najma kamiona u svoti od 5.000,00 kuna (PDV iznosi 1.000,00 kn);

4) Najmoprimac plaća leasing društvu račun za obradu leasing ugovora i račun za prvi mjesec operativnog najma kamiona u ukupnoj svoti od 6.890,00 kuna;

5) Račun dobavljača za benzin za kamion u operativnom najmu u svoti od 500,00 kuna (PDV iznosi 100,00 kuna);

6) Račun najmodavca za registraciju kamiona i obvezno osigura-nje koji je dan najmoprimcu u operativni (poslovni) leasing u svoti od 2.155,00 kuna (PDV iznosi 431,00 kuna).

Knjiženje operativnog najma kamiona kod najmoprimca:

R. br.

Opis IznosRačun


1. Izvod žiro-računa - isplata jamčevine leasing društvu za operativni najam kamiona 25.000,00 1557 1000

2. Račun leasing društva za troškove obrade leasing ugovora za operativni najam kamiona - ukupni iznos s PDV-om 1.890,00 - 2202

- PDV 378,00 1600 -


RiPup 2013 06.indb 41 6.6.2013 1:49:02

6 / 201342

Računovodstv

o


R. br.

Opis IznosRačun


3. Račun leasing društva za prvi mjesec operativ-nog najma kamiona - ukupni iznos s PDV-om 5.000,00 - 2202

- PDV 1.000,00 1600 -


4. Izvod žiro-računa - plaćeni računi leasing društvu 6.890,00 2202 1000

5. Račun dobavljača za benzin za kamion - ukupno s PDV-om 500,00 - 2200

- PDV 100,00 1600 -

- iznos računa bez PDV-a 400,00 40131 -

6. Račun najmodavca za troškove registracije i obvezno osiguranje za kamion - ukupno s PDV-om 2.155,00 - 2202

- PDV 431,00 1600 -


1000 - Žiro-račun1557 - Ostale dane kaucije (jamstva) u zemlji2202 - Obveze prema dobavljačima-pravnim osobama za usluge1600 - Pretporez prema primljenim računima tuzemnih poduzet-

nika4149 - Usluge najma ostalih sredstava2200 - Obveze prema dobavljačima-pravnim osobama za krat-

kotrajnu imovinu40131 - Motorni benzin za ostale potrebe - priznati rashod

Napomena uz Primjer 7.:1) U ovom primjeru kamiona u operativnom leasingu dali smo

iste poslovne događaje i iste iznose kao kod primjera 6. za operativni leasing osobnog automobila, da se lakše mogu uočiti razlike u postupanju i knjiženjima u vezi s PDV-om i oporezivanjem s porezom na dobiti. Naime kod operativnog leasinga kamiona najmoprimac ima pravo koristiti pretporez a i svi troškovi najma i troškovi vezani uz kamion u operativnom leasingu su 100% priznati rashodi.

4.3. Prekid (raskid) poslovnog najma kod najmoprimca

Pri raskidu ugora o leasingu postupa se prema ugovoru o leasingu i općim uvjetima za zaključenje ugovora o leasingu.

O razlozima raskida ugovor o leasingu koje su određene Zakonom o leasingu i općim uvjetima za zaključenje ugovora o leasingu i pra-vima najmodavca za obeštećenjima od najmoprimca, sve što je na-pisano kod financijskog najma u točki 3.3. ovoga članka vrijedi i za ovu točku članka.

Kada istekne ugovor o operativnom leasingu, najmoprimac mora vratiti davatelju leasinga predmet leasinga.

Kada se prijevremeno raskida ugovor o operativnom leasingu zbog totalne štete predmeta leasinga, kod najmoprimca prestaju obveze po budućim najamninama, a najmodavac ima pravo na naknade navedene u ugovoru o leasingu i navedene u općim uvjetima za za-ključenje ugovora o leasingu koji su sastavni dio ugovora o leasingu.

Kod raskida ugovora o operativnom leasingu zbog nemogućnosti plaćanja, najmoprimac vraća predmet leasinga najmodavcu, a naj-modavac ima pravo na naknade navedene u ugovoru o leasingu i

navedene u općim uvjetima za zaključenje ugovora o leasingu koji su sastavni dio ugovora o leasingu.

Obično se davatelj leasinga kod sklapanja ugovora o operativnom leasingu osigurava jamčevinom koja mu služi da naplati svoja po-traživnja u slučaju raskida ugovora o operativnom leasingu kada najmoprimac nije podmirio sve svoje obveze.

Primjer 8. - Raskid ugovora o operativnom leasingu zbog krađe predmeta leasinga

Poduzetnik “A” (najmoprimac) i poduzetnik “B” (leasing društvo) sklopili su ugovor o operativnom leasingu 1.1.2012. za stroj s mje-sečnom najamninom od 5.000,00 kn. Operativni najam je ugovoren na razdoblje od 3 godine. U kolovozu 2013.g. došlo je do uništenja stroja zbog požara, o čemu je primatelj leasinga pismeno obavijestio davatelja leasinga.


� razlika štete koja nije dobivena od osiguravajućeg društva (45.000,00 kn tražbine za glavnicu - 36.000,00 kn nado-knade od osiguravajućeg društva) - 9.000,00 kn;

� troškovi raskida ugovora prema ugovoru o leasingu - 14.000,00 kn;

� kamate - 10.420,00 kn; � UKUPNO - 33.420,00 kn;


Knjiženje:

R. br.

Opis IznosRačun



- razlika štete koja nije dobivena od osigurava-jućeg društva 9.000,00 4699 -


- kamati 10.420,00 7221 -

- ukupno 33.420,00 - 2202


4699 - Ostali troškovi poslovanja7221 - Zatezne kamate s nepovezanim poduzetnicima2202 - Obveze prema dobavljačima-pravnim osobama za usluge1000 - Žiro-račun

Napomena uz Primjer 8.:1) Kao što je vidljivo iz knjiženja pod r.br.1. porez na dodanu vri-

jednost najmodavac nije obračunao ni na razliku štete koja nije dobivena od osiguravajućeg društva ni na troškove ra-skida ugovora o leasingu jer se na naknadu za štetu prema propisima o porezu na dodanu vrijednost ne obračunava porez na dodanu vrijednost i nije obračunao na kamate jer se od 1.1.2010. ni na kamate od pravnih osoba koje nisu banke ne obračunava porez na dodanu vrijednost.

Primjer 9. - Raskid ugovora o operativnom leasingu zbog nemogućnosti plaćanja

Poduzetnik “A” (najmoprimac) i poduzetnik “B” (leasing društvo) sklopili su ugovor o operativnom leasingu 1.1.2012. za stroj s mje-sečnom najamninom od 5.000,00 kn. Operativni najam je ugovoren

RiPup 2013 06.indb 42 6.6.2013 1:49:02

436 / 2013 43

Računovodstv


na razdoblje od 3 godine. U kolovozu 2013.g. došlo je do raskida ugovora zbog nemogućnosti plaćanja. Najmoprimac je vratio naj-modavcu predmet leasinga.


� troškovi raskida ugovora prema ugovoru o leasingu - 14.000,00 kn,

� kamate - 10.420,00 kn, � UKUPNO - 24.420,00 kn;


Knjiženje:

R. br.

Opis IznosRačun




- kamati 10.420,00 7221 -

- ukupno 24.420,00 - 2202


4.4. Prodaja i povratni najam u okviru poslovnog najma kod najmoprimca

Prodaja i transakcija povratnog najma sadrže prodaju neke imo-vine i povrat iste imovine. Najamnina i prodajna cijena u pravilu su međuovisne, jer se o njima pregovara u paketu. Računovodstveni postupak s prodajom i transakcijom povratnog najma ovisi o vrsti tog najma.

Kod povratnog najma jedna ugovorna strana prodaje imovinu koju posjeduje drugoj ugovornoj strani, a koja istovremeno tu istu imovinu daje u najam prvotnom vlasniku od koje je imovinu i kupio. Dakle, radi se o ugovoru koji se u stvari sastoji od dva ugovora: kupoprodajnog ugovora i ugovora o najmu, a koji su u određenoj međuovisnoj vezi.

Povratni najam je u svjetskoj praksi već odavno poznat pod na-zivom “sales and lease back”. Osnovna uloga ovog oblika najma je trenutno povećanje likvidnosti, odnosno oslobađanje financijskih sredstava pa je za očekivati da će se upravo u ovim vremenima sve niže likvidnosti češće primjenjivati ovaj oblik najma.

Ako se prodaja i povratni najam odvijaju u okviru poslovnog na-jma i ako se transakcija temelji na fer vrijednosti, dobit ili gubitak priznaje se u račune dobiti i gubitka (točka 35. HSFI 15-Prihodi).

Ako je transakcija prodaje i povratni najam u okviru poslovnog na-jma te ako je jasno da je ta transakcija utemeljena po fer vrijednosti, dobit ili gubitak treba se odmah priznati. Ako je prodajna cijena ispod fer vrijednosti, dobit ili gubitak treba se odmah priznati osim ako se gubitak kompenzira budućim najamninama ispod tržišne cijene te se u tom slučaju treba odgoditi i amortizirati u razmjeru s plaćanjima najma tijekom razdoblja u kojem se očekuje da će se imovina kori-stiti. Ako je prodajna cijena iznad fer vrijednosti, iznos koji premašuje fer vrijednost treba odgoditi i amortizirati tijekom razdoblja u kojem se očekuje da će se imovina koristiti (točka 61. MRS 17-Najmovi).

Iz navedenih odredbi proizlazi da svi poduzetnici, ako je povratni najam poslovni najam, a plaćanja najma i prodajna cijena su utvr-đeni po fer vrijednosti, radi se o normalnoj prodajnoj transakciji te se dobit ili gubitak odmah priznaje. U tom slučaju ukupna razlika između knjigovodstvene vrijednosti dugotrajne imovine i prodajne

vrijednosti dugotrajne imovine iskazat će se u momentu prodaje kao prihod, dok će se mjesečni najam evidentirati u rashode.

U slučaju kada je kod transakcije prodaje i povratnog najma u okvi-ru poslovnog najma prodajna cijena ispod fer vrijednosti a buduće najamnine ispod tržišne vrijednosti, gubitak od prodaje imovine tre-ba odgoditi (preko aktivnih vremenskih razgraničenja) i amortizirati u razmjeru s plaćanjima najma tijekom razdoblja u kojem se očeku-je da će se imovina koristiti u poslovnom najmu. Navedeno vrijedi samo za poduzetnike koji primjenjuju MSFI-e i MRS-ove.

Poduzetnik koji primjenjuje HSFI-e u slučaju prodaje i povratnog najma kada je povratni najam operativni najam može u gore nave-denom slučaju gubitak od prodaje imovine u cjelosti iskazati kao rashod u momentu prodaje, a može i primjeniti odredbu točke 61. MRS 17, ako donese takvu računovodstvenu politiku. Naime, pre-ma odredbama točaka 17. i 18. HSFI 3-Računovodstvene politike, promjene računovodstvenih procjena i pogreške, u slučaju kada ne postoji HSFI primjenjiv na transakciju i druge događaje, menad-žment će pri sastavljanju i primjenjivanju računovodstvenih politika prosuditi i izabrati one računovodstvene politike koje su najbolje za poduzetnika vodeći računa da se osiguraju informacije navedene u točki 17. HSFI 3, a pri tom prosuđivanju mogu se primjeniti zahtijevi i upute sadržane u MSFI-a I MRS-ovima.

U slučaju kada je kod transakcije prodaje i povratnog najma u okvi-ru poslovnog najma prodajna cijena iznad fer vrijednosti, dobitak od prodaje imovine treba odgoditi (preko pasivnih vremenskih raz-graničenja) i amortizirati tijekom razdoblja u kojem se očekuje da će se imovina koristiti u poslovnom najmu. Navedeno vrijedi samo za poduzetnike koji primjenjuju MSFI-e i MRS-ove.

Poduzetnik koji primjenjuje HSFI-e u slučaju prodaje i povratnog najma kada je povratni najam operativni najam može u gore navede-nom slučaju dobitak od prodaje imovine u cjelosti iskazati kao prihod u momentu prodaje, a može i primjeniti odredbu točke 61. MRS 17, ako donese takvu računovodstvenu politiku.

Prema točki 65. MRS 17-Najmovi, kod najmoprimca zahtijevani opis značajnih ugovora o najmu dovodi do objavljivanja jedinstvenih ili neuobičajenih odredbi sporazuma ili uvjeta transakcije prodaje i povratnog najma.

Primjer 10.:Poduzetnik A (prodavatelj i najmoprimac) i poduzetnik B (kupac i

najmodavac) sklopili su ugovor o prodaji automobila i istovremeno ugovor o operativnom najmu tog automobila u trajanju od 2 godine uz mjesečnu naknadu od 5.000,00 kn (uključujući PDV). Prodaja au-tomobila i poslovni najam obavljeni su po fer vrijednosti. Poslovni događaji su sljedeći:

1) Poduzetnik A izdao je izlazni račun poduzetniku B za prodani automobil u svoti od 100.000,00 kn (bez PDV-a). Nabavna vri-jednost automobila je 110.000,00 kn, a ispravak vrijednosti odnosno akumulirana amortizacija iznosi 25.000,00 kn;

2) Poduzetnik B platio je poduzetniku A svotu od 100.000,00 kn;3) Poduzetnik B ispostavlja izlazni račun za prvi mjesec opera-

tivnog najma automobila u svoti od 5.000,00 kn (PDV iznosi 1.000,00 kn);

4) Najmoprimac plaća društvu račun za prvi mjesec operativnog najma automobila u ukupnoj svoti od 5.000,00 kuna.

www.racunovodstvo-porezi.hr

RiPup 2013 06.indb 43 6.6.2013 1:49:02

6 / 201344

Računovodstv

o



R. br.

Opis IznosRačun


1. Izlazni račun za prodaju automobila bez PDV-a 100.000,00 1201 -

- nabavna vrijednost automobila 110.000,00 - 03360

- ispravak vrijednosti automobila 25.000,00 03560 -

- prihod od prodaje automobila 15.000,00 - 781


3. Ulazni račun za prvi mjesec operativnog najma automobila - ukupni iznos s PDV-om 5.000,00 - 2202

- 70% priznati rashod 3.500,00 41440

- 30% nepriznati rashod 1.500,00 41441

4. Izvod žiro-računa - plaćen ulazni račun 5.000,00 2202 1000

1201 - Potraživanja od kupaca u zemlji za dugotrajnu imovinu03360 - Osobni automobili03560 - Ispravak vrijednosti osobnih automobila781- Prihodi od prodaje dugotrajne materijalne imovine (kada

je knjigovodstvena vrijednost manja od ostvarenog prihoda

1000 - Žiro-račun2202 - Obveze prema dobavljačima-pravnim osobama u zemlji

za usluge41440 - Troškovi najma poslovnog (operativnog) leasinga za

automobile - priznati rashod41441 - Troškovi najma poslovnog (operativnog) leasinga za

automobile - nepriznati rashod

Napomena uz Primjer 10.:1) Kao što je vidljivo iz knjiženja pod r.br.1. porez na dodanu vri-

jednost najmoprimac nije obračunao kod prodaje osobnog automobila obzirom da smo u primjeru pretpostavili da je naj-moprimac navedeni automobil nabavio poslije 1.ožujka 2012. pa prilikom nabavke tog automobila nije koristio pretporez. Naime, prema čl.11.b Zakona o PDV-u, poreza na dodanu vri-jednost oslobođene su isporuke dobara za čiju nabavu odno-sno uporabu nije bio moguć odbitak pretporeza prema članku 20. st.11. Zakona o PDV-u.

Primjer 11.:Poduzetnik A (prodavatelj i najmoprimac) i poduzetnik B (kupac

i najmodavac) sklopili su ugovor o prodaji kamiona i istovremeno ugovor o operativnom najmu tog kamiona u trajanju od 2 godine uz mjesečnu naknadu od 5.000,00 kn (uključujući PDV). Prodaja kami-ona i poslovni najam obavljeni su po ispod fer vrijednosti. Poslovni događaji su sljedeći:

1) Poduzetnik A izdao je izlazni račun poduzetniku B za prodani kamion u svoti od 73.000,00 kn (PDV iznosi 14.600,00 kn). Nabavna vrijednost kamiona je 110.000,00 kn, a ispravak vri-jednosti odnosno akumulirana amortizacija iznosi 25.000,00 kn;

2) Poduzetnik B platio je poduzetniku A svotu od 73.000,00 kn;3) Poduzetnik B ispostavlja izlazni račun za prvi mjesec operativ-

nog najma kamiona u svoti od 3.000,00 kn (PDV iznosi 600,00 kn);

4) Aktiviranje dijela gubitka od prodaje kamiona u svoti od 1.108,33 kn (26.600,00 : 24);

5) Najmoprimac plaća društvu račun za prvi mjesec operativnog najma kamiona u ukupnoj svoti od 3.000,00 kuna.


R. br.

Opis IznosRačun


1. Izlazni račun za prodaju kamiona 73.000,00 1201 -

- PDV 14.600,00 - 2600

- nabavna vrijednost kamiona 110.000,00 - 033703

0 - ispravak vrijednosti kamiona 25.000,00 035703 -

- gubitak od prodaje kamiona 26.600,00 193 -


3. Ulazni račun za prvi mjesec operativnog najma kamiona - ukupni iznos 3.000,00 - 2202

- PDV 600,00 1600 -


4. Aktiviranje dijela gubitka od prodaje kamiona (26.600,00 : 24) 1.108,33 742 193

5. Izvod žiro-računa - plaćen ulazni račun 3.000,00 2202 1000

1201 - Potraživanja od kupaca za dugotrajnu imovinu2600 - PDV prema izdanim računima za isporuke tuzemnim

kupcima033703 - Kamioni035703 - Ispravak vrijednosti (amortizacija) kamiona193 - Budući troškovi1000 - Žiro-račun2202 - Obveze prema dobavljačima-pravnim osobama u zemlji

za usluge1600 - Pretporez prema primljenim računima tuzemnih poduzet-

nika4149 - Usluge najma ostalih sredstava-priznati rashod742 - Rashodi kod prodaje dugotrajne materijalne imovine

(kada je knjigovodstvena vrijednost veća od ostvarenog prihoda)

Bilješke

RiPup 2013 06.indb 44 6.6.2013 1:49:02

Documents

Računovodstvo Leasing – računovodstvena evidencija kod … · 2018-09-07 · 34 6 / 2013 Računovodstvo Leasing - računovodstvena evidencija kod najmoprimca Pravilnik o načinu