Norme de comportament în audit

Bucureşti 2012

Cuprins

Introducere

Capitolul I

Auditul financiar………………………………………………………………………..........2

Audit – Scurt istoric.....................................................................................................................2

Definirea auditului financiar........................................................................................................3

Rolul auditlui financiar................................................................................................................4

Capitolul II

Norme de comportament în audit..............................................................................................5

2.1. Aplicarea Codului Etic Național al profesioniștilor contabili................................................5

2.2. Principiile fundamentale.........................................................................................................7

Capitolul III

Independența în audit...............................................................................................................12

3.1. Abordarea conceptuală.........................................................................................................12

3.2. Amenințări la adresa independenței.....................................................................................13

3.3. Măsuri de protejare a independenței....................................................................................14

Bibliografie

Introducere

Preocupările de perfecţionare ale auditul financiar sunt utile, mai ales în România, unde

aceste activităţi se consolidează, o dată cu înaintarea procesului de reformă şi integrarea

economiei româneşti în structurile Uniunii Europene.

Auditul financiar în România se află la început de drum, iar reglementările legislative din

ultimii ani, previzionează tendinţe noi şi creşterea rolului acestuia în secolul ce a inceput. Acest

aspect este motivat şi de numeroasele schimbări de ordin economic, ce au loc în societatea

românească, cum ar fi dezvoltarea activităţilor bursiere, creşterea numărului de tranzacţii

financiare, fuziunea, şi falimentul societăţilor.

Originea meseriei de auditor este foarte veche cu toate că nu a fost cunoscută sub această

denumire, deoarece, în mărturiile timpului, istoria contabilităţii era similară cu istoria economică.

O certitudine a descoperirilor istorice este însăşi faptul că dezvoltarea vieţii sociale şi

formarea statelor nu s-au putut realiza fără colectarea de impozite şi taxe, toate acestea

determinând necesitatea de a ţine socoteli şi în consecinţă, de a face calcule.

Încă din antichitate, s-a ajuns la ideea că o bună gestionare a patrimoniului se poate

realiza doar prin respectarea unor proceduri şi reguli de control financiar, aspecte care au stat la

baza descoperirii contabilităţii ca ştiinţă, ele fiind respectate chiar după mii de ani.

Practicile de audit financiar au fost introduse la noi in ţară, în perioada de tranziţie spre o

economie de piaţă, din dorinţa specialiştilor români de a corela şi adapta reglementările

româneşti cu standardele contabile prevăzute pe plan internaţional.

Auditul financiar se consolidează o dată cu evoluţia procesului de reformă şi realizarea

efectivă a unei economii similare cu a ţărilor din Uniunea Europeană.

În concluzie, România impune implementarea tehnicilor de audit financiar armonizate cu

cele internaţionale iar, complexitatea şi perpetua evoluţie a activităţilor economice determină

perfecţionarea continuă a standardelor de contabilitate şi audit precum şi a cunoştinţelor

profesioniştilor în domeniu.

Capitolul I

Auditul financiar

1.1. Audit – Scurt istoric

Auditul a fost cunoscut la începuturile secolului al XVIII-lea, fără a fi precizată data

exactă sau localizarea geografică într-un stat. Istoria economică delimitează mai multe etape ale

auditului, diferenţiate în funcţie de categoria socială care ordona auditul, numiţi ordonatori de

audit, în funcţie de auditori şi de obiectivele auditului.

Până la începutul secolului al XVIII-lea, auditul era ordonat de regi, împăraţi,

biserică şi stat cu un singur obiectiv: cel de pedepsire a hoţilor pentru fraudă şi prevenirea unor

astfel de fapte cu scopul de a proteja patrimoniul propriu al acelei entităţi. Auditorii erau numiţi

din rândul preoţilor şi primau calităţile morale ale acestora.

Sfârşitul secolului al XIX-lea conturează relaţia între auditaţi şi auditori aleşi din

rândul profesioniştilor contabili sau jurişti. Obiectivul lor: atestarea realităţii situaţiilor

financiare, cu scopul de a evita erorile şi frauda.

Primele patru decenii ale secolului XX, auditul este realizat de profesionişti

specializaţi în audit alături de contabili. Lucrările erau comandate de stat şi de acţionari. Perioada

anilor 1940-1970, când comerţul internaţional se dezvoltă, este dominată de schimburi între state

cu bunuri şi servicii, ordonatorii de audit îşi lărgesc sfera în rândul băncilor, patronatului şi al

instituţiilor financiare datorită pieţelor de capital. În această perioadă, datorită dezvoltării

profesiei contabile şi a influenţelor asupra cadrului contabil conceptual, anglosaxonii dezvoltă

activitatea de audit pe continentul european.

În ţara noastră, după aproape 55 de ani (1994), această profesie onorabilă şi

responsabilă este repusă în drepturile sale. Expertul contabil, conform reglementărilor legale în

vigoare, are dreptul să audieze bilanţul contabil.

Mulţi autori din ţara noastră şi din străinătate au definit activitatea

de audit ca fiind examinarea profesională a unei informaţii cu scopul de a exprima o opinie

responsabilă şi independentă în raport cu un criteriu de calitate.

1.2. Definirea auditului financiar

Etimologia cuvântului audit provine de la latinescul “AUDIRE” şi înseamnă a asculta.

Englezii îi dau semnificaţia de verificare, revizie contabilă, bilanţ.

Auditul a fost definit în literatura de specialitate străină şi naţională la unison

asupra opiniei motivate de îndeplinire a imaginii fidele asupra conturilor anuale.

Prin audit se înţelege examinarea profesională efectuată de o persoană autorizată,

independentă, în vederea exprimării unei opinii motivate asupra imaginii fidele a situaţiilor

financiare anuale.1

Situaţiile financiare trebuie să furnizeze informaţii utile pentru adoptarea deciziilor

economice, pentru a hotărî momentul de cumpărare sau vânzare a unei investiţii de capital, a

evalua deficienţele în răspunderea managerială, a evalua capacitatea întreprinderii de a plăti şi de

a oferi alte beneficii angajaţilor săi, pentru a evalua garanţiile pentru credite acordate

întreprinderii, a determina politicile de impozitare, pentru calculul profitului şi distribuirea

dividendelor, a elabora date statistice despre venitul naţional.

De regulă, situaţiile financiare sunt întocmite conform unui model contabil bazat pe

costul istoric recuperabil şi pe conceptul de menţinere a nivelului capitalului financiar. În acest

sens, s-a elaborat „Cadrul general de întocmire şi prezentare a situaţiilor financiare“ elaborat de

Comitetul pentru Standarde de Contabilitate Internaţionale. Acest cadru poate fi aplicat oricărui

model contabil, precum şi concepte privind capitalul şi menţinerea lui, opţiunea pentru

tratamente contabile alternative permise de IAS.

„Cadrul general de armonizare a reglementărilor contabile“ sprijină auditoria pentru

formarea unei opinii asupra situaţiilor financiare. Dacă există un conflict între Cadrul general şi

un Standard de Contabilitate Internaţional, cerinţele IAS primează asupra acelora din „Cadrul

general“.

1.3. Rolul auditului financiar

1 M.Toma – Iniţiere în auditul situaţiilor financiare ale unei entităţi, Editura CECCAR, Bucureşti, 2009

Auditul are rolul de a asigura utilizatorii de informaţii asupra:

respectării principiilor contabile general acceptate şi a procedurilor interne stabilite de

conducerea întreprinderii;

reflectării de către contabilitate şi conturile anuale a imaginii fidele, clare si competente a

patrimoniului, a situaţiei financiare şi a rezultatelor obţinute de către întreprindere.

Auditul financiar este chemat să exprime o opinie independentă asupra situaţiilor

financiare anuale sau asupra altor situaţii şi informaţii menită să apere in mod egal pe toţi

utilizatorii de informaţii contabile, pe toţi participanţii Ia viata economico-socială. 2Auditorii care

autentifică şi legitimează situaţiile financiare şi informatiile furnizate de către contabilitate,

respectând cerinţele de independenţă şi compatibilitate faţă de operaţiunile şi persoanele pe care

le verifică şi prezentând garanţii moral-profesionale, sunt chemaţi să-şi îndeplinească misiunea

fără să se lase influențați de interesele adeseori contradictorii ale utilizatorilor de informaţii.

Auditorul trebuie să se conformeze Codului privind conduita etică și profesională în

domeniul auditului financiar. Responsabilităţile profesionale ale unui auditor sunt guvernate de

următoarele principii morale: independenţă, integritate, obiectivitate, competenţă profesională,

confidenţialitate, conduită profesională, standarde tehnice.

Auditorul trebuie să asigure cea mai înaltă calitate prestării serviciilor profesionale şi să

menţină încrederea publicului în profesie. Codul recunoaşte că obiectivele profesiei contabile

sunt stabilite să îndeplinească cele mai înalte standarde de profesionalism, să atingă cele mai

înalte niveluri de profesionalism şi să răspundă cerinţelor interesului public.

Auditorul trebuie să planifice şi să efectueze auditul cu o atitudine, de scepticism

profesional, având în vedere că, în unele cazuri, situaţiile financiare pot contine erori

semnificative, datorită anumitor circumstanţe existente. De exemplu, auditorul trebuie, în mod

obişnuit, să se aştepte să găsească probe în sprijinul declaratiilor conducerii şi să nu presupună că

acestea sunt în mod necesar corecte.

Capitolul II

2 V. Munteanu – Control și audit financiar contabil, Editura Sylvi, București, 2000, pg. 490.

Norme de comportament în audit

2.1. Aplicarea Codului Etic Naţional al profesioniştilor contabili

Etica profesională constituie o necesitate de a adera la cele mai înalte standarde, astfel

încât activitatea profesională să se poată bucura de credibilitate şi acceptare. Activitatea este

inutilă dacă este pusă la îndoială credibilitatea sau dacă profesioniştii contabili au o reputaţie

îndoielnică.

Profesionistul contabil trebuie să aibă o etică corectă. Această cerință este statuată de

Codul etic național al profesioniștilor contabiliali .

Codul etic naţional al profesioniştilor contabili din România stabileşte norme de

conduită pentru profesioniştii contabili şi formulează principiile fundamentale care trebuiesc

respectate de către profesioniştii contabili în vederea realizării obiectivelor comune.

Profesioniştii contabili din România acţionează în diferite entităţi şi ramuri ale economiei

naţionale ca liber-profesionişti sau ca angajaţi; scopul de bază al Codului trebuie însă

întotdeauna respectat. Codul recunoaşte că obiectivele profesiunii

contabile sunt stabilite să îndeplinească cele mai înalte standarde de profesionalism, să atingă

cele mai înalte niveluri de performanţă şi să răspundă cerinţelor interesului public. Realizarea

acestor obiective presupune satisfacerea a patru cerinţe de bază:3

Credibilitate. În întreaga societate există nevoia de

credibilitate în informaţie şi în sistemele de informaţii.

Profesionalism. Există o necesitate pentru clienţi, patroni şi alte părţi

interesate de a putea fi clar îndrumate persoanele profesioniste în domeniul contabil.

Calitatea serviciilor. Este nevoie de asigurarea că toate serviciile obţinute

din partea profesionistului contabil sunt executate la standardul cel mai ridicat de performanţă,

Incredere. Utilizatorii serviciilor profesioniştilor contabili trebuie să se poată

simţi încredinţaţi că există un cadru al eticii profesionale care guvernează prestarea acestor

servicii.

3 S. Crăciun, Auditul intern, Editura Economică, București, 2006, pg. 210.

Se impune ca fiecare profesionist contabil să facă efortul necesar dezvoltării acestor

calităţi şi îndeosebi:

să îşi dezvolte necontenit cultura, nu numai profesională chiar şi cunoştinţele de cultură

generală; singurele capabile să-i întărească discernământul;

să acorde fiecărei tranzacţii şi situaţii examinate toată atenţia şi timpul necesar pentru a-şi

fundamenta o opinie personală, înainte de a face propuneri;

să îşi exprime opinia fără nici o reţinere faţă de dorinţa, chiar ascunsă, a celui ce îl consultă şi

să se pronunţe cu sinceritate, fără ocolişuri, exprimându-şi, dacă e nevoie, rezervele necesare

asupra valorii ipotezelor şi concluziilor formulate;

să nu dea niciodată ocazia de a se afla în situaţia de a nu putea să îşi exercite libertatea de

gândire sau de a fi supus îngrădirii îndatoririlor sale;

Codul este structurat în trei părţi.

Partea A stabileşte principiile fundamentale ale eticii profesionale pentru

profesioniştii contabili şi oferă un cadru conceptual pentru aplicarea acestor principii. Cadrul

conceptual oferă îndrumări legate de principiile fundamentale de etică. Profesioniştilor

contabili li se cere să aplice acest cadru conceptual în identificarea ameninţărilor la adresa

conformităţii cu principiile fundamentale, în evaluarea importanţei,lor şi dacă aceste

ameninţări sunt altfel decât în mod clar nesemnificative să aplice măsuri de protecţie pentru a

le elimina sau reduce la un nivel acceptabil astfel încât să nu fie compromisă conformitatea cu

principiile fundamentale. Părţile B şi C ilustrează modul în care Cadrul conceptual

trebuie aplicat în situaţii specifice. Ele oferă exemple de măsuri de protecţie care vor putea fi

adecvate pentru a soluţiona ameninţările la adresa conformităţii cu principiile fundamentale, de

asemenea, oferă exemple de situaţii în care nu sunt disponibile măsuri de protecţie pentru a

soluţiona ameninţările şi, în consecinţă, activitatea sau relaţia care generează ameninţările

trebuie evitată. Partea B se adresează profesioniştilor contabili independenţi.

Partea C se aplică profesioniştilor contabili angajaţi.

Codul se bazează pe aceea că, dacă nu se prevede în mod special o limitare, obiectivele şi

principiile fundamentale sunt valabile în mod egal pentru toţi profesioniştii contabili, indiferent

dacă ei practică în calitate de liber-profesionişti sau ca angajaţi în industrie, comerţ, sectorul

public, învăţământ etc.

2.2. Principiile fundamentale ale eticii profesionistului contabil

Un profesionist contabil trebuie să respecte următoarele principii fundamentale:

Integritate. Un profesionist contabil trebuie să fie drept şi onest în toate relaţiile profesionale şi

de afaceri.

Obiectivitate. Un profesionist contabil trebuie să fie imparţial şi nu trebuiesă permită

prejudecăţilor, confuziilor, conflictelor de interese sau influenţelor nedorite să intervină în

raţionamentele profesionale sau de afaceri.

Competenţa profesională şi prudenţa. Un profesionist contabil are o datorie permanentă de a-şi

menţine cunoştinţele şi aptitudinile profesionale la nivelul necesar pentru a se asigura că un

client sau un angajator primeşte servicii profesionale competente, bazate pe ultimele evoluţii din

practică, legislaţie şi tehnică. Un profesionist contabil ar trebui să acţioneze cu prudenţă şi în

conformitate cu standardele tehnice şi profesionale aplicabile în furnizarea de servicii

profesionale.

Confidenţialitate. Un profesionist contabil trebuie să respecte confidenţialitatea informaţiilor

dobândite ca urmare a unei relaţii profesionale sau de afaceri şi nu trebuie să divulge astfel de

informaţii unei terţe părţi fără o autorizaţie specifică, cu excepţia cazului în care există un drept

sau o obligaţie legală sau profesională de a dezvălui aceste informaţii. Informaţiile confidenţiale

obţinute în cadrul unei relaţii profesionale sau de afaceri nu trebuie utilizate în avantajul

personal al profesionistului contabil sau al unor terţe părţi.

Comportament profesional. Un profesionist contabil ar trebui să se conformeze legilor şi

normelor relevante şi ar trebui să evite orice acţiune ce poate discredita această profesie.

Respectul faţă de normele tehnice şi profesionale. Profesionistul contabil trebuie să-şi

îndeplinească sarcinile profesionale în conformitate cu normele tehnice şi profesionale

relevante. Profesioniştii contabili au datoria de a executa cu grijă şi abilitate instrucţiunile

clientului sau patronului în măsura în care sunt compatibile cu cerinţele de integritate,

obiectivitate şi, în cazul liber-profesioniştilor contabili, cu independenţă în plus, ei trebuie să se

conformeze normelor profesionale şi tehnice emise de: IFAC, IASB, CECCAR, CAFR şi

legislaţia relevantă.

Cu privire la Integritate

Principiul integrităţii impune ca obligaţie tuturor profesioniştilor contabili de a fi drepţi şi

oneşti în relaţiile profesionale şi de afaceri. Integritatea implică de asemenea, tranzacţii corecte şi

juste. Un profesionist contabil nu trebuie să se asocieze cu rapoartele, evidenţele, comunicatele

sau alte informaţii când apreciază că acestea:

- conţin o declaraţie în mod semnificativ falsă sau care induce în eroare;

- conţin declaraţii sau informaţii eronate;

- omit sau ascund informaţii, atunci când aceste omisiuni induc în eroare.

Cu privire la Obiectivitate

Principiul obiectivitătii impune o obligaţie tuturor profesioniştilor contabili de a nu îşi

compromite profesia din cauza unor erori, conflicte de interese sau din cauza influenţei nedorite

a unor alte persoane. Un profesionist contabil poate fi pus în "situaţii în care obiectivitatea îi este

afectată. Este imposibil ca toate aceste situaţii să fie definite şi descrise. Relaţiile care aduc un

plus de confuzii sau influenţează în mod negativ raţionamentele profesionale ale profesionistului

contabil ar trebui evitate. Profesioniştii contabil îşi desfăşoară activitatea în multe domenii

diferite şi trebuie să-şi demonstreze obiectivitatea în împrejurări diferite. Liber-profesioniştii

contabili realizează rapoarte de certificare, prestează servicii fiscale şi alte servicii, de

consultanţă managerială. Alţi profesionişti contabili angajaţi întocmesc situaţii financiare fiind

subordonaţi altora, execută serviciile de audit intern şi servesc în diferite funcţii financiare de

conducere din industrie, comerţ, sectorul public şi educaţie. De asemenea, unii profesionişti

contabili pregătesc şi instruiesc pe cei care aspiră să intre în profesie. Indiferent de poziţie sau

serviciul prestat, profesioniştii contabili trebuie să protejeze integritatea serviciilor profesionale

şi să menţină obiectivitatea în raţionamentul profesional. În selecţionarea situaţiilor şi practicilor

de care se vor ocupa în mod specific potrivit cerinţelor etice legate de obiectivitate trebuie

acordată atenţia corespunzătoare următorilor factori:

Este practic imposibil să se definească şi să se descrie toate situaţiile în care ar exista aceste

posibile presiuni, în stabilirea standardelor pentru identificarea relaţiilor care pot ori par să

afecteze obiectivitatea profesionistului contabil trebuie să domine un caracter rezonabil.

Trebuie evitate relaţiile care permit ca idei preconcepute, părtinirea ori influenţele altora să

încalce obiectivitatea.

Profesioniştii contabili au obligaţia de a se asigura că personalul angajat pentru serviciile

profesionale contabile şi-au însuşit principiul obiectivitătii.

Profesioniştii contabili nu trebuie să accepte sau să ofere cadouri sau invitaţii (la mese,

spectacole) care pot fi considerate a avea o influenţă importantă şi dăunătoare asupra

raţionamentului lor profesional sau asupra acelora cu care negociază.

Cu privire la Competenţa profesională şi atenţia cuvenită

Principiul competenţei profesionale şi al prudenţei impune următoarele obligaţii

profesioniştilor contabili:

menţinerea cunoştinţelor şi aptitudinilor profesionale la nivelul necesar astfel încât clienţii

sau –angajatorii săi să fie siguri că primesc servicii profesionale competente;

să acţioneze cu prudenţă în conformitate cu standardele tehnice şi profesionale, atunci când

oferă servicii profesionale.

Menţinerea unui nivel de competenţă profesională necesită o permanentă conştientizare şi

înţelegere a evoluţiei lor relevante pe plan profesional tehnic şi în mediul de afaceri.4

Dezvoltarea profesională continuă elaborează şi menţine capacităţile care îi permit unui

profesionist contabil să desfăşoare o activitate competentă într-un mediu profesional. Seriozitatea

include responsabilitatea de a acţiona în conformitate cu prevederile unei sarcini, cu atenţie şi

meticulozitate ţinând cont de un interval de timp.

Un profesionist contabil ar trebui să se asigure treptat că cei care îşi desfăşoară

activitatea sub tutela unui profesionist contabil beneficiază de instruire şi supervizare adecvată.

Dacă este cazul, un profesionist contabil ar trebui să îi atenţioneze pe clienţi, angajatori şi alţi

utilizatori de servicii profesionale de limitele inerente serviciilor pentru a evita înţelegerea

eronată a unei opinii exprimate drept afirmarea unui fapt.

4 Tatiana Dănescu, Audit financiar- Convergențe între teorie și practică, Editura Irecson, București, 2007, p 190.

Cu privire la Confidenţialitate

Principiul confidenţialităţii impune ca obligaţie profesioniştilor contabili de a se abţine de la:

Dezvăluirea de informaţii confidenţiale în afara firmei sau organizaţiei angajatoare ca urmare a

unei relaţii profesionale sau de afaceri, cu excepţia cazului în care a fost autorizat în mod

special să facă publică o anumită informaţie sau dacă există o obligaţie legală sau profesională

de a face publice acele informaţii.

Folosirea informaţiilor confidenţiale dobândite în timpul executării sarcinilor de serviciu în

avantajul personal sau în avantajul unei terţe părţi. Un profesionist contabil trebuie să respecte

întotdeauna confidenţialitatea, chiar şi într-un mediu social. Profesionistul contabil trebuie să

fie conştient de posibilitatea unor scurgeri de informaţii, în special în situaţii ce implică o

asociere de afaceri pe termen lung cu un asociat sau cu un afin. Un profesionist contabil

trebuie, de asemenea, să menţină confidenţialitatea în prezentarea de informaţii către un posibil

client sau angajator.

Un profesionist contabil trebuie, de asemenea, să ia în considerare menţinerea

confidenţialităţii în cadrul firmei sau al organizaţiei angajatoare. Un profesionist contabil trebuie

să facă tot posibilul pentru a se asigura că personalul aflat sub controlul său şi persoanele care îi

furnizează consultanţă sau asistenţă respect principiul confidenţialităţii. Obligaţia de

confidenţialitate continuă şi după încheierea relaţiei dintre profesionistul contabil şi client sau an

gajator. Când profesionistul contabil schimbă organizaţia angajatoare sau obţine un nou client el

are dreptul să utilizeze experienţa anterioară. Profesionistul contabil nu ar trebui, totuşi, să

folosească sau să divulge informaţii confidenţiale primite sau obţinute dintr-o relaţie profesională

sau de afaceri.

În următoarele situaţii profesioniştii contabili sunt sau pot fi obligaţi să divulge informaţii

confidenţiale:

- atunci când divulgarea este autorizată de către client sau angajator;

- atunci când divulgarea este autorizată prin lege, de a furniza documente sau alte probe

în cursul unor proceduri judiciare; şi pentru a aduce la cunoştinţa autorităţilor publice în măsură

eventuale încălcări ale legii.

Cu privire la Comportamentul profesional

Principiul comportamentului profesional impune ca obligaţie profesioniştilor contabili de

a se conforma legilor şi reglementărilor relevante şi de a evita orice acţiuni care pot discredita

profesia contabilă. Acestea includ acţiuni pe baza cărora o terţă parte raţională şi informată, la

curent cu toate informaţiile relevante, ar concluziona că este afectată în mod negativ buna

reputaţie a profesiei.

În cadrul strategiei de promovare şi de marketing a lor şi a activităţii pe care o efectuează,

profesioniştii contabili nu trebuie să furnizeze informaţii eronate despre profesia lor.

Profesioniştii contabili trebuie să fie cinstiţi şi loiali şi nu trebuie:

-să facă revendicări exagerate pentru serviciile pe care le oferă, calificările pe care le

posedă şi experienţa pe care o deţin;

-să ofere referinţe compromiţătoare sau comparaţii lipsite de fundament privind

munca desfăşurată de alţii.

Capitolul III

Independenţa în audit

Principiul independenţei se aplică tuturor profesioniştilor contabili în practica liberă

(liber-profesioniştii contabili) indiferent de natura serviciului profesional prestat. În cazul

executării, însă, a unor misiuni de audit prin care se furnizează o asigurare (certitudine) în ce

priveşte credibilitate a situaţiilor sau informaţiilor financiare în faţa publicului, independenţa

devine cea mai sigură garanţie că profesionistul contabil şi-a îndeplinit misiunea în condiţii de

integritate şi cu obiectivitate.

3.1. Abordarea conceptuală

Independenţa are două componente fundamentale:

Independenţa de spirit (raţionamentul profesional):

Este caracterizată prin starea de spirit care înlesneşte obţinerea unei opinii neafectate de

influenţe care pot compromite acest raţionament profesional, permiţând profesionistului

contabil să acţioneze cu integritate, cu obiectivitate şi cu prudenţă profesională.

Independenţa în aparenţă (comportamentală):

Se caracterizează prin evitarea faptelor şi circumstanţelor care pot fi atât de semnificative

încât o terţă persoană, logică şi informată (deţinând toate informaţiile relevante şi aplicând toate

măsurile de prevedere necesare), ar putea ajunge la concluzia normală că integritatea,

obiectivitatea şi prudenţa profesională ale cabinetului/societăţii sau grupului sau ale unui

membru al acestora au fost compromise.

3.2. Ameninţări la adresa independenţei

Independenţa este potenţial ameninţată în următoarele situaţii: interes propriu, slăbirea

autocontrolului, renunţarea la propriile convingeri, manifestări de familiarism şi acţiuni de

intimidare.

3.2.1. Cauze datorate interesului propriu

Au loc atunci când un cabinet, o societate sau membrii acestora ar putea beneficia de un

interes (participare) financiar(ă) din partea clientului sau dacă un interes propriu al acestor

cabinete ar intra în conflict cu clientul respectiv. Astfel de exemple pot fi:

participarea financiară directă sau indirectă la capitalul propriu al clientului respectiv;

un împrumut sau o garanţie la sau de la un client sau de la persoane care gestionează

patrimoniul clientului;

onorarii totale provenind de la un singur client;

preocuparea cauzată de posibilitatea pierderii unui contract (unei misiuni);

relaţii de afaceri cu clientul contractului de prestări de servicii profesionale;

potenţiala angajare ca salariat al clientului;

onorarii neprevăzute în contractul de audit sau de prestări de servicii profesionale.

3.2.2. Cauze datorate manifestărilor de familiarism

Au loc atunci când, în virtutea unor relaţii strânse cu un client, cu cei care gestionează

patrimoniul sau cu angajaţii acestuia, cabinetul/societatea de profil sau un membru al acestora

devine prea înţelegător faţă de interesele clientului. Exemple în acest sens, fără a fi exhaustive,

de situaţii care pot crea ameninţări de acest fel la adresa independenţei pot fi:

un membru al cabinetului!societăţii care are un membru de familie (afin) sau o rudă

apropiată care are o funcţie de răspundere în întreprinderea clientului;

un membru al cabinetului!societăţii care are un afin sau o rudă apropiată care, ca angajat al

clientului, este în măsură a exercita o influenţă directă şi importantă asupra realizării

obiectului contractului încheiat cu clientul;

un fost partener al cabinetului!societăţii care a devenit o persoană care gestionează

patrimoniul clientului sau este angajat al clientului, care ar putea exercita o influenţă

directă şi importantă asupra realizării obiectului contractului încheiat cu clientul; asocierea

de lungă durată a unui membru al cabinetuluii societăţii cu un client al acestuia/acesteia;

acceptarea de daruri sau ospitalitate, în afară de cazul când valoarea acestora este

nesernnificativă, de către membrii cabinetului/societăţii de la clientul acestuia/acesteia sau

de la persoanele care gestionează patrimoniul sau sunt angajaţi ai clientului.

3.2.3. Cauze datorate unor actiuni de intimidare

Au loc atunci când un membru al cabinetului sau societăţii poate fi împiedicat să

acţioneze obiectiv şi să exercite prudenţă profesională prin ameninţări reale sau percepute de la

persoanele care gestionează patrimoniul sau de la angajaţii clientului.5 Fără a exista o limitare a

exemplelor ameninţărilor de acest fel la adresa independenţei, acestea pot fi:

ameninţarea cauzată de cererea din partea clientului către cabinetul/societatea respectiv(ă)

de a înlocui un membru al acestuia/acesteia în cazul unui dezacord de aplicare a unui

principiu de contabilitate;

presiunea din partea clientului pentru a reduce necorespunzător cantitatea de muncă

executată de membrii cabinetului/ societăţii, în scopul reducerii onorariilor.

3.3. Măsuri de protejare a independenţei

Membrii echipei de profesionişti contabili în audit, servicii conexe şi alte servicii

profesionale contabile au responsabilitatea de a rămâne independenţi, luând în considerare

condiţiile în care îşi exercită profesia şi ameninţările la adresa independenţei, şi de a lua toate

măsurile de prevedere disponibile pentru a elimina aceste ameninţări sau a le reduce la un nivel

acceptabil. Când sunt identificate ameninţări la adresa independenţei, altele decât cele care, în

mod evident, sunt fără importanţă, trebuie stabilite măsurile de protejare corespunzătoare a

independenţei şi aplicate pentru a elimina aceste ameninţări sau a le reduce la un nivel

acceptabil.

5 Tatiana Dănescu, Audit financiar- Convergențe între teorie și practică, Editura Irecson, București, 2007, p 199.

3.3.1. Măsurile de protejare a independentei dispuse de profesie legislatie sau

reglementări

Aceste măsuri constau în :

cerinţe de educaţie, instruire şi experienţă pentru accesul la profesie;

cerinţe de educaţie (formare) continuă;

standarde profesionale, monitorizare şi metode disciplinare;

control extern al sistemului de control al calităţii serviciilor profesionale prestate de

cabinetul/societatea de expertiză contabilă sau audit;

legislaţie care guvernează cerinţele de independenţă a profesiei şi a profesioniştilor contabili.

3.3.2. Măsurile deprotejare stabilite în cadrul contractului încheiat cu clientul

Aceste măsuri constau în :

aprobarea sau ratificarea de către Adunarea generală a clientului a numirii

cabinetului/societăţii prestatoare de servicii profesionale, atunci când alte personae

împutemicite să adrninistreze patrimoniul şi să-I reprezinte juridic pe client au semnat

contractual;

nominalizarea angajaţilor competenţi ai clientului, împuterniciţi a lua decizii manageriale;

stabilirea de către client a politicilor şi procedurilor pentru o raportare financiară (situaţii

financiare) corectă;

procedurile interne ale clientului privind asigurarea delegării obiective a angajaţilor pentru

buna gestionare a bunurilor şi valorilor;

structura conducerii corporative a clientului, printre care şi comitetul de audit care asigură

supravegherea procesului de validare a informaţiilor şi situaţiilor fmanciare şi legătura,

comunicaţiile cu cabinetul/societatea care prestează servicii profesionale pentru client.

3.3.3. Măsurile de protejare a independentei stabilite în interiorul ropriilor sisteme si

proceduri ale cabinetelor/societătilor

Astfel de măsuri constau în:

importanţa independenţei acordată de conducerea cabinetului/societăţii şi modalitatea de

implicare a membrilor echipelor de profesionişti contabili în audit, servicii conexe şi alte

servicii profesionale, pentru satisfacerea interesului public;

politici şi proceduri de implementare şi monitorizare a controlului calităţii nivelului de

asigurare al angajamentului cu clientul;

politici de independenţă documentate privind identificarea ameninţărilor la adresa

independenţei, evaluarea importanţei acestor ameninţări şi stabilirea măsurilor de

protejare, precum şi modalitatea de aplicare a lor pentru eliminarea sau reducerea

ameninţărilor la un nivel acceptabil;

politici interne şi proceduri de supraveghere a respectării aplicării politicilor şi

procedurilor privind independenţa;

politici şi proceduri care să permită identificarea intereselor sau relaţiilor dintre

cabinete/societăţi şi membrii acestora şi clienţii serviciilor prestate;

politici şi proceduri privind monitorizarea evitării obţinerii veniturilor

cabinetului/societăţii de la un singur client;

modalitatea de folosire a diferiţilor parteneri şi echipe pentru prestarea unor servicii

profesionale care reprezintă părţi dintr-un contract încheiat cu un client;

politici şi proceduri care să interzică membrilor cabinetului/societăţii şi altor persoane,

care nu fac parte din echipa de audit şi servicii conexe, să influenţeze rezultatul nivelului

de asigurare angajat;

comunicarea sincronizată a politicilor şi procedurilor cabinetului/societăţii, inclusiv

orice schimbări ale acestora, tuturor colaboratorilor şi angajaţilor, incluzând instruirea

corespunzătoare şi formarea lor continuă;

desemnarea unui membru cu experienţă al managementului cabinetului/societăţii drept

delegat responsabil pentru supravegherea funcţionării adecvate a sistemului de protejare

a independenţei.

Bibliografie

1. Crăciun Ștefan – Auditul intern: Evaluare, consiliere, Editura Economică,

București, 2006.

2. Dănescu Tatiana – Audit financiar: Convergențe între teorie și

pracitcă,Editura Irecson, București, 2007.

3. Munteanu Victor- Control și audit financiar contabil,Editura Sylvi,

București, 2000.

4. Toma M – Iniţiere în auditul situaţiilor financiare ale unei entităţi, Editura

CECCAR, Bucureşti, 2009.

Anexe

Anexa 1

Exemplu de situație privind integritatea

La ședința Consiliului de Administrație a entității ”Alfa” participă, în locul directorului

financiar, contabilul șef pentru a face o informare asupra rezultatelor comunicate de auditorii

financiari până în acel moment.

Un membru al Consiliului de Administrație îi cere părerea contabilului șef asupra

mențiunilor auditorilor financiari și asupra aficacității controlului intern, arătând faptul că

directorul financiar l-ar fi apreciat drept excelent.

Contabilul șef a fost informat de auditori că sistemul de control intern prezintă unele

neajunsuri, dintre care unul este semnificativ, iar de aceasta nu este străin directorul financiar.

Auditorii financiari au solicitat o întâlnire cu directorul financiar și contabilul șef,

întâlnirea fiind stabilită ulterior ședinței Consiliului de Administrație. Contabilul șef este loial

directorului financiar, deoarece de el depinde cariera sa.

Care ar fi răspunsul etic al contabilului șef pentru Consiliul de Administrație?

Răspunsuri ale contabilului șef Analiza răspunsurilor

”Da, sistemul de control intern este excelent,

așsa cum spune directorul financiar, nefiind

necesar modificări.”

Nu este un răspuns onest, fiind confundată

loialitatea personală cu obligația de onestitate

și sinceritate.

”Deși am obiectat, directorul financiar și-a

asumat răspunderea pentru o tranzacție de

imobilizări.”

Contabilul șef își scoate în evidență calitățile

proprii, localizând întreaga vină asupra

directorului financiar.

”Auditorii financiari au inițiat deja o întâlnire

unde să fie discutate, împreună cu directorul

financiar și cu dumneavoastră, recomandări

asupra sistemului de control intern.”

Răspunsul este cea mai bună alegere, fiind

prematur a îmbrățișa recomandarea fără a fi

convins că au fost avute în vedere toate

aspectele problemei.

Anexa 2

Exemplu de situație cu privire la Obiectivitate

Citind despre managementul performanței, clientul ”X” solicită unui auditor financiar

implementarea unui astfel de sistem cu care se confruntă. Auditorul financiar efectuează o

diagnostificare a clientului ”X” ajungând la concluzia că acesta nu are nevoie de implementarea

unui astfel de sistem de management al performanței pentru a-și rezolva problemle, ci are nevoie

de realizarea unui plan strategic.

Cum ar trebui sa procedeze auditorul financiar pentru a fi obiectiv?

Decizia auditorului financiar Analiza obiectivității auditorului

financiar

Se acceptă lucrarea.

Pe parcursul activității de introducere a sistemului

managementul performanței se induce clientului

ideea necesității unui plan strategic realizabil tot de

auditorul financiar, urmând ca apoi să se finalizeze

sistemul managementul performanței. Se

concretizează pentru auditorul financiar două lucrări

și prin urmare două onorarii mari.

Auditorul financiar nu procedează onest

și prin urmare nu este obiectiv.

Auditorul financiar pune pe prim plan

interesul propriu, având un conflict de

interese cu judecata și onestitatea

intelectuală.

Se acceptă lucrarea, dar se prezintă clientului faptul

că nu se poate garanta o îmbunătățire imediată.

Auditorul financiar nu este obiectiv,

luând decizia în interesul propriu fără a

prezenta adevărul clientului.

Auditorul financiar prezintă clientului faptul că

introducerea unui sistem de management al

performanței nu este eficientă până nu se realizează

un plan strategic.

Auditorul financiar este obiectiv,

judecata lui este profesională, fiind

imparțial și onest, reușind să înlăture

conflictul de interese determinat de

onorariu.

Anexa 3

Exemplu de situație cu privire la competența profesională.

La entitatea ”Z” directorul financiar a fost promovay de curând în funcția de director

executiv, iar contabilul șef a devenit director financiar.

La întocmirea situațiilor financiare, directorul financiar solicită contabilului șef să

înregistreze veniturile din contractele de vânzare care încî nu au fost realizate, dar vor fi realizate

în perioada imediat următoare. Menționează că numai în acest fel vor fi realizați indicatorii de

performanță, el asumându-și de fapt întreaga răspundere.

Decizia contabilui șef Analiza comportamnetului etic al contabilului

șef

De a realiza cele solicitate de directorul

financiar, care își asumă întreaga

responsabilitate, considerând că integritatea

lui nu este compromisă.

Comportamentul contabilului șef nu este etic,

încălcând integritatea și prevederile legale

prin efectuarea cu buna știință a unor

înregistrări false.

De a se transmite unui subordonat să

efectueze înregistrarea care urmează a fi

aprobată de directorul financiar, considerând

ca în acest fel nu îi este afectată integritatea.

Chiar dacă se alege subterfugiul de a nu face

el înregistrarea falsă transmițând o altă

persoană să facă o astfel de încălcare a legii,

este tot o încălcare a eticii, a legii.

Refuză solicitarea. Decizia luată este etică, contabilul șef

respectând regulile de conduită etică.