Upload
others
View
0
Download
0
Embed Size (px)
Citation preview
Korporativne radnje
Zakon o privrednim društvima FBiH
© 2010 Deloitte Central Europe
Pojam i pravni izvori
• Pravni izvori u domaćem pravu:• Zakon o privrednim društvima FBiH ((“Sl. novine FBiH”, br. 23/99, 45/00, 2/02, 6/02, 29/03
68/05, 91/07, 84/08, 88/08, 07/09 i 63/10, u nastavku “ZPD”);
• Zakona o računovodstvu i reviziji (“Sl. Novine FBiH”, br. 83/09, u nastavku “Zakon o
računovodstvu i reviziji”):
• Zakon o porezu na dobit FBiH (“Sl. novine FBiH”, br. 97/07, 14/08 i 39/09, u nastavku “Zakon o
porezu na dobit”);
• Zakona o PDV-u (“Sl. glasnik BiH”, br. 9/05, 35/05 i 100/08, u nastavku: “Zakon o PDV-u”)
• Kantonalni Zakoni o porezima na promet nepokretnosti
• Pravni izvori u pravu EU:• Direktive EU
© 2010 Deloitte Central Europe
Vrste statusnih promjena
• Statusne promjene naspram promjene pravne forme (promjena oblika
društva);
• Vrste statusnih promjena:
Spajanje (Fuzija) Podjela Odvajanje
Uz pripajanje Uz pripajanje Uz pripajanje
Uz osnivanje Uz osnivanje Uz osnivanje
• Moguće su kombinacije spajanja i podjele, i spajanja i odvajanja;
• Moguće su izmeĎu lica povezanih kapitalom, ali i onih koje to nisu;
© 2010 Deloitte Central Europe
Spajanje (fuzija)
Spajanje uz osnivanje Spajanje uz pripajanje
A d.o.o.
B d.o.o.
AB d.o.o.
A d.o.o.
B d.o.o.
© 2010 Deloitte Central Europe
Spajanje (fuzija)
• Prednosti:• Povećanje rentabilnosti i efikasnosti;
• Jačanje tržišnog učešća;
• Uklanjanje konkurencije;
• Nedostaci:• Nefleksibilnost;
• Stvaranje monopola;
• Rast cijena.
• Vrste fuzija:• Horizontalne: spajanje društava koje se bave istom djelatnošću;
• Vertikalne: spajanje izmeĎu društava u jednom reproduktivnom lancu;
• Konglomeratske: spajanje izmeĎu društava sa potpuno različitim djelatnostima.
• Prestanak apsorbovanih (spojenih/pripojenih) društava;
• Univerzalna sukcesija
© 2010 Deloitte Central Europe
Podjela
Podjela uz osnivanje Podjela uz pripajanje
A d.o.o. B d.o.o.
AB d.o.o.
X d.o.o. Y d.o.o.
AB d.o.o.
© 2010 Deloitte Central Europe
Odvajanje
Odvajanje uz osnivanje Odvajanje uz pripajanje
A d.o.o. B d.o.o.
A d.o.o.
A d.o.o. AX d.o.o.
A d.o.o.
© 2010 Deloitte Central Europe
Zakon o privrednim društvima FBiH
• U skladu sa odredbama članova 62. promjene su:
Spajanje: Dva ili više društava mogu se spojiti tako da prijenosom imovine i obaveza
bez provoĎenja likvidacije osnuje novo društvo, koje postaje njihov pravni
sljednik (SPAJANJE UZ OSNIVANJE).
Pripajanje: Društvo se može pripojiti prenosom imovine i obaveza bez provoĎenja
likvidacije drugom društvu, koje postaje njegov pravni sljednik (SPAJANJE
UZ PRIPAJANJE) .
Podjela: Društvo se može podijeliti prenosom imovine i obaveza bez provoĎenja
likvidacije na dva ili više društava, koja postaju njegovi pravni sljednici,
solidarno odgovorni za njegove obveze na jedan od sljedećih načina:
pripajanjem, kada društvo koje se dijeli prenese na dva ili više postojećih društava ukupnu imovinu
i obaveze, ili
osnivanjem novih društava, kada društvo koje se dijeli prenese na dva ili više novih društava
ukupnu imovinu i obaveze.
© 2010 Deloitte Central Europe
Zakon o privrednim društvima FBiH
• Zakonom predviĎene statusne promjene:
Spajanje (Fuzija) Podjela Odvajanje
Uz pripajanje Uz pripajanje Uz pripajanje
Uz osnivanje Uz osnivanje Uz osnivanje
© 2010 Deloitte Central Europe
Postupak spajanja
Faza pripreme
• Plan reorganizacije;
• Finansijski izvještaji i izvještaj revizora;
• Nacrt Odluke o statusnoj promjeni.
Odlučivanje
• Odluka o statusnoj promjeni (članovi, odnosno skupština društva);
• Odluku donose sva društva koji učestvuju u procesu;
• Ugovor izmeĎu učesnika;
• Odobrenje KVP kod dioničkih društava;
• Objava Odluke u sredstvima javnog informisanja.
Upis u isprave
• Upis u registar nastalih promjena, uključujući i upis prestanka društva koje je spojeno, pripojeno ili podijeljeno
© 2010 Deloitte Central Europe
Plan reorganizacije
• Nadležnost: Uprava i nadzorni odbor
• Obavezni elementi: oblik, firma i sjedište društava sudionika i društava sljednika;
vlasnička prava dioničara ili članova društava prednika u društvu sljedniku;
opis, procjenu i raspodjelu imovine i obveza društava prednika, koji se prenose na društvo
sljednika, sa izvještajem revizora;
datum od kojeg će vlasnici dionica ili udjela društva sljednika moći sudjelovati u dobiti i uslove
koji utiču na to pravo;
datum od kojeg će se poslovi društva prednika računovodstveno iskazivati za društvo sljednika;
Izvještaj revizora.
© 2010 Deloitte Central Europe
Finansijski izvještaji
• Dužina poslovanja – limitirajući faktor?!
‒ Čl. 68. ZPD: „Prije odlučivanja o planu reorganizacije, uprava društva sudionika dužna je svakome dioničaru ili
članu društva na njego zahtjev dati na uvid ili predati preslike plana reorganizacije, godišnjih
financijskih izvješća društava sudionika za posljednje tri poslovne godine...“
‒ Čl. 68. ZPD: „Društvo s ograničenom odgovornošću može se spojiti s drugim društvom s ograničenom
odgovornošću ili dioničkim društvom ili se pripojiti jednom od njih, ali ne prije isteka dvije godine
od dana upisa društva u registar društava.“
• Odgovornost:
‒ Čl. 67. ZPD: „Članovi uprave društva i druge osobe koje su pripremile plan reorganizacije i revizori koji su
izvršili pregled i dali mišljenje za društva sudionike, odgovorni su neograničeno solidarno
društvima sudionicima i njihovim dioničarima ili članovima za štetu, ako u utvrĎivanju omjera
zamjene prava pri spajanju, pripajanju, podjeli ili promjeni oblika društva nisu postupali po
pravilima struke.”
© 2010 Deloitte Central Europe
Zakon o
računovodstvu i
reviziji
© 2010 Deloitte Central Europe
Zakon o računovodstvu i reviziji
• Član 25. Zakona o računovodstvu i reviziji:
‒ U slučaju stausnih promjena (spajanja, pripajanja ili podjele) pravna osoba je
dužna izvršiti popis imovine i obaveza tokom poslovne godine.
‒ Navedeni popis se provodi pod datumom nastanka statusne promjene.
• Član 35. Zakona o računovodstvu i reviziji:
‒ „Pravno lice kod kojeg nastane statusna promjena, finansijske izvještaje
sastavlja na datum statusne promjene.
‒ Poslovni dogaĎaji nastali izmeĎu dana bilansa i dana upisa u sudski registar
obuhvataju se u finansijskim izvještajima prethodnog pravnog lica ili novog
pravnog lica, što se utvrĎuje odlukom o statusnoj promjeni.“
• Prema članu 44. Zakona, pravno lice je dužno godišnje finansijske izvještaje
dostaviti u roku 60 dana od dana nastanka statusne promjene.
© 2010 Deloitte Central Europe
Primjer:
Društvo A d.o.o. je osnivač i jedini vlasnik društva B d.o.o. U sklopu procesa
restrukturiranja, društva donose odluku o meĎusobnom spajanju i pri tome se
odlučuju za spajanje uz pripajanje pri čemu će Društvo B prestati da postoji kao
pravni subjekt. Dana 31.12.2010. godine usvojen je Plan reorganizacije, u kojem
se, izmeĎu ostalog, navodi:
• Statusna promjena spajanja uz pripajanje će se izvršiti na dan 01.01.2010. godine. Ovaj datum
će se jedino primjenjivati retroaktivno u svrhu računovodstvenog izvještavanja društva sljednika
tako da će u svrhu stvarnog otpočinjanja zajedničkih poslovnih aktivnosti društvo sljednik
pripremiti godišnji obračun za cijelu 2011. godinu kao da se pripajanje dogodilo 01.01.2011.
godine.
• Ostale bitne činjenice:• Društva posjeduju revidirane finansijske izvještaje na dan 31.12.2010. godine;
• Upis nastalih promjena u sudski registar završen je izdavanjem sudskog rješenja na dan
31.05.2011. godine.
© 2010 Deloitte Central Europe
Primjer (nastavak):
Društvo A
31.12.2010.
Društvo B
31.12.2010.
Eliminacija
internih odnosa
Bilans poslije
spajanja
AKTIVA 75.000 18.000 (4.000) 89.000
Novac i novčani ekvivalenti3.000 1.000 - 4.000
Potraživanja od kupaca i ostala
potraživanja 20.000 7.000 (2.000) 25.000
Ulaganja u podružnice2.000
- (2.000) -
Nekretnine i oprema50.000
10.000 - 60.000
PASIVA (75.000) (18.000) 4.000 (89.000)
Obaveze prema dobavljačima (40.000) (5.000) 2.000 (43.000)
Obaveze po kreditima (22.000) (11.000) - (33.000)
Dionički kapital (10.000) (2.000) 2.000 (10.000)
Rezerve (3.000) - - (3.000)
© 2010 Deloitte Central Europe
Primjer (nastavak):
31.12.2010.
31.05.2011.
31.12.2011.
Datum spajanja prema planu reorganizacije
Datum upisa promjene u sudski registar
Društvo A podnosi FI nadležnim institucijama
© 2010 Deloitte Central Europe
Zakon o porezu
na dobit
© 2010 Deloitte Central Europe
Zakon o porezu na dobit
• Član 25. Zakona o porezu na dobit:
• “Ako porezni obveznik mijenja pravni oblik (spajanje, pripajanje, podjela), pri čemu se
nastavljaju voditi knjigovodstvene vrijednosti imovine i obaveza, mijenjanje pravnog
oblika ne utiče na oporezivanje.
• ….
• Prava i obaveze spojenih, pripojenih ili podijeljenih obveznika preuzima pravni
slijednik iz porezno pravnog odnosa.
• Obveznici koji se spajaju, pripajaju ili dijele, dostavljaju poreznoj upravi finansijske
izvještaje i poreznu prijavu sa poreznim bilansom računajući od dana koji prethodi
danu spajanja, pripajanja ili podjele.”
• Član 26. Zakona o porezu na dobit:
• „Ako pri spajanju, pripajanju ili podjeli postoji kontinuitet u oporezivanju, smatra se da
obveznik nastavlja djelatnost, te to nema uticaja na oporezivanje.”
© 2010 Deloitte Central Europe
Pravilnik o primjeni Zakona o porezu na dobit
• Član 36. Pravilnika o primjeni Zakona o porezu na dobit:
• „…Period za koji se utvrĎuje porez na dobit može biti i kraći od kalendarske godine u
slučaju:
‒ prestanka poslovanja prije isteka kalendarske godine,
‒ početka poslovanja u toku godine,
‒ statusnih promjena i sl.“
• Član 38. Pravilnika o primjeni Zakona o porezu na dobit:
• „Za porezni period koji završava u toku kalendarske godine (prestanak poslovanja,
statusne promjene i dr.), prijava poreza na dobit sa poreznim bilansom i drugim
prilozima se podnosi nadležnoj poreznoj ispostavi u roku od najviše 90 dana od
posljednjeg dana takvog poreznog perioda.“
© 2010 Deloitte Central Europe
Primjer (nastavak):
31.12.2010.
31.05.2011.
31.12.2011.
Oba društva podnose porezne bilanse za 2010 godinu
Društvo A podnosi Porezni bilans za 2011
?!
© 2010 Deloitte Central Europe
Poreski tretman poreznih gubitaka
• Stav Porezne uprave FBiH:
• Prema mišljenu Porezne uprave FBiH (broj 13/09-02-2-2311/10 od
05.08.2010. godine): „Oba društva dužna su da utvrde konačnu obavezu
poreza za dobit za period do dana spajanja….”
• „Dan spajanja”?
• Stav Porezne uprave Republike Hrvatske:
• „...Finansijska izvješća i porezna prijava dostavljaju se Poreznoj upravi s
danom koji prethodi danu spajanja ili pripajanja a s danom koji prethodi danu
registracije u trgovačkom sudu. To je dan kada je donesena odluka o
pripajanju...
• U skladu sa rečenim, društva koja provode statusnu promjenu pripajanja,
nisu obavezna dostaviti Poreznoj upravi financijska izvješća i poreznu prijavu
za sedam mjeseci 2003. godine, tj. dan koji prethodi upisu u trgovački
registar.“
© 2010 Deloitte Central Europe
Poreski tretman poreznih gubitaka
• Član 25. Zakona o porezu na dobit:
• „…Prava i obaveze spojenih, pripojenih ili podijeljenih obveznika preuzima
pravni slijednik iz porezno pravnog odnosa..”.
• Porezni tretman poreskih gubitaka i ostalih privremenih razlika (naplata
otpisanih potraživanja, ubrzana amortizacija isl) kod društva sljednika?
• Stav Porezne uprave FBiH:
Prema mišljenu Porezne uprave FBiH (broj 13/09-02-2-2311/10 od 05.08.2010.
godine) prijenos poreskih gubitaka u statusnim promjenama nije moguć.
• Stav FMF:
Prema obavještenju FMF od 16.03.2011. godine: „…Mišljenja smo da se
utvrĎeni porezni gubitak pravnog lica prednika, i njegovo pravop prenosa
poreznog gubitka može prenijeti na pravne sljedbenike i isti se nadoknaĎuje iz
dobiti u budućim periodima vodeći računa o nastanku poreznog gubitka u
periodu od pet godina za prijenos istog”.
© 2010 Deloitte Central Europe
Zakon o porezu na dobit (u uporednom pravu)
Prema članu 17. stav 3. Zakona o porezu na dobit Republike Hrvatske:
“Ako se prenosi pravo na nadoknadu gubitka pri spajanjima, pripajanjima i
podjelama na pravne sljednike tijekom poreznog razdoblja, pravo na prijenos
gubitka počinje teći istekom razdoblja u kojem je pravni sljednik stekao pravo
na prijenos gubitka.”
Član 33. Zakona o porezu na dobit Republike Srbije kaže:
“Korišćenje poreske pogodnosti u skladu sa članom 32. ovog zakona
(poreski gubici) ne prestaje u slučaju statusnih promena ili promena pravne
forme privrednih društava.”
© 2010 Deloitte Central Europe
Zakon o porezu
na promet
nekretnina
© 2010 Deloitte Central Europe
Zakon o porezu na promet nekretnina
• U FBiH, porez na promet nekretnina, regulisan je kantonalnim propisima, tj.
kroz 10 kantonalnih zakona o porezu na promet nekretnina.
• Obzirom da pojedini kantonalni zakoni različito regulišu pitanje poreza na
promet nekretnina u slučaju statusnih projena, možemo govoriti o tri grupe
zakona:
1. Zakoni koji izričito propisuju da se porez na promet ne plaća u slučaju
statusnih promjena (tj. kada se nekretnine stiču u postupku spajanja, podjele i
pripajanja).• Primjer TK: Član 6. Zakona o porezu na promet nepokretnoszi i prava (Sl. Novine TK, br. 11/01,
13/01 i 13/03):
„Porez na promet nepokrtenosti i prava ne plaća se:
....
kada se u postupku spajanja dva ili više privrednih društava u jedno ili diobe
privrednog društva na dva ili više novih privrednih društava vrši prenos
nepokretnosti u okviru raspoložive imovine privrednog društva...“
• Kakav je tretman prenosa vlasništva u slučaju odvajanja?
© 2010 Deloitte Central Europe
Zakon o porezu na promet nekretnina
1. Zakoni koji uopšte ne sadrže odredbu u pogledu oporezivanja nekretnina
prilikom statusnih promjena (KS, ZEDO, Hercegbosna);
1. Zakoni koji indirektno propisuju da se porez na promet ne plaća u slučaju
statusnih promjena (propisujući da se pod prometom nekretnina
podrazumijeva prodaja, zamjena i drugi način sticanja nekretnina uz naknadu
izmeĎu pravih i fizičkih lica).
© 2010 Deloitte Central Europe
Zakon o porezu na promet nekretnina
• U sljedećoj tabeli je dat pregled svih kantonalnih zakona sa poreskim stopama
i napomenom da li je prijenos nekretnina u slučaju statusnih promjena,
oporeziv:
Kanton Poreska stopa (%)Izuzetak u slučaju statusnih
promjena
Sarajevo 5% Nije regulisano
Zenicko-Dobojski 5% Nije regulisano
Tuzlanski 5% da
Srednjebosanski 5% Indirektno regulisano
Unsko-Sanski 5% Indirektno regulisano
Bosansko-podrinjski 5% da
Hercegovačko - neretvanski 5% da
Posavski 5% da
Hercegbosanski 5% Nije regulisano
Zapadnohercegovački 5% da
© 2010 Deloitte Central Europe
Zakon o PDV-u
© 2010 Deloitte Central Europe
Zakon o PDV-u
• Predmet oporezivanja: član 3. Zakona o PDV-u:
‒ „PDV se, u skladu s odredbama ovog zakona, plaća na:
• promet dobara i usluga (u daljnjem tekstu: promet dobara i usluga) koje poreski
obveznik, u okviru obavljanja svojih djelatnosti, izvrši na teritoriji Bosne i Hercegovine
uz naknadu;
• uvoz dobara u Bosnu i Hercegovinu.”
• Član 4. Zakona o PDV-u:
‒ „….Prometom dobara, u smislu ovog zakona, smatra se i:
• ….
• prijenos poslovne imovine poreskog obveznika od strane ovlaštenog lica, uključujući
likvidatore, stečajne upravnike i nadzornike, osim slučajeva iz stava 2. člana 7. ovog
zakona….”
© 2010 Deloitte Central Europe
Zakon o PDV-u
• U skladu sa članom 7. stav 2. Zakona o PDV-u:
“Prenosom dobara uz naknadu ne smatra se prijenos cjelokupne ili dijela imovine
poreskog obveznika, koja tvori zaseban poslovni subjekt, sa ili bez naknade, ili kao
ulog, ako je sticalac poreski obveznik ili tim sticanjem postane poreski obveznik i ako
produži da obavlja istu privrednu djelatnost, pod uslovom da kupac ima mogućnost
dobiti istu stopu za odbijanje ulaznog poreza kao prodavac, shodno članu 7. stav 2.
Zakona.”
• Odredbom člana 15. Pravilnika o PDV-u, propisano je da se prijenos imovine iz
clana 7. stav 2. Zakona neće smatrati prometom dobara, ukoliko su kumulativno
ispunjeni sljedeći uslovi:
‒ da imovina čini zaseban poslovni subjekt (samostalno može funkcionisati/kao takva
evidentirana u poslovnim knjigama obveznika);
‒ da je sticalac poreski obveznik ili tim sticanjem postane poreski obveznik
(sticalac=nasljednik/stupa na mjesto prenosioca);
‒ da nastavlja obavljanje iste djelatnosti i
‒ da kupac ima, ili će dobiti, istu stopu za odbitak ulaznog poreza koju je imao prodavac.
© 2010 Deloitte Central Europe
Zakon o PDV-u (u komparativnom pravo)
Zakon o PDV-u Republike Hrvatske u stavu 1. i 2. člana 17. jasno kaže da:
“Promjena oblika društva ne podliježe oporezivanju.”
“Spajanje, pripajanje i podjela društva u skladu s propisima koji ureĎuju to područje ne
podliježu oporezivanju.”
Prema članu 6. stav 1. tačka (1) Zakona o PDV-u Republike Srbije:
“Prometom dobara i usluga ne smatra se prenos celokupne ili dela imovine, sa ili bez
naknade, ili kao ulog, ako je sticalac poreski obveznik ili tim prenosom postane poreski
obveznik i ako produži da obavlja istu delatnost.”
U članu 2. Pravilnika pojašnjava se da:
“Prometom dobara i usluga koji, u smislu člana 6. stav 1. tačka 1) Zakona, ne podleže
PDV smatra se prijenos nepokretne imovine kod statusne promene privrednog društva
i promene pravne forme privrednog društva, u skladu sa zakonom kojim se ureĎuju
privredna društva.”
© 2010 Deloitte Central Europe
Pitanja?
Deloitte pruža usluge revizije, poreznog konsaltinga, poslovnog i finansijskog savjetovanja firmama iz različitih privrednih sektora. Zahvaljujući globalnoj mreži firmi
članica u više od 150 zemalja, Deloitte raspolaže vrhunskim svjetskim ekspertima i detaljnom lokalnom ekspertizom, na osnovu kojih pomaže uspješnosti svojih
klijenata u njihovom poslovnom okruženju. Deloitteovih oko 170.000 stručnjaka usmjereno je postizanju izvrsnosti.
Deloitteove stručnjake ujedinjuje kultura meĎusobne saradnje koja promiče poštenje, vrhunsku vrijednost za klijente, uvažavanje saradnika te snagu kulturalnih
raznolikosti. Oni djeluju u okružju koje potiče kontinuirano učenje te nudi nove poslovne izazove i prilike za razvoj karijere. Deloitteovi stručnjaci posvećeni su jačanju
društvene odgovornosti firme, izgradnji povjerenja javnosti i pozitivnom učinku na zajednice u kojima djeluju.
Deloitte se odnosi na Deloitte Touche Tohmatsu Limited, pravno lice osnovano u skladu sa zakonom Ujedinjenog Kraljevstva Velike Britanije i Sjeverne Irske (izvorno
“UK private company limited by guarantee”), i mrežu njegovih članova, od kojih je svaki zaseban i samostalan pravni subjekt.
Molimo posjetite www.deloitte.com/ba/about za detaljni opis pravne strukture Deloitte Touche Tohmatsu Limited i njegovih firmi članica.
© 2011 Deloitte Bosna i Hercegovina. Sva prava pridržana.