Iz predgovora k prvi izdaji knjigeZamisel za to knjigo je zorela več let. Pri predavanjih iz računovod­

stva, pri raziskovalnem in svetovalnem delu v podjetjih, pri vsakdanji praksi in v pogovorih s prijatelji, ki so postajali podjetniki, sva spo­znavala, da potrebujemo knjigo, ki bi računovodstvo približala upo­rabnikom računovodskih informacij. Večina do zdaj izdanih knjig, ki obravnavajo računovodstvo, je namreč namenjena predvsem oblikovalcem oziroma pripravljavcem računovodskih informacij, se pravi računovodjem.

To je močno povezano s pomenom, ki ga je računovodstvo imelo v času socialističnega gospodarstva. Pri računovodstvu je bila izrazi­to poudarjena knjigovodska funkcija, se pravi spremljanje preteklih poslovnih dogodkov, ki se je končalo s poročili za državne potrebe. Mnogi managerji, ki naj bi bili najpomembnejši notranji uporabniki računovodskih informacij, so menili, da je računovodstvo za njihovo odločanje nepotrebno, in so v računovodstvu oziroma knjigovod­stvu videli zgolj obsežno pisarniško delo.

S prehodom v tržno gospodarstvo pa je postalo odločanje mana- gerjev v slovenskih podjetjih prav tako ali celo bolj zapleteno kot v podjetjih, ki že dalj časa delujejo v tržnem gospodarstvu. Negotovo okolje poslovanja zahteva hitro in dobro odločanje. Tako odločanje pa je mogoče le, če imajo managerji na voljo ustrezne informacije. Prav računovodske informacije so (lahko) pomemben del informa­cij, ki jih manager potrebuje za odločanje. Kakovost računovodskih informacij v podjetju je velikokrat odvisna tudi od poslovodstva oziroma njegove sposobnosti razumevanja prednosti in slabosti teh informacij ter zmožnosti njihove uporabe. Namen knjige je pribli­žati vsebino računovodstva managerjem na različnih ravneh odlo­čanja, da bodo v računovodstvu videli koristno funkcijo, ki lahko olajša njihove odločitve. Predvsem si želiva, da bi knjiga pripomogla k boljšemu sporazumevanju ter sodelovanju med računovodstvom in poslovodstvom podjetja.

Čeprav je naslov knjige Računovodstvo za managerje, sva prepri­čana, da po njej ne bodo segali le managerji, temveč tudi mnogi drugi, ki se pri svojem delu srečujejo z računovodstvom. Knjiga bo koristna za člane nadzornih svetov podjetij, da bodo lahko spremljali in ocenjevali delo managerjev, za lastnike podjetij, predvsem notra­nje, da bodo lažje ugotovili, kako uspešno je poslovanje »njihovega«

5

SPREMNA BESEDA

podjetja, in za podjetnike, ki ustanavljajo ali že vodijo svoje podjetje. Na drugi strani bo knjiga koristna tudi za računovodje, analitike, planerje in vse druge, ki se ukvarjajo bodisi z oblikovanjem bodisi z uporabljanjem računovodskih informacij.

Namenu knjige sta prilagojena tudi slog pisanja in vsebina. Pred očmi sva imela managerja ali podjetnika, ki se prvič srečuje z računo­vodstvom, zato sva skušala pisati preprosto, razumljivo in sva se, koli­kor je le mogoče, izogibala strogemu strokovnemu izražanju. Upava, da nama je uspelo in da bodo knjigo managerji radi jemali v roke.

Ljubljana, april 1997

6

SPREMNA BESEDA

Predgovor k drugi, dopolnjeni izdajiPrva izdaja knjige Računovodstvo za managerje je nastajala v

devetdesetih letih prejšnjega stoletja. To je bil čas, ko smo »odkrivali« kapitalizem, tržno gospodarstvo, globalizacijo in seveda tudi sodob­no računovodsko prakso. Managerji in računovodje so se začeli srečevati s pojmi, kot so kapital, nadzorni sveti, skupščina delničar­jev, revidiranje, dividende, trg vrednostnih papirjev in podobno. Potreba po tovrstnem znanju je bila velika in ni presenetljivo, da je najina knjiga (z za današnje čase zavidljivo naklado) na trgu hitro pošla. Založnik in bralci so bili z delom zelo zadovoljni. Managerji so v kapitalizmu začeli v večji meri uporabljati računovodske infor­macije. Na eni strani so jih k temu prisilili lastniki, po drugi strani pa konkurenčnost trga in tveganje odločanja. Mnogim managerjem je bila knjiga v pomoč pri opravljanju zahtevnega in odgovornega poklica. Čeprav knjiga v prvi vrsti ni bila namenjena študentom eko­nomije in poslovnih ved, pa so jo ti uporabljali predvsem pri pisanju diplomskih in magistrskih del. Slog najinega pisanja je bil »do bralca prijazen«, kar ni bila ravno lastnost takratnih učbenikov in strokov­nih knjig. Meniva, da so bralci v knjigi cenili najbolj ravno to.

Od prve izdaje knjige je preteklo skoraj petnajst let. Dovolj, da smo z založnikom izdelali »bilanco« našega sodelovanja. Ugotovili smo, da se nahajamo v zreli dobi našega kapitalizma, da so se v tem času pomembno spremenila računovodska pravila in da je odloča­nje managerjev postalo še bolj negotovo in težavno. Družno smo ocenili, da je pravi čas za dopolnjeno in posodobljeno izdajo prve knjige. Struktura in prepoznaven slog dela sta ostala nespreme­njena. V veliki meri pa sva posodobila vsebino dela. V prvem delu, Finančno računovodstvo, katerega avtor je Aleksander Igličar, se dopolnitve nanašajo na prenovljene slovenske računovodske stan­darde in mednarodne standarde računovodskega poročanja, dodano pa je poglavje o davkih. V drugem delu, Poslovodno računovodstvo, katerega avtor je Marko Hočevar, pa so prikazane nove računovod­ske metode za oblikovanje računovodskih informacij.

V okviru finančnega računovodstva sta uvodoma predsta­vljena osnovna računovodska izkaza, bilanca stanja in izkaz poslov­nega izida. Glede na namen knjige sta ta dva računovodska izkaza obravnavana pred gospodarskimi kategorijami, ki jih prikazujeta in so podrobneje pojasnjene v četrtem poglavju. S tem sva želela

7

SPREMNA BESEDA

doseči, da ima bralec pri spoznavanju gospodarskih kategorij ves čas pred očmi celovit pogled na podjetje, ki ga prikazujeta bilanca stanja in izkaz poslovnega izida. V tretjem poglavju sva predstavila knjigo­vodsko spremljanje poslovanja z osnovami dvostavnega knjigovod­stva. To je temeljna knjigovodska tehnika, ki naj bi jo v splošnem poznal vsak manager. V četrtem poglavju sva obravnavala temeljne gospodarske kategorije: sredstva, obveznosti do virov sredstev, pri­hodki, stroški, odhodki, prejemki in izdatki, poglavje pa se konča z davki. V petem poglavju so podani letni računovodski izkazi, z obsežnim primerom pa je ponazorjena njihova povezava. Obširneje so predstavljeni tudi revidiranje računovodskih izkazov in skupinski računovodski izkazi, ki so zaradi kapitalskih povezav vse pomemb­nejši za celovito spremljane poslovanja podjetij v skupini. V šestem poglavju je podano analiziranje računovodskih izkazov, pri katerem so za ponazoritve posameznih metod in kazalnikov uporabljeni računovodski izkazi družbe Krka, ki je leta 2009 prejela nagrado za najboljše letno in računovodsko poročilo. Za privolitev se vodstvu Krke iskreno zahvaljujeva.

V drugem delu obravnavava poslovodno računovodstvo, kate­rega namen je, da oblikuje računovodske informacije, ki bodo mana- gerjem pomagale pri odločanju. Posebnost oblikovanja poslovodnih računovodskih informacij je predvsem, da morajo ustrezati vsem ravnem in različnim potrebam odločanja v podjetju. Uporabljanje poslovodnih računovodskih informacij zato zahteva poznavanje temeljnih konceptov stroškov in njihove primernosti za reševanje poslovodskih problemov. V sedmem poglavju knjige so obravnavani stroški glede na njihovo gibanje ob spreminjanju obsega dejav­nosti. V osmem poglavju sva preučila stroške glede na možnost njihovega razporejanja na stroškovne nosilce oziroma ugotavljanje polne lastne cene. V devetem poglavju sva prikazala pomen in upo­rabo računovodskih informacij za odločanje med mogočimi razli­čicami delovanja. V desetem poglavju sva preučila tako imenovano računovodstvo odgovornosti, ki zagotavlja informacije o uspešnosti poslovanja managerjev različnih organizacijskih enot v podjetju.V zadnjem poglavju pa sva podrobneje predstavila računovodsko predračunavanje.

Meniva, da bo dopolnjena in posodobljena izdaja knjige zanimi­va tudi za bralce, ki dobro poznajo prvo izdajo knjige. Najina velika

8

SPREMNA BESEDA

želja je, da bi knjigo srečevala na knjižnih policah oziroma mizah managerjev in računovodij.

Ob drugi, dopolnjeni izdaji knjige se zahvaljujeva vsem bralcem, ki so nama izražali pohvale in kritike. IJpava, da sva večino sle­dnjih odpravila. Zahvaljujeva se recenzentoma, nasvetom kolegov iz poslovnega sveta, založniku, lektorici in oblikovalcu teksta. Zahvala pa gre tudi najinim prijateljem in najbližjim.

Ljubljana, maj 2011dr. Marko Hočevar

mag. Aleksander Igličar

9

stran Vsebina

1. Opredelitev računovodstva

1.1. Zgodovinski razvoj računovodstva1.2. Poslovni sistem in njegove funkcije1.2.1. Izvajalni podsistem1.2.2. Odločevalni podsistem1.2.3. Informacijski podsistem1.3. Mesto računovodstva v informacijskem

podsistemu1.4. Vrste računovodstva

1. delFINANČNO RAČUNOVODSTVO

2. Osnove bilance stanja in izkaza poslovnega izida

2.1. Bilanca stanja2.2. Izkaz poslovnega izida2.3. Povezava med bilanco stanja in izkazom

poslovnega izida

3. Osnove knjigovodstva

3.1. Knjigovodski proces3.1.1. Poslovni dogodek3.1.2. Knjigovodske listine3.1.3. Poslovne knjige3.1.3.1. Glavna knjiga3.1.3.2. Dnevnik glavne knjige3.1.3.3. Pomožne poslovne knjige3.1.4. Knjigovodska poročila3.2. Osnove dvostavnega knjigovodstva3.2.1. Konto3.2.2. Kontni načrt3.2.3. Osnovne bilančne vknjižbe

4. Računovodsko spremljanje gospodarskih kategorij

4.1. Osnovna računovodska izhodišča

l l

VSEBINA

4.1.1. Zakonski in strokovni okvir računovodskega poročanja v Sloveniji

4.1.1.1. Zakon o gospodarskih družbah4.1.1.2. Slovenski računovodski standardi4.1.1.3. Mednarodni standardi računovodskega

poročanja4.1.2. Temeljni računovodski predpostavki in

kakovostne značilnosti računovodskih izkazov

4.1.3. Izhodišča za merjenje in prevrednotenje gospodarskih kategorij

4.1.4. Računovodske usmeritve4.2. Sredstva4.2.1. Dolgoročna sredstva4.2.1.1. Neopredmetena sredstva4.2.1.2. Opredmetena osnovna sredstva4.2.1.3. Dolgoročne finančne naložbe4.2.2. Kratkoročna sredstva4.2.2.1. Zaloge4.2.2.2. Kratkoročne finančne naložbe4.2.2.3. Kratkoročne poslovne terjatve4.2.2.4. Denarna sredstva4.2.3. Aktivne časovne razmejitve4.3. Obveznosti do virov sredstev4.3.1. Kapital4.3.2. Dolgovi4.3.2.1. Finančne obveznosti4.3.2.2. Poslovne obveznosti4.3.3. Pasivne časovne razmejitve4.4. Prihodki4.4.1. Poslovni prihodki4.4.2. Finančni prihodki4.5. Stroški4.5.1. Vrste stroškov4.5.2. Metode vrednotenja poslovnih učinkov4.6. Odhodki4.6.1. Odhodki in stroški4.6.2. Poslovni odhodki

12

VSEBINA

4.6.3. Finančni odhodki4.7. Prejemki in izdatki4.7.1. Prejemki4.7.2. Izdatki4.8. Davki4.8.1. Obdavčitev plač4.8.2. Davek od dobička4.8.3. Odloženi davki4.8.4. Davek na dodano vrednost

5. Računovodski izkazi

5.1. Bilanca stanja5.2. Izkaz poslovnega izida5.3. Izkaz denarnih tokov5.4. Povezava med bilanco stanja, izkazom

poslovnega izida in izkazom denarnih tokov

5.5. Revidiranje računovodskih izkazov5.6. Skupinski računovodski izkazi

6. Analiziranje računovodskih izkazov

6.1. Analiza računovodskih izkazov v času6.2. Analiza strukturnih deležev6.3. Analiza s kazalniki6.3.1. Kazalniki financiranja6.3.2. Kazalniki investiranja6.3.3. Kazalniki plačilne sposobnosti6.3.4. Kazalniki obračanja6.3.5. Kazalniki dobičkonosnosti6.3.7. Sistem povezanih kazalnikov

II. DELPOSLOVODNO RAČUNOVODSTVO

7. Spremenljivi in stalni stroški

7.1. Opredelitev spremenljivih in stalnih stroškov

7.2. Graf stroškov7.2.1. Gibanje spremenljivih in stalnih stroškov

na enoto obsega dejavnosti

13

VSEBINA

7.2.2. Predpostavke pri obravnavanju gibanja stroškov

7.2.3. Ugotavljanje spremenljivih in stalnih stroškov

7.2.4. Merjenje obsega dejavnosti7.3. Graf dobička7.3.1. Točka preloma7.3.2. Prispevek za kritje7.3.3. Praktična uporaba grafa dobička7.3.3.1. Graf dobička na podlagi prispevka za

kritje73.3.2. Graf dobička na podlagi denarnih tokov73.3.3. Izboljšanje donosnosti poslovanja7.3.4. Analiziranje razmerja med stroški in

prihodki pri različnih proizvodih7.3.5. Analiza prispevka za kritje pri omejenih

proizvajalnih dejavnikih7.4. Paradoksi pri razumevanju stroškov7.4.1. Paradoks stalnih stroškov7.4.2. Paradoks spremenljivih stroškov

8. Neposredni in posredni stroški

8.1. Stroški in stroškovni nosilci8.2. Opredelitev neposrednih in posrednih

stroškov8.3. Elementi polne lastne cene8.4. Praktična uporaba polne lastne cene8.4.1. Finančno-računovodsko poročanje8.4.2. Analiziranje donosnosti8.4.3. Ugotavljanje določenih stroškov8.4.4. Določanje regulativnih cen8.4.5. Določanje normalnih cen8.5. Obračun stroškov proizvodnje po

delovnem nalogu in za procesno proizvodnjo

8.5.1. Obračun stroškov po delovnem nalogu8.5.2. Obračun stroškov za proizvodno serijo8.5.3. Obračun stroškov za procesno

proizvodnjo

14

VSEBINA

8.5. Razporejanje posrednih stroškov na stroškovne nosilce (klasična delitvena kalkulacija)

8.5.1. Stroškovno mesto

8.5.2. Izračunavanje koeficientov dodatka splošnih proizvajalnih stroškov

8.6. Računovodstvo aktivnosti (metoda ABC)8.6.1. Uporabnost metode ABC za določanje

prodajnih cen

8.6.1.1. Določanje prodajnih cen na podlagi metode ABC

8.6.1.2. Analiziranje donosnosti kupcev na podlagi metode ABC

8.6.2. Uporabnost metode ABC za odločanje o nadomestitvi in preoblikovanju proizvodov

8.6.2.1. Odločanje o nadomestitvi proizvodov

8.6.2.2. Odločanje o preoblikovanju proizvodov (metoda ciljnih stroškov)

8.6.3. Uporabnost metode ABC za izboljšanjeprocesov in poslovnih strategij

8.6.3.1. Preračunavanje stroškov življenjskega cikla proizvoda

8.6.3.2. Preračunavanje stroškov v verigi vrednosti

8.6.3.3. Ugotavljanje stroškov kakovosti

8.6.3.4. Preračunavanje kaizen

8.6.4. Uporabnost metode ABC za odločanje o opustitvi proizvodov

8.6.5. Omejitve metode ABC

8.6.5.1. Dvomljiva novost metode8.6.5.2. Problemi uvajanja v prakso

8.6.5.3. Dvomljiv vpliv na zmanjšanje stroškov

8.6.5.4. Subjektivnost

8.6.5.5. Zmanjševanje odgovornosti za stroške8.6.5.6. Primernost za večja podjetja

9. Dodatni stroški

9.1. Opredelitev dodatnih stroškov in prihodkov

15

VSEBINA

9.1.1. Razlike med dodatnimi stroški, polno lastno ceno in spremenljivimi stroški

9.1.1.1. Razlike med dodatnimi stroški in polno lastno ceno

9.1.1.2. Razlike med dodatnimi stroški in spremenljivimi stroški

9.1.2. Analiza na podlagi prispevka za kritje9.2. Izbiranje med različicami delovanja9.3. Informacije za reševanje različnih

poslovodskih problemov9.3.1. Zavrnitev ali sprejetje posebnega

naročila9.3.2. Opustitev proizvoda ali razpustitev

oddelka9.3.3. Uvajanje novih proizvodov ali odpiranje

novih oddelkov9.3.4. Lastna dejavnost ali nabava

10. Računovodstvo odgovornosti

10.1. Opredelitev računovodstva odgovornosti10.2. Vrste mest odgovornosti10.3. Računovodske informacije za nadziranje

stroškovnih (odhodkovnih) mest odgovornosti

10.3.1. Nadziranje stroškov na standardnem- proizvajalnem stroškovnem mestu odgovornosti

10.3.1.1. Skupine standardnih stroškov10.3.1.2. Izračunavanje in pojasnjevanje

stroškovnih odmikov10.3.2. Nadziranje stroškov na diskrecijskem

- neproizvajalnem stroškovnem mestu odgovornosti

10.4. Računovodske informacije za nadziranje prihodkovnih mest odgovornosti

10.5. Računovodske informacije za nadziranje dobičkovnih mest odgovornosti

10.5.1. Merjenje dobičkov dobičkovnih mest odgovornosti

10.5.2. Prenosne cene10.5.2.1. Tržne cene

16

VSEBINA

10.5.2.2. Prenosne cene na podlagi stroškov

10.5.2.3. Prenosne cene na različnih podlagah

10.6. Računovodske informacije za nadziranje naložbenih mest odgovornosti

10.6.1. Kazalnik donosnosti investicije10.6.2. Preostanek dobička (rezidualni dobiček)

10.7. Uravnoteženi sistem kazalnikov

10.7.1. Prednosti uravnoteženega sistema kazalnikov

10.7.2. Omejitve uravnoteženega sistema kazalnikov

11. Računovodsko predračunavanje

11.1. Povezanost računovodskega predračunavanja s poslovodskimi funkcijami

11.1.1. Povezanost računovodskega predračunavanja s poslovodskim načrtovanjem

11.1.2. Povezanost računovodskega predračunavanja s poslovodsko funkcijo organiziranja

11.1.2. Povezanost računovodskega predračunavanja z vodenjem kot poslovodsko funkcijo

11.1.3. Povezanost računovodskega predračunavanja s poslovodskim nadziranjem

11.2. Celostni predračun

11.3. Predračun poslovanja

11.3.1. Predračun prodaje

11.3.2. Predračun proizvodnje

11.3.3. Predračun nabave materiala

11.3.4. Predračun neposrednih stroškov dela

11.3.5. Predračun splošnih (posrednih) proizvajalnih stroškov

11.3.6. Predračun splošnih stroškov uprave in prodaje

11.4. Predračun naložb

11.5. Predračunski računovodski izkazi

17

VSEBINA

11.5.1. Predračunski izkaz denarnih tokov11.5.2. Predračunski izkaz poslovnega izida11.5.3. Predračunski izkaz (bilanca) stanja11.6. Predračunavanje poslovanja (postopek)11.7. Dejavniki učinkovitega predračunavanja11.8. Računovodsko poročanje poslovodstvu11.8.1. Formalna poročila11.8.2. Analiziranje odmikov

LITERATURA

18

Opredelitev

1. OPREDELITEV RAČUNOVODSTVA

1.1. Zgodovinski razvoj računovodstva___

Mesto, vloga in pomen računovodstva so se razvijali skupaj z druž­bo in civilizacijo. Začetke računovodstva je moč najti že v Babilonu (3600 let pred našim štetjem), seveda v obliki zapisov o različnih dogodkih in dobrinah, ki so se menjale med prebivalci, državo in svetiščem. Podobne zapise o poslovni dejavnosti je mogoče najti tudi pri starih Grkih, Rimljanih in Egipčanih. Ta najstarejša evidenca poslovnih dogodkov se ne more primerjati z današnjim računovod­stvom niti po tehniki, še manj pa po obsegu nalog. Iz nje se je kasneje razvilo knjigovodstvo, v tistem času pa je služila zapisovanju nakupov in prodaje, izplačil in dolgov.

Naslednja stopnja v razvoju računovodstva je bila dosežena v srednjem veku, ko se je razvila trgovina med italijanskimi mesti in Vzhodom. V tem času (12. in 13. stoletje) so italijanski trgovci izumili metodo dvostavnega knjigovodstva, ki se uporablja še danes. Potrebo po natančnejših informacijah o poslovanju je povzročilo tveganje, ki ga je prinašala vse bolj razvita trgovina. Nastajala so partnerstva med trgovci, kar je zahtevalo izračun in delitev dobička ali izgube posamez­nega posla. Knjigovodstvo na podlagi dvostavnega knjiženja (prvo tiskano razpravo o dvostavnem knjigovodstvu Summa de ari- thmetica, geometria ... je napisal Luca Pacioli, 1494) je bilo podlaga, na kateri se je kasneje razvilo moderno računovodstvo.

Industrijska revolucija v Evropi (18. in 19- stoletje) je prine­sla velike spremembe v družbo, med drugim je ročno proizvodnjo zamenjala strojna. Lastniki so se znašli pred problemom zavarovanja in akumuliranja kapitala. Cilj knjigovodske evidence ni bil samo zagotoviti čim boljšo naložbo kapitala, temveč je postala evidenca pomembna tudi za upravljanje podjetij. Razvilo se je stroškovno knjigovodstvo.

Vloga trga postane v 20. stoletju še pomembnejša za obstanek in razvoj podjetja, kar pomeni za računovodstvo nove naloge in zahte­ve. Od prvotnih zahtev, da daje informacije o tem, kaj je kupljeno in kaj prodano, koliko se dolguje in terja ter s kakšnim premoženjem podjetje razpolaga, so od računovodstva začeli zahtevati informacijeo doseženi in pričakovani ekonomičnosti poslovanja (razvilo se je računovodsko predračunavanje) in tudi analiziranje računovod­skih informacij (razvilo se je računovodsko analiziranje). Ločitev upravljalnega procesa na poslovodsko uravnavanje in lastniško usmerjanje poslovanja, večja vloga države pri poslovanju podjetij in

14

1. OPREDELITEV RAČUNOVODSTVA

različni načini financiranja podjetij so vplivali na to, da se je poveča­la potreba po natančnih in zanesljivih računovodskih informacijah. Razvile so se različne vrste računovodskega nadziranja.

___1.2. Poslovni sistem in njegove funl

Ljudje večino svojega časa prebijemo v organizacijah, da bi v njih uresničevali svoje osebne ali širše cilje (na primer športna društva in klubi, fakultete, kulturna društva in podobno). Med najpomemb­nejše organizacije, ki nam omogočajo uresničevanje ciljev, spadajo poslovni sistem i. S poslovnim sistemom mislimo na od okolja raz­mejeno in zaokroženo smiselno celoto, ki se ukvarja s poslovanjem. Dejavnost, s katero se ukvarja poslovni sistem oziroma predmet nje­govega poslovanja, je lahko:

1. proizvodnja in prodaja določenih vrst proizvodov (proi­zvajalni poslovni sistem),

2. nabava in prodaja določenih vrst blaga (trgovinski poslovni sistem),

3. opravljanje in prodaja določenih vrst storitev (storitveni poslovni sistem).

Poslovne sisteme pa lahko razvrstimo tudi glede na področje delovanja. Treba je razlikovati med podjetji in zavodi. Podjetja so na gospodarskem področju (na primer industrija in rudarstvo, kme­tijstvo, gradbeništvo, turizem, promet in zveze in podobno) delujoče organizacije, ki poslujejo v razmerah tveganja, pri čemer sta zanje bistvena cilja doseganje dobička in lastna skrb za razvoj. Zavodi pa so organizacije, ki delujejo v negospodarstvu (na primer izobraže­vanje, znanost, kultura, zdravstvo). Osnovni cilj delovanja zavodov je zadovoljevanje širših družbenih potreb, in ne doseganje dobička. Računovodstvo obstaja tako v podjetjih1 kot tudi v zavodih, vendar se med njima pojavljajo nekatere razlike.

Ne glede na predmet dejavnosti poslovnih sistemov in njihov cilj delovanja jim je skupno, da jih organizirajo in upravljajo ljudje, da njihovega delovanja in vedenja v prihodnosti ni mogoče natančno določiti, saj so podvrženi nenehnim vplivom okolja (konkurence, države, gospodarskih razmer in podobnega), in so sestavljeni iz več podsistemov. Celovit poslovni sistem lahko razčlenimo na izvajalni in

1 V nadaljevanju bomo izraz podjetje uporabljali tudi v širšem smislu za organi­zacijo oziroma poslovni sistem kot širša pojma.

15

1. OPREDELITEV RAČUNOVODSTVA

odločevalni podsistem ter na informacijski podsistem, ki je posred­nik med njima.

Slika 1.1. Razčlenitev poslovnega sistema

Informacije za izvajanje

Izvajalni podsistem je od zunaj najbolj viden podsistem poslov­nega sistema, saj v njegovem okviru poteka poslovni proces. V njem so razvrščene temeljne poslovne funkcije:1. kadrovska,2. tehnična,3. nabavna,4. proizvajalna,5. prodajna in6. finančna.

Pridobivanje, pripravljanje in varovanje zaposlenih v poslovnem sistemu je vsebina kadrovske funkcije. Zaposleni pri svojem delu potrebujejo delovna sredstva. Njihovo zagotavljanje, pripravljanje, vzdrževanje in varovanje je vsebina tehnične funkcije. Poslovni proces pa ne bi mogel teči brez predmetov dela in storitev drugih poslovnih sistemov. Vsebina nabavne funkcije je prav v priskrbo- vanju predmetov dela, njihovem pripravljanju, vzdrževanju in varova­nju ter priskrbovanju storitev drugih.

Prvine poslovnega procesa se pretvarjajo v poslovne učinke, to je proizvode oziroma v opravljene storitve2 v proizvodnji oziro­ma z opravljanjem storitev. Poslovni sistem bo učinkovito opravljal dejavnost, če bo za dani obseg proizvodov porabil čim manj prvin

2 Poslovni učinek je širši pojem, saj zajema tako proizvode kot tudi storitve.V nadaljevanju bomo zaradi poenostavljene razlage pogosto uporabili samo pojem proizvod, vsebinsko pa bomo zajeli tudi storitve.

16

1. OPREDELITEV RAČUNOVODSTVA

poslovnega procesa. Učinkovito proizvajanje pa za poslovni sistem še ne pomeni tudi uspešnega poslovanja. V tržnem gospodarstvu je namreč treba proizvode tudi prodati. Poslovni sistem lahko proizvaja še tako učinkovito, vendar če ne more prodajati svojih proizvodov, tudi ne more dosegati cilja svojega delovanja. Uspešnost namreč pomeni stopnjo doseganja cilja. Prodajna funkcija se ukvarja s trženjem proizvodov oziroma storitev (marketingom) in s prodajo v ožjem smislu.

Procesi nabave, ustvarjanja učinkov in prodaje v tržnem gospo­darstvu ne morejo potekati brez financiranja. Finančna funkcija v širšem pom enu vsebuje priskrbovanje, preoblikovanje in vračanje sredstev ter obveznosti do virov sredstev. Financiranje v širšem smi­slu vključuje:

1. priskrbovanje sredstev (praviloma v denarni obliki) oziroma financiranje v ožjem pom enu,

2. vračanje sredstev, kar je povezano zlasti z zmanjševanjem dolgov, oziroma definanciranje,

3. preoblikovanje sredstev, kar je povezano z uporabljanjem denar­nih sredstev, oziroma investiranje in

4. vračanje nefinančnih sredstev v denarno obliko oziroma dezin- vestiranje.

___1.2 .2 . Odločevalni podsistem

Že v opredelitvi poslovnega sistema smo ugotovili, da je to orga­nizacija, ki jo oblikujejo in vodijo ljudje. Ljudje se na primer odločajo o dejavnosti poslovnega sistema, o njegovih ciljih, o izrabi prvin poslovnega procesa in usklajujejo (koordinirajo) različne dejavnosti (poslovnih funkcij) v poslovnem sistemu. Odločevalni podsistem je tisti podsistem poslovnega sistema, katerega vsebina sta odločanje o vseh dejavnostih, ki jih vsebuje na zunaj vidni poslovni proces, in njihovo usklajevanje.

Odločanje in usklajevanje sta sestavna dela štirih odločevalskih funkcij: načrtovanja, organiziranja, vodenja in nadziranja.

Načrtovanje je stalno zamišljanje prihodnjega poslovanja: zami- šljanje stanj (ciljev) in poti za njihovo doseganje; zamišljanje sestavlja­nja delov v celoto; zamišljanje smotrne porabe dela, delovnih sred­stev in predmetov dela. Poteka v procesu analiziranja, predvidevanja, določanja ciljev in poti ter preverjanja odločitev.

17

1. OPREDELITEV RAČUNOVODSTVA

Organiziranje je dodeljevanje posameznih delovnih nalog, ki so določene z načrtovanjem, zaposlenim v podjetju. Delovna mesta (to je mesta, na katerih se opravlja neka delovna naloga) je treba poveza­ti v oddelke, te v večje enote in te nazadnje v podjetje. Organiziranje mora potekati tako, da bo manjša enota prispevala k uspehu večje.

Vodenje je sprožanje dela, komuniciranje med nadrejenimi in podrejenimi ter motiviranje zaposlenih k želenemu vedenju, in sicer tako, da se zagotovijo okoliščine, v katerih bodo zaposleni lahko zadovoljili tudi svoje potrebe.

Nadziranje poslovanja bi lahko na splošno opredelili kot dejav­nost, ki se ukvarja s presojanjem pravilnosti in odpravljanjem nepra­vilnosti pri poslovnih procesih in stanjih. Izvedba, ki sledi načrto­vanju, največkrat odstopa od načrta. Med nadziranjem je treba ta odstopanja ugotoviti, poiskati vzroke za odmike in predlagati ustrez­ne ukrepe za dosego ali spremembo načrta.

Odločanje, povezano s poslovanjem podjetja, se lahko loči na dva dela. Prvi del obsega lastniško odločanje oziroma upravljanje, ki ga izvajajo lastniki. Lastniki podjetja svoje odločitve (na primer spreje­manje letnega poročila, razporeditve dobička, razrešnica upravi in nadzornemu svetu, imenovanje revizorjev, sprejemanje poslovnega načrta idr.);̂ sprejmejo na letni skupščini lastnikov (skupščini delni­čarjev v delniških družbah).

Drugi del odločanja je poslovodsko odločanje ozirom a poslo­vodenje, ki ga dnevno izvajajo poslovodje podjetja na vseh ravneh poslovodenja (vrhnji, srednji in nižji). Poslovodje so osebe oziroma zaposleni, ki so pooblaščeni za vodenje podjetja.4

1.2 .3 . Informacijski podsistem___

Vsebina odločevalnega podsistema sta torej odločanje in usklaje­vanje. Odločevalne in izvajalne funkcije pa lahko smotrno in tekoče delujejo le takrat, kadar je na voljo dovolj informacij o njihovem delo­vanju. Pri tem je treba razlikovati med pojmoma informacija in poda­tek. Podatki le nevtralno dokazujejo določeno dejstvo, inform acije pa so usmerjene problemsko in služijo kot podlaga za odločanje. Odločevalni podsistem pri svojem odločanju lahko uporablja kvanti-

3 Pristojnosti lastnikov oziroma vrste odločitev, ki jih sprejemajo na skupščini lastnikov, so odvisne od pravne organiziranosti in statuta družbe.4 V slovenski strokovni literaturi se za poslovodje uporabljajo tudi izrazi ravnatelji in menedžerji (managerji).

18

1. OPREDELITEV RAČUNOVODSTVA

tativne ali pa nekvantitativne informacije (slika 1.2.). Kvantitativne informacije so izražene s številkami (na primer število prodanih avtomobilov, cena avtomobila, število delavcev, vrednost prodaje in podobno). Nekvantitativne informacije pa se praviloma ne dajo izraziti s številkami in so pridobljene na podlagi opazovanj, izkušenj, vtisov in podobnega. Kvantitativne in nekvantitativne informacije so za odločanje v podjetju enako pomembne.

Slika 1.2. Vrste informacij

Večino kvantitativnih (številčnih) informacij odločevalci prido­bijo v informacijskem podsistemu. Informacijski podsistem je orga­niziran v poslovnem sistemu, da iz podatkov oblikuje informacije, ki bodo v pomoč pri odločanju o vseh dejavnostih, ki jih vsebuje na zunaj vidni poslovni proces. Informacijski podsistem ima štiri funkcije: obravnavanje podatkov o preteklosti, obravnavanje podat­kov o prihodnosti, nadziranje obravnavanja podatkov in analiziranje podatkov.

Obravnavanje podatkov o preteklosti je zbiranje, začetno obdelovanje in prikazovanje podatkov o preteklih poslovnih pro­cesih in stanjih. Ta funkcija se torej ukvarja le s podatki preteklega (dosedanjega) poslovanja podjetja (na primer število zaposlenih v tekočem letu, prihodki preteklega leta, stroški proizvodnje pretekle­ga meseca in podobno). Naloga funkcije obravnavanja podatkov o

19

1. OPREDELITEV RAČUNOVODSTVA

preteklosti je, da pripravlja informacijsko podlago za odločanje pri nadziranju.

Obravnavanje podatkov o prihodnosti je zbiranje, urejanje, začetno obdelovanje in prikazovanje podatkov o prihodnjih poslov­nih procesih in stanjih. Opraviti imamo torej s podobnimi stopnjami kot prej, le da se podatki nanašajo na prihodnost, in ne na preteklost. Naloga te funkcije ni, da se odloča o načrtih prihodnjega poslova­nja podjetja, temveč mora to odločanje le informacijsko podpirati. Obravnavanje podatkov o prihodnosti je predvsem strokovno-teh- nična stran načrtovanja. O načrtih podjetja se odloča v njegovem odločevalnem podsistemu.

Nadziranje obravnavanja podatkov je presojanje pravilnosti in odpravljanje nepravilnosti pri oblikovanju informacij. Naloga funk­cije torej ni, da bi ugotavljala pravilnost poteka izvajalnih ali odloče- valnih funkcij, temveč da zagotavlja pravilno izkazovanje poslovnega procesa v podatkih in njihovo preoblikovanje v informacije. Funkcijo nadziranja obravnavanja podatkov je treba razlikovati od funkcije nadziranja kot odločevalske funkcije. Nadziranje kot odločevalska funkcija skrbi za pravilno delovanje podjetja (na primer ali je prodalo načrtovano število avtomobilov), medtem ko nadziranje obravnava­nja podatkov skrbi za pravilno prikazovanje delovanja podjetja (na primer ali so informacije o prodanih avtomobilih točne, popolne in podobno).

Analiziranje podatkov je presojanje ugodnosti, ki jo podatki izražajo, in iskanje izboljšav kot podlage za usmerjanje in uravnava­nje prihodnjega delovanja. Naloga analiziranja ni v tem, da nadzira delovanje namesto odločevalnega sistema, temveč mora služiti kot podlaga za odločanje. Na primer če je bilo z analizo ugotovljeno, da je podjetje prodalo manj avtomobilov, kot je bilo načrtovano, zaradi slabega oglaševanja (trženja), je taka informacija podlaga za odloča­nje in spremembo delovanja podjetja.

Eden najpomembnejših delov informacijskega podsistema vsake­ga poslovnega sistema je vsekakor računovodska funkcija.

1.3. Mesto računovodstva v informacijskem podsistemu___

Do zdaj smo informacijski podsistem predstavljali tako, da smo v njem pojasnjevali preoblikovanje bolj ali manj nevtralnih podatkov v problemsko usmerjene informacije, ki so pomembne za odločanje. Osrednji del inform acijskega sistem a je računovodski infor-

20

1. OPREDELITEV RAČUNOVODSTVA

macijski sistem ali na kratko računovodstvo, medtem ko so njegov preostali del neračunovodski informacijski sistemi.

Računovodstvo lahko opredelimo kot dejavnost vrednostnega (v denarni merski enoti) spremljanja in proučevanja pojavov, ki so pove­zani s poslovanjem poslovnega sistema. Računovodske informacije so torej kvantitativne informacije, ki se razlikujejo od drugih vrst infor­macij po tem, da so praviloma izražene vrednostno (slika 1.2.).

Primer

Podatki o starosti, stopnji izobrazbe in podobni podatki o zaposlenih so kvantitativne informacije, vendar jih praviloma ne uvrščamo med računovodske informacije.

Velikokrat je mejo med računovodskimi in neračunovodskimi informacijami težko določiti, saj so v računovodska poročila (pred­vsem za poslovodstvo) pogosto vključene tudi neračunovodske infor­macije, ki uporabniku računovodskega poročila dodatno pojasnijo informacije v poročilu.

Primer

Računovodsko poročilo o prodaji novih avtomobilov poleg informacije o vrednosti prodaje avtomobilov vključuje tudi informacijo o številu pro­danih avtomobilov, kar ni vrednostni podatek.

V okviru informacijskega podsistema smo opredelili štiri infor­macijske funkcije: obravnavanje podatkov o preteklosti, obravnava­nje podatkov o prihodnosti, nadziranje obravnavanja podatkov in analiziranje podatkov. Računovodstvo prevzema od vsake informacij­ske funkcije določen del. Zato tudi o računovodstvu govorimo kot o celoti štirih računovodskih funkcij (slika 1.3 ):1. knjigovodstva,2. računovodskega predračunavanja,3. računovodskega nadziranja,4. računovodskega analiziranja.

Pri tem je knjigovodstvo del funkcije obravnavanja podatkov o preteklosti, računovodsko predračunavanje je del funkcije obravna­vanja podatkov o prihodnosti, računovodsko nadziranje je del funk­cije nadziranja obravnave podatkov, računovodsko analiziranje je del

21

1. OPREDELITEV RAČUNOVODSTVA

funkcije analiziranja podatkov. Vse računovodske funkcije so usmer­jene k računovodskemu informiranju, to je k dajanju računovodskih podatkov in informacij njihovim uporabnikom.

O knjigovodstvu in računovodskem predračunavanju govorimo tudi kot o računovodskem spremljanju poslovanja, o računovodskem nadziranju in računovodskem analiziranju pa kot o računovodskem proučevanju poslovanja.

Slika 1.3. Računovodske funkcije

V teoriji in praksi pogosto prihaja do nerazumevanja vsebi­ne oziroma razlik m ed knjigovodstvom in računovodstvom .Računovodstvo se je zgodovinsko gledano res razvilo iz knjigovod­stva, kar pa še ne pomeni, da lahko oba pojma obravnavamo kot drugačen naziv za isto informacijsko funkcijo. Računovodstvo je vse­kakor širši pojem, saj poleg knjigovodstva (to je vrednostnega obrav­navanja podatkov o preteklosti) vsebuje še druge tri informacijske funkcije. Pojasnimo to s primeri.

Primer

Velikokrat imajo podjetja računovodski oddelek, ki pa opravlja samo knjigovodske naloge. Poleg tega oddelka pa imajo še druge oddelke pod različnimi imeni (planski, analitski, ekonomski), ki opravljajo naloge drugih treh računovodskih funkcij. V takih primerih je ime računovod­stvo za oddelek, ki opravlja le knjigovodsko funkcijo, neprimeren, saj bi morale biti v računovodskem oddelku združene vse štiri računovodske funkcije.

22

1. OPREDELITEV RAČUNOVODSTVA

Primer

V slovenskih podjetjih pogosto nista razmejena finančna funkcija in računovodstvo, temveč sta organizirana v finančno-računovodskem oddelku. Tako oblikovan oddelek pomeni, da se v njem opravljata finančna (torej izvajalna) in računovodska funkcija (torej informacijska). Tako organizacijsko nerazlikovanje obeh funkcij lahko pripelje do tega, da je določena oseba odgovorna tako za finančne odločitve kot tudi za informacijsko spremljanje in proučevanje posledic teh odločitev, kar pa nas ne sme zavesti, da obeh funkcij ne bi ločevali.

Uporabnike računovodskih informacij lahko razdelimo na zuna­nje in notranje. Zunanji uporabniki računovodskih infor­macij so lastniki podjetja, mogoči vlagatelji kapitala (mogoči kupci delnic na borzi), banke in drugi posojilodajalci, kupci, dobavitelji, konkurenčna podjetja, država in drugi deležniki. Notranji upo­rabniki pa so poslovodje na vseh ravneh odločanja, člani organov upravljanja in zaposleni.

Računovodski informacijski sistem v podjetju mora v celoti skrbeti za čim boljšo informiranost notranjih uporabnikov. Prav s tem računovodstvo prispeva svojo dodano vrednost v podjetju in k izboljšanju njegovega poslovanja. Kako in koliko informirati zuna­nje uporabnike, pa je odvisno od predpisov in interesov podjetja. Zunanji uporabniki lahko pridejo do podatkov o poslovanju podjetij tudi posredno prek institucij, ki zbirajo in javno objavljajo podatke o poslovanju podjetij.

Celotno računovodstvo se največkrat deli na dva dela: na finanč­no in stroškovno računovodstvo. S finančnim računovodstvom mislimo na tisti del računovodstva, ki zbira in sporoča podatke o poslovanju podjetja zunanjim uporabnikom oziroma spremlja in pre­učuje poslovanje podjetja, ki je povezano z drugimi. Funkcija finanč­nega računovodstva je, da pripravlja podatke in informacije:

• o sredstvih podjetja in obveznosti do njihovih virov s posebnim poudarkom na finančnih razmerjih z drugimi,

• o poslovnem in denarnem izidu celotnega podjetja.

Stroškovno (notranje, obratno) računovodstvo je analitične narave in je usmerjeno v spremljanje in proučevanje notranjega

23

1. OPREDELITEV RAČUNOVODSTVA

poslovanja podjetja. Stroškovno računovodstvo spremlja in prouču­je:• prvine poslovnega procesa,• stroške materiala, storitev, dela in amortizacije,• poslovne učinke in• poslovni izid za posamezne dele podjetja.

Poleg finančnega in stroškovnega računovodstva lahko opredeli­mo tudi poslovodno računovodstvo, ki pa ni tretji sklop računo­vodstva, temveč izhaja iz prvih dveh. Poslovodno računovodstvo je usmerjeno k pripravi informacij za poslovno odločanje. Tudi knjiga je vsebinsko razdeljena na dva dela. Po uvodnem delu bomo najprej obravnavali finančno računovodstvo, v drugem delu pa poslovodno računovodstvo.

24