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INTRODUCCION
La presente investigación se llevo a cabo dentro de la división jurídica del
Servicio Nacional Integrado de Administración aduanera y tributaria (SENIAT), con
sede en la ciudad de Valencia, Edo. Carabobo, revisando los recursos administrativos
que son interpuestos cuando la administración tributaria al dictar un acto
administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no
relacionados con el asunto objeto de la decisión, incurriendo esta en un falso supuesto
de hecho.
El Código Orgánico Tributario establece como medio de impugnación o de
defensa para el contribuyente: el recurso jerárquico (art.242) en vía Administrativa y
el recurso contencioso Tributario (art.259) en vía Judicial. Los cuales se pueden
oponer según las causales que señala este código.
No es menos cierto que los contribuyentes alegan el falso supuesto de hecho
como principal razón de su impugnación, en este caso la carga de la prueba recae
sobre quien impugna el acto administrativo, cualquiera sea su contenido; y que ello,
no sólo deviene de aquel principio según el cual “quien alega prueba”, sino de una
característica propia de los actos que son impugnados en este tipo de procesos, los
cuales se estiman apegados a derecho mientras no se demuestre lo contrario, lo que
ordinariamente se conoce como la presunción innominada de legalidad de los actos
administrativos de contenido tributario.
Respecto al contenido de la investigación, el Capitulo I contiene la institución,
la ubicación, descripción, misión, visión, estructura organizativa y las actividades
desarrolladas durante el periodo de las pasantías. Se tiene que en el Capítulo II se
plantea y formula el problema sobre la base del criterio del investigador con respecto
a la situación expuesta, también se fijan en el citado capitulo los objetivos de la
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investigación, tanto el general, como los específicos, la justificación y limitaciones de
la misma.
El capítulo III, contiene todo lo relativo al contenido teórico y legal de la
investigación, y se divide en tres partes denominadas: antecedentes, bases teóricas y
legales y, definición básica de términos. Lo que corresponde al capítulo IV, el mismo
está conformado por las Fases Metodológicas, en las cuales se desarrollaran los
objetivos específicos de la investigación. Por último en el capítulo V se establece los
resultados, conclusiones y recomendaciones de la investigación.
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CAPITULO I
INSTITUCION
1.1 Nombre
Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT),
Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central.
1.2 Ubicación
La institución tiene su sede en la Avenida Paseo Cabriales en la ciudad de
Valencia, Estado Carabobo, Edificio SENIAT.
1.3 Descripción
El Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria
(SENIAT), es un servicio autónomo sin personalidad jurídica, con autonomía
funcional, técnica y financiera, adscrito al Ministerio del Poder Popular de
Planificación y finanzas, este definirá, establecerá y ejecutará, de forma autónoma, su
organización, funcionamiento, su régimen de recursos humanos, procedimientos y
sistemas vinculados al ejercicio de las competencias otorgadas por el ordenamiento
jurídico.
De igual manera, suscribirá contratos y dispondrá de los ingresos que le otorgue
la ley para ordenar los gastos inherentes a su gestión. Además le corresponde la
aplicación de la legislación aduanera y tributaria Nacional, así como el ejercicio,
gestión y desarrollo de las competencias relativas a la ejecución integrada de las
políticas aduaneras y tributarias fijadas por el.
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1.4 Organización
Nivel Directivo
-Superintendencia Nacional Aduanera y Tributaria
-Directorio Ejecutivo
-Comité Asesor de Dirección y planificación
-Comité asesor de Contratación, Presupuesto y Fondo de Gestión
-Consejo Asesor Para la Interpretación de Normas
Nivel Normativo
-Intendencia Nacional de Tributos Internos, formada por la Gerencia de Recaudación,
Gerencia de Fiscalización, Gerencias Regionales de Tributos Internos y
Contribuyentes Especiales de la Región Capital.
-Intendencia Nacional de aduanas, constituida por la Oficina de Gestión Interna,
Oficina de Innovación y Desarrollo Aduanero, Gerencia de Arancel, Gerencia de
Valor, Gerencia de Regímenes Aduanero y Gerencias de Aduanas Principales.
-Gerencia General de Administración, compuesta por la Gerencia de
Almacenamiento y Disposición de Bienes Aduaneros, Gerencia Financiera
Administrativa, Gerencia de Recursos Humanos y la Gerencia de Infraestructura.
-Gerencia General de Tecnología de Información y comunicaciones, conformada por
la Coordinación de Apoyo Técnico, Gerencia de Desarrollo de Sistema de
información, Gerencia de Infraestructura y Tecnología de Datos y la Gerencia de
Planificación y Tecnología.
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-Gerencia General de Servicio Jurídicos, Integrada por la División de Sustanciación,
Tramitación y Archivo, Gerencia de Doctrina y Asesoría, Gerencia de Legislación y
Supervisión y la Gerencia de Recursos.
-Gerencia General de Control Aduanero, conformada por la Unidad de Cobros y
Recuperaciones, Unidad de Gestión Administrativa, Gerencia de Control Aduanero y
Gerencia de Control Tributario.
Nivel operativo:
-Gerencias Regionales de Tributos Internos: Región Capital, Región Central, Región
Centro Occidental, Región Zuliana, Región los Andes, Región Nororiental, Región
Los Llanos, Región Insular y Región Guayana, además de la Gerencia Regional de
Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital.
-Gerencias de Aduanas Principales y subalternas:
1. Gerencia de Aduana Principal de la Guaira, Gerencia de Aduana Principal Aérea
de Maiquetía, Gerencia de Aduana Principal Postal de Caracas, Región Capital.
2. Gerencia de Aduana Principal de Puerto Cabello, Región Central.
3. Gerencia de Aduana Principal Los Llanos Centrales Región Los Llanos.
4. Gerencia de Aduana Principal Centro Occidental; Gerencia de Aduana Principal
Las Piedras Paraguaná, Región Centro Occidental.
5. Gerencia de Aduana Principal de Maracaibo, Región Zuliana.
6. Gerencia de Aduana Principal San Antonio del Táchira, Región Los Andes.
7. Gerencia de Aduana Principal de Carúpano; Gerencia y aduana Principal de
Guanta, Puerto La cruz, Gerencia de Aduana Principal de Puerto Sucre, Gerencia de
Aduana Principal de Güiria, Región Nororiental.
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8. Gerencia de Aduana Principal de El Guamache, Región Insular.
9. Gerencia de Aduana Principal de Ciudad Guayana y la Gerencia de Aduana
Principal Puerto Ayacucho, Región Guayana.
1.5 Misión
Administrar eficientemente los procesos aduaneros y tributarios en el ámbito
nacional y otras competencias legalmente designadas, mediante la ejecución de
Políticas Publicas en procura de aportar la mayor suma de felicidad posible y
seguridad social a la Nación Venezolana.
1.6 Visión
Ser una institución modelo, moderna, inteligente, acorde con el desarrollo social y
económico del país, que fomente la cultura y garantice el cumplimiento de las
obligaciones y deberes aduaneros y tributarios, contribuyendo a consolidar el
Proyecto Socialista Bolivariano.
1.7 Principios y Valores
Dicha institución profesa como sus principios fundamentales a la transparencia,
eficacia, eficiencia y rendición de cuentas, teniendo como Valores Institucionales
Socialistas la solidaridad, el ser social colectivo, bien común, equidad, respeto,
lealtad, corresponsabilidad social, justicia y respeto.
1.8 Descripción de la División Jurídica Tributaria del Servicio Nacional
Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT- Gerencia
Regional de Tributos Internos Región Central)- Área de Recursos Judiciales
Según Resolución No 32 sobre la organización, atribuciones y funciones del
Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT),
en su dispositivo No 100, el Área de Recursos Judiciales es aquella encargada de:
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1. Dirigir, planificar, coordinar, supervisar, controlar y evaluar las actividades
relacionadas con la gestión de la División, e impartir las Instrucciones para la
ejecución de las funciones correspondientes;
2. Velar por la aplicación de los lineamientos y políticas de interpretación
jurídica, con el objeto de garantizar la uniformidad de los criterios tributarios que
han de utilizarse;
3. Tramitar y evacuar las consultas formuladas por los Contribuyentes de la
Región, que tuvieren un interés personal y directo, en cuanto a la interpretación y
aplicación de las normas tributarias a situaciones concretas;
4. Asistir legalmente al Gerente Regional cuando se trate de asuntos de derecho
no resueltos con anterioridad;
5. Realizar el cobro judicial de la deuda tributaria de los Contribuyentes de la
Región;
6. Recibir, tramitar y decidir los Recursos Jerárquicos interpuestos ante la
Gerencia Regional, conforme a lo previsto en el artículo 164 del Código Orgánico
Tributario;
7. Recibir, tramitar y decidir los Recursos de Revisión interpuestos ante la
Gerencia Regional, conforme a lo previsto en el artículo 174 del Código Orgánico
Tributario;
8. Recabar la documentación, procesar y sustanciar las pruebas necesarias, a los
fines de fundamentar correctamente las decisiones respectivas, cuyo lapso de su
emisión deberá ser conforme a los establecido en los artículos 170 y 176 del
Código Orgánico Tributario;
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9. Asistir en todo los concerniente a la aportación de las pruebas, a los fines de
ilustrar los hechos que comprueben las transgresiones de la normativa tributaria
vigente;
10. Ejercer la Personería del Fisco Nacional, en los Recursos Contencioso-
Tributarios ejercidos por los contribuyentes domiciliados en la jurisdicción, por
ante el Tribunal Superior de lo Contencioso-Tributario correspondiente de la
Región;
11. Ejercer la Personería del Fisco Nacional en las causas cuyos créditos a favor
del Fisco Nacional se encuentren determinados y exigibles, tramitando la
demanda judicial correspondiente siguiendo el procedimiento previsto en el
Capítulo II del título V del Código Orgánico Tributario;
12. En los casos requeridos, solicitar ante los tribunales competentes de su
jurisdicción, las medidas cautelares para garantizar la percepción de los créditos
fiscales siguiendo el procedimiento establecido en el Capítulo III, Título V del
Código Orgánico Tributario;
13. Participar conjuntamente con el nivel central en los casos requeridos por él, en
la interpretación y aplicación de criterios uniformes jurídicos-tributario que se
emitan a través de las consultas, peticiones y recursos administrativos
interpuestos ante el SENIAT;
14. Mantener un sistema seguro de archivo de expedientes, con el objeto de llevar
el registro permanente de los recursos, consultas, peticiones recibidas, así como
los dictámenes, criterios y jurisprudencia emitida;
15. Recibir y tramitar las solicitudes de prescripción alegados por los
contribuyentes;
16. Firmar los actos y documentos relativos a las funciones de su competencia;
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17. Elaborar, ejecutar, supervisar y controlar el plan operativo de su área, de
acuerdo a los lineamientos y procedimientos establecidos por la Oficina de
Planificación; y,
18. las demás que se le atribuyan.
1.9 Estructura Organizativa de la División Jurídica
-Jefatura de División
-Secretaria
-Clasificador de Recursos y Revisión de Consulta
-Coordinacion de Recursos administrativos
-Coordinacion de Recursos Judiciales
1.10 Actividades Realizadas Durante el Periodo de Pasantía
Colaborar en la sustanciación de los expedientes y en la elaboración de listas
para la organización de los antes nombrados. Verificando el cumplimiento de los
requisitos y datos aportados por los recurrentes según la situación planteada,
como: cedula de identidad, Rif, Acta Constitutiva de la S.A, (si eran personas
jurídicas), Partidas de Nacimiento, actas de defunción, Títulos de propiedad,
planillas de liquidación, entre otros.
Analizar de expedientes contentivos de recursos jerárquicos, con el objeto de
conocer los procedimientos a seguir para la interposición de dicho recurso, así
como también para el estudio de la normativa que regula tanto a los recursos
como a su procedimiento. Se recibió tutoría institucional durante la realización de
estas actividades, donde se obtuvo la colaboración referente al aporte de
información, recopilación de datos, y realización de la investigación.
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1.11 Organigrama de la División Jurídica Tributaria del Servicio Nacional
Integrado de Administración Aduanera y Tributaria.
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CAPITULO II
EL PROBLEMA
2.1 Planteamiento del problema
La administración tributaria está obligada a expresar la causa de los actos
dictados por esta así sea de manera sucinta, y esta causa es la prueba indubitable de
que los hechos abstractos, genéricos e impersonales formalizados en la norma
atributiva de competencia ocurrieron en realidad, es decir, que se dicto el acto en
forma justificada; que existe causa para el ejercicio del poder jurídico actuado por la
administración en el caso concreto.
Si para dictar un acto la Administración tergiversa los hechos, los aprecia
erróneamente o da por ciertas cuestiones no involucradas en el asunto, que hubieren
tenido influencia positiva para la resolución dictada, se produce el vicio en la causa
del acto que incide en su contenido y no en la forma.
Según lo antes planteado se puede observar, que todo acto administrativo
dictado bajo los fundamentos de hechos inexistentes, falsos o no relacionados con los
asuntos, el contribuyente tendrá el derecho de impugnar dichos actos, que afecta sus
derechos e intereses subjetivos. Pero surge la problemática que la Administración
Pública en nuestro sistema jurídico positivo venezolano, es el único sujeto de derecho
con poder jurídico para declarar en forma unilateral y autoritaria, actos con fuerza
legítima para obligar a otros sujetos, sin necesidad de que la autoridad judicial
homologue posteriormente su voluntad jurídica.
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Por las razones antes expuestas, es que al acto administrativo se le califica como un
título jurídico ejecutivo con fuerza jurídica per se, que no exige el reconocimiento
judicial de validez, como si se exige respecto de cualquier otro título jurídico en el
mundo de las relaciones jurídicas. No obstante, vemos al contribuyente en un estado
de indefensión y el grado de dificultad cuando intente demostrar que la
administración se ha equivocado.
La apreciación del vicio de falso supuesto permite revisar la actuación de la
Administración Pública, desde una perspectiva material. En efecto, previa a la
emisión de todo acto administrativo, la Administración tributaria debe realizar una
doble operación:
• la comprobación de hechos
• la calificación y apreciación de los mismos
En estos dos momentos compositivos de la actuación jurídica de esta
Administración, pueden producirse vicios que afectan por igual la causa de los actos
administrativos dictados.
En el artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y en
el artículo 240 del Código Orgánico Tributario, se establecen los supuestos de
nulidad absoluta. En ellos no figura ninguno, que de manera expresa, declare el falso
supuesto como una causal de nulidad absoluta. Por tanto una interpretación literal del
artículo 19 de la LOPA de manera concordada con el articulo 20 ejusdem, supondría
considerar al falso supuesto como vicio de nulidad relativa.
Así mismo en el Derecho Comparado se sostiene que el vicio en la causa
conduce a la nulidad absoluta del acto que adolezca por cuanto el error de hecho
quiebra la firmeza y la irrevocabilidad de los actos administrativos. Sin embargo, se
afirma que tal conclusión debe ser matizada por cuanto en determinadas
oportunidades el falso supuesto es subsanable.
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2.2 Formulación del problema
¿Cuáles son las principales causas y modalidades, que llevan a la administración
tributaria a incurrir en el falso supuesto de hecho que forma parte de la decisión de
los actos administrativos que adolecen de este vicio, y las acciones que pueden
ejercer los contribuyentes afectados?
2.3 Objetivos de la investigación
2.3.1 Objetivo General
Estudiar el falso supuesto de hecho como principal causal de anulabilidad de los actos
administrativos dictado por la administración tributaria.
2.3.2 Objetivos Específicos
- Revisar sentencias y doctrina en la que se determina el falso supuesto de
hecho como un vicio de los actos administrativos.
- Señalar los diversos medios probatorios utilizados por los recurrentes para
probar que el acto administrativo de efectos particulares se encuentra viciado
por el falso supuesto de hecho.
- Analizar las distintas modalidades del vicio de falso supuesto de hecho en las
que puede incurrir la administración tributaria.
2.4 Justificación y alcance
En la presente investigación se desarrollará un estudio jurisprudencial y
doctrinario sobre el falso supuesto de hecho como un vicio de los actos
administrativos dictados por la administración tributaria, para determinar las razones
por la que esta incurre. También cabe destacar que con este trabajo se pretende
encontrar algún medio alternativo que ayude a la administración tributaria a
comprobar y verificar aquellos hechos que forman parte de la motivación del acto. De
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la misma forma se intenta especificar los distintos recursos que pueden interponer el
contribuyente afectado y los medios probatorios que deben promover para demostrar
el falso supuesto.
La investigación servirá como guía de estudio y revisión documental para los
estudiantes y docentes de la facultad de ciencias jurídicas de la Universidad José
Antonio Páez, en lo que concierne al Derecho Tributario y a la motivación de los
actos administrativos dictados por la Administración Tributaria.
2.5 Limitaciones
Esta investigación presenta algunos obstáculos que se constituyen como
limitaciones originadas por los siguientes aspectos:
- Poca información sobre el tema objeto de estudio.
- Carencia de investigadores especialistas en la materia objeto de estudio, con
quienes compartir y consultar sobre los asuntos considerados en el presente
trabajo.
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CAPITULO III
MARCO REFERENCIAL CONCEPTUAL
3.1 Antecedentes de la investigación
González P. (2009) Trabajo realizado en la Universidad de los Andes, para
optar por el titulo de Postgrado en ciencias contables, Importancia de la prueba
documental admitida en el Código Orgánico Tributario como medio de defensa
del contribuyente en el procedimiento administrativo. El Recurso Jerárquico es
uno de los medios de defensa que tiene el contribuyente en sede administrativa, y a
través de la prueba documental se puede demostrar la veracidad o falsedad de los
actos recurridos.
La presente investigación sienta sus bases dentro del derecho tributario
venezolano, a través, del estudio de las diversas leyes y demás disposiciones que
regulan las relaciones entre el Estado como ente recaudador con potestad tributaria y
el contribuyente como sujeto pasivo obligado al pago de los tributos, haciendo
principal referencia a los medios de defensa de que puede valerse un contribuyente
cuando sienta lesionados sus derechos e intereses legítimos, señalados en el Código
Orgánico Tributario, en sede administrativa.
El ordenamiento jurídico venezolano pone a disposición del contribuyente,
leyes y normas, que permitan impugnar en sede administrativa, actos emanados de la
Administración Tributaria, cuando estos lesionen los intereses legítimos de los
administrados, estos son los denominados Recursos Administrativos.
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El Recurso Jerárquico es un medio de defensa del contribuyente establecido
en el Código Orgánico Tributario, para impugnar un acto administrativo emanado de
la Administración Tributaria. Esta es la relación que guarda este trabajo con la
presente investigación, ya que el mismo señala un medio de prueba esencial para la
demostración del falso supuesto de hecho, como lo es la prueba documental, porque
no solo basta que el contribuyente lo alegue, si no que este lo pruebe.
Slipchenco S. (2002) Universidad Centroccidental Lisandro Alvarado,
Trabajo presentado para optar al título de Especialista en Gerencia Tributaria. La
Defensa del Contribuyente Ante la Administración Tributaria. Se ha
Constitucionalizado el derecho que tiene el ciudadano en calidad de contribuyente
para defenderse frente al poder que tiene la administración, y específicamente la
Tributaria como órgano integrante del Poder Público, cuando es objeto de un
procedimiento administrativo o una fiscalización, utilizando el ordenamiento jurídico
constitucional sobre el contenido en las demás leyes.
Se tiene que dentro del ordenamiento jurídico venezolano cada contribuyente
se equipara con una persona humana o abstracta, por lo tanto goza y debe poder
ejercer los derechos que le otorga el referido ordenamiento jurídico, sobre todo lo que
se refiere al Derecho a la Defensa y especialmente ante la Administración Tributaria.
Con relación al problema que materializa la defensa del contribuyente frente a
la Administración Tributaria en el marco de la Constitución de la República
Bolivariana de Venezuela se concluye que adquiere importancia dado el rango
Constitucional que tiene la norma que otorga derechos al contribuyente, y que aun
cuando el propio texto Constitucional faculta a la Administración para exigir tributos,
no le permite actuar en forma arbitraria y transgredir los derechos que también le
otorga al contribuyente.
Todo esto guarda una relación directa con la presente investigación debido a
que el Falso Supuesto de Hecho es un vicio de los actos administrativos y que en este
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caso en particular dicta la Administración Tributaria, y que además afecta los
derechos e intereses particulares de los contribuyentes, por tanto estos tienen el
Derecho a la defensa el cual tiene rango constitucional, y que si se impide el ejercicio
de este la Administración incurrirá en una flagrante violación la cual traerá sus
consecuencias.
Guevara C. (2006) Universidad Andina Simón Bolívar, tesis para la obtención
del grado de magíster. Motivación de las decisiones de la Administración Pública
en La Legislación Ecuatoriana. La actividad estatal es jurídica y en su desarrollo
debe aplicarse ciertos principios y valores de carácter jurídico, entre los que se
destaca la motivación. Las decisiones de la administración gozan del principio de
presunción de legitimidad, es decir se supone que sus resoluciones han sido dictadas
conforme a derecho, que su emisión responde a todas las prescripciones del orden
normativo.
La ley prevé formalidades esenciales, sustanciales y complementarias.
Esenciales, son aquellos requisitos necesarios para que la decisión forme parte de la
realidad jurídica y produzca los efectos deseados, es decir para que exista. Su
carencia lo hace inexistente, situación que como hemos dicho solo se reconoce
cuando es groseramente evidente, de lo contrario deviene en la posibilidad de
objetarla.
Sustanciales son aquellas que la ley señala necesaria para la validez de la
decisión, sin ellas la decisión existe pero es nula o anulable. Las complementarias son
aquellas que posterior a la decisión y otorgamiento de la misma se debe cumplir en
virtud de la ley para la eficacia de la misma, sin ellas la decisión existe y es válida
pero no produce los efectos requeridos.
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Es por ello que aun cuando las decisiones de la administración tuvieran o no
vicios manifiestos, en virtud del principio de legalidad, validez o judicialidad, toda
invocación de nulidad contra ellos debe ser necesariamente alegada y probada
adecuadamente.
La motivación de las decisiones de la administración, en muchos casos es
indispensables, limita su actividad y está señalada por la Constitución, sin este
principio se lesionan intereses legítimos o derechos subjetivos, por lo que la propia
Constitución y la ley confieren a los administrados los medios jurídicos necesarios
para el control administrativo o judicial de tales decisiones.
Hay que resaltar que este trabajo guarda una relación y guía a esta
investigación ya que la motivación es un requisito de fondo, tanto para la legislación
Venezolana como para la Ecuatoriana, y que cuando la administración pública hace
una mala apreciación o en el peor de los casos que los hechos que fundamentan el
acto administrativo sean falsos nos estamos refiriendo al Falso Supuesto de Hecho.
2.2 Bases teóricas
2.2.1 el falso supuesto
Según Miguel Monaco (1998) El falso supuesto de hecho ocurre cuando la
administración fundamenta su actuación en hechos que nunca ocurrieron o que
sucedieron de manera distinta a como fueron apreciados por la administración. De
esta forma el falso supuesto de hecho consiste en la falta de correspondencia entre las
circunstancias fácticas invocadas por la administración y los hechos que realmente
ocurrieron, lo cual conlleva, también, a que no se corresponden tales hechos
invocados con el supuesto de hecho de la norma en cual la administración funda su
actividad.
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Debe señalarse que, para que se configure este tipo de falso supuesto, la falta
de correspondencia entre los hechos invocados y el supuesto de hecho de la norma
debe ocurrir respecto a los hechos esenciales sobre los que se funda la administración
para dictar la decisión, pues de lo contrario el vicio como tal no configurara. Al
respecto la corte primera de lo contencioso administrativo ha señalado:
“(…) de modo que para que pueda invalidarse una decisión administrativa por
falso supuesto, es necesario que resulte totalmente falso el supuesto o los supuestos
que sirvieron de fundamento a lo decidido. Cuando la falsedad es sobre unos motivos,
pero no sobre el resto, no puede decirse que la base de sustentación de la decisión sea
falsa. Por al contrario, la certeza y la demostración del resto de los motivos impiden
anular al acto porque la prueba de estos últimos llevan a la misma conclusión. En
concreto cuando resulten inciertos determinados motivos, pero sin embargo la
veracidad de los otros permite a los organismos administrativos adoptar la misma
decisión, no puede hablarse del falso supuesto como visión de ilegalidad de los actos
administrativos”
Así, el falso supuesto de hecho requerirá que el falseamiento de los hechos
condujera a la administración a tomar una decisión distinta a la hubiese sucedido si
ello no se hubiere producido. Este requisito puede ser asumido, en nuestro criterio,
como el test necesario para determinar en un caso concreto si se configuro o no el
vicio de falso supuesto. En efecto, el sentenciador se encuentra en la obligación de
revisar si el falseamiento de los hechos que altero el resultado del proceso cognitivo y
volitivo de la administración de forma tal que lleva a producir un resultado distinto al
que la realidad obligaba.
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2.2.2 Los vicios en la motivación: la inmotivación y la motivación
Henrique Meier E. (2001) Entre los requisitos del elemento formal, la teoría
del acto administrativo suele mencionar la motivación, obligación legal del autor del
acto administrativo, según disponen los artículos 9o y 18o numeral 5o de la Ley
Orgánica de Procedimiento Administrativos. El primero de los dispositivos técnicos-
jurídicos citados establece:
“los actos administrativos de carácter particular deberán ser motivados
excepto los de simple trámite o salvo disposición expresa de la ley. A tal efecto
deberán hacer referencia a los hechos y a los fundamentos legales del acto”. Y el
segundo: todo acto administrativo deberá contener… 5o) Expresión sucinta de los
hechos, de las razones que hubieren sido alegadas y de los fundamentos legales
pertinentes.
Concordando ambos preceptos, y teniendo en consideración el espíritu,
propósito y razón de la ley, la motivación se caracteriza por las notas siguientes:
1. Es una obligación del autor del acto administrativo de efectos particulares.
Se exceptúan únicamente los actos de trámite (por obvias razones), y los
decisorios que por expresa disposición de ley no requieran ser motivados.
2. Esa obligación consiste en la expresión sucinta de los hechos, las razones
alegadas y los fundamentos legales pertinentes.
De los “fundamentos de hecho” del acto dictado, o el elemento causal del
mismo:
El sujeto administrativo está obligado a expresar la causa del acto así sea de
manera sucinta. Y la causa del acto –como se preciso en su momento- es la prueba
indubitable de que los hecho abstractos, genéricos e impersonales formalizados en la
norma atributiva de competencia ocurrieron en la realidad, es decir, que se dicto el
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acto en forma justificada; que existe causa para el ejercicio del poder jurídico actuado
por la administración en el caso concreto.
De las razones alegadas:
El sujeto administrativo también está obligado a dejar constancia de los
alegatos y de las pruebas que el interesado ha ofrecido y promovido, respectivamente,
en el curso de la sustanciación del iter procedimental. Y ello no de una manera
descriptiva, pues al igual que el juez en la parte motiva de la sentencia judicial, la
administración debe valorar críticamente (sistema de la sana critica) las pruebas
ofrecidas y los alegatos expuestos por el interesado.
Es en este sentido que el derecho a la motivación del acto administrativo
constituye una manifestación de la garantía constitucional del derecho a la defensa
(Art. 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela). No es
suficiente con que el particular haya tenido la oportunidad de promover las pruebas, y
que la administración las haya evacuado.
2.2.3 La invalidez de los Actos Administrativos
Allan Brewer C. (2009) Establece la invalidez de los Actos Administrativos, y
entre los vicios que este señala:
El vicio en la causa: el cuarto requisito de fondo de los actos administrativos,
es la causa o los motivos de los mismos, configuradas por los presupuestos de hecho
del acto. La causa es la razón justificadora del acto y esa razón, siempre, está
vinculada a alguna circunstancia de hecho que va a motivar el acto, por lo que causa y
motivo es lo mismo, en los actos administrativos. Conforme a este requisito, cuando
un acto administrativo se dicta, el funcionario debe, ante todo, comprobar los hechos
que le sirven de fundamento, es decir, constatar que existen y apreciarlos.
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Todos los vicios que afecten la constatación, la apreciación y calificación de
los presupuestos de hecho, dan origen a vicios en la causa, que la jurisprudencia
venezolana denomina “abuso o exceso de poder”. Los hechos que motivan el acto,
por ejemplo, pueden ser falsos, y si la administración percibe o califica, en cuyo caso,
la errada apreciación o calificación de los hechos, también invalidarían los actos
dictados.
La administración, por tanto cuando al apreciar los hechos que son
fundamento de los actos administrativos, los aprecia o comprueba mal o parte de
falsos supuestos, y los dicta, provoca que estos actos estén viciados en la causa. Por
ejemplo un acto administrativo sanciona a una persona por una falta que ella no
cometió; ese acto estaría viciado en la causa, pues al dictárselo, hubo una errada
apreciación en los presupuestos de hecho, o hubo falsedad de ellos y la
administración lo aprecio mal.
Puede haber también vicios en los motivos o presupuestos de hecho cuando la
administración no los prueba o lo hace inadecuadamente; es decir, cuando da por
supuestos hechos que no comprueba, partiendo de la sola apreciación del funcionario
o de una denuncia no comprobada, Por ejemplo, si se denuncia que un inmueble
amenaza ruina, la administración municipal no puede, pura y simplemente, ordenar su
demolición, sino que debe comprobar con elementos técnicos la situación.
La administración no es libre de dar por supuesto determinados hechos, sino
que tiene que comprobarlos y luego tiene que calificarlos, para determinar si son
suficientes para tomar la decisión administrativa. Sin duda, puede decirse que en el
elemento causa es donde está la mayoría de los vicios de los actos administrativos,
siendo esta, la parte más rica en cuanto a las exigencias de legalidad, sobre todo
cuando la administración tiene poder discrecional para apreciar la oportunidad y
conveniencia de su actuación.
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2.3 Bases legales
2.3.1 Constitución de la República Bolivariana de Venezuela
Artículo 7. ° La Constitución es la norma suprema y el fundamento del ordenamiento
jurídico. Todas las personas y los órganos que ejercen el Poder Público están sujetos
a esta Constitución.
Artículo 25. ° Todo acto dictado en ejercicio del Poder Público que viole o
menoscabe los derechos garantizados por esta Constitución y la ley es nulo; y los
funcionarios públicos y funcionarias públicas que lo ordenen o ejecuten incurren en
responsabilidad penal, civil y administrativa, según los casos, sin que les sirvan de
excusa órdenes superiores.
Artículo 26. ° Toda persona tiene derecho de acceso a los órganos de administración
de justicia para hacer valer sus derechos e intereses, incluso los colectivos o difusos; a
la tutela efectiva de los mismos y a obtener con prontitud la decisión correspondiente.
El Estado garantizará una justicia gratuita, accesible, imparcial, idónea, transparente,
autónoma, independiente, responsable, equitativa y expedita, sin dilaciones indebidas,
sin formalismos o reposiciones inútiles.
Articulo 49. ° El debido proceso se aplicará a todas las actuaciones judiciales y
administrativas; en consecuencia:
1. La defensa y la asistencia jurídica son derechos inviolables en todo estado y grado
de la investigación y del proceso. Toda persona tiene derecho a ser notificada de los
cargos por los cuales se le investiga, de acceder a las pruebas y de disponer del
tiempo y de los medios adecuados para ejercer su defensa. Serán nulas las pruebas
obtenidas mediante violación del debido proceso. Toda persona declarada culpable
tiene derecho a recurrir del fallo, con las excepciones establecidas en esta
Constitución y la ley.
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2. Toda persona se presume inocente mientras no se pruebe lo contrario.
3. Toda persona tiene derecho a ser oída en cualquier clase de proceso, con las
debidas garantías y dentro del plazo razonable determinado legalmente, por un
tribunal competente, independiente e imparcial establecido con anterioridad. Quien
no hable castellano o no pueda comunicarse de manera verbal, tiene derecho a un
intérprete.
4. Toda persona tiene derecho a ser juzgada por sus jueces naturales en las
jurisdicciones ordinarias, o especiales, con las garantías establecidas en esta
Constitución y en la ley. Ninguna persona podrá ser sometida a juicio sin conocer la
identidad de quien la juzga, ni podrá ser procesada por tribunales de excepción o por
comisiones creadas para tal efecto.
5. Ninguna persona podrá ser obligada a confesarse culpable o declarar contra sí
misma, su cónyuge, concubino o concubina, o pariente dentro del cuarto grado de
consanguinidad y segundo de afinidad.
La confesión solamente será válida si fuere hecha sin coacción de ninguna naturaleza.
6. Ninguna persona podrá ser sancionada por actos u omisiones que no fueren
previstos como delitos, faltas o infracciones en leyes preexistentes.
7. Ninguna persona podrá ser sometida a juicio por los mismos hechos en virtud de
los cuales hubiese sido juzgada anteriormente.
8. Toda persona podrá solicitar del Estado el restablecimiento o reparación de la
situación jurídica lesionada por error judicial, retardo u omisión injustificados. Queda
a salvo el derecho del o de la particular de exigir la responsabilidad personal del
magistrado o de la magistrada, del juez o de la jueza; y el derecho del Estado de
actuar contra éstos o éstas.
25
Artículo 51. ° Toda persona tiene el derecho de representar o dirigir peticiones ante
cualquier autoridad, funcionario público o funcionaria pública sobre los asuntos que
sean de la competencia de éstos o éstas, y de obtener oportuna y adecuada respuesta.
Quienes violen este derecho serán sancionados o sancionadas conforme a la ley,
pudiendo ser destituidos o destituidas del cargo respectivo.
Artículo 141. ° La Administración Pública está al servicio de los ciudadanos y
ciudadanas y se fundamenta en los principios de honestidad, participación, celeridad,
eficacia, eficiencia, transparencia, rendición de cuentas y responsabilidad en el
ejercicio de la función pública, con sometimiento pleno a la ley y al derecho.
Artículo 259. ° La jurisdicción contencioso administrativa corresponde al Tribunal
Supremo de Justicia y a los demás tribunales que determine la ley. Los órganos de la
jurisdicción contencioso administrativa son competentes para anular los actos
administrativos generales o individuales contrarios a derecho, incluso por desviación
de poder; condenar al pago de sumas de dinero y a la reparación de daños y perjuicios
originados en responsabilidad de la Administración; conocer de reclamos por la
prestación de servicios públicos y disponer lo necesario para el restablecimiento de
las situaciones jurídicas subjetivas lesionadas por la actividad administrativa.
Artículo 317. ° No podrán cobrarse impuestos, tasas, ni contribuciones que no estén
establecidos en la ley, ni concederse exenciones o rebajas, ni otras formas de
incentivos fiscales, sino en los casos previstos por las leyes. Ningún tributo puede
tener efecto confiscatorio.
No podrán establecerse obligaciones tributarias pagaderas en servicios personales. La
evasión fiscal, sin perjuicio de otras sanciones establecidas por la ley, podrá ser
castigada penalmente.
En el caso de los funcionarios públicos o funcionarias públicas se establecerá el doble
de la pena.
26
Toda ley tributaria fijará su lapso de entrada en vigencia. En ausencia del mismo se
entenderá fijado en sesenta días continuos. Esta disposición no limita las facultades
extraordinarias que acuerde el Ejecutivo Nacional en los casos previstos por esta
Constitución.
La administración tributaria nacional gozará de autonomía técnica, funcional y
financiera de acuerdo con lo aprobado por la Asamblea Nacional y su máxima
autoridad será designada por el Presidente o Presidenta de la República, de
conformidad con las normas previstas en la ley.
2.3.2 Ley Orgánica de Procedimiento Administrativos
Artículo 7. Se entiende por acto administrativo, a los fines de esta ley, toda declaración de carácter general o particular emitida de acuerdo con las formalidades y requisitos establecidos en la ley, por los órganos de la administración pública.
Artículo 18. Todo acto administrativo deberá contener:
1. Nombre del Ministerio u organismo al que pertenece el órgano que emite el
acto.
2. Nombre del órgano que emite el acto.
3. Lugar y fecha donde el acto es dictado.
4. Nombre de la persona u órgano a quien va dirigido.
5. Expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieren sido alegadas y
de los fundamentos legales pertinentes.
6. La decisión respectiva, si fuere el caso.
7. Nombre del funcionario o funcionarios que los suscriben, con indicación de la
titularidad con que actúen, e indicación expresa, en caso de actuar por
delegación, del número y fecha del acto de delegación que confirió la
competencia.
8. El sello de la oficina.
27
El original del respectivo instrumento contendrá la firma autógrafa del o de los
funcionarios que lo suscriban. En el caso de aquellos actos cuya frecuencia lo
justifique, se podrá disponer mediante decreto, que la firma de los funcionarios sea
estampada por medios mecánicos que ofrezcan garantías de seguridad.
Artículo 19. Los actos de la administración serán absolutamente nulos en los
siguientes casos:
1. Cuando así este expresamente determinado por una norma constitucional o
legal.
2. Cuando resuelvan un caso precedentemente decidido con carácter definitivo y
que haya creado derechos particulares, salvo autorización expresa de la ley.
3. Cuando su contenido sea de imposible o ilegal ejecución.
4. Cuando hubieren sido dictados por autoridades manifiestamente
incompetentes, o con prescindencia total y absoluta del procedimiento
lealmente establecido
Artículo 20. Los vicios de los actos administrativos que no llegaren a producir la
nulidad de conformidad con el artículo anterior, los harán anulables.
Artículo 21. Si en los supuestos del artículo precedente, el vicio afectare sólo una
parte del acto administrativo, el resto del mismo, en lo que sea independiente, tendrá
plena validez.
2.3.3 Código Orgánico Tributario
Artículo 36. El hecho imponible es el presupuesto establecido por la ley para tipificar
el tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria.
Artículo 37. Se considera ocurrido el hecho imponible y existente sus resultados:
28
1. En las situaciones de hecho, desde el momento que se hayan realizado las
circunstancias materiales necesarias para que produzcan los efectos que normalmente
les corresponden.
2. En las situaciones jurídicas, desde el momento en que estén definitivamente
constituidas de conformidad con el derecho aplicable.
Artículo 38. Si el hecho imponible estuviere condicionado por la ley o fuere un acto
jurídico condicionado, se le considerará realizado:
1. En el momento de su acaecimiento o celebración, si la condición fuere resolutoria.
2. Al producirse la condición, si ésta fuere suspensiva.
Parágrafo Único: En caso de duda se entenderá que la condición es resolutoria.
Artículo 239. La Administración Tributaria podrá en cualquier momento, de oficio o
a solicitud de los interesados, reconocer la nulidad absoluta de los actos dictados por
ella.
Artículo 240. Los actos de la Administración Tributaria serán absolutamente nulos
en los siguientes casos:
1. Cuando así esté expresamente determinado por una norma constitucional, o sean
violatorios de una disposición constitucional.
2. Cuando resuelvan un caso precedentemente decidido con carácter definitivo, y que
haya creado derechos subjetivos, salvo autorización expresa de la ley.
3. Cuando su contenido sea de imposible o ilegal ejecución.
4. Cuando hubieren sido dictados por autoridades manifiestamente incompetentes, o
con prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido.
29
2.4 Definición de términos básicos
- Anulabilidad : Condición de los actos administrativos que pueden ser declarados
nulos e ineficaces por existir en su constitución un vicio o defecto capaz de producir
tal resultado, Así como los actos nulos carecen de validez por si mismo, los anulables
son validos mientras no se declare su nulidad; De ahí que la anulabilidad sea llamada
también por algunos nulidad relativa.
- Apreciación: es la valoración objetiva que hace la administración sobre los hechos
que van a fundamentar un acto administrativo.
- Calificación: Valoración de la suficiencia o no suficiencia de los hechos que
podrían constituir un acto administrativo.
- Causa: requisito de fondo de los actos administrativos relacionados con la
concordancia que debe existir entre el supuestos de hecho y la norma.
- Comprobación: Confirmar mediante pruebas o demostraciones una cosa de la que
se duda.
- Contribuyente: son los sujetos pasivos respecto de los cuales se verifica el hecho
imponible.
- Fundamentar: Establecer, asegurar y hacer firme algo.
- Impugnación: objeción, refutación, contradicción. Se refiere tanto a los actos
administrativos cuando pueden ser objeto de algún vicio.
- Presupuesto: Motivo, causa o pretexto con que se ejecuta algo.
- Tergiversar: Dar una interpretación forzada o errónea a palabras o acontecimientos.
- Vicio: defecto que anula o invalida un acto o contrato, sea de fondo o de forma.
30
CAPITULO IV
FASES METODOLOGICAS
La investigación es un proceso dirigido a la solución de problemas del saber,
mediante la obtención de nuevos conocimientos. Es necesario que este trabajo sea
encuadrado en alguno de los tipos de investigación existentes para conocer alcance
del estudio que se desea efectuar. Diversos autores de la metodología de la
investigación clasifican la investigación en tres tipos: exploratorios, descriptivos y
explicativos.
4.1 Tipo de investigación
Es importante que se señale que este trabajo está encuadrado en lo que es un
tipo de investigación Documental- Descriptiva. Según el Dr. Salvador Mercado
(1999) la investigación documental es una que consiste en la selección y recopilación
de información por medio de la lectura y critica de documentos y materiales
bibliográficos, de bibliotecas, hemerotecas, centros de documentación información,
entre otros. (p. 72)
Por su parte un estudio descriptivo según Hernández Sampieri, Fernández
Collado y Baptista Lucio (2003) es aquel donde se busca especificar las propiedades,
las características y los perfiles importantes de personas, grupos, comunidades o
cualquier otro fenómeno que se someta a un análisis (p. 117). Para la realización de
este trabajo fue necesario realizar lecturas y críticas sobre documentos, resoluciones y
sentencias contenidos en el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera
y Tributaria (SENIAT) Sede de Valencia Edo. Carabobo.
31
4.2 Fases de la Investigación
Fase I. Revisar sentencias y doctrina en la que se determina el falso supuesto de
hecho con un vicio de los actos administrativos.
En esta etapa fue necesario revisar las sentencias de los Tribunales
Contencioso Tributario y de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de
Justicia (TSJ), para poder guiar la investigación hacia fundamentos certeros.
En ese orden de ideas ha dicho la Sala Política Administrativa del Tribunal
Supremo de Justicia en sentencia número 01117 de fecha 19 de septiembre del 2002,
lo siguiente:
“A juicio de esta Sala, el vicio de falso supuesto se patentiza de dos maneras,
a saber: cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su
decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto
de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos
que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo
acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en
una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su
decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del
administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la
anulabilidad del acto.” (Subrayado del Tribunal).
Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción
Judicial del Área Metropolitana de Caracas en su sentencia numero 1601 de fecha 14
de Agosto de 2009. Para decidir este Juzgado Superior observa:
“El falso supuesto puede configurarse tanto del punto de vista de los hechos
como del derecho y afectan lo que la doctrina ha considerado llamar “Teoría Integral
de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del
acto administrativo de forma coherente y precisa conforme a la norma, y analiza la
32
forma en la cual los hechos fijados en el procedimiento se enmarcan dentro de la
normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una
consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma.”
Tanto la doctrina como la jurisprudencia han sido contestes al determinar la
importancia del requisito de la causa, señalándolo como elemento de indiscutible
trascendencia, pues facilita el conocimiento de las razones que movieron a la
administración al dictar el acto, porque a su vez les permite el control de la legalidad
de sus motivos y la correspondencia con las normas en las cuales se basa.
Según Miguel Monaco (1998) El falso supuesto de hecho ocurre cuando la
administración fundamenta su actuación en hechos que nunca ocurrieron o que
sucedieron de manera distinta a como fueron apreciados por la administración. De
esta forma el falso supuesto de hecho consiste en la falta de correspondencia entre las
circunstancias fácticas invocadas por la administración y los hechos que realmente
ocurrieron, lo cual conlleva, también, a que no se corresponden tales hechos
invocados con el supuesto de hecho de la norma en cual la administración funda su
actividad.
Fase II. Señalar los diversos medios probatorios utilizados por los recurrentes
para probar que el acto administrativo de efectos particulares se encuentra
viciado por el falso supuesto de hecho.
Esta fase es esencial para la presente investigación. Anteriormente se
determino lo que era el falso supuesto de hecho para la doctrina y la jurisprudencia, y
ahora toca señalar cuales los medios probatorios idóneos y pertinentes, que le servirán
al recurrente para probar este vicio.
En el proceso tributario, al igual que en las distintas categorías de procesos,
rige como el principio de libertad probatoria, en el sentido de que es admisible todo
medio de prueba no prohibido expresamente por la ley. Sin embargo, en la práctica,
33
las pruebas que aportan con mayor frecuencia las partes, son la prueba documental y
la prueba pericial o de experticia, lo cual no le resta importancia a los demás medios
probatorios, así como la inspección o reconocimiento judicial, testimonio, la prueba
de informes o exhibición de documentos, entre otros.
A continuación se va a presentar los dos medios probatorios más importantes
en el proceso tributario para probar la existencia del falso supuesto de hecho:
1) La prueba documental:
En términos generales es quizás la prueba más importante de todo proceso,
también uno de los más eficaces, habida cuenta de tratarse de una prueba
preconstituida que generalmente es confeccionada por los interesados para hacer
constar de manera cierta y permanente un negocio jurídico, una relación u otro acto
con trascendencia jurídica.
En materia tributaria la relevancia de la prueba documental reside
principalmente en que los procedimientos de fiscalización, determinación y
recaudación de los tributos, así como también el resto de los procedimientos
tributarios se desarrollan documentalmente. Ello obedece a dos razones, a saber:
1.- por la vigencia del principio de escritoriedad que informa los
procedimientos administrativos, y en cuya virtud todas las actuaciones
administrativas deben constar por escrito, aun cuando esa constancia repose en
documentos electrónicos o desmaterializados.
2.- por la circunstancia de que el grueso de los hechos relevantes para fines
tributarios realizados por los sujetos pasivos, constan en documentos que deben ser
aportados o cuando menos exhibidos por estos a la autoridad tributaria, la cual
recopilara todo en un expediente.
34
En este contexto, conviene tener presente la naturaleza pública o privada de
los distintos documentos aportados en juicio, entre otras razones, para determinar la
tempestividad o no de su promoción, así como también con miras a valorar su
eficacia o fuerza probatoria.
Un ejemplo de documento privado en materia tributaria vendría a ser los
libros Contables y las facturas o comprobantes que respaldan los registros contables
asentados en los referidos libros; instrumentos estos que deben ser consignados en
originales.
2) Prueba de Experticia:
La experticia es el medio de prueba consistente en el dictamen de personas
con conocimientos especiales (científicos, artísticos, técnicos o prácticos) designadas
por las partes o por el juez, con el fin de cooperar en la apreciación técnica de
cuestiones de hecho sobre las cuales debe decidir el juez según su propia convicción.
Así vemos que, en cuanto al ámbito de situaciones que se pueden comprobar
con la experticia se encuentra:
- Una experticia contable
- En materia sucesoral, se ha sostenido que la experticia viene a ser el medio
más idóneo para determinar el valor de mercado de los bienes dejados por el
de cujus a la fecha de su muerte.
Fase III. Analizar las distintas modalidades del vicio de falso supuesto de hecho
en las que puede incurrir la administración tributaria.
1. La ausencia total y absoluta de hechos: La Administración fundamenta su decisión
en hechos que nunca ocurrieron. Es decir, la Administración en el procedimiento
administrativo de formación del acto no logró demostrar o probar la existencia de los
hechos que legitiman el ejercicio de su potestad. Es posible que los hechos hayan
35
sucedido en la realidad, el problema está en que si el autor del acto no los lleva al
expediente por los medios de pruebas pertinentes, esos hechos no tendrán ningún
valor jurídico, a los efectos de constituir la causa del acto dictado.
En los procedimientos administrativos sancionatorios adquiere especial
importancia la adecuada motivación del acto porque estos últimos siempre tienen un
contenido gravoso, a veces en grado superlativo, para el administrado. No puede la
administración, salvaguardarse en la odiosa interpretación conforme a la cual la
motivación no tiene que ser tan exhaustiva, porque el criterio solo es válido cuando
no estamos en el campo de los actos administrativos de gravamen. Se ha dicho al
respecto, que la motivación es no solo una elemental cortesía, sino un riguroso
requisito del acto de sacrificio de los derechos.
2. Error en la apreciación y calificación de los hechos: Aquí los hechos invocados por
la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma
que consagra el poder jurídico de actuación. Los hechos existen, figuran en el
expediente, pero la Administración incurre en una errónea apreciación y calificación
de los mismos (falso supuesto stricto sensu).
Tanto el Código Orgánico Tributario vigente como las demás leyes especiales
que sea la base normativa de cualquier tributo, establece los procedimientos para la
determinación de la base imponible, así como también los hechos que califican como
un Ilícito Tributario los cuales traen como consecuencia la aplicación de una sanción
pecuniaria o pena restrictiva de la liberta; el hecho es que un funcionario de la
administración tributaria competente para la determinación de cualquier monto que
deba pagar un contribuyente por concepto de cualquier tributo o la imposición de
cualquier sanción por la comisión de un ilícito, este se debe regir restrictivamente por
los supuestos que establece la normativa legal.
3. Tergiversación en la interpretación de los hechos: El error en la apreciación y
calificación de los hechos tiene una modalidad extrema, que puede implicar al mismo
36
tiempo, un uso desviado de la potestad conferida por Ley. Se trata de la
tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos, para forzar
la aplicación de una norma.
Cuando un funcionario administración tributaria interpreta un hecho
añadiendo elementos que no ocurrieron o no se dieron de tal forma como él los
determina, todo esto con el fin de que la motivación del acto administrativo que este
dicte encuadre dentro de los supuestos de hecho previstos en la norma tributaria, es
decir, este intenta forzar la aplicación de la ley que por sí sola le es insuficiente para
el ejercicio de la potestad en la búsqueda de la satisfacción de un interés personal o
individual.
37
CAPITULO V
RESULTADOS, CONCLUSIONES, RECOMENDACIONES
5.1 Resultados
En el quinto capítulo se desarrollaran el análisis de los resultados, donde a
través de tres objetivos específicos, se le dará respuesta a la interrogante planteada en
la formulación del problema objeto de estudio; Por último se plasmaran las
conclusiones relacionadas al tema, las cuales se obtiene gracias a la investigación
hecha para elaborar el presente trabajo y al final se establecerán las distintas
recomendaciones que puedan seguir en relación al mismo.
1) Revisar sentencias y doctrina en la que se determina el falso supuesto de
hecho con un vicio de los actos administrativos.
Las sentencias ratifican al falso supuesto de hecho como un vicio de los actos
administrativos. Este entra dentro de la clasificación de los vicios que afecta la causa
de los actos, según sentencia No AP42-N-2009-000357 del año 2011, emanada de la
Corte Primera de lo Contencioso Administrativo de Caracas, establece:
Los que afectan la causa de los actos administrativos pueden comprender, en
definitiva, los supuestos siguientes: a) el falso supuesto, que se configura cuando los
hechos en que se fundamenta la Administración para dictar un acto son inexistentes o
cuando los mismos no han sido debidamente comprobados en el expediente
administrativo… (omisis)
Tanto el criterio jurisprudencial como la doctrina ambas determinan que el falso
supuesto de hecho es un vicio en la causa de los actos administrativo, y parte de un
38
punto fundamental como lo es la obligación de la Administración Tributaria de
comprobar y luego calificar los hechos, para determinar si son suficientes para tomar
la decisión administrativa, en pocas palabras la administración no es libre de dar por
supuesto determinados hechos.
La doctrina ratifica que es en el elemento causa donde está la mayoría de los
vicios de los actos administrativos y esto se debe gracias a que esta parte es la de
mayor exigencias de legalidad, y se intensifica cuando la administración tiene poder
discrecional para apreciar la oportunidad y conveniencias de su actuación.
La norma tributaria establece los supuestos en los cuales los contribuyentes
pueden infringirla, y esto delimita el marco de actuación de los funcionarios para
poder sancionar. En consecuencia, constituye una ilegalidad cuando los funcionarios
de la administración tributaria que ejerzan sus competencias, en supuestos distintos
de los expresamente previstos en la norma tributaria, o que distorsionen la real
ocurrencia de los hechos o el debido alcance de las disposiciones legales, para tratar
de lograr determinados efectos sobre la base de realidades distintas a las existentes.
2) Señalar los diversos medios probatorios utilizados por los recurrentes
para probar que el acto administrativos de efectos particulares viciado
por el falso supuesto de hecho.
Partiendo de la premisa “el que afirma los hechos tiene que probarlos”,
mediantes los medios de pruebas legales, eficaces y pertinentes. En efecto, en el
marco del proceso tributario dada la vigencia de la presunción de veracidad y
legitimidad de los actos administrativos, el ONUS PROBANDI en principio recae
sobre el accionante (actori incumbit probatio)
Dentro de los medios probatorios existentes, hay dos que son los más
esenciales para probar el falso supuesto de hecho, una de ellas es la prueba
39
documental, siendo la más eficaz debido al principio de escritoriedad que
informa a los procedimientos administrativos, así como también, por la
circunstancia de que los hechos relevantes para los fines tributarios realizados por
los sujetos pasivos, constan en documentos que deben ser aportados o cuando
menos exhibidos por estos a la autoridad tributaria. Tales documentos pueden ser:
- Facturas y comprobantes
- Libros diario, mayor, inventario, compras y ventas
- Contratos con implicaciones tributarias
- Cualquier especie de documentos públicos, privados o administrativos
contentivos de datos con virtualidad para dirimir un conflicto entre los
particulares y la administración tributaria.
La experticia es el otro medio probatorio pertinente y eficaz para
probar el vicio de falso supuesto de hecho. La prueba de experticia en nuestro
sistema jurídico, debe únicamente dirigirse a la comprobación de situaciones
fácticas, en virtud de lo expresamente establecido en el artículo 451 del
Código de Procedimiento civil que señala:
La experticia no se realizara sino sobre puntos de hecho, cuando lo
determine el tribunal de oficio en los casos permitidos por la ley, o a
petición de parte, (omissis).
En cuanto al ámbito de situaciones que pueden comprobar con la experticia esta la
contabilidad de una empresa o establecimiento comercial (experticia contable).
40
3) Analizar las distintas modalidades del vicio de falso supuesto de hecho en
las que puede incurrir la administración tributaria.
Según una decisión dictada por el Tribunal Superior Noveno de lo contencioso
tributario de la circunscripción judicial del Área Metropolitana de Caracas, sentencia
numero 058/2011 de fecha 27 de junio de 2011, establece las modalidades del falso
supuesto de hecho:
A) La ausencia total y absoluta de los hechos
B) Error en la apreciación y calificación de los hechos
C) Tergiversación en la interpretación de los hechos
La primera modalidad hace referencia a la no existencia o la insuficiencia de
pruebas, de los hechos que sirven de fundamento para que el funcionario pueda dictar
el acto administrativo de efectos particulares. La segunda modalidad como su propio
nombre lo indica se presenta cuando el funcionario que dicta el acto se fundamenta en
hechos que no guardan relación alguna con el supuesto previsto en la norma
tributaria, cuando la regla es la correcta apreciación de los hechos que fundamentan
las decisiones administrativas y esta constituye un factor esencial para la legalidad.
La tercera y última modalidad ocurre cuando cualquier funcionario de la
Administración tributaria interpreta un hecho añadiendo elementos que no ocurrieron
o no se dieron de tal forma como él los determina, todo esto con el fin de que la
motivación del acto administrativo que este dicte encuadre dentro de los supuestos de
hecho previstos en la norma tributaria, es decir, este intenta forzar la aplicación de la
ley que por si sola la resulta insuficiente para el ejercicio de la potestad en la
concreción de un interés personal o individual ajeno a correcta aplicación de la
norma.
41
5.2 Conclusiones
1.- La falsedad de los supuestos motivos en que se basa cualquier funcionario de la
Administración Tributaria, que dicta un acto administrativo; que el acto este
fundamentado en motivos totalmente distinto a los que debieran servir de fundamento
a la decisión, que no fueron tomados en cuenta o cuando existe una ausencia total de
los supuestos que deben ser el sustento del acto administrativo, entonces
indudablemente estamos hablando del vicio que afecta la causa de los actos
administrativos conocido como el falso supuesto de hecho.
Este criterio lo ratifica las decisiones dictadas por los tribunales contencioso
tributario y contencioso administrativo, al igual que la máxima autoridad judicial que
rige esta materia como lo es la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de
Justicia. La doctrina también ha ejercido un rol fundamental al establecer todo lo
concerniente a este vicio y como afecta la esfera jurídica de los contribuyentes
cuando tal situación se les presenta.
2.- Con relación a la defensa del contribuyente que se ven perjudicados por un acto
administrativo que contenga el vicio de falso supuesto de hecho, hay que ser énfasis
que en el Código Orgánico Tributario, establece los recursos permitidos para que
estos ejerza su derecho a la defensa, tanto en vía Administrativa como también en vía
Judicial. Claro está que el recurrente debe probar que el acto si está viciado, ya que
estos gozan de una presunción innominada de legalidad. En la búsqueda de los
medios probatorios de mayor efectividad se encontró la prueba documental y la de
experticia, sin menoscabar cualquier otro tipo de medio probatorio que pretenda
implementar el interesado.
3.- El falso supuesto de hecho en cualquiera de sus modalidades tendrá como
consecuencia la nulidad del acto administrativo, según la esencialidad del presupuesto
de hecho omitido o falseado y esto se podrá determinar revisando la norma que
atribuye el poder y la gravedad de la situación.
42
5.3 Recomendaciones
• Se recomienda la unificación del criterio jurisprudencial en cuanto a lo
concerniente al falso supuesto de hecho, ya que hay causas análogas que son
decididas de manera distintas, dejando dispersas las razones por las cuales se
pueden determinar si está presente o no este vicio.
• La recomendación es para los contribuyentes que se vean afectados por algún
acto administrativo dictado por la administración tributaria, que ejerzan su
Derecho a la defensa y prueben oportunamente la situación que está
infringiendo sus Derechos.
• Igualmente se recomienda a la administración tributaria en general la creación
de un mecanismo de control preventivo, para verificar y constatar que toda la
información referente a los hechos que motivan a un funcionario adscrito
para dictar un acto administrativo de efectos particulares; y de esta manera
poder determinar internamente si están incurriendo en algunas de las
modalidades del falso supuesto de hecho o en cualquier otro vicio.
43
BIBLIOGRAFIA
- Brewer A. (2009) El Derecho Administrativo y La Ley Orgánica de
Procedimientos Administrativos. Editorial Jurídica Venezolana.
- Brewer A. y Hernandez, Victor. (2010). Ley Orgánica de la Jurisdicción
Contenciosa Administrativa. Editorial jurídica Venezolana, Caracas.
Venezuela.
- Garay .j. Comentarios al Código Orgánico Tributario (2001). Reedición
2010. Editorial Juan Garay. Caracas 2010.
- Fraga P. (1998) La Defensa del Contribuyente Frente a la Administración
Tributaria . Editorial FUNEDA.
- Gordillo A. (2006) Tratado de Derecho Administrativo. Editorial
FUNEDA.
- Hernández S., Fernández C., Baptista P. (2003) Metodología de la
Investigación.
- Meier H. (2001) Teoría de las Nulidades en el Derecho Administrativo.
Editorial Jurídica Alva.
- Merkl A. (1980) Teoría General del Derecho Administrativo. Editorial
Nacional.
44
- Monaco M. (2006) V Jornadas Internacionales de Derecho
Administrativo . Editorial FUNEDA.
- Mercado S. (1999) ¿Cómo hacer una tesis? Editorial Limusa México.
REFERENCIAS NORMATIVAS
- Constitución de la República Bolivariana de Venezuela Publicada en Gaceta
Oficial Extraordinaria N o 5.453 de la República Bolivariana de Venezuela.
Caracas, 24 de Marzo de 2000.
- Código Orgánico Tributario en Gaceta Oficial No 37.305 de la República
Bolivariana de Venezuela de fecha 17 de Octubre de 2001.
- Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos Gaceta Oficial No 2.818 de
la República de Venezuela de fecha 01 de Julio de 1981.
45
ANEXOS
46
Anexo No 1: decisión dictada por el Tribunal Superior Noveno de lo contencioso
tributario de la circunscripción judicial del Área Metropolitana de Caracas, numero
058/2011 de fecha 27 de junio de 2011.
Asunto: AF49-U-2001-000121 Sentencia Nº 058/2011
Antiguo: 1705
REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción
Judicial del Área Metropolitana de Caracas
Caracas, 27 de junio de 2011
201º y 152º
El 26 de octubre del año 2001, la ciudadana Mariella Blasini Hoffmann, quien es
venezolana, mayor de edad, abogada en ejercicio y titular de la cédula de identidad
número 6.556.818 e inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el
número 28.833, actuando en su carácter de apoderada de la sociedad mercantil
DROGUERIAS NACIONALES, C.A. DRONACA sociedad mercantil inscrita en el
Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado
Miranda, en fecha 28 de diciembre de 1964, bajo el número 94, Tomo 42-A, con
Registro de Información Fiscal (RIF) J-00044048-4, se presentó ante el Tribunal
Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del
47
Área Metropolitana de Caracas (Distribuidor), para interponer Recurso Contencioso
Tributario contra el acto administrativo emanado de la Gerencia Regional de Tributos
Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional
Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), contenido en la
Providencia Administrativa GCE-2001-2959 de fecha 29 de junio de 2001, notificada
en fecha 9 de julio de 2001, mediante la cual se declara improcedente la solicitud de
Remisión Tributaria efectuada en fecha 23 de octubre de 1996 mediante escrito
signado con el número 08441.
El 26 de octubre de 2001, el Tribunal Distribuidor remitió el Recurso Contencioso
Tributario a este Tribunal Superior, al cual se le dio entrada en fecha 17 de diciembre
del año 2001, ordenándose las notificaciones de ley. Asimismo, se ofició al Gerente
Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y
Tributaria (SENIAT) a los fines de la remisión del expediente administrativo del
caso.
El 27 de junio de 2002, previo cumplimiento de los requisitos legales, este Tribunal
admite el Recurso Contencioso Tributario, abriéndose la causa a pruebas el primer día
de despacho siguiente.
El 15 de julio de 2002, la ciudadana Mariella Blasini Hoffmann, antes identificada,
actuando en su carácter de apoderada judicial de la recurrente presentó escrito de
promoción de pruebas.
El 6 de diciembre de 2002, la representante de la REPÚBLICA BOLIVARIANA DE
VENEZUELA, abogada Lilia María Casado Balbás, titular de la cédula de identidad
número 8.959.783 e inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el
número 41.984 y la apoderada judicial de la recurrente presentaron sus informes.
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El 13 de enero de 2003, la recurrente presentó escrito de observaciones a los
informes.
Por lo que siendo la oportunidad para dictar sentencia, este Tribunal procede a decidir
previa consideración de los alegatos de las partes los cuales se exponen a
continuación:
I
ALEGATOS
La recurrente sostiene:
Que el acto administrativo impugnado esta nulo a tenor de lo establecido en los
artículos 12 y 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos por estar
viciado en cuanto a su finalidad por haberse distorsionado el procedimiento previsto
en el articulo 7, literal e) del instructivo para la interpretación y aplicación de la Ley
de Remisión Tributaria.
Aduce que la actividad administrativa debe estar dirigida a la consecución de dos
fines legales: el fin de interés general, que es común a todos los actos administrativos
y el fin particular propio de cada uno de ellos.
Indica que la actividad administrativa en el Estado Moderno, está condicionada por la
Ley, siempre, a la consecución de determinados resultados. Por lo tanto, la
Administración tiene que ceñirse obligatoriamente a los fines prescritos en la Ley, y
no puede buscar resultados distintos a los perseguidos por el legislador, pues la Ley
lo que prescribe es el logro de determinado y preciso fin.
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Que la Ley de Remisión Tributaria de 1996 en su Artículo 14 establece el requisito de
obtener el dictamen previo de la Contraloría General de la República a los efectos de
la concesión de la remisión.
Aduce que la Dirección General de los Servicios Jurídicos de la Contraloría General
de la República, remitió Dictamen número 04-00-01-458 a la Gerencia Regional de
Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio
Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT),
comunicándole la opinión de dicho ente contralor en el sentido de que se consideraba
procedente la remisión solicitada por la contribuyente.
Señala que de conformidad con lo previsto en el literal d) del artículo 7 del
Instructivo, corresponde a la Administración Tributaria el otorgar el correspondiente
finiquito.
Asimismo indica que la Administración Tributaria no otorgó dicho finiquito y
procedió a imputar a otros conceptos, las cantidades pagadas en concepto de
impuesto, con motivo de su solicitud de remisión parcial, mediante Resolución
Culminatoria del Sumario Administrativo.
Aduce que la Consultaría Jurídica del Ministerio de Finanzas, mediante Oficio
número F-CJ-E-298, modifica el criterio anterior, que había quedado expuesto en el
dictamen número HCJ-E-923, la cual consideró improcedente la solicitud de remisión
tributaria sobre la base de que la misma había sido efectuada en forma parcial y no
sobre la totalidad de los impuestos que fueron determinados por la Administración
Tributaria para los ejercicios fiscales de 1992, 1993 y 1994.
Indica que la Dirección de Servicios Jurídicos de la Contraloría General de la
República mediante Oficio número 04-02-22, resolvió dejar sin efecto el Dictamen
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número 04-00-01-458 y se abstuvo de emitir el pronunciamiento solicitado por la
Administración Tributaria con base al nuevo criterio de ésta.
Por otra parte, alego que la Administración Tributaria al emitir la Providencia
Administrativa GCE-2001-2959 de fecha 9 de junio de 2001, ignoró ambas
comunicaciones de la Contraloría General de la República emitidas con relación al
caso en concreto y basa su decisión en la opinión de la Consultoría Jurídica del
Ministerio de Finanzas, en un caso correspondiente a un contribuyente distinto.
Alega que la Administración Tributaria configuró una desviación de poder que afecta
la finalidad del acto y lo vicia de nulidad.
Que el acto impugnado esta basado en un falso supuesto de derecho, a tenor de lo
establecido en el Artículo 20 Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, al
interpretar y aplicar erradamente los artículos 2 literal c) y 7 literal e) del instructivo
para la interpretación y aplicación de la Ley de Remisión Tributaria.
Sostuvo que la Ley de Remisión Tributaria publicada en la Gaceta Oficial de la
República de Venezuela número 35.945 del 24 de abril de 1996, estableció un
régimen único, de carácter excepcional y temporal, de remisión parcial de los
tributos, así como de la totalidad de los multas e interés provenientes de deudas
pendientes por concepto de tributos administrados por el Servicio Nacional Integrado
de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), con excepción de las deudas por
concepto de Impuesto al Valor Agregado, las de Impuesto al Consumo Suntuario y
Ventas al Mayor, los del Impuesto al Débito Bancario, las correspondientes a
retenciones o percepciones no enteradas y las multas impuestas por incumplimiento
de deberes formales. Dicho régimen solo era aplicable a deudas por concepto de
tributos y sus accesorios hasta el ejercicio fiscal 1994 inclusive.
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Aduce que el artículo 6 de la mencionada Ley establece que los contribuyentes o
responsables que se encuentren en fase del Sumario Administrativo o hayan ejercido
recursos administrativos o judiciales por reparos tributarios, podrán acogerse al
régimen previsto en esta Ley, mediante el pago parcial del tributo conforme a las
modalidades establecidas en el artículo 8 y quedarán exentos del pago de la multa y
de los intereses moratorios.
Asimismo alega que el artículo 14 de la Ley establece el requisito de obtener el
dictamen previo de la Contraloría General de la República a los efectos de la
concesión de la remisión, el cual deberá ser necesario y evaluado en un plazo máximo
de un (1) mes.
Que la Administración Tributaria incurre en falso supuesto de derecho cuando
interpreta y aplica erradamente el precepto contenido en el literal e) del artículo 7 del
Instrumento para la Interpretación y Aplicación de la Ley de Remisión Tributaria, por
cuanto establece que el finiquito será otorgado siempre y cuando el contribuyente o
responsable solicite la remisión por la totalidad de los reparos efectuados, el sumario
administrativo quedará concluido y el expediente administrativo será archivado.
Arguye que el principio de legalidad exige que el alcance de ésta forma de extensión
de la obligación tributaria, como es la remisión tributaria, se encuentre expresamente
establecido en la Ley especial, sin que le sea permitido a la Administración ni por vía
de interpretación ni mucho menos por vía de analogía el modificar, limitar o ampliar
el alcance de la norma.
No obstante lo anterior, adujo que la Administración Tributaria encontrándose en un
procedimiento de determinación oficiosa de la obligación tributaria en fase de
Sumario Administrativo, pueda considerarse que el allanamiento parcial que pueda
hacer el contribuyente en dicha fase a los reparos efectuados, o el acogimiento parcial
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durante la misma a la Ley de remisión tributaria, constituya un fraccionamiento de
dicha obligación, atentatorio del principio de indivisibilidad de la obligación
tributaria carece de fundamento.
Concluye alegando que existe falso supuesto de hecho cuando la Administración
Tributaria omitió considerar a lo largo del procedimiento hechos fundamentales,
como lo son los dictámenes favorables emitidos por la Consultoría Jurídica del
Ministerio de Hacienda en fecha 10 de junio de 1996 y por la Contraloría General de
la República en fecha 14 de julio de 1996 que consideró que debieron determinar el
otorgamiento del finiquito correspondiente a la contribuyente.
Por otra parte, la ciudadana Lilia María Casado Balbás, quien es venezolana, mayor
de edad, de este domicilio, titular de la cédula de identidad número 8.959.783,
inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 41.984,
actuando en representación de la REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA,
en su escrito de informes señaló:
Que por vicio o irregularidad del acto administrativo, puede entenderse toda
infracción a normas constitucionales, legales o reglamentarias, así como a principios
generales del Derecho, en que incurre la autoridad administrativa, tanto en el
procedimiento de formación del acto como en el acto en sí, el que contiene la
voluntad final y decisoria de la Administración.
Aduce que la Administración Tributaria plegó su actuación al principio a la cual está
obligada, como lo es de legalidad, previsto en el Artículo 137 de la Constitución de la
República, al emitir su pronunciamiento, tomando en consideración el cumplimiento
de las condiciones señaladas en la Ley de Remisión Tributaria, para la procedencia de
la condonación de las deudas de la contribuyente, y por ende, de la emisión del
finiquito correspondiente.
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Señala que la contribuyente no cumplió con el requisito previsto específicamente en
el literal e) del Artículo 7 de la Ley de Remisión Tributaria, como lo es, solicitar la
remisión por la totalidad de los reparos formulados, por lo cual no era procedente el
que se pudiera acoger a dicho régimen excepcional de perdón o condonación.
Por otra parte alega, que el acto administrativo logró su fin, ajustándose
perfectamente al objeto prescrito en la Ley, como lo es negar la remisión solicitada
por la contribuyente, por cuanto no cumplió con todas las condiciones o requisitos
para su legal procedencia, las cuales están expresamente señaladas en la Ley de
Remisión Tributaria y el Instructivo para su interpretación y aplicación.
Continúa alegando que los actos administrativos deben cumplir con una serie de
requisitos de fondo y de forma, para que se considere que son válidos. Como
requisito de fondo señala: la competencia, la base legal, el objeto, la causa o motivos
y la finalidad del actos, como requisitos de forma: la motivación, las formalidades
procedimentales y la exteriorización del acto.
Arguye que la Administración cuando dicta un acto administrativo, no puede actuar
caprichosamente sino que tiene que hacerlo, necesariamente, tomando en
consideración las circunstancias de hecho que se corresponden con la base o
fundamentación legal que autorizan su actuación y que esos supuestos de hecho
concuerden con la norma y con los presupuestos fácticos o los supuestos de hecho del
acto administrativo, son la causa o motivo de que, en cada caso, el acto se dicte.
No obstante lo anterior, adujo que el acto administrativo en general disfruta de una
cualidad exorbitante que lo hace presumir legítimo mientras no se demuestre lo
contrario y en el ámbito jurídico tributario esta prerrogativa extraordinaria alcanza
54
incluso a los actos preparatorios que servirán de fundamento al acto definitivo, tal
como se desprende de lo dispuesto el Artículo 144 del Código Orgánico Tributario.
Arguye que en los procedimientos administrativos de segundo grado o de revisión de
los actos administrativos, corresponde al interesado la carga de destruir la apariencia
legítima del acto, no sólo alegando los supuestos vicios de que éste adolece, sino
demostrando la real existencia de los mismos, pues, de lo contrario, la aplicación de
voluntad de la Administración hará sucumbir la impugnación interpuesta por el
administrado.
Que el fin que persigue el Estado al establecer este régimen de condonación o perdón
de las deudas tributarias, no es otro, que lograr que un gran número de sujetos pasivos
(contribuyentes o responsables), se acojan al mismo, pagando todas sus deudas
pendientes, conforme lo señalado en la ley que lo regula, y queden así solventes con
la Administración Tributaria.
Alega que ciertamente el Estado da al contribuyente o responsable, la posibilidad de
pagar todas sus deudas pendientes, líquidas y exigibles, tal como lo indica claramente
el Artículo 4 de la Ley de Remisión Tributaria y se observa en la norma que se refiere
a tributos adeudados al Fisco hasta el 31 de diciembre de 1994.
No obstante lo anterior, adujo que el finiquito se otorgará, siempre y cuando el
contribuyente o responsable solicite la remisión por la totalidad de los reparos
efectuados, así como el procedimiento sumario administrativo quede concluido y el
expediente administrativo sea archivado.
En este mismo sentido, alega que la Administración Tributaria apreció y calificó
correctamente los hechos, y aplicó a dicho supuesto las disposiciones legales
55
correspondientes previstas en la Ley de Remisión Tributaria y en su respectivo
Instructivo.
Que los criterios establecidos por los distintos órganos de la Administración Pública,
pueden ser modificados, es decir, la Administración no está sujeta a sus precedentes
y, por lo tanto, ante nuevas situaciones se pueden adoptar nuevas interpretaciones, sin
embargo, los cambios de criterio no pueden dar lugar a la modificación de los actos
definitivamente firmes.
Aduce que la Administración Tributaria no había emitido acto administrativo alguno
para el momento en que la Consultoría Jurídica del Ministerio de Finanzas cambió su
criterio con respecto a la solicitud de remisión, modificación que perfectamente
puede realizar en virtud de lo dispuesto en el Artículo 11 de la Ley Orgánica de
Procedimientos Administrativos, y en efecto, se dictó el acto denegatorio de la
solicitud de remisión, presentado por la contribuyente.
Concluye sosteniendo que la Administración Tributaria emitió el acto administrativo
ajustándose al nuevo criterio de la Consultoría Jurídica del Ministerio de Hacienda
(Hoy Ministerio de Finanzas), criterio este que a su vez se apoya en el Dictamen de la
Contraloría General de la República número 04-00-01-596 de fecha 10 de septiembre
de 1996, referido a un caso similar, en el cual el contribuyente pagó un monto menor
al correspondiente y pretendió acogerse al régimen de remisión.
II
MOTIVA
Una vez examinados los alegatos esgrimidos en el caso de autos, tanto por la
recurrente como por la representación de la República, este Juzgador colige que el
thema decidendum se circunscribe a determinar si realmente el Servicio Nacional
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Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), al emitir el acto
administrativo identificado con el número GCE-2001-2959 de fecha 9 de junio de
2001 incurrió en: i) vicio en cuanto a su finalidad por haberse distorsionado en el
procedimiento previsto en el Artículo 7 literal c) del instructivo para la interpretación
y aplicación de la Ley de Remisión Tributaria; ii) falso supuesto de derecho al
interpretar los artículos 2, literal c) y 7 literal e) del Instructivo para la interpretación
y aplicación de la Ley de Remisión Tributaria; y iii) falso supuesto de hecho por
ignorar los dictámenes emitidos por la Consultoría Jurídica del Ministerio de
Hacienda (Hoy Ministerio de Finanzas) y de la Contraloría General de la República.
Delimitada la controversia según los términos que preceden, este Juzgador observa:
i) Con respecto al vicio denunciado sobre la finalidad del acto por haberse
distorsionado en el procedimiento previsto en el artículo 7 literal e) del instructivo
para la interpretación y aplicación de la Ley de Remisión Tributaria.
Sobre este particular, este Juzgador debe señalar que por vicio del acto
administrativo, debe entenderse toda infracción a normas constitucionales, legales o
reglamentarias, en el cual puede incurrir la autoridad administrativa, tanto en el
procedimiento de formación del acto como en el acto en sí, el que contiene la
voluntad final y decisoria de la Administración.
Ahora bien, el vicio en la causa, en el fin, y en el procedimiento, se produce en el iter
procedimental, siendo la distorsionada intención de la autoridad administrativa de
emplear su poder, desde el inicio de la tramitación, para obtener un fin diferente al
previsto por la ley para el ejercicio de la competencia actuada, no es algo que ocurra
al final del procedimiento administrativo; el fin desviado no es tampoco un vicio que
aparezca sólo como el resultado de la tramitación.
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En este orden de ideas debemos examinar si la Administración Tributaria aplicó lo
establecido en la Ley de Remisión Tributaria publicada en la Gaceta Oficial de la
República de Venezuela número 35.945 del 24 de abril de 1996, la cual establece:
“Artículo 1: de conformidad con lo previsto en el artículo 139 de la Constitución de
la República y en los artículos 49 y 76, numeral 2 del Código Orgánico Tributario,
bajo las condiciones y procedimientos establecidos en esta Ley, se establece por un a
sola vez un régimen único, de carácter excepcional y temporal de remisión parcial de
los tributos, así como de la totalidad de las multas e intereses provenientes de deudas
pendientes por concepto de tributos administrados por el Servicio Nacional Integrado
de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
Se excluye de esta remisión las deudas por concepto del Impuesto al Valor Agregado,
promulgado mediante Decreto-Ley No 3.315 publicado en Gaceta Oficial de la
República de Venezuela No 4.664, Extraordinario, de fecha 30 de diciembre de 1993
y del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor vigente.
Este régimen sólo será aplicable para las deudas por concepto de los tributos y sus
accesorios, hasta el Ejercicio Fiscal de 1994, inclusive.
Parágrafo Primero: No podrán incluirse en este régimen lo correspondiente a
retenciones o percepciones de impuestos efectuadas y no enteradas al Fisco Nacional.
Parágrafo Segundo: Tampoco se incluirán en este régimen, los montos adeudados por
los contribuyentes del impuesto previsto en el Decreto-Ley que establece el Impuesto
sobre los Débitos a Cuentas Mantenidas en Instituciones Financieras, publicado en la
Gaceta Oficial de la República de Venezuela No. 35.541 del 2 de mayo de 1994, por
concepto de tributos y sus accesorios derivados del incumplimiento del mismo”
(Resaltado y subrayado añadido por este Tribunal Superior)
58
De igual manera debemos observar el Instructivo para la Interpretación y Aplicación
de la Ley de Remisión Tributaria publicada en la Gaceta Oficial de la República de
Venezuela número 35.957 del 13 de mayo de 1996, establece en su artículo 7 el
procedimiento a seguir:
“Artículo 7: en los casos de contribuyentes o responsables que se encuentren en la
fase de sumario administrativo, según lo dispuesto en el artículo 6 de la Ley de
Remisión Tributaria, se seguirá el procedimiento siguiente:
a) Los contribuyentes o responsables que se encuentren en fase de sumario
administrativo podrán presentar se declaración omitida o sustitutiva adicional, según
sea el caso, efectuando el pago respectivo, de acuerdo con los porcentajes señalados
en el artículo 8 de la Ley de Remisión Tributaria, quedando exentos del pago de las
multas correspondientes. El pago será autoliquidado por el propio contribuyente en el
formulario correspondiente. Al tributo de que se trate, debiendo colocar la frase
“PAGO EFECTUADO CONFORME A LO DISPUESTO EN LA LEY DE
REMISIÓN TRIBUTARIA”.
En los casos de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás Ramos Conexos, los
contribuyentes al momento del pago deberán hacerlo en la planilla de pago forma 02,
debiendo indicar en la casilla correspondiente a la forma, que corresponde a la
número 32.
b) Efectuado el pago, los contribuyentes o responsables deberán presentar ante las
Divisiones de Tramitaciones de: i)la Gerencia Regional de Tributos Internos de su
domicilio fiscal; ii) la Gerencia de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de
la Región Capital; según corresponda, una solicitud en la cual manifieste su voluntad
de acogerse a los beneficios de la Ley de Remisión Tributaria. A la solicitud se
59
acompañará original y fotocopia de la declaración del tributo respectivo, y en los
casos de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás Ramos Conexos, original y
fotocopia de la declaración y de la planilla de pago forma 02. Los referidos originales
le serán devueltos al solicitante una vez cotejados con la respectiva fotocopia.
c) La Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la
Región Capital o las Gerencias Regionales de Tributos Internos, deberán enviar los
recaudos correspondientes a la Contraloría General de la República, a los fines de que
el organismo contralor emita el dictamen previo a que hace referencia al artículo 14
de la Ley de Remisión Tributaria.
d) Recibido el dictamen de la Contraloría General de la República, se otorgará el
correspondiente finiquito.
e) Otorgado el finiquito, siempre y cuando el contribuyente o responsable solicite la
remisión por la totalidad de los reparos efectuados, el sumario administrativo quedará
concluido y el expediente administrativo será archivado.”
De las normas transcritas se puede apreciar que la Administración Tributaria tomando
en consideración las condiciones señaladas en la Ley de Remisión tributaria y el
Instructivo para la Interpretación y Aplicación de la Ley de Remisión Tributaria,
debía verificar la procedencia de la condonación de las deudas de los contribuyentes,
y por ende de ser procedente, la emisión del finiquito correspondiente al tributo
solicitado.
En el presente caso este Juzgador observa que para la fecha en la cual la recurrente
decidió someterse al beneficio de remisión tributaria (23 de octubre de 1996), se
encontraba pendiente reparo, conforme a Actas de Fiscalización, por la cantidad de
Bs. 196.067.360,22 (Bs.F. 196.067,00), por concepto de diferencia de impuesto, así
60
como la cantidad de Bs. 1.160.803,51 (Bs.F. 1.160,80) por concepto de retenciones,
pagando sólo la cantidad de Bs. 5.708.753,66 (Bs.F. 5.708,75), la cual en ningún
modo representa el 70%, de lo previsto en la ley especial para que se cumplan los
postulados legales.
En efecto, de las normas trascritas se puede apreciar, que para que opere el beneficio
de remisión, se debe cumplir con el pago de la totalidad del monto correspondiente a
la etapa en la cual solicita la condonación de la deuda pendiente, más no una porción
a discreción del solicitante con lo cual queda evidenciado que no se produjo
desviación ni distorsión en el procedimiento previsto para conseguir el fin de la
norma, por lo tanto se desestima la denuncia de la contribuyente. Así se declara.
ii) Con relación a la delación por falso supuesto de derecho al interpretar los artículos
2, literal c) y 7 literal e) del Instructivo para la interpretación y aplicación de la Ley
de Remisión Tributaria; este Jugador de manera reiterada ha establecido que el
mencionado vicio, puede configurarse tanto del punto de vista de los hechos como del
derecho y afectan lo que la doctrina ha considerado llamar “Teoría Integral de la
Causa”,
La Teoría Integral de la Causa, asume que la labor del intérprete consiste en agrupar
todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo de forma coherente y
precisa conforme a la norma y analizar el método mediante el cual los hechos
observados durante el procedimiento se enmarcan dentro de la normativa legal
aplicable al caso concreto, para así atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica
acorde con el fin de la misma.
Las modalidades del vicio de falso supuesto de acuerdo a la doctrina son las
siguientes:
61
a) La ausencia total y absoluta de hechos: La Administración fundamenta su decisión
en hechos que nunca ocurrieron. Es decir, la Administración en el procedimiento
administrativo de formación del acto no logró demostrar o probar la existencia de los
hechos que legitiman el ejercicio de su potestad. Es posible que los hechos hayan
sucedido en la realidad, el problema está en que si el autor del acto no los lleva al
expediente por lo medios de pruebas pertinentes, esos hechos no tendrán ningún valor
jurídico, a los efectos de constituir la causa del acto dictado.
b) Error en la apreciación y calificación de los hechos: Aquí los hechos invocados por
la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma
que consagra el poder jurídico de actuación. Los hechos existen, figuran en el
expediente, pero la Administración incurre en una errónea apreciación y calificación
de los mismos (falso supuesto stricto sensu).
c) Tergiversación en la interpretación de los hechos: El error en la apreciación y
calificación de los hechos tiene una modalidad extrema, que puede implicar al mismo
tiempo, un uso desviado de la potestad conferida por Ley. Se trata de la
tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos, para forzar
la aplicación de una norma.
En ese orden de ideas, la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia
mediante sentencia número 01117, de fecha 19 de septiembre del 2002, y otras, ha
expresado lo siguiente:
“A juicio de esta Sala, el vicio de falso supuesto se patentiza de dos maneras, a saber:
cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en
hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión,
incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan
origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son
62
verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma
errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual
incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está
en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto.”
De lo anterior se infiere, que el vicio de falso supuesto de hecho se verifica cuando la
Administración Tributaria dicta un acto administrativo basándose en hechos ilusorios
o en hechos distintos al asunto controvertido, es decir, cuando se fundamenta en
hechos inexistentes o que ocurrieron de manera distinta a la apreciación efectuada por
el órgano administrativo; mientras que el falso supuesto de derecho, tiene lugar
cuando la Administración, al dictar el acto, se basa en una norma que no es aplicable
al caso concreto o cuando se le da un sentido que ésta no tiene.
Ahora bien, es preciso para dilucidar la presente controversia, analizar nuevamente el
Instructivo para la interpretación y aplicación de la Ley de Remisión Tributaria al
caso en concreto con el fin de determinar si existe el falso supuesto invocado por la
recurrente en su escrito recursorio. Dicho instrumento legal dispone:
“Artículo 1: La Ley de Remisión Tributaria establece por un a sola vez un régimen
único de carácter excepcional y temporal de remisión parcial de los tributos, así como
de la totalidad de as multas e intereses provenientes de deudas pendientes por
concepto de tributos administrados por el Servicio Nacional Integrado de
Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a excepción de las deudas por
concepto del Impuesto al Valor Agregado, del Impuesto al Consumo Suntuario y
Ventas al Mayor y del Impuesto sobre los Débitos a Cuentas Mantenidas de
Instituciones Financieras.
Este régimen solo será aplicable para las deudas por concepto de los tributos y sus
accesorio, hasta el ejercicio fiscal 1994, inclusive. En los casos de ejercicios fiscales
63
de periodos cortos, de ejercicios irregulares, distintos del año civil y de hechos
imponibles que no se determinen por periodos, el régimen de remisión se aplicará
hasta el ejercicio que culmine el 31 de diciembre de 1994, o a los hechos imponibles
que se hayan materializado hasta ese fecha.” (Resaltado de este Tribunal Superior)
A su vez la Ley de Remisión Tributaria publicada en la Gaceta Oficial de la
República de Venezuela número 35.945 del 24 de abril de 1996, establece:
“Artículo 3. Los contribuyentes que no hayan presentado se declaración, durante los
plazos previstos y hasta el 31 de diciembre de 1994, podrán hacerlo; al pagar el
impuesto correspondiente de acuerdo a los establecido en esta Ley, quedarán
solventes con el Fisco Nacional, sin imposición de multas ni cobro de intereses.
Artículo 4: Los contribuyentes o responsables que tengan obligaciones pendientes,
líquidas y exigibles, por concepto de tributos nacionales administrados por el Servicio
Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), para el
momento de la promulgación de esta Ley, podrán pagar los tributos y quedarán
exentos del pago de los accesorios o sanciones correspondientes.
Artículo 8: El pago establecido en esta Ley, se efectuará conforme a las siguientes
modalidades:
1) Si la solicitud es presentada durante el primer trimestre de vigencia de la Ley, el
contribuyente o responsable deberá pagar el sesenta y dos por ciento (62%) del
tributo adeudado.
2) Si la solicitud es presentada hasta el quinto mes de vigencia de la Ley, el
contribuyente o responsable deberá pagar el sesenta y cinco por ciento (65%) del
tributo adeudado.
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3) Si la solicitud es presentada hasta el sexto mes de vigencia de la Ley, el
contribuyente o responsable deberá pagar el setenta por ciento (70%) del tributo
adeudado.
Parágrafo Único: Si los montos declarados de conformidad con este artículo resultan
inferiores en más de un veinte por ciento (20%) a la declarado en le Ejercicio Fiscal
de 1995, la Administración Tributaria deberá practicar una fiscalización. (Resaltado
de este Tribunal Superior)
De las normas transcritas este Tribunal observa que el contribuyente tendría que
pagar en virtud de la fecha en la cual solicita la condonación, el 70% de la totalidad
del tributo adeudado, lo cual no hizo, además de lo anterior la consecuencia de este
procedimiento es la emisión del finiquito, el cual se otorgará siempre y cuando el
contribuyente o responsable solicite la remisión por la totalidad de los reparos
efectuados y pague la totalidad del monto resultante luego de la porción condonada,
por lo tanto la Administración Tributaria actuó conforme a derecho al interpretar
correctamente las normas. Así se declara.
iii) Con Relación al falso supuesto de hecho por ignorar los Dictámenes emitidos por
la Consultoría Jurídica del Ministerio de Hacienda (Hoy Ministerio de Finanzas) y de
la Contraloría General de la República, este Tribunal debe señalar lo establecido en el
artículo 11 de La Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos el cual establece.
“Artículo 11: Los Criterios establecidos por los distintos órganos de la administración
pública podrán ser modificados, pero la nueva interpretación no podrá aplicarse a
situaciones anteriores, salvo que fuere más favorable a los administrados. En todo
caso, la modificación de los criterios no dará derecho a la revisión de los actos
definitivamente firmes.”
65
De la norma precedente se aprecia como principio general, que los criterios
establecidos por los distintos órganos de la Administración Pública, pueden ser
modificados, es decir, la Administración no está sujeta a sus precedentes y, por lo
tanto, ante nuevas situaciones se pueden adoptar nuevas interpretaciones las cuales no
pueden aplicarse a situaciones anteriores, por lo tanto se desestima la denuncia
realizada por la contribuyente por cuanto la Administración Tributaria no esta
obligada a permanecer atada a un mismo criterio.
Tampoco tales criterios son vinculantes para la Administración Tributaria, debe
entenderse que el sujeto activo del tributo, tiene facultades de control en el pago de
los impuestos y en el cumplimiento de sus funciones puede observar errores no
apreciados por otros organismos que intervienen en el procedimiento, tal como ha
sucedido en el presente caso.
No obstante lo anterior, el Tribunal observa que tanto la Contraloría General de la
República, como el Ministerio de Finanzas, apreciaron los hechos en forma parcial,
esto es, desconocían que el pago realizado haya sido menor al del total expresado en
la ley y en una proporción inferior al total del monto reparado, por lo que a la
Administración Tributaria no le quedaba otra opción que dictar el acto conforme a las
normas que regulan la remisión en la cual se plantea que el pago remitido debe
pagarse en su totalidad y no en una porción, actuando conforme a derecho. Se
declara.
III
DISPOSITIVA
En razón de lo antes expuesto, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso
Tributario, administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la
Ley, declara SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto sociedad
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mercantil DROGUERIAS NACIONALES, C.A. DRONACA contra el acto
administrativo emanado de la Gerencia Regional de Tributos Internos de
Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de
Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), contenido en la Providencia
Administrativa GCE-2001-2959 de fecha 29 de junio de 2001, notificada en fecha 9
de julio de 2001, mediante la cual se declara improcedente la solicitud de Remisión
Tributaria efectuada en fecha 23 de octubre de 1996 mediante escrito signado con el
número 08441.
Se CONFIRMA el acto impugnado según los términos precedentemente expuestos.
Se condena en costas a la recurrente en un 10% del valor de lo debatido en el presente
juicio.
Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes.
Se imprimen dos ejemplares a un mismo tenor, el primero a los fines de la
publicación de la sentencia, el segundo para que repose en original en el respectivo
copiador.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo
Contencioso Tributario en Caracas, a los veintisiete (27) días del mes de junio del año
dos mil once (2011). Años 201° de la Independencia y 152° de la Federación.
El Juez,
Raúl Gustavo Márquez Barroso La Secretaria,
Bárbara Luisa Vásquez Párraga
ASUNTO: AF49-U-2001-000121
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ANTIGUO: 1705
RGMB/ppa.
En horas de despacho del día de hoy, veintisiete (27) de junio de dos mil once (2011),
siendo las dos y nueve minutos de la tarde (02:09 p.m.), bajo el número 058/2011 se
publicó la presente sentencia.
La Secretaria
Bárbara L. Vásquez Párraga
