Het Register 2010 - Nr. 4

Registerhet

Vakblad van het Register Belastingadviseurs

april 2010 | eerste jaargang | nummer 4

Goede procesorde in het fiscale procesrechtKleinschaligheidsinvesteringsaftrek: schaf de tbs-bepaling af!De toegevoegde waarde van een uniform btw-tarief

Moeder-dochterfusie en zusterfusie: mooie middelen

bij een herstructurering

Inhoudde

3

Colofon

n n n

april 2010 | nummer 4 | het Register

Het RegisterVaktijdschrift van het Register Belastingadviseurs (RB); koepelorganisatie van het College Belastingadviseurs (CB) en de Nederlandse Federatie van Belastingadviseurs (NFB), uitgegeven door Reed Business bv.

Het Register BelastingadviseursBrenkmanweg 6, 4105 DH CULEMBORGtel.: (0345) 54 70 00

RedactieadresReed Business bvPostbus 152, 1000 AD AMSTERDAM Coördinatie bureauredactieIvonne Hartendorptel.: (020) 515 93 19 e-mail: [email protected]

RedactieraadMr. D.J. (Dick) de Korte FB (hoofdredacteur)Mr. S.F.J.J. (Sylvester) Schenk FB CBMr. E.E.J.C. (Eli) Hendriks CB FBMr. W.J.M. (Wil) Vennix FB Prof. mr. dr. G.J.M.E. (Guido) de Bont

UitgeverDrs. H.E. (Heleen) KooistraReed Business bvPostbus 152, 1000 AD AMSTERDAM

VerenigingsnieuwsRegister BelastingadviseursAfdeling CommunicatieBrenkmanweg 64105 DH CULEMBORG

Nieuwsrubriek en JurisprudentieDeze rubrieken staan onder redactie van Licent Academy

AdvertentiesReed Business bv Postbus 152, 1000 AD AMSTERDAM

AdvertentieverkoopRolf Multel.: (020) 515 96 40e-mail: [email protected] van Doleweerd tel.: (06) 10 55 51 99e-mail: [email protected]

Abonnementen en lezersserviceReed Business bvAfdeling Customer ContactPostbus 808, 7000 BA DOETINCHEMtel.: (0314) 35 83 58e-mail: [email protected]

AbonnementsprijzenPrijs jaarabonnement: € 157,20 ex btw (6%)Prijs los nummer: € 19,85 ex btw (6%)Leden NFB en CB ontvangen Het Register gratis uit hoofde van hun lidmaatschap.

BasisvormgevingVerheulCommunicatie.com, Alphen aan den Rijn

© Register BelastingadviseursNiets uit deze uitgave mag worden gereproduceerd door middel van boekdruk, foto-offset, fotokopie, microfilm of welke andere methode dan ook, zon-der voorafgaande schriftelijke toestemming van het Register Belastingadviseurs. Op alle aanbiedingen, offertes en overeenkomsten van Reed Business bv zijn van toepassing de voor-waarden welke zijn gedeponeerd bij de Kamer van Koophandel te Amsterdam. ‘Het Register’ bevat informatie die met de meeste zorgvuldigheid is samengesteld. Het Register Belastingadviseurs/Reed Business bv en de bij deze uitgave betrokken redactie en medewerkers aanvaarden geen aanspra-kelijkheid voor mogelijke gevolgen die zouden kunnen voortvloeien uit het gebruik van de in deze uitgave opgenomen informatie.

De redactie n 4

Nieuws - zaken - mensen n 5

Goede procesorde in het fiscale procesrecht Inaugurele rede – Prof. mr. Guido de Bont n 18

Morele dilemma’s bij de koop van een dvd Column – Prof. dr. mr. René Niessen n 23 Kleinschaligheidsinvesteringsaftrek: schaf de tbs-bepaling af! Fiscaal n 36 De horecaspecialist In de praktijk – John Reintjens CB n 28 Jurisprudentie en wetgeving n 31 De toegevoegde waarde van een uniform btw-tarief Scriptie n 36 Het Verenigingsnieuws n 41

14Waar mogelijk ben ik voor hard and fast rules Interview

met mr. dr. Robert Jan Koopman

Moeder-dochterfusie en zuster-fusie: mooie middelen bij een herstructurering Fiscaal8

Redactiede

4 het Register | april 2010 | nummer 4

Dit is inmiddels al weer uitgave 4 van Het Register, het gezamenlijk vakblad van de NFB en het CB. Onze besturen zijn druk doende door middel van informatiebijeenkomsten aan de kringen en regio’s de leden te informeren over de voorspoedige samenwerking en het be-lang van een fusie tussen de beide beroepsorganisaties. De eerste gesprekken tussen de be-sturen vonden plaats eind 2007. Eerlijkheidshalve moet worden gezegd dat er eigenlijk wel enige sceptische gevoelens vooraf aanwezig waren. Maar al bij de eerste bijeenkomst bleek dat de onderlinge verhoudingen prima waren en er consensus was dat het belang van de leden, van u, voorop stond. Ook bij de eerste bijeenkomst van de vernieuwde redactieraad, van dit vakblad, was het enthousiasme groot en dat is nog steeds zo. Als redactieraad stel-len wij tot doel dat het vakblad een toegevoegde waarde moet hebben voor de leden, wat inhoudt dat de geplaatste artikelen vakinhoudelijk voor u als belastingadviseur leesbaar en voor de praktijk toepasbaar moeten zijn.

Op de Algemene ledenvergadering van 11 juni 2010 mogen de leden van beide verenigingen aangeven of wij verder kunnen gaan met onze werkzaamheden ter voorbereiding van de voorgenomen fusie. Om u al de technische aspecten van een fusie eigen te maken, is in deze uitgave het artikel over de juridische fusie van Bart van der Vorm van harte aanbevo-len. Bart van der Vorm is van mening dat vanuit zowel juridisch als fiscaal oogpunt de moeder-dochterfusie en de zusterfusie mooie middelen zijn om een herstructurering te realiseren.Verder vindt u onder meer een verslag van de inaugurele rede van ons redactielid Guido de Bont voor de Erasmus Universiteit Rotterdam, een artikel over een uniform btw-tarief welke een samenvatting is van de scriptie van Josefieke Stam. En uiteraard worden de actualiteiten van het verenigingsnieuws vermeld. n

Voor de praktijk toepasbaar

Mr. Eli Hendriks CB FB Secretaris Register Belastingadviseurs

Foto

: Fot

obur

eau

Kas

term

ans

Nieuws - zaken - mensenhet

n n n

5april 2010 | nummer 4 | het Register

Verhoging btw beter dan crisistaksDe ChristenUnie is voorstander van invoering van een tijdelijke crisis- en hersteltaks voor grootverdieners die boven de Balkenende-norm zitten. Maar de Nijmeegse hoogleraar belastingrecht Gerard Meussen vindt ver-hoging van de btw is een beter alternatief om het overheidstekort van 36 miljard euro terug te dringen. ‘Als het gaat om het op orde krijgen van de overheidsfinanciën, waarom zouden dan alleen de hogere inkomens daaraan moeten meebetalen? Bovendien zullen veel grootverdieners zo’n verhoging afwentelen op de werkgever, wat een opwaartse druk zal leggen op de omstreden bonussen. We hebben op te grote voet geleefd, te veel uitgegeven aan leningen, met overhypothekering de prijzen op de onroe-rend goedmarkt kunstmatig opgejaagd, denkend dat de bomen tot in de hemel zouden groeien’, aldus Meussen. Het is volgens de hoogleraar rede-lijk dat de burgers door extra belasting meebetalen, omdat zij deels verant-woordelijk zijn voor deze crisis. Verhoging van de btw met 1 of 2% levert miljarden aan belastingsopbrengsten op en is een uiterst simpele en effec-tieve oplossing. Dit kan door een relatief eenvoudige wetswijziging.

Btw-controle bij stichtingen en verenigingen ‘Geen winststreven’ en ‘het goede doel’ vormen geen vrijwaring meer voor een btw-controle, blijkt uit een recente aankondiging van de Belastingdienst.

De fiscus heeft stichtingen en verenigingen die bij haar bekend zijn, maar door hun status van ‘vrijgesteld ondernemer’ geen btw-aangifte doen, een formulier ‘Opgaaf Gegevens omzetbelasting’ gestuurd, zo meldt Joyce Zijlstra in Accountancynieuws. Met de informatie die voor 1 maart 2010 – verplicht – via dit formulier moest worden overlegd, controleert de fiscus of aan de voorwaarden voor de toepassing van een btw-vrijstel-ling wordt voldaan. Ook wordt hiermee gecontroleerd of er wellicht nog btw verschuldigd is op grond van de zogenoemde verleggingsregeling (bijvoorbeeld bij in-koop van diensten van een buitenlandse ondernemer).

Het vragenformulier is slechts het begin van de btw-controle van de stichtingen en verenigingen. Naar aanleiding van de antwoorden op het formulier zal de Belastingdienst zich naar alle waarschijnlijkheid gaan beraden op vervolgacties. Het is niet uit te sluiten dat de fiscus alle verenigingen en stichtingen onder de loep gaat nemen, dus ook de instellingen die onbekend zijn alsmede de aangifteplichtige instellingen.

Instroomlijsten makkelijker bij Belastingdienst te verkrijgen Een bedrijf dat het niet eens is met het gedifferentieerde premiepercentage Werkhervatting Gedeeltelijk Arbeids-geschikten (hierna: WGA) kan de Belastingdienst vragen om een overzicht van de uitbetaalde WAO- en WGA- uitkeringen per werknemer. De fiscus stuurt dan de zogeheten instroomlijsten op met de arbeidsongeschikt-heidsuitkeringen per werknemer. Vroeger waren die lijsten alleen beschikbaar voor werkgevers die op tijd bezwaar maakten. Tegenwoordig kan de werkgever de instroomlijsten ook krijgen als het bezwaar te laat is en als hij verzoekt om een lager gedifferentieerd premiepercentage WGA.

OM en CJIB incasseren 50 miljoen aan crimineel vermogenIn 2009 hebben het Openbaar Ministerie (OM) en het Centraal Justitieel Incasso Bureau (CJIB) bijna 50 miljoen euro aan crimineel vermogen geïncasseerd. Bijna 39 miljoen euro aan geïnde ont-nemingsmaatregelen, schikkingen en transacties die het OM met verdachten trof en 11 miljoen euro aan verbeurdverklaringen. De afgelopen jaren is het incassoresultaat dat bestaat uit door de rechter opgelegde ontnemingsmaatregelen, schikkingen en trans acties, fors gestegen. Zo is in 2009 bijna 39 miljoen euro geïncasseerd, terwijl in 2008 dat ruim 23 miljoen euro was en in 2004 10,5 miljoen euro.

n n n


Kamervragen dividendnotaDe Kamerleden De Neree tot Babberich en Omtzigt hebben demissionair minister De Jager gevraagd of het sinds 1 januari 2010 door een wetswijziging inderdaad strafbaar is als men een dividendnota niet, onjuist of onvolledig uitreikt. De Jager antwoordt op de vragen: 'Voor een verzuim begaan vóór 1 januari 2010 wordt de strafrechtelijke afdoening slechts voortgezet indien strafvervolging is ingesteld en het onderzoek ter terechtzitting een aan-vang heeft genomen. De Belastingdienst heeft mij echter laten weten niet bekend te zijn met enige vervolging voor deze feiten in de afgelopen jaren.' De demissionair minister zegt verder dat de huidige dividendnota elektronisch kan worden verstrekt. 'Met de e-dividendnota wordt bij financiële instellingen een aanzienlijke administratieve lastenverlichting bereikt', aldus De Jager. 'Verder heb ik ook besloten dat er geen dividendnota meer hoeft te worden uitgereikt aan de directeur-grootaandeelhouder en indien de deel-nemingsvrijstelling of een fiscale eenheid van toepassing is. Deze versoepelingen hebben tot gevolg dat in deze situaties geen boetes worden opgelegd. Aan de dividendnota kan nog steeds een rol worden toegekend. De voorwaarden zullen echter, bij komende wetgeving, nader worden bezien en daar waar mogelijk versoepeld.'

Brief over toezicht op advocaten en notarissenDemissionair minister Hirsch Ballin van Justitie heeft een brief naar de Tweede Kamer gestuurd over toezicht op advocaten, notarissen en gerechtsdeur-waarders. De minister denkt onder andere aan onaf-hankelijk toezicht ‘binnen de Orde van Advocaten’.

De minister wil door middel van preventief toezicht de kwaliteit en integriteit van de beroepen bewa-ken. ‘Elk incident met de overtreding van voor-schriften door een individuele notaris, advocaat of gerechtsdeurwaarder schaadt het vertrouwen in de gehele beroepsgroep’, zo staat er in de brief. Tot nu toe kunnen advocaten, notarissen en gerechtsdeur-waarders alleen onder toezicht worden gesteld als een klacht tegen hen is ingediend. Dat wil Hirsch Ballin veranderen. Volgens hem moet er een onafhankelijke toezichthouder komen die genoeg bevoegdheden krijgt om ‘daadkrachtig’ preventief te kunnen optreden.

Europees Parlement keurt vrijstelling jaarrekening kleine ondernemingen goed Kleine ondernemingen kunnen worden vrijgesteld van de verplichting om een jaarrekening op te stellen nu de Europarlementsleden een wij-ziging van de Europese boekhoudkundige regels hebben goedgekeurd. Wel dienen de ondernemingen dossiers van hun zakelijke transacties en financiële situatie bij te houden, zo meldde het Europees Parlement half maart in een persbericht.

De vrijstelling zou gelden voor bedrijven die voldoen aan twee van de volgende criteria: een balanstotaal van minder dan € 500.000, een netto-omzet onder de € 1.000.000 en/of een gemiddelde van tien werknemers tijdens het boekjaar. In het verslag dat onlangs is aan-genomen, stelt het Europees Parlement dat lidstaten zelf moeten kun-nen kiezen of ze micro-entiteiten vrijstellen, ‘daarbij rekening houdend met de nationale situatie voor wat betreft het aantal ondernemingen dat onder de in dat artikel vastgestelde drempelwaarden valt’.

Maastoren in trekOp 15 maart nam Deloitte haar intrek in de Maastoren. Het nieuwe hoofdkantoor is met een imposante 165 meter het hoogste gebouw van Nederland. In het nieuwe pand zijn de twee voormalige Rotterdamse vestigingen en de vestiging in Dordrecht samengevoegd. Vrijdag 28 mei 2010 vindt de officiële opening van De Maastoren plaats.

In de Maastoren wordt onder andere gebruikgemaakt van het Maas water voor warmte- en koudeopwekking. Hiermee wordt een belangrijke bij-drage geleverd aan de ambitie van Rotterdam om de CO2 uitstoot te halveren.

De Maastoren zal ook de Rotter-damse vestiging van advocaten- en notariskantoor AKD (voorheen AKD Prinsen Van Wijmen) huisvesten.

n n n


EU: factureren btw simpeler en goedkoper De EU-ministers van Financiën zijn het in Brussel eens geworden over een sterke vereenvoudiging van de regels voor het factureren van btw in de EU. Het besluit betekent een aanzienlijke lastenverlichting voor bedrijven. De Europese Commissie schat die op 18 miljard euro per jaar. Demissionair minister De Jager is blij met het akkoord. Volgens hem gaat het Neder-landse bedrijfsleven, dat het voor een belangrijk deel van de export moet hebben, er aanzienlijk van profiteren. De nieuwe aanpak komt erop neer dat hinderpalen voor elektronische facturering worden weggenomen en dat overbodige regels verdwijnen. Binnen Nederland hoeft er niets te veranderen, want bedrijven mogen nu al facturen volledig elektronisch verzenden.

Schorsing accountant Ernst & YoungSchorsing van de beroepsuitoefening is de zwaarste maatregel die de tuchtraad accoun-tants kan opleggen. Een schorsing voor een halfjaar, zoals Henk Smits van Ernst & Young nu is overkomen, geldt als een zeldzaam zware straf voor accountants. De uitspraak is gedaan naar aanleiding van een tuchtklacht die is ingediend door de cu-ratoren van Landis, het snelgroeiende Neder-landse beursfonds dat in 2002 failliet ging. De daardoor veroorzaakte schade ramen de curatoren op € 600 miljoen. Ruim 3200 werknemers verloren hun baan.

Misleiding Volgens onderzoek van de curatoren Willem Jan van Andel en Rinke Dulack is bij Landis sprake geweest van 'stelselmatige misleiding', onder meer met de door Ernst & Young goed-gekeurde jaar rekeningen. Deze mening wordt gedeeld door enquêteurs, die in opdracht van de Ondernemingskamer van het Amsterdam-se gerechtshof onderzoek deden naar Landis.Henk Smits is een vooraanstaand accountant. Hij was bij Ernst & Young eindverantwoordelijk voor Landis. Hij keurde de jaarrekeningen van 1999 en 2000 van Landis goed. Ook tekende hij voor het 'Compliance Certificate', waarop tien banken, waaronder ABN Amro en ING, vlak voor het omvallen van Landis nog eens € 175 miljoen aan het bedrijf leenden.

Leo van der Tas benoemd tot hoogleraar Financial AccountingDe Universiteit van Tilburg heeft prof. dr. Leo (L.G.) van der Tas RA met ingang van 1 februari 2010 benoemd tot parttime hoogleraar Financial Accounting. Van der Tas zal onderzoek gaan verrichten naar de internationale aspecten van financiële verslaggeving.

Onderwerpen van onderzoek zijn bijvoorbeeld verbetering van de vergelijkbaar-heid van financiële verslaggeving door internationale normering. Volgens Van der Tas zal dit niet alleen het beslissingsproces bij analisten verbeteren, maar ook voorkomen dat verschillen in regelgeving leiden tot verstoring van concur-rentieverhoudingen. Daarnaast heeft internationale standaardisatie effecten op financiële markten en het gedrag van bestuurders van ondernemingen.

Van der Tas (1960) studeerde economie en accountancy aan de Erasmus Uni-versiteit Rotterdam en is sinds 1989 registeraccountant. Hij is partner bij Ernst & Young Accountants LLP in Rotterdam, waar hij sinds 1991 werkt, en sinds 2000 parttime IFRS Technical Director bij Ernst & Young Global te Londen.

Moeder-dochterfusie en zusterfusien n n n n


De civielrechtelijke bepalingen over de juridi-sche fusie zijn geregeld in boek 2 van het Burgerlijk Wetboek (hierna: BW) in de arti-kelen 308 tot en met 333l.

Een belangrijk gevolg van een juridische fusie is het feit dat er altijd sprake is van een verkrijgende vennootschap (hier-na: verkrijger) en een verdwijnende vennootschap (hierna: verdwijner). De verdwijner houdt als gevolg van de fusie van rechtswege op te bestaan. Voor deze beëindiging behoeven daarom geen aparte rechtshandelingen te worden uitge-voerd, anders dan volgens de juridische fusie. Een formele ontbinding/liquidatie van de verdwijner is dus niet nodig.Een ander gevolg van de juridische fusie is de overgang onder algemene titel van het vermogen van de verdwij-ner (artikel 3:80, lid 2, BW). De hoofdregel is dat de ver-krijger integraal de rechtspositie van de verdwijner in-neemt. Enkele uitzonderingen op deze hoofdregel laat ik hierbij buiten beschouwing. De overgang onder algeme-ne titel betekent dat niet voor elke afzonderlijke bezit-ting of schuld, de goederenrechtelijke wijze van levering dient te worden uitgevoerd. Wel is bijvoorbeeld bij de overgang van onroerende zaken nog registratie bij het Kadaster verplicht. Onder de overgang onder algemene titel vallen in principe ook contracten en de hieruit voortvloeiende verplichtingen. Tot slot kan de beëindiging van het aandeelhouderschap van de verdwijner als een belangrijk gevolg worden be-

Moeder-dochterfusie en zusterfusie: mooie middelen bij een herstructurering

Bart van der Vorm

Mr. B.L. van der Vorm FB is belas-

tingadviseur bij ESJ Accountants &

Belastingadviseurs te Breda.

In de huidige tijd houden veel bedrijven hun structuur kritisch tegen het licht. Vennootschappen waar (nagenoeg) geen activiteiten in zitten of die (nagenoeg) dezelfde activiteiten uitoefenen, zouden samen kunnen gaan. Eén van de civielrechtelijke methoden om dit te bereiken, is die van de juridische fusie. In dit artikel richt ik mij enkel op de moeder-dochterfusie en de zusterfusie. Uitgangspunten zijn de bv als rechtsvorm, de fusie in binnenlandse verhoudingen en geen natuurlijke personen als aandeelhouders. Een overzicht van diverse juridische en fiscale aspecten.

schouwd. Hoofdregel is dat de aandeelhouders van de verdwijner aandeelhouder worden in de verkrijger. Zoals hierna zal blijken, geldt dit niet bij de moeder-dochter-fusie en de zusterfusie.

Moeder-dochterfusieBij een moeder-dochterfusie is de uitgangssituatie dat de verkrijger (lees: moedermaatschappij) 100% van de aandelen houdt in de verdwijner (lees: dochtermaat-schappij). De moeder-dochterfusie is nader omschre-ven in artikel 2:333, lid 1, BW en kan als volgt geschetst worden:

Voor fusie Na fusie

100%

X

Y

X

Tabel 1: Moeder-dochterfusie

n n n n n


Moeder-dochterfusie en zusterfusie: mooie middelen bij een herstructurering

Zoals reeds opgemerkt, geldt in zijn algemeenheid dat bij een juridische fusie de aandeelhouders in de verdwijner van rechtswege aandeelhouder worden in de verkrijger. Aangezien bij een moeder-dochterfusie de moedermaat-schappij (verkrijger) al alle aandelen houdt in de dochter-maatschappij (verdwijner), behoeven er als gevolg van de fusie geen aandelen te worden uitgereikt aan de aandeel-houder(s) van de verdwijner. Als deze situatie zich voor-doet, dan stelt artikel 2:333, lid 1, BW dat de fusie op een vereenvoudigde wijze kan plaatsvinden. Deze vereen-voudiging zit hem in het feit dat er geen ruilverhouding behoeft te worden vastgesteld. Hierdoor vervallen de artikelen 2:326 BW tot en met 2:328 BW, die toezien op de vermelding over de ruilverhouding in het fusievoor-stel en in de toelichting op het fusievoorstel, alsmede het onderzoek en de verklaring van een accountant over de ruilverhouding.

Voor fusie Na fusie

100%

X

Y

X

Z

100%

Y

100%

ZusterfusieBij een zusterfusie is de uitgangssituatie dat de aandelen in de verkrijger en de verdwijner (samen vormen zij de zustervennootschappen) voor 100% worden gehouden door dezelfde moedermaatschappij. Artikel 2:333, lid 2, BW ziet toe op de zusterfusie en deze kan worden weer-gegeven als in Tabel 2: Zusterfusie.Aangezien de aandelen van zowel de verkrijger als de verdwijner in handen zijn van dezelfde aandeelhouder (moedermaatschappij), stelt artikel 2:333, lid 2, BW, evenals lid 1, dat de juridische fusie vereenvoudigd kan plaatsvinden. De artikelen 2:326 BW tot en met 2:328 BW zijn eveneens niet van toepassing.

Verloop juridische fusie in hoofdlijnen Bij de totstandkoming van een juridische fusie dienen de nodige civielrechtelijke stappen te worden genomen. De volgende stappen gelden voor alle fusievormen, óók voor de moeder-dochterfusie en de zusterfusie:n Allereerst stellen de besturen van de fuserende

rechtspersonen een fusievoorstel op met een toelich-ting (artikel 2:312 en 2:313 BW).

n Daarna dienen deze stukken samen met de drie laatst gepubliceerde jaarrekeningen en jaarverslagen te worden gedeponeerd bij de Kamer van Koophandel (2:314, lid 1, BW). Tevens worden deze, inclusief de niet openbare jaarrekeningen en jaarverslagen, ter in-zage gelegd op het kantoor van de fuserende rechtsper-sonen (2:314, lid 2, BW). Overigens geldt dat de cijfers van het laatste boekjaar niet ouder mogen zijn dan zes maanden. Indien deze niet aanwezig zijn, dienen tus-sentijdse cijfers te worden opgesteld (2:313, lid 2, BW).

Tabel 2: Zusterfusie



In veel gevallen kan een tijdige planning voorkomen dat de cliënt extra kosten moet maken voor de tussen-tijdse cijfers.

n Vervolgens dient de nederlegging bij de Kamer van Koophandel en op het kantoor van de te fuseren rechtspersonen te worden aangekondigd in een lan-delijk dagblad (2:314, lid 3, BW). Vanaf de publicatie-termijn hebben schuldeisers/belanghebbenden een maand de tijd om in verzet te komen tegen de voor-genomen fusie (2:316 BW).

n Na afloop van deze maand en indien geen verzet is aangetekend, neemt de algemene vergadering van de te fuseren rechtspersonen het fusiebesluit (2:317 BW).

n Tot slot komt de juridische fusie uiteindelijk bij notariële akte tot stand. De fusie wordt een dag na het passeren van de akte van kracht (2:318, lid 1, BW). De juridische fusie dient door de verkrijger te worden inge-schreven in het handelsregister waar elke gefuseerde rechtspersoon staat ingeschreven (2:318, lid 3, BW).

TijdspadHet verloop van de juridische fusie is aan termijnen ge-bonden, die goed in de gaten moeten worden gehouden. In onderstaand figuur worden de stappen van de juridi-sche fusie in een tijdlijn weergegeven. Boven de tijdlijn worden de van belang zijnde termijnen weergegeven, onder de tijdlijn wordt een fictief verloop van een fusie weergegeven. Uitgegaan wordt van een kalenderjaar, waarbij met betrekking tot de laatste jaarrekening ge-bruik wordt gemaakt van de cijfers per 31 december van het afgelopen jaar.

Fiscale aspecten Niveau verkrijger en verdwijner – AlgemeenOp het niveau van de verkrijger en verdwijner regelt arti-kel 14b van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: Wet Vpb 1969) de fiscale gevolgen van de juridi-sche fusie. Deze zijn uiteraard ook van toepassing bij een moeder-dochterfusie en zusterfusie. In hoofdlijnen kan een juridische fusie ruisend (directe belastingheffing) en geruisloos (uitstel van belastingheffing) plaatsvinden.

Niveau verkrijger en verdwijner – Ruisend Om de civielrechtelijke juridische fusie fiscaal tot een belast element te brengen, roept artikel 14b, eerste lid 1, Wet VPb 1969 twee ficties in het leven. Civielrechtelijk vormt de overgang onder algemene titel van de vermogensbestand-delen van de verdwijner namelijk geen vervreemding. Allereerst stelt lid 1 dat de verdwijner zijn gehele vermo-gen heeft overgedragen aan de verkrijger (vervreemdings-fictie). Ten tweede dat de verdwijner heeft opgehouden in Nederland belastbare winst te genieten (eindafrekenings-fictie).1 Lid 6 voegt daar nog een derde fictie aan toe, te we-ten de verbondenheidsfictie. Door deze ficties wordt het claimverlies van onder meer stille reserves, fiscale reserves en afgewaardeerde vorderingen veiliggesteld. Op het moment dat de vermogensbestanddelen van de verdwijner een meerwaarde vertegenwoordigen, zal dit als gevolg van de hiervoor genoemde ficties tot een belastbaar feit leiden waarover moet worden afgerekend. Als de ver-dwijner bijvoorbeeld beschikt over voldoende verrekenba-re verliezen, kan een ruisende juridische fusie geschikt zijn. Op deze wijze kan dan verliesverdamping worden voorkomen. Overigens kunnen de verliezen ook, onder voorwaarden, worden meegegeven aan de verkrijger. In veel gevallen zal belastingheffing ongewenst zijn. Hiervoor kan dan, onder voorwaarden, een beroep worden gedaan op de figuur van de geruisloze juridische fusie (zie de volgende paragraaf).Voor de verkrijger bij een ruisende juridische fusie geldt dat de verkregen vermogensbestanddelen op de balans geactiveerd worden tegen de werkelijke waarde, aange-zien de verdwijner reeds hierover heeft afgerekend.

Niveau verkrijger en verdwijner – GeruisloosBelastingheffing als gevolg van een ruisende juridische fusie kan een belemmering vormen om daadwerkelijk over te gaan tot de fusie. Om dit te voorkomen, heeft de wetgever in lid 2 van artikel 14b Wet Vpb 1969 de geruis-loze juridische fusie in het leven geroepen. Dit betekent dat de winst die ontstaat bij de vervreemding als gevolg van de juridische fusie bij de verdwijner niet in aanmer-king wordt genomen.Hiervoor dient aan de volgende zeven voorwaarden te worden voldaan door verkrijger en verdwijner:n dezelfde winstbepalingen zijn van toepassing;n geen aanspraak op voorwaartse verliesverrekening;n geen aanspraak op vermindering ter voorkoming van

dubbele belasting van buitenlandse resultaten;n geen aanspraak op toepassing van de octrooibox;n geen aanspraak op toepassing van de deelnemings-

verrekening;n latere heffing is verzekerd (bij verkrijger);n geen sprake van ontgaan of uitstellen van belasting-

heffing.

Als hieraan is voldaan, is er sprake van de zogenoemde wettelijke doorschuiving. Een expliciet verzoek aan de Belastingdienst is niet nodig. Indien de verdwijner toch zekerheid vooraf wenst, kan op basis van lid 7 van artikel 14b Wet Vpb 1969 een verzoek worden ingediend.

1/1

30/9 1/10 19/6 18/6 Nederlegging fusievoorstel + toelichting

Publicatie krant

20/7 1/7

Nederlegging binnen 6 maanden o.b.v. jaarrekening 2009 (31-12-2009)

Fusiebesluit minimaal 1 maand na publicatie (publicatie i.c. 19/6, dus fusiebesluit minimaal op 20/7)

19/12

Uiterste termijn waarbinnen de akte dient te zijn gepasseerd, is 6 maanden na publicatie landelijk dagblad (bij geen verzet), i.c. 19/12/2010

Termijnen:

Fusiebesluit +passeren

notariële akte

Fusie van kracht 1 dag na passeren akte

31/12

Verloop fusie:

Termijnen:

n n n n n


Als aan één of meerdere voorwaarden niet wordt voldaan, kan op basis van lid 3 van artikel 14b Wet Vpb 1969 worden verzocht om doorschuiving. Hierbij zal de Belastingdienst onder het stellen van (standaard)voorwaarden alsnog toe-staan dat er geen heffing plaatsvindt als gevolg van de fusie.Voor de verkrijger betekent de geruisloze doorschuiving dat hij de fiscale boekwaarden, met de daarbij behorende fiscale claims van de onder algemene titel overgegane vermogensbestanddelen, doorgeschoven krijgt van de verdwijner. Zowel civielrechtelijk als fiscaal treedt de verkrijger in de plaats van de verdwijner.

Juridische fusie binnen fiscale eenheid Als de moedermaatschappij en dochtermaatschappij, dan wel twee zustervennootschappen met dezelfde moeder-maatschappij een fiscale eenheid vormen, behoeft bij een juridische fusie binnen fiscale eenheid geen beroep te wor-den gedaan op artikel 14b Wet Vpb 1969. Wel dienen enke-le andere bepalingen in ogenschouw te worden genomen. Als de dochtervennootschap of de zustervennootschap de verdwijner betreft, betekent dit dat met betrekking tot die vennootschap niet meer aan het bezitsvereiste wordt voldaan. Ten aanzien van die vennootschap ver-breekt dan de fiscale eenheid (zie ook artikel 14 Besluit fiscale eenheid 2003). Gevolg hiervan is dat de sanctiebe-palingen die samenhangen met een verbreking van de fiscale eenheid, zoals artikel 15ai Wet Vpb 1969, in wer-king treden. Aangezien dit vaak ongewenst is, kan een beroep worden gedaan op artikel 18 Besluit fiscale een-heid 2003. Onder voorwaarden vindt de juridische fusie dan plaats binnen de fiscale eenheid en wordt deze dan geacht niet te zijn verbroken. Genoemd artikel 18 regelt ook onder meer de wijze van verrekening van verliezen en de indeplaatstreding van de verkrijger. Bij een beroep op artikel 18 Besluit fiscale eenheid 2003 moet niet uit het oog worden verloren dat de juridische fusie zelf een besmette transactie vormt volgens artikel 15ai Wet Vpb 1969. De sanctietermijn van zes jaar zal in beginsel van toepassing zijn, aangezien de sanctietermijn van drie jaar als eis stelt dat de overnemer eigen aandelen uitreikt. Im-mers, zowel bij een moeder-dochterfusie als een zuster-fusie behoeft op basis van het civiele recht de verkrijger geen aandelen uit te reiken. Echter, op basis van het be-sluit van 23 oktober 2003 (nr. CPP2003/1917M) heeft de staatssecretaris goedgekeurd dat, ook al worden er geen aandelen uitgereikt, toch de verkorte termijn van drie jaar geldt. Uiteraard dient wel aan de overige voorwaar-den van artikel 15ai, lid 3, onderdeel b, Wet Vpb 1969 te worden voldaan.

AandeelhoudersniveauNaast de gevolgen op het niveau van de verkrijger en verdwijner heeft een juridische fusie ook gevolgen op aandeelhoudersniveau. Met name artikel 13k Wet Vpb 1969 en artikel 3.57 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (via schakelbepaling van artikel 8, lid 1, Wet Vpb 1969 ook voor Vpb-plichtige lichamen) regelen de positie van de aandeelhouders van de verdwijner. Ook op aandeelhoudersniveau kan er sprake zijn van een

ruisende en een geruisloze juridische fusie. In tegenstel-ling tot op het niveau van de verkrijger en verdwijner (artikel 14b, lid 3, Wet Vpb) kan op aandeelhoudersniveau de doorschuiffaciliteit niet op verzoek plaatsvinden. Lid 1 van artikel 3.57 Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) merkt de juridische fusie voor de aandeelhouders aan als een fictieve vervreemding, waar-bij over de fictieve vervreemdingswinst dient te worden afgerekend, de zogenoemde ruisende juridische fusie op aandeelhoudersniveau. Als de aandeelhouders geen afrekening wensen, dan kent de wet, onder voorwaarden, ook een doorschuiffaciliteit in lid 2 en 3 van artikel 3.57 Wet IB 2001. Overigens, in de situatie dat de aandeelhouder een regu-liere deelneming in de verdwijner heeft, zal in de meeste gevallen ten aanzien van de vervreemdingswinst de deel-nemingsvrijstelling van toepassing zijn.

Voor de moeder-dochterfusie is nog specifiek artikel 13k, lid 5, Wet Vpb 1969 geschreven. Dit artikel vermeldt dat de geruisloze doorschuiving op aandeelhoudersniveau volgens artikel 3.57, lid 2, Wet IB 2001 niet van toepas-sing wordt verklaard. De verkrijger dient dus in beginsel fictieve vervreemdingswinst te nemen. Dit artikel is ge-schreven om de onderlinge vermogensverhoudingen (afgeboekte vorderingen volgens artikel 13b Wet Vpb 1969 of ‘besmette deelnemingen’) tussen moeder en dochter op basis waarvan de fiscus een claim heeft, veilig te stellen. In situaties waarbij op het niveau van de ver-krijger en verdwijner de verdwijner niet verzoekt tot een geruisloze doorschuiving, kan dit betekenen dat de fiscus op aandeelhoudersniveau claims mist. Dit artikel voor-komt dat. Overigens zal op verzoek van de moedermaat-schappij de inspecteur, onder het stellen van voorwaar-den, alsnog de belastingheffing doorschuiven.Indien er sprake is van reguliere deelnemingen zal bij een geruisloze doorschuiving bij een zusterfusie het resultaat voor de moedermaatschappij, volgend uit de fusie van de 100%-dochter (verdwijner) met de 100%-dochter (ver-krijger), onder de deelnemingsvrijstelling vallen.

Varia Verliesverrekening over het fusietijdstip heenIndien er bij de verkrijger en/of de verdwijner sprake is van verrekenbare verliezen en gekozen wordt voor door-schuiving, dient expliciet een verzoek aan de Belasting-dienst te worden gedaan volgens artikel 14b, lid 3, Wet Vpb 1969. In de door de inspecteur op te stellen (stan-daard)voorwaarden wordt onder andere de verrekening van vóórfusieverliezen over het fusietijdstip heen geregeld (standaardvoorwaarde twee). Voor de verliesverrekening geldt dat er een winstsplitsing moet worden gemaakt

Op aandeelhoudersniveau vindt doorschuiffaciliteit niet op verzoek plaats



(zoals ook geldt voor de fiscale eenheid). Hierdoor wordt voorkomen dat vóórfusieverliezen van de verdwijner worden verrekend met nafusiewinsten die toezien op de onderneming van de verkrijger. De standaardvoorwaarde regelt onder meer ook de mogelijkheid dat verliezen die na de fusie zijn ontstaan door vermogensbestanddelen van de verdwijner onder voorwaarden kunnen worden verrekend met vóórfusiewinsten van de verdwijner.

Indien de ondernemingsactiviteiten van de verdwijner en de verkrijger hetzelfde zijn of in elkaars verlengde liggen, kan na de fusie (als dus ook de administraties zijn samengegaan) winstsplitsing erg lastig worden (bijvoor-beeld bij het ontbreken van een filiaalboekhouding). Uit pragmatisch oogpunt kan een verzoek aan de Belasting-dienst worden gedaan om het verrekenbare verlies van de verdwijner bijvoorbeeld in tien jaar te verrekenen met de totale nafusiewinsten. Uit de praktijk blijkt dat hier-voor bereidheid bestaat en inspecteurs worden geacht hierbij een zekere soepelheid te betrachten.

OmzetbelastingBij een juridische fusie wordt de overgang van de be-standdelen van het vermogen (algemeenheid van goede-ren) van de verdwijner naar dat van de verkrijger in het algemeen in de literatuur en in de praktijk aangenomen dat hierop artikel 37d van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB 1968) – voorheen: artikel 31 Wet OB 1968 – van toepassing is.2

Overigens kan worden afgevraagd of er überhaupt aan ar-tikel 37d Wet OB 1968 wordt toegekomen bij een juridi-sche fusie. Artikel 1, lid a, Wet OB 1968 spreekt namelijk over een heffing bij leveringen van goederen en diensten onder bezwarende titel. Nu bij een juridische fusie het vermogen onder algemene titel overgaat en dus een bezwarende titel ontbreekt, zou aan de toepassing van artikel 37d Wet OB 1968 niet meer behoeven te worden toegekomen. Bij het aanwezig zijn van een fiscale eenheid voor de omzetbelasting volgens artikel 7, lid 4, Wet OB 1968 worden verschillende ondernemers als één ondernemer aangemerkt. Een juridische fusie binnen fiscale eenheid tussen twee onderdelen van de fiscale eenheid leidt niet tot een belaste levering, aangezien er sprake is van één ondernemer. Aan artikel 37d Wet OB 1968 wordt niet toegekomen.

OverdrachtsbelastingAls bij een juridische fusie er sprake is van onroerende za-ken of een artikel 4-lichaam volgens de Wet op belastin-gen van rechtsverkeer (hierna: BRV), dan zou dat leiden tot heffing van overdrachtsbelasting. In artikel 15, lid h, BRV is een vrijstelling opgenomen die toeziet op de be-

drijfsfusie, de interne organisatie binnen concern en de juridische splitsing. Opvallend is dat op basis van dit artikel de vrijstelling in beginsel niet geldt voor de juridi-sche fusie. Om te bekijken hoe de staatssecretaris toch een vrijstelling regelt, moet een uitstapje worden ge-maakt naar een besluit over de geruisloze terugkeer (Onderdeel H van het besluit van 27 december 2005, nr. CPP2005/2573M, V-N 2006/5.12). In dit besluit wordt aangegeven dat een onderscheid moet worden gemaakt in een fusie binnen en buiten concern (het civiele recht kent een dergelijk onderscheid niet). Voor de moeder-dochterfusie en zusterfusie geldt de regel ten aanzien van ‘binnen concern’ en kan een beroep worden gedaan op artikel 5b Uitvoeringsbesluit BRV 1971. In het besluit wordt nog expliciet vermeld dat de term ‘overdracht’ zoals vermeld in artikel 5b ook de ‘overgang’ omvat on-der algemene titel bij een juridische fusie.Het zou een hoop duidelijkheid creëren als de staatsse-cretaris in artikel 15, lid h, Wet BRV expliciet de vrijstel-ling op de juridische fusie van toepassing zou verklaren, en dat niet meer via onduidelijke omwegen een beroep op de vrijstelling moet worden gedaan.

ConclusieDe overgang onder algemene titel van alle vermogens-bestanddelen, alsmede het van rechtswege ophouden te bestaan van de verdwijner bevorderen vanuit civiel-rechtelijk oogpunt de figuur van de juridische fusie bij een herstructurering. Doordat daarnaast bij een moeder-dochterfusie en zusterfusie de vereenvoudiging van artikel 2:333, lid 1 en lid 2, BW geldt, wordt de aantrekke-lijkheid nog eens vergroot.Vanuit fiscaal oogpunt kunnen de moeder-dochterfusie en zusterfusie, mits voldaan wordt aan diverse voorwaar-den, geruisloos plaatsvinden. Hierdoor is er geen sprake van directe belastingheffing. Voor de praktijk ben ik dan ook van mening dat vanuit zowel juridisch als fiscaal oogpunt de moeder-dochter-fusie en de zusterfusie mooie middelen zijn om een herstructurering te realiseren! n

Noten1. De wetgever heeft dit niet via artikel 15d Wet Vpb 1969 geregeld.

2 n Onder meer: R.J. de Vries, Juridische fusie, blz. 89, Deventer,

Kluwer 1998, J.H. Huidink, De juridische fusie, blz. 203,

Deventer, Kluwer, 2003.

n In het besluit van 25 oktober 1995, nr. VB95/1945, V-N 1995

was bepaald dat artikel 31 Wet OB 1968 gold voor een juridi-

sche fusie. Vanwege zijn beschrijvende/casuïstische karakter

is dit besluit bij besluit van 29 augustus 2006,

nr. CPP2006/1796M, V-N 2006/47.17 ingetrokken.

n Op 6 juni 2008 heeft de Hoge Raad beslist dat de overgang van

vermogen bestaande uit meerdere onroerende zaken onder

artikel 31 Wet OB 1968 valt. Indien het vermogen uit één

onroerende zaak bestaat, zal dit leiden tot een levering voor

de omzetbelasting.

Verkrijger neemt integraal de rechtspositie van de verdwijner in

Marnie

Notitie

cijfers verschillen met en zonder punt!

Marnie

Markering

Marnie

Markering

Interviewhet


U bent dus raadsheer geworden om gelijk te krijgen?‘Nee, helemaal niet. Hiervoor zat ik als raadsheer in het Hof Den Bosch en dacht regelmatig: wat zal de Hoge Raad hier eigenlijk van vinden? Maar ik dacht ook: ik doe nu wel braaf wat de Hoge Raad vindt, maar ik zou ook wel eens willen meepraten. Niet dat ik een bepaalde agenda heb of dat ik bepaalde zaken wil hervormen. Het is meer een algemeen gevoel.’

OnbegrijpelijkMoet u nu uw oud-collega’s op de vingers tikken?‘Ik loop de eerste tijd om zaken heen die bij hen vandaan komen. In negen van de tien gevallen is casseren niet op de vingers tikken. De gerechten moeten allemaal produc-tie maken. En als dat dan in één op de zoveel zaken leidt tot een misslag is dat niet ongewoon. Er zit meestal niets defamerends in casseren.’

Nou, het zal je maar gezegd worden dat jouw uitspraak onbegrijpelijk is.‘Dat is nu eenmaal de mandarijnentaal waarin je gevangen zit.’

Hoe gaat de Hoge Raad te werk?‘Omdat er vrijwel nooit een zitting is, moet er puur op papier worden beslist. Eén van de vijf raadsheren of een lid van het wetenschappelijk bureau schrijft een concept-arrest en bespreekt dat met de anderen. Of je vergadert over de conclusie van de advocaat-generaal, zet gezamen-lijk de hoofdlijnen uit voor het concept en beslist dan.

Fiscale adviezen geven heeft iets tobberigs, maar procederen over belasting kwesties iets lichts. In hoogste instantie meedenken over de juiste uitleg van de regels vindt mr. dr. Robert Jan Koopman het leukst. Sinds 1 februari is hij raadsheer in één van de belasting -kamers van de Hoge Raad. Door Lex van Almelo

‘Waar mogelijk ben ik voor hard and fast rules’

Robert Jan Koopman naar Hoge Raad

Achter een oude gevel aan het statige Lange Voorhout staat een modern gebouw, waar een deel van de Hoge Raad is gevestigd. Robert Jan Koopman gaat zijn gast voor naar een kamer

met uitzicht op de binnentuin. ‘Als jonkie zit je een beet-je achter in het gebouw, niet in zo’n mooie oude kamer aan de voorkant,’ zegt hij grappend.Hij is sinds 1 februari raadsheer in ’s lands hoogste fiscale rechtscollege. ‘Tja, hoe kwam ik ertoe? Ik ben gebeld. Je solliciteert niet naar deze functie. Ik heb er even over na-gedacht en toen ja gezegd. Het is intellectueel uitdagend om naar een bevredigende oplossing te zoeken. Het is niet alleen een juridische puzzel, maar ook maatschappe-lijk relevant.’

Gelijk krijgenVoordat hij tot het hoogste werd geroepen, was Koopman onder meer werkzaam als belastingadviseur bij het toen-malige Loyens & Volkmaars. ‘Daar hield ik mij vooral bezig met procedures. Het leuke van procederen is dat je allerlei stellingen naar voren kunnen brengen. Als het argument verdedigbaar is, kun je het gewoon over de schutting gooi-en: rechter kijk jij maar of je het ermee eens bent. Het heeft een zekere lichtheid. Ik zeg niet: lichtzinnigheid, want je procedeert op kosten van de cliënt. Maar het mist de zwaarte en tobberigheid van de voorfase, waarin je bij-voorbeeld adviseert over het oprichten van een bv en of de cliënt schade kan lijden van een fout advies. Aan de andere kant kan het frustrerend zijn dat je een verdedigbaar standpunt maar niet gelijk krijgt.’

n n n


‘Waar mogelijk ben ik voor hard and fast rules’

Mr. dr. R.J. Koopman

Afstuderen Universiteit van Amsterdam (UvA) 1986Wetenschappelijk Bureau Hoge Raad 1991Promotie op Bewijslast in belastingzaken 1996Docent UvA/Adviseur Loyens & Volkmaars 1977Raadsheer Hof Den Bosch 1999Raadsheer Hoge Raad 2010

Vier van de vijf dagen werk je vrij individueel. Je e-mailt veel en loopt wel eens bij iemand langs. De vijfde dag – als er wordt geraadkamerd – werk je heel collegiaal.’

Niks panklaarWie bepaalt wie het concept schrijft?‘De voorzitter van de kamer. Bijvoorbeeld omdat je ergens in gespecialiseerd bent.’

Dat gebeurt dus niet door iemand van het weten schappelijk bureau?‘Ik heb zelf enkele jaren bij het wetenschappelijk bureau gewerkt. Dat kookt de beslissingen niet voor. Elke raads-heer heeft één of meer wetenschappelijk medewerkers met wie hij vrij intensief samenwerkt. Vaak maakt deze ook het concept, maar er is veel overleg. Het is beslist niet zo dat het bureau de arresten panklaar aanlevert en dat de raadsheren daar alleen nog maar hun handteke-ning onder hoeven te zetten.’

Zoeken de medewerkers de ingrediënten voor een arrest bij elkaar?‘Ze maken notities, waarin zij de aandachtspunten uit-eenzetten. Dat gebeurt ook wel in de conclusie van de advocaat-generaal, ja. Maar in belastingzaken is de con-clusie niet verplicht, in tegenstelling tot civiele en straf-zaken. De advocaat-generaal beslist zelf of hij het nodig vindt een conclusie te nemen. Als hij dat doet, maakt de wetenschappelijk medewerker daar een samenvatting van één of twee kantjes van.’

Wordt er gestemd als de raadsheren het niet met elkaar eens zijn?‘Tijdens de gesprekken wordt al duidelijk welke kant het opgaat. Degene die in de minderheid is, kiest dan voor een tactische terugtocht.’

Sommige juristen pleiten ervoor de minderheidsstand punten te publiceren. Bent u daarvoor?‘Voor wetenschappelijk geïnteresseerde juristen zal het smullen zijn. Maar de meeste mensen willen dat de knoop wordt doorgehakt. Het gaat in de rechtspraak om individuele rechtsbescherming en verduidelijking van rechtsregels. Ik zie niet in wat het publiceren van dissen-ting opinions daaraan zou toevoegen.’

Foto

: Roe

l Dijk

stra

Interviewn n n


FilterDe Hoge Raad denkt over een systeem waarin je verlof moet krijgen om in cassatie te gaan, zodat er meer tijd over blijft voor richtinggevende uitspraken. Goed idee?‘Er wordt nu driftig gedebatteerd over het verlofstelsel. De roep om invoering klinkt vooral uit de civiele en straf-sector. Wij hebben geen acute problemen in de belasting-sector. Maar wellicht komen wij op langere termijn weer capaciteit te kort.’

Valt dat niet op een andere manier op te lossen?‘Meer dan de helft van de zaken waarin het cassatiebe-roep niet gegrond is doen wij af zonder motivering. Daar zitten ook zaken bij waar de emotie en boosheid van het papier afspatten. Het is niet prettig voor rechtzoeken-den, belastinginspecteurs en belastingadviseurs dat hun beroep zonder uitleg wordt afgewezen. Het is misschien eerlijker om te zeggen dat wij de zaak niet in behande-ling nemen, dan dat zij te horen krijgen dat hun klachten worden afgewezen zonder dat uitgelegd wordt waarom. Aan de andere kant kan daardoor ten onrechte het beeld ontstaan dat wij het niet onze taak vinden om deze men-sen individuele rechtsbescherming te bieden.’

VoorspelbaarheidVolgens de Amerikaanse rechter Oliver Wendell Holmes is recht eigenlijk niet meer dan voorspellen wat de rechter in feite zal doen. Is de Hoge Raad voorspelbaar genoeg?‘Ik kan daarop alleen antwoord geven met de bril van een rechter van het gerechtshof. Het verschilt per deelgebied. Sommige deelgebieden zijn heel feitelijk omdat de weten regelgeving gedetailleerd is. De regel over het be-drijfslogo op werkkleding is bijvoorbeeld heel duidelijk. Dan leg je de meetlat langs het logo en kun je een hele duidelijke uitspraak doen. Maar op sommige terreinen kan de rechter geen duidelijke regels geven zonder op de stoel van de wetgever te gaan zitten. Ik wil wel streven naar zo veel mogelijk duidelijkheid.’‘Het is een beetje een stokpaardje van me: de mogelijk-heid van navordering bij een nieuw feit. In de praktijk was het zo onvoorspelbaar wanneer een nieuw feit aan-wezig is en wanneer niet, dat er een enorme stroom juris-prudentie over is. Het is op zijn minst ironisch te noemen dat een regeling die beoogt rechtszekerheid te bieden, in werkelijkheid tot een al maar uitdijende stroom van pro-cedures heeft geleid. Met alle rechtsonzekerheid van dien. Ik ben daarom voor een regeling met een hard and fast rule. De nieuwe regel dat de Belastingdienst niet voor de fout hoeft op te draaien als het bedrag van de aanslag meer dan 30% afwijkt van wat er feitelijk betaald zou moeten worden, lijkt mij een stap in de goede richting.’

Als de Hoge Raad meer aan rechtsvorming wil doen, gaat hij toch meer op de stoel van de wetgever zitten?‘De vraag is wat je kunt willen. Er zijn twee stromingen. De ene vindt dat de Hoge Raad aan rechtsvorming kan doen, terwijl de rechter in de klassieke opvatting niet meer is dan la bouche de la loi. De president van de Hoge Raad heeft er een half jaar geleden in een toespraak op ge-wezen dat er na de Franse revolutie discussie ontstond

over de vraag tot welke macht de cassatierechter moest worden gerekend. Robespierre vond dat dit de wetgeven-de macht moest zijn. Want het gaat in cassatie niet om feiten en individuele rechtsbescherming, maar om het uitleggen van de wet. Maar hoe je het ook bekijkt: de speelruimte voor rechtsvorming is betrekkelijk klein, ook al door de rechtsontwikkeling vanuit Europa. Waar moge-lijk ben ik toch voor hard and fast rules. Voorzichtigheid is wel geboden. Want als je aan het eind van een procedure over een individueel geval algemene regels geeft, bestaat het risico dat je later moet vaststellen dat je toch niet alle gevolgen van die algemene regel onder ogen hebt gezien.’ Gestolen gegevensU bent gepromoveerd op Bewijslast in belastingzaken. Vindt u niet dat de rechter het de Belastingdienst soms te gemakkelijk maakt?‘In de meeste gevallen bepaalt de wetgever de bewijslast. Bijvoorbeeld door te bepalen dat je een percentage van de cataloguswaarde van een auto van de zaak bij het inko-men moet optellen. Tenzij je er privé niet in gereden hebt. Als je daarop kritiek hebt, moet je niet bij de rechter aan-kloppen. Daarbij komt dat het in het algemeen niet zo gek is dat de belastingplichtige vaak de bewijslast heeft. Hij weet immers zelf het best wat er aan de hand is. Overigens heeft de wetgever het de belastingplichtige in dit opzicht een stuk gemakkelijker gemaakt door enerzijds de tarie-ven te verlagen en anderzijds veel aftrekposten af te schaf-fen. Vanuit de bewijspositie van de burger bezien is dat be-ter dan hem eerst opzadelen met een heel laag tarief en vervolgens zeggen: bewijs maar dat je iets mag aftrekken.’

De Hoge Raad heeft gezegd dat de Belastingdienst gestolen gegevens mag gebruiken als zijzelf niet de hand heeft gehad in de diefstal. In België, Duitsland en Zwitserland is er nog flinke discussie over. Geeft dat niet te denken?‘De Hoge Raad zal zich hier vast nog wel eens over moe-ten uitspreken. Hierop wil ik niet vooruitlopen.’

Maar zou de Belastingdienst niet het goede voorbeeld moeten geven door zich keurig aan de regels te houden?‘Dat misdaad niet onbestraft blijft, is ook een belang. Maar de wijze waarop het bewijs wordt vergaard moet integer zijn. In het theoretische geval dat de belastingplichtige met een mes op de keel puur uit angst iets onwaars zegt, dan is die verklaring natuurlijk onbruikbaar. Maar als het gaat om originele gegevens – die gewoon bestaan, of de belasting-plichtige nu wel of niet wordt verhoord – ligt de zaak genu-anceerder. Het is naar mijn idee niet zo heel gek dat zulke gegevens soms toch mogen worden gebruikt, ook al zijn zij gestolen. Het gaat om een afweging van belangen: ener-zijds dat misdaad niet onbestraft mag blijven en anderzijds het belang dat vervolgende of controlerende instanties niet mogen worden beloond voor onrechtmatig optreden. Ove-rigens is fraude de meest oneerlijke concurrentie die een belastingadviseur kan hebben. Want waarom zou iemand naar de belastingadviseur gaan als hij weet dat hij zijn geld ongestraft zwart kan laten uitbetalen in Zwitserland en daar op de bank kan zetten?’ n

Procesorden n n n


De Raad voor de rechtspraak heeft een evalua-tie laten doen naar de belastingrechtspraak in twee instanties. Eén van de raadsheren gaf tijdens een interview op de vraag hoe

raadsheren invulling geven aan hun nieuwe rol als hoger beroeprechter als antwoord dat de rechtbankuitspraak wel even wordt ‘doorgekeken, maar daarna opzij gelegd.’

Gerechtshoven lijken op de oude voet te zijn doorgegaan. De Bont vraagt in zijn rede aandacht voor een dergelijke miskenning van de uitspraak van de rechtbank. Van pro-cespartijen mag toch verwacht worden dat zij kunnen aangegeven waarom zij het niet eens zijn met de uit-spraak in eerste aanleg? Dat kan dan toch het startpunt in hoger beroep zijn? De zoektocht naar een voor de procespartijen ruimhartig doch naar de rechtbanken respectvol systeem van hoger beroep zal plaatsvinden in de sleutel van ‘de goede procesorde’. Aanleiding daarvoor is een recent arrest van 4 december 2009, BNB 2010/65. Daarin overwoog de Hoge Raad dat een procespartij zich mag verweren met alle gronden, tenzij een verweer on-dubbelzinnig zou zijn prijsgegeven.

In zijn rede gaat De Bont eerst nader in op die goede procesorde in algemene zin. Daarna besteedt hij aan-dacht aan de omvang van het hoger beroep in het civiele recht, het strafrecht en (met name) het algemene be-stuursrecht. Vervolgens komt hij terug in het belasting-recht om allereerst het fiscale procesrecht nader te aanschouwen. Ten slotte geeft hij een voorzet voor een stelsel van hoger beroep in het belastingprocesrecht.

Goede procesorde in bredere zin Het begrip ‘goede procesorde’ is een prerogatief van de rechter. Het kan worden ingezet om onvolkomenheden op het gebied van het procesrecht te pareren en wetten gedeeltelijk ter zijde te stellen. In BNB 1988/160 bijvoor-beeld beperkt de Hoge Raad een fundamenteel recht van de inspecteur om informatie te vorderen van een belas-tingplichtige in situaties waarin een zaak al ‘onder’ de

rechter is. Onder verwijzing naar de ‘goede procesorde’ grijpt de Hoge Raad in, waardoor de processuele gelijk-waardigheid van partijen wordt gewaarborgd.

De goede procesorde wordt aan partijen ook veelvuldig tegengeworpen als argument om bepaalde verzoeken te weigeren. Denk aan de belastingplichtige die na ver-schillende zittingen alsnog de bankafschriften wilde inbrengen. Van een dergelijk opportunisme was het Hof Amsterdam niet gecharmeerd. De bankafschriften wer-den niet meer in de procedure toegelaten, waardoor een volledig geschatte aanslag die op ficties en aannames was gebaseerd, in stand bleef. De goede procesorde wordt in de literatuur in verband gebracht met twee aspecten van het procesrecht. Het eerste is het waarborgen van de verdedigingsrechten van partijen binnen een bepaalde instantie (goede procesorde in enge zin). Het tweede vraagstuk betreft de ‘versmal-ling’ en de daaruit voortvloeiende effectieve voortgang van de bestuursrechtelijke procedure in eerste aanleg en appel (trechtermodel). Dit laatste wordt in het algemene bestuursprocesrecht aangeduid als de goede procesorde in ruime zin.

Hoger beroep in het algemene bestuursprocesrechtHet algemene bestuursprocesrecht bestaat niet. De rechtspraak van de Centrale Raad van Beroep en het College van Beroep voor het bedrijfsleven wijkt soms aanzienlijk af van de uitspraken van de Afdeling be-stuursrechtspraak van de Raad van State. Geconstateerd kan worden dat met name de Centrale Raad van Beroep en het College van Beroep voor het bedrijfsleven dichter bij de belastingkamer van de Hoge Raad staat. Vaker gaat het ook daar om tweepartijengeschillen waarbij ‘slechts’ financiële belangen op het spel staan en sprake is van een gebonden beschikking. Of deze ‘achtergrond’ volledig debet is aan de verschillen-de invulling van de goede procesorde en dan met name

Robert RutgersMr. R.H. Rutgers FB

is stafmedewerker Fiscale Zaken GIBO Groep Accountants

en Adviseurs.

Op 19 maart 2010 heeft prof. mr. Guido de Bont zijn inaugurele rede met als titel ‘Goede procesorde in het fiscale procesrecht’ gehouden ter aanvaarding van het ambt van hoogleraar formeel belastingrecht aan de Erasmus School of Law. In deze bijdrage treft u een verslag aan van deze inaugurele rede.

Goede procesorde in het fiscale procesrecht

n n n n


het toepassen van de goede procesorde in ruime zin, laat zich raden. Feit is dat de Afdeling strenger is voor de pro-cespartijen en nadrukkelijk een trechtermodel nastreeft. Voor de Hoge Raad, het College, de Afdeling en de Raad geldt dat zij van doen hebben met het in 2005 gewijzigde artikel 6:13 Algemene Wet Bestuursrecht (Awb). Kort en goed staat daarin dat vastgesteld moet worden tegen welk onderdeel van een besluit de belanghebbende in bezwaar is opgekomen. Voorzichtig kan worden gesteld dat de algemene bestuurs-rechters eerder dan in de fiscale rechtspraak aannemen dat een verweer is prijsgegeven. Dat van prijsgeven sneller sprake is, blijkt wel uit een uitspraak van het College van Beroep voor het bedrijfsleven over een geschil tussen een expediteur en de Douane-autoriteiten over antidumpings-rechten. De douane-autoriteiten stelden belanghebbende nadrukkelijk in de gelegenheid om de bezwaren aan te vullen, maar daarvan werd expliciet afgezien en aangege-ven dat geen bezwaren zouden worden aangevoerd tegen de verschuldigdheid van de antidumpingheffing. In het beroepschrift betwistte belanghebbende de verschuldigd-heid alsnog. Het College stelde vast dat belanghebbende haar bezwaren in de bezwaarfase ‘bewust beperkt heeft ge-houden tot de vraag of de inspecteur wel bevoegd was om de uitnodigingen tot betaling van antidumpingheffing te doen’.De Afdeling weigert bewijsstukken met name indien het bestuursorgaan expliciet heeft aangegeven dat die stuk-ken in de bestuurlijke fase bij het nemen van het besluit of tijdens de behandeling van het bezwaar ingebracht moeten worden. De Centrale Raad van Beroep is coulan-ter. Als iemand bankafschriften heeft geweigerd te ver-strekken aan zijn ‘bijstandsinstantie’ krijgt hij alsnog gelegenheid deze in de procedure in te brengen, zolang de wederpartij daarop nog kan reageren. Goede proces-orde in enge zin derhalve.Zowel de Afdeling als de Raad hebben geen probleem met nieuwe gronden in beroep, mits deze passen binnen het onderdeel waartegen in bezwaar werd geageerd. De Cen-trale Raad van Beroep heeft geen problemen met nieuwe grieven in appel, indien deze passen binnen de grenzen

van het geschil en niet eerder welbewust zijn prijsgege-ven. De Afdeling meent dat voor dergelijke fundamen-teel nieuwe grieven geen plaats is.

In hoeverre werken beslissingen van de rechtbank door in hoger beroep? Als de rechtbank van oordeel is dat bepaalde stellingen te laat in de procedure naar voren zijn gebracht en naar aanleiding daarvan oordeelt dat de goede procesorde (in enge zin) leidt tot een weigering daarvan, rijst de vraag of deze stellingen in hoger beroep nog wel kunnen worden aangevoerd. De Afdeling meent dat dit niet kan, terwijl de Raad daar geen fundamenteel probleem in ziet.

Hoger beroep in het strafrechtDe meerwaarde van het hoger beroep in strafzaken is dat de appelrechter de zaak kan beoordelen tegen de achtergrond van het vonnis in eerste aanleg. Uitgangs-punt blijft dat zowel de procedure als de beslissing in eer-ste aanleg integraal kunnen worden overgedaan. Door de enorme druk die op het strafrechtelijk systeem staat, is een modus gezocht om de hoger beroepsfase te stroom-lijnen. Mensenrechtenverdragen dicteren in ieder geval voor zwaardere delicten een tweede feitelijke instantie. De wetgever heeft getracht het hoger beroep te stroom-lijnen in artikel 415, lid 2 Wetboek van Strafvordering. De behandeling wordt in beginsel geconcentreerd op hetgeen door het Openbaar Ministerie en de verdachte wordt aan-gevoerd. Het Openbaar Ministerie dient binnen veertien dagen na het aantekenen van appel een schriftuur hou-dende grieven in te dienen. De verdachte kan dat doen, maar is daartoe niet verplicht. Cruciaal is dat in het straf-procesrecht het vonnis in eerste aanleg centraal staat en het startpunt vormt van de behandeling in hoger beroep.

Hoger beroep in het civiele procesrechtHet civiele procesrecht is net als het strafprocesrecht en het fiscale procesrecht in handen van de Hoge Raad. Wat onmiddellijk opvalt, is dat de terminologie ter zake van de goede procesorde in bepaalde gevallen identiek is. Van

Procesorden n n n


belang is dat ook het civiele procesrecht methoden heeft ontwikkeld die zijn gestoeld op de proceseconomie en de goede procesorde, om de omvang van het hoger beroep in te perken. Hoger beroep strekt ertoe de appellerende par-tij de gelegenheid te bieden ‘tot verbeteren en aanvullen van hetgeen hij zelf bij de procesvoering in eerste aanleg heeft gedaan of nagelaten’. Als in appel een stelling wordt aangevoerd, die ook in eerste aanleg geponeerd had kunnen worden, dan eist een goede procesorde als hoofdregel niet dat de appellant rechtvaardigt waarom hij dit zo laat heeft aangevoerd. De uitspraak in eerste aanleg in appel staat dan ook niet centraal, maar de vordering van eiser en het daarover nadien in eerste aanleg en appel gevoerde processuele debat, binnen de door de grieven getrokken grenzen. Het grievenstelsel houdt echter in dat de appellant precies aangeeft ‘tegen welke beslissingen in de be streden uitspraak hij bezwaren heeft en welke gronden hij aanvoert ter vernietiging daarvan’.In beginsel kan de appellant dus in hoger beroep stellin-gen betrekken en bewijzen inbrengen, die in eerste aan-leg niet aan de rechter zijn voorgelegd. Zelfs mag in appel de vordering worden gewijzigd. Gedurende de appelpro-cedure worden echter op grond van het belang van een doelmatige procesgang en dus de goede procesorde eisen gesteld aan de stellingen en bewijzen die worden aange-dragen.

Trechters en fuiken in het fiscale procesrechtOp welke wijze is tot op heden met deze problematiek in het fiscale domein omgegaan? Uiteraard heeft de Hoge Raad vóór de invoering van de tweede feitelijk instantie arresten gewezen die voor de huidige problematiek rele-vant zijn. In BNB 2003/79 kan een uitspraak gevonden worden over de omvang van de rechtsstrijd, waarin de inspecteur een flinke naheffingsaanslag loonbelasting had opgelegd. Deze naheffing was gebaseerd op een ge-bruteerd loon. In zijn conclusie van dupliek stelde de in-specteur opeens dat hij afzag van die brutering. Ter zitting echter werd opeens weer gesteld dat er wel gebruteerd diende te worden. De Hoge Raad overwoog dat de in-specteur daarmee niet buiten de rechtsstrijd is getreden, ‘omdat het partijen in beginsel vrij staat tijdens de mondelin-ge behandeling hun standpunt te wijzigen’. Dat betekent overigens niet dat iedere wijziging toelaatbaar is. Van be-lang is of de procespartij die met de eiswijziging wordt ge-confronteerd in zijn processuele belangen wordt geschaad.Vervolgens kan worden bezien in hoeverre de eerder be-sproken bepaling in artikel 6:13 Awb in het fiscale proces-recht zal nagalmen. Slechts het onderdeel dat in bezwaar werd aangevochten, kan vervolgens ten overstaan van de rechter ter discussie worden gesteld. Ofschoon het inter-ne compensatie-arrest van de Hoge Raad niet recht-streeks betrekking had op de reikwijdte van artikel 6:13 Awb, bieden de overwegingen wel goede handvatten in dat kader. De Hoge Raad overwoog immers: ‘Een belas-tingaanslag kan immers niet worden beschouwd als een meerledig besluit in die zin dat de elementen waaruit het als

verschuldigd vastgestelde bedrag is opgebouwd, zouden kun-nen worden onderscheiden als evenzovele besluitonderdelen.’

In de uitspraak van De Hoge Raad van 4 december 2009 formuleert de Hoge Raad eigenlijk slechts twee beper-kingen op een ongebreideld (hoger) beroep:n Een gedekt verweer; een procespartij heeft ondub-

belzinnig afstand gedaan van een bepaalde beroeps-grond of verweer.

n De goede procesorde.

Met name die tweede beperking laat ruimte voor een nadere invulling. Van belang is dat een onderscheid wordt gemaakt tussen goede procesorde in enge zin, dan wel in ruime zin. De goede procesorde in ruime zin kan in de jurisprudentie over het fiscale procesrecht niet echt worden teruggevon-den. Onder de goede procesorde dient dan dus de goede procesorde in enge zin te worden verstaan. Iedere instan-tie dient dan ‘goede-procesorde-technisch’ op haar eigen merites te worden beoordeeld. De goede procesorde in enge zin beperkt op geen enkele wijze het aanvoeren van nieuwe rechtskundige stellingen. Wel is er jurisprudentie van de Hoge Raad waarin wordt aangegeven dat onder ver-wijzing naar de goede procesorde (in enge zin) een restric-tie wordt opgelegd als in de slotfase van de procedure nieu-we stellingen worden betrokken en daarvoor bewijzen worden ingebracht. Indien wordt overwogen om het be-wijsstuk uit te sluiten dient door de rechter te worden aangegeven ‘waarom niet tot uitstel kon worden overgegaan door het onderzoek ter zitting te schorsen’.

Doelstelling van procesrecht en functies hoger beroepIn de literatuur worden drie functies van het hoger beroep onderkent. Het bevorderen van de rechtseenheid en rechtsontwikkeling is het minst prominent. De herkansingsfunctie is het belangrijkste in het strafrecht, civiele recht en het belastingrecht. De goede procesorde is een fluïde ‘vergaarbak’ van begin-selen, belangen en overwegingen die elkander onder-steunen en soms ook een tegengestelde uitwerking hebben. Uit de doctrine lijkt voort te vloeien dat de pro-ceseconomie of het algemeen belang bij een doelmatige procesgang continu het ‘pleit’ verliezen als er beginselen van procesrecht in het geding zijn. De doelmatige proces-gang wordt dan inferieur geacht aan de overige echte beginselen. Uiteraard zijn arresten aan te wijzen waarin het beginsel van hoor en wederhoor in die casus van meer belang was dan het belang van een goede proces-orde. Zie bijvoorbeeld het arrest van de Hoge Raad van 27 november 1996, BNB 1997/28.

Een doelmatige procesgang in het fiscale procesrechtDe hiervoor besproken jurisprudentie is volstrekt begrij-pelijk uitgaande van het feit dat tot voor kort slechts één

n n n n


feitenrechter bestond in het fiscale recht. Bij een nadere invulling van het stelsel van hoger beroep waarbij meer belang wordt gehecht aan een doelmatige procesgang zou aan de volgende aspecten kunnen worden gedacht.Wat is het ‘object’ dat in hoger beroep wordt beoordeeld? Naar de mening van De Bont kan de hoger beroeprechter niet doen alsof er geen beslissing in eerste aanleg is. De uitspraak dient een wezenlijke rol te vervullen in de pro-cedure bij het hof. In hoger beroep mag worden verwacht dat partijen aangeven op welke punten de rechtbank in hun ogen ‘in de fout’ is gegaan. De tekst van de wet in artikel 8:69 Awb kan ook tot geen andere conclusie leiden dan dat de uitspraak van de rechter centraal staat. Met de wijziging van artikel 6:13 Awb heeft de wetgever beoogd bestaande fuiken en trechters op het gebied van argumenten, stellingen en bewijzen te slechten. Met het arrest dat een aanslag geen onderdelen kent, heeft de bepaling in artikel 6:13 Awb geen trechterwerking in het fiscale procesrecht en daar behoeft ook niets aan te veranderen.

Als een rechter in eerste aanleg vaststelt dat een proces-partij niet voldoet aan de verplichting te verschijnen, inlichtingen te geven, stukken over te leggen of mee te werken aan een deskundige onderzoek, kan de rechter ingevolge artikel 8:31 Awb daaraan gevolgen verbinden. Dat kan betekenen dat die partij de bewijslast en het daaraan gerelateerde bewijsrisico krijgt. Ter zake van de sancties van artikel 8:31 Awb meent De Bont dat de goede procesorde in ruime zin zijn intrede in het fiscale

procesrecht moet maken. Een wezenlijk onderscheid tussen de sancties in artikel 25, lid 3 alsmede artikel 27e Algemene Wet Rijksbelastingen enerzijds en artikel 8:31 Awb anderzijds bestaat zijns inziens niet. In het kader van de goede procesorde in ruime zin dient daarom inge-val in eerste aanleg een sanctie is toegepast op grond van artikel 8:31 Awb door het hof te worden getoetst of de inlichtingen en stukken, dan wel medewerking op goede gronden is verzocht. In hoger beroep dient te worden getoetst of er steekhoudende rechtvaardigingsgronden zijn voor de weigering en zo ja, of de sanctie die door de rechtbank werd toegepast proportioneel was. Nadrukkelijk dient de werking van de goede procesorde in ruime zin tot die sancties beperkt te blijven. Nieuwe stellingen, argumenten en bewijzen mogen in het kader van de herkansings- en herstelfunctie van het hoger beroep wel worden aangevoerd, zonder dat de goede pro-cesorde in ruime zin een onderbouwing vraagt voor het late tijdstip waarop deze worden aangevoerd.

Tot slotDe Bont is van mening dat aan het ondoorzichtige leer-stuk van de rechtsstrijd niet moet worden ‘gemorreld’. Het Colosseum (de aanslag) is de arena en het gehele veld binnen de tribunes mag worden gebruikt voor het uit-vechten van de geschillen. Ook al worden de argumenten in bezwaar en beroep beperkt tot bepaalde elementen van de aanslag en zouden deze worden betiteld als het geschil, daarmee doet het geen afbreuk aan de mogelijk-heid om tijdens het gevecht andere wapens te gaan han-teren. De goede procesorde voorkomt dat de ene gladia-tor de andere in de rug aanvalt. Voor deze ronde wordt een winnaar gekozen door het volk. Na een korte rust-pauze begint de tweede ronde. Deze beeldspraak staat voor het hoger beroep. Ofschoon het leerstuk van de rechtsstrijd naar de mening van De Bont ook na de invoe-ring van de tweede feitelijke instantie in tact kan blijven, zouden de eisen van een goede procesorde naar zijn over-tuiging mogen worden aangescherpt. Het belang van een doelmatige procesgang kan aldus worden uitgelegd dat na het beroepen verweerschrift in hoger beroep geen nieuwe bewijsstukken mogen worden ingebracht, tenzij het verweerschrift van de inspecteur nieuwe aspecten bevat die het overleggen van een dergelijk nader bewijs rechtvaardigt. Het vorenstaande zou anders kunnen zijn indien een boete in het spel is. n

Prof. mr. G.J.M.E. de Bont is advocaat bij De Bont advocaten en hoogleraar aan de Erasmus Universiteit Rotterdam. Hij studeerde rechten aan de Universiteit Brabant (thans de Universiteit van Tilburg), waar hij in 1997 promoveerde. Van 1998 tot 2008 was hij werkzaam als (fiscaal) advocaat in Breda. Eind 2008 richtte hij het kantoor De Bont Advocaten op. Begin 2009 is Guido benoemd tot hoogleraar Formeel belastingrecht aan de Erasmus Universiteit Rotterdam. Hij is tevens redactielid van Het Register.

Marnie

Notitie

spatie weg

Jong RB is een professioneel netwerk voor jonge belastingadviseurs

Werken aan je persoonlijke én fiscale ontwikkeling?

Ben je NFB- of CB-lid en jonger dan 36 jaar*? Dan ontvang je ruim voor iedere Jong RB-bijeenkomst een digitale uitnodiging. Meer informatie? Stuur dan een e-mail naar [email protected].

Bijeenkomsten 2010

3 juniWaarom heeft ABN AMRO het niet gered? ‘De Prooi – Blinde trots breekt ABN AMRO’Door Jeroen Smit(Onderzoeksjournalist en schrijver) Hole-in-oneGolfen op een par-3 baan voor de beginnende en geoefende speler

septemberNetwerkbijeenkomst bij Belastingdienst Haaglanden• kennismaking medewerkers• een-op-een gesprekken• rondleiding• borrel

4 novemberCommunicatieworkshop ‘Van klant naar superklant’Leer verkoopsignalen herkennen en opvolgenDoor Mandy Verveer(Communicatiedeskundige Bloesem!)

Jong RB is een initiatief van het Register Belastingadviseurs*uitgezonderd aspirant-leden

9878 Adv Jong_RB-3Bijeenk.indd 1 18-03-10 10:11

column


René NiessenProf. dr. mr. R.E.C.M. Niessen is hoogleraar Formeel belastingrecht aan de Radboud Universiteit Nijmegen.

Nog maar net zijn de eerste ‘KB-Lux-zaken’ volledig uitgeprocedeerd, of er doemt alweer een nieuwe affaire op. De Duitse fiscus heeft een dvd met een groot aantal gegevens over zwarte rekeningen in Zwitserland kunnen aankopen en biedt deze nu aan aan de Nederlandse colle-ga’s. De voormalig staatssecretaris heeft van het Openbaar Ministerie en de landsadvocaat ver-nomen dat er geen strafrechtelijke bezwaren bestaan tegen aankoop en gebruik van die gege-vens, en in de zojuist bedoelde arresten (waarin de feiten overigens niet helemaal dezelfde waren!) mochten ze van de Hoge Raad ook fiscaalrechtelijk worden ingezet. Alles lijkt in orde, maar toch… Het materiaal is, zo mag je aannemen, gestolen. Betekent dat dan niet dat een integere overheid zich van het gebruik daarvan behoort te onthouden, ook al is dat – zoals we nu pour les besoins de la cause veronderstellen – wat het geschreven recht betreft niet verboden?

Verschillende gezichtspunten moeten hier tegen elkaar worden afgewogen. Het eerste pro-bleem is dat iemand voor gegevens die hij zich kennelijk wederrechtelijk heeft toegeëigend, een betaling ontvangt van de Duitse fiscus. Maar iemand anders zal in deze persoon een klok-kenluider zien die ergens een veilig leven moet kunnen opbouwen buiten bereik van degenen die zich door hem benadeeld voelen. Justitie hanteert ook al langer een tipgeldenregeling.De betrokken bank handelt door het hanteren van geheime rekeningen in overeenstemming met het nationale (Zwitserse) recht dat tot geheimhouding verplicht, behoudens in uitzonder-lijke gevallen die nu niet aan de orde zijn. Die staat maakt op haar beurt door het instellen van die wetten gebruik van haar soevereine recht. Aan de basis van die wetgeving ligt trouwens een alleszins respectabel motief, namelijk om buitenlandse klanten ten tijde van de Franse revolutie en later de jodenvervolging te behoeden voor confiscatie van hun vermogen op een wijze die heden ten dage als in strijd met de mensenrechten zou worden gekenschetst. Boven-dien was de praktijk van de bankgeheimlanden tot voor kort niet in strijd met het positieve internationale belastingrecht. Daartegenover staat dat de handelwijze van de zwartspaarders, beoordeeld naar het recht van hun woonland, strafbare fraude oplevert. Verder weten de bank en de staat waarin deze is gevestigd, heel goed dat de betrokken klanten de wetten van hun woonland overtreden en juist om die reden hun spaargeld aldaar onderbrengen. Je zou kunnen zeggen dat zij met de zwartspaarders door de afgesproken geheimhouding een gesloten front vormen tegen de landen van ingezetenschap. Anderzijds kunnen de woonstaten moeilijk worden gebrandmerkt als politiestaten die een loopje nemen met de rechten van hun burgers; hun aanspraken worden wereldwijd als legitiem erkend. Bevordering van automatische gegevens-uitwisseling staat dan ook al geruime tijd op de internationale agenda’s. De belastingdien-sten zijn bovendien wettelijk gehouden om gegevens die zij verkrijgen, behoudens bij wet in het algemeen belang toegestane uitzonderingen, niet anders dan voor fiscale doeleinden te gebruiken.Over het gewicht dat aan de verschillende gezichtspunten moet worden toe-gekend, zal niet iedereen hetzelfde denken. Bovendien zullen mogelijk nog andere punten relevant zijn dan die welke ik hier heb genoemd. Daarom laat ik het aan de lezer zelf over om te oordelen over de vraag: Is bij de bestrijding van internationale fraude elk in de wet niet verboden middel geoorloofd? n

Morele dilemma’s bij de koop van een dvd

Tbs-bepalingn n n n


De investeringsaftrek bestaat uit de energie- en milieu-investeringsaftrek enerzijds en de kleinschaligheidsinvesteringsaftrek anderzijds. In deze bijdrage beperk ik mij

tot deze laatste. Politiek Den Haag ziet ondernemers in Nederland als belangrijke motor om de huidige economische crisis te overwinnen. Snelgroeiende ondernemingen dragen bij aan de creatie van werkgelegenheid en innovatie. Groei van ondernemingen is het best te bereiken door lagere, zo blijkt uit onderzoek. Lagere marginale tarieven voor winstinkomen dragen bij aan de groei van het aantal on-dernemingen. Dat leidt tot een sterkere groei van bedrij-ven en hogere gemiddelde (uitbreidings)investeringsuit-gaven en een grotere , en verhoogt de kans op het aannemen van nieuwe werknemers.

Kijkende naar deze onderzoeksresultaten lijkt het er op dat het kabinet vorig jaar een aantal goede fiscale stimu-leringsmaatregelen heeft genomen, die hopelijk ook het gewenste economische effect gaan brengen. Immers, de zelfstandigenaftrek, de mkb-winstvrijstelling en de KIA zijn de belangrijkste fiscale regelingen ter bevordering van het ondernemerschap. Als onderdeel van de geno-men fiscale stimuleringsmaatregelen is dan ook het regime van de KIA aangepast. De KIA is bedoeld om investeringen van ondernemers van een relatief beperkte omvang te stimuleren en is daarmee vooral een fiscale faciliteit voor het midden- en kleinbedrijf.

Regime KIA aangepastPer 1 januari 2010 hebben in de eerste plaats een welko-me verruiming en vereenvoudiging van de schijfgrenzen plaatsgevonden. De berekening van te claimen KIA

Erik JansenDrs. L.E.U. Jansen is

directeur praktijk-voorbereiding

belastingadvies bij AcconAVM in

Nijmegen.

Innovatief ondernemerschap, vergroening en vereenvoudiging van het fiscale stelsel zijn de speerpunten van het fiscale beleid voor het jaar 2010. Naast positieve maatregelen als het verhogen van de mkb-winstvrijstelling en uitbreiding van de faciliteiten voor speur- en ontwikkelingswerk zijn er maatregelen genomen op het gebied van de kleinschaligheidsinvesteringsaftrek (hierna: KIA). In deze bijdrage bespreek ik de recente maatregelen. Vervolgens ga ik in op nog gewenste verbeteringen.

geschiedt nog op basis van drie verschillende schijfgrenzen vanaf een investeringsbedrag van minimaal € 2200 (niet gewijzigd) tot en met een plafond van € 300.000 (dat was tot en met 31 december 2009 nog € 240.000). Ook het percentage is verhoogd van maximaal 25% tot 28% (vanaf 1 januari 2010). Het maximale bedrag dat aan KIA kan worden genoten, bedraagt € 15.120 (28% van € 54.000).

Vanaf investeringsbedragen hoger dan € 100.000 vindt een geleidelijke vermindering plaats van het te claimen bedrag. Alsdan wordt het maximale bedrag van € 15.120 verminderd met 7,56% van het investeringsbedrag groter dan € 100.000. Indien de investering € 180.000 bedraagt, resulteert dat in een bedrag van € 9072 (€ 15.120 -/- € 6048) aan te claimen KIA.

Het gevolg van deze wijzigingen is dat de te claimen KIA een gelijkmatiger verloop krijgt en dat bij alle in-vesteringsniveaus een hoger bedrag aan investerings-aftrek kan worden genoten. Naast deze positieve wijziging ondervangt de nieuwe opbouw van de KIA ook een ander probleem van de faciliteit. Zoals bekend moet de onderne-ming in principe elke investering in een bedrijfsmiddel aanmelden voor de KIA. Onder de oude regeling kon het voorkomen dat een additionele investering aanzien-lijke negatieve financiële gevolgen had wat betreft de te claimen KIA. Dat effect is bij de nieuwe regeling veel minder sterk.

VoorbeeldMet een voorbeeld probeer ik een en ander te verduide-lijken. Een ondernemer heeft tot en met 20 december van een boekjaar (= kalenderjaar) voor een bedrag van € 68.000 geïnvesteerd in diverse bedrijfsmiddelen. Hij

Kleinschaligheids investeringsaftrek: schaf de tbs-bepaling af!

n n n n


overweegt nog voor het einde van het jaar een nieuw bedrijfsmiddel aan te schaffen, omdat hij in aanmerking kan komen voor een eindejaarskorting. De aanschafprijs bedraagt € 3500. Onder de oude regeling had dit de volgende gevolgen:n Uitgaande van een totaal investeringsbedrag van

€ 71.500 bedraagt de te claimen KIA: 12% van € 71.500 = € 8580.

n Wanneer de ondernemer wacht met de aanschaf van het bedrijfsmiddel tot het nieuwe jaar, dan kan hij een bedrag van 21% van € 68.000 = € 14.280 aan KIA claimen. Het wachten resulteert in een extra belas-tingaftrek van € 5700. Van een regeling die in essen-tie bedoeld is om investeringen door ondernemers te bevorderen, verwacht je echter een andere uitkomst.

Onder de nieuwe regeling vanaf 1 januari komt de onder-nemer zowel bij de aanschaf van het bedrijfsmiddel vóór het nieuwe jaar als erná, in aanmerking voor een bedrag van € 15.120 aan KIA. Overschrijding van een schijfgrens heeft nu veel minder effect; een investeringsbedrag van € 102.000 leidt tot een te genieten bedrag aan KIA van (afgerond) € 14.969 (€ 15.120 -/- € 151). In het kader van het stimuleren van een duurzaam en groen economisch klimaat is geregeld dat met ingang van 1 januari 2010 zeer zuinige personenauto’s en elektrische auto’s (maximale CO2-uitstoot: 95 gram per kilometer (diesel), 110 gram (benzine) en 0 gram (elektrisch)) on-der het regime van de KIA komen te vallen. Het moet hierbij gaan om personenauto’s die niet zijn bestemd voor beroepsvervoer. Een elektrische auto die voldoet aan genoemde voorwaarden en die dienst doet als taxi of voor bezorgdiensten komt in aanmerking voor KIA.

Vorig jaar (15 september 2009) heeft voormalig staatsse-cretaris van Financiën een besluit (opnieuw) uitgebracht waarin diverse standpunten op het gebied van de investe-ringsaftrek zijn opgenomen. Het gaat hierbij, behalve om versoepelingen op het gebied van de milieu- en energie-investeringsaftrek, om een versoepeling op het gebied van de KIA als een aangeschaft bedrijfsmiddel in hetzelf-de boekjaar door een calamiteit meteen weer verloren gaat en de ondernemer deze dus onmiddellijk dient te vervangen. Als beide investeringen meetellen, loopt de ondernemer het risico een schijfgrens te doorbreken, wat een lager bedrag aan te claimen KIA tot gevolg heeft. Stel dat een ondernemer een grote technische installatie heeft aangeschaft voor een investeringsbedrag van € 65.000, die kort daarna geheel door brand verloren gaat en dus opnieuw dient te worden aangeschaft. Voormalig staatssecretaris keurt dan goed dat de onder-nemer voor de KIA uitgaat van een investeringsbedrag van € 65.000 (te claimen KIA (2010): € 15.120) in plaats van € 130.000 (KIA alsdan: € 12.852 (= € 15.120 -/- 7,56% van € 30.000)).

Ter beschikking stellenZonder meer positieve maatregelen. Er gaat in elk geval een stimulerende werking vanuit. Daarentegen is het uitermate teleurstellend dat voormalig staatssecretaris heeft nagelaten om meteen de ‘hoogbejaarde’ terbe-schikkingstellingsbepaling (hierna: tbs-bepaling) uit de KIA te schrappen. Deze tbs-bepaling zorgt voor complexiteit en is al jarenlang frequent onderwerp van geschillen tussen ondernemers en de Belastingdienst.

Bedrijfsmiddelen die (in)direct zijn bestemd om hoofd-zakelijk ter beschikking te stellen aan derden, komen

Uitzondering op de ruime opvatting van de tbs-bepaling voor onder andere hotel-, restaurant- en cafébedrijven, waarin gebouwen en installaties ter beschikking worden gesteld.

n n n n Tbs-bepaling


niet voor KIA in aanmerking.1 Het gaat hierbij om een in het Wet investeringsrekening (hierna: WIR)-tijdperk in 1978 geïntroduceerde antimisbruikbepaling, die ertoe strekt te voorkomen dat investerende beleggers via bepaalde vooropgezette constructies (bijvoorbeeld beleg-gingen in onroerende zaken via omvangrijke comman-ditaire vennootschappen) investeringaftrek konden genieten. Een en ander was destijds te realiseren doordat

een commanditaire vennoot onder omstandigheden kwalificeerde als pseudo-ondernemer onder de Wet in-komstenbelasting 1964 en als zodanig volledig voor KIA ter zake van zijn commanditaire deelname in aanmer-king kwam. Misschien denkt u als lezer: anno 2010 komen medegerechtigden (zoals commanditaire venno-ten) onder de Wet inkomstenbelasting 2001 toch nog steeds voor de KIA in aanmerking, dus waarom moet de tbs-bepaling worden afgeschaft? Dat zet ik hierna uiteen.

De oorsprong van het probleem ligt in het feit dat tijdens de parlementaire behandeling van de WIR aan de tbs- bepaling onvoldoende inhoud en betekenis zijn gegeven. In een nader besluit in 1979 heeft de toenmalige staatsse-cretaris van Financiën het standpunt verkondigd dat aan de tbs-bepaling een ‘ruime’ interpretatie moest worden gegeven.2 In de jaren nadien is in de fiscale jurisprudentie ook een ‘enge’ uitleg over het ‘ tbs’-begrip ontstaan.

Volgens de ruime uitleg (Belastingdienst) van de tbs-be-paling is er sprake van hoofdzakelijk ter beschikking stel-len van een zelfstandig bedrijfsmiddel indien een derde in de gelegenheid gesteld wordt om voor ten minste 70% van het aanbod gebruik te maken, onder welke naam of in welke vorm ook. Het kan hierbij gaan om verhuur, bruikleen, operational leasing of time charters. Of aan het hoofdzakelijkheidscriterium werd voldaan, werd vastgesteld via een toerekening over de gebruikers van het bedrijfsmiddel op basis van opbrengst, winstver-deling (bij samenwerkingsverbanden), volume (opper-vlakte) of tijd.

De definitie van derden is in dit verband ieder ander sub-ject dan de investerende ondernemer zelf. Ook partners in een samenwerkingsverband kunnen zich als derden ten opzichte van elkaar verhouden. Hiervan kan sprake zijn als een partner een onroerende zaak dat zijn privé-eigen-dom (alsdan buitenvennootschappelijk ondernemings-vermogen) is aan de maatschap waarin hij participeert, verhuurt. Afhankelijk van de winstverdeling kan de tbs-bepaling van toepassing zijn, zodat de partner niet voor KIA in aanmerking komt. Indien de partners de onroeren-de zaak (bijvoorbeeld een kantoorpand voor een advoca-tenmaatschap) gezamenlijk verwerven, is de tbs-bepaling

niet van toepassing indien de gerechtigdheid van iedere partner in de onroerende zaak overeenkomt met de winst-gerechtigheid van diezelfde partner in de maatschap.

VoorbeeldIn een casus waarbij twee (A en B) van de vier partners (A, B, C, D) gezamenlijk een onroerende zaak verwierven (beide partners hadden dus de helft van de onverdeelde eigendom van de onroerende zaak) en het gebruiksrecht ervan inbrachten in het samenwerkingsverband, besliste de Hoge Raad in 20033 dat de tbs-bepaling slechts van toepassing is voor zover het aandeel van de partner in de winst van het samenwerkingsverband lager is dan de gerechtigdheid van de partner in het gebruik van het bedrijfsmiddel. Als A en B respectievelijk voor 25% en 29% winstgerechtigd zijn en beiden de helft van de eigendom van de onroerende zaak hebben, stelt A dus 50% en B dus 42% van zijn aandeel in de onroerende zaak ter beschikking aan een derde. Beiden komen in het voorbeeld in aanmerking voor KIA ter zake van hun investering in het kantoorpand.

De Hoge Raad besliste in 1995 dat een videotheek niet in aanmerking kwam voor KIA, omdat de videobanden be-stemd waren voor de verhuur.4 Aan het feit dat de onder-neming binnen de eigen bedrijfsvoering de videobanden aanwendde, werd geen doorslaggevende betekenis toege-kend. Eenzelfde uitkomst kreeg een procedure die een ondernemer die kano’s aan derden verhuurde in 1997 aanspande; ook hij kwam niet in aanmerking voor KIA ter zake van de investeringen in de kano’s. Wat we dus constateren, is dat indien de aangeschafte bedrijfsmidde-len worden aangewend binnen de objectieve onderne-ming zelf die bestaat uit het verhuren van roerende za-ken, welke als zodanig ook hun vruchten afwerpen, er geen recht bestaat op KIA, omdat dan de tbs-bepaling daar als antimisbruikbepaling een stokje voor steekt.

Welk misbruik dient in deze situatie te worden voorko-men en bestaat de essentie van de KIA niet uit het stimu-leren van investeringsuitgaven? Hier is sprake van een bonafide geval dat ‘slachtoffer’ wordt van de overkill die uitgaat van de tbs-bepaling. De uitkomst is onbillijk, ongewenst en er bestaat ook geen rechtvaardiging voor.

Op basis van de hardheidsclausule staat de toenmalige staatssecretaris een uitzondering toe op de ruime op-vatting van de tbs-bepaling voor gevallen van dienst-verlening (hotel-, restaurant-, cafébedrijven, tennis- en squashbanen en parkeergarages bij winkelcentra) waarin gebouwen en installaties ter beschikking worden gesteld.5 Wel moet zijn voldaan aan drie cumulatieve voorwaarden:n er is sprake van een normale zakelijke exploitatie;n de afstand van het gebruik van het bedrijfsmiddel is

kortstondig;n de eigenaar/exploitant van het (complex van)

bedrijfsmiddel(en) en de gebruiker verhouden zich als derden ten opzichte van elkaar.

‘Slachtoffer’ van overkill die uitgaat van tbs-bepaling

n n n n


Wanneer de terbeschikkingstelling van de onroerende zaak plaatsvindt als onderdeel van het verlenen van een complex van diensten door de ondernemer, is ook naar de mening van toenmalig staatssecretaris géén sprake van ter beschikking stellen aangezien dat niet strookt met de oorspronkelijke bedoeling van de wetgever. Dezelfde mening heeft toenmalig staatssecretaris, blijkens zijn beleidsbesluit van 15 september 2009, wanneer roeren-de bedrijfsmiddelen als ondergeschikte nevenprestatie deel uitmaken van meer omvattende dienstverlening (de hoofd-werkzaamheid van de onderneming) waarvoor een all-in prijs wordt berekend. Het gaat hierbij om het ter beschik-king stellen van bestek in een restaurant, een pan bij het geven van kookles of een bowlingbal bij een bowlingspel.

In de praktijk besliste de Hoge Raad desondanks anders bij een onderneming die feestverlichting inclusief mon-tage, transport, opslag en verzekering tegen een all-in prijs aanbood tijdens braderieën, zomerfeesten en in winkelstraten tijdens de kerstperiode.6 Aan de bijkomen-de diensten (arbeidsloon van de monteurs enzovoort) was 70% van de vergoeding toe te rekenen. Desondanks besliste de Hoge Raad dat nu de hoofdwerkzaamheid van de onderneming bestond uit het verhuren van feestver-lichting, de onderneming geen KIA kon claimen omdat de investeringen bestemd waren om aan derden ter be-schikking te worden gesteld. Op deze beslissing valt wel het nodige af te dingen. Immers, de dienst van de onder-neming bestaat uit (veel) meer dan het enkel verhuren van feestverlichting; de ondernemer zorgt gedurende de overeengekomen periode voor een gegarandeerd veilige, (in overleg met de winkeliers) sfeervol verlichte winkel-straat. Uit dit arrest wordt duidelijk dat de fiscale praktijk worstelt met de vraag op basis van welk criterium nu dient te worden vastgesteld wat de hoofdwerkzaamheid van de onderneming is in geval van dienstverlening.

Volgens de in de fiscale jurisprudentie ontwikkelde ‘enge’ interpretatie van de tbs-bepaling is géén sprake van ter beschikking stellen indien de (on)roerende be-drijfsmiddelen, al dan niet tegen een rechtstreekse ver-goeding als ondergeschikt onderdeel van de exploitatie van een objectieve onderneming (bestaande uit het aan-bieden van een complex van diensten) worden aange-wend. Alsdan is sprake van eigen gebruik van de bedrijfs-middelen door de ondernemer.

Aldus besliste de Hoge Raad ook in 1988 bij een onderne-ming die zich bezighoudt met de opslag, overslag en ver-voer van gekoelde producten.7 In de berechte casus kwam de ondernemer X met zijn cliënt Y overeen dat het bedrijf van X de opslag (inclusief sorteren, administreren en gereedmaken voor vervoer) van Y’s producten ver-zorgde en dat X het overgrote deel van zijn koelruimte aan Y ter beschikking stelde. De vergoeding voor de dien-sten bedroeg ƒ 5525 per maand en ƒ 3900 voor de koel-ruimte. De Hoge Raad besliste dat de koelruimte voor X in meer dan belangrijke mate de betekenis had om de in zijn onderneming aanwezige factor arbeid rendabel te

maken. De omstandigheid dat het dienstenpakket volle-dig in lijn lag met de bedrijfsactiviteit van de onderne-ming zorgde ervoor dat de koelruimte was bestemd om te worden gebezigd ten behoeve van de eigen bedrijfsvoe-ring van X. In dezelfde lijn besliste de Hoge Raad in het zogenaamde ‘kampeerpaaltjesarrest’.8 Deze jurisprudentie is bijna geheel onder het oude onder-nemersbegrip van de Wet inkomstenbelasting 1964 ont-staan. In de laatste levensfase van deze wet werden de on-dernemersfaciliteiten ‘opgezocht’ door personen die in feite geen zuivere ondernemer waren. De wetgever heeft hierop gereageerd door in de Wet inkomstenbelasting 2001 uit te gaan van een ondernemersbegrip dat recht doet aan de economische en maatschappelijke realiteit. De wijzi-ging heeft als resultaat dat alleen nog diegenen voor wie ze echt bedoeld zijn de ondernemersfaciliteiten kunnen be-reiken: zuivere ondernemers. Ook medegerechtigden zoals commanditaire vennoten en stille maten die participeren in een samenwerkingsverband (en in principe niet recht-streeks worden verbonden voor de zakelijke schulden van de onderneming), komen als winstgenieter in aanmerking voor KIA. Door de werking van de zogenaamde samentel-regeling9 kan effectief echter geen al te groot beroep op de KIA worden gedaan als de onderneming of medegerech-tigdheid deel uitmaakt van een samenwerkingsverband. De route voor investerende beleggers om hun investering te laten kwalificeren voor de KIA, is met de per 1 januari 2001 genomen maatregelen goeddeels afgesloten.

Conclusie Met de aangebrachte wijzigingen in het ondernemersbe-grip per 1 januari 2001 heeft het misbruikmotief als be-staansgrond voor de tbs-bepaling definitief zijn betekenis verloren aangezien het gevaar dat investerende beleggers de KIA nog kunnen genieten, nagenoeg geheel is verdwe-nen. De tbs-bepaling dient dan ook in haar geheel te wor-den afgeschaft, zodat voorkomen wordt dat nog langer dan nodig bonafide gevallen worden geraakt door de overkill van de bepaling. Afschaffing van de tbs-bepaling verhoogt de aantrekkelijkheid van de faciliteit en leidt tot een gewenste en aanzienlijke vereenvoudiging van de regeling. Doen dus. De maatregelen per 1 januari 2010 om de KIA te stroom-lijnen en te verruimen, zijn niet anders dan als positief te duiden. n

Noten1. Artikel 3.45, lid 2, onderdeel a Wet inkomstenbelasting 2001.

2. V-N 1979, bladzijde 1226.

3. HR 31 januari 2003, nr. 37.241 en opgenomen onder BNB 2003/151.

4. HR 25 oktober 1995, nr. 30632 en opgenomen onder BNB

1995/345.

5. Zie antwoord op WIR/SIR, vraag 52, V-N 1979, bladzijde 1227.

6. HR 10 juni 1998, nr. 33297 en opgenomen onder BNB 1998/306.

7. HR 20 januari 1988, nr. 23963 en opgenomen onder BNB 1988/82.

8. HR 28 september 1983, nr. 22095 en opgenomen onder BNB

1983/294.

9. Artikel 3.41, lid 3 wet IB 2001.

De praktijk In


Op zich is de mkb-sector al een specia-lisatie van de belastingadviseur. Maar wel heel erg breed. Reintjens & Frijns Bedrijfs- en Belastingadviseurs is gespecialiseerd in de horecabranche. Daarin is de diversiteit ongeloof-lijk groot, elk bedrijf is weer anders. Over die diver-siteit, de aanpak, de fraudegevoeligheid van de branche, maar ook over de gevolgen van de economische malaise voor de horeca, praten we met John Reintjens.Door Charles Muetstege

De horeca -specialist

Reintjens is van oorsprong bouwkundige en volgde daarna een opleiding tot reclame-ontwerper/-adviseur. Zijn vader had een belastingadvieskantoor. Het bloed kruipt

waar het niet gaan kan en in de jaren ’80 schoolde John Reintjens zich om en ging werken op het kantoor van zijn vader. Die had al een levendige horecapraktijk. John nam het kantoor in 1996 van zijn vader over. Het is inmiddels een kantoor met zeven mensen, gericht op het mkb, maar met een gespecialiseerde horecatak. Adagium van het kantoor is korte lijnen door kleinschaligheid.

De ‘horecataal’ verstaan en sprekenHet blijkt best lastig om aan te geven hoe je nu precies horecaspecialist wordt. Johns vader had contacten met brouwerijen. Kleine en grotere. Die had je en heb je nog steeds veel in Limburg en België. ‘Door gesprekken met accountmanagers en vertegenwoordigers, ga je de taal van de horeca verstaan en spreken’, vertelt Reintjens. ‘Door het werken voor die brouwerijen en die contacten, kwamen wij ook bij de klanten van die brouwerijen

terecht en dat bestand breidde zich gaandeweg uit.’ Ook in de breedte, want Reintjens & Frijns werkt niet alleen voor café-restaurants, maar ook voor hotels, zalenexploi-tatie, cateringbedrijven, pannenkoekenhuizen, noem maar op. Reintjens geeft aan dat hotels alweer een branche op zich zijn. Hij vertelt dat de hotels in Zuid-Nederland minder merken van de gevolgen van de economische situatie, omdat Noord-Nederlanders veel meer ‘blijven steken’ in het zuiden voor korte vakanties dan in de economische hoogtij het geval was.

Bedrijven lijken nauwelijks op elkaarWat zijn de specifieke ins en out van de horecabranche? Wat moet je in je hebben om horecaspecialist te worden en wat moet je weten? Reintjens wijst erop dat je je vooral moet kunnen inleven in de sterk bewegende we-reld van de horecaondernemer. Je moet er álles van we-ten en de horeca omvat veel. Bedrijven lijken nauwelijks op elkaar, niets is hetzelfde. Reintjens: ‘Mag ik als voor-beeld het schildersbedrijf aanhalen? Het ene schilders-bedrijf verschilt – met alle respect – niet veel van het an-dere. Tien horecabedrijven zijn tien verschillende

John W.H. Reintjens CB, vennoot bij Reintjens & Frijns bedrijfs- en belasting-adviseurs, alsmede mededirecteur van Horeca Adviesgroep Zuid. John Reintjens is bedrijfs- en belastingadviseur en organisatieadviseur.

n nn n


Begin jaren ’90: 250 miljoen zwart in- en verkopen

bedrijven; met verschil in locatie, vestiging en vooral soort ondernemer. Deze laatste bepaalt een groot deel van de diversiteit. Vooral nu er geen vakdiploma meer nodig is maar alleen een papiertje sociale hygiëne, dat iedereen in een paar avonden kan halen, beginnen men-sen sneller een horecabedrijf. Dit is tegelijk ook de reden dat horecabreed 50 tot 60% van de startende onderne-mers het loodje legt.’ Reintjens vertelt ook dat een hore-cabedrijf niet primair wordt gekenmerkt door cijfers, maar door een soort totaalconcept. In dat concept zijn er eerst locatie, sfeer, gastvrijheid en dergelijke en pas veel later business. ‘Daarom zijn wij ook primair bedrijfsadvi-seur en daarna belastingadviseur’, zegt Reintjens. ‘We nemen de ondernemer bij de hand, sturen en coachen hem, soms confronterend, maar altijd begeleidend. Dit moet uiteindelijk uitmonden in een gezond cijfer.’ Rein-tjens wijst erop dat de sturing vooral moet leiden tot een goede bruto-winstverhouding en een gezonde verhou-ding omzet-personeelskosten. Bij beginnende onderne-mers komt hier nog het wijzen op de ruime fiscale voor-zieningen bij.

Acties van de fiscusOndernemers blijken met name in deze tijd te veel bezig te zijn met het binnenhalen van gasten, waarbij ze verzui-men een voorcalculatie te maken van hetgeen ze voor een bepaalde prijs bieden. Eetcafés bijvoorbeeld, die voor een te lage prijs werken of te veel aan hun representatie doen, waarmee hun marge wegloopt. ‘Kijkend naar de fiscale kant, sturen we onder andere op personeelsbeleid, zoals de kleinebanenregeling waarmee je ondernemers bewust maakt van de voordelen van het aantrekken van jongeren tot 22 jaar’, zegt Reintjens. ‘Daarbij kun je aardige kortin-gen krijgen in af te dragen loonheffing. Nogmaals, je moet als belastingadviseur van een horecabedrijf in eerste in-stantie bedrijfsadviseur zijn. Dit is een onverbreekbare combinatie en heel anders dan elders in het mkb. Een on-dernemer wil bijvoorbeeld een brasserie beginnen. Dan kijk je mee of het past in de omgeving, op welke doelgroep richt je je, er moet een concept ontwikkeld worden. Dat heb je bij een schildersbedrijf dus niet. Het heel specifiek fiscale ligt hier bijvoorbeeld in welke lokale heffingen en verordeningen zijn er en het waarschuwen voor acties van de fiscus. Aangekondigde en onaangekondigde waarne-ming ter plaatse bijvoorbeeld, de manier van werken con-troleren, de arbeidscontracten willen zien…’

Voldoende aftrekpostenDe horeca gaat door voor een fraudegevoelige branche, omdat er veel kasgeld in omgaat. Zwart in- en verkopen beliep begin jaren ’90 een slordige 250 miljoen gulden, zo schatte de Belastingdienst in. Daarom organiseerde zij dan ook de actie Schuimkraag, waarbij de afleveringsbonnen van brouwerijen en andere toeleveranciers werden gecon-troleerd teneinde zwarte inkopen te onderscheppen. ‘Als belastingadviseur helpen we onze klanten dan ook bij het opzetten van de administratie, waarbij je ze bewust maakt dat het kasboek goed in orde moet zijn en dat ze hun privégebruik en representatie moeten turven.

“Schuimkraag” zien we periodiek terugkomen. Het gaat er ons om in onze sturing en coaching integere horecaonder-nemers af te leveren. Van het begin af aan maken we ze duidelijk dat er voldoende aftrekposten zijn. Van startende horecaondernemers vraagt de fiscus pas de eerste euro belasting bij meer dan € 20.000 winst. Dus waarom niet gewoon alles wit doen? En we houden de hand aan de pols: je moet er even schoolmeesterachtig induiken als je de maandelijkse omzet ineens ziet kelderen’, aldus Reintjens.

Oude overdrachtsconstructiesIn de hotelwereld, vooral buiten Limburg, zijn er veel pro-blemen. We voorzien daar nog het een en ander. Reintjens & Frijns is nu in gesprek met een hotel met liquiditeitspro-blemen. In het opstartjaar, 2009, draaide het een goed jaar, maar de eigenaars waren daarvoor in loondienst. Zij zagen de crisis uiteraard ook niet aankomen. Reintjens: ‘We gaan zeker gebruik maken van de willekeurige af-schrijving voor startende ondernemers en eventueel ook van de crisisafschrijving voor gevestigde ondernemers, dus het fiscale resultaat negatief maken en compenseren met het resultaat van het betere voorgaande jaar. Bedrijven financieel gezond houden is ook in ons voordeel!’Reintjens & Frijns adviseert actief bij aan- en verkoop. Belastingvoordelen kunnen hier erg veel uitmaken, want bij banken hoeven ondernemers niet meer aan te klop-

pen. Zo halen de adviseurs oude overdrachtsconstructies als huurkoop weer uit de kast. Reintjens: ‘Werken voor de horeca is een verrijking, want je wordt als belastingad-viseur creatiever en daar profiteren ook andere klanten van. Creatiever in constructies, weten hoe je je bruto-marge kunt beïnvloeden, het opzetten van een adminis-tratieve organisatie. Bij startende ondernemers ga je kij-ken naar wat de financiële behoefte is, waar kun je fiscaal zo veel mogelijk uitpeuteren, een zo hoog mogelijke in-vesteringsaftrek bereiken, noem maar op.’ Reintjens geeft aan dat door de malaise veel horecabedrijven te koop staan en dat er veel te veel goodwill wordt gevraagd. ‘Die is dan gerelateerd aan de schuldpositie en niet aan wat de zaak waard is. Je moet je richten op de omzetcijfers van de laat-ste drie jaar en op die basis de goodwill waarderen. Als ad-viseur moet je hierin de verkopende cliënten beschermen en je kopende cliënten goed adviseren.’

Conclusie zou kunnen zijn: het stempel ‘horecaspecialist’ moet je eigenlijk niet krijgen?Dit vindt Reintjens erg overtrokken. De meeste horeca-ondernemers zijn in orde, maar de verleidingen zijn groot en je moet als adviseur de ondernemers helpen de rug recht te houden. In de bouw gebeuren soms ook dingen die niet door de beugel kunnen en ook daarin zijn advi-seurs gespecialiseerd. n

n n n n n

Inkomstenbelasting


Jurisprudentie en wetgevingIn

Inkomstenbelasting n Inhaaldotatie FOR bij geruisloze terugkeer inclusief

oprenting 31n Dubbele toets ongebruikelijke terbeschikkingstelling 31n Rentevoordeel bij in- en doorlenen belast 32

Vennootschapsbelasting n Afkoopsom aan zusterbedrijf vormde uitdeling 32

Loonbelastingn Verrekening loonbelasting over bijtelling vereist goed

werkgeverschap 33n Schadevergoeding aan werkgever vormt negatief loon 33n Verplichte kleding was belast 33

Formeel belastingrecht n Tweede aansprakelijkstelling mogelijk 34n Langere navorderingstermijn toegestaan 34n Beroep voorlopige aanslag als definitieve aanslag vaststaat 35

2010/19 Inhaaldotatie FOR bij geruisloze terugkeer inclusief oprenting

Bij geruisloze terugkeer uit de bv kan de volledige waarde van de FOR-lijfrenteverplichting als inhaaldotatie ex arti-kel 3.69, lid 1, onderdeel b Wet IB aan de oudedagsreserve worden toegevoegd. Dit oordeelde onlangs de Hoge Raad.

Belanghebbende dreef zijn tandartspraktijk in een eenmanszaak en bracht deze per 1 januari 1995 in in een bv. Bij de inbreng zette hij de fiscale oudedagsreserve (hierna: FOR) om in een lijfrente bij zijn bv van € 54.690. Per 1 januari 2001 zette belanghebbende zijn praktijk met de geruisloze terugkeerfaciliteit weer om in een eenmanszaak. Het saldo van de lijfrenteverplichting van de bv bedroeg per 31 de-cember 2000 € 69.200. Hierin was € 14.510 aan oprenting begrepen. Belanghebbende nam in zijn aangifte inkomstenbelasting (hierna: IB) 2001 € 69.200 in aanmerking als inhaaldotatie aan de oudedags-reserve, maar de inspecteur accepteerde slechts € 54.690 en dus niet het bedrag van de oprenting. Belanghebbende ging in beroep.

Geen oprentingAnders dan Rechtbank Arnhem was Hof Arnhem het met de in-specteur eens dat de inhaaldotatie aan de nieuw te vormen oude-dagsreserve alleen beperkt was tot het bedrag van de destijds omge-zette oudedagsreserve. Het hof vond het onwaarschijnlijk dat de wetgever het anders kon hebben bedoeld, aangezien een oudedags-reserve onder het regime van de IB ook niet kon toenemen door op-renting. Zo volgde ook uit het beleid van Financiën, zoals weerge-geven in Besluit van 19 december 2002, nr. CPP2002/2456M, het Besluit van 27 december 2005 nr. CPP2005/2573M, en het Besluit van 24 juni 2005, nr. CPP2005/1323M. Belanghebbende ging in cassatie.

Arrest Hoge Raad De Hoge Raad besliste dat artikel 3.69, lid 1, aanhef en onderdeel b, van de Wet IB voor de inhaaldotatie aan de FOR als enige voorwaar-de stelde dat het moet gaan om die negatieve uitgave welke ver-

band houdt met een lijfrente die in het kader van de afname van een oudedagsreserve van de belastingplichtige is gevormd. Het ging volgens de Hoge Raad in deze bepaling om de waarde van zo’n be-dongen lijfrente. In dit geval was voor het bedrag van de waarde van de lijfrenteverplichting van € 69.200 sprake van een bedrag dat ge-heel verband hield met een door belanghebbende bij de bv bedon-gen lijfrente. De Hoge Raad oordeelde dat belanghebbende gelijk had. De omstandigheid dat een oudedagsreserve niet kon toene-men door oprenting sneed geen hout. De bedoeling van de moge-lijkheid van een inhaaldotatie was juist bedoeld voor een bedrag dat naar haar aard wel door oprenting kon toenemen. Gelet hierop had het hof artikel 3.69, lid 1, aanhef en letter b, van de Wet ten onrech-te uitgelegd dat het met het lijfrenterecht gemoeide bedrag slechts voor een deel als een negatieve uitgave in de zin van die bepaling was aangemerkt. n Hoge Raad, 12 februari 2010, LJN: BH0561

2010/20 Dubbele toets ongebruikelijke terbeschikking stelling

AG Niessen heeft onlangs geconcludeerd dat voor de toets of sprake is van een ongebruikelijke terbeschikkingstelling ex artikel 3.92, lid 3, Wet IB, eerst moet worden getoetst of de transactie in het algemeen ongebruikelijk is en vervolgens of deze transactie in de familiekring wellicht ongebruikelijk is.

Belanghebbenden (broer en zus) kochten in december 1999 een kantoorpand van hun vader en bleven de zakelijke koopsom 20 jaar schuldig. Vader had als zekerheid voor zijn vordering een recht van hypotheek op het pand gekregen, waarna hij zijn hypothecaire vordering direct voor de nominale waarde overdroeg aan zijn bv. Belanghebbenden verhuurden het pand vervolgens onder zakelijke voorwaarden aan de bv van hun vader. De inspecteur verhoogde het inkomen van belanghebbenden in 2001 met inkomsten uit overige werkzaamheden, omdat volgens hem sprake was van een in het maatschappelijk verkeer ongebruikelijke terbeschikkingstelling van het pand aan de bv. Belanghebbenden gingen in beroep. Recht-bank Haarlem besliste dat de terbeschikkingstelling van het pand aan de bv geen ongebruikelijke terbeschikkingstelling was en ver-

Jurisprudentie en wetgevingn n n n n


klaarde de beroepen gegrond. De inspecteur ging in hoger beroep. Hof Amsterdam was het met de inspecteur eens dat sprake was van een ongebruikelijke terbeschikkingstelling. Belanghebbenden gingen in cassatie.

Dubbele ongebruikelijkheidstoetsAG Niessen concludeerde dat het cassatieberoep ongegrond moest worden verklaard. Volgens de AG moet bij de vraag of een transac-tie gebruikelijk is of niet naar alle handelingen die tot de totstand-koming van die transactie hebben geleid gekeken worden. Daarbij gaat het niet alleen om de getallen, maar ook om het nut van een transactie en de effecten van een transactie . Als het gaat om de vraag op welke wijze de ongebruikelijkheid moet worden getoetst, concludeerde de AG dat een dubbele toets moet plaatsvinden. Eerst moet worden gekeken of een transactie in het algemeen ongebrui-kelijk is. Daarna moet worden gekeken of deze transactie in de fa-miliekring wellicht ongebruikelijk is.

Maatschappelijk ongebruikelijkTot slot concludeerde de AG dat het hof een correcte uitspraak had gedaan. Het hof achtte voor zijn oordeel van belang dat het geheel van handelingen tot gevolg had dat de bv een volledig door haarzelf gefinancierd pand huurde. Er was voor de financiering geen andere zekerheid bedongen naast de hypotheek. Het resultaat van de handelingen was dat de kinderen na verloop van 20 jaar de volle eigendom hadden verkregen van het pand. En dat terwijl de kinde-ren feitelijk geen tegenprestatie hadden geleverd en geen vrije beschikkingsmacht over een ander vermogensbestanddeel hadden opgeofferd. Terecht had het hof geoordeeld dat onder deze omstandigheden sprake was van een in het maatschappelijk verkeer ongebruikelijke terbeschikkingstelling. n Conclusie Advocaat-Generaal, 14 januari 2010, LJN: BL3577 (zoon) en LJN: BL3591(dochter)

2010/21 Rentevoordeel bij in en doorlenen belast

Het rentevoordeel voor een directeur-grootaandeelhouder (hierna: dga), bestaande uit het verschil tussen aan de bv te betalen rente en spaarrente over het bij de bv geleende geld, kan belast zijn in box 1. Dat heeft Hof Den Haag on-langs beslist.

Belanghebbende leende een bedrag van € 788.518 van zijn bv tegen betaling van een rentevergoeding. Belanghebbende zette vervol-gens het geleende bedrag op een internetspaarrekening waarop hij een hogere rente ontving dan de rente die hij aan zijn bv betaalde. Belanghebbende behaalde daarmee een voordeel van gemiddeld 1,1%. De inspecteur was van mening dat dit voordeel belast was in box 1. Belanghebbende ging hiertegen in bezwaar en beroep. De rechtbank gaf belanghebbende gelijk, maar het hof besliste anders.

Positie van belanghebbendeHet hof overwoog dat de positie die belanghebbende als directeur en enig aandeelhouder van een vennootschap met een substantieel bedrag aan overtollige liquiditeit hem in het onderhavige jaar in staat stelde de overtollige liquide middelen van de vennootschap te

lenen onder zodanige voorwaarden dat met de gelden uit deze le-ning voordeel was te behalen. Gelet op de directe samenhang tus-sen het verkrijgen van de gelden en het plaatsen van deze gelden op een internetspaarrekening, met een hogere rentevergoeding dan de aan de vennootschap te betalen rente, moet dan ook worden aangenomen dat de volledige zeggenschap van belanghebbende in de vennootschap hem in staat stelde in privé een voordeel te behalen.

WerkzaamhedenEr was naar het oordeel van het hof dus sprake geweest van werk-zaamheden van belanghebbende die het resultaat van de transactie in voor belanghebbende gunstige zin hebben beïnvloed. Het aldus door belanghebbende behaalde voordeel had de inspecteur dan ook terecht, als resultaat uit overige werkzaamheden, tot het belastbaar inkomen uit werk en woning over het jaar 2003 gerekend. n Hof Den Haag, 5 januari 2010, LJN: BL 2267

Vennootschapsbelasting

2010/22 Afkoopsom aan zusterbedrijf vormde uitdeling

Onlangs heeft de Hoge Raad zonder nadere motivering een cassatieberoep afgewezen tegen een uitspraak van Hof Amsterdam, waarin een onverplichte betaling aan een zustervennootschap werd aangemerkt als een uitdeling.

Belanghebbende was in 2001 als moedermaatschappij verenigd in een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting met een dochter-bv, die in april 2001 een distributieovereenkomst sloot, waarbij de wederpartij zich verplichtte producten af te nemen. Al in de tweede helft van 2001 werd duidelijk dat de wederpartij daar niet aan kon voldoen. De dochter-bv betaalde vervolgens op basis van een contract met dagtekening 28 november 2001 een bedrag van € 1,8 miljoen aan een per 1 januari 2002 met be-langhebbende en de dochter-bv in een fiscale eenheid verenigde zuster-bv. Dit bedrag was betaald ter zake van de afstand door de zuster-bv van de aanspraak op haar aandeel in de boete die de wederpartij van de dochter-bv verschuldigd was wegens het niet-nakomen van haar verplichtingen. In geschil was de door de dochter-bv in haar aangifte vennootschapsbelasting 2001 in aftrek gebrachte buitengewone last van € 1,8 miljoen. De inspec-teur corrigeerde de aftrek. Belanghebbende ging namens de dochter-bv in beroep bij Rechtbank Haarlem, maar het beroep werd ongegrond verklaard. Daarop ging belanghebbende in hoger beroep bij Hof Amsterdam.

Geen contractspartijHof Amsterdam overwoog dat, uit het enkele feit dat de dochter-bv met steun van de zuster-bv een distributiecontract had gesloten, nog niet volgde dat de zuster-bv een zelfstandig recht kreeg op de uit het distributiecontract voortvloeiende boete. Evenmin was vast komen te staan dat voor de dochter-bv een verplichting tot schade-vergoeding tegenover de zuster-bv was ontstaan. Hof Amsterdam besliste dat in het geheel geen schadeplicht jegens de zuster-bv aannemelijk was geworden.

n n n n n


UitdelingDoor aan de zuster-bv toch een afkoopsom te betalen had de doch-ter-bv onzakelijk gehandeld. Dat onzakelijk handelen was volgens het hof alleen te verklaren door de bestaande vennootschappelijke verhouding tussen de dochter-bv en de zuster-bv. De betaling van de afkoopsom moest volgens het hof als uitdeling worden geëlimi-neerd. Het hof verklaarde het hoger beroep van de dochter-bv ongegrond. De dochter-bv ging in cassatie. De Hoge Raad deed het beroep in cassatie af met toepassing van artikel 81 Wet RO. n Hoge Raad, 12 februari 2010, LJN: BL3607 en Hof Amsterdam, 30 januari 2008, LJN: BD4324

Loonbelasting

2010/22 Verrekening loonbelasting over bijtelling vereist goed werkgeverschap

Een werkgever kan slechts tot verrekening van de bijtel-ling privégebruik auto van de zaak met terugwerkende kracht overgaan wanneer de werknemer bij terbeschik-kingstelling van een auto uitdrukkelijk is gewezen op deze consequentie. Zo volgt uit een recente uitspraak van de kantonrechter in Groningen.

Belanghebbende was bij werkgever in dienst en kreeg de beschik-king over een bestelauto van de zaak. Schriftelijke afspraken waren hierover niet gemaakt. Belanghebbende beschikte niet over een Verklaring geen privégebruik en evenmin over een kilometeradmi-nistratie. De auto was niet verwerkt in het salaris en de salarisstro-ken van belanghebbende. Bij afrekening bij einde van het dienst-verband telde de werkgever alsnog een bedrag per maand bij en verrekende hij de verschuldigde loonbelasting met terugwerkende kracht. Werkgever deed dit, omdat belanghebbende niet de afge-sproken kilometeradministratie had bijgehouden. Belanghebbende had werkgever meerdere malen gesommeerd tot betaling van het achterstallig loon.

Goed werkgeverschapDe kantonrechter overwoog dat op basis van het criterium ‘goed werkgeverschap’ als bedoeld in artikel 7:611 BW werkgever slechts dan tot verrekening van de bijtelling met terugwerkende kracht mocht overgaan wanneer belanghebbende van tevoren uitdrukke-lijk op deze consequentie was gewezen en deze had kunnen over-zien. Werkgever had in dit verband aangevoerd dat hij belangheb-bende direct bij het ter beschikking stellen van de bestelauto erop had gewezen dat hij deze auto kon gebruiken, mits hij een kilome-teradministratie zou bijhouden, en dat indien belanghebbende dit niet zou doen er een bijtelling zou moeten worden toegepast. Voorts had werkgever aangevoerd, dat hij in de maanden daarna herhaaldelijk had aangegeven dat belanghebbende een kilomete-radministratie moest bijhouden.

Bewijslast werkgeverTer comparitie was aan de orde gekomen dat werkgever hetgeen hij op dit punt aanvoerde moest bewijzen en de kantonrechter had

hem daartoe in de gelegenheid gesteld. De kantonrechter heeft de zaak verwezen, zodat werkgever te kennen kan geven of en hoe hij aan de bewijsopdracht wenst te voldoen. n Rechtbank Groningen, 21 januari 2010, LJN: BL0294

2010/23 Schadevergoeding aan werkgever vormt negatief loon

Een schadevergoeding wegens overtreding van een concurrentiebeding vormt negatief loon. Zo oordeelde onlangs de Hoge Raad.

Belanghebbende was op basis van een arbeidsovereenkomst werk-zaam bij een werkgever, in welk contract een concurrentiebeding met boete was opgenomen. Vervolgens was belanghebbende in dienst getreden bij een andere werkgever. Daarna startte de curator van de (inmiddels failliete) ex-werkgever een gerechtelijke procedu-re tegen belanghebbende in verband met schending door belangheb-bende van het concurrentiebeding. Belanghebbende had een vast-stellingsovereenkomst gesloten ter beëindiging van het geschil, op basis waarvan hij wegens overtreding van het concurrentiebeding een bedrag van € 15.873,20 zou betalen aan ex-werkgever.

Oorzaak in dienstbetrekkingHet Hof oordeelde dat voor belanghebbende de verplichting tot be-taling van voornoemd bedrag voortvloeide uit de tussen hem en zijn ex-werkgever gesloten arbeidsovereenkomst, waarvan het con-currentiebeding deel uitmaakte. Het hof oordeelde dat daarmee de verplichting tot betaling geheel en rechtstreeks haar oorzaak vond in de dienstbetrekking van belanghebbende bij die ex-werkgever. Het hof verbond daaraan de gevolgtrekking dat het door belang-hebbende aan zijn ex-werkgever betaalde bedrag als negatief loon moest worden aangemerkt. Uitgaande van deze feiten heeft de Hoge Raad 's hofs oordeel juist bevonden. n Hoge Raad, 5 februari 2010, LJN: BL1942

2010/24 Verplichte kleding was belast

Over kleding die verplicht op de werkvloer moet worden gedragen en werknemers met korting kunnen kopen, moet loonbelasting/premie volksverzekeringen worden inge-houden. Dit volgt uit een recent arrest van de Hoge Raad.

Belanghebbende exploiteerde een aantal kleinhandelszaken in dameskleding. Belanghebbende verplichtte werknemers om tijdens werktijd door hen uit te kiezen kleding van het bedrijf te dragen. In een filiaalhandleiding was bepaald dat de leidinggevende bepaalde uit welke kleding kon worden gekozen en dat een korting werd ver-leend van 60 percent van de bruto verkoopbedragen. De kleding was geen werkkleding in de zin van artikel 15a, lid 1, letter b, van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB). In geschil was of de verstrekking van kleding terecht tot het loon was gerekend, en zo

Jurisprudentie en wetgevingn n n n n


ja, of de inspecteur het belastbare voordeel terecht op basis van de waarde daarvan in het economische verkeer had vastgesteld.

Geen vrije verstrekkingDe Hoge Raad overwoog dat de omschrijving in de wet ‘kleding, met uitzondering van werkkleding’ per 1 januari 2001 slechts als vrije verstrekking kan worden aangemerkt voor zover zij geacht kan worden te strekken tot voorkoming van kosten ter behoorlijke vervulling van de dienstbetrekking, of voor zover sprake is van ver-strekkingen die naar algemene maatschappelijke opvattingen niet als beloningsvoordeel worden ervaren. In dit geval ging het om kle-ding die klaarblijkelijk geschikt was om ook buiten werktijd te wor-den gebruikt, die voor onbepaalde tijd werd verstrekt en eigendom werd van de werknemers. Dan kan worden aangenomen dat het privé-element overheerst en niet wordt voldaan aan de voorwaar-den die in artikel 17, lid 1, Wet LB aan een vrije verstrekking wor-den gesteld. Het verstrekken van kleding, met uitzondering van werkkleding, levert in het algemeen loon in natura op dat moet worden gewaardeerd naar de waarde die daaraan in het economi-sche verkeer kan worden toegekend. In dit geval, waarin kleding voor onbepaalde tijd werd verstrekt en eigendom werd van de werknemers, was er geen aanleiding om van die algemene regel af te wijken, aldus de Hoge Raad. n Hoge Raad, 5 februari 2010, LJN: BL1945

Formeel belastingrecht

2010/25 Tweede aansprakelijkstelling mogelijk

Een tweede aansprakelijkstelling van een bestuurder door de Ontvanger na een eerdere aansprakelijkstelling is mogelijk, mits deze was te verwachten. Zo volgt uit een recente uitspraak van Rechtbank Arnhem.

Belanghebbende werd als bestuurder aansprakelijk gesteld voor de door zijn bv onbetaald gelaten naheffingsaanslagen loonbelasting en btw. De Ontvanger verminderde op het bezwaar van belangheb-bende de aansprakelijkheid naar nihil, omdat de bv nog niet in ge-breke was. Later werd belanghebbende voor dezelfde naheffings-aanslagen opnieuw aansprakelijk gesteld. Belanghebbende ging in beroep. In geschil was het antwoord op de vraag of belanghebbende terecht aansprakelijk was gesteld op grond van artikel 36 van de Invorderingswet 1990 (hierna: IW). De primaire beroepsgrond van belanghebbende was, dat de tweede aansprakelijkstelling niet mo-gelijk was, nu de eerste aansprakelijkstelling op nihil was gesteld.

In gebreke zijnDe rechtbank overwoog dat gebleken was dat de eerste aansprake-lijkstelling was opgelegd, terwijl nog niet was beslist op een be-zwaarschrift met daarin een verzoek tot uitstel van betaling. Aan-gezien de Ontvanger als beleid had, dat niet werd ingevorderd als nog niet was beslist op een verzoek tot uitstel van betaling, vol-deed de aansprakelijkstelling niet aan de in artikel 49 van de IW gestelde voorwaarde dat de bv in gebreke was. De rechtbank was van oordeel dat uit de tekst van de uitspraak op bezwaar voor be-

langhebbende duidelijk moest zijn dat verweerder de eerste aan-sprakelijkstelling alleen daarom niet handhaafde. Het beroep op het vertrouwensbeginsel faalde daarom. De rechtbank oordeelde dat de uitspraak op bezwaar materieel als een intrekking van de aansprakelijkstelling moest worden gezien, nu de bedoeling van verweerder voldoende duidelijk moest zijn voor belanghebbende. De kennelijke opvatting van belanghebbendes gemachtigde dat een formele intrekking nodig was, vond naar het oordeel van de rechtbank geen steun in de wet. n Rechtbank Arnhem, 1 december 2009, LJN: BL3527

2010/26 Langere navorderingstermijn toegestaan

De Belastingdienst mag een termijn van twaalf jaar hante-ren bij navordering van verzwegen buitenlandse bankte-goeden. Dat volgt uit een recent arrest van de Hoge Raad.

Aan belanghebbende was een navorderingsaanslag vermogensbe-lasting 1998 opgelegd, met correcties inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (1993-2000) en vermogensbelasting (1994-2001). Aanleiding hiertoe was een brief van de Belgische fiscus met inlichtingen over rekeningen bij Kredietbank Luxembourg van inwoners van Nederland. Nader onderzoek leverde het vermoeden op dat belanghebbende houder was (geweest) van zo’n rekening-nummer, hetgeen belanghebbende daarna bevestigde. Overeen-gekomen werd dat één navorderingsaanslag vermogensbelasting zou worden opgelegd over de periode 1990 tot en met 2000. Belang-hebbendes bezwaar respectievelijk beroep werden afgewezen. Belanghebbende stelde tegen 's hofs uitspraak beroep in cassatie in. De AG concludeerde om prejudiciële vragen te stellen aan het Hof van Justitie van de EG (hierna: HvJ EG).

Gebrek aan aanwijzingen rechtvaardigt langere termijnOp basis van het arrest van het HvJEG van 11 juni 2009 overwoog de Hoge Raad dat uit de verklaring voor recht moest worden afgeleid dat de artikelen 49 en 56 EG zich er niet tegen verzetten dat een lidstaat ter zake van mogelijk verzwegen buitenlandse spaartegoe-den een langere navorderingstermijn toepaste dan die voor binnen-landse tegoeden. Als die aanwijzingen er wel waren, dan was een langere navorderingstermijn slechts aanvaardbaar indien de navor-deringsaanslag werd opgelegd met inachtneming van het tijds-verloop dat na het opkomen van de bedoelde aanwijzingen noodza-kelijkerwijs was gemoeid met (i) het verkrijgen van de inlichtingen die nodig waren voor het bepalen van de verschuldigde belasting, en tevens (ii) het met redelijke voortvarendheid voorbereiden en vaststellen van een aanslag aan de hand van de gegevens die de inspecteur ter beschikking stonden. n Hoge Raad, 26 februari 2010, LJN: BJ9092

n n n n n

Wet

gevi

ngD

e st

and

van

Zake

n

nW

etsv

oors

tel +

MvT

TK

* Wetsvoorstellen op de lijst van controversiële onderwerpen Tweede Kamer

nVe

rsla

g TK

n No

ta n

.a.v

. ver

slag

TK

n Ei

ndve

rsla

g TK

nAa

ngen

omen

TK

nW

etsv

oors

tel E

K

nVo

orlo

pig

vers

lag

EK

n M

emor

ie v

an A

ntw

oord

EK

nEi

ndve

rsla

g EK

nAa

ngen

omen

EK

nSt

aats

blad

EK

Wet kilometerprijs * (32 216)

Wijziging van de Wet OB i.v.m. aanpak constructies met (on)roerende zaken * (30 061)

Rechtsbescherming bij controlehandelingen (30 645)

BTW-tarief levende dieren * (30 922)

Wet uniformering loonbegrip * (32 131)

Wijziging AOW, IB en LB i.v.m. de verhoging van de AOW-leeftijd * (32 247)

Wijziging AOW i.v.m. mogelijkheid om ouderdomspensioen op een later tijdstip te laten ingaan * (31 774)

Wet introductie premiepensioeninstellingen (31 891)

Vereenvoudiging en flexibilisering bv-recht (31 058)

Invoeringswet titel 7.13 BW (31 065)


2010/27 Beroep voorlopige aanslag als definitieve aanslag vaststaat

De Hoge Raad heeft in een beknopt arrest beslist dat toch beroep bij de rechter kan worden ingesteld tegen een voor-lopige aanslag als de definitieve aanslag al onherroepelijk vaststaat. Aan de feiten in de conclusie van de advocaat-generaal kan het volgende worden ontleend.

Belanghebbende ontving een definitieve aanslag over 2005, terwijl er beroep was aangetekend tegen een uitspraak op bezwaar tegen een voorlopige aanslag over 2005. De definitieve aanslag leidde na verrekening van loonheffing en eerdere voorlopige aanslagen tot een te betalen bedrag van nihil. Belanghebbende maakte tegen deze aan-slag geen bezwaar. Deze aanslag stond onherroepelijk vast voordat de rechtbank de zaak over de voorlopige aanslag in behandeling nam.

Belanghebbendes beroep en hoger beroep werden ongegrond ver-klaard. Het hof had daarbij echter ook de stelling van de inspecteur verworpen dat het beroep van belanghebbende niet ontvankelijk was, omdat de definitieve aanslag al was opgelegd voordat de zaak voor de rechtbank werd behandeld. Belanghebbende had volgens het hof immers belang bij een inhoudelijke beoordeling van zijn beroep, ook al was deze verrekend met de definitieve aanslag. Bij vernieti-ging van de voorlopige aanslag verkreeg belanghebbende namelijk een geldelijk voordeel. In cassatie verwierp de Hoge Raad het cassa-tiemiddel van de staatssecretaris dat belanghebbende niet-ontvan-keljk zou zijn wegens gebrek aan belang. Uit de voorlopige aanslag vloeide namelijk een betalingsverplichting voort, die de ontvanger zo nodig met wettelijke dwangmiddelen kon afdwingen. Dat werd niet anders als later een definitieve aanslag werd opgelegd waarmee de voorlopige aanslag werd verrekend, ook niet indien die definitieve aanslag onherroepelijk kwam vast te staan. Daarom had belangheb-bende een belang bij een oordeel van de rechter over de vraag of de voorlopige aanslag terecht en tot het juiste bedrag was opgelegd. n Hoge Raad, 19 februari 2010, LJN: BK1034

n n n n Btw-tarief


Heeft u begin januari ook kennis genomen van de toelichting van het ministerie van Financiën op tabel I van de omzetbelasting inzake het verlaagde btw-tarief (Besluit van

4 januari 2010, nr. DGB2010/4M, Staatscourant 2010, 24)? En heeft u zich ook verbaasd over deze gedetailleer-de uiteenzetting over welke prestaties wel en niet onder het verlaagde btw-tarief vallen? Ik noem een voorbeeld: tot pleisters in de zin van post 8 van Tabel Ia behoren niet alleen hecht- en wondpleisters, maar ook likdoorn-pleisters. Hoe heeft het ruim veertig jaar na invoering van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB 1968) zover kunnen komen? Is het anno 2010 nog gewenst om in de omzetbelasting tariefdifferentiatie te hanteren en hoe verhoudt dit zich in de huidige crisistijden?

In het kader van mijn opleiding Master Belastingadviseur heb ik de toegevoegde waarde van een uniform btw-ta-rief onderzocht. Gebaseerd op dit onderzoek zal ik aller-eerst de overwegingen voor een gedifferentieerd tarie-venstelsel beschrijven en in hoeverre deze overwegingen momenteel nog valide zijn. Vervolgens behandel ik de voor- en nadelen van een uniform btw-tarief en de gevol-gen van een overgang naar een dergelijk tarief. Daarna ga ik in op de toegevoegde waarde van een uniform btw-ta-rief en als centrale vraag van mijn onderzoek in hoeverre een introductie daarvan wenselijk is in de huidige (finan-ciële) crisis. Aan de hand van de resultaten van mijn on-derzoek leest u tot slot mijn conclusies en aanbevelingen om na afloop van de crisis een budgettair hoger uniform btw-tarief te introduceren.

De toegevoegde waarde van een uniform btw-tarief

Josefieke StamJ.A.C.M. Stam FB MB is belasting adviseur bij Verhoeven & van

Dongen Accountants te Lobith en Gendt.

Hoewel een uniform btw-tarief veel voordelen kent, heeft introductie daarvan het helaas nooit gehaald in de Nederlandse politiek. In deze bijdrage ga ik in op mijn advies om een uniform btw-tarief te introduceren dat budgettair hoger is dan de huidige gedifferentieerde tarieven. De voordelen van een uniform tarief alsmede de noodzaak van het op orde brengen (én houden) van de overheidsfinanciën die door de crisis(maatregelen) zijn aangetast, onderstrepen mijn aanbeveling.

Overwegingen gedifferentieerde tarievenBij de invoering van de Wet OB 1968 is gekozen voor een stelsel van twee btw-tarieven, welke inmiddels 6% en 19% bedragen. De belangrijkste overweging om niet te kiezen voor een uniform btw-tarief was dat de overheid door middel van gedifferentieerde btw-tarieven sociaal beleid kon voeren. Door eerste levensbehoeften onder het verlaagde btw-tarief te rangschikken, kon de omzet-belastingdruk verdeeld worden over diverse inkomens-groepen (draagkrachtgedachte). Voor minder draagkrach-tige consumenten, waarvan verondersteld werd dat zij relatief meer eerste levensbehoeften consumeren, zou door tariefdifferentiatie de omzetbelastingdruk beperkt kunnen worden. Ook wilde de overheid door het hanteren van een ver-laagd tarief op bepaalde prestaties de consumptie in maatschappelijk gewenste banen leiden. U kunt hierbij denken aan het middels het verlaagde btw-tarief stimule-ren van sociale en culturele prestaties en het openbaar vervoer (zogenaamde bemoeigoederen). Daarentegen heeft de overheid met het hanteren van het algemene ta-rief van 19% voor bijvoorbeeld elektriciteit, gas, olie en kolen getracht in het kader van energiebesparing de con-sumptie hiervan af te remmen.

Validiteit overwegingenIk ben van mening dat de hiervoor genoemde overwegin-gen voor een stelsel van gedifferentieerde btw-tarieven anno 2010 niet meer valide zijn. Ten eerste heeft door de gestegen welvaart in de afgelopen decennia het begrip

n n n n


‘eerste levensbehoefte’ een veel ruimere invulling gekre-gen dan op het moment van invoering van de Wet OB 1968. Doordat veel meer prestaties voor een groter deel van de Nederlandse bevolking betaalbaar en dus bereik-baar zijn geworden, ervaren mensen steeds meer produc-ten als een noodzakelijke levensbehoefte. Ook allerlei prestaties op het gebied van vrijetijdsbesteding, zoals ho-telovernachtingen en restaurantbezoek, vallen onder het verlaagde 6%-tarief. De vraag is uiteraard waar de grens tussen eerste levensbehoeften en luxe prestaties getrok-ken moet worden. De beantwoording van deze vraag is subjectief en ligt gevoelig, omdat iedereen een andere beleving van luxe heeft. Ik schaar echter luxe voedsel, zoals gebak en bonbons, niet onder de eerste levensbe-hoeften, terwijl dat wel onder het verlaagde btw-tarief valt. Het consumptiepatroon en de mate van vrijetijdsbe-steding zijn bovendien sterk afhankelijk van het wel-vaartsniveau in een gezin. Duidelijk is in ieder geval wel dat het begrip eerste levensbehoefte aan verandering onderhevig is.

Ten tweede worden door de toegenomen welvaart en het veranderde bestedingspatroon van de consument het be-lang en het effect van het door middel van tariefdifferen-tiatie hanteren van beginselen van de draagkrachtge-dachte geringer. De verschillen in bestedingspatronen van hogere en lagere inkomensgroepen is in de loop der jaren alleen maar kleiner geworden. Het argument dat een verlaagd tarief gunstig zou zijn voor lagere inko-mensgroepen snijdt hierdoor nauwelijks hout meer. Bo-vendien zal het verschil in belastingdruk altijd groot zijn tussen de onderkant en de bovenkant van de inkomens-verdeling. Naar mijn mening is de inkomstenbelasting een effectiever belastingmiddel om de draagkrachtge-dachte op toe te passen.

Voordelen uniform btw-tariefEen omzetbelastingstelsel met één btw-tarief heeft veel voordelen. Het grootste voordeel van een uniform tarief is de administratieve eenvoud en lastenverlichting voor het bedrijfsleven, doordat facturering, de boekhouding en aangiften omzetbelasting eenvoudiger worden. Bij een uniform tarief worden bijvoorbeeld omzetsplitsing en de regeling voor samengestelde prestaties overbodig. Ook is het voor ondernemers dan niet meer mogelijk om omzet onder het verlaagde tarief te schuiven (onterecht lagere btw-afdracht over de gerealiseerde omzet), waar-door de fraudegevoeligheid van het stelsel afneemt. De Belastingdienst hoeft bij de aangiften omzetbelasting en bij boekenonderzoeken niet meer te controleren op het toepassen van een juist btw-tarief.

Anderzijds wordt de rechtszekerheid van alle betrokke-nen bij het btw-stelsel verhoogd. Ondernemers hoeven en kunnen met de Belastingdienst niet langer discussies over tariefgroepkwalificatie van prestaties voeren. Hier-door zal ook het aantal juridische procedures omtrent af-bakeningsmoeilijkheden en interpretatieproblemen over de tariefindeling afnemen. Deze afname zorgt voor ont-

lasting van de rechterlijke macht (ook voor het Europese Hof van Justitie, uiteraard voor zover het Nederlandse procedures betreft). Ten slotte kan de Nederlandse wetgever de omzetbelas-tingwetgeving en de bijbehorende besluiten eenvoudiger opstellen. Denkt u hierbij nog aan het Besluit van 4 janu-ari 2010 dat ik in het begin van deze bijdrage heb ge-noemd. De vereenvoudiging van het stelsel en daaraan verbonden lastenverlichting voor ondernemers en de overheid (als wetgever, Belastingdienst en rechterlijke macht) leiden tot besparing van tijd en kosten. Deze besparing bij het bedrijfsleven en de overheid komt uit-eindelijk ten goede aan de burger als consument en als belastingbetaler.

Nadelen uniform btw-tariefHet grootste nadeel van een uniform tarief is dat de con-currentiepositie van arbeidsintensieve diensten, zoals die van de kapper, schilder en stukadoor, verder zal ver-slechteren. De wetgever heeft op dergelijke diensten het verlaagde btw-tarief in plaats van het algemene tarief van toepassing verklaard, om zo het ‘zwart werken’ en het door de consument eigenhandig (buiten het economisch verkeer) verrichten van deze diensten te bestrijden.

Grootste nadeel van een uniform btw-tarief is dat de concurrentiepositie van arbeids-intensieve diensten, zoals die van de kapper en de schilder, verder zal verslechteren.

n n n n Btw-tarief


Dergelijk beleid kan de overheid bij een uniform btw- tarief niet meer voeren, waardoor de politieke speelruim-te van de overheid vermindert. Ik ben echter van mening dat ten opzichte van twee btw-tarieven afname van de beleidsmatige flexibiliteit eerder een voordeel dan een nadeel is. Op politiek niveau en met het bedrijfsleven hoeven er geen discussie en ge-lobby over tariefindeling meer plaats te vinden, hetgeen de rechtszekerheid bevordert. Beleid in de vorm van het toepassen van de draagkrachtgedachte en het stimuleren of afremmen van bepaalde consumptie kan de overheid beter bewerkstelligen middels respectievelijk de inkom-stenbelasting, accijnzen en milieutoeslagen.

Gevolgen overgangIn geval van een budgettair neutrale invoering zal op grond van berekeningen van het ministerie van Financiën een uniform btw-tarief 15,9% dienen te bedragen. De ge-volgen van de introductie van een uniform tarief kunnen worden uitgesplitst in gevolgen op korte en op lange ter-mijn. Als kortetermijngevolgen kunnen worden genoemd:n Ten eerste zullen de prijzen van de huidige 6%-presta-

ties, waaronder eerste levensbehoeften, stijgen en de prijzen van de huidige 19%-prestaties dalen. Bij dit laatste bestaat het niet denkbeeldige risico dat het be-drijfsleven de daling van de btw niet verwerkt in de consumentenprijzen en dit voordeel laat toekomen aan haar eigen winstmarge, waardoor de consument alleen een prijsstijging van de 6%-prestaties ervaart.

n Ten tweede kan een btw-tarief in Nederland dat af-wijkt van de btw-tarieven in met name Duitsland en België leiden tot grensoverschrijdende concurrentie-verstoring, voor zover dit nu niet al het geval is. Voor-al consumenten in de grensstreken kunnen vanwege tariefverschillen in de lidstaten bepaalde producten in het buurland gaan kopen, hoewel bij aankopen over de grens ook reiskosten, kostprijzen van producten en accijnzen op goederen van belang zijn.

n Ten derde kan het toeristenbezoek in Nederland te-ruglopen door de prijsstijging van circa 10% voor de huidige 6%-prestaties. Toeristen nemen vooral presta-ties af die onder het verlaagde btw-tarief vallen, zoals overnachtingen op campings of in hotels en bezoek van restaurants, musea, attractieparken en dierentui-nen. Bij een uniform tarief geldt ook voor dergelijke prestaties een hoger btw-tarief dan de huidige 6%, waardoor toeristen vooral de prijsstijging van circa 10% ervaren en in mindere mate de prijsdaling van ruim 2% van de huidige 19%-prestaties. Onder andere vanwege het hoge btw-tarief ervaren toeristen Dene-

marken en Zweden als dure landen. Ik vraag mij ech-ter af of een toerist zich laat afschrikken als bijvoor-beeld een maaltijd voortaan € 23,18 (15,9% btw) in plaats van € 21,20 (6% btw) kost.

n Ten vierde stijgt door een uniform btw-tarief de voor-belastingdruk voor de agrarische sector, omdat zonder te opteren voor de landbouwregeling (art. 27 Wet OB 1968) deze sector geen recht heeft op aftrek van voor-belasting. Deze stijging van de voorbelastingdruk zal door de agrariër doorberekend worden in zijn eind-product. In dat verband kan overwogen worden om de btw-plicht van de agrarische sector te herzien.

n Ten vijfde zullen meer btw-ondernemers afdracht-plichtig worden. Ondernemers die 6%-prestaties ver-richten, worden volgens art. 25 Wet OB 1968 bij de huidige kleine ondernemersregeling (hierna: KOR) begunstigd, omdat de vermindering volgens de KOR gekoppeld is aan de verschuldigde omzetbelasting en dus ook aan het geldende btw-tarief. Bij tariefunifor-mering zal deze ongelijkheid tussen ondernemers verdwijnen. Een groter aantal ondernemers zal geen recht meer hebben op vermindering van de btw op grond van de KOR, waardoor meer ondernemers omzetbelasting moeten afdragen. Dit leidt niet tot lastenverzwaring aangezien voor toepassing van de KOR al administratieve verplichtingen gelden.

Voorgaande gevolgen op korte termijn kunnen ook overgaan in gevolgen op lange termijn. Daarnaast hebben de gevolgen op lange termijn betrekking op de macro-economie, inflatie, koopkracht en werkgelegenheid in Nederland en op de concurrentiepositie van onderne-mers in de grensstreken. Ten opzichte van de overheid consumeren burgers meer prestaties die onder het ver-laagde tarief vallen, waardoor bij een uniform btw-tarief bepaalde inkomensgroepen meer hinder in koopkracht zullen ervaren. De overheid, de financiële sector en de zorgsector daarentegen nemen meer prestaties af die onder het 19-procenttarief vallen, waardoor deze secto-ren bij tariefuniformering voornamelijk een prijsdaling zullen ervaren. Deze daling van de overheidsuitgaven zal uit eindelijk moeten leiden tot belastingverlaging en zo weer ten goede aan de burgers komen. Uit mijn literatuuronderzoek blijkt echter dat tot op heden er geen uitgebreid onderzoek heeft plaatsgevon-den om de langetermijngevolgen gedegen en met cijfers te kunnen onderbouwen. In de conclusie kunt u mijn aanbeveling hieromtrent lezen.

Toegevoegde waarde en wenselijkheid in crisisOp grond van mijn onderzoek kom ik tot de conclusie dat de overwegingen voor handhaving van de huidige ge-differentieerde btw-tarieven in de huidige tijd onderge-schikt zijn aan de voordelen van een uniform btw-tarief. Met name voor de administratieve eenvoud en lastenver-lichting, de toename van de rechtszekerheid en de afname van de fraudegevoeligheid heeft een uniform btw-tarief duidelijk toegevoegde waarde.

Het grootste voordeel van een uniform tarief is de administratieve eenvoud en lastenverlichting

n n n n


Ik beveel echter een introductie van een uniform tarief in de huidige crisistijden met afgenomen bestedingen niet aan, omdat de gevolgen van een dergelijke overgang op dit moment niet wenselijk zijn. Uniformering in deze crisistijden zal leiden tot voor consumenten ongewenste prijsstijging van de huidige 6%-prestaties en bovendien betwijfel ik of en in hoeverre het bedrijfsleven een prijs-daling van de 19%-prestaties zal verwerken in de consu-mentenprijzen. Hoewel prijsverhogingen psychologisch gezien altijd al weerstand oproepen bij consumenten, zullen in de huidige crisis consumenten prijsverhogingen en verhoging van de belastingdruk als extra zwaar erva-ren, omdat hun koopkracht al is afgenomen. Hoewel de gevolgen die verbonden zijn aan een overgang naar een uniform btw-tarief niet moeten worden onderschat, is het niet terecht om de wenselijkheid van uniformering daarvan volledig te laten afhangen. Daarvoor zijn de ge-schetste voordelen immers te groot.

Hoewel de economische situatie en de situatie op de financiële markten enigszins lijkt te stabiliseren, is het nog te vroeg om het einde van de crisis vast te stellen. Daarbij is in Europees verband het afgelopen jaar al vaker gesproken over het op orde brengen van de overheids-financiën in de diverse lidstaten van de Europese Unie (hierna: EU), met als recent voorbeeld Griekenland. De (financiële) crisis en de maatregelen die de overheid in het kader daarvan heeft genomen, hebben hun sporen achtergelaten. In 2009 zijn als gevolg van de afgenomen bestedingen de btw-opbrengsten in Nederland gedaald. Ook andere belastinginkomsten zijn afgenomen en de overheid heeft tevens te maken met stijgende werkloos-heidsuitgaven. Het nastreven van gezonde overheids-financiën verdient dus aanbeveling. Uit andere onder-zoeken en rapporten blijkt dat de houdbaarheid van de overheidsfinanciën kan worden verbeterd door perma-nente lastenverzwaring, maar dat een dergelijke lasten-verzwaring vanwege het negatieve effect op de economie niet wenselijk is in crisistijden.

Een uniform btw-tarief dat budgettair hoger is dan de huidige gedifferentieerde tarieven draagt wel bij aan houdbare overheidsfinanciën. De Organisatie voor Economische Samenwerking en Ontwikkeling (hierna: OESO) dringt al langer aan op het verschuiven van de belasting op inkomen naar belasting op consumptie. Dit omdat indirecte belastingen zoals de btw minder lijden onder conjuncturele schommelingen en ook minder fraudegevoelig zijn dan directe belastingen, zoals de inkomstenbelasting. Deze verschuiving van de directe belastingen naar de indirecte belasting zal tevens bijdra-gen aan een stabielere belastingopbrengst.

Mag een uniform btw-tarief wel volgens de btw-richtlijn, vraagt u zich wellicht af? Jazeker, een lidstaat van de EU mag een uniform btw-tarief hanteren, mits dit tarief minimaal 15% bedraagt. Momenteel is Denemarken het enige land in de EU dat een uniform tarief hanteert. Dat bedraagt maar liefst 25% en is ook van toepassing op

eerste levensbehoeften. Hierbij dient wel de kantteke-ning te worden gemaakt dat op grond van overgangsrecht bepaalde prestaties in Denemarken zijn vrijgesteld van omzetbelasting, waardoor de netto omzetbelastingdruk dus lager ligt dan 25%.

ConclusiesDe uitkomsten van mijn onderzoek zijn:n door de welvaartstijging en het veranderde bestedings-

patroon van de consument zijn de overwegingen voor een gedifferentieerd btw-tarievenstelsel anno 2010 niet meer valide;

n een uniform btw-tarief kent veel voordelen: met name administratieve eenvoud, lastenverlichting, afname fraudegevoeligheid en toename rechtszekerheid;

n de (op korte termijn negatieve) gevolgen van de over-gang naar een uniform tarief zijn groot en niet wense-lijk in de huidige crisis;

n in het kader van houdbaarheid van de overheidsfinan-ciën is het wenselijk, zelfs noodzakelijk, dat op lange termijn de belastingopbrengsten (zoals de btw) toe-nemen;

n verschuiving van de belastingdruk van de directe belas-tingen naar de indirecte belastingen is gewenst, even-als een verhoging van de belasting op consumptie.

Afgezien van de crisis pleiten administratieve eenvoud en rechtszekerheid voor het bedrijfsleven, de Belasting-dienst, de wetgever en de rechterlijke macht in ieder geval voor een uniform btw-tarief. Invoering van een budgettair hoger uniform btw-tarief draagt bovendien bij aan de door de OESO gewenste verschuiving van de belastingopbrengst op inkomen naar consumptie. Het argument van het voeren van een sociaal beleid is mijn inziens in de huidige tijd ondergeschikt aan de vele voordelen van een uniform btw-tarief. De intro-ductie van een uniform btw-tarief zal dus duidelijk toegevoegde waarde hebben voor burger, overheid en bedrijfsleven!

AanbevelingenIk vind dat het, mede met het oog op de toekomst, zeer verstandig is om na afloop van de crisis een uniform btw-tarief te introduceren dat budgettair hoger is dan de huidige gedifferentieerde btw-tarieven. Een dergelijk uniform tarief zal een positief effect hebben op de over-heidsfinanciën die door de huidige crisis(maatregelen) extra zijn aangetast. En uiteindelijk is de consument als belastingplichtige burger gebaat bij ‘gezonde’ overheids-financiën. Daarom adviseer ik de nieuwe minister van Financiën om te starten met een onderzoek naar de gevolgen op lange termijn van de introductie van een uniform btw- tarief voor de macro-economie, inflatie, koopkracht, werkgelegenheid en concurrentiepositie van onderne-mers in de grensstreken. Mijn tweede aanbeveling is het voorbereiden van de invoering van een uniform btw-tarief dat budgettair hoger is, zodat introductie daarvan na afloop van de crisis kan plaatsvinden. n


het

Verenigingsnieuws Van het bestuur

Bernold Sterenborg FB CBPenningmeester RB

Samen op (de) weg De tussendeur gaat open. De eerste informatiebijeenkomst met genodigden van NFB en CB over de voorgenomen fusie zit erop. Althans het formele gedeelte. In mijn beleving was het een gemoe-delijke bijeenkomst met kritische vragen van betrokken leden. Wat hier in Houten is gebeurd, is mooi. Federatie en College lijken geruisloos in elkaar over te lopen. Ik zie dat kritische doch gelijk-gestemde vakgenoten integreren. Ze schudden elkaar de hand en drinken samen een biertje. Na het uitvoerige betoog van beide voorzitters wordt er nagepraat over de voorgenomen fusie. Groep-jes mensen die samenkomen, die je kennis ziet maken met elkaar. Ook zie je ze met elkaar discus-siëren, erover nadenken, erover praten. Al ben ik geen gevoelsmens, dit is raak. Het doet mij sterk denken aan mijn andere passie: autosport en vooral deelnemen aan rally’s. Rally betekent letterlijk ontmoeting, samenkomen en onderhouden. Termen die van grote toe-passing zijn op de weg die wij – het RB-bestuur – nu zijn ingeslagen. De vergelijking gaat echter verder. In de autosport is een rally (meestal) een meerdaagse wedstrijd over normaal gesproken openbare wegen (Wikipedia). Rally’s bestaan uit meerdere proeven. Vanaf de start naar de eerste proef en tussen de proeven rijden de teams over openbare wegen. Hier moeten zij zich aan de ver-keersregels houden. Ook aangesloten leden moeten zich aan de gedrags- en beroepsregels houden. De eigenlijke wedstrijd wordt verreden op de proeven. Dit lijkt veel overeenkomsten te vertonen met de proeve van bekwaamheid waar onze besturen in de voorgenomen fusie voor staan. Een rally rijd je niet alleen; je hebt de anderen nodig. Samen ben je een team. Ook hier dus een sterke vergelijking met de tour die beide besturen hebben ingezet. Samen de weg op en samen op weg. Waar in de rally de winnaar het team is met de snelste gecombineerde tijd op de proeven, bent u als lid als het goed is de winnaar als het RB u op lange termijn ondersteunt bij het professioneel uitoefenen van uw vak in de meest brede zin van het woord. Waarbij belangenbehartiging in gezamenlijkheid steeds belangrijker wordt. Ook opleiding en onderhoud (PE) mogen niet worden vergeten.De fusie dus als stip aan de horizon. Een positieve ontwikkeling van een succesvolle samenwer-king en de winst van schaalvergroting door de twee partijen die samen besloten op weg te gaan.

Nu willen we de openbare weg op, zoals het een goede rally betaamt, en vooral met onze leden spreken en naar onze leden luisteren. Als bestuursteam moeten wij gas blijven geven en goed blijven navigeren. Met in het vizier de toe-komst van ons belastingadviesvak en het belang van al onze leden. Gas hebben wij de afgelopen jaren gegeven in onze ‘groene wagens’ van het CB en de NFB. Beide hebben top gepresteerd, maar we staan een keer voor de keus van vernieuwing. We denken nu aan inruil voor die ene ‘rode wagen’ die reeds proefrondjes rijdt. Uiteraard met alle accessoires aan boord die het in de groene zo goed deden. Aangevuld met nieuwe items, waarvan enkele al enige tijd op proef, andere nog in de ontwikkelingsfase. Voor die ruil hebben wij uw stem nodig. Maar eerst nemen wij met u uitgebreid de specificaties door, te beginnen in kleine bijeenkomsten in maart en april en daarna op onze eerste RB-dag op 11 juni. In september en oktober nemen wij gas terug om met u te evalu-eren en waar nodig bij te sturen. Het is immers uw rode wagen die wij besturen en waarmee wij hopen in vol ornaat 2011 in te mogen rijden. n

Belangenbehartiging en vakinformatie

Model Risicobeleid Wwft In het Dossier Wwft is recent een Model Risico beleid Wwft opgenomen. Dit model geeft op over-zichtelijke wijze inzicht in de manier waarop u uw cliënten kunt identificeren en verifiëren. Het com-mentaar van Bureau Financieel Toezicht (BFT) is zo-veel mogelijk in het model verwerkt. Het model is opgesteld door de werkgroep Wwft van de NOB. De organisaties die de Richtsnoeren voor de Wwft opstellen kunnen dit model risicobeleid Wwft ter beschikking stellen aan hun leden. Wij adviseren u kennis te nemen van het Model Risicobeleid Wwft en uw kantoor procedures daaraan te toetsen.

Voorlopige aanslagen Vpb 2010 nog te wijzigenVoorlopige aanslagen Vpb 2010 kunnen nog met een schriftelijk bezwaarschrift worden gewijzigd. Vanaf medio april 2010 is het moge-lijk om digitale wijzigingsverzoeken met behulp van het programma van de Belastingdienst in te dienen of met de professionele software na installatie van de vereiste update (vraag uw softwareleverancier). Vermoedelijk vervalt vanaf 2011 ook voor de VA Vpb de mogelijkheid van (schriftelijk) bezwaar.

Vragen voorlopige aanslagen IB 2010Bureau Vaktechniek krijgt geregeld vragen over de wijziging van voorlopige aanslagen inkomsten-belasting 2010 (VA IB 2010). Deze gaan vooral over het niet meer kunnen indienen van schrifte-lijke bezwaren en het niet meer kunnen verzoe-ken om een proceskostenvergoeding en uitstel van betaling. Door een wets wijziging per 1 janua-ri 2010 is een verzoek tot wijziging van een voor-lopige aanslag geen bezwaarschrift meer, maar een wijzigingsverzoek. Zie artikel 9.5 Wet IB 2001. Zo’n wijzigingsverzoek moet worden uit-gevoerd op een door de inspecteur aangewezen manier (artikel 24 Uitvoeringsregeling AWR), namelijk via een digitaal wijzigingsverzoek of een formulier. Belastingadviseurs kunnen VA’s IB 2010 digitaal wijzigen met de professionele software (aanbevo-len), het programma 'Verzoek of wijziging voorlo-pige aanslag 2010' van de Belastingdienst (DigiD) of de pincodevariant hiervan. Deze laatste vindt u op www.rb.nl > Vakinformatie > Becon > Program-ma's Belastingdienst of op www.belastingdienst.nl/belastingconsulent. U kunt ook een formulier 'Verzoek of wijziging voorlopige aanslag 2010' aanvragen bij de Helpdesk Intermediairs telefoonnummer (0800) 0543. De Belastingdienst verwerkt een digitaal wijzigings-verzoek in maximaal drie weken. Dat betekent dat hooguit één betalingstermijn vervalt voordat de voorlopige aanslag is aangepast.

Aanduiding accountant en samenstelverklaringen Geregeld ontvangt Bureau Vaktechniek vragen over het gebruik van de titel ‘Accountant’, de aanduiding ‘Accountantskantoor’ en het gebruik van de term ‘Accountancy’. Ook krijgt Bureau Vaktechniek regelmatig vragen van zelfstandig gevestigde leden over de verantwoordelijkheid voor samenstelverklaringen. Een toelichting.

Accountant/AccountancyPersonen die niet staan ingeschreven in het accountantsregister van het NIVRA of de NOvAA mogen zich geen (RA- dan wel AA-)accountant noe-men. Ook mogen zij geen aanduiding gebruiken die verwant is met de accountantstitel, noch op een andere wijze de indruk wekken dat zij accountant zijn. Denk bijvoorbeeld aan de handelsnaam van hun onder-neming. Als uitgangspunt geldt dat een onderneming de accountantsbe-naming mag voeren (denk aan: ‘X Accountancy', ‘X Accountants' et cetera), indien er minimaal één RA of AA werkzaam is bij de onderneming.

SamenstelverklaringenZoals bekend mogen belastingadviseurs met de titel FB, CB en bc aan assurance verwante opdrachten verrichten, zoals samenstelopdrachten. Indien de belastingadviseur samenwerkt met een accountant, dan moet deze opdracht echter worden verricht onder verantwoordelijkheid van die accountant. Indien een belasting adviseur samenwerkt met een accountant of een accountant in loondienst heeft, dan moet ‘het jaar rekeningenwerk’ dus worden verricht onder verantwoordelijkheid van de accountant en moet de accountant de samenstelverklaringen ondertekenen.

Benoemd als minister van FinanciënOp dinsdag 23 februari is Jan Kees de Jager benoemd van staats-secretaris van Financiën tot (demissionair) minister van Financiën. De welbekende aanleiding is de val van het kabinet Balkenende IV.

42

Verenigingsnieuwshet

het Register | april 2010 | nummer 4

n n n n n n n n n n

Pincodevariant aangifte- en toeslag programma’s nader toegelichtBureau Vaktechniek krijgt regelmatig vragen over de pin codevariant van het aangifte- en toeslag-programma van de Belastingdienst. Met name over het onderscheid tussen ondertekening met DigiD of de pincode en hoe de pincode kan wor-den aangevraagd.

Onderscheid DigiD en pincodeBij gebruikmaking van de DigiD of de pincode van de klant ondertekent de belastingadviseur formeel namens de klant. De belastingadviseur moet hierbij zijn beroepsaansprakelijkheid(verzekering) scherp in het oog houden. Het akkoord van de klant vooraf vastleggen, is dan ook een vereiste.

Voor de belastingadviseur hebben de pincodeva-rianten het voordeel dat voor iedere klant dezelf-de pincode kan worden aangevraagd. Pincode aanvragenDe pincode vraagt u aan per klant en kan voor iedere klant dezelfde zijn. Op www.belasting-dienst.nl/belastingconsulent is zowel het pincode-programma als een aanvraagformulier voor een elektronische handtekening beschikbaar. Op www.toeslagen.nl > Intermediairs zijn de pincode-programma’s en de formulieren ‘Opgaaf Elektro-nische handtekening binnenland’ te vinden.

Enkele leden vroegen Bureau Vaktechniek naar de gevolgen van een suppletieaangifte btw voor de afwikkeling van een eerder ingediend bezwaar tegen aftrekcorrecties (zoals de BUA-correc-tie). Betekent de vermelding van de aftrekcorrecties in de supple-tieaangifte btw dat wordt teruggekomen op het eerder daartegen ingediende bezwaar? Nee, wel is er een aantal aandachtspunten.

Neem eerder bestreden aftrekcorrecties op In de suppletieaangifte geeft u jaartotalen op. Eerder heeft u de aftrekcorrecties ook aangegeven, vandaar nu ook in de sup pletieaangifte.

Positieve suppletieaangifte (nog af te dragen btw)Een positieve suppletieaangifte is formeel een verzoek om het

opleggen van een naheffingsaanslag. Nadat de naheffingsaanslag is vastgesteld, moet daartegen tijdig bezwaar worden gemaakt. Het eerder ingediende bezwaar tegen de afdracht op de laatste aangifte heeft namelijk naar ons oordeel niet van rechtswege ook betrekking op de naheffingsaanslag. Zowel tegen de afdracht op de laatste btw-aangifte van 2009, als tegen de naheffings aanslag moet dus tijdig bezwaar worden gemaakt.

Negatieve suppletieaangifte (nog terug te ontvangen btw)Een negatieve suppletieaangifte na de bezwaartermijn tegen de afdracht op de laatste btw-aangifte is formeel een verzoek om ambtshalve teruggaaf van btw. Het eerder ingediende bezwaar terzake de aftrekcorrecties wordt door het enkel indienen van het verzoek om ambtshalve teruggaaf niet ingetrokken.

Suppletie en bezwaar tegen aftrekcorrecties 2009

Doorschakelen Beconlijnen naar HelpdeskBureau Vaktechniek ontvangt veel vragen over de bereikbaarheid van de Belastingdienst. Met name over het doorschakelen van de Beconlijnen naar de Helpdesk In-termediairs. Een korte toelichting.In 2005 heeft de Belastingdienst de Beconlijnen geïntroduceerd, omdat de reguliere BelastingTelefoon niet goed functioneerde. Eind 2007 is de pilot Helpdesk Intermediairs gestart. Adviseurs met een Beconnummer kunnen de Helpdesk Intermediairs berei-ken op (0800) 0543 met een speciale code. Zie voor de code ledendeel van www.rb.nl > Vakinformatie > Becon > Bereikbaarheid Belastingdienst.In de Belastingregio's Amsterdam, Oost-Brabant en Noord is begonnen met het doorschakelen van de Beconlijnen naar de Helpdesk Intermediairs. Op ter-mijn moet de Helpdesk Intermediairs het enige aanspreekpunt zijn in de tele-fonische bereikbaarheid tussen de Belastingdienst en de belastingadviseurs.

Ervaring van adviseursVeel adviseurs zijn tevreden over de Helpdesk, blijkt uit een onderzoek van de Belastingdienst en een RB-enquête onder NFB- en CB-leden. Met name voor status- en algemene vragen vinden belastingadviseurs de Helpdesk beter ingericht dan de Beconlijnen. De Belastingdienst streeft ernaar dat de Helpdesk op termijn rechtstreeks kan doorverbinden naar een medewerker op de eenheid. Daarna worden de Beconlijnen definitief opgeheven. Tot die tijd stuurt de Helpdesk terugbelverzoeken aan de eenheid. Uit de ervaringen van leden die het RB via [email protected] en de RB- enquête ontving, leiden wij af dat de bereikbaarheid voor individuele, inhoudelijke vragen nog kan worden verbeterd. Ook zetten wij in op een betere bereikbaarheid van de Belastingdienst via e-mail.


Leden

NFB Lidmaatschap Aanmeldingenn Dhr. P. Jacobs

Bloemendaaln Mw. mr. N.L. Leemhuis

Purmerendn Mw. mr. drs. B. Travnicek

Castricumn Mw. drs. D. Castel

Millingen aan de Rijnn Dhr. J.F.Y. Hahn

Heerlen

Her-aanmeldingenn Dhr. G.W.M. van der Veeken

Willemstadn Dhr. F.E.A. Timmerman

Kortenhoefn Dhr. N. Moenesar BB

Den HaagNB. De ballotagetermijn duurt één maand

Inschrijvingenn Mw. mr. B. Hartjes-Outshoven FB

Zeistn Mw. mr. M.N. Bende FB

Vianen

n Dhr. drs. J. Timmer Apeldoorn

n Mw. drs. S.J. Pieters Den Bosch

n Mw. drs. C. Vergunst Barendrecht

n Dhr. A. Lagerburg Grootschermer

n Dhr. P.M. Friederich BB Hoorn

n Dhr. drs. P.M. Heijligers Bergen op Zoom

n Mw. J.A.D. Velthof MB Amsterdam

n Dhr. M.F. Dekker Tuitjenhorn

n Dhr. mr. R. Pastoors Gendringen

n Mw. mr. E.A.S. Rommel Heiloo

n Dhr. A.J. Jongerius AA Kwintsheul

n Mw. S.M.J. Hofman- Kuipers Gouda

n Dhr. mr. P.F. Dijkstra Roden

Voor uw agendaJong RB donderdag 3 juniPitch&Putt te PapendalCB- en NFB-leden tot en met 35 jaar uitgezonderd aspirant-leden

RB-dagBelastingadviseur, een vak met toekomst vrijdag 11 juniPapendal te Arnhemvoor CB- en NFB-leden ALV NFBvrijdag 11 juniPapendal te Arnhem

ALV CBvrijdag 11 juniPapendal te Arnhem

Op de RB-agendaBeconoverlegvrijdag 21 mei

Memo BelastingcontroleHet RB biedt u het Memo Belastingcontrole 2010 van prof. dr. R.N.J. Kamerling RA als downloadbaar pdf-bestand. Dit memo geeft op overzichtelijke en beknopte wijze de spelregels van de fiscale controle weer. Aan de orde komen onder andere:n rechten en plichten van de ondernemer tijdens de controlen sanctiesn verwerping van de administratien omkering van de bewijslastn het verloop van een boekenonderzoekn de openbaarheid van controlerapporten

Dit alles wordt toegelicht met jurisprudentie en verwijzingen naar secundaire literatuur. Het memo is een handig oriëntatiepunt voor de ondernemer en zijn adviseurs die op de hoogte willen blijven van de recente ontwikkelingen op het gebied van de belastingcontrole.CB- en NFB-leden ontvangen 30% korting op een abonnement van de gedrukte versie van het Memo Belastingcontrole. Deze uitgave van Kluwer kost normaal € 39,95, CB- en NFB-leden betalen € 27,97 (inclusief btw). Meer informatie, de pdf en het bestelformulier: www.rb.nl > Ledenvoordeel > Vakliteratuur

44



n n n n n n n n n n

De Zaak

Beëindigen vader-zoonmaat-schapUitspraak Raad van Tucht 8 juni 2009

Voorzitter: mr. J.W.M. TijnagelSecretaris: mr. H. Heemskerk FB Lid: mr. D.J. de Korte FB, lid

De feitenKlager heeft vanaf januari 1998 met beklaagde (klagers zoon) een belastingadvieskantoor in de vorm van een maat-schap gedreven. Daarvoor dreef klager het advieskantoor eerst met een andere persoon en vanaf 1996 alleen. Het advieskantoor is gevestigd in een pand (hierna: het kantoor-pand), dat eigendom is van klager.

De maatschap van klager en beklaagde is volgens een over-eenkomst, gedagtekend 10 januari 2004, met ingang van 1 januari 2004 ontbonden. Beklaagde heeft het belasting-advieskantoor voortgezet in de vorm van een eenmanszaak in het kantoorpand. Partijen hebben een huurovereenkomst gesloten voor de huur van het kantoorpand door beklaagde. De huurovereenkomst is gedagtekend 10 januari 2004.

Beklaagde heeft klager geholpen bij zijn aangifte voor de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2005.

Vanaf eind 2007 is tussen klager en beklaagde een conflict ontstaan over de verkoop van het kantoorpand aan be-klaagde en over de betaling van de huur van het kantoor-pand door beklaagde. Dit heeft onder andere tot een civiele procedure geleid. De Rechtbank heeft de vorderingen van de beide partijen in een kort geding bij uitspraak van medio augustus 2008 afgewezen. De klachtKlager verwijt beklaagde – kort gezegd – het volgende:n De maatschap is niet goed afgewikkeld; anders dan in

de overeenkomst staat, is de ontbindingsovereenkomst niet op 10 januari 2004, maar op eind mei 2006 gete-kend, de ontbinding had terugwerkende kracht tot 1 januari 2004, beklaagde heeft klager de overeen-komst laten tekenen; hij heeft nooit de overname van goodwill afgerekend.

n Beklaagde heeft klager een vals huurcontract laten tekenen op eind mei 2006; er staat ten onrechte een datum van ondertekening van 10 januari 2004 in de overeenkomst, voorts staat daarin ten onrechte dat het kantoorpand een winkelpand betreft en was de in de overeenkomst overeengekomen huur te laag om alle kosten te kunnen betalen.

n Beklaagde heeft gefraudeerd bij het opstellen van de

rekening-courant die beklaagde beheerde voor klager; beklaagde wilde de rekening-courant over 1998 tot en met 2003, alsmede diverse andere gegevens betref-fende de maatschap ook na diverse verzoeken niet afgeven aan klager, waardoor klager de juistheid van de aangiften niet kon controleren en de aangiften vanaf 2005 niet volledig en juist kon doen.

n Beklaagde heeft opzettelijk fouten gemaakt bij het opstellen van de aangiften inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen van beklaagde voor de jaren 2004 en 2005; voor die aangiften zijn alleen privégegevens aangeleverd aan beklaagde, voor de gegevens van de maatschap was klager afhankelijk van beklaagde; alhoewel klager heel goed in staat was om op papier zijn aangiften in te dienen, was hij voor het invoeren van alle aangiftegegevens in de computersoftware afhankelijk van beklaagde, omdat hij niet met com puters overweg kon.

n Beklaagde is in juli 2008 ten onrechte gestopt met het betalen van huur voor het kantoorpand, omdat hij meende dat klager het pand aan hem diende te leveren.

n Beklaagde heeft via advocaten geprobeerd om klager te dwingen huurnota’s met btw te laten versturen; klager wordt zo gedwongen btw af te dragen, terwijl vanaf medio 2008 geen huur en btw meer wordt ontvangen.

n Beklaagde heeft ten onrechte gegevens uit de aangifte inkomstenbelasting 2005 gebruikt als vals bewijs bij de civiele procedure met betrekking tot de huur-vordering van klager op beklaagde.

De Raad begrijpt dat klager zich hierbij baseert op artikel 3 van het Reglement voor de Beroepsuitoefening, dat voor-schrijft dat de Federatie Belastingadviseur zijn beroep eerlijk en accuraat zal uitoefenen en zich zal gedragen in overeenstemming met de eer en waardigheid van het beroep van Federatie Belastingadviseur.

Het verweerTegen de klachten is – samengevat – het volgende verweer gevoerd:n De beoordeling van hetgeen tegen beklaagde wordt

aangevoerd, valt buiten de bevoegdheid van de Raad.n Klager is aangaande de wijze waarop de samenwerking

in de maatschap is verlopen juridische procedures gestart die ten dele nog lopen; op die grond acht beklaagde zich niet gehouden om dat conflict in te brengen of te becommen tariëren in de onderhavige tuchtprocedure.

n Beklaagde heeft slechts de door klager aangeleverde aan giftegegevens in de computer ingevoerd, omdat klager niet goed met computers kon omgaan; het in-voeren van gegevens in aangiftesoftware is geen dagelijks werk voor beklaagde, dit wordt gewoonlijk door een aantal medewerkers van het kantoor gedaan;


beklaagde heeft de aangiftes van klager niet in de uitoefening van zijn beroep gedaan, doch hij heeft dit uitsluitend als vriendendienst voor zijn vader, kosteloos en onverplicht uitgevoerd in zijn vrije tijd.

n Beklaagde beschikt niet over een dossier van klager en aan hem is nooit opdracht verstrekt om klager te adviseren over de inhoud van zijn aangiftes en hij heeft klager daarover ook nooit geadviseerd; klager was zelf belastingadviseur en tot voor kort lid van de NFB en hij was gelet op zijn kennis en ervaring zeer wel in staat om zijn aangiftes zelf te doen.

n Klager heeft wel stukken van de maatschap van be-klaagde ontvangen, dat blijkt reeds uit de door klager overgelegde afrekening over het jaar 2007.

n De advocaat van klager heeft de aangifte inkomsten-belasting voor het jaar 2005 zelf ingebracht in een procedure voor de rechter toen beslag is gelegd op het woonhuis en de bankrekening van beklaagde; de advocaat van beklaagde heeft de aangifte toen gekopi-eerd en later in de kortgedingprocedure ook gebruikt.

Beklaagde concludeert tot niet-ontvankelijkverklaring, dan wel ongegrondverklaring van de klacht in al haar onderdelen.

De rechtsoverwegingenVoor zover beklaagde stelt dat de klacht niet-ontvankelijk is, overweegt de Raad het volgende. Blijkens artikel 23, lid 3, van de statuten van de Nederlandse Federatie van Be lastingadviseurs, heeft de tuchtrechtspraak tot doel het weren en beteugelen van misslagen van Federatie Belas-tingadviseurs in de uitoefening van hun beroep, van in-breuken op de statuten, reglementen en besluiten van de Federatie en van aantasting van de eer van de stand van de Federatie Belastingadviseurs. De strekking van dit artikel brengt mee dat elke handeling of gedraging van een Fede-ratie Belastingadviseur aan het oordeel van de tuchtrechter kan worden onderworpen. Indien tegen een Federatie Belastingadviseur een klacht wordt ingediend, zal echter wel onderzocht moeten worden of de handelingen of gedragingen voortvloeien uit, dan wel voldoende aanknopingspunten hebben met de beroeps-uitoefening. Een tegen een Federatie Belastingadviseur in-gediende klacht is derhalve, ook als deze Federatie Belas-tingadviseur zich erop beroept dat hij niet in zijn kwaliteit van Federatie Belastingadviseur heeft gehandeld, in begin-sel ontvankelijk. De Raad acht de door klaagster ingediende klacht ontvankelijk en zal de klacht hierna inhoudelijk behandelen.

De Raad stelt bij de beoordeling van de klacht voorop dat voor zover die betrekking heeft op de totstandkoming van de overeenkomst tot ontbinding van het maatschapcon-tract, de rekening-courant van klager, de totstandkoming van de huurovereenkomst, het achterwege blijven van be-taling van huursommen door beklaagde, het verzoek van de

advocaat van beklaagde aan klager om huurnota’s met btw te verzenden, en het niet, dan wel vertraagd overleggen van diverse stukken van de maatschap, de daarmee verband houdende handelingen of gedragingen niet voortvloeien uit, en onvoldoende aanknopingspunten hebben met de beroepsuitoefening van beklaagde. Voor zover de klacht betrekking heeft op de ontbinding van de maatschap, de rekening-courantverhouding en de huurovereenkomst geldt bovendien dat het gaat om burgerrechtelijke geschillen als bedoeld in artikel 25, lid 2, van de Statuten, waarin de Raad voor geschillen uitsluitend bevoegd is uitspraak te doen. De klacht kan in zoverre niet slagen.

Met betrekking tot de stelling van klager dat beklaagde de aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PV) voor het jaar 2005 uit het adviesdossier van klager heeft ontvreemd om deze te gebruiken als bewijs te-gen klager in een civiele procedure, overweegt de Raad als volgt. Ter zitting heeft beklaagde verklaard dat de betref-fende aangifte eerder in een procedure is ingebracht door de advocaat van klager, en dat de advocaat van beklaagde die aangifte heeft gekopieerd. De Raad is van oordeel dat klager tegenover deze verklaring er niet in is geslaagd aannemelijk te maken dat beklaagde de aan-gifte uit zijn adviesdossier heeft ontvreemd, zodat het klachtonderdeel faalt.

Ten aanzien van het onderdeel van de klacht dat ziet op de in gediende aangiften IB/PV voor de jaren 2004 en 2005 oordeelt de Raad als volgt. Anders dan beklaagde betoogt, is de Raad van oordeel dat een Federatie Belastingadviseur, ook indien hij in zijn vrije tijd, kosteloos en uit vriendschap-pelijke overwegingen behulpzaam is bij het indienen van een aangifte, in strijd kan handelen met de eer en waardig-heid van het beroep van Federatie Belastingadviseur. Vaststaat dat beklaagde klager heeft geholpen bij het (via aangiftesoftware) indienen van de aangiften IB/PV 2004 en 2005. In het onderhavige geval is de Raad evenwel – gelet op het navolgende – van oordeel dat niet kan worden ge-zegd dat beklaagde bij de geboden hulp ter zake van deze aangiften zodanig te kort is geschoten dat hij in strijd heeft gehandeld met de eer en waardigheid van het beroep van Federatie Belastingadviseur. Voor wat betreft de door klager gestelde fout in de aangif-ten bij de waarde van het kantoorpand overweegt de Raad als volgt. Uit de door klager overgelegde stukken blijkt weliswaar dat Inspecteur bij beschikking van medio juli 2008 voor wat betreft de waarde van het kantoorpand tegemoet is gekomen aan het door klager op 1 april 2008 ingediende verzoek om ambtshalve te verlenen verminde-ring, maar naar het oordeel van de Raad staat daarmee in het onderhavige geval nog niet vast dat sprake is van een fout in de aangifte(n). Gelet op het feit dat het kantoor-pand niet een (eigen) woning betreft, dient de waarde daarvan namelijk op de voet van artikel 5.19 Wet IB 2001

De Zaak

46



n n n n n n n n n n

De herziene Successiewet 1956In dit boek staan de belangrijkste wijzigingen beschreven in de fiscale weten regelgeving als gevolg van de herziening van de Successiewet 1956. Wat het zo kort na de invoering van de vernieuwde wetgeving een overzichtelijk boek maakt, is het feit dat het niet de hele wet be-handelt of alle wijzigingen, maar juist aan-dacht schenkt aan die onderwerpen die het meest in het oog springen: het weg vallen van het recht van overgang, de wijziging van het partnerbegrip, de gewijzigde waarderingsre-gels, het afgezonderd particulier vermogen (APV), de fictieve verkrijgingen en in het kort de bedrijfsopvol-gingsregeling. De overige wijzigingen worden kort toegelicht.

Tussen de wijzigingen zijn hier en daar voorbeelden opgenomen. Erg handig voor de toepassing en bij een herziening kun je daar geen genoeg van krijgen.

Het boek begint met een samenvatting van de wijzigingen, de parlemen-taire behandeling en de gevolgen voor de regelgeving, besluiten en verdrags beleid. Dit alleen is al een verkorte handleiding die kan dienen als naslagwerk voor alle nieuwe adviezen die onze beroepsgroep zal gaan geven op basis van deze ‘herziene Successiewet’.

Praktisch nut 9Wetenschappelijk niveau 8Actualiteit 9Leesbaarheid 8Presentatie 7Prijs-kwaliteit-verhouding 8Bedoeld voor generalist

Eindoordeel: n n n n n

Auteur: E.P. Hageman FB, mr. H. Lohuis en mr. M.H.C. Ruijschop

Uitgever: KluwerISBN: 978 90 13 07326 3Prijs: € 29,95

Door Marja Nienhuis-Willems FB FFP en

mr. Berrie van der Velden FB AA

Boeken

FI

SC

AA

L

AC

TU

EE

L

7

De herzieneSuccessiewet 1956

Al sinds 2000 wordt er gepraat over modernisering van de fiscale regels voor

schenken en erven. Het rapport van de Commissie Moltmaker constateerde

toen al dat de tijd rijp was voor een modernisering van de Successiewet 1956.

De voorstellen van deze Commissie zijn nimmer in wetgeving omgezet.

Staatssecretaris De Jager van Financiën heeft echter wel de noodzaak tot

modernisering van de Successiewet 1956 erkend. In 2008 heeft hij al aangekon-

digd dat de Successiewet 1956 aangepast zou worden aan de eisen van de

moderne tijd, maar uiteindelijk heeft het tot 2009 geduurd voordat de Successie-

wet 1956 daadwerkelijk werd aangepakt en per 1 januari 2010 is de moderni-

sering van de Successiewet 1956 een feit. De verschillen tussen de nieuwe en de oude fiscale regels voor schenken en

erven zijn groot. Voorts is er tijdens de parlementaire behandeling een aantal

ingrijpende wijzigingen in het oorspronkelijke wetsvoorstel doorgevoerd.

Degenen die met de Successiewet 1956 te maken hebben, kunnen hierdoor

gemakkelijk de weg kwijtraken. In deze uitgave worden de belangrijkste

wijzigingen in de Successiewet 1956 en daarmee verband houdende lagere

regelgeving uitvoerig beschreven. De auteurs beogen hiermee de toegankelijk-

heid van de wijzigingen en het parlementaire proces te vergroten. Behalve

fiscalisten en notarissen kunnen ook studenten fiscaal recht hun voordeel met

deze uitgave doen.E.P. Hageman FB, mr. H. Lohuis en mr. M.H.C. Ruijschop zijn allen werkzaam

bij het Wetenschappelijk Bureau van Deloitte Belastingadviseurs B.V.

Mr. H. Lohuis en mr. M.H.C. Ruijschop zijn daarnaast verbonden aan de

afdeling Belastingrecht van de Universiteit Leiden.

E.P. Hageman FBmr. H. Lohuismr. M.H.C. Ruijschop

Hag

eman/Lo

huis/Ruijscho

p D

e herziene Successiewet 1956

9 7 8 9 0 1 3 0 7 3 2 6 3

7

In de boekenrubriek geven ervaren vak mensen op persoonlijke titel hun mening over recent verschenen (fiscale) boeken:n Twee beoordelaars recenseren

een boek. n Zij kennen cijfers toe voor

bijvoorbeeld leesbaarheid, actualiteit en niveau.

De recensenten geven een eindoordeel:Aanrader n n n n n

Goed n n n n

Redelijk n n n

Matig n n

Afrader n

in aanmerking te worden genomen voor de waarde in het economische verkeer (welke waarde kan afwijken van de vastgestelde WOZ-waarde zoals door de Inspecteur in aanmerking genomen). Wel zou kunnen worden opgemerkt dat waarschijnlijk in de aangifte niet het fiscaal meest voordelige standpunt is ingenomen. Toch kan niet reeds op grond van het feit dat de vermindering ambtshalve is verleend, worden gesproken van een fout in de aangifte. Klager heeft ook niet op andere wijze aannemelijk gemaakt dat de in de aangifte opgenomen waarde van het kantoorpand niet deugdelijk was. Indien klagers stelling wordt gevolgd dat in de aan-giften geen optimale toerekening van voordelen uit sparen en beleggen en aftrekposten tussen de echtgenoten heeft plaatsgevonden, brengt dat op zichzelf nog niet mee dat sprake is van een klacht-waardige gedraging. Daarbij neemt de Raad tevens in aanmerking dat (i) klager – naar hij ter zitting heeft bevestigd – zelf (nog) over voldoende fiscale kennis beschikte om zijn aangiften naar behoren in te dienen (alleen niet via de aangiftesoftware van de computer) en (ii) hij aannemelijk acht dat de aan-giften in samenspraak met klager zijn opgesteld. Ter zake van klagers stelling dat beklaagde in eerste instantie niet de aan de ex-echtgenoot van klager betaalde alimentatie in de aangifte 2005 heeft op-genomen, merkt de Raad op dat die misslag – zo van de juistheid van klagers stelling al wordt uitgegaan – nog voor indiening van de aangifte is hersteld (op aangeven van klager) en dat ook hier geen sprake is van een klachtwaardige gedraging.

Tot slot is de Raad van oordeel dat klager met het-geen hij naar voren heeft gebracht met betrekking tot verwerking in de aangifte(n) van de huurschuld, een te hoge FOR uitkering en te weinig kosten van de eigen woning, onvoldoende aannemelijk heeft gemaakt dat sprake is van een onzorgvuldige ver werking van de gegevens in de aangiften door beklaagde.

Gelet op het vorenoverwogene is de Raad van oordeel dat de klacht ongegrond moet worden verklaard.

BeslissingDe Raad verklaart de klacht ongegrond.

De Zaak


Opleidingen

Studietijd

Waarom heb je voor de opleiding CB-belasting adviseur gekozen?In 1996 heb ik de opleiding SPD afgerond. Dit is natuurlijk al een poosje geleden en ik liep behoorlijk achter op de fiscale wetgeving. Daarom ben ik op internet op zoek gegaan naar een passende opleiding. De opleiding CB-belastingadviseur sprong er voor mij uit. De vakken, het niveau en de manier van opleiden; het sprak me allemaal erg aan.

Hoe bevalt de combinatie werken/studeren je? Het is goed te combineren maar je moet wel prioriteiten leren stellen. De opleiding is pittig en zeker in de weken voor de exa-mens ben ik flink aan het studeren. Wat prettig is, is dat de colle-ges in principe om de week plaatsvinden en je dus voldoende tijd hebt voor zelf studie. Het is een tijdrovende, maar hele goede inves tering in je toekomst.

Geslaagden RuGHet RB feliciteert mr. B. ten Kleij CB en mr. L. Fasol CB. Zij zijn geslaagd voor de tweejarige Master Fiscaal Recht aan de Rijks-universiteit Groningen (RuG) en hebben daarmee ook de titel LL.M. behaald.

Wat vind je van de vakken?Met name de vakken inkomstenbelasting, omzet belasting en vennootschapsbelasting vond ik erg interessant. Hier heb ik in de praktijk ontzettend veel aan. Wat iets verder van me af staat is het internationale belastingrecht. Maar het is natuurlijk wel handig hier iets van af te weten mocht je er eens mee te maken krijgen.

Hoe is de omgang met medestudenten? Ik zit nog steeds in vrijwel dezelfde klas als toen ik startte met de opleiding. Hierdoor heb je een band opgebouwd met elkaar. Omdat we beschikken over elkaars e-mailadres en telefoonnum-mer kunnen we elkaar vragen stellen en natuurlijk op de hoogte houden van examenuitslagen!

Wat vind je van de docenten?De docenten zijn ontzettend vakbekwaam en bevlogen. Door hun enthousiasme tijdens de colleges zorgen ze ervoor dat het vak gaat leven en word je ‘getriggerd’ over de stof na te denken.

Merk je verschil in de praktijk? Ik zie het als mijn plicht mijn klanten een zo goed mogelijk advies te geven. Door het volgen van de opleiding CB-belastingadviseur kan ik dat waarmaken. Ik ben zeker van mijn adviezen en dat voelt heel goed.

Studietijd is een nieuwe rubriek in Het Register waarin studenten vertellen over hun ervaringen.

Irma Griffioen (46) woont in Baambrugge en runt haar eigen administratiekantoor. In haar vrije tijd kookt en sport ze graag. Irma volgt de oplei-ding CB-belastingadviseur en is bezig aan haar laatste semester.

48



PE-programma voorjaar 2010 Hieronder het Permanente Educatie-programma voorjaar 2010 met cursussen waar u zich nog voor kunt aanmelden. Voor CB- en NFB-leden geldt een speciale prijs. Aanmelden kan via het formulier uit de brochure Permanente Educatie voorjaar 2010 of het is te downloaden van de website.

Breda

ma 31 mei Fiscale actualiteiten Mr. drs. S.A.W.J. Strik

Eindhoven

di 20 april Dga 2010 Mr. drs. S.A.W.J. Strik

di 1 juni Btw bij internationale transacties

Mr. M.C. van den Oetelaar & Mr. F.L.J. Vervaet

ma 7 juni Fiscale actualiteiten Mr. drs. S.A.W.J. Strik

Houten

wo 21 april Dga 2010 Mr. drs. S.A.W.J. Strik

di 18 mei Btw en onroerend goed transacties

Mr. G.B. van Driel CB FB

di 15 juni 50 tips voor boer en tuinder

Mr. S.F.J.J. Schenk CF CB & Mr. P.L.F. Seegers

do 17 juni Btw bij internationale transacties


Nootdorp

di 1 juni Fiscale actualiteiten Mr. drs. S.A.W.J. Strik

Vianen

di 20 april Leergang Omzetbelasting I

Mr. M.C. van den Oetelaar

do 22 april Internationale aspecten bij bv’s en hun

dga’s (inclusief emigratie) Mr. M.C. de Graaf

do 22 april Leergang Ondernemingsrecht II Mr. E.A. Brat

wo 28 april Fusies/reorganisaties in combinatie met de

fiscale eenheid Mr. drs. S.A.W.J. Strik

ma 17 mei Personenvennootschappen

Dr. M.L.M. van Kempen

di 18 mei Leergang Omzetbelasting III -

gevolgen voor de mkb-praktijk


wo 19 mei De VBI en andere beleggingsalternatieven

Mr. drs. D.A. van Dorsselaer & Mr. H.F.E. Offers

do 20 mei Vervolgcursus estate planning I

Prof. dr. B.M.E.M. Schols &

Prof. dr. F.W.J.M. Schols

do 20 mei Ontslag, ziekte en arbeidsongeschiktheid

Mr. M.T.W. Aandewiel & H.C. Padmos

di 25 mei Leergang Omzetbelasting IV


di 25 mei Btw-actualiteiten 2009 en 2010

Mr. G.B. van Driel CB FB

wo 26 mei Inleners- en ketenaansprakelijkheid

J.H.P.M. Raaijmakers

do 27 mei Vervolgcursus estate planning II

Prof. dr. B.M.E.M. Schols &

Prof. dr. F.W.J.M. Schols

do 27 mei Actualiteiten fiscale boetes

Prof. mr. G.M.J.E. de Bont

wo 2 juni Tweeluik relatierecht I

H.C.P. Schilder MFP FFP

wo 2 juni Nieuwe renteaftrekbeperkingen Vpb

Mr. drs. S.A.W.J. Strik

do 3 juni Vervolgcursus estate planning III

Mr. M. de L. Monteiro

wo 9 juni Tweeluik relatierecht II Mr. J.F.H. van den Belt

wo 9 juni Sociale zekerheid nationaal en bij

grensoverschrijdende arbeid R. de Groot CB

do 10 juni Vereniging en stichting: OB, IB, LB en SW

Mr. S.F.J.J. Schenk FB CB & Mr. P.L.F. Seegers

wo 16 juni Fiscale actualiteiten Mr. drs. S.A.W.J. Strik

wo 16 juni Deelnemingsvrijstelling, renteaftrek en

fiscale eenheid: actualiteiten en rechtspraak

Mr. M.C. de Graaf

do 17 juni Casuïstiek estate planning in de praktijk

Mr. J.F.H. van den Belt

Zwolle

ma 31 mei 50 tips voor boer en tuinder

Mr. S.F.J.J. Schenk FB CB & Mr. P.L.F. Seegers

di 8 juni Btw bij internationale transacties


ma 14 juni Fiscale actualiteiten Mr. drs. S.A.W.J. Strik

Permanente Educatie

n n n n n n n n n n


Hoogeveen

do 22 april Fiscale voorzieningen

Dhr. mr. C. Bruijsten, Ernst & Young

19.00 – 20.45 uur

Eindhoven

do 29 april Fiscale voorzieningen

Dhr. mr. C. Bruijsten, Ernst & Young

19.00 – 20.45 uur

Kring Amsterdam

di 11 mei Formeel Belastingrecht in praktijk

Mr. E.J.M. Rosier,

Hertoghs Advocaten -Belastingkundigen

Kring Eindhoven

di 11 mei Actualiteiten Europees belastingrecht

Mw. mr. F.H.I.J. Davits,

Universiteit van Amsterdam

Kring Gelderland-Overijssel

ma 19 april FIOD en evaluatie Vierde tranche AWB

Prof. mr. dr. G.J.M.E. de Bont,

De Bont Advocaten

ma 17 mei Actuele jurisprudentie

Mr. K. Boer, Deloitte

Kring Leiden

ma 10 mei Onderwerp nog niet bekend

Prof. mr. dr. G.J.M.E. de Bont,

De Bont Advocaten

Kring Noord-Holland/Alkmaar

ma 19 april Waarderen van ondernemingen

M. van der Laan AA CB RV

Op het moment van publicatie zijn er nog geen nieuwe bijeen-

komsten bekend van de kringen Arnhem, Noorderlijke Kring,

Rotterdam, Utrecht, Zeeland/West-Brabant. Kijk voor de laatste

update en meer informatie www.fb.nl > Permanente Educatie >

Kringbijeenkomsten.

Landelijke studiebijeenkomstenNFB organiseert regelmatig landelijke studiebijeenkomsten. Vooralsnog zijn deze alleen toegankelijk voor NFB-leden. Gerenommeerde sprekers lichten hier ontwikkelingen toe. Kijk voor meer informatie op www.fb.nl > Permanente Educatie.

KringbijeenkomstenDe NFB kent tien regionale studiekringen. Elk organiseert meerdere cursussen per jaar voor NFB-leden. Kringbijeen-komsten zijn alleen toegankelijke voor NFB-leden die de kring bijdrage hebben voldaan. Hierna zijn alle bijeenkomsten vermeld tot en met mei 2010. Overige bijeenkomsten en meer informatie is te vinden op www.fb.nl > Permanente Educatie.

PE-cursus: 50 tips voor boer en tuinder

Op 31 mei in Zwolle en 15 juni in Houten kunt u deel-nemen aan de PE-cursus ‘50 tips voor boer en tuinder’. Mr. Sylvester Schenk FB CB en mr. Pieter Seegers bespre-ken aan de hand van praktijkvoorbeelden hoe agrariërs fiscaal voordeel kunnen behalen en/of fiscaal nadeel kunnen voorkomen. De cursus is van 16:00 tot 21:00 uur en levert u vijf fiscale PE-punten op. Aanmelden is nog mogelijk. Gebruik hiervoor het aanmeldingsformu-lier uit de PE-brochure voorjaar 2010 of download deze via www.rb.nl > Permanente Educatie > Permanente Educatie CB. Tijdens de cursus krijgt u de gelijknamige uitgave ‘50 tips voor boer en tuinder’ uitgereikt.

Deze is bij te bestellen via [email protected]. De mini mum afname is vijf exemplaren à € 5 per stuk exclusief btw en verzendkosten.

RB-dag gericht op toekomst Na de afzonderlijke algemene ledenvergaderingen op 11 juni van de NFB en het CB, organiseert het RB direct de eerste ge-zamenlijke RB-dag. Deze dag is geheel in nieuwe stijl en staat in het teken van ontwikkelingen van belang voor de beroeps-uitoefening van de belasting adviseur: belastingadviseur, een vak met toekomst? Onderwerpen die aan de orde komen zijn het toekomstperspectief van bijvoorbeeld de uitvoerings-praktijk van de Belastingdienst, horizontaal toezicht, belasting advies tegen een formeel rechtelijke achtergrond en de belastingadviseur als ondernemer. Deze thema’s rich-ten zich allemaal op de vraag hoe de toekomst van het vak van belastingadviseur eruit ziet. Binnenkort ontvangt u de uitnodiging en meer informatie over sprekers en aanmelden.

50



Documents

Het Register 2010 - Nr. 4