Fakultet za usluni biznis

Seminarski rad

Tema: Finansijska revizija javnog sektora osnova za aktivni poslovni ambijentwww.BesplatniSeminarskiRadovi.comUvod

U dananjim uslovima konjukturne privrede veoma je vano tano i potpuno sagledavanje finansijske situacije u preduzeu. U tu svrhu se koristi finansijska revizija javnog sektora ija tanost i sveobuhvatnost omoguava lake odravanje finansijske ravnotee u javnom preduzeu. Funkcija finansijske revizije javnog sektora podrazumeva i adekvatnu informisanost, njen zadatak je da obezbedi informacije za razliite korisnike. Naalost, njen kvalitet, odnosno njena razumljivost, relevantnost, pouzdanost, uporedivost i konzistentnost je na vrlo niskom nivou. Ovo nije zauujue, ako se uzme u obzir da su raunovodstvo i revizija proizvod ekonomskog i ukupnog drutvenog sistema. Meutim, s obzirom da raunovodstvo i revizija predstavljaju determinantu razvoja sistema, potrebno je obratiti panju na raunovodstvenu profesiju i prekinuti sa praksom nezainteresovanosti za istinitim finansijskim izvetavanjem, jer je jedino tako mogue uhvatiti korak sa savremenim uslovima privreivanja, u kojima je situacija potpuno drugaija, odnosno u zemljama trine ekonomije raunovodstveno revizorska profesija ima kljunu ulogu. A da bi se pristupilo meunarodnoj finansijskoj zajednici, potrebno je da udruenje raunovoa i revizora ispuni neke uslove: raunovodstvena profesija mora imati meunarodno priznat plan i program, raunovodstvena profesija mora dokazati da sistem edukacije sadri meunarodni plan i program, itd.

S obzirom na nerazvijenost nae privrede, predloena je skraena edukacija, a uporedo sa razvojem javnog sektora, Udruenje raunovoa i revizora e morati da izvri temeljnu reviziju svoje politike.

FINANSIJSKA REVIZIJA JAVNOG SEKTORA OSNOVA ZA AKTIVNI POSLOVNI AMBIJENT

Jedan od sektora koji danas prolazi kroz najznaajnije promene je javni sektor. Ove promene nastaju kao posledica privatizacije kljunih podruja u privredi jedne zemlje, kao i konkurentskih pritisaka kroz aranmane tipa konkurentskog tendera.

Doktrina i ideologija reforme novog javnog menadmenta je u velikoj meri suena, a faktor koji je doveo do suavanja je razlika izmeu privatnog i javnog sektora. Prethodno pomenutu razliku jo vie je zamaglila primena raunovodstvenih normi privatnog sektora., to bi znailo da se raunovodstvo pomerilo od pasivnog posmatranja i izvetavanja o promenama u raspodeli gotovine, ka analizi i planiranju buduih promena, to je stvorilo pretpostavke za zapoinjanje ogromnih promena u javnom sektoru i povezanim organizacijama.

Da bi vlada jedne drave osigurala odrivi privredni rast i drutvenu stabilnost, ona mora ispuniti jedan od esencijalnih uslova ona mora da lansira razumljiv skup meunarodnih raunovodstvenih standarda za javni sektor (IPSAS), koji treba da omogue komparaciju izmeu razliitih vlada, u razliitim delovima sveta. Ipak IPSAS sistem nije svemogu, ali to se tie njih, jedno je sigurno oni mogu na sasvim adekvatan nain podrati promenu menadmenta u javnom sektoru, kao i poboljati postojeu praksu, te na taj nain stvoriti pogodno tlo za reformu javnog sektora.747

Posebnu kategoriju privrednih drutava predstavljaju javna drutva, koja imaju specifian poloaj u ostvarivanju svojih funkcija, kao i specifine probleme sa kojima se bore. Njihov poloaj je regulisan kao i poloaj svakog drugog privrednog drutva, s tim da ona deluju kao drutva kapitala iji su vlasnici drava i lokalne jedinice samouprave. Bilansi javnih preduzea slue da bi se prikazale sve nedoreenosti u njihovom ekonomskom profilisanju. Samim tim neophodno je ukazati na izuzetan znaaj koji revizija finansijsko raunovodstvenih iskaza javnih preduzea ima u realizaciji ciljeva upravljanja javnim preduzeem, posebno koji ona ima u implementaciji novog javnog menadmenta.

Jedan od najvanijih prioriteta Razvojne strategije kod nas je ubrzanje procesa privatizacije, koja predstavlja najbri i najefikasniji nain privlaenja stranih investicija u mnogo veem obimu.

747 videti, dr S. Vidakovi, Finansijska revizija u funkciji ostvarivanja ciljeva upravljanja javnim sektorom, Meunarodni simpozijum, Asocijacija raunovoa i revizora BiH, Zbornik radova, Neum, 2004. god., str 450

U okviru reformskog scenarija, predvienog od strane Razvojne strategije nae zemlje, prisutna je urgentna potreba za inostranim investicijama koje su nam neophodne i zbog poveanja zaposlenosti i zbog naglaene potrebe da tehnoloki modernizujemo nau izraubovanu industriju, s osnovnim ciljem podizanja njene konkurentnosti na stranom tritu. Meutim naa stvarnost je u potpunosti suprotna i sumorna.

Da bi se privukli strani investitori, potrebno je stvoriti poslovni ambijent koji bi bio privlaan za strane investitore. Takav poslovni ambijent bi kod nas vrlo lako, uz malo politike volje, mogao da se stvori.

Stvaranje takvog ambijenta ak predstavlja i neophodnost, jer strane investicije ine praktino jedini raspoloiv izvor i preduslov za ekonomski razvoj. Od svih stranih investicija, najpoeljnije su green field investicije.

Razlog zbog kojeg je funkcija finansijske analize proirena sa analiza koju vre drava i njene institucije troe novac poreskih obveznika na analizu poslovanja javnih kompanija je injenica da se javni fondovi preesto zloupotrebljavaju.

Zahvaljujui prethodno navedenom proirenju funkcije finasnijske revizije u poslednje tri godine, analiza finansijskog poslovanja ukazala je na vie milionske gubitke vodeih javnih kompanija. Kao i itav niz nepravilnosti od strane menadmenta istih.

Savremeni problemi menadmenta u javnom sektoru

Javna preduzea predstavljaju specifian oblik preduzea koja imaju, u obavljanju svojih delatnosti, posebno apostrofiranu odgovornost i prema javnosti i prema svom osnivau. Kao rezultat toga na javnom preduzeu stoji posebna odgovornost na informisanju javnosti o radu i poslovanju tih preduzea. Nakon prethodno navedenog, sledi pojmovno odreenje javnog preduzea, koje krase odreene osobenosti, koje nisu tipine za ostala preduzea:

1. elementarne osobenosti javnog preduzea,

2. Augijev sindrom najmanji zajedniki imenilac naih preduzea

Elementarne osobenosti javnog preduzea

Da bi se uspeno definisalo javno preduzee, mora se prevazii injenica da su, u razliitim zemljama, razliitim delatnostima i granama u okviru pojedinih zemalja, potom i u razliitim vremenskim periodima, izmeu javnih preduzea prisutne brojne razlike. Ove razlike utiu na vrste i institucionalne oblike preduzea, na njihovu delatnost, na status koji imaju u privrednom sistemu itd.

Javno preduzee bi se generalno moglo definisati, uz potovanje prethodno navedenih injenica, kao preduzee formirano s osnovnim ciljem obavljanja delatnosti od javnog interesa, pri emu drava, odnosno jedinica lokalne samouprave, vri, u celosti ili delimino, ulogu preduzetnika.

Delatnosi koje su proglaene delatnostima od opteg interesa, koje su kao takve odreene zakonom u sledeim oblastima: proizvodnja, prenos i distribucija el.energije; proizvodnja i prerada uglja; elezniki, potanski i vazduni saobraaj; telekomunikacije; proizvodnja, prerada, transport i distribucija nafte i prirodnog gasa, itd. Osim navedenih u javne delatnosti se ubrajaju i delatnosti neophodne za rad dravnih organa i organa jedinice lokalne samouprave.748

Neke od bitnih zajednikih karakteristika javnih preduzea su: obezbeenje proizvoda i usluga od elementarnog znaaja za odreenu zajednicu; monopolski ili neki drugi privilegovan status na tritu steen uz podrku vlasti; predmet su javnog regulisanja.

Strukturu ciljeva osnivanja i poslovanja javnog preduzea, definisanih odreenim zakonskim odredbama, ine sledei, i to : obezbeenje kontinuiranog obavljanja delatnosti od javnog interesa i uredno zadovoljavanje potreba korisnika proizvoda i usluga, stalni razvoj i unapreivanje obavljanja delatnosti od javnog interesa, itd.

Prethodno postavljeni redosled ciljeva moe stvoriti pogrenu sliku, da sticanje profita nije osnovni cilj tih preduzea, ve da za osnovni cilj prilikom osnivanja javnog preduzea treba postaviti konstantno obavljanje delatnosti od javnog interesa i uredno zadovoljavanje potreba korisnika proizvoda i usluga. Ipak bez obzira na tu tvrdnju, u preduzeu ne bi trebalo da doe do glorifikacije nekog od ciljeva, ve da se svim ciljevima prida jednaka panja i skoncentrisanost prilikom njihovog ispunjavanja.

748 videti, dr Slobodan Vidakovi, op. cit., str. 451.

to se tie povezanosti finansijskog izvetavanja i zakonske regulative, nema posebnih zakonskih odredbi koje ureuju finansijsko izvetavanje javnih preduzea. Meutim ako se na poetku finansijskog izvetavanja krene sa apostrofiranim i odgovornim zadatkom, u obavljanju delatnosti zbog koje su i osnovana, evidentna je odreena specifinost poslovnog informisanja javnih preduzea.Postoje tri razliite osobenosti:

1. prva se odnosi na injenicu da je javnost, u najirem smislu te rei, najvei i najvaniji korisnik tih informacija, to znai, da samim tim, kod javnih preduzea treba da postoji znatno vei stepen odgovornosti za informacije koje se prezentiraju u finansijsko raunovodstvenim iskazima;

2. druga je vezana za potrebu da se kod javnih preduzea informacije iz finansijsko raunovodstvenih iskaza, javnosti moraju prezentirati na adekvatan nain i blagovremeno, s ciljem stvaranja pozitivne klime u javnosti o tome da se preduzee, uz saglasnost osnivaa, moralo odluiti i na preuzimanje nekih nepopularnih reenja i

3. poslednja se odnosi na injenicu, da bi javna preduzea morala da daju podatke, izmeu ostalog, o realizaciji plana zatite ivotne sredine. Naime, javnost je zainteresovana da putem adekvatnih informacija i spozna, da li je obavljanjem neke od delatnosti ugroena ivotna okolina, a ako jeste, ta se konkretno preduzima da bi se negativne posledice otklonile ili eventualno ublaile.

S obzirom na neospornu injenice da su se u bilansnim agregatima javnih preduzea kumulirali brojni problemi, iji se koreni uglavnom nalaze u ideologiji koju smo uvaavali u proteklih pola veka , kao i od specifinih okolnosti koje su tipine za aktuelni rad ovih preduzea, u nastavku ovog rada e biti pojanjen termin Augijevog sindroma, koji je svojstven naim javnim preduzeima, koji predstavlja glavnu prepreku usvajanja filozofije novog javnog menadmenta, bez ije implementacije u upravljanje naim javnim preduzeima, nema govora o reformi javnog sektora.

Augijev sindrom najmanji zajedniki imenilac naih preduzea

U tekstu koji sledi bie naveden sluaj Augijevog sindroma.749

749 Augije, kralj u Elidi, iju je talu, u kojoj je bilo 3000 grla stoke i koja nije iena 30. god., Herkul oistio za jedan dan.

Jedan od najpoznatijih i najozloglaenijih primera Augijevog sindroma" je onaj u kome je meu deset najveih dobavljaa PTT BiH bilo i jedno anonimno preduzee, a krajnje je misteriozan i angaman turske kompanije Netas, od koje je PTT BiH, bez javnog tendera, slobodnim dogovorom kupio nekoliko stotina javnih govornica, plativi za njih preko 4,2 miliona maraka. Za vladajuu garnituru, javne kompanije su predstavljale neku vrstu rezervnog poluprovodnog budeta, dostupnog iskljuivo najuem krugu valadajue elite. Kako drugaije tumaiti odluku PTT BiH, da kabinetu predsednika pokloni luksuzni automobil BMW 540, sa ugraenom specijalnom opremom, plaen 442 hiljada maraka.

Kauzalni odnos izmeu aktivnog poslovnog ambijenta i zatite interesa investitora

Uzimajui kao osnovu za polazak mesto i ulogu investitora u okviru ukupne nacionalne ekonomije, a naroito na tritu kapitala, kao jedan od najvanijih razloga savremenog trita kapitala, kao i ukupne regulative u vezi s njim, uzima se ouvanje interesa investitora tj. vlasnika kapitala. Interes investitora mora biti primarno obezbeen, a sam investitor prilikom ulaganja svog kapitala mora imati oseaj potpune sigurnosti i poverenja u mehanizam trita kapitala i drave kao regulatora i kontrole trita kapitala.

U odnosu na ostale uesnike na tritu kapitala, investitori zauzimaju primarno mesto i znaaj, koji proiziliazi iz injenice o dvojnosti njihove uloge. A bilo kom sluaju, doe do situacije da interesi investitora nisu osigurani, u savremenom obliku i na savremenom nivou, tada ne postoji ni minimum verovatnoe za uspeno funkcionisanje trita kapitala.

Prilikom obavljanja trinih transakcija, korisnici na tritu kapitala ne mogu imati nikakvu materijalnu tetu, dok potencijalni investitori mogu. Meutim, iako ne mogu zadobiti nikakvu materijalnu tetu, oni mogu, razliitim injenjima i neinjenjima, izigrati ili zloupotrebiti interes investitora kao poverioca, jer je na njegovoj strani dodatni rizik, bolje poznat kao rizik povraaja kapitala i naplate prihoda na osnovu kamate.

Povrat na investirano (ROI) ili povrat na korieni kapital (ROCE), predstavlja vrlo znaajnu meru za analizu profitabilnosti.754

754 Prof. dr Slobodan V. Vidakovi, Analiza poslovanja preduzea u trinoj privredi, Megatrend, Univerzitet primenjenih nauka, Beograd, 2001., str. 47.

ROI i ROCE predstavljaju vrlo vaana indikator uspenosti, koji moe biti iskorien i u preduzeu kao celini, ali i u njegovim delovima. A takoe je vano utvrditi i sa kojim stepenom efikasnosti se koristi i najoskudniji resurs u poslovanju preduzea kapital.

Zbog toga je potrebno zatititi interese investitora od potencijalnog rizika koji dolazi od strane ostalih uesnika na tritu kapitala.755Razliiti faktori koji mogu imati stimulativno i destimulativno dejstvo na investitora, odreuju aktivni poslovni ambijent.meu najvanije faktore, na kojima investitori posebno insistiraju, su sledei:

politika, ekonomska i monetarna stabilnost;

administrativna, regularna i stabilna politika kamatnih stopa;

konzistentan i stabilan monetarni sistem;

razvijenost i funkcionisanje bankarsko-finansijskog sistema i rasko njegovog instrumentarija, kao i funkcionisanje trita kapitala, a posebno sekundarnog trita hartija od vrednosti;

u definisanju strategije razvoja orijentacija menadmenta preduzea prvenstveno u oslanjanju na sopstvene potencijale i snage, putem kontinuiranog istraivanja praenja i mobilisanja neiskorienih resursa u preduzeu;756 definisana uloga finansijske reizije u strategijskom upravljanju preduzeem;

definisana uloga finansijske revizije u prihvatanju novog koncepta preduzea; itd

Navedene determinante ine poslovni ambijent i sigurno je da sa investitorom nema pogaanja oko veeg ili manjeg znaaja nekog od faktora, je su svi faktori od podjednake vanosti za investitora. Ukoliko doe do nedostatka jednog od navedenih faktora, odreeni privredni ambijent e postati manje atraktivan, uz porast stope rizika i neizvesnosti povrata na investirani kapital.

Naa zemlja predstavlja zemlju u tranziciji, koja je stavljena u drutvo zemalja koje su etiketirane kao zemlje koje predstavljaju visok rizik za strane investitore. Problemi koji se nalaze u naoj ekonomiji se ne mogu lako reiti, pa ak ni direktnim stranim investicijama. Ti problemi su stvoreni situacijom u kojoj u zemlje tranzicije, meu kojima je i naa, ulaze samo pasivne investicije, dok aktivnih skoro da nije ni bilo. A to se tie krivice, krivicu snose, ba zemlje u tranziciji, je u njihovom zakonodavnom sistemu nije napravljena razlika izmeu aktivnih i pasivnih investicija.

755 videti detaljnije, dr ivota Risti, Trite kapitala teorija i praksa), Beograd, 1990. god., str. 93.

756 videti detaljnije, Prof dr Slobodan V. Vidakovi, Analiza poslovanja preduzea u trinoj privredi, Megatrend Univerzitet primenjenih nauka, Beograd, 2002., br. 22., str. 7.

Katastrofalne posledice, koje nastaju kao rezultat ovakve nerazumne, nestrune i neodgovorne politike zemalja u tranziciji, se ogledaju u: propasti nacionalnih ekonomija pod teretom ino-dugova, gubljenju najvrednijih resursa, liberalizaciji sopstvenih trita, dok su im trita Zapada ostala uglavnom nedostupna, ak i u sluaju da imaju ta ponuditi.759

Pored zemalja u tranziciji, i razvijene trine ekonomije su izloene konstantnom usavravanju aktivnog poslovnog ambijenta. Kao primer, navedena je Nemaka, koja, iako je najvea evropska ekonomija, je prisiljena da sprovodi strukturne promene u voenju nacionalnih kompanija, s konanim ciljem savladavanja hronine nezaposlenosti i ekonomske stagnacije.

Uloga finansijske revizije u zatiti i ouvanju interesa investitora

Prilikom odabira podruja u koje e investirati, od svih prethodno navedenih determinanti, investitori insistiraju na definisanoj ulozi finansijske revizije u okviru jedne ekonomije. Ona se tie ispitivanja raunovodstvenih iskaza, odnosno ispitivanja godinjih finansijskih izvetaja sa ciljem davanja miljenja o tome da li oni objektivno i istinito prikazuju stanje svoje imovine, kapitala i obaveza, kao rezultata poslovanja preduzea.

Opte poznata i potvrena injenica je da su godinji finansijski izvetaji finalni proizvod njihovog raunovodstvenog procesa. Sva javna preduzea su duna da na kraju jedne poslovne tj. finansijske godine saine i prezentuju godinje finansijske izvetaje.

Prilikom sastavljanja godinjih finansijskih izvetaja, svoj uticaj ostvaruje itav niz zahteva, koji se pre svega, odnose na raunovodstveno merenje tj. procenjivanje, kao i, sa druge strane, zahtevi za otkrivanjem, tj. objavljivanjem podataka u propisanoj formi. Osnovni cilj pomenutih zahteva jeste da stvore pretpostavke za fer i poteno finansijsko izvetavanje brojnih eksternih korisnika, izmeu ostalih i investitora.

759 Tako, na primer, vrlo opreznu ekonomsku politiku vodila je Slovenija, to joj je donelo viestruke koristi. Naime, ova ranzicijska drava je privlaila aktivne ino-investicije, uz zadravanje u vlasnitvu najprofitabilnijih biznisa (telekom, banke, osiguravajua drutva,trgovina), tako da je, na primer, priliv ino-investicija bio dvostruko manji u idnosu na Hrvatsku, ali je zato ino-dug Slovenije bio dva puta manji. Meutim, ostale tranzicijske zemlje su vodile drugaiju ekonomsku politiku u odnosu na Sloveniju, to je i rezultiralo velikim ino-dugovanjima. Tako, na primer, po glavi stanovnika Poljska je privukla 117 dolara inostranih investicija, ali je, istovremeno njen dug premaio 91 milijardu dolara. Po visini ino-investicija u samom vrhu je i eka (366 dolara po glavi stanovnika), ali je i zaduenost visoka (iznosi 27 milijardi dolara).

Ukoliko postoji elja da se shvati pravi znaaj ove funkcije finansijske revizije, neophodno je podsetiti se injenice da je konstantno prisutna mogunost od nepodudaranja interesa menadmenta preduzea sa interesima investitora, ija je imovina, na taj nain izloena gubitku.

Vanost funkcije finansijske revizije u osiguranju oseanja potpune sigurnosit i poverenja u mehanizam trita kapitala i drave kao regulatora i kontrolora tog mehanizma, postaje evidentna ukoliko se poe od mesta i uloge investitora u okviru nacionalne ekonomije, a posebno na tritu kapitala.

Uloga finansijske revizije u implementaciji novog javnog menadmenta ( NPM)

Odluka o uvoenju obavezne revizije javnog sektora predstavlja izuzetno vaan korak u zapoinjanju reforme javnog sektora, koji, meutim, mora simultano biti praen vrlo ozbiljnim aktivnostima oko uvoenja novog javnog menadmenta. Za razliku od zemalja tradicionalne trine kapitalistike privrede, izgraenih institucija, tradicije, celokupne drutvene strukture i infrastrukture, naa zemlja se nalazi u predvorju navedenih procesa.

Novi javni menadment aktuelna doktrina upravljanja javnim sektorom

Odreeni poloaj koji se zauzima u dravnoj slubi, bio je izuzetno cenjen, kako drutveno.tako i finansijski. Ipak, to je situacija koja je bila aktuelna u protekla dva veka, sada se situacija promenila.

Najvei problem, sa kojim se trenutno susree dravna sluba, uz porast stanovnitva i oekivanja ljudi je da sa ogranienim sredstvima mora pruiti vie. To je i bio jedan od razlog zbog kojih su dravni inovnici poeli da naputaju svoja radna mesta i odlaze na trite gde su hteli da se oprobaju i odgovore na izazove koje im komercijalni svet moe pruiti. Vlada je isto tako primorana da oponaa poslovni svet i postie merljive rezultate, koje e ljudi ceniti.

Zahtevanje javnosti za veim potovanjem njenog miljenja, kao i uzimanja istog u obzir, sasvim jasno je predstavilo injenicu da tradicionalni politiki ciklusi smene vlasti postaju zastareli. Samo zbog toga je nephodno proizvesti izvetaje koji e biti dostupni ljudima, koji nisu profesionalci iz javnog sektora ili raunovodstva, ve su predstavnici drutva.

Novi principi i prakse finansijskog menadmenta javnog sektora pozivaju na veu transparentnost i jednostavnije zahteve za formalno izvetavanje. Raunovodstvo javnog sektora, kao i pomeranje od raunovodstva gotovinskih tokova,771 ka raunovodstvu poslovnih transakcija772 , materijalizovali su se nametanjem novog javnog menadmenta, kao trenutno najaktuelnije doktrine u javnom sektoru.

Prema Hood u,773 zamena tradicionalnog hijerarhijskog birokratskog modela javnih slubi, administracijom koja je okrenuta prema performansi i koja radi u trinim uslovima, unapreujui konkurentnost izmeu dobavljaa roba i usluga koje vlada sponzorie, predstavlja sutinu NPM a. Bazina ideja implementacije NPM a je bilo uvoenje podsticaja za inovacije i efikasnost od strane javnih slubenika.774

Uvoenje stratekih koncepata i modela odgovornosti u javni menadment, a ne samo u primenjenoj metodologiji, zasnovanoj na pozajmici od privatnog sektora, predstavlja promenu koja se dogodila u starom administrativnom sistemu. Decentralizovana organizacija je zamenila monolitni strukturu vlade, a mogunosti za autsorsing i insorsing pojedinih funkcija, otvorilio je linijsko razdvajanje kljunih i ostalih funkcija drave, vodei rauna o stanju na tritu.

Decentralizacija je predstavljala svako javno telo kao menadera, koji e za ono to uradi polagati raune, da e mu performanse biti objavljene i da e od njih zavisiti njegovo nagraivanje. Zamena strukture, strukturom slinoj poslovnoj je promovisala model oslanjanja na menadment.

Prema vienju OECD a775, glavne karakteristike NPM modela ine: vea panja na rezultate i uveanje vrednosti novca, opadanje autoriteta i poveanje fleksibilnosti, pojaana odgovornost i kontrola, orijentisanost na klijenta i uslugu, itd.

Za primenu NPM zasnovanih reformi776, neophodno je bilo obezbediti prisustvo ponaanja slinog poslovnom, odnosno, ustanoviti kvazitrite, kao kljuni instrument NPM modela.

771 cash accounting tj. gotovinsko raunovodstvo moe se definisati kao sistem koji uzima u obzir samo izdavanja i primanja gotovog novca proisteklog iz poslovnih transakcija, za razliku od accrual accounting, koje priznaje prihode i rashode kada se oni dogode.

772 accrual accounting, raunovodstvo nastalih transakcija, predstavlja sistem kod koga se prihodi uzimaju u obzir kada se zarade, a trokovi se priznaju kada se naprave.

773 Hood C., The art of State, Oxford, Clarendan Press, 2000, pp.36.

774 Thompson, J., Quasi Markets and Strategic Chamge in Public Organizations, Chicago, The University of Chicago

775 OECD, Governance in Transition: Public Management Reforms in OECD Countries, Paris, OECD, 1995., pp 16.

776 ekonomska reforma se fokusira na stvaranje trino orijentisane privrede, za razliku od reforme javnih slubi, koja naglasak stavlja na stvaranje neke vrste kvazi trita.

Problem lei u tome to je NPM model imao prolaz u razvijenim evropskim ekonomijama, dok jo nije utvreno da li e imati prolaz i u ekonomijama u razvoju.

Glavni razlog, zbog koga su drave u razvoju neefikasne u razraunavanju sa rastuim drutvenim problemima, se odnosio na injenicu da je uklanjajne partijske drave dezorijentisalo postojei sistem uprave.

Na naim prostorima, nasuprot bivim socijalistikim zemljama, zadrano je mnogo tradicija od pre Drugog svetskog rata. A nakon uvoenja drutvenog samoupravljanja , sredinom pedesetih godina prolog veka, bilo je predvieno da uloga partije bude da usmerava. A ne da upravlja.

Decentralizovani administrativni model teoretski je trebao da prui mogunost jugoslovenskoj dravnoj slubi da se razvija du linija prilagoenih menadmentu performansi, ali, naalost, svi ti procesi su ostali deo klasinog okvira birokratsko-hijerarhijskog periodinog izvetavanja, gde je budetska kontrola bila primarni metod kontrole.777 Neophodan uslov da bi se uznapredovalo od pomenute klasine budetske kontrole, bio je definisanje strategije vlade, na svim nivoima vlasti. Prema miljenju Mintzberga778 obilkovanje sistema menadmenta performansi podrazumeva utvrivanje svrhe organizacije, njenih ciljeva i namera.

Suoavanje sa ozbiljnim problemima u definisanju sopstvene organizacione strategije779, polazi od injenice da je vrlo teko odrediti koliinski rezultate oganizacije iz javnog sektora u finansijskim terminima. Iz toga je i razvijen koncept vrednost za novac780 i pored tvrdnji da nije sigurno da li je mogue objektivno definisati ta je to stvarna vrednost za novac.

Slinost izmeu javnih i privatnih organizacija je mnogo vea nego to se moe pretpostaviti, ukoliko se ne finansijski ciljevi uzmu kao osnova uporeivanja. NPM koncept i slui da bi se smanjile vidljive razlike.

Jo jedna od zasluga NPM koncepta je i drugaije sagledavanje dravne slube i njenih uloga. NPM je u najveoj meri bio poduprt ozbiljnim i fundamentalnim raunovodstvenim promenama, tako da se esto zna rei da su njegove promene, promene na osnovu raunovodstva.

777 Sevic and Rabrenovic, A, Civil Service of Yugoslavia; Tradition vs. Transition, in: T. Verheijen, ed: Comparative Civil Service Systems: Central and Eastern Europe, Cheltenham: Edward Elgar, pp. 47 82.

778 Mintzberg, H.,The Rise and Fall of Strategic Planning, New York: Prentise Haill, 1994., pp.18.

779 Youce, P., Strategy in The Public Sector A Guide tp Effective Change Management, Chichester: John Wiley and sons

780 value for money audit: revizija dravnih ustanova i neprofitnih organizacija, da bi se procenilo da li rade efikasno, odnosno da li daju rezultate saglasno novcu koji troe.

IPSAS vaan faktor u procesu poboljanja transparentnosti javnog sektora

IPSAS su Meunarodni raunovodstveni standardi koji reguliu ukupnu finansijsko-raunovodstvenu poziciju entiteta iz javnog sektora. IPSA za razliku od IAS su promovisani zbog poboljanja poloaja graana, koji se uglavnom vide kao korisnici javnog sektora. Oni takoe predstavljaju i neophodan preduslov za postojanje verodostojnih finansijskih izvetaja, jer oni zahtevaju stvaranje odrivog raunovodstvenog sistema koji moe stvoriti pouzdane finansijske izvetaje na osnovi nastalih dogaaja. IPSAS standardi su sainjeni u Ujedinjenom Kraljevstvu i SAD-u, to ne znai da se oni moraju potovati u ostalim dravama, ve da oni predstavljaju samo smernice kojima e se te drave rukovoditi.

Istorijski posmatrano, raunovodstvo se fokusira na kontrolu finansijskih sredstava i obaveza, to ga ini naprednijim od obinog knjigovodstva. Za razliku od toga, u dananjem poslovnom sektoru koji promovie NPM, ono mora javno odslikavati ekonomsku realnost, onoliko koliko je to mogue u datim okolnostima.

Iza objavljivanja IPSAS a stoji nekoliko injenica:

to je reenost IFAC a da utie na odgovornost javnog sektora putem razvoja raunovodstvenih standarda i promovisanjem njihovog prihvatanja;

polazei od injenice da su transparentnost i odgovornost osnova svake demokratski izabrane vlade, jasno je da raunovodstvo obezbeuje orua za efektnu komunikaciju izmeu zainteresovanih strana;

savremena vlada je u potrazi za jeftinijim oblicima izvravanja svojih obaveza, itd

IPSAS treba shvatiti kao smernice, odnosno mo za nametanjem zahteva za njihovom primenom nema ni IFAC niti Komitet. Prihvatanje i primena IPSAS ne spreava javni entitet da priprema i neke druge izvetaje, pratei druge zahteve za izvetavanjem i/ili izriita pravila. Najvanije naelo jeste da je kvalitet informacija poboljan, te da korisnik/graanin moe iskoristiti svoje pravo za korektnom i kompletnom finansijskom belekom.

Novi pristupi ne samo u izvetavanju, ve i u proceni performansi su zahtevani od strane uvoenja odgovornosti prema javnosti. S obzirom da finansijski indikatori nisu dovoljni, sami po sebi, neophodno je razviti odgovarajuu komunikacionu vezu sa zakonodavstvom, inovirati prakse planiranja poslovanja, itd.

Iz IPSAS-a su trenutno izuzeta pitanja menadmenta, tako da ukoliko se ele refokusirati na upravljanje trokovima, organizacije iz javnog sektora bie prisiljene da izvre decentralizaciju i da ovlaste nie nivoe donoenja odluka, s osnovnim ciljem donoenja adekvatnih sopstvenih odluka. Praksa razvijenih zemalja pokazuje da je delegiranje u kombinaciji sa nadzorom i kontrolom dalo pozitivne efekte. Ipak, problem koji se tie decentralizacije je u tome da se zahteva znaajno poboljanje kvaliteta finansijsko raunovodstvenih informacija uopte, a posebno onih o trokovima.781

Nedostatci u finansijskim izvetajima Javnih preduzea ustanovljeni revizijom

Znaaj realnog iskazivanja stalne imovine i kapitala javnih preduzea je potenciran od strane najmanje dve injenice:

1. potreba adaptacije naina organizovanja i delovanja, uslovima implementacije novog javnog menadmenta i

2. veliki znaaj kapitalnih dobara, koja angauju javna preduzea.

Odreenje dva kardinalna obeleja je sutinsko odreenje ekonomskog entiteta, i to: imovine i obaveza. Raunovodstveni standardi i zakonski propisi su jasni u zahtevu da preduzea prikazuju imovinu na istinit i objektivan nain. Znaaj pravilnog pozicioniranja stalne imovine i kapitala javnih preduzea je potenciran itavim nizom injenica: radi se o bilansnim pozicijama enormno visokih vrednosti, tako da, u odnosnom sluaju, neadekvatno prezentiranje u bilansima predstavlja svojevrsnu nacionalnu nebrigu, kao i, sa druge strane, pogodno tlo za razne vidove otuivanja i bespravnog prisvajanja.

Uvid u bilanse veeg broja javnih preduzea indicirao je na neke tipine nedostatke u bilansnim iskazima stalne imovine, i to: imovina u svojini javnih preduzea ne nalazi se evidentirana u poslovnim knjigama, tako da je koristi neko drugi, ko nije vlasnik te imovine; javna preduzea u svojim poslovnim knjigama vode imovinu koju, usled nedostatka relevantne dokumentacije nije u stanju uknjiiti u katastarske knjige; javna preduzea imaju u svojini imovinu koju ne koriste, jer je funkcionalno nesposobna, itd.

781 Dye, R. W., The Role of the Accounting Profession in the Public Sector from a Strategic and a Controllership Perspective, paper for the discussion form on the current issues in Public Sector Accounting held at the Sprott School of Business at Carlton University, 2001., pp. 72.

U poslednje vreme, sreivanje odnosa u javnim preduzeima je naloeno razliitim propisima, s ciljem materijalno i formalno ispravnog prikazivanja njihovih finansijsko raunovodstvenih izvetaja. I pored toga, menadment javnih preduzea ne pristupa, vrlo esto, usaglaavanju imovinskog statusa preduzea odredbama Zakona o preduzeima, kao i odredbama posebnih zakona koji reguliu rad pojedinih javnih preduzea. Zakon o javnim preduzeima je jasno definisao odnose izmeu osnivaa i preduzea, pri emu je, izmeu ostalog, javnim preduzeima naloeno da se imovina koja je do tada bila kod jednih subjekata prenese javnim preduzeima. Menadment javnih preduzea izbegava unoenje takve imovine u imovinski fond preduzea, jer im to stvara i obavezu revalorizovanja i obraunavanja amortizacije pomenute imovine, to ima za posledice uveanje trokova, smanjenje neto rezultata, to, uglavnom, rezultira negativnim finansijskim rezultatom. Za razliku od prethodno objanjenog, prenos imovine od osnivaa ka javnom preduzeu se izvodi bez uvaavanja propisane procedure, to rezultira iskrivljenim prikazom stalne imovine javnih preduzea. Evidentna je i deformacija finansijsko raunovodstvenih izvetaja javnih preduzea vezana je za izbegavanje evidentiranja poklona kao vanrednih prihoda, ime menadment javnih preduzea izbegava, u stvari, obavezu da plati porez na dobitak.

Veina takvih javnih preduzea takve imovinske vrednosti su se kasnije samo dalje prilagoavala primenom koeficijenta rasta cena na malo. Rezultat svega toga je da su nisko pozicionirani elementi aktive uticale na iskazivanje nerealnog periodinog rezultata.

Revizija finansijsko raunovodstvenih izvetaja javnih preduzea je indicirala niz nedostataka i u iskazima kapitala. Prilikom bilansiranja kapitala, problemi se javljaju pri bilansiranju osnovnog, a i promenljivog kapitala. Problemi u bilansiranju osnovnog kapitala se odnose sa jedne strane, na nesuglasje kapitala iskazanog u bilansima i kapitala iskazanog u sudskim ulocima, kao i na eventualne greke u knjienjima, koje se, sa druge strane, odraavaju na pogrean prikaz osnovnog kapitala. Uzroci zbog kojih dolazi do problema su: kada se osnovnom kapitalu pripisuje revalorizacija. Takva promena se ne prijavljuje sudu. Ovde se smatra da je u bilansima iskazani kapital jednak osnovnom kapitalu prijavljenom sudu na odreeni dan, plus svi revalorizacioni iznosi pripisivani po obraunskim periodima nakon toga. Druga grupa uzroka koji dovode do odstupanja prikazanog od realnog stanja nastaje zbog direktnog knjienja odgovarajuih promena na kapitalu.

Bilansiranja su esto pogrena i na pozicijama promenljivog dela kapitala. Kao tipini sluajevi greaka u finansijsko raunovodstvenim izvetajima se navode: u nizu preduzea koja su vrila procenu kapitala procenitelji su, ne posedujui dovoljno raunovodstvenog znanja i razumevanja, jednostavno, pozicije rezervi i nerasporeenog dobitka preselili na poziciju osnovnog kapitala.

Ukoliko menadment javnih preduzea ne angauje odgovarajue raunovodstvene strunjake, bie primoran da prihvati ponuena reenja, liavajui sebe, na taj nain, prava na prisvajanje nerasporeenog dobitka, a izbrisane su i rezerve.

Zakljuak

Sva javna preduzea u zemljama Evropske Unije moraju da se pridravaju meunarodnih raunovodstveno revizorskih standarda. Finansijskoj reviziji javnog sektora doprinose raunovoe, menadment, profesionalne organizacije i drava. Da bi raunovodstveno revizorsku profesiju podigli na vii nivo, neophodno je donoenje novog Zakona o raunovodstvu i reviziji koji predvia obaveznu primenu raunovodstvenih standarda. Generalno, zadaci finansijske revizije javnog sektora se svode na analizu finansijskih informacija, utvrivanje obima i strukture kapitala i finansijske strukture. Revizija finansijskih informacija je analitika interpretacija raspoloivih informacija na bazi kojih se moe doneti ocena o postojeem finansijskom stanju javnog preduzea, o mogunostima razvoja poslovanja istog i nainima pribavljanja dodatnih izvora finansiranja. Primenom pravila sadranih u Meunarodnim raunovodstvenim standardima omoguena je jednoobraznost i uporedivost u iskazivanju podataka u finansijskoj reviziji javnog sektora. Cilj finansijske revizije javnog sektora je da se obezbede informacije o poslovanju javnog preduzea, finansijskom poloaju, itd,., koje su neophodne za upravljanje i menadment, kao i za spoljne korisnike u donoenju ekonomskih odluka. Ekonomske odluke koje donose korisnici izvetaja finansijskih revizora zasnovane su na procenama sposobnosti preduzea da blagovremeno i u kontinuitetu izvravaju svoje obaveze prema dobavljaima, kreditorima, dravi i zaposlenima. Da bi se ciljevi finansijske revizije javnog ostvarili, oni moraju da ispoljavaju kvalitativne karakteristike, kao i potovanje kljunih naela pri sastavljanju finansijskih izvetaja. Podaci dobijeni finansijskom revizijom javnog sektora predstavljaju bazu za registar podataka o bonitetu pravnih lica i neophodni su elementi makroekonomskog informisanja u zemlji i donoenje stratekih odluka.

Literatura

Prof dr. Slobodan V. Vidakovi, Eksterna revizija finansijskih izvetaja, Novi Sad, 2007., pp. 423 455.

SadrajUvod

Finansijska revizija javnog sektora osnova za aktivni poslovni ambijent .................................................................................................. 2.

Savremeni problemi menademnta u javnom sktoru ............................ 3.

Elementarne osobenosti javnog preduzea ............................................4.

Augijev sindrom najmanji zajedniki imenilac javnih preduzea .................................................................................................................. 5.

Kauzalni odnos izmeu aktivnog poslovnog ambijenta i zatite interesa investitora ................................................................................................ 6.

Uloga finansijske revizije u zatiti i ouvanju interesa investitora .. ....8..

Uloga finansijske revizije u implementaciji novog javnog menadmenta ..................................................................................................................9.

Novi javni menadment aktuelna doktrina upravljanja javnim sektorom ...................................................................................................9.IPSAS vaan faktor u procesu poboljanja transparentnosti javnog sektora.....................................................................................................12.

Nedostatci u finansijskim izvetajima javnih preduzea utvreni revizijom ................................................................................................ 13.

Zakljuak

Literatura .............................................................................................. 17.

Sadraj .................................................................................................. 18.

www.BesplatniSeminarskiRadovi.comPAGE 1