Universitatea „Dunărea de Jos” din Galaţi

Facultatea de Economie şi Administrarea Afacerilor

CONSTANTIN AFANASE

ISBN 978-606-8216-55-3

Editura EUROPLUS

Galaţi, 2010

C U P R I N S

CAPITOLUL I – ABORDARI TEORETICO METODOLOGICE PRIVND CONTROLUL INTERN. STANDARDELE DE MANAGEMENT, CONTROL INTERN LA ENTITATI…………………...1 1.1. Controlul intern. Definire………………………………………………...1 1.2. Funcţiile si formele controlului intern……………………………............4 1.3. Formele controlului intern………………………………………………...5

1.3.1. Auditul public intern……………………………………………...5 1.3.2. Controlul financiar preventiv……………………………………5 1.3.3. Controlul financiar preventiv propriu…………………………..6

1.3.3.1. Rolul şi obiectivele controlului financiar preventiv……………7 1.3.3.2. Conţinutul şi organizarea controlului financiar preventiv…………………………………………………………9

1.3.4. Controlul financiar concomitent (operativ curent)…………...15 1.3.5. Controlul financiar ulterior (post faptic)……………….. ……15 1.3.6. Controlul financiar de gestiune………………………………...15

1.4. Scopul şi definirea standardelor de control intern…………………….18 1.5. Grupare standardelor de control si descrierea acestora…………..…..23 1.5.1. Standardul 1- ETICA, INTEGRITATEA………………..……24 1.5.2. Standard 2- ATRIBUŢII, FUNCŢII, SARCINI……...………27

1.5.3. Standard 3 -COMPETENTA, PERFORMANTA……...…….28 1.5.4. Standard 4-FUNCŢII SENSIBILE………………………...….31 1.5.5. Standardul 5- DELEGAREA……………………………….….32 1.5.6. Standard 6 -STRUCTURA ORGANIZATORICĂ………..….33 1.5.7. Standard 7-OBIECTIVE……………………………………….33 1.5.8. Standard 8- PLANIFICAREA…………………………………35 1.5.9. Standard 9- COORDONAREA………………………………...37 1.5.10. Standard 10-MONITORIZAREA PERFORMANTELOR…………………………39 1.5.11. Standard 11 - MANAGEMENTUL RISCULUI……………..40 1.5.12. Standard 12 - INFORMAREA……………………………….42 1.5.13. Standard 13- COMUNICAREA………………………………43 1.5.14 Standard 14 - CORESPONDENTA ŞI ARHIVAREA……….45 1.5.15. Standard 15- IPOTEZE, REEVALUARI…………………….46 1.5.16. Standard 16- SEMNALAREA NEREGULARITĂŢILOR…47 1.5.17. Standard 17- PROCEDURI…………………………………...48

1.5.18. Standard 18 -SEPARAREA ATRIBUŢIILOR……………...50 1.5.19. Standard 19- SUPRAVEGHEREA…………………………...51 1.5.20. Standard 20- GESTIONAREA ABATERILOR……………..52 1.5.21. Standard 21- CONTINUITATEA ACTIVITĂŢII…………..53 1.5.22. Standard 22- STRATEGII DE CONTROL………………….54 1.5.23. Standard 23- ACCESUL LA RESURSE……………………..56 1.5.24.Standard 24-VERIFICAREA ŞI EVALUAREA CONTROLULUI……………………………..58

1.5.25. Standard 25-AUDITUL INTERN…………………………….58 CAPITOLUL II - AUDITUL INTERN ÎN ROMÂNIA…………………...60 2.1. Audit Public Intern. Noţiuni introductive………………………………60 2.2. Funcţiile, obiectivele şi sfera auditului public intern…………………..64

2.2.1. Funcţiile auditului intern……………………………………….65 2.2.2. Obiectivele auditului intern……………………….…………….66 2.2.3. Sfera auditului intern……………………………………………66

2.2.4. Clasificarea auditului intern……………………………………68 2.2.4.1. Auditul de regularitate - sau de conformitate………………...68 2.2.4.2. Auditul performanţei………………………………………….69 2.2.4.3. Auditul de sistem………………………………………………70

CAPITOLUL III – ORGANIZAREA AUDITULUI INTERN LA NIVEL NAŢIONAL ŞI INTERNAŢIONAL…………………………...72 3.1. Organizarea auditului intern în România…………………………….72

3.1.1. Unitatea Centrală de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI)……………………………….………..72 3.1.2. Comitetul pentru Audit public intern………………………….73 3.1.3. Organizarea auditului public intern la entităţile publice……..75

3.2. Organizarea internaţională a auditului intern…………………………81

CAPITOLUL IV – PROFESIA DE AUDITOR INTERN ÎN CONTEXTUL CODULUI ETIC ŞI A CARTEI AUDITULUI……………84 4.1. Profesia de auditor intern………………………………………………..84 4.2. Codul de conduită etică şi profesională a auditorilor interni………….87

4.2.1. Integritatea……………………………………………………….89 4.2.2. Independenţa şi obiectivitatea…………………………………..89 4.2.3. Obiectivitatea…………………………………………………….91 4.2.4. Confidenţialitatea………………………………………………..93

4.2.5. Competenţa profesională………………………………………..95 4.2.4.1. Conştiinţa profesionala………………………………………...97 4.2.4.2. Formarea profesională continuă………………………………97 4.2.5. Neutralitatea politica……………………………………………98

CAPITOLUL V – PROCEDURA DE DESFASURARE A MISIUNILOR DE AUDIT ……………………………………………….102 5.1. Etapele derulării unei misiunii de audit intern ……………………...102

5.1.1. Etapa „Pregătire misiunii de audit public intern”………….104 5.1.2- Etapa „Intervenţia la fata locului (munca de teren)”……….110 5.1.3 . Etapa “ Raportul de audit public intern ‘ P12 ……………...113

5.1.4. Urmărirea recomandărilor”.P18 ……………………………..114

5.2.Tipul si modelul documentelor elaborate in cadrul unei misiuni de audit. ………………………………………………………...115

5.2.1. Procedura – P.01 ordinul de serviciu…………………………115 5.2.2. Procedura P.02 declararea independentei…………………...116 5.2.3. Procedura P.03 notificarea privind declanşarea misiunii de audit intern………………………………………..118

5.2.4. Procedura P-04 colectarea şi prelucrarea informaţiilor……..119 5.2.5. Procedura P.05 analiza riscurilor……………………………..121 5.2.6. Procedura P.06 elaborarea programului de audit…………..123 5.2.7. Procedura P.07 şedinţa de deschidere………………………...126 5.2.8. Procedura P.08 colectarea informaţiilor……………………...127

5.2.9. Procedura P.09 constatarea şi raportarea iregularităţilor………………………………………………….131

5.2.10. Procedura P.10 revizuirea documentelor de lucru……………………………………………………………132 5.2.11. Procedura P.11 şedinţa de închidere………………………...133 5.2.12. Procedura P.12 elaborarea proiectului de raport de audit………………………………………………………..134 5.2.13. Procedura P.13 transmiterea proiectului de raport de audit intern………………………………………………...136 5.2.14. Procedura P.14 reuniunea de conciliere……………………..137

5.2.15. Procedura P.15 raportul de audit public intern…………….138 5.2.16. Procedura P.16 supervizarea………………………………...140 5.2.17. Procedura P.17 difuzarea raportului de audit public intern…………………………………………………..140 5.2.18. Procedura P.18 urmărirea recomandărilor…………………141 Abrevieri ……………………………………………………………………..143 Bibliografie …………………………………………………………………..144

5

A B R E V I E R I

Al. - Aliniat A.I.C.P.A. - Institutul American al Contabililor Publici Autorizaţi Art. - Articol C.A.P.I. - Comitetul pentru Audit Public Intern C.P.A. - Contabil Public Autorizat (S.U.A.) E.C.A. - Curtea de Conturi Europeană E.U.R.O.S.A.I. - Organizaţia Europeană a Instituţiilor Supreme de

Audit Ed. - Editură G.A.O. - Biroul de Contabilitate Generală (S.U.A.) H.G. - Hotărâre de Guvern I.I.A. - Institutul Auditorilor Interni (S.U.A.) I.N.T.O.S.A.I. - Organizaţia Internaţională a Instituţiilor Supreme

de Audit M.F. - Ministerul Finanţelor M.F.P. - Ministerul Finanţelor Publice M.Of. - Monitor Oficial N.A.O. - Oficiul Naţional de Audit al Marii Britanii O.G. - Ordonanţă de Guvern O.U.G. - Ordonanţă de urgenţă a Guvernului Ord. - Ordin Pg. - Pagină Pct. - Punct SIGMA - Program de asistenţă pentru îmbunătăţirea

structurilor instituţionale şi a sistemului de administraţie publică din ţările Europei Centrale şi de Est

R.A. - Regie Autonomă R.C.C. - România Curtea de Conturi S.A.I. - Instituţii Supreme de Audit S.C. - Societate Comercială S.N. - Societate Naţională U.C.A.P.I. - Unitatea Centrală de Armonizare pentru Auditul

Public Intern

6

CAPITOLUL I – ABORDARI TEORETICO METODOLOGICE PRIVND CONTROLUL INTERN; STANDARDELE DE

MANAGEMENT –CONTROLUL INTERN LA ENTITATI. 1.1. Controlul intern. Definire1

Controlul intern a fost abordata începând cu anul 2000 , aceasta ca urmare a implementării cu responsabilitate a acquis-ului comunitar in domeniului controlului intern care este alcătuit , în mare măsura, de principii generale de buna practica acceptate pe plan internaţional şi naţional în Uniunea Europeana. Modalitatea în care aceste principii se transpun în sistemele de management şi control intern este specifica fiecărei ţări ţinând cont de condiţiile constituţionale, administrative, legislative, culturale,etc.

Acquis-ul comunitar reprezintă totalitatea normelor juridice ce reglementează activitatea instituţiilor Uniunii Europene, acţiunile şi politicile comunitare.2

Constituie patrimoniul Uniunii Europene, ansamblul drepturilor si obligaţiilor comune tuturor statelor membre.

Documentele de baza ale acquis-ului comunitar sunt Tratatul de la Roma si instrumentele juridice complementare (Actul European Unic, Tratatul Uniunii Europene, etc.) alături de o ampla legislaţie secundara elaborata pornind de la acestea.

Excepţii si derogări de la cadrul legal pe care il constituie acquis-ul comunitar sunt permise numai în circumstanţe excepţionale, sfera acestora fiind limitata.3

Noţiunea face referire, in principal la: - piaţa unică si cele 4 tipuri de libertate pe care aceasta le implica

(libertatea de mişcare a bunurilor, persoanelor, capitalului si serviciilor) - politicile comune care o susţin ( agricultura, comerţ, Uniunea Vamală,

concurenţă, transport, etc.) - măsuri de sprijinire a regiunilor si categoriilor sociale defavorizate4

1 Ordin M.F.P nr. 946 din 4 iulie 2005 (*actualizat*) pentru aprobarea Codului controlului intern, cuprinzând standardele de management/control intern la entităţile publice şi pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (actualizat pana la data de 12 septembrie 2006*) 2 M. Boulescu, C. Barnea, O. Ispir - Control financiar intern si audit intern la entităţile publice, Ed. Economica 2004, pag.13 3 Revista de Audit Financiar – Nr. 1/1999, Editor Curtea de Conturi a României

7

- conţinutul, principiile si obiectivele politice cuprinse in tratatele originare si in cele ulterioare ale Comunităţii Europene

- legislaţia adoptata de către instituţiile Uniunii Europene pentru punerea in practica a prevederilor tratatelor (regulamente, directive, decizii, opinii si recomandări)

- jurisprudenţa Curţii de Justiţie a Uniunii Europene - declaraţiile şi rezoluţiile adoptate in cadrul Uniunii Europene - acordurile internaţionale la care Uniunea Europeana este parte, precum si

cele încheiate intre statele membre ale Uniunii cu referire la activitatea acesteia. În urma angajamentele asumate de România în cadrul capitolului 28

"Control financiar" de negociere cu Uniunea Europeană şi având în vedere prevederile referitoare la controlul financiar din cap. 12 al Programului de guvernare pe perioada 2005-2008, Ministerul Finanţelor Publice a elaborat Codul controlului intern, cuprinzând standardele de management/control intern la entităţile publice. Pentru o înţelegere adecvată a conceptului de control intern, privit prin prisma principiilor generale de buna practica acceptate pe plan internaţional şi în Uniunea Europeană, se va prezenta mai jos definiţia adoptată de Comisia Europeană. „Controlul intern reprezintă ansamblul politicilor şi procedurilor concepute şi implementate de către managementul şi personalul entităţii publice, în vederea furnizării unei asigurări rezonabile pentru: atingerea obiectivelor entităţii publice într-un mod economic, eficient şi eficace; respectarea regulilor externe şi a politicilor şi regulilor managementului; protejarea bunurilor şi a informaţiilor; prevenirea şi depistarea fraudelor şi greşelilor; calitatea documentelor de contabilitate şi producerea în timp util de informaţii de încredere, referitoare la segmentul financiar şi de management”. Anumite organisme internaţionale de marca au dat şi alte definiţii controlului intern şi care în esenţă reprezintă un sistem implementat de managementul întreprinderii si care ajuta la pilotajul şi permite să deţină controlul asupra acesteia. - INTOSAI - Organizaţia Internaţionala a Instituţiilor Supreme de Audit Controlul intern este un instrument managerial utilizat pentru a furniza o asigurare rezonabila ca obiectivele managementului sunt îndeplinite; - Comitetul Entităţilor Publice de Sponsorizare a Comisiei Treadway (S.U.A.) - COSO Controlul intern este un proces implementat de managementul entităţii publice, care intenţionează sa furnizeze o asigurare rezonabila cu privire la atingerea obiectivelor, grupate în următoarele categorii: eficacitatea şi eficienta funcţionării; fiabilitatea informaţiilor financiare; respectarea legilor şi regulamentelor. - Institutul Canadian al Contabililor Autorizaţi (Criteria of Control) – CoCo.

4 Revista de Audit Financiar – Nr. 1/1999, Editor Curtea de Conturi a României

8

Controlul Intern este ansamblul elementelor unei organizaţii (inclusiv resursele, sistemele, procesele, cultura, structura şi sarcinile) care, în mod colectiv, îi ajuta pe oameni sa realizeze obiectivele entităţii publice, grupate în trei categorii: eficacitatea şi eficienţa funcţionarii; fiabilitatea informaţiei interne şi externe; respectarea legilor, regulamentelor şi politicilor interne. Controlul intern reprezintă totalitatea măsurilor de securitate care contribuie la deţinerea controlului asupra întreprinderii. Are drept scop pe de o parte asigurarea protecţiei, asigurarea patrimoniului şi calitatea informaţiei, pe de altă parte aplicarea instrucţiunilor conducerii şi favorizarea îmbunătăţirii performanţelor. Se manifestă prin organizarea metodelor şi procedurilor fiecărei activităţi a întreprinderii pentru a-i menţine perenitatea. 5 Controlul intern este organizat la nivelul entităţii economice, intra in atribuţiile conducerii acesteia si se defineşte ca ansamblul masurilor întreprinse vizând structurile organizatorice, procedurile, instrumentele si tehnicile create in scopul atingerii următoarelor obiective :6

- realizarea scopurilor entităţii intr-o maniera economica, eficienta si eficace;

- respectarea reglementarilor legale si dispoziţiilor conducerii; - protejarea resurselor împotriva abuzurilor, pierderilor, deciziilor greşite

si fraudelor; - menţinerea acurateţei şi exhaustivităţii înregistrărilor contabile; - dezvoltarea, menţinerea si furnizarea unor indicatori şi informaţii

financiare si de management corecte si complete pentru fundamentarea deciziilor manageriale.

- Sistemul de control se extinde, aşadar, dincolo de acele aspecte care privesc direct sistemul contabil, cuprinzând o mare parte a managementului şi aflându-se în prima linie de apărare a patrimoniului împotriva erorilor si fraudelor. Conceptul de control intern înglobează două elemente :

a) mediul de control b) procedurile de control, elaborate şi puse în practică pentru a asigura : - respectarea reglementarilor sub incidenţa cărora intra activitatea entităţii

auditate - integritatea, exactitatea si realitatea înregistrărilor contabile - întocmirea corecta şi la timp a situaţiilor financiare - prevenirea si detectarea fraudelor si a erorilor - realizarea obiectivelor manageriale in mod sistemic, economic si eficient - realizarea atribuţiilor la un nivel calitativ corespunzător şi îndeplinirea

cu regularitate a politicilor adoptate - respectarea legalităţii şi a dispoziţiilor conducerii - protejarea activelor

5 C.Afanase – Control economic,financiar de gestiune si fiscal. Ed. Didactica si pedagogica Bucureşti.2004, pag.74 6 M.Boulescu, M.Ghita,V.Mares - Fundamentele auditului. Ed. Didactică şi Pedagogică, Bucureşti, 2001, pag.61-62

9

- protejarea informaţiilor - furnizarea la timp de informaţii corecte si complete pentru

fundamentarea deciziilor conducerii.

1.2. Funcţiile si formele controlului intern Funcţiile controlului intern Dintre funcţiile specifice controlului intern si controlului financiar putem

menţiona următoarele7 - Funcţia preventivă si de perfecţionare-care constă în preîntâmpinarea

producerii deficienţelor sau pagubelor în desfăşurarea activităţii economico-financiare. Prin prevenirea fenomenelor care necesită corecţii se asigură perfecţionarea organizării şi conducerii activităţii economice, controlul orientând munca spre obiective majore care să înlăture risipa de efort uman şi material pentru asigurarea eficienţei economice si sociale.

- Funcţia de constatare şi de corectare-în cazul apariţiei unor nereguli. Astfel, controlul urmăreşte modalitatea de realizare a echilibrului financiar între venituri şi cheltuieli şi, îndeplinirea deciziilor referitoare la activitatea firmei pentru respectarea intereselor acesteia.

- Funcţia de cunoaştere si evaluare a situaţiei la un moment dat, a rezultatelor obţinute intr-o perioadă de timp, a desfăşurării activităţii în condiţii de legalitate si eficienţă. Funcţia de cunoaştere presupune o analiză atentă în vederea depistării tuturor neregulilor dintr-o activitate. Ea se completează cu funcţia de evaluare, care stabileşte si individualizează după caz consecinţele gestionării unei activităţi.

- Funcţia educativă si stimulativă a participanţilor la realizarea procesului de management. Prin realizarea celorlalte funcţii ale sale, controlul capătă si un aspect educaţional pentru perioadele viitoare, pe baza rezultatelor obţinute şi a valorificării acestora. De fapt, controlul stimulează agenţii economici pentru depăşirea situaţiilor dificile şi obţinerea unor rezultate mai bune în viitor.

Toate aceste funcţii determină menţinerea entităţilor într-un cadru programat, anticipat, pentru depistarea abaterilor şi înlăturarea consecinţelor negative, realizând funcţia de reglare a sistemului , strâns legată de celelalte funcţii ale controlului. Ea presupune atât înlăturarea deficienţelor si a pagubelor constatate cât şi generalizarea aspectelor pozitive din activitatea acestora. Aceste funcţii specifice se condiţionează şi se completează reciproc coexistând într-un cadru unitar,controlul financiar îndeplinind si o serie de funcţii particulare care reies din natura acestuia.

1.3. Formele controlului intern Dintre formele controlului intern pot fi menţionate următoarele:

7 C.Afanase – Op.Cit.

10

a) auditul public intern b) controlul financiar preventiv propriu c) controlul operativ curent (concomitent) ; d) controlul ulterior (retroactiv)8. d.1) controlul de gestiune. 1.3.1. Auditul public intern – reprezintă o activitate funcţională

independentă şi obiectivă care dă asigurări şi consiliere conducerii pentru buna administrare a veniturilor şi cheltuielilor publice, perfecţionând activitatea entităţii publice. Ajută entitatea publică să-şi îndeplinească obiectivele printr-o abordare sistematică şi metodică, care evaluează şi îmbunătăţeşte eficienţa şi eficacitatea sistemului de conducere, bazat pe gestiunea riscului, a controlului şi a proceselor de administraţie.9

1.3.2. Controlul financiar preventiv

Controlul financiar preventiv la entităţile publice se organizează şi se exercită în mod unitar potrivit prevederilor legale.

Controlul financiar preventiv se exercită asupra tuturor operaţiunilor care afectează fondurile publice sau patrimoniul public. Controlul financiar preventiv se exercită asupra documentelor în care sunt consemnate operaţiunile patrimoniale, înainte ca acestea să devină acte juridice, prin aprobarea lor de către titularul unei competenţe delegate în condiţiile legii. Nu intră în sfera controlului financiar preventiv analiza şi certificarea situaţiilor financiare sau patrimoniale, precum şi verificarea operaţiunilor efectuate. Controlul financiar preventiv constă în verificarea sistematică a operaţiunilor care fac obiectul acestuia din punct de vedere al : a) respectării tuturor prevederilor legale care le sunt aplicabile, în vigoare la data efectuării operaţiunilor (control de legalitate); b) îndeplinirii sub toate aspectele a principiilor şi a regulilor procedurale şi metodologice care sunt aplicabile categoriilor de operaţiuni din care fac parte operaţiunile supuse controlului (control de regularitate); c) încadrării în limitele şi destinaţia creditelor bugetare sau de angajament, după caz (control bugetar). Controlul financiar preventiv al operaţiunilor se exercită pe baza actelor şi documentelor justificative certificate în privinţa realităţii, regularităţii şi legalităţii de către conducătorii compartimentelor de specialitate emitente. Operaţiunile ce privesc acte juridice prin care se angajează patrimoniul entităţii publice se supun controlului financiar preventiv după avizarea lor de către compartimentele de specialitate juridică şi financiar contabilă. La entităţile publice unde nu sunt organizate compartimente juridice sau financiar contabile,

8 P. Popeangă, C.M. Popia – Controlul financiar-contabil, organizare şi exercitare. Ed. Fundaţia România de Mâine, 2002, pag.14 9 Normele generale privind exercitarea activităţii de audit public intern din 15.01.2003 Cap.A, art.1, M.Of. 130 bis. din 27.02.2003

11

controlul financiar preventiv se exercită exclusiv prin viza persoanei desemnate de conducătorul entităţii publice.

Organizarea controlului financiar preventiv propriu se realizează de conducătorii entităţilor publice care au obligaţia să emită un ordin sau o decizie de organizare a controlului financiar preventiv propriu şi să stabilească proiecte de operaţiuni supuse controlului financiar preventiv, documentele justificative şi circuitul acestora, cu respectarea dispoziţiilor legale. Ministerul Finanţelor Publice organizează controlul financiar preventiv pentru operaţiunile privind bugetul trezoreriei statului, operaţiunile privind datoria publică, realizarea veniturilor statului şi a contribuţiei României la bugetul Uniunii Europene, precum şi alte operaţiuni specifice acestui minister. Nu pot fi împuternicite să exercite controlul financiar preventiv persoanele aflate în curs de urmărire penală, de judecată sau care au fost condamnate, chiar dacă au fost graţiate, pentru fapte privitoare la abuz în serviciu, fals, uz de fals, înşelăciune, dare sau luare de mită şi alte infracţiuni prin care s-au produs daune patrimoniului persoanelor fizice sau juridice. Dacă în cursul urmăririi penale, al judecăţii sau după condamnare a intervenit amnistia, cel care a săvârşit vreuna din infracţiunile arătate în alineatul precedent nu poate fi împuternicit să exercite controlul financiar preventiv şi controlul financiar de gestiune timp de doi ani de la data aplicării amnistiei. Cel căruia i s-a suspendat condiţionat executarea pedepsei nu poate fi împuternicit să exercite controlul financiar preventiv şi de gestiune în cursul termenului de încercare şi doi ani de la expirarea acestui termen.

Controlul financiar preventiv se organizează şi se exercită în următoarele forme : ►controlul financiar preventiv propriu; ►controlul financiar preventiv delegat, prin controlori delegaţi ai Ministerului Finanţelor Publice.

1.3.3. Controlul financiar preventiv propriu

Pentru entităţile publice legiuitorul a stabilit că acestea au obligaţia de a organiza controlul financiar preventiv propriu şi evidenţa angajamentelor în cadrul compartimentului contabil. Conducătorii entităţilor publice au obligaţia să stabilească proiectele de operaţiuni supuse controlului financiar preventiv, documentele justificative şi circuitul acestora, cu respectarea dispoziţiilor legale. Evidenţa angajamentelor se organizează, se ţine, se actualizează şi se raportează conform normelor metodologice, aprobate prin ordin al ministrului finanţelor publice. Persoanele împuternicite să exercite controlul financiar preventiv trebuie să aibă pregătire economică şi experienţa necesară, să îndeplinească condiţii de cinste şi corectitudine.

În conformitate cu prevederile legale în vigoare ordonatorii de credite au obligaţia de a angaja şi de a utiliza creditele bugetare numai în limita

12

prevederilor şi destinaţiilor aprobate. Pentru cheltuieli strict legate de activitatea instituţiei publice respective şi cu respectarea dispoziţiilor legale. Ordonatorii de credite, răspund, potrivit legii, de10 : a) angajarea, lichidarea şi ordonanţarea cheltuielilor în limita creditelor bugetare repartizate şi aprobate; b) realizarea veniturilor; c) angajarea şi utilizarea creditelor bugetare pe baza bunei gestiuni financiare; d) integritatea bunurilor încredinţate instituţiei pe care o conduc; e) organizarea şi ţinerea la zi a contabilităţii şi prezentarea la termen a situaţiilor financiare asupra situaţiei patrimoniului aflat în administrare şi execuţiei bugetare; f) organizarea sistemului de monitorizare a programului de achiziţii publice şi a programului de lucrări de investiţii publice; g) organizarea evidenţei programelor, inclusiv a indicatorilor aferenţi acestora; h) organizarea şi ţinerea la zi a evidenţei patrimoniului, conform prevederilor legale. La entităţile publice se organizează şi se exercită controlul financiar preventiv şi auditul public intern asupra tuturor operaţiunilor care afectează fondurile publice sau patrimoniul public şi sunt exercitate conform reglementărilor legale în domeniu. 1.3.3.1. Rolul şi obiectivele controlului financiar preventiv Controlul financiar preventiv contribuie la folosirea cu maximă eficienţă a mijloacelor materiale şi disponibilităţilor băneşti, la întărirea ordinii şi creşterii răspunderii manageriale în angajarea şi efectuarea cheltuielilor, la respectarea strictă a legislaţiei de gestiune, la preîntâmpinarea oricărei forme de risipă şi a eventualelor deficienţe înainte de a se produce fenomene negative. Pentru a fi eficient, controlul financiar preventiv trebuie să cuprindă în sfera sa, pe lângă problemele de natură strict financiară şi problemele de natură tehnologico-tehnică şi economică, cu consecinţe financiare. Obiectul controlului financiar preventiv Fac obiectul controlului financiar preventiv operaţiunile care vizează, în principal:11 - angajamentele legale şi angajamentele bugetare ; - deschiderea şi repartizarea de credite bugetare ; - modificarea repartizării pe trimestre şi pe subdiviziuni a clasificaţiei bugetare a creditelor aprobate, inclusiv prin virări de credite;

10 Legea nr.500 /11.07.2002 privind finanţele publice,M.Of. nr.597/13.08.2002 11 R.C.E.F nr.3/martie 2001 pg.4.

13

- ordonanţarea cheltuielilor ; - constituirea veniturilor publice, în privinţa autorizării şi stabilirii titlurilor de încasare ; - concesionarea sau închirierea de bunuri aparţinând domeniului public al statului sau al unităţilor administrativ-teritoriale; - vânzarea, gajarea, concesionarea sau închirierea de bunuri aparţinând domeniului privat al statului sau al unităţilor administrativ-teritoriale; - alte categorii de operaţiuni stabilite prin ordin al ministrului finanţelor publice. În funcţie de specificul entităţii publice, conducătorul acesteia poate decide exercitarea controlului financiar preventiv şi asupra altor categorii de operaţiuni. Entităţile publice la care, potrivit legii, se organizează controlul financiar preventiv sunt :12 - autorităţile publice şi autorităţile administrative autonome ; - instituţiile publice aparţinând administraţiei publice centrale şi locale şi instituţiile publice din subordinea acestora; - regiile autonome de interes naţional sau local; - companiile sau societăţile naţionale; - societăţile comerciale la care statul sau o unitate administrativ-teritorială deţine capital majoritar; - agenţiile, cu sau fără personalitate juridică, care gestionează fonduri provenite din finanţări externe, rambursabile sau nerambursabile, cum ar fi : unităţile de management al proiectelor (UMP), unităţile de coordonare a proiectelor (UCP), Oficiul de plăţi şi contractare PHARE, (OPCP), Agenţia SAPARD, Fondul Naţional de Preaderare, precum şi alte agenţii de implementare a fondurilor comunitare; - Ministerul Finanţelor Publice, pentru operaţiunile de trezorerie, datorie publică, realizarea veniturilor statului şi a contribuţiei României la bugetul Uniunii Europene; - autorităţile publice executive ale administraţiei publice locale, pentru operaţiunile de datorie publică şi realizarea veniturilor proprii. Entităţile publice prin care se realizează veniturile statului sau ale unităţilor administrativ-teritoriale, vor organiza controlul financiar preventiv conform normelor specifice elaborate în funcţie de modalităţile prevăzute de legislaţia fiscală pentru stabilirea titlurilor de încasare şi pentru reducerea, eşalonarea sau anularea acestora. Regiile autonome, companiile şi societăţile naţionale precum şi societăţile comerciale la care statul sau unităţile administrativ-teritoriale deţin capitalul majoritar vor elabora, de asemenea, norme specifice de control financiar preventiv, ţinând cont de legislaţia aplicabilă entităţilor care sunt organizate şi funcţionează în regim comercial.

12 Ordin M.F.P nr.522/13.05.2003 privind aprobarea normelor metodologice generale privind exercitarea controlului financiar preventiv, M.Of.nr.320/2003

14

Instituţiilor publice care administrează patrimoniul public şi gestionează fonduri publice le este aplicabil Cadrul general al operaţiunilor supuse controlului financiar preventiv.13 În raport de specificul entităţilor publice, conducătorii acestora vor dispune particularizarea, dezvoltarea şi actualizarea acestuia. Controlul financiar preventiv asupra operaţiunilor care reprezintă recuperări de sume utilizate şi constatate ulterior ca necuvenite – atât pentru fonduri interne, cât şi pentru cele aferente finanţărilor de la Uniunea Europeană – se va organiza la structura/structurile responsabile pentru recuperarea unor astfel de sume, prin norme metodologice specifice, aceste norme vor fi elaborate în funcţie de legislaţia ce va fi adoptată ca urmare a angajamentelor asumate de România prin Documentul de poziţie revizuit, transmis Uniunii Europene. În toate cazurile în care entităţile publice gestionează fonduri provenite din finanţări externe, în normele de exercitare a controlului financiar preventiv vor fi integrate procedurile prevăzute de regulamentele organismelor finanţatoare. 1.3.3.2. Conţinutul şi organizarea controlului financiar preventiv Controlul financiar preventiv se exercită asupra tuturor operaţiunilor care afectează fondurile publice sau patrimoniul public. Controlul financiar preventiv se exercită asupra documentelor în care sunt consemnate operaţiunile patrimoniale, înainte ca acestea să devină acte juridice, prin aprobarea lor de către titularul unei competenţe delegate în condiţiile legii. Nu intră în sfera controlului financiar preventiv analiza şi certificarea situaţiilor financiare sau patrimoniale, precum şi verificarea operaţiunilor efectuate.14 Controlul financiar preventiv constă în verificarea sistematică a operaţiunilor care fac obiectul acestuia din punct de vedere al : a) respectării tuturor prevederilor legale care le sunt aplicabile, în vigoare la data efectuării operaţiunilor (control de legalitate); b) îndeplinirii sub toate aspectele a principiilor şi a regulilor procedurale şi metodologice care sunt aplicabile categoriilor de operaţiuni din care fac parte operaţiunile supuse controlului (control de regularitate); c) încadrării în limitele şi destinaţia creditelor bugetare sau de angajament, după caz (control bugetar). Controlul financiar preventiv al operaţiunilor se exercită pe baza actelor şi documentelor justificative certificate în privinţa realităţii, regularităţii şi legalităţii de către conducătorii compartimentelor de specialitate emitente. Operaţiunile ce privesc acte juridice prin care se angajează patrimoniul entităţii publice se supun controlului financiar preventiv după avizarea lor de către compartimentele de specialitate juridică şi financiar contabilă. La entităţile publice unde nu sunt organizate compartimente juridice sau financiar contabile, 13 Ord. M.F. P. nr.522/2003 , Anexa nr.1 –Cadrul general al operaţiunilor supuse controlului financiar preventiv , M.O.f. nr.320 14 Art.3 din O.M.F nr.522/2003 ,M.Of. nr.320/2003

15

controlul financiar preventiv se exercită exclusiv prin viza persoanei desemnate de conducătorul entităţii publice. Conducătorii compartimentelor de specialitate răspund pentru realitatea, regularitatea şi legalitatea operaţiunilor ale căror acte justificative le-au certificat sau avizat.15 Entităţile publice au obligaţia de a organiza controlul financiar preventiv propriu şi evidenţa angajamentelor în cadrul compartimentului contabil. Organizarea controlului financiar preventiv propriu se realizează de conducătorii instituţiilor publice. Aceştia au obligaţia să emită un ordin sau o decizie de organizare a controlului financiar preventiv propriu şi să stabilească proiecte de operaţiuni supuse controlului financiar preventiv, documentele justificative şi circuitul acestora, cu respectarea dispoziţiilor legale. Evidenţa angajamentelor se organizează, se ţine, se actualizează şi se raportează conform normelor metodologice aprobate prin ordin al ministrului finanţelor. Ministerul Finanţelor Publice organizează controlul financiar preventiv pentru operaţiunile privind bugetul trezoreriei statului, operaţiunile privind datoria publică, realizarea veniturilor statului şi a contribuţiei României la bugetul Uniunii Europene, precum şi alte operaţiuni specifice acestui minister. Controlul financiar preventiv propriu se exercită de către persoane din cadrul compartimentului de specialitate, desemnate în acest sens de către conducătorul entităţii publice. Persoanele care exercită controlul financiar preventiv, sunt altele decât cele care aprobă şi efectuează operaţiunea supusă vizei. Persoanele împuternicite să exercite controlul financiar preventiv trebuie să aibă pregătire economică şi experienţa necesară, să îndeplinească condiţiile de cinste şi corectitudine.16 Nu pot fi împuternicite să exercite controlul financiar preventiv persoanele aflate în curs de urmărire penală, de judecată sau care au fost condamnate, chiar dacă au fost graţiate, pentru fapte privitoare la abuz în serviciu, fals, uz de fals, înşelăciune, dare sau luare de mită şi alte infracţiuni prin care sau produs daune patrimoniului persoanelor fizice sau juridice. Dacă în cursul urmăririi penale, al judecăţii sau după condamnare a intervenit amnistia, cel care a săvârşit vreuna din infracţiunile arătate în alineatul precedent nu poate fi împuternicit să exercite controlul financiar preventiv şi controlul financiar de gestiune timp de doi ani de la data aplicării amnistiei. Cel căruia i s-a suspendat condiţionat executarea pedepsei nu poate fi împuternicit să exercite controlul financiar preventiv şi de gestiune în cursul termenului de încercare şi doi ani de la expirarea acestui termen. Cu privire la acordarea vizei de control financiar preventiv propriu 15 Art.3. pct.6, din O.M.F nr.522/2003.,M.Of.nr.320/2003 16 Norme metodologice generale referitoare la exercitarea controlului financiar preventiv, aprobate prin Ordinul M.F.P.nr.522/2003, M.O.f.nr.320

16

Se supun aprobării ordonatorului de credite numai proiectele de operaţiuni care respectă întru totul cerinţele de legalitate, regularitate şi încadrare în limitele angajamentelor bugetare aprobate, care poartă viza de control financiar preventiv propriu. Viza de control financiar preventiv propriu se exercită prin semnătura persoanelor în drept, competente în acest sens, şi prin aplicarea de către acestea a sigiliului personal. În vederea acordării vizei de control financiar preventiv propriu, proiectele de operaţiuni se prezintă însoţite de documentele justificative corespunzătoare, certificate în privinţa realităţii şi legalităţii prin semnătura conducătorilor compartimentelor de specialitate care iniţiază operaţiunea respectivă. Conducătorii compartimentelor de specialitate răspund pentru realitatea, regularitatea şi legalitatea operaţiunilor ale căror documente justificative le-au certificat. Obţinerea vizei de control financiar preventiv propriu pe documente care cuprind date nereale sau inexacte şi care se dovedesc ulterior nelegale nu exonerează de răspundere pe şefii compartimentelor de specialitate care le-au întocmit. Persoanele în drept să exercite controlul financiar preventiv propriu răspund solidar pentru legalitatea, pentru regularitatea şi pentru încadrarea în limitele angajamentelor bugetare aprobate, în privinţa operaţiunilor pentru care au acordat viza de control financiar preventiv propriu. În cazul în care dispoziţiile legale prevăd avizarea operaţiunilor de către compartimentul de specialitate juridică, proiectul de operaţiune va fi prezentat pentru control financiar preventiv cu viza şefului compartimentului juridic. Persoanele în drept să exercite controlul financiar preventiv propriu pot cere avizul compartimentului de specialitate juridică ori de câte ori consideră că necesităţile o impun. Persoana care exercită controlul financiar preventiv propriu nu trebuie să fie implicată, prin sarcini de serviciu în efectuarea operaţiunii supuse controlului financiar preventiv propriu. Exercitarea funcţiei de ordonator de credite este incompatibilă cu cea de contabil-şef-contabil. Termenele maxime de verificare a documentelor şi de acordare a vizei de control preventiv vor fi stabilite astfel încât să se asigure atât un control aprofundat cât şi efectuarea operaţiilor respective în cel mai scurt timp.

Procedura de control

Documentele care privesc operaţiuni asupra cărora este obligatorie exercitarea controlului financiar preventiv se transmit persoanelor desemnate cu exercitarea acestuia de către compartimentele de specialitate care iniţiază operaţiunea. Documentele privind operaţiunile prin care se afectează fondurile publice sau patrimoniul public vor fi însoţite de avizele compartimentelor de specialitate, de note de fundamentare, de acte şi documente justificative şi după caz, de o

17

„Propunere de angajare a unei cheltuieli” şi de un „Angajament individual/global”. Persoanele desemnate pentru exercitarea controlului financiar preventiv, vor prelua documentele şi vor proceda, într-o primă etapă, la verificarea formală a acestora cu privire la: completarea documentelor în concordanţă cu conţinutul acestora, existenţa semnăturilor persoanelor autorizate din cadrul compartimentelor de specialitate; existenţa actelor justificative specifice operaţiunii prezentate la viză. Dacă nu sunt respectate cerinţele enunţate mai sus, documentele sunt returnate emitentului, precizându-se, în scris, motivele restituirii. După efectuarea controlului formal, persoanele desemnate să exercite controlul financiar preventiv înregistrează documentele în Registrul privind operaţiunile prezentate la viza de control financiar preventiv şi efectuează verificarea operaţiunii din punct de vedere al legalităţii, regularităţii, şi după caz, al încadrării în limitele şi destinaţia creditelor bugetare sau de angajament.

Dacă necesităţile o impun, în vederea exercitării unui control preventiv cât mai complet, se pot solicita şi alte acte justificative precum şi avizul compartimentului de specialitate juridică. Interzicerea sau refuzul furnizării actelor justificative ori avizelor solicitate va fi comunicat conducătorului entităţii publice, pentru a dispune măsurile legale. Dacă în urma verificării de fond operaţiunea îndeplineşte condiţiile de legalitate, regularitate şi, după caz, de încadrare în limitele şi destinaţia creditelor bugetare sau de angajament, se acordă viza prin aplicarea sigiliului şi a semnăturii pe exemplarul documentului care se arhivează la entitatea publică. Documentele vizate şi actele justificative ce le-au însoţit sunt restituite, sub semnătură, compartimentului de specialitate emitent, în vederea continuării circuitului acestuia, consemnându-se acest fapt în Registrul privind operaţiunile prezentate la viza de control financiar preventiv.(anexa nr. A)17 ANEXA A

DENUMIREA ENTITĂŢII PUBLICE REGISTRUL privind operaţiunile prezentate la viza de control financiar preventiv

Nr crt Denumirea

documentului Nr./data emiterii

Conţinutul operaţiunilor înscrise în documente

Compartimentul emitent

Data prezentării la

viză a documentului

Valoarea operaţiunilor pentru care s-a acordat

viza

Valoarea operaţiunilor pentru care s-a refuzat

viza

Data restituirii actelor

justificative/ semnătura

Obs

0 1 2 3 4 5 6 7 8

17 C.Afanase – Op.Cit.

18

Refuzul vizei de control financiar preventiv Persoana în drept să exercite viza de control financiar preventiv are dreptul şi obligaţia de a refuza viza de control financiar preventiv în toate cazurile în care, în urma verificării, apreciază că proiectul de operaţiuni nu îndeplineşte condiţiile de legalitate, regularitate şi încadrare în limita angajamentelor bugetare. Refuzul vizei trebuie motivat în scris, iar persoana desemnată are obligaţia de a ţine evidenţa proiectelor de operaţiuni refuzate la viză. Figura 8 – Schema sinoptică privind organizarea şi exercitarea controlului financiar preventiv propriu

la entităţile publice18

18 C.Afanase – Op.Cit.

Emiterea ordinului – deciziei de organizare şi exercitare de către conducătorulOrganizare Exercitare

Stabilirea obiectivelor

Numirea persoanelor care exercită certificarea operaţiilor

pentru societate,

regularitate şi legalitate

Desemnarea persoanelor care exercită

CFP propriu

Transmiterea documentelor persoanelor împuternicite cu

exercitarea CFP propriu de către

Verificarea formală de către CFP propriu privind :

- completarea documentelor - existenţa semnăturilor autorizate - existenţa actelor justificative

Returnarea documentelor emitentului cu precizarea în

scris a refuzului

Acceptarea documentelor la CFP propriu

Înregistrarea documentelor în registrul privind operaţiile

prezentate la viza CFP

Verificarea operaţiilor din punct de vedere al: legalităţii, regularităţii, încadrării în creditele bugetare sau de

angajament

Acordarea vizei de CFP prin

aplicarea sigiliului şi a semnăturii pe

documentul ce se arhivează la

entitatea publică

Refuzul vizei de CFP propriu

Motivarea refuzului în scris

Interzis înregistrarea în contabilitate a operaţiilor refuzate la CFP propriu

Înscrierea refuzului în evidenţa proiectelor de

operaţiuni refuzate la viza CFP

19

1.3.4. Controlul financiar concomitent (operativ curent) contribuie la cunoaşterea cu operativitate a modului în care se îndeplinesc sarcinile şi se gestionează patrimoniul. Această formă de control acţionează permanent, surprinde procesele economice şi financiare în curs de desfăşurare şi permite astfel intervenţia operativă pentru efectuarea corecturilor necesare şi obţinerea unor rezultate de eficienţă maximă. Controlul concomitent sau operativ, surprinde activităţile şi operaţiile în momentul efectuării lor, deci în momentul cel mai potrivit pentru corectarea operativă a eventualelor deficienţe ce încep să se manifeste. Această formă de control (operativ-curentă) se suprapune aproape în totalitate, în timp şi spaţiu, cu conţinutul activităţilor nemijlocite de management.

1.3.5. Controlul financiar ulterior (post faptic) vizează activitatea din perioadele de gestiune încheiate sau activităţi sau operaţii economico-financiare terminate şi care au ca scop constatarea abaterilor de la program sau legislaţia în vigoare, recuperarea pagubelor, iniţierea de măsuri pentru reglarea şi perfecţionarea activităţii organizaţiei. 19 Se exercită de regulă de organe de control specializate.

1.3.6. Controlul financiar de gestiune

Controlul financiar de gestiune se organizează la regii pentru controlul gestiunilor proprii, precum şi al uzinelor, fabricilor, atelierelor, serviciilor, sucursalelor şi altor subunităţi din structura lor organizatorică. Controlul financiar de gestiune funcţionează în compartiment distinct, în subordinea directă a directorului general, în cazul regiilor, sarcinile compartimentului fiind în exclusivitate de efectuare a controlului la termenele şi în condiţiile stabilite de lege. Controlul financiar de gestiune are ca obiective principale respectarea normelor legale cu privire la existenţa, integritatea, păstrarea şi paza bunurilor şi valorilor de orice fel deţinute cu orice titlu, utilizarea valorilor materiale de orice fel, declasarea şi casarea de bunuri, efectuarea în numerar sau prin cont a încasărilor şi plăţilor în lei şi valută, de orice natură, întocmirea şi circulaţia documentelor primare, tehnic-operative şi contabile, ş.a.20 Obiectivele de control menţionate pot fi detaliate şi extinse în funcţie de specificul activităţii şi structura organizatorică. Controlul financiar de gestiune se efectuează cel puţin o dată pe an. În cazul unor unităţi şi gestiuni materiale reduse ca volum, se poate aproba ca acestea să fie controlate la o perioadă mai mare de un an, dar nu mai târziu o dată la doi ani. Controlul se efectuează în totalitate sau prin sondaj, în raport cu volumul, valoarea şi natura bunurilor, posibilităţilor de sustragere, condiţiile de păstrare şi 19 I. Bogdan – Strategii de control, Ed. Nemira, Bucureşti, 1995 pag. 21 20 Legea nr.30/1991 privind organizarea si funcţionarea controlului financiar si a Gărzii Financiare, M.Of. nr.64/1991

20

gestionare, precum şi de frecvenţa abaterilor constatate anterior, luându-se în control un număr reprezentativ de repere şi documente care să permită tragerea unor concluzii corecte asupra respectării actelor normative din domeniul financiar, contabil şi gestionar. În cazul constatării de pagube, controlul se va extinde asupra întregii perioade în care, potrivit legii, pot fi luate măsuri de recuperare a acestora şi de tragere la răspundere a persoanelor vinovate. Activitatea de control se desfăşoară pe baza programelor de lucru semestriale, întocmite de şeful compartimentului de control financiar de gestiune, aprobate de conducătorul în subordinea căruia se află compartimentul de control financiar de gestiune. 21 Constatările controlului vor fi consemnate de organele de control în acte de control bilaterale (procese-verbale sau note de constatare) pe baza propriilor verificări, cu indicarea prevederilor legale încălcate şi stabilirea exactă a consecinţelor economice, financiare, patrimoniale a persoanelor vinovate, precum şi măsurile luate în timpul controlului cât şi cele stabilite a se lua în continuare. La procesul-verbal de verificare se anexează în vederea confirmării celor consemnate materialele strict necesare în care sunt reflectate constatările, dintre care exemplificăm: Materialele anexate la actul de control fac parte integrantă din acesta. Se anexează şi documentele originale în cazul în care sunt considerate fictive sau dubioase, precum şi când există indicii că s-ar urmări sustragerea sau distrugerea lor de către cei interesaţi. În acest caz se lasă unităţii controlate copii certificate de către conducerea unităţii verificate şi de organul de control de gestiune. În cazul în care cu ocazia controlului nu se constată deficienţe, abateri sau alte aspecte, care să conducă la susţinerea răspunderii cât şi luarea altor măsuri se întocmeşte nota unilaterală semnată numai de organul de control în care se consemnează perioada supusă controlului, obiectivele supuse controlului, principalele documente şi operaţiuni economico-financiare verificate şi eventual unele aprecieri la activitatea luată în control cât şi constatările făcute. Actele de control bilaterale (procesele-verbale şi notele de constatare) sunt însoţite de regulă de o notă de prezentare care este un document întocmit de organul de control după încheierea verificării în baza constatărilor înscrise în actul bilateral, prin care se aduc la cunoştinţă conducătorului care a dispus verificarea, unele probleme speciale desprinse din control şi se fac propuneri de luarea unor măsuri de regulă pentru tragerea la răspundere a persoanelor făcute vinovate şi redresarea situaţiei deficitare. În nota de prezentare se înscriu unele constatări şi aspecte care nu puteau fi consemnate în actele de control bilaterale. În acest sens se exemplifică : Şeful compartimentului de control financiar de gestiune, pe baza actelor de control întocmite, prezintă conducerii în care funcţionează concluziile

21 H.G.nr.720/1991 privind aprobarea normelor de organizare şi exercitare a controlului financiar elaborat de Ministerul Economiei si Finanţelor, M.Of.nr.75/1992

21

controlului împreună cu măsurile ce se propun a fi luate în continuare în vederea înlăturării abaterilor şi tragerii la răspundere a celor ce au săvârşit nereguli.22 Managerii unităţii au obligaţia ca în cadrul competenţelor şi a termenelor legale să dispună : ►măsuri potrivit dispoziţiilor legale, pe baza constatărilor şi propunerilor organelor de control pentru înlăturarea şi prevenirea abaterilor şi să urmărească aplicarea integrală şi la timp a acestor măsuri; ►măsuri pentru aplicarea sancţiunilor disciplinare şi contravenţionale, precum şi pentru stabilirea răspunderii materiale, în condiţiile şi la termenele prevăzute de dispoziţiile legale; ►să asigure înaintarea către procuror a actelor încheiate în cazul constatării de fapte prevăzute de legea penală, în termenele şi în condiţiile stabilite de dispoziţiile legale. Măsurile se iau în termen de cel mult 30 de zile de la data înregistrării actului de control la unitatea în drept să le ia, dacă prin dispoziţiile legale nu sunt fixate alte termene. În cazul în care managerul unităţii nu ia măsurile respective, şeful compartimentului de control financiar de gestiune sesizează în scris Consiliul de administraţie. Activitatea şi rezultatele controlului financiar de gestiune se raportează semestrial şi anual conducerii unităţii din care face parte compartimentul de control financiar de gestiune. După aprobarea de către conducerea unităţii, raportul se înaintează compartimentului de control financiar de gestiune din unitatea ierarhic superioară. În legătură cu organizarea şi exercitarea controlului financiar de gestiune legiuitorul a prevăzut unele contravenţii care se sancţionează cu amendă şi anume :23 ►neemiterea la termen a actelor administrative privind modul de organizare şi exercitare a controlului financiar de gestiune; ►organizarea, menţinerea, trecerea în funcţia de organ de control financiar de gestiune a unor persoane fără să se fi obţinut în prealabil cazierul juridic; ►nepunerea la dispoziţia organelor de control financiar de gestiune a documentelor şi datelor necesare controlului; ►refuzul de a semna cu sau fără obiecţiuni actele de control întocmite; ►neexecutarea la termenele stabilite a dispoziţiilor date ca urmare a controlului; ►nedispunerea măsurilor necesare pentru efectuarea cu prioritate, la solicitarea instanţelor de judecată, organelor de procuratură şi poliţie a controlului financiar de gestiune necesar stabilirii prejudiciilor produse.

22 Norme metodologice nr.63943/1991 , M.Of.nr.75/24.04.1992 23 Legea nr.30/1991 art.8-9,M.Of. nr.64/1991

22

Constatarea contravenţiilor şi aplicarea sancţiunilor se face de organele de control financiar fiscal şi de organele de control financiar de gestiune ale unităţilor care organizează şi exercită controlul propriu. Cuantumul contravenţiilor se va actualiza periodic prin hotărâre de guvern.

Controlul financiar preventiv are menirea de a preîntâmpina

deficienţele şi pagubele, în timp ce controlul financiar ulterior constată pagubele produse, persoanele vinovate, actele normative încălcate, identificarea cauzelor generatoare şi stabileşte modalităţile de recuperare a prejudiciilor şi luarea de măsuri pentru reglarea şi perfecţionarea activităţii firmei.

1.4. Scopul şi definirea standardelor de control intern STÁNDARD, standarde, reprezintă o normă sau ansamblu de norme care

reglementează calitatea, caracteristicile, forma etc. unui produs; document în care sunt consemnate aceste norme.

STÁNDARD reprezintă o normă obligatorie căreia trebuie să-i corespundă un produs; etalon. elaborat de stat ,standard aprobat oficial, fata de care trebuie să se conducă toate întreprinderile şi organizaţiile economice.

Standardele de audit reprezintă un set de concepte, proceduri metode referitoare la realizarea activităţii de audit, a căror aplicare si îndeplinire este recomandata de către o autoritate competenta la nivel naţional .24

La elaborarea standardelor de audit sa avut in vedere sintagma „cele mai bune practici”. Standardele de control intern definesc un minimum de reguli de management, pe care toate entităţile publice trebuie sa le urmeze.25 Obiectivul standardelor, este de a crea un model de control managerial uniform şi coerent. De asemenea, standardele constituie un sistem de referinţă, în raport cu care se evaluează, sistemele de control intern, se identifica zonele şi direcţiile de schimbare. Stabilirea sistemelor de control intra în responsabilitatea managementului fiecărei entităţi publice şi trebuie sa aibă la baza standardele, elaborate de Ministerul Finanţelor Publice. Formularea cat mai generală a standardelor s-a efectuat pentru a da posibilitatea managerilor sa le aplice, în pofida deosebirilor semnificative între diferitele entităţi publice. Sistemele de control managerial trebuie dezvoltate ţinând cont de specificul legal, organizaţional, de personal, de finanţare etc., al fiecărei entităţi publice în parte.

24 Curtea de Conturi a României - Standarde de audit. Proiect finanţat de Uniunea Europeana. Bucuresti 2005 25 Ordin M.F.P. nr. 946 din 4 iulie 2005 (*actualizat*) pentru aprobarea Codului controlului intern, cuprinzând standardele de management/control intern la entităţile publice şi pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (actualizat pana la data de 12 septembrie 2006), M.Of. 675/28.07.2005

23

La elaborarea standardelor interne s-a avut in vedere experienţa în domeniu a Comisiei Europene, INTOSAI, Comitetului Entităţilor publice de Sponsorizare a Comisiei Treadway, Institutului Canadian al Contabililor Autorizaţi. Standardele sunt grupate în cadrul a cinci elemente-cheie ale controlului managerial si anume:

1. Mediul de control. Acesta grupează problemele legate de organizare, managementul resurselor umane, etica, deontologie şi integritate.26

Mediul de control reprezintă atitudinea generala, nivelul de cunoştinţe şi masurile luate de manageri în legătură cu controlul intern si importanta sa pentru entitate.

Mediul de control cuprinde stilul conducerii, cultura instituţionala, sistemul de valori însuşite de salariaţi şi oferă cadrul in care se desfăşoară diferitele tipuri de controale.

Mediul de control are efect asupra eficacităţii procedurilor de control specifice, insa nu poate, prin el însuşi, chiar daca este un mediu de control solid, sa asigure eficacitatea sistemului de control intern.

Factorii care influenţează mediul de control sunt: - modul de funcţionare a structurilor de conducere; - politica managerială şi stilul de operare a acestuia; - structura organizatorica a entităţii şi modul de stabilire a autorităţii si

responsabilităţilor; - sistemul de control managerial care cuprinde şi funcţia de audit intern, politicile si procedurile de personal si separarea sarcinilor 2. Performanta şi managementul riscurilor. Acest element subsumează problematica managementului legată de fixarea obiectivelor, planificare (planificarea multianuala), programare (planul de management) şi performanta (monitorizarea performantei). 3. Informarea şi comunicarea. În aceasta secţiune sunt grupate problemele ce ţin de crearea unui sistem informaţional adecvat şi a unui sistem de rapoarte privind execuţia planului de management, a bugetului, a utilizării resurselor, semnalarea abaterilor. De asemenea, conservarea şi arhivarea documentelor trebuie avută în vedere. 4. Activităţi de control. Standardele subsumate acestui element-cheie al controlului managerial se focalizează asupra: documentării procedurilor; continuităţii operaţiunilor; înregistrării excepţiilor (abaterilor de proceduri); separării atribuţiilor; supravegherii (monitorizării) etc.

5. Auditarea şi evaluarea. Problematica vizata de aceasta grupa de standarde priveşte dezvoltarea capacităţii de evaluare a controlului managerial, în scopul asigurării continuităţii procesului de perfecţionare a acestuia. Fiecare standard este structurat pe 3 componente:

26 Ordin M.F.P. nr. 946/2005, Anexa 1 – Codul controlului intern, cuprinzând standardele de management/control intern la entităţile publice, pct.2, M.Of. 675/2005

24

a. Descrierea standardului - prezintă trăsăturile definitorii ale domeniului de management la care se referă standardul, domeniu fixat prin titlul acestuia; b. Cerinţe generale - anunţă direcţiile determinante în care trebuie acţionat, în vederea respectării standardului; c. Referinţe principale - enumeră actele normative reprezentative, care cuprind prevederi aplicabile standardului. Pe ansamblu, standardele şi referinţele principale asociate constituie pachetul reprezentativ al normelor de reglementare respectiv Codul controlului intern, care guvernează obiectivele, organizarea şi funcţionarea sistemelor de management financiar şi control (control intern) la entităţile publice. În contextul acţiunilor pentru elaborarea şi dezvoltarea sistemelor de control managerial, entităţile publice au obligaţia actualizării permanente a listei actelor normative reprezentative, cuprinse în componenta «referinţe principale» a fiecărui standard, precum şi a completării acesteia cu orice alte reglementări care cuprind prevederi aplicabile fiecărui standard.

Pentru elaborare si implementarea in practica a standardelor managerii entităţilor publice trebuie să dispună, ţinând cont de particularităţile cadrului legal, organizaţional, de personal, de finanţare şi de alte elemente specifice măsurile necesare pentru elaborarea sau dezvoltarea sistemelor de control managerial ale fiecărei organizaţii, inclusiv a procedurilor, formalizate pe activităţi. Pentru aceasta vor fi elaborate la nivelul fiecărei entităţi publice programe de dezvoltare a sistemelor de control managerial in care vor fi cuprinse obiectivele, acţiunile, responsabilităţile, termenele, precum şi alte componente ale măsurilor respective. În programe vor fi cuprinse în mod distinct şi acţiunile de perfecţionare profesională, atât pentru persoanele cu funcţii de conducere, cat şi pentru cele de execuţie, prin cursuri organizate de Şcoala de Finanţe Publice şi Vama, Institutul Naţional de Administraţie sau de alte organisme abilitate. În vederea monitorizării, coordonării şi îndrumării metodologice cu privire la sistemele proprii de control managerial, prin act de decizie interna, conducătorul entităţii publice constituie structuri cu atribuţii în acest sens. Componenta, modul de organizare şi de lucru, precum şi alte elemente privind structurile in cauza se stabilesc, în funcţie de volumul şi de complexitatea activităţilor din fiecare entitate publica, de către conducătorul acesteia. Pentru realizarea si punerea in practica a standardelor de management si codului controlului intern, entităţile publice trebuie sa elaboreze proceduri operative pe activităţi, cunoscute in practica si sub alte denumiri:proceduri de proces, proceduri formalizate,s.a. Entităţile publice, în funcţie de mărimea entităţii, de politica adoptată cu privire la sistemul propriu de management financiar şi control, de gradul de dotare, de tipurile de activităţi şi complexitatea acestora etc., pot utiliza modelul de procedura operationala elaborata de Ministerul Finanţelor Publice în forma prezentată de acesta drept model, sau pot elabora proceduri de proces, după

25

modelul altor ghiduri intalnite în practica domeniului, cu precizarea ca, indiferent de forma adoptată, trebuie avute în vedere prevederile Standardului de control intern nr. 17 "Proceduri". Pentru o buna gestionare a elaborării, aprobării şi aplicării procedurilor operationale, conducătorii entitatilor publice trebuie sa asigure derularea tuturor acţiunilor privind elaborarea şi/sau dezvoltarea sistemelor de management financiar şi control, prin: Includerea in programele de dezvoltare a sistemelor de control managerial elaborate la nivelul fiecarei entitati publice a obiectivelor ,actiunilor, masurilor, responsabilitatilor si termenelor,precum si actiunile de perfectionare profesionala atat pentru persoanele cu functii de conducere cat si pentru cele de executie prin cursuri organizate de Scoala de Finante Publice si Vama, Institutul National de Administrtie sau de alte organisme abilitate. Pentru monitorizare ,coordonarea si indrumarea metodologica cu privire la sistemele proprii de control managerial, conducatorii entitatii publice,prin act de decizie interna , constituie structuri cu atributii in acest sens.Componentele,modul de organizare si de lucru ale acestora se stabilesc , in functie de volumul si complexitatea activitatilor din entitatea publica in cauza. Ministerul Finantelor Publice prin Unitatea Centrala de Armonizare a Sistemelor de Management Financiar si Control, are obligatia de a derula actiuni de monitorizare,coordonare si indrumare metodologica la entitatile publice la care se exercita functia de ordonator prjncipal de credite si sa avizeze din punct de vedere al referirilor la procedurile de control, proiectele de reglementari cu implicatii financiare, care se eloboreaza si se aproba la nivelul entitatii publice in cauza. Procedurile trebuie elaborate, aprobate şi aplicate în condiţiile cunoaşterii şi respectării regulilor de management prevazute si constituite în cele 25 de standarde de control . Indiferent de activitatea la care se referă, o procedura operationala poarta amprenta fiecărui standard de control, din oricare dintre cele 5 elemente-cheie ale controlului managerial, respectiv mediul de control, performanta şi managementul riscului, informarea şi comunicarea, activităţile de control, auditarea şi evaluarea. Condiţiile esenţiale ale procedurilor operaţionale stabilesc, printre altele, ca acestea trebuie sa fie scrise şi formalizate pe suport de hârtie sau electronic, simple şi specifice pentru fiecare activitate, actualizate în mod permanent şi aduse la cunoştinţa executanţilor şi celorlalţi factori interesaţi. În măsura în care dotarea tehnica şi pregătirea personalului permit, operaţiunile de elaborare, avizare, aprobare, difuzare, utilizare etc. procedurilor operaţionale se pot derula şi prin utilizarea sistemelor informatice. În contextul principiilor generale de buna practica care compun acquis-ul comunitar, controlului i se asociază o accepţiune mult mai larga, acesta fiind privit ca o funcţie managerială, şi nu ca o operaţiune de verificare. Prin funcţia de control, managementul constata abaterile rezultatelor de la obiective, analizează cauzele care le-au determinat şi dispune măsurile corective sau preventive ce se impun. Din punct de vedere a naturii obiectivelor entitatii publice acestea pot fi grupate în trei categorii: 1) Eficacitatea şi eficienta functionarii

26

Aceasta categorie cuprinde obiectivele legate de scopurile entitatii publice şi de utilizarea eficienta a resurselor. De asemenea, tot aici sunt incluse şi obiectivele privind protejarea resurselor entitatii publice de utilizare inadecvata sau de pierderi, ca şi identificarea şi gestionarea pasivelor. 2) Fiabilitatea informaţiilor interne şi externe Aceasta categorie include obiectivele legate de ţinerea unei contabilitati adecvate, ca şi de fiabilitatea informaţiilor utilizate în entitatea publica sau difuzate către terţi. De asemenea, în aceasta categorie sunt incluse şi obiectivele privind protejarea documentelor impotriva a doua categorii de fraude: disimularea fraudei şi distorsionarea rezultatelor. 3) Conformitatea cu legile, regulamentele şi politicile interne Aceasta categorie cuprinde obiective legate de asigurarea ca activităţile entitatii publice se desfăşoară în conformitate cu obligaţiile impuse de lege şi de regulamente, precum şi cu respectarea politicilor interne. Pentru realizare obiectivelor trebuie parcurse urmatoarele etape : a) Descompunerea şi formularea obiectivelor În entitatea publica, obiectivele generale se descompun în obiective derivate, care, la rândul lor, se descompun în obiective specifice (individuale), formând un ansamblu coerent. Formularea obiectivelor poate fi calitativă sau cantitativă, însă, în orice caz, trebuie definiţi indicatori de rezultate, pe cat posibil comensurabili. b) Planificarea Pentru a se realiza obiectivele, se desfăşoară activităţi adecvate, cărora este necesar sa li se aloce resurse. Expresia valorică a resurselor se reflecta în buget, care reprezintă planul financiar. Obiectivele, activităţile eşalonate în timp şi resursele aferente constituie planul de management. Planificarea constituie un element fundamental al sistemului de control, managerial, deoarece, prin plan, se stabileşte baza de referinta în raport cu care aceasta se exercita. c) Organizarea Activităţile prin care se realizează obiectivele (individuale, derivate şi generale) sunt transpuse în sarcini (componenta elementara), atributiuni şi funcţiuni (componente agregate) şi sunt atribuite, spre efectuare, componentelor structurale ale entitatii publice (posturi şi compartimente). Aceasta conduce la definirea unei structuri organizatorice adecvate îndeplinirii obiectivelor. Controlul managerial nu poate opera în afară unui plan şi a unei structuri organizatorice adecvate. d) Identificare riscurilor. Evenimentele care pot afecta realizarea obiectivelor constituie riscuri care trebuie identificate. Managementul are obligaţia de a identifica riscurile şi de a întreprinde acele acţiuni care plaseaza şi menţin riscurile în limite acceptabile. Trebuie menţinut un echilibru între nivelul acceptabil al riscurilor şi costurile pe care le implica aceste acţiuni. e) Procedurile Pentru realizarea obiectivelor trebuie sa se asigure un echilibru între sarcini, competenta (autoritate decizionala conferita prin delegare) şi

27

responsabilităţi (obligaţia de a realiza obiectivele) şi sa se definească proceduri. Procedurile reprezintă pasii ce trebuie urmati (algoritmul) în realizarea sarcinilor, exercitarea competentelor şi angajarea responsabilităţilor. În acest context, se afirma, despre controlul intern, ca: - este integrat în sistemul de management al fiecărei componente structurale a entitatii publice; - intra în grija personalului de la toate nivelurile; - oferă o asigurare rezonabila a atingerii obiectivelor, începând cu cele individuale şi terminand cu cele generale. f) Activităţile de control Controlul este prezent pe toate palierele entitatii publice şi se manifesta sub forma autocontrolului, controlului în lant (pe faze ale procesului) şi a controlului ierarhic. Din punct de vedere al momentului în care se exercita, controlul este concomitent (operativ), ex-ante (feed-forward) şi ex-post (feed-back). Printre activităţile de control curente se regăsesc: observarea, compararea, aprobarea, raportarea, coordonarea, verificarea, analiza, autorizarea, supervizarea, examinarea, separarea funcţiunilor şi monitorizarea. În afară activităţilor de control integrate în linia de management, pot fi organizate controale specializate, efectuate de componente structurate anume constituite (comisii, compartimente de control etc), a căror activitate se desfăşoară în baza unui plan conceput prin luarea în considerare a riscurilor.

1.5. Grupare standardelor de control si descrierea acestora. Aşa cum de altfel sa mai arătat standardele de management - control

intern, sunt grupate pe cele cinci elemente cheie ale controlului managerial.27 1 - Mediul de control; Standardul 1 - ETICA, INTEGRITATEA Standardul 2 - ATRIBUŢII, FUNCŢII, SARCINI Standardul 3 - COMPETENTA, PERFORMANTA Standardul 4 - FUNCŢII SENSIBILE Standardul 5 - DELEGAREA Standardul 6 - STRUCTURA ORGANIZATORICĂ 2 - Performanţe şi managementul riscului; Standardul 7 - OBIECTIVE Standardul 8 - PLANIFICAREA Standardul 9 - COORDONAREA Standardul 10 - MONITORIZAREA PERFORMANTELOR Standardul 11 - MANAGEMENTUL RISCULUI

27 Ordin M.F.P. nr. 946/2005, Anexa 1 – Codul controlului intern, cuprinzând standardele de management/control intern la entităţile publice, pct.2, M.Of. 675/2005

28

Standardul 15 - IP0TEZE, REEVALUARI 3 - Informarea şi comunicarea; Standardul 12 - INFORMAREA Standardul 13 - COMUNICAREA Standardul 14 - CORESPONDENTA Standardul 16 - SEMNALAREA NEREGULARITĂŢILOR 4- Activităţi de contol; Standardul 17 - PROCEDURI Standardul 18 - SEPARAREA ATRIBUŢIILOR Standardul 19 - SUPRAVEGHEREA Standardul 20 - GESTIONAREA ABATERILOR Standardul 21 - CONTINUITATEA ACTIVITĂŢII Standardul 22 - STRATEGII DE CONTROL Standardul 23 - ACCESUL LA RESURSE 5 - Auditarea şi evaluarea; Standardul 24 - VERIFICAREA ŞI EVALUAREA CONTROLULUI Standardul 25 - AUDITUL INTERN 1.5.1. Standardul 1- ETICA, INTEGRITATEA

a) Descrierea standardului Entitatea publica asigura condiţiile necesare cunoaşterii, de către angajaţi, a reglementărilor care guvernează comportamentul acestora, prevenirea şi raportarea fraudelor precum şi neregulilor. Frauda înseamnă orice acţiune sau omisiune intenţionată în legătură cu: utilizarea sau prezentarea de declaraţii ori documente false, incorecte sau incomplete, inclusiv faptele penale prevăzute în legea pentru prevenirea, descoperirea şi sancţionarea faptelor de corupţie,28 cu modificările ulterioare, care au ca efect alocarea sau dobândirea, respectiv utilizarea nepotrivita sau incorectă a fondurilor comunitare de la bugetul general al Comunităţii Europene sau a sumelor de cofinantare aferente de la bugetul de stat, bugetele prevăzute 29 in Legea privind finanţele publice, cu modificările ulterioare, şi ale fnantelor publice locale; necomunicarea unei informaţii prin încălcarea unei obligaţii specifice, având acelaşi efect la care s-a făcut referire anterior; deturnarea acestor fonduri de la scopurile pentru care au fost acordate iniţial conform reglementarilor din legislatia privind controlul şi recuperarea fondurilor

28 Legea nr. 78/2000 Cap. III, secţiunea 4^1 pentru prevenirea, descoperirea şi sancţionarea faptelor de corupţie, M.Of. 219 din 18 mai 2000 29 Legea nr. 500/2002 art. 1 alin. (2) lit. a) - f) şi l) privind finanţele publice, cu modificările ulterioare, M.Of. 597/13.08.2002 şi O.U.G. nr. 45/2003 art. 1 alin. (2) lit. a) - d) privind finanţele locale, M.Of. 431/19.06.2003 aprobată cu modificări prin Legea nr. 108/2004;

29

comunitare, precum şi a fondurilor de cofinantare aferente utilizate necorespunzător, cu modificările şi completările ulterioare.30 b) Cerinţe generale Managerul şi salariaţii trebuie sa aibă un nivel corespunzător de integritate profesională şi personală şi sa fie constienti de importanta activităţii pe care o desfăşoară;

Integritatea reprezinta: Caracter integru; sentiment al demnităţii, dreptatii şi constiinciozitatii, care serveşte drept calauza în conduita omului; onestitate, cinste, probitate. Managerul, prin deciziile sale şi exemplul personal, sprijină şi promovează valorile etice şi integritatea profesională şi personală a salariaţilor.

Valorile etice fac parte din cultura entitatii publice şi constituie un cod nescris, pe baza căruia sunt evaluate comportamentele. Separat de acesta, entitatea publica trebuie sa aibă un cod de conduita oficial, scris, care este un mijloc de comunicare uniforma a valorilor etice a tuturor salariaţilor Codul etic stabileşte care sunt obligaţiile rezultate din lege cărora trebuie sa li se supună salariaţii, în plus peste cele rezultate ca urmare a raporturilor de munca: depunerea declaraţiei de avere, a declaraţiei pentru prevenirea conflictului de interese. Exista şi cazuri în care legea prevede incompatibilităţi pentru ocuparea unor funcţii publice. Codul de conduita a funcţionarilor publici este aprobat prin lege. La nivelul fiecărei instituţi se elaboreaza un cod etic care se aproba de către conducător. Pentru a putea acţiona în conformitate cu valorile etice ale entitatii publice, salariaţii au nevoie de sprijin şi de o comunicare deschisă, în special atunci când este vorba despre ajutorul acordat pentru rezolvarea dilemelor şi a incertitudinilor în materie de conduita adecvată. Salariaţii entitatilor publice sunt liberi sa comunice preocuparile lor în materie de etica. Managementul entitatii trebuie sa creeze un mediu adecvat acestui tip de comunicare. Conducerea trebuie sa supravegheze comportamentul efectiv al salariaţilor din subordine, referitor la standardul de etica şi integritate şi sa trateze în mod adecvat orice abatere de la codul de conduita.

La aceasta contribuie deciziile şi exemplul personal care trebuie sa reflecte: - valorificarea transparenţei şi probităţii în activitate; - valorificarea competentei profesionale; - iniţiativa prin exemplu; - conformitatea cu legile, regulamentele, regulile şi politicile specifice; - respectarea confidenţialităţii informaţiilor; - tratamentul echitabil şi respectarea indivizilor;

30 O.G. nr. 79/2003 art. 2 lit. b privind controlul şi recuperarea fondurilor comunitare, precum şi a fondurilor de cofinanţare aferente utilizate necorespunzător, cu modificările şi completările ulterioare.

30

- relaţiile loiale cu colaboratorii; - caracterul complet şi exact al operaţiilor şi documentaţiilor; - modul profesional de abordare a informaţiilor financiare; Salariaţii trebuie sa manifeste acel comportament şi dezvolta acele acţiuni percepute ca etice în entitatea publica; Managerul şi salariaţii de regula au o abordare pozitiva fata de controlul financiar, a cărui funcţionare o sprijină. c) Referinţe principale

Standardul 1- Etica ,Integritate pentru a fi aplicat in practica trebuie sa aibă la baza o serie de prevederi legislative care se refera la : - Statutul funcţionarilor publici, Codul de conduita a funcţionarilor publici; - Legea privind unele măsuri referitoare la bunurile primite cu titlu gratuit cu prilejul unor acţiuni de protocol în exercitarea mandatului sau a funcţiei;

- Legea privind unele măsuri pentru asigurarea transparenţei în exercitarea demnitatilor publice, a funcţiilor publice şi în mediul de afaceri, prevenirea şi sancţionarea coruptiei ;

- Legea privind declararea şi controlul averii demnitarilor, magistraţilor, funcţionarilor publici şi unor persoane cu funcţii de conducere: - Codul de conduita a personalului contractual din autorităţile şi entitatile publice;

- Legea pentru prevenirea, descoperirea şi sancţionarea faptelor de corupţie, cu modificările şi completările ulterioare ;

- Statutul special al funcţionarului public denumit manager public; - Codului etic al profesiei de controlor delegat; - Codul privind conduita etica a auditorului intern. s.a. 31

31 - Legea nr. 188/1999 privind Statutul funcţionarilor publici, republicată, cu modificările ulterioare;M.Of. 365/29.05.2007 - Legea nr. 7/2004 privind Codul de conduita a funcţionarilor publici; M.Of.525/2.08.2007 - Legea nr. 251/2004 privind unele măsuri referitoare la bunurile primite cu titlu gratuit cu prilejul unor acţiuni de protocol în exercitarea mandatului sau a funcţiei;M.Of. 561/24.06.2007 - Legea nr. 161/2003 privind unele măsuri pentru asigurarea transparenţei în exercitarea demnitatilor publice, a funcţiilor publice şi în mediul de afaceri, prevenirea şi sancţionarea coruptiei, cu modificările şi completările ulterioare; M.Of. 279/21.04.2003 - Legea nr. 115/1996 privind declararea şi controlul averii demnitarilor, magistraţilor, funcţionarilor publici şi unor persoane cu funcţii de conducere, cu modificările şi completările ulterioare: M.Of. 263/28.10.1996 - Legea nr. 477/2004 privind Codul de conduita a personalului contractual din autorităţile şi entitatile publice; M.Of. 1105/26.11.2004 - Legea nr. 78/2000 pentru prevenirea, descoperirea şi sancţionarea faptelor de corupţie, cu modificările şi completările ulterioare; M.Of. 219/18.05.2000 - OUG nr. 14/2005 privind modificarea formularelor privind declaraţia de avere şi pentru declaraţia de interese; M.Of. 200/9.03.2005 - OUG nr. 56/2003 privind crearea statutului special al funcţionarului public denumit manager public, cu modificările şi completările ulterioare; M.Of.457/27.06.2003 - Ordin MFP nr. 1190/2004 pentru aprobarea Codului etic al profesiei de controlor delegat; M.Of.701/4.08.2004 - Ordin MFP nr. 252/2004 al ministrului finanţelor publice, pentru aprobarea Codului privind conduita etica a auditorului intern; M.Of. 128/12.02.2004

31

1.5.2. Standard 2- ATRIBUŢII, FUNCŢII, SARCINI

a) Descrierea standardului

Entitatea publica transmite angajaţilor şi actualizează permanent: - documentul privind misiunea entitatii publice; - regulamentele interne; - fişa postului (funcţiei). b) Cerinţe generale - Atribuţiile entitatii publice pot fi realizate numai dacă sunt cunoscute de salariaţi şi aceştia acţionează concertat; - Fiecare salariat are un rol bine definit în entitatea publica, stabilit prin fişa postului; - Sarcinile sunt încredinţate şi rezultatele sunt comunicate numai în raportul manager - salariat - manager (şef - subaltern - şef); - Managerii trebuie sa identifice sarcinile în realizarea cărora salariaţii pot fi expusi unor situaţii dificile şi care influenţează în mod negativ managementul entitatii; - Managerul trebuie sa susţină salariatul în îndeplinirea sarcinilor sale. - Managementul entitatii publice va comunica tuturor angajaţilor care sunt sarcinile entitatii, rezultate din actul normativ de organizare şi funcţionare.

Totodată, se va îngriji ca aceste sarcini sa se regaseasca în Regulamentul de organizare şi funcţionare a entitatii publice, la care sa aibă acces toţi salariaţii. Se vor întocmi şi se vor actualiza, ori de câte ori necesităţile o vor cere, fişele postului pentru toţi functionarii publici şi personalul contractual din entitatea publica. Aceasta este o obligaţie permanenta, a fiecărui nivel de management.

c) Referinte principale32

O serie de reglementari legale fac referire la modalitatile de implementare a standardului Atributii,Functii, Sarcini; dintre acestea se pot aminti: 32- Legea nr. 90/2001 privind organizarea şi funcţionarea Guvernului României şi a ministerelor, modificată şi completată prin Legea nr. 23/2004; M.OF.164/2.04.2001 - O.U.G. nr. 64/2003 privind stabilirea unor măsuri privind înfiinţarea, organizarea, reorganizarea sau funcţionarea unor structuri din cadrul aparatului de lucru al Guvernului; M.OF. 464/29.06.2003 - O.U.G. nr. 11/2004 privind stabilirea unor măsuri de reorganizare în cadrul administraţiei publice centrale; M.Of. 266/25.03.2004 - H.G. nr. 1209/2003 privind organizarea şi dezvoltarea carierei funcţionarilor publici; - Actul normativ de organizare şi funcţionare a entitatii publice; M.Of. 757/29.10.2003 - H.G. nr. 2.288/2004 pentru aprobarea repartizării principalelor funcţii de sprijin pe care le asigura ministerele, celelalte organe. Regulamentul de organizare şi funcţionare a entitatii .M.Of. 9/4.01.2005

32

- Legea privind organizarea şi funcţionarea Guvernului României şi a ministerelor ;

- Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului privind stabilirea unor măsuri privind înfiinţarea, organizarea, reorganizarea sau funcţionarea unor structuri din cadrul aparatului de lucru al Guvernului;

- Ordonanţa de Guvern privind stabilirea unor măsuri de reorganizare în cadrul administraţiei publice centrale;

- Hotărârea de Guvern privind organizarea şi dezvoltarea carierei funcţionarilor publici;

- Actul normativ de organizare şi funcţionare a entitatii publice; - Hotărârea de Guvern pentru aprobarea repartizării principalelor funcţii

de sprijin pe care le asigura ministerele, celelalte organe centrale şi organizaţii neguvernamentale privind prevenirea şi gestionarea situaţiilor de urgenta. Regulamentul de organizare şi funcţionare a entitatii se publica pe pagina de Internet a entitatii publice.

1.5.3. Standard 3 -COMPETENTA, PERFORMANTA a) Descrierea standardului Managerul asigura ocuparea posturilor de către persoane competente,

cărora le încredinţează sarcini potrivit competentelor şi asigura condiţii pentru dezvoltarea capacităţii profesionale a salariatului.

b) Cerinţe generale - Managerul şi salariaţii au acele cunoştinţe, abilitaţi şi experienta care fac posibila îndeplinirea eficienta şi efectivă a sarcinilor; - Competenta angajaţilor şi sarcinile încredinţate trebuie sa se afle în echilibru permanent stabil.

Acţiuni pentru asigurarea acestuia: - definirea cunoştinţelor şi deprinderilor necesare pentru fiecare loc de munca; -conducerea interviurilor de recrutare, pe baza unui document de evaluare definit; - identificarea planului de pregătire de baza a noului angajat, încă din timpul procesului de recrutare; - revederea necesităţilor de pregătire, în contextul evaluării anuale a angajaţilor şi urmărirea evoluţiei carierei; -asigurarea faptului ca necesităţile de pregătire identificate sunt satisfacute; -dezvoltarea capacităţii interne de pregătire, complementara formelor de pregătire externe entitatii publice; -definirea politicii de pregătire/mobilitate; - Performanţele angajaţilor se evalueaza cel puţin o data pe an şi sunt discutate cu aceştia de către realizatorul raportului;

33

- Competenta şi performanta trebuiesc susţinute de instrumente adecvate, care includ tehnica de calcul, software-urile, brevetele, metodele de lucru etc; - Nivelul de competenta necesar este cel care constituie premisa performantei. Salariaţii entitatii publice trebuie sa aibă cunoştinţele profesionale, competentele, atribuţiile şi Instrumentele necesare pentru a contribui la realizarea obiectului de activitate al entitatii publice. Este stabilit prin lege ca ocuparea posturilor unei entităţi publice se face prin concurs. Acest lucru asigura premisele realizării sarcinilor entitatii de către persoane capabile şi competente, precum şi atingerea obiectivelor de viitor ale entitatii publice. Managementul entitatii publice evalueaza continuu nevoile şi cerinţele acesteia, fapt care permite luarea unor decizii motivate în materie de formare, supraveghere, atribuire a sarcinilor şi de reorganizare. Conducerea poate recurge la servicii externe pentru a răspunde nevoilor care nu pot fi satisfacute cu resursele entitatii publice. Formarea profesională poate fi axata pe acele competente care favorizează performanţele individuale şi pe abilitatile interpersonale care vizează luarea deciziilor şi invatarea în grup. c) Referinţe principale33

O serie de reglementari legale fac referire la modalitatile de implementare a standardului „Competenta,Performanta „ dintre acestea se pot aminti: - Codul muncii, cu modificările şi completările ulterioare;

33 - Legea nr. 53/2003 - Codul muncii, cu modificările şi completările ulterioare; M.Of. 72/5.02.2003 - H.G. nr. 1209/2003 privind organizarea şi dezvoltarea carierei funcţionarilor publici; M.Of. 757/29.10.2003 - H.G. nr. 432/2004 privind dosarul profesional al funcţionarilor publici; M.Of. 994/28.10.2004 - Legea nr. 215/2001 a administraţiei publice locale; M.Of. 515/29.08.2001 - H.G. nr. 1021/2004 pentru aprobarea modelului comun european de curriculum vitae; M.Of. 633/13.07.2004 - O.U.G. nr. 92/2004 privind reglementarea drepturilor salariale şi a altor drepturi ale funcţionarilor publici pentru anul 2005; M.Of.1091/23.11.2004 - O.U.G. nr. 82/2004 privind unele măsuri în domeniul funcţiei publice; M.Of.975/22.10.2004 - Legea nr. 154/1998 privind sistemul de stabilire a salariilor de baza în sectorul bugetar şi a indemnizaţiilor pentru persoane care ocupa funcţii de demnitate publica; M.Of. 266/16.07.1998 - Legea nr. 40/1991 cu privire la salarizarea Preşedintelui şi Guvernului României şi a personalului Preşedinţiei, republicată; M.Of. 162/14.07.1993 - Hotărârile Guvernului pentru aprobarea planului de ocupare a funcţiilor publice - O.G. nr. 129/2000 privind formarea profesională a adulţilor; M.Of. 311/5.07.2000 - H.G. nr. 522/2003 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a prevederilor Ordonanţei Guvernului nr. 129/2000 privind formarea profesională a adulţilor; M.Of. 346/2003 - Ordinul nr. 206/2005 al Preşedintelui Agenţiei Naţionale a Funcţionarilor Publici pentru aprobarea metodologiei de evaluare a posturilor şi a criteriilor de evaluare a posturilor; M.Of. 342/22.04.2005 - O.U.G. nr. 15/2005 privind unele măsuri pentru ocuparea prin concurs a funcţiilor publice vacante din cadrul autorităţilor şi entitatilor publice implicate în implementarea angajamentară; M.Of. 342/22.04.2005; - Actele normative prin care au fost aprobate statutele specifice ale personalului din entitatile sistemului de apărare şi ordine publica, precum şi statutele corpurilor profesionale; - Legea nr. 490/2004 privind stimularea financiară a personalului care gestionează fonduri comunitare M.Of. 1096/24.11.2007; - H.G. nr. 170/2005 pentru aplicarea Legii nr. 490/2004 privind stimularea financiară a personalului care gestionează fonduri comunitare. M.Of. 215/14.03.2005

34

- Hotărârea de Guvern privind organizarea şi dezvoltarea carierei funcţionarilor publici; - Hotărârea de Guvern privind dosarul profesional al funcţionarilor publici; - Legea administraţiei publice locale; - Hotărârea de Guvern pentru aprobarea modelului comun european de curriculum vitae; - Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului privind reglementarea drepturilor salariale şi a altor drepturi ale funcţionarilor publici pentru anul 2005; - Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului privind unele măsuri în domeniul funcţiei publice; - Legea privind sistemul de stabilire a salariilor de baza în sectorul bugetar şi a indemnizaţiilor pentru persoane care ocupa funcţii de demnitate publica; - Legea cu privire la salarizarea Preşedintelui şi Guvernului României şi a personalului Preşedinţiei, republicată; - Hotărârea de Guvern pentru aprobarea planului de ocupare a funcţiilor publice; - Ordonanţă de Guvern privind formarea profesională a adulţilor; - Hotărâre de Guvern pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a prevederilor O.G privind formarea profesională a adulţilor; - Ordin al Preşedintelui Agenţiei Naţionale a Funcţionarilor Publici pentru aprobarea metodologiei de evaluare a posturilor şi a criteriilor de evaluare a posturilor; - Ordonanţă de Urgenţă a Guvernului privind unele măsuri pentru ocuparea prin concurs a funcţiilor publice vacante din cadrul autorităţilor şi entitatilor publice implicate în implementarea angajamentelor asumate prin negocierile pentru aderarea României la Uniunea Europeană; - Actele normative prin care au fost aprobate statutele specifice ale personalului din entitatile sistemului de apărare şi ordine publica, precum şi statutele corpurilor profesionale; - Legea privind stimularea financiară a personalului care gestionează fonduri comunitare; - Hotărâre de Guvern pentru aplicarea Legii privind stimularea financiară a personalului care gestionează fonduri comunitare.

1.5.4. Standard 4-FUNCŢII SENSIBILE a) Descrierea standardului Entitatea publica identifica funcţiile considerate ca fiind sensibile şi stabileşte o politica adecvată de rotaţie a salariaţilor care ocupa astfel de funcţii. b) Cerinţe generale În entitatea publica se întocmesc: - inventarul funcţiilor sensibile;

35

- lista cu salariaţii care ocupa funcţii sensibile; - planul pentru asigurarea rotatiei salariaţilor din funcţii sensibile, astfel încât un salariat sa nu activeze într-o astfel de funcţie, de regula, mai mult de 5 ani; În inventarul funcţiilor sensibile sunt reflectate, de regula, acele funcţii care prezintă risc semnificativ în raport cu obiectivele; Rotatia personalului se face cu efect minim asupra activităţii entitatii publice şi a salariaţilor. c) Referinte principale 34 - Codul muncii, cu modificările şi completările ulterioare; - Legea privind statutul funcţionarilor publici, republicată, cu modificările ulterioare; - Alte reglementări în domeniul muncii.

1.5.5. Standardul 5- DELEGAREA

a) Descrierea standardului Managerul stabileşte, în scris, limitele competentelor şi responsabilităţilor pe care le delegă. b) Cerinţe generale - Delegarea de competenta se face ţinând cont de imparţialitatea deciziilor ce urmează a fi luate de persoanele delegate şi de riscurile asociate acestor decizii; - Salariatul delegat trebuie sa aibă cunostinta, experienta şi capacitatea necesară efectuării actului de autoritate încredinţat; - Asumarea responsabilităţii, de către salariatul delegat, se confirma prin semnatura; - Subdelegarea este posibila cu acordul managerului; - Delegarea de competenta nu exonereaza pe manager de responsabilitate. c) Referinte principale35 - Legea privind finanţele publice, cu modificările ulterioare, art. 20 alin. (2): "Ordonatorii principali de credite pot delega aceasta calitate inlocuitorilor de 34 - Legea nr. 53/2003 - Codul muncii, cu modificările şi completările ulterioare; M.Of 72/5.02.2003; - Legea nr. 188/1999 privind statutul funcţionarilor publici, republicată, cu modificările ulterioare M.Of. 365/29.05.2007; - Alte reglementări în domeniul muncii. 35 - Legea nr. 500/2002 privind finanţele publice, cu modificările ulterioare, art. 20 alin. (2), M.Of. 597/13.08.2002; - O.U.G. nr. 45/2003 privind finanţele publice locale, M.Of. 431/19.06.2003, aprobată cu modificări şi completări prin Legea nr. 108/2004; - Regulamentul de organizare şi funcţionare a entitatii publice; - Fişa postului; - Manualul de control financiar preventiv, elaborat de Ministerul Finanţelor Publice, Direcţia generală de control financiar preventiv, publicat pe ad

36

drept, secretarilor generali sau altor persoane împuternicite în acest scop. Prin actul de delegare ordonatorii principali de credite vor preciza limitele şi condiţiile delegarii."; - Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului privind finanţele publice locale, aprobată cu modificări şi completări prin Lege; - Regulamentul de organizare şi funcţionare a entitatii publice; - Fişa postului; - Manualul de control financiar preventiv, elaborat de Ministerul Finanţelor Publice, Direcţia generală de control financiar preventiv, publicat pe adresa de Internet a ministerului (pag. 14, pct. 2.1.2. "Delegarea de competenta").

1.5.6. Standard 6 -STRUCTURA ORGANIZATORICĂ

a) Descrierea standardului Entitatea publica defineşte propria structura organizatorică, competentele, responsabilităţile, sarcinile şi obligaţia de a raporta pentru fiecare componenta structurală, şi informează în scris salariaţii. b) Cerinţe generale - Competenta, responsabilitatea, sarcina şi obligaţia de a raporta sunt atribute asociate postului; acestea trebuie sa fie clare, coerente şi sa reflecte elementele avute în vedere pentru realizarea obiectivelor entitatii publice; - Competenta constituie capacitatea de a lua decizii, în limite definite, pentru realizarea activităţilor specifice postului; - Responsabilitatea reprezintă obligaţia de a îndeplini sarcinile şi se înscrie în limitele ariei de competenta; - Raportarea reprezintă obligaţia de a informa asupra îndeplinirii sarcinilor. În temeiul actului normativ privind organizarea şi funcţionarea entitatii publice, managerul aproba structura organizatorică: departamente, direcţii generale, direcţii, servicii, birouri, posturi de lucru. Încadrarea cu personal de conducere şi personal de execuţie a acestor structuri se regaseste în statul de funcţii a entitatii. Scopul acestei acţiuni este realizarea în bune condiţii de eficienta şi eficacitate a obiectivelor entitatii.

c) Referinte principale36

- Hotărârea de Guvern privind organizarea şi dezvoltarea carierei funcţionarilor publici;

36 - H.G. nr. 1209/2003 privind organizarea şi dezvoltarea carierei funcţionarilor publici, M.Of. 757/29.10.2003; - Actul normativ de organizare şi funcţionare a entitatii publice

37

- Actul normativ de organizare şi funcţionare a entitatii publice.

1.5.7. Standard 7-OBIECTIVE a) Descrierea standardului Entitatea publica trebuie sa definească obiectivele determinante, legate de scopurile entitatii, precum şi cele complementare, legate de fiabilitatea informaţiilor, conformitatea cu legile, regulamentele şi politicile interne şi sa comunice obiectivele definite tuturor salariaţilor şi terţilor interesaţi b) Cerinţe generale - Obiectivele generale sunt concordante cu misiunea entitatii publice; - Entitatea publica transpune obiectivele generale în obiective specifice şi în rezultate asteptate pentru fiecare activitate şi le comunica personalului; - Obiectivele trebuie astfel definite încât sa răspundă pachetului de cerinţe "S.M.A.R.T.”

Semnificatia pachetului de cerinte „S.M.A.R.T. este urmatoarea: S - Precise (în limba engleze: Specific); M - Masurabile şi verificabile (în limba engleza: Measurable and

verifiable); A - Necesare (în limba engleza: Appropriate); R - Realiste (în limba engleza: Realistic); T - Cu termen de realizare (în limba engleza: Time - dependent);

Obiectivele generale ale oricărei entităţi publice se referă la realizarea unor servicii publice de buna calitate, în condiţii de eficienta şi eficacitate maxima, astfel cum sunt prezentate aceste obiective în actul normativ care reglementează organizarea şi funcţionarea entitatii publice. - Fixarea obiectivelor reprezintă atributul managementului, iar responsabilitatea realizării acestora revine atât managementului, cat şi salariaţilor; - Multitudinea şi complexitatea obiectivelor impune utilizarea unor criterii diverse de grupare, cu scopul de a facilita concretizarea responsabilităţilor, raspunderilor, de a asigura operativitate în cunoaşterea rezultatelor etc. c) Referinte principale Acest standard presupune ca, pentru toate obiectivele, sa fie alocate resursele financiare, materiale şi umane necesare.

În acest sens, Legea, privind finanţele publice, cu modificările ulterioare, prevede: - art. 3 alin. (2): "Creditele bugetare aprobate se utilizează pentru finanţarea funcţiilor administraţiei publice, programelor, acţiunilor, obiectivelor şi sarcinilor prioritare, potrivit scopurilor prevăzute în legi şi alte reglementări [...]";

38

- art. 4 alin. (5): "Pentru acţiunile multianuale se înscriu în buget, distinct, creditele de angajament şi creditele bugetare"; - art. 14 alin. (1): "Cheltuielile bugetare au destinaţie precisa şi limitată şi sunt determinate de autorizările conţinute în legi specifice şi în legile bugetare anuale"; - art. 15 alin. (1): "În cazurile în care se fac propuneri de elaborare a unor proiecte de acte normative a căror aplicare atrage micşorarea veniturilor sau majorarea cheltuielilor aprobate prin buget, iniţiatorii au obligaţia sa prevadă şi mijloacele necesare pentru acoperirea minusului de venituri sau creşterea cheltuielilor [...]"; - art. 22 alin. (1): "Ordonatorii de credite au obligaţia de a angaja şi a utiliza creditele bugetare numai în limita prevederilor şi destinaţiilor aprobate, pentru cheltuielile strict legate de activitatea entitatilor publice respective şi cu respectarea dispoziţiilor legale"; - art. 28 lit. f): referitor la estimarea anuala a performantelor fiecărui program care trebuie sa precizeze: "acţiunile, costurile asociate, obiectivele urmărite, rezultatele obţinute şi estimate pentru anii următori, măsurate prin indicatori precisi, a căror alegere este justificată"; - art. 56 alin. (2): "Ordonatorii principali de credite au obligaţia sa întocmească şi sa anexeze la situaţiile financiare anuale [...] obiectivele [...]";37 - Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului privind finanţele publice locale, aprobată cu modificări şi completări - Ordinul M.F.P. pentru aprobarea instrucţiunilor privind conţinutul, forma de prezentare şi structura programelor elaborate de ordonatorii principali de credite în scopul finanţării unor acţiuni sau ansamblu de acţiuni - Legile bugetare anuale.

1.5.8. Standard 8- PLANIFICAREA a) Descrierea standardului Entitatea publica întocmeşte planuri prin care se pun în concordanta activităţile necesare pentru atingerea obiectivelor cu resursele maxim posibil de alocat astfel încât riscurile de a nu realiza obiectivele sa fie minime. b) Cerinţe generale - Planificarea este una din funcţiile esenţiale ale managementului;

37 Legea nr. 500/2002 privind finanţele publice, cu modificările ulterioare, art. 3 alin. (2); art. 28 lit. f): M.Of. 597/13.08.2002 - O.U.G. nr. 45/2003 privind finanţele publice locale, M.Of. 431/19.06.2003, aprobată cu modificări şi completări prin Legea nr. 108/2004 - Ordinul M.F.P. pentru aprobarea instrucţiunilor privind conţinutul, forma de prezentare şi structura programelor elaborate de ordonatorii principali de credite în scopul finanţării unor acţiuni sau ansamblu de acţiuni; - Legile bugetare anuale.

39

- Planificarea se referă la repartizarea resurselor, pornind de la stabilirea nevoilor pentru realizarea obiectivelor. Având în vedere caracterul limitat al resurselor, repartizarea acestora necesita decizii cu privire la cel mai bun mod de alocare; - Planificarea este un proces continua, ceea ce imprima planului un caracter dinamic. Schimbarea obiectivelor, resurselor sau altor elemente ale procesului de fundamentare impune actualizarea planului; - Gradul de structurare a procesului de planificare, de detaliere a planurilor, variaza în funcţie de diversi factori, precum: mărimea entitatii publice, structura decizionala a acesteia, necesitatea aprobării formale a unor activităţi etc.

- După orizontul de timp la care se referă, în general, se elaborează: - planuri anuale; - planuri multianuale; - Specific planificarii multianuale este stabilirea unei succesiuni de măsuri ce trebuiesc luate pentru atingerea obiectivelor.

Controlul este un mecanism necesar în raport cu planificarea, în sensul existenţei unui set clar de instrumente de măsurare care sa poată indica - pe de o parte - care este progresul în realizarea obiectivelor şi - pe de alta parte - acţiunile corective, atunci când este necesar.

c) Referinţe principale - Legile bugetare anuale; - Legea privind finanţele publice, cu modificările ulterioare; Art. 4 alin. (1): "Legea bugetară anuala prevede şi autorizeaza, pentru anul bugetar, veniturile şi cheltuielile bugetare, precum şi reglementări specifice exerciţiului bugetar"; Art. 4 alin. (5): "Pentru acţiunile multianuale se înscriu în buget distinct, creditele de angajament şi creditele bugetare"; Art. 4 alin. (6): "În vederea realizării acţiunilor multianuale ordonatorii de credite încheie angajamente legale, în limita creditelor de angajament aprobate prin buget pentru anul bugetar respectiv"; Art. 22 alin. (2) lit. g): "Organizarea evidentei programelor, inclusiv a indicatorilor aferenţi acestora."; Art. 32: "Ministerul Finanţelor Publice va inainta Guvernului, pana la data de 1 mai, obiectivele politicii fiscale şi bugetare pentru anul bugetar pentru care se elaborează proiectul de buget şi următorii 3 ani împreună cu limitele de cheltuieli stabilite pe ordonatorii principali de credite [...]"; Art. 34 alin. (1): "Ordonatorii principali de credite au obligaţia ca pana la data de 15 iulie a fiecărui an sa depună la Ministerul Finanţelor Publice propunerile pentru proiectul de buget şi anexele la acesta, pentru anul bugetar următor, cu încadrarea în limitele de cheltuieli şi estimarile pentru următorii 3 ani [...];

40

Art. 39 alin. (1): "Ordonatorii principali de credite vor prezenta anual programul de investiţii publice, pe clasificatia funcţională"; Art. 39 alin. (2): "Ordonatorii principali de credite vor transmite pentru fiecare obiectiv de investiţii inclus în programul de investiţii informaţii financiare şi nefinanciare"; Art. 43, referitor la cuprinderea în buget a obiectivelor de investiţii; Art. 53 alin. (1) - (3), referitor la planificarea plăţii salariilor;38 - Hotărârea de Guvern pentru aprobarea normelor de aplicare a Ordonanţei de Urgenţă a Guvernului privind achiziţiile publice, cu modificările şi completările ulterioare; Art. 2 alin. (1): "Autoritatea contractantă are obligaţia de a stabili programul anual al achiziţiilor publice. Programul anual ai achiziţiilor publice cuprinde totalitatea contractelor de furnizare, de lucrări şi de servicii, pe care autoritatea contractantă intenţionează sa le atribuie în decursul anului bugetar următor";39 - Ordinul M.F.P. pentru aprobarea Instrucţiunilor privind conţinutul, forma de prezentare şi structura programelor elaborate de ordonatorii principali de credite în scopul finanţării unor acţiuni sau ansamblu de acţiuni; - Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului privind finanţele publice locale, aprobată cu modificări şi completări: - Hotărârea de Guvern pentru actualizarea normativelor privind spaţiile cu destinaţia de birou sau pentru activităţi colective ori de deservire ce pot fi utilizate de ministere; - Ordonanţa de Guvern privind stabilirea unor normative de cheltuieli pentru autorităţile administraţiei publice şi entitatile publice, cu modificările ulterioare; - Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului cu privire la gestionarea fondurilor nerambursabile alocate României de către Comunitatea Europeană, precum şi a fondurilor de cofinantare aferente acestora, cu modificările şi completările ulterioare.

1.5.9. Standard 9- COORDONAREA a) Descrierea standardului Pentru atingerea obiectivelor, deciziile şi acţiunile componentelor structurale ale entitatii publice trebuiesc coordonate, în scopul asigurării convergentei şi coerentei acestora.

38 - Legea nr. 500/2002 privind finanţele publice, cu modificările ulterioare. M.Of. 597/13.08.2002 39 - H.G. nr. 461/2001 pentru aprobarea normelor de aplicare a O.U.G. nr. 60/2001 privind achiziţiile publice, cu modificările şi completările ulterioare; M.Of. 268/24.05.2001 - O.U.G. nr.34 /2005 privind achiziţiile publice. M.Of. 389/9.05.2005

41

b) Cerinţe generale - Managementul asigura coordonarea deciziilor şi acţiunilor compartimentelor structurale ale entitatii publice; - Atunci când necesităţile o impun, se pot organiza structuri specializate, care sa sprijine managementul în activitatea de coordonare; - Coordonarea influenţează decisiv rezultatele interactiunii dintre salariaţi în cadrul raporturilor profesionale; - Salariaţii trebuie sa ţină cont de consecinţele deciziilor lor şi ale acţiunilor lor asupra întregii entitati publice; - Coordonarea eficienta presupune consultări prealabile, atât în cadrul structurilor unei entităţi publice, cat şi între structurile respective.

c) Referinte principale

- Legea contabilităţii, republicată; - Legea privind finanţele publice, cu modificările ulterioare: "Art. 22. - (1) Ordonatorii de credite au obligaţia de a angaja şi de a utiliza creditele bugetare numai în limita prevederilor şi destinaţiilor aprobate, pentru cheltuieli strict legate de activitatea entitatilor publice respective şi cu respectarea dispoziţiilor legale. (2) Ordonatorii de credite răspund, potrivit legii, de: a) angajarea, lichidarea şi ordonanţarea cheltuielilor în limita creditelor bugetare repartizate aprobate potrivit prevederilor art. 21; b) realizarea veniturilor; c) angajarea şi utilizarea creditelor bugetare pe baza bunei gestiuni financiare; d) integritatea bunurilor încredinţate entitatii pe care o conduc; e) organizarea şi ţinerea la zi a contabilităţii şi prezentarea la termen a situaţiilor financiare asupra situaţiei patrimoniului aflat în administrare şi execuţiei bugetare; f) organizarea sistemului de monitorizare a programului de achiziţii publice şi a programului de lucrări de investiţii publice; g) organizarea evidentei programelor, inclusiv a indicatorilor aferenţi acestora; h) organizarea şi ţinerea la zi a evidentei patrimoniului, conform prevederilor legale.40 40 - Legea nr. 500/2002 privind finanţele publice, cu modificările ulterioare, M.Of. 597/13.08.2002: "Art. 22. - (1) Ordonatorii de credite au obligaţia de a angaja şi de a utiliza creditele bugetare numai în limita prevederilor şi destinaţiilor aprobate, pentru cheltuieli strict legate de activitatea entitatilor publice respective şi cu respectarea dispoziţiilor legale. (2) Ordonatorii de credite răspund, potrivit legii, de: a) angajarea, lichidarea şi ordonanţarea cheltuielilor în limita creditelor bugetare repartizate aprobate potrivit prevederilor art. 21; b) realizarea veniturilor; c) angajarea şi utilizarea creditelor bugetare pe baza bunei gestiuni financiare; d) integritatea bunurilor încredinţate entitatii pe care o conduc;

42

- Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului privind controlul intern şi controlul financiar preventiv, republicată, art. 4 alin. (1): "Conducătorii entitatii publice trebuie sa asigure elaborarea, aprobarea, aplicarea şi perfecţionarea structurilor organizatorice, reglementărilor metodologice, procedurilor şi criteriilor de evaluare, pentru a satisface cerinţele generale şi specifice de control intern";41 - Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului privind finanţele publice locale, aprobată cu modificări şi completări prin Lege - Hotărârea de Guvern pentru aprobarea normelor de aplicare a Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului privind achiziţiile publice, cu modificările şi completările ulterioare, art. 2 alin. (1), referitor la programul anual al achiziţiilor publice.

1.5.10. Standard 10-MONITORIZAREA PERFORMANTELOR a) Descrierea standardului Entitatea publica asigura, pentru fiecare politica şi activitate, monitorizarea performantelor, utilizând indicatori cantitativi şi calitativi relevanti, inclusiv cu privire la economicitate, eficienta şi eficacitate. b) Cerinţe generale - Managementul trebuie sa primească sistematic raportari asupra desfăşurării activităţii entitatii publice; - Managementul evalueaza performanţele, constatând eventualele abateri de la obiective, în scopul luării măsurilor corective ce se impun; - Sistemul de monitorizare a performantei este influentat de mărimea şi natura entitatii publice, de modificarea/schimbarea obiectivelor sau/şi a indicatorilor, de modul de acces al salariaţilor la informaţii. c) Referinte principale Legea privind finanţele publice, cu modificările ulterioare: - art. 22 alin. (2) lit. c): "angajarea şi utilizarea creditelor bugetare pe baza bunei gestiuni financiare."; - art. 22 alin. (2) lit f): "organizarea sistemului de monitorizare a programului de achiziţii publice şi a programului de lucrări şi investiţii publice.";

e) organizarea şi ţinerea la zi a contabilităţii şi prezentarea la termen a situaţiilor financiare asupra situaţiei patrimoniului aflat în administrare şi execuţiei bugetare; f) organizarea sistemului de monitorizare a programului de achiziţii publice şi a programului de lucrări de investiţii publice; g) organizarea evidentei programelor, inclusiv a indicatorilor aferenţi acestora; h) organizarea şi ţinerea la zi a evidentei patrimoniului, conform prevederilor legale. 41 - O.G. nr. 119/1999 privind controlul intern şi controlul financiar preventiv, republicată, art. 4 alin. (1): "Conducătorii entitatii publice trebuie sa asigure elaborarea, aprobarea, aplicarea şi perfecţionarea structurilor organizatorice, reglementărilor metodologice, procedurilor şi criteriilor de evaluare, pentru a satisface cerinţele generale şi specifice de control intern" ;Legea contabilitatii nr 82? 1991 republicata;

43

- art. 56 alin. (2): "Ordonatorii principali de credite au obligaţia sa întocmească şi sa anexeze la situaţiile financiare anuale rapoarte anuale de performanta, în care sa se prezinte, pe fiecare program, obiectivele, rezultatele preconizate şi cele obţinute, indicatorii şi costurile asociate, precum şi situaţii privind angajamentele legale.";42 - Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului privind finanţele publice, aprobată cu modificări şi completări prin Lege; - Hotărârea de Guvern privind reorganizarea Consiliului Guvernamental pentru Monitorizarea Reformei Administraţiei Publice; - Ordinul M.F.P pentru aprobarea instrucţiunilor privind conţinutul, forma de prezentare şi structura programelor elaborate de ordonatorii principali de credite în scopul finanţării unor acţiuni sau ansamblu de acţiuni.

1.5.11. Standard 11 - MANAGEMENTUL RISCULUI a) Descrierea standardului Entitatea publica analizează sistematic, cel puţin o data pe an, riscurile legate de desfăşurarea activităţilor sale, elaborează planuri corespunzătoare, în direcţia limitării posibilelor consecinţe ale acestor riscuri, şi numeşte salariaţii responsabili în aplicarea planurilor respective. b) Cerinţe generale

Managementul riscului - metodologie care vizează asigurarea unui control global al riscului, ce permite menţinerea unui nivel acceptabil al expunerii la risc pentru entitatea publica, cu costuri minime. Managementul riscului cuprinde o gama larga de activităţi riguros definite şi organizate, plecând de la condiţiile de existenta şi obiectivele fundamentale ale entităţii publice, precum şi analiza factorilor de risc într-o concepţie de funcţionare optima şi eficienta. Orice acţiune sau inacţiune prezintă un risc de nerealizare a obiectivelor; Riscurile sunt acceptabile, dacă măsurile care vizează evitarea acestora nu se justifica în plan financiar; Riscurile semnificative apar şi se dezvolta în special ca urmare a:

42- Legea nr. 500/2002 privind finanţele publice, cu modificările ulterioare, M.Of. 597/13.08.2002 - O.U.G nr 45/2003 privind finantele publice locale, M.Of. 431/19.06.2003 - H.G.nr.925/2003 privind reorganizarea Consiliului Guvernamental pt. Monitorizarea Reformei Administraţiei Publice. - Ordinul M.F.P nr.1159/2004 pentru aprobarea instrucţiunilor privind conţinutul, forma de prezentare şi structura programelor elaborate de ordonatorii principali de credite în scopul finanţării unor acţiuni sau ansamblu de acţiuni.

44

- managementului inadecvat al raporturilor dintre entitatea publica şi mediile în care aceasta acţionează; - unor sisteme de conducere centralizate excesiv; Un sistem de control intern eficient presupune implementarea în entitatea publica a managementului riscurilor; Managerul are obligaţia creării şi menţinerii unui sistem de control intern sanatos, în principal, prin: - identificarea riscurilor majore care pot afecta eficacitatea şi eficienta operaţiunilor, respectarea regulilor şi regulamentelor, încrederea în informaţiile financiare şi de management intern şi extern, protejarea bunurilor, prevenirea şi descoperirea fraudelor; - definirea nivelului acceptabil de expunere la aceste riscuri; - evaluarea probabilitatii ca riscul sa se materializeze şi a mărimii impactului acestuia; - monitorizarea şi evaluarea riscurilor şi a gradului de adecvare a controalelor interne la gestionarea riscurilor; - verificarea raportarii execuţiei bugetului, inclusiv a celui pe programe.

c) Referinte principale

Legea privind finanţele publice, cu modificările ulterioare: - art. 21 alin. (4): "Ordonatorii principali de credite vor repartiza, potrivit alin. (1), creditele bugetare, după reţinerea a 10% din prevederile aprobate acestora, pentru asigurarea unei execuţii bugetare prudente, cu excepţia cheltuielilor de personal şi a celor care decurg din obligaţii internaţionale, care vor fi repartizate integral. Repartizarea sumelor reţinute în proporţie de 10% se face în semestrul al doilea, după examinarea de către Guvern a execuţiei bugetare pe primul semestru.";43 - Hotărârea de Guvern pentru aprobarea repartizării funcţiilor pe care le asigura ministerele şi organizaţiile neguvernamentale privind prevenirea situaţiilor de urgenta; - Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului privind finanţele publice locale, aprobată cu modificări şi completări prin Lege; - Manualul de control financiar preventiv, elaborat de Ministerul Finanţelor Publice, Direcţia generală de control financiar preventiv, publicat pe adresa de Internet a Ministerului Finanţelor Publice - (pagina 82, pct. 4.4. "Controlul preventiv al unor operaţiuni cu risc ridicat. 43 - Legea nr. 500/2002 privind finanţele publice, cu modificările ulterioare, M.Of. 597/13.08.2002: - H.G nr.2288/2004. pentru aprobarea repartizării funcţiilor pe care le asigura ministerele şi organizaţiile neguvernamentale privind prevenirea situaţiilor de urgenta, M.Of. 9/4.01.2005; - O.U.G nr.45/2003privind finanţele publice locale, aprobată cu modificări şi completări, M.Of. 431/19.06.2003 ; - Manualul de control financiar preventiv, elaborat de Ministerul Finanţelor Publice, Direcţia generală de control financiar preventiv, publicat pe adresa de Internet a Ministerului Finanţelor Publice;

45

1.5.12. Standard 12 - INFORMAREA

a) Descrierea standardului

Entitatea publica stabileşte tipurile de informaţii, conţinutul, calitatea, frecventa, sursele şi destinatarii acestora, astfel încât managerii şi salariaţii, prin primirea şi transmiterea informaţiilor, sa-şi poată îndeplini sarcinile.

b) Cerinţe generale - Informaţia este indispensabila unui management sanatos, unei monitorizari eficace, identificarii situaţiilor de risc în faze anterioare ale manifestării acestora; - Cultura entitatii publice are o incidenta majoră asupra cantităţii, naturii şi fiabilitatii informaţiilor, ca şi în ceea ce priveşte lărgirea gamei acestora în domeniul valorilor etice, politicii, puterii, responsabilităţilor şi obligaţiilor de raportare, obiectivelor entitatii publice, planurilor etc.;

Cultura entitatii publice - forma de cultura organizationala, ce reprezintă armonizarea valorilor individuale. În vederea orientarii lor convergente spre realizarea obiectivelor fundamentale ale entitatii publice. Cultura reflecta atitudinea pe care o are entitatea publica fata de schimbare. Într-o entitate publica cultura se transmite prin reguli scrise, reguli nescrise şi prin standarde de etica socială şi de comportare. Acestea sunt relativ stabile în timp. În entitatile publice exista, în general, o cultura de tip normativ, în care accentul se pune pe urmărirea corecta a procedurilor, care sunt mai importante decât rezultatele. De asemenea, în acest tip de cultura organizationala, standardele profesionale, morale etc. sunt ridicate. - Informaţia trebuie sa fie corecta, credibila, clara, completa, oportuna, utila, uşor de înţeles şi receptat; - Managerul şi salariaţii trebuie sa primească şi sa transmită informaţiile necesare pentru îndeplinirea sarcinilor; - Informaţia trebuie sa beneficieze de o circulaţie rapida, în toate sensurile, inclusiv în şi din exterior.

c) Referinte principale;44 - Legea privind transparenta decizionala în administraţia publica; - Legea privind ajutorul de stat cu modificările şi completările ulterioare;

44 - Legea nr.52/2003 privind transparenta decizionala în administraţia publica;M.Of. 70/3.02.2003 - Legea nr.143/1999 privind ajutorul de stat cu modificările şi completările ulterioare; M.Of. 370/3.08.1999 - O.U.Gnr.27/2003.privind procedura aprobării tacite, aprobată prin Lege, M.Of. 291/25.04.2003 - Legea nr.544/2001 privind liberul acces la informaţii de interes public; M.Of. 663/23.10.2001 - H.G nr.123/2002 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 544/2001 privind liberul acces la informaţii de interes public; M.Of. 167/8.03.2002 - Legile bugetare anuale; - Bugetul aprobat al fiecărei instituţii publice; - Analize periodice asupra execuţiei bugetar

46

- Ordonanţa de Guvern privind procedura aprobării tacite, aprobată prin Lege - Legea privind liberul acces la informaţii de interes public; - Hotărârea de Guvern pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a legii privind liberul acces la informaţii de interes public; - Legile bugetare anuale; - Bugetul aprobat al fiecărei instituţii publice; - Analize periodice asupra execuţiei bugetare; - Analize periodice asupra documentelor a căror viza a fost refuzată de controlul financiar preventiv, precum şi asupra operaţiunilor efectuate pe propria răspundere a ordonatorului de credite; - Ordine/decizii ale conducatorului entitatii publice.

1.5.13. Standard 13- COMUNICAREA a) Descrierea standardului Entitatea publica trebuie sa dezvolte un sistem eficient de comunicare interna şi externa, care sa asigure o difuzare rapida, fluenta şi precisa a informaţiilor, astfel încât acestea, sa ajungă complete şi la timp la utilizatori.

b) Cerinţe generale

- Managerul asigura funcţionarea unui sistem eficient de comunicare; - Prin componentele sale, sistemul de comunicare serveşte scopurilor utilizatorilor; - Sistemul de comunicare trebuie sa fie flexibil şi rapid, atât în interiorul entitatii publice, cat şi între aceasta şi mediul extern; - Procesul de comunicare trebuie sa fie adaptat la capacitatea utilizatorilor, în ceea ce priveşte prelucrarea informaţiilor şi achitarea de responsabilităţi în materie de comunicare. c) Referinţe principale - Legea privind liberul acces la informaţiile de interes public; - Hotărârea de Guvern pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 544/2001; - Adresa pe Internet a entitatii publice; - Ordonanţa de Guvern privind controlul intern şi controlul financiar preventiv, republicată; - Legea a contabilităţii, republicată; - Hotărârea de Guvern privind transparenta relaţiilor financiare dintre autorităţile publice şi întreprinderile publice, precum şi transparenta financiară în cadrul anumitor întreprinderi; - Hotărârea de Guvern pentru aplicarea unor proceduri ale Legii referitoare la implementarea Sistemului Electronic Naţional;

47

- Hotărârea de Guvern privind aprobarea Programului de măsuri pentru combaterea birocraţiei în activitatea de relaţii cu publicul45

1.5.14 Standard 14 - CORESPONDENTA ŞI ARHIVAREA a) Descrierea standardului Fiecare entitate publica organizează primirea/expedierea, înregistrarea şi arhivarea corespondentei astfel încât sistemul sa fie accesibil managerului, angajaţilor şi terţilor interesaţi cu abilitare în domeniu.

b) Cerinţe generale

Corespondenta trebuie sa fie purtatoarea unor informaţii utile în interiorul şi în exteriorul entitatii publice; Corespondenta utilizează purtători diferiţi ai informatiei (hârtie, benzi magnetice, floppy, CD etc.) şi se realizează prin mijloace diferite (curierul, posta, posta electronica, fax etc); Ponderea în care entitatea publica utilizează unul sau altul dintre purtători şi apelează la unul sau altul dintre mijloacele de realizare a corespondentei este determinata de o serie de factori, cum ar fi: gradul de dotare interna şi/sau al terţilor, nivelul de pregătire al salariaţilor, urgenta, distanta, costul, siguranta, restricţiile din reglementări etc; În funcţie de tipul de purtător şi mijlocul de realizare utilizat cu privire la corespondenta, operaţiunile de intrare, ieşire, înregistrare şi stocare trebuiesc adaptate corespunzător, pe baza unor planuri elaborate în acest sens, astfel încât, pentru fiecare caz, sa poată fi reflectate cerinţele majore privind; - asigurarea primirii, respectiv expedierii corespondentei; - confirmarea primirii, respectiv expedierii corespondentei; - stocarea (arhivarea) corespondentei; - accesul la corespondenta realizată.

45 - Legea nr. 544/2001 privind liberul acces la informaţiile de interes public; - H.G nr. 123/2002 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 544/2001; - Adresa pe Internet a entitatii publice; - O.G 119/1999 privind controlul intern şi controlul financiar preventiv, republicată; - Legea nr. 82/1991 a contabilităţii, republicată; - H.G nr. 26/2003 privind transparenta relaţiilor financiare dintre autorităţile publice şi întreprinderile publice, precum şi transparenta financiară în cadrul anumitor întreprinderi; - H.G nr. 1085/2003 pentru aplicarea unor proceduri ale Legii nr. 161/2003 referitoare la implementarea Sistemului Electronic Naţional; - H.G nr. 1723/2004 privind aprobarea Programului de măsuri pentru combaterea birocratiei în activitatea de relaţii cu publicul45

48

c) Referinte principale

- Hotărârea de Guvern pentru aprobarea Strategiei Guvernului privind informatizarea administraţiei publice; - Legea privind semnatura electronica; - Hotărârea de Guvern privind aprobarea Normelor tehnice şi metodologice pentru aplicarea Legii privind semnatura electronica; - Legea Arhivelor Naţionale, cu modificările şi completările ulterioare; - Hotărârea de Guvern privind procedura de predare-primire a documentelor creatorilor şi/sau deţinătorilor de documente, persoane juridice, care s-au desfiinţat; - Ordonanţa de Guvern privind reglementarea activităţii de soluţionare a petitiilor; - Hotărârea de Guvern privind colectarea, transportul, distribuirea şi protecţia, pe teritoriul României, a corespondentei clasificate.46

1.5.15. Standard 15- IPOTEZE, REEVALUARI a) Descrierea standardului Fixarea obiectivelor ia în considerare ipoteze acceptate constient, prin consens. Modificarea ipotezelor, ca urmare a transformarii mediului, impune reevaluarea obiectivelor. b) Cerinţe generale - Ipotezele se formulează în legatura cu obiectivele ce urmează a fi realizate şi stau la baza fixării acestora; - Salariaţii implicaţi în realizarea unui obiectiv trebuie sa fie constienti de ipotezele formulate şi acceptate în legatura cu obiectivul în cauza; - Ipotezele de care salariaţii nu sunt constienti reprezintă un obstacol în capacitatea de adaptare; - Reevaluari ale nevoilor de informare - concretizate în schimbări în ceea ce priveşte informaţiile necesar a fi colectate, în modul de colectare, în conţinutul rapoartelor sau sistemelor de informaţii conexe - trebuiesc efectuate dacă se modifica ipotezele ce au stat la baza obiectivelor. 46 - H.G nr. 1007/2001 pentru aprobarea Strategiei Guvernului privind informatizarea administraţiei publice; - Legea nr. 455/2001 privind semnatura electronica; - H.G. nr. 1259/2001 privind aprobarea Normelor tehnice şi metodologice pentru aplicarea Legii nr. 455/2001 privind semnatura electronica; - Legea Arhivelor Naţionale nr. 16/1998, cu modificările şi completările ulterioare; - H.Gnr. 51/2003 privind procedura de predare-primire a documentelor creatorilor şi/sau deţinătorilor de documente, persoane juridice, care s-au desfiinţat; - O.G. nr. 27/2002 privind reglementarea activităţii de soluţionare a petitiilor; - H.G nr. 1349/2002 privind colectarea, transportul, distribuirea şi protecţia, pe teritoriul României, a corespondentei clasificate.46

49

c) Referinte principale - Legea nr. 500/2002 privind finanţele publice, cu modificările ulterioare; - Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului nr. 45/2003 privind finanţele publice locale, aprobată cu modificări şi completări prin Legea nr. 108/2004; - Actul normativ de organizare şi funcţionare a entitatii publice.47

1.5.16. Standard 16- SEMNALAREA NEREGULARITĂŢILOR a) Descrierea standardului Salariaţii, deosebit de comunicările pe care le realizează în legatura cu atingerea obiectivelor fata de care sunt responsabili, au şi posibilitatea ca, pe baza unor proceduri distincte, sa semnaleze neregularităţi, fără ca astfel de semnalari sa atragă un tratament inechitabil sau discriminatoriu fata de salariatul care se conformează unor astfel de proceduri. Realizarea acestui standard este un demers managerial extrem de dificil, în contextul aplicării valorilor culturii încrederii şi al asigurării unul mediu de moralitate în cadrul entitatii publice, dat fiind riscul de percepere a standardului ca fiind la interfata cu delatiunea. Pentru ca acest risc sa fie limitat, trebuie cultivat un sistem de valori bazat pe intetegerea faptului ca, în cadrul entitatii publice, toţi salariaţii exercita diverse nivele de management şi ca au, în mod esenţial, aceleaşi obiective: - de a realiza servicii publice de buna calitate, cu costuri minime, trebuincioase contribuabilului; - de a-şi păstra locurile de munca. Într-un astfel de mediu se creează anticorpii necesari reechilibrarii sistemului, în cazul producerii unor agresiuni din interiorul sau din exteriorul entitatii publice. Dacă nu se creează astfel de anticorpi, managementul trebuie sa asigure descoperirea şi înlăturarea neregularitalilor, prin dialog liber cu membrii entitatii publice. Angajaţilor le revine sarcina ca, în cazul identificarii unor dovezi în ceea ce priveşte existenta unor posibile fraude, corupţie sau orice alta activitate ce poate afecta în sens negativ interesele majore ale entitatii publice, care depăşesc nivelul de competenta al managementului propriu, sau în cazul în care sunt implicate nivele ale acestuia, sa aducă respectivele dovezi la cunostinta organelor abilitate ale statului. În nici un caz un salariat care descoperă dovezi de acest gen şi acţionează pentru scoaterea lor la lumina nu trebuie sancţionat, şi nici recompensat. Acţiunea sa trebuie privită ca exercitarea unei îndatoriri profesionale.

47 - Legea nr. 500/2002 privind finanţele publice, cu modificările ulterioare; - O.U.G nr. 45/2003 privind finanţele publice locale, aprobată cu modificări şi completări prin Legea nr. 108/2004; - Actul normativ de organizare şi funcţionare a entitatii publice.47

50

Realizarea în practica a acestui standard se face şi cu ajutorul fisei postului. b) Cerinţe generale - Managerii trebuie sa stabilească şi sa comunice salariaţilor procedurile corespunzătoare, aplicabile în cazul semnalarii unor neregularităţi; - Managerii au obligaţia sa întreprindă cercetările adecvate, în scopul elucidarii celor semnalate şi, dacă este cazul, sa ia măsurile ce se impun; - Salariaţii care semnaleaza, conform procedurilor, neregularităţi, de care, direct sau indirect, au cunostinta, vor fi protejati impotriva oricăror discriminări; - Semnalarea neregularităţilor trebuie sa aibă un caracter transparent pentru eliminarea suspiciunii de delatiune; - Managerul trebuie sa promoveze respectul fata de lege şi spiritul de încredere. c) Referinte generale - Legea privind protecţia personalului din autorităţile publice, entitatile publice şi din alte unităţi care semnaleaza încălcări ale legii; - Legea pentru prevenirea, descoperirea şi sancţionarea faptelor de corupţie; - Ordonanţa Guvernului privind controlul intern şi controlul financiar preventiv, republicată; - Legea privind, auditul public intern, cu modificările şi completările ulterioare.48

1.5.17. Standard 17- PROCEDURI

a) Descrierea standardului Pentru activităţile din cadrul entitatii publice şi, în special, pentru operaţiunile economice, aceasta elaborează proceduri scrise, care se comunica tuturor salariaţilor implicaţi. Exista doua acceptiuni cu privire la proceduri: - aceea a procedurilor gen norme metodologice, precizări şi instrucţiuni, elaborate de către entitatea publica pentru organizarea aplicării unor reglementări de rang superior, aprobate de către conducătorul entitatii publice

48 - Legea nr. 571/2004 privind protecţia personalului din autorităţile publice, entitatile publice şi din alte unităţi care semnaleaza încălcări ale legii; - Legea nr. 78/2000 pentru prevenirea, descoperirea şi sancţionarea faptelor de corupţie; - O.G nr. 119/1999, privind controlul intern şi controlul financiar preventiv, republicată; - Legea nr. 672/2002 privind, auditul public intern, cu modificările şi completările ulterioare.48

51

sau chiar de către Guvern (a se vedea, ca exemplu, art. 19 lit. d) din Legea nr. 500/2002); - aceea a metodelor de lucru şi a procedurilor scrise, formalizate - care constituie obiectul acestui standard - specifice pentru fiecare entitate publica, referitoare la activităţile acesteia.

Aceste proceduri trebuie sa fie: - scrise, respectiv formalizate. Cunoştinţele individuale şi colective trebuie stocate şi puse în ordinea care corespunde scopurilor entitatii publice; - simple şi specifice. Procedurile scrise se constituie în instrument de lucru, pentru ca executantii sa cunoască normele legale ce trebuie respectate, pentru fiecare domeniu al entitatii publice; - actualizate în mod permanent, în funcţie de evoluţia reglementărilor în materie; - aduse la cunostinta executantilor. b) Cerinţe generale - Entitatea publica trebuie sa se asigure ca, pentru orice acţiune şi/sau eveniment semnificativ, exista o documentaţie adecvată şi ca operaţiunile sunt consemnate în documente; - Documentaţia trebuie sa fie completa, precisa şi sa corespundă structurilor şi politicilor entitatii publice; - Documentaţia cuprinde, politici administrative, manuale, instrucţiuni operationale, check-lists-uri sau alte forme de prezentare a procedurilor; - Documentaţia trebuie sa fie actualizată, utila, precisa, uşor de examinat, disponibilă şi accesibila managerului, salariaţilor, precum şi terţilor, dacă este cazul; - Documentaţia asigura continuitatea activităţii, în pofida fluctuatiei de personal; - Lipsa documentaţiei, caracterul incomplet sau/şi neactualizarea acesteia constituie riscuri în realizarea obiectivelor; - Întocmirea şi urmărirea executării graficului de circulaţie a documentelor la fiecare nivel de responsabilitate din entitatea publica.

c) Referinte principale

- Legea privind finantele publice, cu modificările ulterioare; - Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului privind finanţele publice locale, aprobată cu modificări şi completări prin ;

- Ordonanţa Guvernului privind controlul şi recuperarea fondurilor comunitare, precum şi a fondurilor de cofinantare aferente utilizate necorespunzător; - Ordonanţa Guvernului privind controlul intern şi controlul financiar preventiv, republicată:

52

art. 4 alin. (1): "Conducătorul entitatii publice trebuie sa asigure elaborarea, aprobarea, aplicarea şi perfecţionarea structurilor organizatorice, reglementărilor metodologice, procedurilor*) şi criteriilor de evaluare, pentru a satisface cerinţele generale şi specifice de control intern,"; - Ordinul M.F.P pentru modificarea şi completarea Normelor metodologice generale referitoare la exercitarea controlului financiar preventiv, aprobate prin Ordinul M.F.P, cu modificările ulterioare; - Ordinul M.F.P pentru aprobarea Normelor metodologice privind angajarea, lichidarea, ordonanţarea şi plata cheltuielilor entitatilor publice, precum şi organizarea, evidenta şi raportarea angajamentelor bugetare şi legale; - Ordinul Preşedintelui Consiliului Concurentei pentru punerea în aplicare a instrucţiunilor privind vânzările de terenuri şi/sau clădiri de către autorităţile publice.49 1.5.18. Standard 18 -SEPARAREA ATRIBUŢIILOR a) Descrierea standardului Elementele operationale, şi financiare ale fiecărei acţiuni sunt efectuate de persoane independente una fata de cealaltă, respectiv funcţiile de iniţiere şi verificare trebuie sa fie separate. b) Cerinţe generale - Separarea atribuţiilor şi -responsabilităţilor este una dintre modalităţile prin care se reduce riscul de eroare, frauda, încălcare a legislaţiei, precum şi riscul de a nu putea detecta aceste probleme; - Prin separarea atribuţiilor se creează condiţiile ca nici o persoana sau compartiment sa nu poată controla toate etapele importante ale unei operaţiuni sau ale unui eveniment; - Separarea atribuţiilor şi responsabilităţilor între mai multe persoane creează premisele unui echilibru eficace al puterilor; - Managerii entitatilor publice în care, datorită numărului mic de salariaţi, se limitează posibilitatea de aplicare a separarii atribuţiilor şi responsabilităţilor, 49 - Legea nr. 500/2002 privind finanţele publice, cu modificările ulterioare;

- O.U. G nr. 45/2003 privind finanţele publice locale, aprobată cu modificări şi completări prin Legea nr. 108/2004;

- O G. nr. 79/2003 privind controlul şi recuperarea fondurilor comunitare, precum şi a fondurilor de cofinantare aferente utilizate necorespunzător; - O.G nr. 119/1999 privind controlul intern şi controlul financiar preventiv, republicată: - Ordinul M.F.P nr. 912/2004 pentru modificarea şi completarea Normelor metodologice generale referitoare la exercitarea controlului financiar preventiv, aprobate prin Ordinul M.F.P nr. 522/2003, cu modificările ulterioare; - Ordinul M.F.P. nr. 1.792/2002 pentru aprobarea Normelor metodologice privind angajarea, lichidarea, ordonanţarea şi plata cheltuielilor entitatilor publice, precum şi organizarea, evidenta şi raportarea angajamentelor bugetare şi legale; - Ordinul Preşedintelui Consiliului Concurentei nr. 136/2003 pentru punerea în aplicare a instrucţiunilor privind vânzările de terenuri şi/sau clădiri de către autorităţile publice

53

trebuie sa fie constienti de riscuri şi sa compenseze aceasta limitare prin alte măsuri.

c) Referinte principale

- Legea privind finanţele publice, cu modificările ulterioare: art. 24 alin. (1): "Angajarea, lichidarea şi ordonanţarea cheltuielilor din fonduri publice se aproba de către ordonatorul de credite, iar plata acestora se efectuează de către contabil.";50 - Ordonanţa Guvernului privind controlul intern şi controlul financiar preventiv, republicată: art. 11: "Separarea atribuţiilor": "Persoana care exercita controlul financiar preventiv propriu nu trebuie sa fie implicata, prin sarcinile de serviciu, în efectuarea operaţiunii supuse controlului financiar preventiv propriu".; - Manualul de control financiar preventiv, elaborat de Ministerul Finanţelor Publice, Direcţia generală de control financiar preventiv, publicat pe adresa de Internet a Ministerului Finanţelor Publice - Cap. 2 - "Actorii financiari. Principiul separarii funcţiunilor [...]";51 - Ordonanţa Guvernului privind finanţele publice locale, aprobată cu modificări şi completări prin Lege.

1.5.19. Standard 19- SUPRAVEGHEREA a) Descrierea standardului Entitatea publica asigura măsuri de supraveghere adecvate a operaţiunilor, pe baza unor proceduri prestabilite, inclusiv prin control ex-post, în scopul realizării în mod eficace a acestora. b) Cerinţe generale

Managementul entitatilor publice are datoria de a stabili, pentru fiecare nivel de organizare, atribuţiile ce îi revin pe linia supravegherii curente a activităţii, condiţie de exercitare a acesteia şi răspunderile şi, de asemenea, sa initieze, sa aplice şi sa dezvolte forme de control (supraveghere) flexibile şi eficiente, bazate cu deosebire pe autocontrolul, controlul mutual şi controlul ierarhic al salariaţilor. 50 - Legea nr. 500/2002 privind finanţele publice, cu modificările ulterioare: art. 24 alin. (1): "Angajarea, lichidarea şi ordonanţarea cheltuielilor din fonduri publice se aproba de către ordonatorul de credite, iar plata acestora se efectuează de către contabil.";50 51 - O.G. nr. 119/1999 privind controlul intern şi controlul financiar preventiv, republicată: art. 11: "Separarea atribuţiilor": "Persoana care exercita controlul financiar preventiv propriu nu trebuie sa fie implicata, prin sarcinile de serviciu, în efectuarea operaţiunii supuse controlului financiar preventiv propriu".; - Manualul de control financiar preventiv, elaborat de Ministerul Finanţelor Publice, Direcţia generală de control financiar preventiv, publicat pe adresa de Internet a Ministerului Finanţelor Publice - Cap. 2 - "Actorii financiari. Principiul separarii funcţiunilor [...]";51

54

Managerul trebuie sa monitorizeze efectuarea controalelor de supraveghere, pentru a se asigura ca procedurile sunt respectate de către salariaţi în mod efectiv şi continuu; Controalele de supraveghere implica revizuiri în ceea ce priveşte munca depusa de salariaţi, rapoarte despre excepţii, testări prin sondaje sau orice alte modalităţi care confirma respectarea procedurilor; Managerul verifica şi aproba munca salariaţilor, da instrucţiunile necesare pentru a minimiza erorile, a elimina frauda, a respecta legislaţia şi pentru a veghea asupra înţelegerii şi aplicării instrucţiunilor;

Supravegherea activităţilor este adecvată, în măsura în care: - fiecărui salariat i se comunica atribuţiile, responsabilităţile şi limitele de competenta atribuite; - se evalueaza sistematic munca fiecărui salariat; - se aproba rezultatele muncii obţinute în diverse etape ale realizării operaţiunii.

c) Referinte principale

- Ordonanţa Guvernului privind controlul intern şi controlul financiar preventiv, republicată: art. 4: "Obligaţiile conducatorului entitatii publice în domeniul controlului intern; cerinţele controlului intern." [alin. (1) şi alin. (2)]; art. 22: "Măsuri operative." alin. (1) - (9) cu privire la inspecţii;52 - Actul normativ de organizare şi funcţionare a entitatii publice; - Regulamentul de organizare şi funcţionare a entitatii publice.

1.5.20. Standard 20- GESTIONAREA ABATERILOR a) Descrierea standardului

Entitatea publica se asigura ca, pentru toate situaţiile în care, datorită unor circumstanţe deosebite, apar abateri fata de politicile sau procedurile stabilite, se întocmesc documente adecvate, aprobate la un nivel corespunzător, înainte de efectuarea operaţiunilor. b) Cerinţe generale - În derularea acţiunilor pot aparea circumstanţe deosebite, care nu au putut fi anticipate şi care induc abateri ce nu permit derularea tranzacţiilor prin procedurile existente;

52- O.G. nr. 119/1999 privind controlul intern şi controlul financiar preventiv, republicată:

art. 4: "Obligaţiile conducatorului entitatii publice în domeniul controlului intern; cerinţele controlului intern." [alin. (1) şi alin. (2)]; art. 22: "Măsuri operative." alin. (1) - (9) cu privire la inspecţii;52

55

- Abaterile de la procedurile existente trebuie sa fie documentate şi justificate, în vederea prezentării spre aprobare; - Este necesară analiza periodică a circumstanţelor şi a modului cum au fost gestionate acţiunile, în vederea desprinderii unor concluzii de buna practica pentru viitor, ce urmează a fi formalizate. c) Referinte principale53 - Ordonanţa de Guvern privind controlul intern şi controlul financiar preventiv, republicată: art. 20: "Regimul refuzului de viza"; art. 21: "Autorizarea efectuării unor operaţiuni pentru care se refuza viza de control financiar preventiv";

art. 22: "Măsuri operative" (referitor la efectuarea de inspecţii de către Ministerul Finanţelor Publice, în cazurile în care exista indicii ale unor abateri de la legalitate sau regularitate în efectuarea de operaţiuni, în cazul în care este sesizat de către un contabil-şef în legatura cu efectuarea de operaţiuni pe propria răspundere a ordonatorului de credite, fără viza de control financiar preventiv etc.)

1.5.21. Standard 21- CONTINUITATEA ACTIVITĂŢII

a) Descrierea standardului

Entitatea publica asigura măsurile corespunzătoare pentru ca activitatea acesteia sa poată continua în orice moment, în toate împrejurările şi în toate planurile, cu deosebire în cel economico-financiar. b) Cerinţe generale

- Entitatea publica este o organizaţie a carei activitate trebuie sa se deruleze continuu, prin structurile componente. Eventuala întrerupere a activităţii acesteia afectează atingerea obiectivelor propuse; - Situaţii diferite, care afectează continuitatea activităţii: mobilitatea salariaţilor; defectiuni ale echipamentelor din dotare; disfuncţionalităţi produse de unii prestatori de servicii; schimbări de proceduri etc.; Pentru fiecare din situaţiile care apar, entitatea publica trebuie sa acţioneze în vederea asigurării continuităţii, prin diverse măsuri, de exemplu: - angajarea de personal în locul celor pensionaţi sau plecaţi din entitatea publica din alte considerente; - delegarea, în cazul absentei temporare (concedii, plecari în misiune etc.); - contracte de service pentru întreţinerea echipamentelor din dotare; - contracte de achiziţii pentru înlocuirea unor echipamente din dotare;

53- O.G.nr.119/1999 privind controlul intern şi controlul financiar preventiv, republicată:

56

Existenta inventarului situaţiilor care pot conduce la discontinuitati în activitate şi a măsurilor care sa prevină apariţia lor.

c) Referinte principale

- Legea - Codul muncii, cu modificările ulterioare; - Hotărârea de Guvern privind organizarea şi dezvoltarea carierei funcţionarilor publici; - Hotărârea de Guvern privind dosarul profesional al funcţionarilor publici; - Hotărârea de Guvern pentru aprobarea modelului comun european de curriculum vitae; - Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului privind unele măsuri în domeniul funcţiei publice; - Legea privind sistemul public de pensii şi alte drepturi de asigurări sociale, cu modificările şi completările ulterioare; - Legea privind Statutul funcţionarilor publici, republicată, cu modificările ulterioare.54

1.5.22. Standard 22- STRATEGII DE CONTROL a) Descrierea standardului Entitatea publica construieşte politici adecvate strategiilor de control şi programelor concepute pentru atingerea obiectivelor şi menţinerea în echilibru a acestor strategii. b) Cerinţe generale - Exista un raport de interdependenta între strategiile, politicile şi programele elaborate pentru atingerea obiectivelor şi strategiile de control. Fără o strategie de control adecvată, creste riscul de manifestare a abaterilor de la strategia, politica şi programele entitatii publice şi, deci, al nerealizarii obiectivelor la nivelul exigenţelor preconizate;

54 - Legea nr.53/2003 - Codul muncii, cu modificările ulterioare; - H.G nr.1209/2003 - privind organizarea şi dezvoltarea carierei funcţionarilor publici; - H.G nr.432/2004- privind dosarul profesional al funcţionarilor publici; - H.G nr.1021/2004.- pentru aprobarea modelului comun european de curriculum vitae; - O.U.G nr.82/2004- privind unele măsuri în domeniul funcţiei publice; - Legea nr. 19/2000 privind sistemul public de pensii şi alte drepturi de asigurări sociale, cu modificările şi completările ulterioare; - Legea nr. 188/1999 privind Statutul funcţionarilor publici, republicată, cu modificările ulterioare.54

57

- Strategiile de control sunt cu atât mai complexe şi mai laborioase cu cat fundamentarea şi realizarea obiectivelor entitatii publice sunt mai complexe şi mai dificile; - Strategiile de control se supun conceptului de strategie, în general, acestea necesitand studii, în vederea stabilirii obiectivelor de control, a resurselor necesare, a pregătirii personalului de control, a îmbunătăţirii metodelor şi procedurilor de control, a modului de evaluare a controalelor etc.; - Strategiile de control se referă şi la tipurile de control aplicabile situaţiei. În paleta larga a modalităţilor de control şi a criteriilor de clasificare a acestora, regasim: -activităţi de control: observatia; compararea; aprobarea; comunicarea rapoartelor; coordonarea; verificarea; analiza; autorizarea; supervizarea; examinarea; monitorizarea etc.; - clasificarea controlului în funcţie de modul de cuprindere a obiectivelor: control total; control selectiv (prin sondaj); -clasificarea controlului în funcţie de scopul urmărit: control de conformitate; control de perfecţionare; control de adaptare etc; -clasificarea controlului în funcţie de apartenenţa organelor de control: control propriu; control exterior; -clasificarea controlului în funcţie de executanti: autocontrol; control mutual; control ierarhic; control de specialitate; -clasificarea controlului în funcţie de modul de execuţie: control direct; control indirect; control incrucisat; -clasificarea controlului în funcţie de baza normativa: control normativ; control practic; control teoretic; -clasificarea controlului în funcţie de interesul entitatii: control pentru sine; control pentru alţii; -clasificarea controlului în funcţie de orientarea sa: control tematic; control nedirijat; - clasificarea controlului în funcţie de momentul efectuării acestuia: control ex-ante; control concomitent; control ex-post; etc. c) Referinte principale55 - Ordonanţa de Guvern privind controlul intern şi controlul financiar preventiv, republicată; - Legea privind auditul public intern, cu modificările şi completările ulterioare; - Strategia dezvoltării controlului financiar public intern în România;

55 - O.G. .nr. 119/1999 privind controlul intern şi controlul financiar preventiv, republicată; - Legea nr. 672/2002 privind auditul public intern, cu modificările şi completările ulterioare; - Strategia dezvoltării controlului financiar public intern în România; - Ordinul M.F.P. nr. 522/2003 pentru aprobarea Normelor metodologice generale referitoare la exercitarea controlului financiar preventiv, cu modificările şi completările ulterioare

58

- Ordinul M.F.P. pentru aprobarea Normelor metodologice generale referitoare la exercitarea controlului financiar preventiv, cu modificările şi completările ulterioare.

1.5.23. Standard 23- ACCESUL LA RESURSE a) Descrierea standardului Managerul stabileşte, prin emiterea de documente de autorizare, persoanele care au acces la resursele materiale, financiare şi informationale ale entitatii publice şi numeşte persoanele responsabile pentru protejarea şi folosirea corecta a acestor resurse. b) Cerinţe generale - Restrangerea accesului, la resurse reduce riscul utilizării inadecvate a acestora; - Severitatea restrictiei depinde de vulnerabilitatea tipului de resursa şi de riscul pierderilor potenţiale, care trebuie apreciate periodic. La determinarea vulnerabilitatii bunurilor şi valorilor se au în vedere costul, riscul potenţial de pierdere sau utilizare inadecvata; - Între resurse şi sumele înregistrate în evidente se fac comparatii periodice (inventare). Vulnerabilitatea bunurilor şi valorilor determina frecventa acestor verificări; c) Referinte principale - Legea privind finanţele publicei cu modificările ulterioare; - Legea a contabilităţii, republicată; - Ordinul pentru aprobarea Precizărilor privind inventarierea bunurilor din domeniul public al statului; - Ordinul M.F.P pentru aprobarea Normelor privind organizarea şi efectuarea inventarierii elementelor de activ şi de pasiv; - Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului privind formarea şi utilizarea resurselor derulate prin trezoreria statului, aprobată cu modificări prin Lege, cu modificările ulterioare; - Legea privind proprietatea publica şi regimul juridic al acesteia; - Legea privind ajutorul de stat cu modificările şi completările ulterioare; - Ordinul M.F.P. pentru aprobarea Normelor metodologice privind modul de încasare şi utilizare a fondurilor băneşti primite sub forma donaţiilor şi sponsorizarilor de către entitatile publice; - Legile bugetare anuale; - Legea privind amortizarea capitalului imobilizat în active corporale şi necorporale, republicată;

59

- Hotărârea de Guvern privind procedurile de transmitere fără plata şi de valorificare a bunurilor aparţinând entitatilor publice, cu modificările şi completările ulterioara; - Legea privind angajarea gestionarilor, constituirea de garanţii şi răspunderea în legatura cu gestionarea bunurilor, cu modificările şi completările ulterioare; - Decretul pentru aprobarea Regulamentului operaţiilor de casa; - Legea privind protecţia informaţiilor clasificate; - Hotărârea de Guvern privind protecţia informaţiilor secrete de serviciu; - Ordinul M.F.P. pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a prevederilor Ordonanţei de Urgenţă a Guvernului privind formarea şi utilizarea resurselor derulate prin trezoreria statului, cu modificările şi completările ulterioare.56

1.5.24.Standard 24-VERIFICAREA ŞI EVALUAREA CONTROLULUI a) Descrierea standardului Entitatea publica instituie o funcţie de evaluare a controlului intern şi elaborează politici, planuri şi programe de derulare a acestor acţiuni.

b) Cerinţe generale

- Managerul trebuie sa asigure verificarea şi evaluarea în mod continuu a functionarii sistemului de control intern şi a elementelor sale. Disfunctionalitatile sau alte probleme identificate trebuiesc rezolvate operativ, prin măsuri corective;

56 - Legea nr. 500/2002 privind finanţele publicei cu modificările ulterioare; - Legea nr. 82/1991 a contabilităţii, republicată; - Ordinul nr. 618/2002 pentru aprobarea Precizărilor privind inventarierea bunurilor din domeniul public al statului; - Ordinul M.F.P. nr. 1.753/2004 pentru aprobarea Normelor privind organizarea şi efectuarea inventarierii elementelor de activ şi de pasiv; - O.U.G nr. 146/2002 privind formarea şi utilizarea resurselor derulate prin trezoreria statului, aprobată cu modificări prin Legea nr. 201/2003, cu modificările ulterioare; - Legea nr. 213/1998 privind proprietatea publica şi regimul juridic al acesteia; - Legea nr. 143/1999 privind ajutorul de stat cu modificările şi completările ulterioare; - Ordinul M.F.P. nr. 1.661 bis/2003 pentru aprobarea Normelor metodologice privind modul de încasare şi utilizare a fondurilor băneşti primite sub forma donatiilor şi sponsorizarilor de către entitatile publice; - Legile bugetare anuale; - Legea nr. 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat în active corporale şi necorporale, republicată; - H.G nr. 841/1995 privind procedurile de transmitere fără plata şi de valorificare a bunurilor aparţinând entitatilor publice, cu modificările şi completările ulterioara; - Legea nr. 22/1969 privind angajarea gestionarilor, constituirea de garanţii şi răspunderea în legatura cu gestionarea bunurilor, cu modificările şi completările ulterioare; - Decretul nr. 209/1976 pentru aprobarea Regulamentului operaţiilor de casa; - Legea nr. 182/2002 privind protecţia informaţiilor clasificate; - H.G. nr. 781/2002 privind protecţia informaţiilor secrete de serviciu;

60

- Verificarea operaţiunilor garantează contribuţia controalelor interne la realizarea obiectivelor; - Evaluarea eficacitatii controlului se poate referi, în funcţie de cerinţe specifice sau conjuncturale, fie la ansamblul obiectivelor entitatii publice, fie la unele dintre acestea, opţiune care revine managerului; - Managerul stabileşte modul de realizare a evaluării eficacitatii controlului.

c) Referinte principale

- Legea privind auditul public intern, cu modificările şi completările ulterioare; - Ordonanţa Guvernului privind controlul intern şi controlul financiar preventiv, republicată; - Actul normativ de organizare şi funcţionare a entitatii publice; - Regulamentul de organizare şi funcţionare a entitatii publice.57

1.5.25. Standard 25-AUDITUL INTERN a) Descrierea standardului

Entitatea publica înfiinţează sau are acces la o capacitate de audit, care are în structura sa auditori competenţi, a căror activitate se desfăşoară, de regula, conform unor programe bazate pe evaluarea riscului.

b) Cerinţe generale - Auditul intern asigura evaluarea independenta şi obiectivă a sistemului de control intern al entitatii publice; - Auditorul intern finalizează acţiunile sale prin rapoarte de audit, în care enunta punctele slabe identificate în sistem şi formulează recomandări pentru eliminarea acestora; - Managerul dispune măsurile necesare, având în vedere recomandările din rapoartele de audit intern, în scopul eliminării punctelor slabe constatate de misiunile de auditare. c) Referinte principale - Legea privind auditul public intern, cu modificările şi completările ulterioare;

57 - Legea nr. 672/2002 privind auditul public intern, cu modificările şi completările ulterioare; - O.G. nr. 119/1999 privind controlul intern şi controlul financiar preventiv, republicată; - Actul normativ de organizare şi funcţionare a entitatii publice; - Regulamentul de organizare şi funcţionare a entitatii publice.57

61

- Ordinul M.F.P pentru aprobarea Normelor generale privind exercitarea activităţii de audit public intern, cu modificările ulterioare; - Actul intern de aprobare a Normelor metodologice de organizare şi exercitare a auditului public intern în cadrul entităţilor publice.58

58 - Legea nr. 672/2002 privind auditul public intern, cu modificările şi completările ulterioare; - Ordinul M.F.P. nr. 38/2003 pentru aprobarea Normelor generale privind exercitarea activităţii de audit public intern, cu modificările ulterioare; - Actul intern de aprobare a Normelor metodologice de organizare şi exercitare a auditului public intern în cadrul entitatilor publice.58

62

CAPITOLUL II - AUDITUL INTERN ÎN ROMÂNIA

2.1. Audit Public Intern. Noţiuni introductive In România problematica auditului intern a fost abordata începând cu

anul 2000, aceasta ca urmare a implementării cu responsabilitate a acquis-ului comunitar in domeniului controlului intern care este alcătuit, in mare măsură, de principii generale de buna practica acceptate pe plan internaţional şi naţional în Uniunea Europeana. Modalitate in care aceste principii se transpun in sistemele de management si control intern este specifica fiecărei ţări ţinând cont de condiţiile constituţionale, administrative, legislative, culturale,etc. Funcţia de Audit Intern este una relativ recenta deoarece apariţia ei (sau reapariţia ei, după unii) se situează în perioada crizei economice din 1929 din Statele Unite. Auditul intern este o funcţie universala. Acest calificativ trebuie înţeles din doua puncte de vedere: este o funcţie universală deoarece se aplică tuturor organizaţiilor, dar este o funcţie universală şi pentru că se aplică tuturor Funcţiilor acolo unde aceasta se exercită.59 Auditul, reprezintă examinarea de către o persoană independentă şi competentă a fidelităţii reprezentărilor contabile şi financiare, a constituit şi constituie cheia de boltă pentru probitatea şi credibilitatea tranzacţiilor economice. Termenul de audit reprezintă o examinare profesională a unei informaţii,în vederea exprimării unei opinii responsabile şi independente,prin raportarea la un criteriu sau standard de calitate. Auditul public intern este definit ca ”activitatea funcţional, independentă şi obiectivă care dă asigurări şi consiliere pentru buna administrare a veniturilor şi cheltuielilor publice, perfecţionând activităţile entităţii publice”60 . Potrivit ariei de definire a auditului public intern, se poate spune că este activitatea care are legături, interferenţe, condiţionări majore cu toate laturile activităţii unei entităţi economico-sociale, ceea ce-i conferă auditului intern,caracterul de activitate atotcuprinzătoare, ”de acoperire” a tuturor activităţilor desfăşurate de entitate economico-socială. Pornind pe de altă parte de la faptul ca termenii de “audit”, ”auditing” şi “auditor” care au corespondent in limba engleză şi înseamnă “a revizui”, ”a verifica” sau “a controla” putem afirma ca auditul public intern este în cadrul organizaţiei o funcţie exercitată într-o manieră independentă şi cu mandat de evaluare a controlului intern61.

59 I. Renard –Teoria si practica auditului intern. Proiect finantat prin Phare- Uniunea Europeana –Editia a -4-a Ministerul Finantelor publice. 60 O.M.F.P. nr. 38/2003 pt. aprobarea Normelor generale privind exercitarea activităţii de audit public intern, M.Of. nr. 130 bis./27.02.2003. 61 A. Munteanu-Auditul sistemelor informaţionale contabile-Cadrul general-cap.5,pag.104-105.,Ed.Polirom 2001

63

Auditul public intern este activitatea care ajută entitatea publică să-şi îndeplinească obiectivele printr-o abordare sistematică şi metodică. Este activitatea prin care se evaluează şi se îmbunătăţeşte eficienţa şi eficacitatea sistemului de conducere legat de gestiunea riscului, a controlului şi a proceselor de administrare. Auditul public intern înseamnă o activitate de evaluare în cadrul unei entităţi,care este reprezentat de un serviciu efectuat în favoare ei. Fiind o activitate de control din cadrul entităţii, auditul intern are ca funcţii: examinarea, evaluarea, monitorizarea gradului de adecvare şi eficienţă a sistemelor de contabilitate şi de control intern 62 . Putem trage concluzia că auditul intern veghează din interiorul entităţii economico-sociale, măsura în care sunt respectate reglementările naţionale şi internaţionale. Auditul intern trebuie să vadă dacă la toate nivelurile entităţii sunt urmate cu stricteţe regulile interne63.

Auditul public intern are o importanţă deosebită deoarece definiţia termenului de audit public intern arată că este o “modalitate de examinare obiectivă a ansamblului activităţii entităţii economice”, înseamnă că de fapt,această activitate,se desfăşoară şi acoperă:

• toate laturile şi procesele activităţilor economice, financiare, speciale şi de oricare altă natură,în funcţie de specificul activităţii entităţii economice respective.

• pentru a asigura caracterul obiectiv al examinării proceselor activităţii de ansamblu a entităţii, auditul intern trebuie să fie organizat corespunzător acestei cerinţe,adică să aibă un grad ridicat de independenţă faţă de structurile şi formaţiunile organizatorice din entitate.

Problematica privitoare la auditul intern se pare că este mai diversificată decât cea cu privire la auditul financiar,întrucât reglementările,dispoziţiile normative în domeniul auditului intern se pot considera a fi în primul rând unele cu caracter general,iar în al doilea rând,reglementări sectoriale de domeniu,sunt adresate pentru unele categorii de entităţi economico-sociale ordonate după forma de proprietate precum şi după modul de organizare al acestora. Auditul public intern este definit atât în legislaţia naţională cât şi în cea internaţională. Conform legislaţiei româneşti termenul de audit intern este definit ca:

a) Activitate de examinare obiectivă a ansamblului activităţilor entităţii economice în scopul furnizării unei evaluări independente a managementului riscului,controlului şi proceselor de conducere a acestuia”64.

b) ”Este activitatea care se exercită în cadrul entităţii de către persoane din interiorul sau exteriorul acesteia. Practicile de audit intern se diferenţiază în

62 Standardul Internaţional de Audit financiar-contabil 610 63 S. Crăciun-Auditul financiar şi audit intern-Control financiar şi expertiză contabilă - Partea a II-a, pag.237, Ed.Economică 2004 64 O.G. nr. 75/1999 republicată, aprobată prin Legea nr.135/5.04.2002 şi modificată prin O.G. nr.67/31.08.2002, M. Of. nr.649/31.08.2002, referitoare la activitatea de audit financiar.

64

funcţie de scopul,mărimea,structura şi domeniile de activitate ale entităţii economice”65 Cele doua definiţii ale termenului de audit sunt şi fac parte din dispoziţii cu caracter general. Din acestea putem spune că auditul public intern se exercită pentru a satisface cerinţele managementului. O sarcină particulară a auditului intern este aceea de a monitoriza sistemele manageriale de control, de a raporta managementului superior despre punctele slabe şi de a da recomandări de îmbunătăţire a acestuia. De asemenea in dispoziţiile legale se prevăd următoarele :

a) ”Auditul intern reprezintă activitatea organizată independent în structura unei instituţii publice şi în directa subordine a conducătorului acesteia,care constă în verificări,inspecţii şi analize ale sistemului propriu de control intern,în scopul evaluării obiective a măsurii în care acesta asigură îndeplinirea obiectivelor instituţiei publice şi utilizează resursele în mod economic,eficace şi eficient şi pentru a raporta conducerii constatările făcute,slăbiciunile identificate şi măsurile propuse de corectare a deficienţelor sistemului de control intern”66

b) ”Auditul public intern-activitatea funcţional-independentă şi obiectivă care dă asigurări şi consiliere conducerii pentru buna administrare a veniturilor şi cheltuielilor publice,perfecţionând activităţile entităţii publice,ajută entitatea publică să-şi îndeplinească obiectivul printr-o abordare sistematică şi metodică,care evaluează şi îmbunătăţeşte eficienţa şi eficacitatea sistemului de conducere bazat pe gestiunea riscului,a controlului şi a proceselor de administrare”67 Auditul public intern este în legătură directă cu toate formele de control intern,pe care le evaluează şi dă recomandări în sensul îmbunătăţirii acestora. Controlul intern este definit ca ansamblul formelor de control exercitate la nivelul entităţii publice,inclusiv auditul intern,stabilite de conducere în concordanţă cu obiectivele acesteia şi cu reglementările legale,în vederea asigurării administrării fondurilor publice în mod economic, eficient si eficace, acesta include, de asemenea, structurile organizatorice, metodele si procedurile .68 Auditul public intern face parte din mediul de control intern al entităţii, dar acesta nu trebuie confundat cu controlul intern. Definiţia termenului, arată că auditul intern este o funcţie independentă de evaluare organizată în cadrul entităţii publice. Independenţa activităţii de audit înseamnă că trebuie să se facă fără constrângeri,influenţe interne şi externe pentru ca opinia de audit să fie corectă.

65 Ordinul ministrului finanţelor publice nr.38/2003 pentru aprobarea Normelor generale exercitarea activităţii de audit public intern, M. Of. nr.130 si nr. 130 Bis din 27.02.2003 66 O.G. nr. 119/1999, privind controlul intern şi controlul financiar preventiv,republicată,M.Of. nr.779 din 12.10.2003 67 Legea nr. 672 din 19 dec.2002 –privind auditul public intern- M.Of. nr.953/24.12.2002 68 Legea nr .84/2003 privind modificare si completarea O.G. nr. 119/1999 privind auditul intern si controlul financiar preventiv. M.Of. nr195/2003

65

Auditul public intern ajută,aduce un plus de valoare la buna şi efectiva gestiune a fondurilor publice pe care entitatea publică le are în administrare. Entitatea publică este reprezentată de autoritatea publică, instituţia publică, companie/societate naţională, regie autonomă, societate comercială la care statul sau o unitate administrativ teritorială este acţionar majoritar, cu personalitate juridică, care utilizează/administrează fonduri publice şi/sau patrimoniu public. Instituţia publică reprezintă “denumirea generica“ ce include Parlamentul, Administraţia Prezidenţiala, ministerele, celelalte organe de specialitate ale administraţiei publice, alte autorităţi publice, instituţii publice autonome, precum si instituţiile din subordinea acestora,indiferent de forma de finanţare a acestora.69 În lucrarea ”Teoria şi practica auditului intern”70 scrisă de Jacques Renard auditul intern este definit ca:

1. Auditul intern este un dispozitiv intern din cadrul întreprinderii care are ca scop:

• aprecierea exactităţii şi a sincerităţii informaţiilor,în special a celor contabile;

• asigurarea securităţii fizice şi contabile a operaţiunilor; • garantarea integrităţii patrimoniale; • emiterea de judecăţi asupra eficacităţii sistemelor de informare;

2. După teoria clasică,auditul intern îşi asumă prin mandat o parte din responsabilitatea de control a Direcţiei.

3. Auditul public intern este realizat de un serviciu al întreprinderii,care verifică dacă regulile fixate de întreprindere însăşi sunt respectate.

4. O altă definiţie este cea elaborată de I.I.A(The Institute of Internal Auditors)-“auditul intern este o activitate independentă şi obiectivă care dă unei organizaţii o asigurare în ceea ce priveşte gradul de control deţinut asupra operaţiunilor,o îndrumă pentru a-i îmbunătăţi operaţiunile şi contribuie la adăugarea unui plus de valoare. El ajută această organizaţie să-şi atingă obiectivele evaluând printr-o abordare sistematică şi metodică procesele sale de management al riscurilor,de control şi de conducere a întreprinderii şi făcând propuneri pentru a le consolida eficacitatea”.71 Potrivit dispoziţiilor legale, în esenţă auditul intern este o parte componentă a activităţilor din entitatea economică,dar pentru a evidenţia pregnant rolul şi locul auditului intern,putem spune că auditul intern este o funcţie a entităţii economice aşa cum este definit în mai multe lucrări de specialitate. Auditul intern se aplica tuturor întreprinderilor, indiferent de mărimea şi de natura acestora şi care în esenţă are următoarea definiţie: Auditul intern este în cadrul unei organizaţii o funcţie - exercitată într-o manieră independenta si cu mandat – de evaluare a Controlului intern. Acest

69 Legea finanţelor publice nr. 500/2002 M. Of. nr. 597/2002 70 J. Renard,”Theorie et practique de l’audit interne”, Edition d’Organisation,Paris tradusă în România sub coordonarea Ministerului Finanţelor Publice.pag.59 71 J. Renard. Op.Cit. pag.60.

66

demers specific concurează cu bunul control asupra riscurilor de catre responsabili. “ 72 sau: Auditul intern este o activitate independentă şi obiectivă,care dă unei organizaţii o asigurare în ceea ce priveşte gradul de control deţinut asupra operaţiunilor,o îndrumare pentru a-i îmbunătăţi operaţiunile şi contribuie la adăugarea unui plus de valoare.”

2.2. Funcţiile, obiectivele şi sfera auditului public intern. Rolul, locul şi importanţa auditului intern este dat de funcţiile, obiectivele şi sfera de aplicabilitate a acestuia. Înainte de toate trebuie să spunem că funcţiile obiectivele şi sfera auditului intern variază considerabil şi depind de dimensiunea şi structura entităţii şi cerinţele conducerii acesteia.

Auditul intern: - este activitatea funcţional independentă şi obiectivă care dă asigurări şi

consiliere conducerii pentru buna administrare a veniturilor şi cheltuielilor publice, perfecţionând activităţile entităţii publice.

- ajută entitatea publică să-şi îndeplinească obiectivele printr-o abordare sistematică şi metodică, prin care se evaluează şi se îmbunătăţesc eficienţa şi eficacitatea sistemului de conducere legat de gestiunea riscului, a controlului şi a proceselor de administrare;

- se exercită pentru a satisface cerinţele managementului. O sarcină particulară a auditului intern este aceea de a monitoriza sistemele manageriale de control, de a raporta managementului superior despre punctele slabe şi de a propune îmbunătăţiri;

- este o funcţie independentă de evaluare stabilită în cadrul unei entităţi publice;

- are rolul de a contribui la buna şi efectiva gestiune a fondurilor publice.

Auditul public intern nu trebuie să fie confundat cu controlul intern, care este definit şi ca ansamblul măsurilor luate de către conducere în scopul îmbunătăţirii gestiunii riscului şi creşterii probabilităţii ca scopurile şi obiectivele stabilite să fie atinse.73

2.2.1. Funcţiile auditului intern. Din cele prezentate mai sus se desprind funcţiile auditului : - Funcţia de consiliere ; - Funcţia de asigurare;

72 J. Renard. Op .Cit. pag.62 73 M.Boulescu. C.Barnea.O.Ispir – Op.Cit.

67

Funcţia de consiliere Consilierea reprezintă activitatea desfăşurata de auditorii interni, menită

să aducă plusvaloare şi să îmbunătăţească administrarea entităţii publice, gestiunea riscului şi a controlului intern, fără ca auditorul să îşi asume responsabilităţi manageriale; Activitatea de consiliere desfăşurată de auditorii intern, cuprind următoarele tipuri de consiliere:

- consultanta - ajuta sa se găsească soluţia; dă soluţia. - facilitarea înţelegerii uşurează înţelegerea activităţilor, fenomenelor şi

procedurilor; - formare şi perfecţionare profesională. Pentru realizarea misiunii de consiliere, auditorii interni trebuie sa dea

dovada de un înalt standard profesional, acţionând în vederea: - Respectării Cartei auditului intern şi a prevederilor legale privind

activitatea de consiliere; Realizarea misiunilor de consiliere si comunicare rezultatelor acestora, la

termenele stabilite; Stabilirea sferei activităţilor necesare atingerii obiectivelor misiunii de

consiliere; Comunicare si raportarea rezultatelor misiunilor de consiliere. Funcţia de asigurare Potrivit legii româneşti, auditul intern ajuta entitatea să îşi îndeplinească

obiectivele printr-o abordare sistematica si metodica care evaluează şi îmbunătăţeşte eficienta si eficacitatea sistemului de conducere bazat pe gestiunea riscului, a controlului si a procesului de administrare.

Controlul intern reprezintă ansamblul formelor de control exercitate la nivelul entităţii publice, inclusiv auditul intern stabilite de conducere in concordanţă cu obiectivele acestuia şi cu reglementările legale.

2.2.2. Obiectivele auditului intern.

Auditul public intern are ca obiective74:

a) asigurarea obiectivă şi consilierea, destinate să îmbunătăţească sistemele şi activităţile entităţii publice;

b) sprijinirea îndeplinirii obiectivelor entităţii publice printr-o abordare sistematica şi metodica,

c) evaluarea managementului riscurilor şi evaluarea sistemelor de control. d) sprijină conducătorul entităţii publice în identificarea şi evaluarea

riscurilor semnificative şi contribuie la îmbunătăţirea sistemelor de

74 Legea nr.672/2002-privind auditul intern-publicată în M.Of. nr.953/ 2002

68

management al riscurilor, sisteme a căror eficacitate o supraveghează şi evaluează.

e) ajută entitatea publică să menţină un sistem de control adecvat prin evaluarea eficacităţii şi eficienţei acestuia, contribuind la îmbunătăţirea lui continuă. Evaluarea pertinenţei şi eficacităţii sistemului de control intern se face pe baza rezultatelor evaluării riscurilor.

Atât evaluarea riscurilor, cât şi evaluarea sistemului de control intern vizează operaţiile şi sistemele informatice ale entităţii publice din următoarele puncte de vedere: - fiabilitatea şi integritatea informaţiilor financiare şi operaţionale; - eficacitatea şi eficienţa operaţiilor

- protejarea patrimoniului; - respectarea legilor, reglementărilor şi procedurilor.

Se identifică riscurile semnificative, precum şi deficienţele semnificative ale procedurilor de control intern în acord cu obiectivele misiunii de audit. Se analizează operaţiile şi activităţile şi se determină măsura în care rezultatele corespund obiectivelor stabilite şi dacă operaţiile sau activităţile sunt realizate conform prevederilor.

Pentru evaluarea sistemului de control se utilizează criterii adecvate. Prin audit se determină măsura în care conducătorul entităţii publice a definit criterii adecvate de apreciere şi dacă obiectivele au fost realizate. Dacă aceste criterii sunt adecvate, pot fi utilizate şi de audit în evaluarea sistemului de control intern. în cazul în care criteriile sunt neadecvate, auditul, împreună cu conducerea entităţii publice, elaborează în mod corespunzător criterii adecvate de apreciere a sistemului de control.75

2.2.3. Sfera auditului intern cuprinde: a) activităţile financiare sau cu implicaţii financiare desfăşurate de

entitatea publica din momentul constituirii angajamentelor pana la utilizarea fondurilor de către beneficiarii finali, inclusiv a fondurilor provenite din asistenta externa;

b) constituirea veniturilor publice, respectiv autorizarea şi stabilirea titlurilor de creanţă, precum şi a facilităţilor acordate la încasarea acestora;

c) administrarea patrimoniului public, precum şi vânzarea, gajarea, concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul privat/public al statului ori al unităţilor administrativ-teritoriale;

d) sistemele de management financiar şi control, inclusiv contabilitatea şi sistemele informatice aferente.

Ministerul Finanţelor Publice şi Camera Auditorilor Financiari din România au obligaţia de a elabora Cadrul comun cuprinzând obiectivele specifice auditului intern la entităţile economice din domeniul public. Auditul public intern îl sprijină pe managerul entităţii publice în identificarea şi evaluarea riscurilor semnificative şi reducerea impactul acestora

75 M.Boulescu şi colectiv. Op.Cit.

69

asupra entităţii. Auditul are ca obiectiv să aducă la cunoştinţă managerului toate riscurile interne sau externe ale entităţii. Activitatea de audit intern contribuie la menţinerea unui sistem de control adecvat prin evaluarea eficacităţii şi eficienţei acestuia,contribuind la îmbunătăţirea lui continuă.

Auditul intern analizează măsura în care rezultatele corespund obiectivelor stabilite şi dacă operaţiile sau activităţile se efectuează conform prevederilor.

În sfera de acţiune a auditului intră atât operaţiunile şi tranzacţiile efectuate de entitate cât şi a unităţilor subordonate. Auditul intern urmăreşte la entităţile publice în special cum se formează şi se utilizează fondurile publice. De aceea a apărut activitatea de audit intern fiindcă statul,cel care realizează bugetul de stat,locale şi alte tipuri,are în permanenţă nevoie să vadă cum sunt utilizate acestea. În atribuţiile auditului intern intră şi verificarea patrimoniul public dacă este administrat în condiţii de eficienţă,eficacitate şi economicitate. Patrimoniul public reprezintă totalitatea drepturilor şi obligaţiilor statului,unităţilor administrativ-teritoriale,entităţilor publice,dobândite sau asumate cu orice titlu. Drepturile şi obligaţiile statului şi ale unităţilor administrativ teritoriale se referă atât la bunurile din domeniul public,cât şi la cele din domeniul privat al statului şi al unităţilor administrativ-teritoriale76. Auditul intern acţionează pentru îndeplinirea obiectivelor specifice la toate nivelurile entităţii publice cu imparţialitate,fără compromisuri.Ca urmare a atingerii obiectivelor auditul intern reduce riscul, favorizează schimbarea, dezvoltarea, face să progreseze controlul intern,generează economii şi oportunităţi şi evită pierderile.

Auditul intern este : - un element de siguranţă,de transparenţă a informaţiei ; - ajută la eficientizarea strategiilor.

Cu ajutorul acestor instrumente auditul intern ajută managementul superior să obţină rezultate reale,să depisteze frauda şi să crească oportunităţile. Auditul intern alături de celelalte funcţii ale entităţii,şi prin aportul de cunoştinţe contribuie la progres. În esenţa auditul intern este o funcţie de contra verificare realizată de o persoană independentă, a operaţiunilor efectuate de conducere, conducând la un mai bun control al activităţii. Auditul intern are obiectiv verificarea responsabilităţilor personalului,şi modul în care acesta şi le respectă,dând recomandări în acest sens. Toate recomandările date de auditorul intern nu devin obligatorii,el rămânând la poziţia de consilier intern. De remarcat un obiectiv deosebit de important,cel de consiliere a managementului în limitele sferei de aplicabilitate a auditului. Pe lângă caracteristica de “audit-consiliere”, el este şi un instrument de control la toate nivelurile organizaţionale. Auditul intern are caracter represiv sau preventiv.

76 Legea 672 din 19 dec.2002 –privind auditul public intern- M.Of. nr.953/24.12.2002

70

În cazul îndeplinirii caracterului represiv, auditul intern scoate la iveală erorile, fraudele, deturnările de fonduri.

În celălalt caz al caracterului preventiv auditul public intern pune accent pe recomandări care permit managerilor să progreseze,cu ajutorul unui sistem de control intern mai bun asupra activităţilor şi a responsabilităţii. Cele două aspecte sunt divergente şi duc la implementarea unor tehnici de audit aparte şi la stabilirea de concluzii de natură diferită. În concluzie după ce am enumerat obiectivele auditului intern putem spune că auditul intern este o activitate foarte complexă care prin mijloacele sale aduce un plus de valoare, conduce la o mai bună administrare a fondurilor publice, cunoaşterea reală a performanţelor, transparenţă în realizarea operaţiunilor şi a tranzacţiilor. 2.2.4 . Clasificarea auditului intern Din literatura de specialitate, cât şi din legislaţia româneasca auditul intern poate fi clasificat în77:

a) Audit de regularitate sau de conformitate. b) Audit de eficacitate sau audit al performanţei. c) Audit de sistem.

2.2.4.1. Auditul de regularitate - sau de conformitate, constă în examinarea acţiunilor asupra efectelor financiare pe seama fondurilor publice sau a patrimoniului public,sub aspectul respectării ansamblului de principii şi reguli procedurale şi metodologice,conform normelor legale78.Acest tip de audit compară regula şi realitatea,ceea ce ar trebui să fie cu ceea ce este,pe baza unui sistem de referinţă,care este reprezentat de reglementările în vigoare aferente domeniului.

Regularitatea se observă în raport cu regulile interne ale entităţii,elaborate de compartimentele de specialitate,iar conformitatea se stabileste în raport cu dispoziţiile legale şi reglementate. În sfera de cuprindere a auditului de regularitate intră operaţiunile şi tranzacţiile efectuate de entitate. În acest caz se verifică dacă acestea au fost realizate potrivit cadrului legal. Auditul de regularitate parcurge următoarele etape:

• informarea cu privire la ceea ce trebuie să fie; • semnalarea dezechilibrelor, • a aplicaţiilor care nu s-au efectuat(evitabil sau inevitabil),a interpretărilor

greşite ale dispoziţiilor stabilite; • analiza cauzelor şi consecinţelor; • recomandarea a ceea ce trebuie făcut pentru ca pe viitor să fie aplicate

regulile; • raportarea rezultatelor celui auditat;

77 V.Greceanu-Cocoş - Contabilitatea Instituţiilor Publice comentată şi actiunalizată- Vol.III-partea II,pag.175-176, Ed.Lucman-2004 78 O.M.F.P. .nr.38/2003 pt. aprobarea Normelor generale privind exercitarea activităţii de audit public intern. M.Of. nr. 38 /2003 lit.A.pct.2

71

Auditul de regularitate –cuprinde de asemenea atestarea responsabilităţilor financiare a entităţii presupunând examinarea şi evaluarea înregistrărilor financiare şi exprimarea opiniilor asupra situaţiilor financiare. Auditul de regularitate presupune şi auditul controlului intern şi a funcţiilor acestuia,a onestităţii şi a caraterului adecvat a deciziilor administrative luate în cadrul firmei auditate, (deciziile în cadrul entităţii publice se i-au conform normelor interne şi a celor emise de niveluri ierarhice).În grija auditului de regularitate intră şi raportarea oricăror altor chestiuni decurgând din audit sau în legătură cu auditul.

2.2.4.2. Auditul performanţei: examinează corectitudinea criteriilor stabilite pentru implementarea obiectivelor şi sarcinilor entităţii publice,evaluează rezultatele şi apreciază dacă rezultatele sunt conforme cu obiectivele. Evaluează performanţa managerială şi operaţională (economicitate,eficienţa,eficacitate) a entităţilor publice care au la dispoziţie resurse financiare, de personal sau de altă natura în vederea administrării lor. Auditul de eficacitate înglobează eficacitatea şi eficienţa, şi pentru acest considerent se numeşte auditul performanţei. Auditul performantei este activitatea conceputa să aducă un plus de valoare, cu scopul evaluării rezultatelor obţinute, condiţii de economicitate eficienta si eficacitate. Eficacitatea constă în atingerea obiectivelor fixate. Criteriul eficienţei este acela de a face cât mai bine posibil (cunoaşterea), priceperea (know-how),comportamentul (a şti cum să te comporţi) şi comunicarea (a şti să informezi). In practică auditul performanţei se mai întâlneşte si sub denumirile :

- auditul rezultatelor; - auditul managementului; - auditul managementului sănătos; auditul celor „3 E”.

Auditul eficacităţii, auditează realizările în raport cu atingerea obiectivelor entităţii auditate şi auditul impactului real al activităţilor comparativ cu impactul dorit79.

Auditul eficacităţii se referă la îndeplinirea obiectivelor entităţii auditate şi auditul impactului efectiv al activităţii entităţii în comparaţie cu impactul planificat al acesteia80. În cazul acestui tip de audit nu mai există un sistem de referinţă clar şi precis(ca în cazul auditului de regularitate),ci un sistem de referinţă care rezultă în urma aprecierii auditului intern cu privire la ceea ce consideră el că este cea mai bună soluţie posibilă,cea mai eficace,cea mai productivă,cea mai sigură. Auditul de eficacitate constă în:

• diagnosticul, aprecierea metodelor, procedurilor, analizelor de cost, organizării activităţii;

• emiterea unei opinii nu numai cu privire la buna aplicare a regulilor privitor la calitatea lor.

79 Curtea de Conturi a Romaniei-Auditul performanţei – Ghid. Bucureşti 2003,pag.12 80 O.G nr. 119/1999-privind controlul intern şi controlul financiar preventiv-M. Of.nr.430/1999

72

Auditul economicităţii arată dacă activităţile administrative sunt în concordantă cu principiile, practicile sănătoase şi cu politicile manageriale. Economicitatea reprezintă minimizarea costului resurselor utilizate pentru atingerea rezultatelor estimate ale unei activităţi, cu menţinerea calităţii corespunzătoare a acestor rezultate. Auditul eficienţei se referă la eficienţă. Eficienţa conform normelor în vigoare este: maximizarea rezultatelor unei activităţi în raport cu resursele utilizate.81Eficienţa reflectă relaţia dintre intrări,resursele pe care le avem la dispoziţie şi ieşirile care constau în bunuri si servicii. 2.2.4.3. Auditul de sistem reprezintă o evaluare de profunzime a sistemelor de conducere şi control intern,cu scopul de a stabili dacă acestea funcţionează în condiţii de economicitate, eficacitate şi eficienţa. Auditul de sistem are rolul de a identifica deficienţele şi să formuleze recomandări pentru îndreptarea acestora. Sub aspect financiar, auditul include examinarea şi raportarea declaraţiilor financiare, precum si examinarea sistemelor de control pe care aceste declaraţii se bazează. Auditul de sistem include atât auditul de regularitate cat si pe cel al performantei. Regula de baza la desfăşurarea unei misiuni de audit de sistem este existenta modelului agregat . Tehnica de verificare utilizată în practică în derularea unei misiuni de audit de sistem este comparaţia. Sistemul reprezintă o mulţime de elemente si o serie de evenimente care se combină pentru a realiza un obiectiv comun. Toate activităţile organizaţiei fac parte dintr-un sistem. Toate organizaţiile există pentru a realiza un set de obiective. Fiecare parte componenta a organizaţiei trebuie sa contribuie la atingerea acestor obiective prestabilite. Aşa că organizaţia va putea fi perceputa ca un singur sistem care lucrează pentru atingerea obiectivelor, iar fiecare parte componenta a acestuia va putea fi privita ca un sub-sistem, care contribuie la rândul ei la realizarea întregului.

Auditul intern are responsabilitatea de a furniza asigurarea privind organizaţia în ansamblu (întreaga sfera de activitate a auditului intern.) Acest lucru nu poate fi realizat in practica derulând o singura misiune de audit de mare amploare. Auditul va oferi asigurare privind sistemul de ansamblu analizând elementele componente (sub-sistemele) in cadrul misiunii specifice. Acestea sunt derulate pe o perioada care conform legislaţiei romaneşti este limitata la 3 ani, iar rezultatele sunt coroborate astfel încât să se contureze asigurarea ce poate fi dată la nivel de ansamblu. Fiecare sistem trebuie sa aibă un scop sau un obiectiv bine stabilit clar. Acesta trebuie să fie specific măsurabil (cantitate, calitate, cost, timp), realizabil, realist si fixat in timp. Sistemul trebuie să aibă atât intrările potrivite, dar si procesele sau procedurile adecvate pentru a-si atinge obiectivele. Ele trebuie sa se alinieze bunelor practici pentru acesta activitate, altfel fie obiectivul nu va fi atins deloc, fie nu va fi atins in cel mai economic, eficient si echitabil mod.

81 Legea nr.84/2003 pentru modificarea O.G. nr 119/1999 .M.Of. nr. 195/2003

73

Este responsabilitate conducerii să conceapă, să pună în aplicare şi să controleze sistemele. Auditul intern furnizează o asigurare independentă în privinţa economicităţii, eficacităţii şi eficienţei sistemelor concepute, puse în aplicare şi controlate de conducere, adică în ce măsură acestea se aliniază bunelor practici şi sunt puşi în aplicare corect si permanent. Auditorii cu prilejul derulării unei misiuni de audit de sistem trebuie sa urmărească următoarele:

- atingerea obiectivelor, scopurilor, ţintelor respectând standardele de calitate şi performanţa prestabilite;

- conformitatea cu politicile, planurile, regulamentele, procedurile, acordurile interne, pe de o parte, dar şi cu legile, reglementările şi obligaţiile externe , pe de alta parte;

- fiabilitatea, claritatea, completitudinea, oportunitatea si utilitatea informaţiilor de natură financiară, operaţională şi de conducere, a rapoartelor, precum şi integritatea evidentelor şi documentelor justificative;

- regularitatea tranzacţiilor şi etica comportamentală; - economicitatea achiziţiilor, utilizării resurselor şi eficienţei

operaţiunilor; - protejarea activelor şi a intereselor împotriva pierderii, risipei şi a

fraudelor de orice fel.

74

CAPITOLUL III – ORGANIZAREA AUDITULUI INTERN LA NIVEL NAŢIONAL ŞI INTERNAŢIONAL

3.1. Organizarea auditului intern în România În România problematica auditului intern a fost abordata începând cu

anul 2000, aceasta ca urmare a implementării cu responsabilitate a acquis-ului comunitar in domeniului controlului intern care este alcătuit, în mare măsură, de principii generale de bună practică acceptate pe plan internaţional şi naţional în Uniunea Europeana.

Pentru implementarea, organizarea, funcţionare, exercitarea şi evaluarea auditului intern s-au înfiinţat o serie de organisme care răspund de această activitate.

Auditul public intern este organizat astfel: • Unitatea Centrală de Armonizare pentru Auditul public intern(UCAAPI); • Comitetul pentru audit public intern(CAPI); • Compartimentele de Audit public intern;

Pentru a înţelege mai bine cum este organizat auditul public intern la nivel naţional trebuie să vedem cu ce se ocupă aceste trei organisme.

3.1.1. Unitatea Centrală de Armonizare pentru Auditul Public Intern

(UCAAPI).82 Este o structura constituit în cadrul Ministerului Finanţelor Publice, fiind

constituită din compartimente de specialitate, în subordinea directă a Ministrului Finanţelor Publice având atribuţii de coordonare, evaluare, sinteza în domeniul activităţii de audit public intern la nivel naţional, care efectuează şi misiuni de audit public intern de interes naţional cu implicaţii multisectoriale .Structurile teritoriale cuprind auditorii interni din cadrul birourilor teritoriale de audit ale Ministerului Finanţelor Publice,care exercită competenţe delegate de UCAAPI. UCAAPI este condusă de un director general numit de ministrul finanţelor publice,cu avizul favorabil al CAPI. Conform legilor ce reglementează auditul public intern,pentru realizarea obiectivelor sale UCAAPI are următoarele atribuţii principale:

a) elaborează,conduce şi aplică o strategie unitară în domeniul auditului public intern şi monitorizează la nivel naţional această activitate;

b) dezvoltă cadrul normativ în domeniul auditului public intern; c) dezvoltă şi implementează proceduri şi metodologii uniforme,bazate pe

standardele internaţionale,inclusiv manualele de audit intern; d) dezvoltă metodologiile în domeniul riscului managerial; e) elaborează Codul privind conduita etică a auditorului intern;

82 Ordin M.F.P. nr.38/2003 pentru aprobarea Normelor generale privind exercitarea activităţii de audit public intern, Anexa Partea I, pct.B, M.Of. 130/2003

75

f) avizează normele metodologice specifice diferitelor sectoare de activitate în domeniul auditului public intern;

g) dezvoltă sistemul de raportare a rezultatelor activităţii de audit public intern şi elaborează raportul anual,precum şi sinteze,pe baza rapoartelor primite;

h) efectuează misiuni de audit public intern de interes naţional cu implicaţii multisectoriale;

i) verifică respectarea normelor,instrucţiunilor,precum şi a Codului privind conduita etică a auditorului intern de către compartimentele de audit public intern şi poate iniţia măsurile corective necesare,în cooperare cu conducătorul entităţii publice în cauză;

j) avizează numirea/destituirea şefilor compartimentelor de audit public intern din entităţile publice;

k) cooperează,Curtea de Conturi şi cu alte instituţii şi autorităţi publice din România;

l) cooperează cu autorităţile şi organizaţiile de control financiar public din alte state, inclusiv din Comisia Europeană.

Directorul general al UCAAPI este funcţionar public,acesta trebuie să aibă o înaltă calificare profesională în domeniul financiar-contabil şi/sau al auditului,cu o competenţă profesională corespunzătoare.

3.1.2. Comitetul pentru Audit public intern Comitetul pentru audit public intern este un organism cu caracter

consultativ care sprijină UCAAPI din Ministerul Finanţelor Publice pentru definirea strategiei şi îmbunătăţirii activităţii de audit intern în sectorul public. Comitetul pentru audit public intern cuprinde 11 membri, specialişti din afara Ministerului Finanţelor Publice conduşi de un preşedinte.

Din componenţa Comitetului fac parte83: - preşedintele Camerei Auditorilor Financiari din România. - doi profesori universitari cu specialitate în domeniul auditului public intern. - trei specialişti cu înalta calificare în domeniul auditului public intern. - doi experţi în contabilitate publică. - un expert în domeniul juridic. - un expert în sisteme informatice. - directorul general al UCAAPI;

Membrii CAPI, cu excepţia directorului general al UCAAPI,nu pot face parte din structurile Ministerului Finanţelor Publice,iar modul de nominalizare a lor se va stabili prin norme aprobate prin hotărâre de Guvern. CAPI este condus de un preşedinte ales cu majoritate simplă de voturi dintre membrii comitetului,pentru o perioadă de 3 ani. În atribuţiile preşedintelui CAPI intră şi convocarea întâlnirilor comitetului. Membrii CAPI cu excepţia

83 O.M.F.P. nr. 939/2004 - privind aprobarea membrilor comitetului pentru audit public intern,M.Of. nr. 234/31.12.2004.

76

preşedintelui Camerei Auditorilor Financiari din România şi a directorului general al UCAAPI,se selectează în baza propunerilor formulate de ministere şi instituţiile publice ca urmare a scrisorilor de intenţie adresate în acest scop de către Ministerul Finanţelor Publice. Persoanele desemnate depun la secretariatul tehnic al UCAAPI câte un curriculum vitae detaliat,precum şi alte materiale reprezentative privind activitatea lor. Ministerul Finanţelor Publice, pe baza analizei documentaţiei prezentate şi a consultaţiilor directe cu personalul nominalizat, aprobă prin ordin lista membrilor CAPI,care se publică în Monitorul Oficial al României. Comitetul pentru audit public intern, în vederea îndeplinirii misiunii pentru care a fost creat are următoarele atribuţii84:

1. dezbate planurile strategice de dezvoltare în domeniul auditului public intern şi emite o opinie asupra direcţiilor de dezvoltare a acestuia.

2. dezbate şi emite o opinie asupra actului normativ elaborat de UCAAPI în domeniul auditului public intern.

3. dezbate şi avizează raportul anual privind activitatea de audit public intern şi-l prezintă guvernului.

4. avizează planurile misiunilor de audit public intern de interes naţional cu implicaţii multisectoriale.

5. dezbate şi emite o opinie asupra raporturilor de audit public intern de interes naţional cu implicaţii multisectoriale.

6. analizează importanţa recomandărilor formulate de auditorii interni în cazul divergentelor de opinii dintre conducătorul entităţii publice şi auditorii interni, emiţând o opinie asupra consecinţelor neimplementării recomandărilor formulate de aceştia.

7. analizează acordurile de colaborare între auditorul intern şi cel extern referitoare la definirea conceptelor în domeniu,schimbul de rezultate din activitatea de audit,precum şi pregătirea profesională comună a auditorilor.

8. avizează numirea şi revocarea directorului general al UCAAPI. Calitatea de membri al comitetului poate înceta în următoarele situaţii:la

cerere,în cazul incapacităţii de a-şi exercita atribuţiile pe o perioadă mai mare de 6 luni,în cazul unei condamnări penale aplicate în baza unei hotărâri judecătoreşti rămase definitive sau deces.

Pe lângă CAPI şi UCAAPI este organizat Departamentului de audit intern85, care face parte din aparatul executiv al Camerei Auditorilor Financiari din România Departamentul de audit intern are, în principal, următoarele atribuţii:

- asimilarea,actualizarea şi publicarea Standardelor Internaţionale de Audit Intern, denumite Standarde de Audit Intern;

84 O.M.F.P. nr. 38/2003 pentru aprobarea Normelor generale privind exercitarea activităţii de audit public intern M.Of. nr .130/2003 85 Art. 26, alin. (1),lit.f) din Regulamentul de organizare şi funcţionare a Camerei Auditorilor Financiari din România,aprobat prin H.G. nr. 983/2004, publicat în M.Of. nr. 634 din 13 iulie 2004

77

- asimilarea,actualizarea şi publicarea Cadrului General al Standardelor Internaţionale de Audit Intern,denumit Cadrul General al Standardelor de Audit Intern;

- elaborarea şi publicarea Normelor Profesionale de Audit Intern; - coordonarea şi monitorizarea activităţii de Audit Intern; - colaborarea cu celelalte departamente ale Camerei Auditorilor Financiari

din România în ceea ce priveşte pregătirea profesională a auditorilor interni membri ai CAFR, precum şi respectarea Standardelor şi Normelor Profesionale de Audit Intern;

- asigurarea dezvoltării relaţiilor internaţionale şi consolidarea acestora în domeniul Auditului Intern;

- colaborarea cu societăţile interne şi internaţionale de audit financiar şi audit intern în vederea perfecţionării cadrului de lucru din domeniul Auditului Intern;

- alte atribuţii stabilite de Consiliul şi Biroul Permanent ale Camerei Auditorilor Financiari din România.

3.1.3. Organizarea auditului public intern la entităţile publice Compartimentul de audit public intern

Noţiunea de compartiment este utilizată de lege în sens generic. Structura funcţională de baza în domeniul auditului public intern se stabileşte după parcurgerea următoarelor etape:

- identificarea tuturor activităţilor desfăşurate atât în cadrul entităţii publice cât şi în structurile subordonate în care aceasta exercită în mod direct misiuni de audit.

- identificarea riscurilor asociate activităţilor. - identificarea formelor de control intern ataşate fiecărei activităţi. - stabilirea riscurilor reziduale ca urmare a exercitării formelor de control. - stabilirea fondului de timp necesar efectuării misiunilor de audit public

intern care să acopere activităţile la care se menţine un risc rezidual mare sau mediu.

După determinarea volumului de activităţi de audit şi a numărului de posturi necesare,se stabilesc,prin legătură cu cadrul legal care reglementează organizarea instituţiilor publice,tipul concret şi structura de organizare.

Organizarea compartimentului de audit public intern86.

Compartimentul de audit intern se organizează de către conducătorul instituţiei publice sau,în cazul altor entităţi publice,organul de conducere colectiv,care are obligaţia instituirii cadrului organizatoric şi funcţional necesar

86 Ordin M.F.P. nr.38/2003 pentru aprobarea Normelor generale privind exercitarea activităţii de audit public intern, Cap.B,, Anexa pct. 3.1.1. M.Of. 130/2003

78

desfăşurării activităţii de audit intern. Un caz aparte de organizare este la instituţiile publice mici care nu sunt subordonate altor entităţi,aici auditul public intern se limitează la auditul de regularitate şi se efectuează de către compartimentele de audit public intern ale Ministerului Finanţelor Publice. La entităţile subordonate, respective aflate sub autoritatea altei entităţi publice, conducătorul, stabileşte şi menţine un compartiment funcţional de audit intern,cu acordul entităţii publice superioare. Dacă acest acord nu se dă,auditul entităţii respective se efectuează de către compartimentul de audit public intern care a decis aceasta. Putem spune că organizarea activităţii de audit la entităţile publice depinde de modul de organizare,mărime şi cadrul de reglementare al acesteia. Compartimentul de audit intern se organizează obligatoriu la nivelul fiecărei entităţi publice,prin decizia persoanelor responsabile. Persoanele responsabile sunt fie conducătorul instituţiei publice ori conducătorul entităţii publice subordonate. Fac excepţie instituţiile publice mici,cele care derulează un buget anual de până la echivalentul în lei de 100.000 de Euro pe o perioadă de trei ani consecutivi. Mai fac excepţie şi acele entităţi publice subordonate pentru care conducerea de la nivelul ierarhic imediat superior a emis decizia de neînfiinţare a compartimentelor de audit public intern. Sarcina urmăririi condiţiilor de instituţie publică mică se face de către conducătorul instituţiei în cauză,care are obligaţia să înştiinţeze compartimentul de audit public intern din cadrul direcţiei generale a finanţelor publice teritoriale.

Conform reglementărilor,compartimentul de audit public intern se constituie şi funcţionează în subordinea directă a conducerii entităţii publice, şi exercită o funcţie distinctă şi independentă de activităţile entităţii publice. Prin atribuţiile sale compartimentul de audit public intern nu trebuie să fie implicat în elaborarea procedurilor de control intern şi în desfăşurarea activităţilor supuse auditului public intern. Activitatea de audit public intern nu trebuie să fie supusă ingerinţelor externe începând de la stabilirea obiectivelor auditabile, realizarea efectivă a lucrărilor şi până la comunicarea rezultatelor.

Compartimentul de audit public intern trebuie să aibă la dispoziţie metodologii şi sisteme moderne de tehnologie a informaţiei, metode de analiză,eşantionare statistică şi instrumente de control al sistemelor informatice. În scopul auditării unor proceduri specifice pot fi contractate servicii de expertiză sau consultantă din afara entităţii publice. Competenţa şi capacitatea acestor servicii se verifică,şi lucrările se supervizează de către structura audit public intern solicitantă(compartimentul de audit public contractant).

Obiectivele şi misiunea compartimentelor de audit public intern. Aportul compartimentului de audit public intern constă în promovarea

unei culturi privind realizarea managementului eficient în cadrul entităţii publice.

79

Compartimentul de audit public intern are ca obiectiv să ajute entitatea publică în ansamblu şi structurile sale prin intermediul opiniilor şi recomandărilor:

- să gestioneze mai bine riscurile; - să asigure o mai bună administrare şi păstrare a patrimoniului; - să asigure o mai bună monitorizare a conformităţii cu regulile şi

procedurile existente; - să asigure o evidenţă contabilă şi un management informatic fiabile şi

corect; - să îmbunătăţească calitatea managementului, a controlului şi auditului

intern; - să îmbunătăţească eficienţa şi eficacitatea operaţiilor;

Misiunea compartimentului de audit public intern este aceea de a audita sistemele de control din cadrul entităţii publice în scopul de a evalua eficacitatea şi performanţa structurilor funcţionale în implementarea politicilor,programelor şi acţiunilor în vederea îmbunătăţirii continue a acestora. Misiunea de audit public intern are ca obiective principale asigurarea conformităţii procedurilor şi operaţiunilor cu normele juridice ceea ce reprezintă auditul de regularitate sau evaluarea rezultatelor privind obiectivele urmărite şi examinarea impactului efectiv-auditul de performanţă. Prin obiective ale misiunii de audit se înţeleg enunţuri generale elaborate de către auditorii interni prin care definesc ceea ce este prevăzut a se realiza în timpul misiunii.

Atribuţiile compartimentului de audit public intern Atribuţiile compartimentului de audit sunt:87 1. certificarea trimestrială şi anuală,însoţită de raport de audit,a bilanţului

contabil şi contului de execuţie bugetară la instituţiile publice. 2. examinarea legalităţii, regularităţii şi conformităţii operaţiunilor,

identificarea erorilor, risipei gestiunii defectuoase şi fraudelor, precum şi propunerea de măsuri şi soluţii de remediere.

3. supravegherea regularităţii sistemelor de funcţionare a deciziilor, planificare, programarea, organizarea, coordonarea, urmărirea şi controlul îndeplinirii deciziilor.

4. evaluarea economicităţii,eficacităţii şi eficienţei utilizării resurselor financiare umane şi materiale.

5. identificarea slăbiciunilor sistemelor de conducere şi de control,precum şi a resurselor asociate. Alături de aceste atribuţii,compartimentul de audit public intern,pentru a-şi atinge obiectivele trebuie să elaboreze şi norme metodologic specifice entităţii publice în care îşi desfăşoară activitatea,cu avizul UCAAPI,iar în cazul entităţilor subordonate,respectiv aflate în coordonarea sau sub autoritatea altei

87 O.M.F.P. nr. 38/2003 pentru aprobarea Normelor generale privind exercitarea activităţii de audit public intern M.Of. nr .130/2003.Cap.B.art4 -6

80

entităţi,cu avizul acesteia. Normele metodologice proprii se elaborează în conformitate cu Normele metodologice generale referitoare la exercitarea auditului public intern. Organul ierarhic superior poate decide elaborarea de norme proprii pentru fiecare unitate subordonată,dacă specificul activităţii acesteia o impune.

Entităţile publice subordonate transmit normele proprii spre avizare la organul ierarhic superior care a decis obligativitatea elaborării acestora.

Există cazuri în care entităţile publice nu elaborează norme proprii şi anume:

- Instituţiile publice mici care nu sunt subordonate altor entităţi publice. În această situaţie misiunile de audit public intern efectuate la nivelul acestora se efectuează în conformitate cu normele proprii Ministerului Finanţelor Publice.

- Entităţile publice subordonate pentru care entitatea publică de la nivelul ierarhic imediat superior a decis că organizarea compartimentului de audit public intern fără obligaţia elaborării de norme proprii.

- În cazul în care la entităţile subordonate s-a hotărât neînfiinţarea compartimentului de audit public intern. Misiunile de audit public intern desfăşurate la nivelul entităţilor publice se efectuează în conformitate cu normele proprii Ministerului Finanţelor Publice.

O altă atribuţie importantă a compartimentului de audit public intern din cadrul entităţilor publice este elaborarea proiectul planului de audit public intern. Planificarea sau programarea controalelor şi auditurilor înseamnă definirea obiectivelor,stabilirea politicilor,a naturii acestora,a calendarului de proceduri şi testări destinate să îndeplinească obiectivele controlului sau a misiunilor de audit.

Planificarea activităţii de audit public intern bazată pe analiza riscurilor are în vedere,elaborarea planului de audit public intern,referatul de justificare,structura planului de audit public intern şi actualizarea planului de audit public intern. Proiectarea planului de audit public intern se întocmeşte de către compartimentul de audit public intern până la data da 30 noiembrie a anului precedent anului pentru care se elaborează. Selectarea misiunilor de public intern se face în funcţie de următoarele elemente de fundamentale:

- evaluarea riscului asociat diferitelor structuri,activităţi,programe,proiecte sau operaţiuni;

- criteriile-semnal sau sugestiile conducătorului entităţii publice respective; - temele defalcate din planul anual al UCAAPI;Conducătorul entităţii are

obligaţia să ia toate măsurile organizatorice pentru ca tematicile ordonate de UCAAPI să fie introduse în planul anual de audit public intern al entităţilor publice,realizate în bune condiţii şi raportate în termenul fixat.

- numărul entităţilor publice subordonate; - respectarea periodicităţii în auditare,cel puţin odată la trei ani; - tipurile de audit convenabile pentru fiecare unitate subordonată; - recomandările Curţii de Conturi.

Compartimentul de audit public intern are sarcină să efectueze activităţi de audit public intern pentru a evalua dacă sistemele de management financiar şi

81

control al entităţii publice sunt transparente şi sunt conforme cu normele de legalitate,regularitate,economicitate,eficienţa şi eficacitate.

Compartimentul de audit public intern auditează cel puţin odată la trei ani,toate activităţile desfăşurate de entitatea publică,inclusiv din entităţile subordonate,cu privire la formarea şi utilizarea fondurilor publice precum şi la administrarea patrimoniului public. Potrivit legii privind auditul public intern compartimentul de audit auditează cel puţin odată la trei ani,fără a se limita la acestea,următoarele:88

a) angajamentele bugetare şi legale din care derivă,direct sau indirect,obligaţii de plată,inclusiv din fondurile comunitare.

b) plăţile asumate prin angajamente bugetare şi legale,inclusiv din fondurile comunitare.

c) vânzarea,gajarea,concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul privat al statului ori al unităţilor administrativ-teritoriale. d). concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul public al statului sau al unităţilor administrativ-teritoriale;

e) constituirea veniturilor,respectiv modul de autorizare şi de stabilire a titlurilor de creanţă,precum şi a facilităţilor acordate la încasarea acestora.

f) alocarea creditelor bugetare. g) sistemul contabil,fiabilitatea acestuia şi sistemul de luare a deciziilor. h) sistemele de conducere şi control,precum şi riscurile asociate unor

astfel de sisteme şi sistemele informatice.

Compartimentul de audit public intern raportează asupra constatărilor, concluziilor şi recomandărilor rezultate din activitatea de audit. Compartimentul de audit transmite la Unitate Centrală privind armonizarea auditului intern,structurile teritoriale ale acesteia sau organul ierarhic imediat superior,la cererea acestora,rapoarte periodice privind constatările,concluziile şi recomandările rezultate din activităţile lor de audit. Tot în sarcina compartimentului cade şi elaborarea raportului anual al activităţii de audit intern. Rapoartele anuale de audit cuprind principalele constatări,concluzii şi recomandări rezultate din activitatea de audit,progresele înregistrate prin implementarea recomandărilor,eventualele iregularităţi sau prejudicii constatate în timpul misiunilor de audit public intern,precum şi informaţii referitoare la pregătirea profesională.

Compartimentele de audit au atribuţia ca în cazul în care identifică iregularităţi semnificative sau posibile prejudicii,anunţă imediat conducătorul entităţii publice şi unităţilor de control intern abilitate.

Structura de audit din cadrul entităţii publice are în vedere verificarea respectării normelor,instrucţiunilor,precum şi a Codului privind conduita etică şi profesională din cadrul compartimentului de audit din entităţile

88 O.M.F.P nr. 38/2003 pentru aprobarea Normelor generale privind exercitarea activităţii de audit public intern, Cap. B art.4.pct .c, M.Of. nr.130/2003

82

subordonate,aflate în coordonare sau sub autoritate. Totodată acesta poate iniţia măsuri corective necesare,în cooperare cu conducătorul entităţii publice în cauză.

Conducătorul compartimentului de audit. Conducătorul compartimentului de audit public intern este responsabil

pentru auditul intern,respectiv ocupă postul de nivelul cel mai înalt în cadrul unei entităţi. În cazul în care activităţile de audit intern sunt încredinţate unor prestatori de servicii externe,responsabilul cu auditul intern şi persoana însărcinată cu supravegherea executării contractului de servicii şi de asigurare a calităţii ansamblului acestor activităţi răspund de auditul intern şi de urmărirea rezultatelor misiunii.

Conducătorul compartimentului de audit public intern este numit sau destituit de conducătorul entităţii publice,cu avizul UCAAPI. Pentru entităţile publice subordonate,respectiv aflate în coordonare sau sub autoritatea altei entităţi,numirea sau destituirea se face cu avizul entităţii publice superioare. Entitatea publică subordonată solicită avizul de la organul ierarhic

superior. Pentru a obţine calitatea de conducător al compartimentului de audit intern89 candidaţii pentru funcţia de şef al compartimentului de audit depun la compartimentul de audit intern următoarele documente:curriculum vitae, minim două scrisori de recomandare de la persoane calificate,prin care li se atestă calităţile profesionale,manageriale şi morale,lucrare de concepţie privind organizarea şi exercitarea auditului intern într-o entitate publică din domeniul căreia îi aparţine entitatea unde concurează,o declaraţie privind respectarea prevederilor legale referitoare la incompatibilităţile auditorilor interni.

În situaţia destituirii, conducătorul entităţii publice subordonate notifică conducătorului de la organul ierarhic superior intenţia de destituire,precum şi motivele destituirii. Conducătorul de la nivelul ierarhic superior analizează motivele,efectuează investigaţii,are consultări directe cu şeful compartimentului de audit public intern care este propus pentru destituire şi,în termen de zece zile,prezintă în scris avizul favorabil sau nefavorabil privind destituire . Conducătorul compartimentului de audit este responsabil pentru organizarea şi desfăşurarea activităţilor de audit public intern şi pentru supervizarea tuturor etapelor de desfăşurare a misiunii de audit public intern. El asigură resursele necesare îndeplinirii planului de audit public intern în mod eficient. Tot în responsabilitatea conducătorului compartimentului cade şi elaborarea Cartei auditorului intern,care defineşte obiectivele,drepturile şi obligaţiile auditorului intern,informează despre obiectivele şi metodele de audit ,clarifica misiunea de audit, fixează regulile de lucru între auditor şi audit şi promovează regulile de conduită.90 Şeful compartimentului de audit intern elaborează un program de asigurare şi îmbunătăţire a calităţii sub toate aspectele activităţii de audit public

89 O.M.F.P. nr.769 din 13/06/2003 pentru aprobarea procedurii de avizare a numirii/destituirii şefilor compartimentelor de audit public intern.M.Of. 380/2.06.2003 90 O.M.F.P..nr.38/2003 pt. aprobarea Normelor generale de exercitare a activităţii de audit public intern, Cap.c. pct.5.1.1, M.Of. 130/2003

83

intern. Programul asigură respectarea de către auditorii interni a normelor,instrucţiunilor şi codului etic. Conducătorul compartimentului de audit intern desemnează,pentru fiecare misiune de audit intern,auditori care posedă cunostinţele, aptitudinile şi competenţele necesare pentru desfăşurarea corectă a misiunii. Conducătorul compartimentului de audit intern comunică şi trimite conducătorului entităţii raportul de audit finalizat,pentru analiză şi avizare,împreună cu rezultatele consilierii şi punctul de vedere al structurii de audit intern. După avizare,recomandările cuprinse în raport se comunică structurii auditate. 3.2. Organizarea internaţională a auditului intern.

Exponentul pe plan internaţional al auditorilor interni şi al structurilor organizatorice şi funcţionale ale auditului intern este Institutul Auditorilor Interni,care,aşa cum se autointitulează,este o organizaţie internaţională dinamică,ce vine în întâmpinarea cerinţelor şi nevoilor unui astfel de organism,la nivel mondial,al auditorilor interni,apreciindu-se totodată ca istoria auditului intern este sinonimă cu cea a Institutului Auditorilor Interni,care are drept deviză:”progres prin împărtăşirea cunoştinţelor”. Institutul Auditorilor Interni,care-şi are sediul în Statele Unite ale Americii,a fost înfiinţat în anul 1941 şi are aproximativ 85000 de membri din mai mult de 120 de ţări şi teritorii. Principalele direcţii de acţiune ale Institutului Auditorilor Interni se cuvin a fi sintetizate astfel91:

a) lider mondial în certificare,învăţământ,cercetare şi îndrumare tehnologică a profesiei;

b) serveşte pe membrii săi în auditul intern,conducere şi control,auditul sistemelor informatice, învăţământ şi securitate;

c) serveşte ca apărător al intereselor membrilor săi; d) organizează conferinţe şi seminarii pentru dezvoltarea profesională şi

realizarea de produse la vârf în domeniul educaţional; e) certificarea profesioniştilor în audit care au îndeplinit condiţiile cerute; f) efectuarea de verificări asupra calităţii de audit intern; g) realizarea de proiecte de cercetare în domeniu prin Fundaţia de

Cercetare a Institutului Auditorilor Interni; h) elaborează standardele de audit intern,îndrumări şi informaţii

referitoare la cele mai bune practici în domeniul auditului intern pentru practicienii în audit,managementul executiv,consiliile de administraţie,precum şi comitetelor de audit intern;

Afilierea la Institutul Auditorilor Interni se realizează prin organizarea de filiale în ţări care solicită înscrierea în Institutul de Audit Intern, prin

91 M. Ghiţă-Auditul Intern-Capitolul 6-Standardizarea auditului intern,pag.101Bucureşti 2004,Ed.Economică 2004-pag.121.

84

organizarea de institute naţionale sau prin înscrierea individuală directă ca membru al institutului de către auditorii interni. Filialele afiliate la institut organizează întruniri,reuniuni,conferinţe regionale şi districtuale,îi încurajează pe membrii săi să-i cunoască ceilalţi membri,să dezvolte contacte profesionale şi să fie la curent cu problemele şi practicile curente.

Calitatea de membru poate fi membru individual,obişnuit,formator educator sau membru pe viaţă.

Scopul iniţial al Institutului Auditorilor Interni-IIA a fost acela de standardizare a activităţii de audit intern,plecând de la definirea conceptelor,stabilirea obiectivelor şi continuând cu organizarea şi exercitarea acestuia.

Începând din 1950, Institutul a emis norme proprii de audit intern,diferite de cele ale auditului extern. În timp acestea s-au generalizat şi din 1970 au devenit standarde de audit intern,care sunt într-o permanentă transformare datorită evoluţiei societăţii ce se confruntă cu noi provocări. Institutul Auditorilor Interni elaborează Standardele internaţionale de audit intern care fac parte din Cadrul general pentru practica profesional. Acest cadru a fost propus pentru prima data în 1993 de către Grupul de Lucru pentru Îndrumări şi aprobat de consiliul director al Institutului Auditorilor Interni. Standardele internaţionale de audit intern sunt elaborate de Institutul Auditorilor Interni,care a fost înfiinţat în Statele Unite ale Americii,în anul 1941 şi are aproximativ 8500 de membri,cu filiale în toată lumea. Institutul are drept obiective să ajute membrii săi pentru a îndeplini şi realiza un audit intern la cel mai înalt nivel al calităţii. În sarcina acestui institut intră şi certificarea,învăţământ şi cercetare a profesiei de audit intern.

Cea mai importantă sarcină a Institutului Auditorilor Interni a fost să elaboreze Cadrul General pentru practica profesională. Acest Cadru a fost propus pentru prima dată în iunie 1993 de către Grupul de Lucru pentru Îndrumări şi aprobate de consiliul director al Institutului Auditorilor Interni. Un alt aspect al Cadrului general este prezentarea Standardelor Internaţionale de audit intern. Scopul acestor standardelor internaţionale de audit intern este:

- de a delimita principiile de bază care reprezintă practica de audit intern; - de a oferi un cadru general pentru realizarea şi promovarea unei game

largi - de activităţi de audit intern care contribuie la dezvoltarea entităţii; - de a stabili bazele pentru evaluarea exercitării auditului intern; - de a asigura realizarea unor operaţii şi procese operaţionale îmbunătăţite.

Standardele internaţionale de audit intern sunt structurate astfel: - standarde de atribuţii(seria 1000); - standardele de performanţă(seria 2000); - standardele de implementare;

Standardele de atribuţii abordează caracteristicile organizaţiilor şi persoanelor care desfăşoară activităţi de audit intern.

85

Acest cadru general cuprinde92: a) definiţia auditului intern; b) CODUL DE ETICĂ; c) STANDARDELE şi alte îndrumări.

92 S. Crăciun, Op. Cit. – Cap. 5, pag.156

86

CAPITOLUL IV – PROFESIA DE AUDITOR INTERN

4.1. Profesia de auditor intern

După ce am tratat modul de organizare al auditului intern la nivel naţional şi internaţional trebuie să vedem cine realizează efectiv această profesie şi cerinţele care trebuie urmate de auditorii interni pentru a elabora o opinie de audit la cele mai înalte standarde. Profesia de auditor intern ca orice profesie este caracterizată prin câteva elemente, inclusiv:

- Deţinerea unor abilităţi intelectuale specifice,dobândite prin pregătire şi educaţie;

- Aderarea membrilor săi la un cod comun de valori şi conduită,cod elaborat de organismul reprezentativ specific,care să includă şi menţinerea unei imagini în mod esenţial obiective;

- Acceptarea unei datorii faţă de societate în ansamblul său (de obicei în schimbul unor restricţii în utilizarea unui titlu sau în acordarea unei calificări). Uneori,datoria membrilor faţă de profesia lor şi faţă de societate poate părea în conflict cu interesul lor imediat sau cu obligaţia lor de loialitate faţă de angajator. Pe baza acestui cadru,este de datoria organismelor membre să elaboreze cerinţe etice pentru membrii lor în scopul de a asigura cel mai înalt nivel de calitate a activităţii şi să menţină încrederea publicului în profesia de auditor intern. Caracteristica esenţială a unei profesii o constituie acceptarea responsabilităţilor acesteia faţă de public. Publicul profesiei de audit financiar în comparaţie cu auditului intern, îl reprezintă clienţii, creditorii, guvernele, angajatorii, investitorii, precum şi oricine se bazează pe obiectivitatea şi integritatea auditorilor în menţinerea unei funcţionări organizate. Acest fapt impune o responsabilitate a profesiunii de auditor financiar faţă de interesul public. Interesul public este definit ca binele comunităţii de indivizi şi instituţii pe care îi deserveşte un auditor. Standardele de audit intern şi audit financiar sunt determinate într-o mare măsură de interesul public,de exemplu93:

- auditorii independenţi contribuie la menţinerea integrităţii şi bunei organizări a situaţiilor financiare prezentate instituţiilor financiare ca sprijin parţial pentru obţinerea de împrumuturi şi acţionarilor pentru obţinerea de capital;

93 H.G. nr. 30 din 26.08.2004 pentru adoptarea Codului privind conduita etica si profesionala in domeniul auditului financiar, elaborat de Federatia Internationala a Contabililor (IFAC), editia 2003, M.Of. nr. 966 din 21/10/2004

87

- directorii financiari îşi desfăşoară activitatea la diverse niveluri în cadrul unei organizaţii şi contribuie la utilizarea eficientă şi eficace a resurselor organizaţiei;

- auditorii interni furnizează o asigurare cu privire la existenţa unui sistem solid de control intern, care sporeşte încrederea în informaţiile financiare externe ale angajatorului;

- experţii fiscali contribuie la stabilirea încrederii şi eficienţei în sistemul fiscal şi în aplicarea corectă a acestuia.

- consultanţii în management au o responsabilitate faţă de interesul public prin susţinerea luării unor decizii solide de management.

Scopul Codului este de a crea cadrul etic necesar desfăşurării profesiei de auditor intern, astfel încât acesta să îşi îndeplinească cu profesionalism, loialitate, corectitudine şi în mod conştiincios îndatorările de serviciu şi să se abţină de la orice faptă care ar putea să aducă prejudicii instituţiei sau autorităţii publice în care îşi desfăşoară activitatea. Auditorii interni sunt persoanele care îndeplinesc funcţiile de audit intern în cadrul compartimentelor din entităţile publice sau în celelalte organe şi organisme menţionate în legea privind organizarea auditului public intern94. Auditorii interni pot fi funcţionari publici,ale căror drepturi,obligaţii şi incompatibilităţi sunt prevăzute în statutul funcţionarilor publici. O alta parte a auditorilor interni nu sunt funcţionari publici, selectarea şi stabilirea drepturilor şi obligaţiilor se face în concordanţă cu reglementările proprii de funcţionare a entităţii publice,precum şi cu prevederile legii din domeniu. Persoanele care deţin funcţia de auditor intern trebuie să respecte prevederile Codului de conduită etică a auditorilor interni,în acest sens legislaţia în vigoare prevede cu claritate care sunt situaţiile concrete în care auditorii sunt incompatibili cu această situaţie. Legea prevede că persoanele auditori interni sunt numite de conducătorul entităţii publice,respectiv de organul colectiv de conducere. Conducătorul entităţii şi a compartimentului de audit intern pot da aviz favorabil sau nefavorabil cu privire la numirea în funcţia de auditor intern. Acest lucru se face pe baza analizei de către seful compartimentului de audit public intern a dosarelor de înscriere depuse de candidaţii pentru ocuparea postului. Şeful compartimentului are consultaţii cu aceştia 5-10 zile înainte de data susţinerii examenului. Dosarul de concurs cuprinde în mod obligatoriu95:

- declaraţia candidatului privind respectarea prevederilor legale referitoare la incompatibilităţile auditorilor interni,conform cărora persoanele care sunt soţi,rude sau afini până la gradul al IV-lea inclusiv cu conducătorul entităţii publice nu pot fi auditori interni în cadrul aceleiaşi entităţi publice;

- scrisoare de recomandare.

94 Legea 672/2002,privind auditul intern,M.Of. nr.953 din 24 decembrie 2002,art.18. 95 M.Boulescu şi colectiv, Op.Cit. pag127-129

88

În cazul obţinerii unui aviz favorabil,numirea în funcţie se face de către conducătorul entităţii publice sau de organul colectiv de conducere,în conformitate cu prevederile legale referitoare la organizarea şi desfăşurarea concursurilor sau examenelor pentru ocuparea funcţiei de auditor intern. După obţinerea funcţiei de auditor intern,acesta trebuie să respecte reglementările în vigoare în vederea îndeplinirii funcţiei de audit intern. Auditorii interni numiţi au un nivel de salarizare corespunzător ierarhiei acestei funcţii în cadrul sistemului de salarizare a funcţionarilor publici. Totodată auditorii interni beneficiază de un spor pentru complexitatea muncii de 25%,aplicat salariului de baza brut lunar.

Scopul auditorului intern este de a emite o opinie independentă asupra situaţiei entităţii publice. Pentru obţinerea acesteia auditorul intern trebuie sa aibă acces la toate datele necesare. În cadrul misiunii de audit ei respectă secretul profesional a informaţiilor colectate. Adică auditorul intern pentru a elabora un punct de vedere asupra legalităţii,eficienţei, eficacităţii şi economicităţii tranzacţiilor şi operaţiunilor entităţii publice auditorul trebuie să ţină cont de toate documentele care îi sunt date pentru a fi auditate. Auditorul intern exercită o funcţie independentă de evaluare care are finalitate elaborarea unor recomandări. În cazul apariţiei şi detectării unor fraude de orice tip şi nereguli grave,care fac,obiectul auditului intern acesta trebuie să înştiinţeze imediat pe cale ierarhica ,managementul superior. Odată cu numirea în funcţie auditorul trebuie să ştie că rezultatele muncii sale, adică constatările şi recomandările,sunt comunicate conducătorului compartimentului de audit intern din cadrul entităţii. Deasemenea auditorii interni nu vor divulga nici un fel de date,fapte sau situaţii pe care le-au constatat în cursul ori în legătură cu îndeplinirea misiunilor de audit public intern. Auditorii interni,în intervalul de timp alocat misiunii de audit public intern sunt responsabili de protecţia documentelor referitoare la auditul intern desfăşurat la entitatea publică.

Persoanele care au calitatea de auditor intern trebuie: a) să aibă o atitudine imparţială; b) să nu aibă prejudecăţi; c) să evite conflictele de interese,respectiv relaţiile care nu sunt sau care

nu par a fi compatibile cu interesele entităţii. Un conflict de interese poate să afecteze capacitatea unei persoane de a-şi asuma obiectiv obligaţiile şi responsabilităţile sale.

d) trebuie să-şi îndeplinească atribuţiile în mod obiectiv şi independent cu profesionalism şi integritate,potrivit normelor şi procedurilor specifice activităţii de audit intern. Responsabilitatea principală de care trebuie să ţină seama auditorul intern este să respecte Codul privind conduita etică şi profesională. Scopul codului este de a crea cadrul etic necesar desfăşurării profesiei de auditor intern,astfel încât să-şi îndeplinească cu profesionalism, loialitate,corectitudine şi în mod conştiincios îndatorările de serviciu şi Să se abţină de la orice faptă

89

care ar putea să aducă prejudicii instituţiei sau autorităţii publice în care desfăşoară activitatea.

4.2. Codul de conduită etică şi profesională a auditorilor interni

Codul etic reprezintă un ansamblu de principii şi reguli de conduită care guvernează activitatea auditorilor interni. 96 Codul deontologic reprezintă o declaraţie asupra valorilor şi principiilor care trebuie să urmeze activitatea şi practica cotidiană a auditorilor interni. El este singura componentă în care se enunţă principiile şi modul de aplicare pe care auditorul intern are obligaţia să le respecte, pentru a nu se îndepărta de prevederile standardelor în realizarea misiunilor de audit intern. Scopului Codului privind conduită etică a auditorului intern este de creare a cadrului etic necesar desfăşurării profesiei de auditor intern, astfel încât acesta sa îşi îndeplinească cu profesionalism, loialitate, corectitudine şi în mod conştiincios îndatoririle de serviciu şi sa se abţină de la orice fapta care ar putea sa aducă prejudicii instituţiei sau autorităţii publice în care îşi desfăşoară activitatea .Aceasta presupune îndeplinirea următoarelor obiective ale profesiei de auditor intern:

1. performanţa: desfăşurarea unei activităţi la cei mai înalţi parametri,în scopul îndeplinirii cerinţelor interesului public, în condiţii de economicitate, eficienţă şi eficacitate.

2. profesionalism: existenţa unor capacităţi intelectuale şi a experienţei dobândite prin pregătire şi educaţie şi printr-un cod de valori şi conduită comun tuturor auditorilor interni. Clienţii,angajatorii şi alte părţi interesate au nevoie de persoane care să poată fi identificate cu exactitate drept profesionişti în cadrul domeniului audit intern.

3. calitatea serviciilor: realizarea sarcinilor cu obiectivelor, responsabilitate, siguranţă şi onestitate. Este necesară asigurarea că toate serviciile obţinute de la un auditor intern sunt efectuate la cel mai înalt standard de performanţă.

4. încrederea: auditorii interni în îndeplinirea sarcinilor de serviciu trebuie sa promoveze cooperarea şi bunele relaţii cu ceilalţi auditori interni şi în cadrul profesiunii, iar sprijinul şi cooperarea profesională, echilibrul şi corectitudinea sunt elemente esenţiale ale profesiei de auditor intern, deoarece încrederea publica şi respectul de care se bucura un auditor intern reprezintă rezultatul realizărilor cumulative ale tuturor auditorilor interni;

Utilizatorii serviciilor furnizate de auditorii interni trebuie să poată avea încredere că există un cadru general al conduitei etice şi profesionale care guvernează desfăşurarea acestora.

5. conduita: auditorii interni trebuie să aibă o conduită ireproşabilă pe plan profesional şi personal. Un auditor intern trebuie să acţioneze într-o manieră corespunzătoare reputaţiei profesiei şi trebuie să evite orice

96 O.M.F.P.nr.880/2002 pt. aprobarea Codului privind conduita etica a auditorului intern. M.Of. nr.595/2002

90

comportament care ar putea discredita profesia. Obligaţia de a evita orice comportament care ar putea discredita profesia impune organismului membru să ia în considerare,în momentul în care elaborează cerinţe etice, responsabilităţile auditorilor interni faţă de clienţi,terţe părţi,alţi membri ai profesiei de auditori interni,personal,angajatori şi public în sens larg

6. credibilitatea:informaţiile furnizate de rapoartele şi opiniile auditului intern trebuie să fie fidele realităţii şi de încredere. Codul de conduită etică şi profesională are două componente majore:

- principii fundamentale pentru profesia şi practica de audit public intern. - reguli de conduită:care impun normele de comportament pentru auditorii

interni şi reprezintă un ajutor pentru interpretarea şi aplicarea lor în practica având rolul să-i îndrume din punct de vedere etic pe auditorii interni. În desfăşurarea activităţii auditorii interni sunt obligaţi să respecte următoarele principii fundamentale:

o INTEGRITATEA. o INDEPENDENŢA ŞI OBIECTIVITATE. o CONFIDENŢIALITATE. o COMPETENŢA PROFESIONALĂ. o NEUTRALITATE POLITICĂ.

Principiile deontologice prezentate mai sus au la bază 12 reguli de conduită,care pot fi rezumate astfel97:

- a îndeplini într-un mod corect misiunile; - a respecta legea; - a nu participa la activităţi ilegale; - a respecta etica; - a fi imparţial; - a nu accepta nimic care poate să compromită sau să influenţeze deciziile; - a evidenţia faptele semnificative; - a proteja informaţiile; - a nu urmări beneficiile personale; - a nu face decât ceea ce se poate face; - a urmări îmbunătăţirea competenţelor; - a respecta standardele în domeniu;

Regulile de conduită impun normele de comportament pentru auditorii interni şi reprezintă un ajutor pentru interpretarea principiilor fundamentale şi aplicarea lor în practică,având rolul să-i îndrume din punct de vedere etic pe auditorii interni. Pentru a înţelege mai bine ce presupun principiile fundamentale trebuie să vedem pe rând cum pot fi interpretate fiecare.

97 J. Renard - Teoria şi practica auditului intern, lucrare editată de Ministerul Finanţelor Publice,Bucureşti 2002, pag.39-40

91

4.2.1. Integritatea

Integritatea – Auditorul intern trebuie să fie corect, onest şi incoruptibil, integritatea fiind suportul încrederii şi credibilităţii acordate raţionamentului auditorului intern. Integritatea implică nu doar onestitatea,ci şi desfăşurarea corectă a activităţilor şi sinceritatea. Principiul onestităţii impune tuturor auditorilor interni obligaţia de a fi corecţi,oneşti din punct de vedere intelectual şi neimplicaţi în conflicte de interese.

Integritatea auditorilor interni asigură încrederea în raţionamentul profesional al acestora. Fiecare principiu fundamental are reguli de conduită care trebuie urmate pentru a da asigurări asupra activităţii efectuate de auditorul intern în cadrul entităţii publice. Integritatea presupune:

exercitarea profesiei cu onestitate, bună credinţă şi responsabilitate. respectarea legii şi acţionarea în conformitate cu cerinţele profesiei. respectarea şi contribuţia la obiectivele etice legitime ale entităţii. se interzice auditorilor interni să ia parte cu bună-ştiinţă la activităţi

ilegale şi angajamente care discreditează profesia de auditor intern sau entitatea publică din care face parte.

Integritatea în esenţă constituie calitatea din care derivă încrederea publică şi este criteriul fundamental pe care un auditor îl utilizează în judecarea deciziilor sale. De asemenea,integritatea se referi la abilitatea unei persoane de a rezista presiunilor şi de a fi capabil să-şi păstreze independenţa şi obiectivitatea.

4.2.2. Independenţa şi obiectivitatea.

Profesia de auditor intern cere ca aceştia să fie independenţi faţă de entitatea publică auditată şi faţă de oricare grupuri de interese. Cum am mai arătat, auditul intern este independent de subiectele auditate dar nu şi de management. Deoarece conducătorul entităţii sau organul de conducere superior împreună cu conducătorul compartimentului de audit intern numesc auditorii interni. Relaţia dintre aceştia este de la conducător la subaltern,ceea ce afectează independenţa faţă de conducere. Totodată auditorii interni trebuie să depună eforturi pentru a fi independenţi în tratarea problemelor aflate în analiză. Ei trebuie să fie independenţi atât în practica cât şi în teorie. Auditorii interni trebuie să nu fie implicaţi în acele atributii în care au un interes legitim sau intemeiat. Independenţa auditorilor interni,atunci când auditează o entitate publică nu trebuie să fie afectată de interese personale sau exterioare.

92

Independenţa presupune98: a) Independenţa în gândire: Gândirea care permite exprimarea unei opinii fără a fi afectată de influenţe care pot compromite raţionamentul profesional îngăduind unui individ să acţioneze cu integritate şi să îşi exercite obiectivitatea şi scepticismul profesional. b) Independenţa în aparenţă:

Evitarea evenimentelor şi circumstanţelor care sunt atât de semnificative încât o terţă parte raţională şi informată, cunoscând toate informaţiile relevante, inclusiv metodele de siguranţă aplicate, ar putea concluziona că integritatea, obiectivitatea sau scepticismul profesional al unui auditor sau al unui membru al unei echipe de audit au fost compromise.

Prin el însuşi termenul poate permite observatorilor presupunerea că o persoană care exercită raţionamentul profesional trebuie să nu fie implicată în nici o relaţie economică,financiară sau de altă natură. Acest lucru este imposibil pentru că orice membru al echipei de audit are relaţii cu ceilalţi membri. Astfel importanţa relaţiilor economice,financiare sau de altă natură trebuie să fie evaluată din punct de vedere al unei terţe părţi,care fiind informată în legătură cu toate informaţiile relevante poate considera relaţiile respective ca fiind inacceptabile. Multe situaţii diferite sau combinări de situaţii pot fi relevante şi astfel este imposibil să definim fiecare situaţie care creează ameninţări asupra independenţei şi să specificăm acţiunile potrivite care trebuie întreprinse pentru a reduce aceste ameninţări. Mai mult,natura angajamentelor de asigurare poate fi diferită şi în consecinţă pot exista diferite ameninţări care solicită aplicarea a diferite metode de siguranţă. Un cadru general care solicită auditorilor şi membrilor echipelor de audit să identifice,să evalueze şi să răspundă ameninţării asupra independenţei nu doar să se conformeze cu un set de reguli care pot fi arbitrare şi de aceea este în interesul public. Natura tuturor ameninţărilor la adresa independenţei şi măsurile de siguranţă necesare pentru a elimina toate riscurile sau de a le reduce la un nivel acceptabil,diferă depinzând de caracteristicile fiecărui angajament: indiferent dacă angajamentul de audit este: angajament de audit sau alt tip, şi în cazul unui angajament de audit care nu este un angajament de audit, există un scop, un subiect în cauză şi utilizatori ai raportului. Un auditor trebuie de aceea să evalueze atât circumstanţele relevante,natura angajamentelor şi ameninţările la independenţă atunci când ia o decizie să accepte sau să continue o misiune,cât şi măsurile de siguranţă necesare şi dacă o persoană anume poate face parte din echipa de audit. Standardele internaţionale de audit intern prezintă câteva aspecte importante când vine vorba de exercitarea profesiei de audit intern:

98 H.G. nr. 30 din 26.08.2004 pentru adoptarea Codului privind conduita etica si profesionala in domeniul auditului financiar, elaborat de Federatia Internationala a Contabililor (IFAC), editia 2003, M.Of. nr. 966 din 21/10/2004

93

1. Auditorii interni trebuie să beneficieze de sprijinul conducerii şi al Consiliului pentru a obţine cooperarea clienţilor de audit şi pentru a-şi exercita activitatea fără intervenţii

2. Responsabilul auditului intern trebuie să răspundă ierarhic unei persoane din cadrul organizaţiei cu competenţă suficientă în promovarea independenţei,în asigurarea unui domeniu cât mai larg al activităţii de audit, unei desfăşurări adecvate a comunicărilor din cadrul misiunilor de consultanţă care să aibă suficientă autoritate pentru independenţa comunicărilor în cadrul misiunilor şi acţiunilor corespunzătoare care decurg din recomandările emise.

3. În mod ideal, responsabilul auditului intern trebuie să raporteze, pe plan funcţional, Directorului General al organizaţiei.

4. Responsabilul auditului intern trebuie să poată comunica direct cu Consiliul. O comunicare regulată cu Consiliul contribuie la asigurarea independenţei sale şi va constitui un mijloc pentru consiliu şi pentru responsabilul auditului intern de a se informa reciproc asupra problemelor de interes comun.

5. Comunicarea directă este atunci când responsabilul auditului intern asistă şi participă în mod regulat la adunările Consiliului, cu privire la responsabilităţile lor de supervizare privind auditul,raportarea financiară,conducerea şi controlul. Prezenţa şi participarea activă a responsabilului auditului intern la aceste reuniuni permit un schimb de informaţii în ceea ce priveşte planificarea şi activităţile auditului intern. Responsabilul auditului intern trebuie să se întâlnească în particular cu Consiliul, cu comitetul de audit sau cu orice alt organ competent cu drept de deliberare, cel puţin o dată pe an.

6. Independenţa este favorizată atunci când consiliul intervine în numirea şi înlocuirea responsabilului auditului intern.

4.2.3. Obiectivitatea: este capacitatea auditorilor interni de a manifesta

obiectivitate şi imparţialitate în redactarea precisă şi obiectivă a rapoartelor de audit. De asemenea au datoria să formuleze în rapoarte concluzii şi opinii bazate exclusiv pe documentele obţinute şi analizate conform standardelor de audit. Auditorii interni manifestă un înalt nivel profesional de obiectivitate în culegerea,evaluarea şi comunicarea informaţiilor despre activitatea şi procesele supuse examinării. Ei trebuie să facă o evaluare echilibrată a tuturor circumstanţelor relevante şi nu trebuie sa fie influenţaţi de propriile lor interese sau de alte persoane în exercitarea raţionamentului profesional. Regulile de conduită:

- nu vor fi implicaţi în nici o activitate sau relaţie care să afecteze o evaluare obiectivă.

- nu vor accepta nici un fel de avantaje care ar putea afecta raţionamentul lor profesional

- vor dezvălui orice document sau fapt cunoscut de ei,care,dacă nu este dezvăluit, poate denatura rezultatul activităţii pe care o verfică.

94

- le este interzis să asigure unei entităţi auditate alte servicii decât cele de audit şi consultanţă.

Auditorii interni sunt obligaţi să prezinte în rapoartele lor orice documente sau fapte cunoscute de ei,în caz contrar,ar afecta activitatea structurii auditate.Ei trebuie să folosească toate informaţiile utile primite de la entitatea auditată şi din alte surse. De aceste informaţii trebuie să se ţină seamă în exprimarea în mod imparţial a opiniilor. Responsabilii cu activitatea de audit intern sunt însărcinaţi să analizeze punctele de vedere exprimate de entitatea auditată şi,în funcţie de pertinenţa acestora,să formuleze opiniile şi recomandările proprii. Au ca obiectiv să facă o evaluare echitabilă a tuturor circumstanţelor relevante şi să nu fie influenţaţi de propriile interese sau de interesele altora în formarea propriei opinii. Standardele internaţionale de audit spun că “Auditorii interni trebuie să aibă o atitudine imparţială şi lipsită de prejudecăţi şi să evite conflictele de interese”99.

Standardele de atribuţii tratează obiectivitatea ca fiind: 1. obiectivitatea este o atitudine mentală de independenţă pe care auditorii trebuie să o menţină în realizarea misiunilor lor. Auditorii interni nu trebuie să-şi subordoneze propria judecată, în ceea ce priveşte auditul, judecăţii altor persoane. Vom completa această definiţie a obiectivităţii menţionând faptul că este imperios necesar să se folosească abordări şi metode riguroase. 2. obiectivitate cere ca auditorii interni să-şi realizeze misiunile astfel încât aceştia să aibă într-adevăr încredere în rezultatul muncii lor şi să nu existe nici un compromis semnificativ privind calitatea. Auditorii interni nu trebuie să fie constrânşi în situaţii în care s-ar simţi incapabili să emită judecăţi profesionale obiective. 3. numirile în cadrul echipei trebuie efectuate astfel încât să se evite orice conflict de interese sau lipsă de imparţialitate potenţiale sau reale. Responsabilul auditului intern trebuie să fie informat cu privire la eventualele conflicte de interese sau influenţă care ar putea afecta independenţa auditorilor. Se recomandă o rotaţie regulată a auditorilor interni în cadrul echipei.

4. rezultatele aferente activităţilor de audit trebuie să fie examinate înainte de comunicarea concluziilor auditului,pentru a oferi asigurarea că activitatea a fost efectuată cu obiectivitate.

5. acceptarea de către auditorul intern a unei sume de bani sau a unui cadou din partea unui angajat, client, furnizor sau asociat este contrară eticii. Acest tip de comportament poate lăsa să se înţeleagă că obiectivitatea auditorului a fost afectată, fie că este vorba de misiuni în desfăşurare, fie de misiuni viitoare a auditorului. Natura misiunii nu poate sub nici o formă să justifice acceptarea de sume de bani sau de cadouri. Acceptarea de articole publicitare (precum stilouri, calendare sau eşantioane) puse la dispoziţia publicului şi angajaţilor şi de o valoare minimă nu ar trebui să afecteze judecata

99 Standarde de atribuţii: Norma de calificare 1120 ”Obiectivitate individuala”.Sursă: www.cafr.ro

95

profesională a auditorilor interni. Aceştia din urmă trebuie să raporteze fără întârziere superiorului lor ierarhic orice situaţie în care li s-au oferit sume de bani sau cadouri importante.

6. activitatea de audit intern trebuie să adopte o politică de angajament prin evitarea conflictelor de interese sau a oricăror activităţi care ar putea rezulta într-un posibil conflict de interese. Există multe situaţii când independenţa auditorului este pusă în pericol. Independenţa şi obiectivitatea auditorului intern riscă să fie afectate atunci când auditul intern sau un auditor intern îşi asumă o funcţie pe care ar putea să o auditeze sau pe care conducerea intenţionează să le-o atribuie. Pentru a aprecia impactul asupra independenţei şi obiectivităţii sale, auditorul intern trebuie să ţină cont de următorii factori: - principiile enunţate de Codul Deontologic şi de Normele pentru Practica Profesională a auditului intern; - estimările părţilor implicate în organizaţie, în special estimările acţionarilor săi, ale Consiliului, ale comitetului de audit, ale conducerii, ale legiuitorului, ale instanţelor publice şi ale celor de reglementare şi ale asociaţilor de interes general; - dispoziţiile şi /sau restricţiile prevăzute de carta auditului intern; - informaţiile a căror comunicare este obligatorie conform Normelor; - îndeplinirea ulterioară, în cadrul programului de audit, a funcţiilor sau responsabilităţilor acceptate de către auditorul intern.

În concluzie un auditor intern trebuie sa fie corect şi nu trebuie să îngăduie ca obiectivitatea să fie afectate de prejudecăţi,conflicte de interese sau influenţe externe. Respectarea independenţei elimină relaţiile care pot afecta obiectivitatea unui auditor în îndeplinirea responsabilităţilor sale profesionale. Auditorii trebuie să-şi menţină obiectivitatea deoarece ”clienţii, precum şi ceilalţi utilizatori se bazează pe informaţii furnizate de auditori,tocmai pentru că ei cred că auditorii prezintă integritate profesională ,independentă şi obiectivivă”100.

4.2.4. Confidenţialitatea

Auditorii interni sunt obligaţi să păstreze confidenţialitatea în legătură cu faptele, informaţiile sau documentele despre care iau cunoştinţă în exercitarea atribuţiilor lor. Auditorii interni respectă valoarea informaţiilor pe care le primesc şi nu dezvăluie informaţii fără autorizarea celor în drept,cu excepţia care reprezintă o obligaţie profesională sau legală.

Auditorii interni au obligaţia de a respecta confidenţialitatea informaţiilor despre afacerile clientului sau angajatorului dobândite dea lungul prestării serviciilor profesionale. Obligativitatea confidenţialităţii continuă chiar şi după încetarea relaţiilor între auditorul intern şi client sau angajator.

100 Standarde de atribuţii: Norma de calificare 1120 ”Obiectivitate individuală”. Sursă: www.cafr.ro

96

Un alt aspect spune:confidenţialitatea trebuie respectată de auditorul interni,mai puţin în cazul în care există o anumită autorizare în ceea ce priveşte prezentarea informaţiilor sau există o obligaţie legală sau profesională de a fi prezentate. Auditorii interni cât şi cei financiari au obligaţia să se asigure că personalul din subordine şi persoanele de la care s-a obţinut consultanţă sau asistenţă respectă principiul confidenţialităţii,adică întreaga echipă însărcinată să efectueze auditul intern la entităţile publice trebuie să respecte acest principiu. Echipa de audit public intern este definita ca:“toţi auditorii interni care participă la angajamentul de audit”101. Din acest punct de vedere toţi ceilalţi angajaţi ai auditorului pot influenţa în mod direct rezultatul unui angajament de audit,fie cei care propun remunerarea, sau care supraveghează în mod direct, sau oferă consultanţă managerială partenerului unui angajament de audit, în legătură cu performanţele angajamentului de asigurare. În ceea ce priveşte un angajament de audit,aici sunt incluşi toţi angajaţii de la nivelele superioare de conducere, aflaţi ierarhic deasupra partenerului principal al angajamentului, până la directorul general al entităţii auditate. Pe de alta parte rezultatul activităţii de audit poate fi influenţat de cei care oferă consultanţă cu privire la tranzacţiile, evenimentele sau problemele specifice de audit legate de angajamentul de audit şi acela persoane care asigura asigură controlul calităţii pentru angajamentul de audit. Trebuie să ţinem cont de faptul că în ceea ce priveşte un angajament de audit, toţi angajaţii unei entităţi publice auditate, pot influenţa direct rezultatul angajamentului de asigurare. Confidenţialitatea nu este numai o problemă de prezentare a informaţiilor. Se cere ca un auditor intern, ce a obţinut informaţii în timpul prestării serviciilor profesionale să nu folosească şi nici să nu pară că foloseşte informaţia cu scopul de a obţine avantaje personale sau în avantajul unei terţe părţi. Calitatea de auditor intern dă dreptul acestuia să aibă acces la mai multe informaţii confidenţiale despre client sau afacerea angajatorului ce nu sunt,în mod normal, prezentate publicului. De aceea,auditorul intern trebuie să se asigure că nu va face prezentări neautorizate altor persoane. Acest lucru nu se aplică unei prezentări a unor astfel de informaţii făcute în scopul de a înlătura responsabilitatea auditorului intern în concordanţă cu standardele profesiei.

Următoarele situaţii sau cazuri în care ar trebui luate în considerare în a determina dacă informaţia confidenţială trebuie luată în considerare:

a) Atunci când prezentarea este autorizată. Atunci când autorizarea prezentării informaţiilor este dată de client sau de entitatea autorizata, interesul tuturor părţilor incluzând pe cel al terţilor al căror interese pot fi afectate trebuie luate în considerare .

101 H.G. nr. 30 din 26.08.2004 pentru adoptarea Codului privind conduita etica si profesionala in domeniul auditului financiar, elaborat de Federatia Internationala a Contabililor (IFAC), editia 2003, M.Of. nr. 966 din 21/10/2004

97

b) Atunci când prezentarea este cerută de lege. Exemple de cazuri când auditorul financiar îi este cerut prin lege să prezinte informaţii confidenţiale in situaţiile în care acesta este obligat să producă documente sau să ofere probe în cazul unor proceduri legale; sau să prezinte autorităţii publice în măsură, nerespectarea prevederilor legale care sunt descoperite. Exista si alte posibilităţi in care informaţia confidenţiala poate fi prezentata atunci când există o obligaţie sau drept profesional de a prezenta informaţiile si anume:

- de a respecta standardele tehnice sau cerinţele etice; o astfel de prezentare nu este contrară cu această secţiune;

- pentru a proteja interesele profesiei de auditor intern în cazul procedurilor legale;

- pentru a fi în concordanţă cu revizuirea calităţii sau revizuirea colegială a organismului membru sau a organismului profesional;

- pentru a răspunde unei cereri sau investigaţii făcută de organismul membru sau organismul profesional.

Regulile de conduită etică şi profesională a principiului confidenţialităţii arată astfel. Prima regulă spune că:auditorii interni trebuie să fie prudenţi în folosirea şi protejarea informaţiilor acumulate în cursul activităţii. A doua regulă spune “ nu vor folosi informaţiile pentru nici un scop personal sau într-o manieră care poate fi contrar legii sau în detrimentul obiectivelor legitime şi etice ale entităţii publice”102. În concluzie un auditor intern trebuie să respecte confidenţialitatea informaţiilor dobândite pe parcursul derulării serviciilor profesionale şi nu trebuie să dezvăluie nici o altfel de informaţie fără autorizare corespunzătoare şi specifică. 4.2.4. Competenţa profesională Competenţa profesională necesită aplicarea tuturor cunoştinţelor, aptitudinilor şi experienţa necesare în exercitarea serviciilor de audit intern. Reglementările în vigoare impun auditorilor interni să îndeplinească atribuţiile de serviciu cu imparţialitate şi profesionalism, competenţa şi standardele internaţionale103.

Standardele internaţionale elaborate în domeniul auditului intern definesc” competenţa profesională reprezintă responsabilitatea şefului auditului intern şi a fiecărui auditor intern. Responsabilul auditului intern trebuie să se asigure că pentru fiecare misiune echipa de auditori desemnaţi deţin în mod colectiv cunoştinţele, priceperea şi competenţele necesare pentru a realiza corect misiunea” 104 .Auditorii interni trebuie să respecte normele de conduită profesională. Auditul intern trebuie să deţină sau să dobândească în mod colectiv

102 Ş.Crăciun - Op.Cit. pag.301-302. 103 O.M.F.P. nr. 252 din 3.02.2004 pentru aprobarea Codului privind conduita etică a auditorului intern, M.Of. nr.128/12.02.2008 104 Standardele internationale de atribuţii-Norma de calificare 1210 „Competenţa” .Sursă: www.cafr.ro

98

cunoştinţele,priceperea şi celelalte competenţe necesare exercitării responsabilităţilor sale”105.

Orice auditor intern trebuie să deţină anumite cunoştinţe,pricepere şi competenţe precise în domeniile următoare:

- competenţa în ceea ce priveşte aplicarea normelor, procedurilor şi tehnicilor de audit este necesară pentru realizarea misiunilor. Competenţa este capacitatea de utilizare a cunoştinţelor în diversele situaţii care ar putea apărea şi de a le face faţă fără a recurge în mod excesiv la investigaţii şi asistenţă tehnică;

- competenţa în ceea ce priveşte principiile şi tehnicile contabile este indispensabilă auditorilor care lucrează mult cu documente şi rapoarte financiare;

- înţelegerea principiilor de management este necesară în vederea identificării devierilor semnificative în principal de la bunele practici în afaceri . Înţelegerea implică o capacitate de aplicare a cunoştinţelor generale la situaţiile care ar putea apărea în cursul desfăşurărilor activităţilor de audit, de identificare a devierilor semnificative şi de efectuare a cercetărilor necesare pentru a ajunge la soluţii rezonabile;

- este,de altfel,necesar să fie cunoscute principiile de bază în contabilitate, economie, drept comercial, fiscalitate,finanţe metode cantitative şi tehnologii ale informaţiei. Aceste cunoştinţe generale trebuie să permită recunoaşterea existenţei sau a eventualităţii apariţiei unor probleme şi să determine în acest caz cercetările suplimentare care trebuie întreprinse sau asistenţa care trebuie obţinută. Auditorii interni trebuie să dispună de bune calităţi relaţionale şi de comunicare eficiente. Auditorii interni trebuie să cunoască bine relaţiile umane şi să ştie să menţină relaţii bune cu clienţii misiunii. Aceştia trebuie să fie capabili să comunice oral şi în scris pentru a putea expune clar şi eficace obiectivele, aprecierile, concluziile şi recomandările misiunii. Pregătirea şi experienţa auditorilor interni constituie un element esenţial în atingerea eficacităţii activităţii de audit. Auditorii interni trebuie să posede cunoştinţe, îndemânare şi alte competenţe necesare pentru a-şi exercita responsabilităţile individuale,mai ales:

- competenţă în vederea aplicării normelor,procedurilor şi tehnicilor de audit;

- competenţă în ceea ce priveşte principiile şi tehnicile contabile; - cunoaşterea principiilor de baza în economie,în domeniul juridic şi în

domeniul tehnologiilor informatice; - cunoştinţe suficiente pentru a identifica elementele de iregularitate şi

fraudă,nefiind în sarcina auditorilor interni investigarea acestora; - capacitatea de a comunica oral şi în scris,de a putea expune clar şi

eficient obiectivele,constatările şi recomandările fiecărei misiuni de audit public

105 Standarde de atribuţii-Norma de calificare 1210 „Metode practice de aplicare 1210A”. Sursă: www.cafr.ro.

99

4.2.4.1. Conştiinţa profesionala Conştiinţa profesională se referă la conştiinciozitatea şi priceperea pe

care ar trebui să le deţină un auditor intern suficient de prudent şi competent. Conştiinţă profesională trebuie să ţină cont de complexitatea misiunii realizate. Acţionând cu conştiinciozitate profesională corespunzătoare,auditorii interni vor ţine cont de riscurile de a exista greşeli intenţionate, erori sau omisiuni, ineficienţă , risipă şi conflicte de interese. Va trebui ca auditorii să fie deosebit de atenţi în ceea ce priveşte situaţiile şi activităţile în care există o probabilitate mai mare de producere a unor iregularităţi. Deasemenea, ei trebuie să detecteze existenţă unor controale ineficiente şi să facă recomandări cu privire la promovarea respectării procedurilor şi a practicilor acceptabile. Conştiinţa profesională implică conştiinciozitatea şi priceperea rezonabile necesare pentru executarea misiunii şi nu infailibilitatea sau performanţele excepţionale. Acest lucru înseamnă că auditorul efectuează verificări şi controale suficient de aprofundate şi nu examinare detaliată şi a tuturor operaţiunilor. În consecinţă, auditorul intern nu poate oferi asigurarea absolută că nu există nici o anomalie sau iregularitate. Totuşi,posibilitatea unor iregularităţi sau neconformităţi importante trebuie avută în permanenţă în vedere atunci când auditorul intern întreprinde o misiune de audit. Conştiinţa profesionala presupune ca auditorii interni să depună toate eforturile în decursul exercitării funcţiei sale şi să ia în considerare urmatoarele elemente:

1. perioada de lucru necesară atingerii obiectivelor misiunii de audit; 2. complexitatea şi importanţa domeniilor auditate; 3. pertinenţa şi eficacitatea procesului de gestiune a riscurilor şi de control; 4. probabilitatea existenţei erorilor,iregularităţilor şi a unor disfunctionalităţi

semnificative; 5. costurile implementării unor controale suplimentare în raport cu

avantajale preconizate. Fiind conştient de faptul ca procedurile de audit public intern nu pot garanta că toate riscurile semnificative au fost identificate,auditorul intern trebuie să dea dovadă de o vigilenţa sporită în ceea ce priveşte riscurile semnificative susceptibile să afecteze obiectivele,activităţile şi resursele entităţii publice.

4.2.4.2. Formarea profesională continuă

Formarea profesională continuă a auditorilor interni arată responsabilitatea acestora de a-şi actualiza cunoştinţele. Ei trebuie să se informeze cu privire la progresele făcute şi la evoluţiile actuale în domeniul normelor, procedurilor şi tehnicilor de audit. Formarea continuă poate fi dobândită prin aderarea şi participare la asociaţiile profesionale, prin asistarea la conferinţe,seminarii,sesiuni de studii şi prin participarea la acţiuni interne de formare, precum şi din participarea la proiecte de cercetare. Este indicat ca

100

auditorii interni să obţină o certificare care să le ateste competenţa, cum ar fi titlul de auditor intern Autorizat(CIA, Certified internal auditor),sau orice alt titlu eliberat de IFACI în numele IIA. Un alt aspect al formării profesionale continue îi obligă pe auditorii interni certificaţi să urmeze o formare profesională continuă adecvată pentru a putea îndeplini condiţiile pe care le implică certificările obţinute .

4.2.5. Neutralitatea politica

Auditorii interni trebuie sa fie neutri din punct de vedere politic, în scopul îndeplinirii în mod impartial a activităţilor; în acest sens ei trebuie sa îşi menţină independenta fata de orice influente politice. Pentru aceasta auditorii interni au obligaţia ca în exercitarea atribuţiilor ce le revin sa se abţină de la exprimarea sau manifestarea convingerilor lor politice. Prezentare schematica a principiilor fundamentale si a regulilor de conduita aplicabile in cadrul misiunilor de audit intern.106

În desfăşurarea activităţii auditorii interni sunt obligaţi să respecte

următoarele principii fundamentale:

Reguli de conduită

A. Integritatea: - auditorul intern trebuie să fie corect, onest şi incoruptibil, integritatea fiind suportul încrederii şi credibilităţii acordate raţionamentului auditorului intern.

A. Integritatea: - exercitarea profesiei cu onestitate, bună-credinţă şi responsabilitate; - respectarea legii şi acţionarea în conformitate cu cerinţele profesiei; - respectarea şi contribuţia la obiectivele etice legitime ale entităţii; - se interzice auditorilor interni să ia parte cu bună-ştiinţă la activităţi ilegale şi angajamente care discreditează profesia de auditor intern sau entitatea publică din care face parte.

B. Independenţa şi obiectivitatea 1. Independenţa: a) independenţa faţă de entitatea auditată şi oricare alte grupuri de interese este indispensabilă;

B. Independenţa şi obiectivitatea

a) Se interzice auditorilor interni: - să se implice în activităţi sau în relaţii care ar putea să fie în conflict cu

106 M.Boulescu si colectiv.Op.Cit.Pag.130.

101

b) auditorii interni au obligaţia: - să depună toate eforturile pentru a fi independenţi în tratarea problemelor aflate în analiză; - să fie independenţi şi imparţiali în teorie şi în practică; - să nu se implice în acele atribuţii în care au un interes legitim sau întemeiat; c) în toate probleme legate de munca de audit independenţa auditorilor interni să nu fie afectată de interese personale sau exterioare. 2. obiectivitatea: În activitatea lor auditorii interni au obligaţia: - să manifeste obiectivitate şi imparţialitate în redactarea precisă şi obiectivă a rapoartelor; - să formuleze în rapoarte concluzii şi opinii bazate exclusiv pe documentele obţinute şi analizate conform standardelor de audit; - să folosească toate informaţiile utile primite de la entitatea auditată şi din alte surse. De aceste informaţii trebuie să se ţină seama în exprimarea în mod imparţial a opiniilor; - să analizeze punctele de vedere exprimate de entitatea auditată şi, în funcţie de pertinenţa acestora, să formuleze opiniile şi recomandările proprii; - să facă o evaluare echitabilă a tuturor circumstanţelor relevante şi să nu fie influenţaţi de propriile interese sau de interesele altora în formarea propriei opinii.

interesele entităţii publice şi care ar putea afecta o evaluare obiectivă; - să asigure unei entităţi auditate alte servicii decât cele de audit şi consultanţă; - să primească, în timpul misiunii lor, din partea celui auditat avantaje de natură materială sau personală care ar putea să afecteze obiectivitatea evaluării lor. b) Auditorii interni sunt obligaţi să prezinte în rapoartele lor orice documente sau fapte cunoscute de ei care, în caz contrar, ar afecta activitatea structurii auditate.

C. Confidenţialitatea a) auditorii interni sunt obligaţi să păstreze confidenţialitatea în legătură cu faptele, informaţiile sau documentele despre care iau cunoştinţă în exercitarea atribuţiilor lor. b) este interzis ca auditorii interni să utilizeze în interes personal sau în

C. Confidenţialitatea - se interzice folosirea de către auditorii interni a informaţiilor obţinute în cursul activităţii lor în scop personal sau într-o manieră care poate fi contrară legii, în detrimentul obiectivelor legitime şi etice ale entităţii auditate.

102

beneficiul unui terţ informaţiile dobândite în exercitarea atribuţiilor de serviciu. c) în cazuri excepţionale auditorii interni pot furniza aceste informaţii numai în condiţiile expres prevăzute în normele legale în vigoare.

D. Competenţa profesională Auditorii interni sunt obligaţi să-şi îndeplinească atribuţiile de serviciu cu profesionalism, competenţă, imparţialitate şi la standarde internaţionale, aplicând cunoştinţele, aptitudinile şi experienţa dobândită.

D. Competenţa profesională a) auditorii interni au obligaţia: - să se comporte într-o manieră profesională, în toate activităţile pe care le desfăşoară, să aplice standarde şi norme profesionale şi să manifeste imparţiabilitate în îndeplinirea atribuţiilor de serviciu; - să se angajeze numai în acele misiuni în care au cunoştinţele, aptitudinile şi experienţa necesare; - să utilizeze metode şi practici de cea mai bună calitate în activităţile pe care le realizează. în desfăşurarea auditului şi în elaborarea rapoartelor auditorii interni au datoria de a adera la postulatele de bază şi la standardele de audit general acceptate; - să-şi îmbunătăţească în mod continuu cunoştinţele, eficienţa şi calitatea activităţii lor; - să aibă un nivel corespunzător de studii de specialitate, pregătire şi experienţă profesională elocventă; - să cunoască legislaţia de specialitate şi să se preocupe în mod continuu de creşterea nivelului de pregătire, conform standardelor internaţionale. b) se interzice auditorilor interni să-şi depăşească atribuţiile de serviciu.

E. neutralitatea politică Auditorii interni: - trebuie să fie neutri din punct de vedere politic, în scopul îndeplinirii în mod imparţial a activităţilor. în

103

acest sens ei trebuie să-şi menţină independenţa faţă de orice influenţe politice; - au obligaţia ca în exercitarea atribuţiilor ce le revin să se abţină de la exprimarea sau manifestarea convingerilor lor politice.

104

CAPITOLUL V – PROCEDURA DE DESFASURARE A MISIUNILOR DE AUDIT

Legiuitorul din România a elaborat in vederea implementării activităţii de audit norme generale metodologice privind exercitarea acestui tip de activitate. Normele in cauza au fost structurate astfel încât cuprind modul de organizare a activităţii de audit intern; procedurile si metodele standard utilizate in derularea misiunilor de audit intern precum si modul de implementare a rezultatelor acestei activităţi.

In capitolele anterioare s-a prezentat organizarea si funcţionarea auditului intern din tara noastră. Se va prezenta in continuare metodologia de derulare a unei misiuni de audit intern la entităţile publice. Pentru aceasta vor fi descrise procedurile si modelele standard ale documentelor utilizate. Pentru derularea unei misiunii de audit public intern se utilizează procedurile şi modelele standard ale documentelor ce sunt prezentate in continuare :

5.1. Etapele derulării unei misiunii de audit intern. Se parcurg următoarele etape : E1-Pregatirea misiunii de audit; E2- Intervenţia la fata locului; E3- Raportul de audit intern; E4- urmărirea recomandărilor. Schema generala privind derularea unei misiuni de audit; etapele si

documentele utilizate sunt prezentate in continuare:107

107 Ordin M.F.P. nr. 38/2003 Partea a II-a Norme metodologice privind misiunea de audit public intern, pct.7, M.Of. 130/2003

105

Etape Proceduri Documente ┌────────────────────────┐ │Ordinul de serviciu A-01│ ┌──────────────────────────┐ │Declaraţia de │ ┌─────>│Iniţierea auditului │ ──>│independenta A-02│ │ │P01, P02, P03 │ │Notificarea privind │ │ └──────────────────────────┘ │declanşarea misiunii │ │ ┌──────────────────────────┐ │de audir public │ ├─────>│Colectarea şi prelucrarea │ │intern B-01│ │ │informaţiilor P04 │ └────────────────────────┘ │ └──────────────────────────┘ ┌────────────┐ │ ┌──────────────────────────┐ ┌────────────────────────┐ │Pregătirea ├─┼────> │ Analiza riscurilor P05 │ ──>│Tabelul <<puncte tari şi│ │misiunii de │ │ │ │ │puncte slabe>> C-01 │ │ audit │ │ └──────────────────────────┘ └────────────────────────┘ └────┬───────┘ │ ┌──────────────────────────┐ ┌────────────────────────┐ │ │ │Elaborare programului de │ ──>│Programul de audit A03 │ │ │ │audit public intern P06 │ │Programul preliminar al │ │ │ └──────────────────────────┘ │interventiilor la fata │ │ │ │locului A03-1 │ │ │ └────────────────────────┘ │ │ ┌──────────────────────────┐ ┌────────────────────────┐ │ └────> │Deschiderea şedinţei P07 │ ──>│Minuta şedinţei de │ │ └──────────────────────────┘ │deschidere B-02 │ │ └────────────────────────┘ │ ┌──────────────────────────┐ ┌────────────────────────┐ │ ┌────> │Colectarea deovezilor P08 │ ──>│Teste A-04│ │ │ └──────────────────────────┘ │Formularele constata- │ │ │ │rilor de audit A-05│ │ │ └────────────────────────┘ │ │ ┌──────────────────────────┐ ┌────────────────────────┐ V ├────> │Constatarea şi raportarea │ │Formular de constatare │ ┌───────────┐ │ │iregularitatilor P09 │ ──>│şi raportare a iregula- │ │Intervenţia│ │ └──────────────────────────┘ │ritatilor A-06│ │la fata ├──┤ └────────────────────────┘ │locului │ │ └───┬───────┘ │ ┌──────────────────────────┐ ┌────────────────────────┐ │ ├────> │Revizuirea documentelor de│ ──>│Nota centralizatoare a │ │ │ │lucru P10 │ │documentelor de lucru │ │ │ └──────────────────────────┘ │ C-02│ │ │ └────────────────────────┘ │ │ ┌──────────────────────────┐ ┌────────────────────────┐ │ └────> │Închiderea sediului P11 │ ──>│Minuta şedinţei de │ │ └──────────────────────────┘ │închidere B-03 │ │ └────────────────────────┘ │ ┌──────────────────────────┐ ┌────────────────────────┐ V ┌────> │Elaborarea proiectului de │ ──>│Proiect de raport A 07-1│ ┌───────────┐ │ │raport de audit P12 │ │ │ │Raportul de│ │ └──────────────────────────┘ └────────────────────────┘ │audit ├──┤ │public │ │ ┌──────────────────────────┐ │intern │ ├────> │Transmiterea proiectului │ └───┬───────┘ │ │de Raport P13 │ │ │ └──────────────────────────┘ │ │ ┌──────────────────────────┐ ┌────────────────────────┐ │ ├────> │Reuniunea de conciliere │ ──>│Minuta Reuniunii de │ │ │ │P14 │ │conciliere B-04 │ │ │ └──────────────────────────┘ └────────────────────────┘ │ │ ┌──────────────────────────┐ ┌────────────────────────┐ │ ├────> │Raportul final P15 │ ──>│Raportul final A07-2 │ │ │ └──────────────────────────┘ └────────────────────────┘ │ │ ┌──────────────────────────┐ │ ├────> │Supervizarea P16 │ │ │ └──────────────────────────┘ │ │ ┌──────────────────────────┐ │ └────> │Difuzarea Raportului de │ │ │audit public intern P17 │ │ └──────────────────────────┘ │ V ┌───────────┐ ┌──────────────────────────┐ ┌────────────────────────┐ │ Urmărirea │ │Urmărirea recomandărilor │ ──>│Fişa de urmarie a │ │recomanda- ├────── > │P18 │ │Recomandărilor A-08 │ │rilor │ └──────────────────────────┘ └────────────────────────┘ │ │ └───────────┘

106

5.1.1. Etapa „Pregătire misiunii de audit public intern”108 A.01. Ordinul de serviciu Ordinul de serviciu se întocmeşte de şeful compartimentului de audit public intern, pe baza planului anual de audit public intern aprobat de conducătorul entitatii publice. Ordinul de serviciu reprezintă mandatul de intervenţie dat de către compartimentul de audit public intern. Ordinul de serviciu repartizează sarcinile de serviciu auditorilor interni, astfel încât aceştia sa poată demara misiunea de audit. A.02. Declaraţia de independenta Independenta auditorilor interni selectaţi pentru realizarea unei misiuni de audit public intern, trebuie declarata. În acest sens fiecare auditor intern trebuie sa întocmească o declaraţie de independenta. B.01. Notificarea privind declanşarea misiunii de audit public intern Compartimentul de audit public intern notifica entitatea/structura auditata cu 15 zile înainte de declanşarea misiunii de audit public intern, despre scopul, principalele obiective, durata acesteia, precum şi despre faptul ca pe parcursul misiunii vor avea loc intervenţii la fata locului al căror program va fi stabilit ulterior, de comun acord. P.04. Colectarea şi prelucrarea informaţiilor P.o4.1. Colectarea informaţiilor În aceasta etapa auditorii interni solicita şi colectează informaţii cu caracter general despre entitatea si structura auditata. Aceste informaţii trebuie sa fie pertinente şi utile pentru a atinge următoarele scopuri: a) identificarea principalelor elemente ale contextului instituţional şi socio-economic în care entitatea/structura auditata îşi desfăşoară activitatea; b) cunoaşterea organizării entităţii/structurii auditate, a tehnicilor sale de lucru şi a diferitelor nivele de administrare, conform organigramei; c) identificarea punctelor cheie ale funcţionarii entităţii/structurii auditate şi ale sistemelor sale de control, pentru o evaluare prealabilă a punctelor tari şi slabe; d) identificarea şi evaluarea riscurilor cu incidenta semnificativă; e) identificarea informaţiilor probante necesare pentru atingerea obiectivelor controlului şi selecţionării tehnicilor de investigare adecvate. P.04.2. Prelucrarea informaţiilor Prelucrarea informaţiilor consta în: a) analiza structurii si entităţii auditate şi activităţii sale (organigrama, regulamente de funcţionare, fise ale posturilor, circuitul documentelor); b) analiza cadrului normativ ce reglementează activitatea entităţii si structurii auditate; c) analiza factorilor susceptibili de a împiedică buna desfăşurare a misiunii de audit public intern; d) analiza rezultatelor controalelor precedente;

108 Ordin M.F.P. nr. 38/2003, Norme metodologice privind misiunea de audit public intern, pct.8, M.Of. 130/2003

107

e) analiza informaţiilor externe referitoare la entitatea si structura auditata. P.05. Identificarea obiectelor auditabile P.05.1 Obiectul auditabil Obiectul auditabil reprezintă activitatea elementara a domeniului auditat, ale cărei caracteristici pot fi definite teoretic şi comparate cu realitatea practica. P.05.2. Etapele identificării obiectelor audiabile Identificarea obiectelor audiabile se realizează în 3 etape: a) detalierea fiecărei activităţi în operaţii succesive descriind procesul de la realizarea acestei activităţi pana la înregistrarea ei (circuitul auditului); b) definirea pentru fiecare operaţiune în parte a condiţiilor pe care trebuie sa le îndeplinească din punct de vedere al controalelor specifice şi al riscurilor aferente (ce trebuie sa fie evitate); c) determinarea modalităţilor de funcţionare necesare pentru ca entitatea sa atingă obiectivul şi sa elimine riscul. P.05.3. Lista centralizatoare a obiectelor auditabile Lista centralizatoare a obiectelor auditabile, definite sub aspectele caracteristicilor specifice şi ale riscurilor asociate, constituie suportul analizei riscurilor. P.05. Analiza riscurilor P.05.1. Definirea riscului Riscul reprezintă orice eveniment, acţiune, situaţie sau comportament cu impact nefavorabil asupra capacităţii entităţii publice de a realiza obiectivele. P.05.2. Categorii de riscuri Categorii de riscuri: a) Riscuri de organizare (neformalizarea procedurilor): lipsa unor responsabilităţi precise; insuficienta organizare a resurselor umane; documentaţia insuficienta, neactualizata; b) Riscuri operaţionale: neînregistrarea în evidentele contabile; arhivare necorespunzătoare a documentelor justificative; lipsa unui control asupra operaţiilor cu risc ridicat; c) Riscuri financiare: plati nesecurizate, nedetectarea operaţiilor cu risc financiar; d) Riscuri generate de schimbările legislative, structurale, manageriale etc. P.05.3. Componentele riscului Componentele riscului sunt: - probabilitatea de apariţie; - nivelul impactului, respectiv gravitatea consecinţelor şi durata acestora. P.05.4. Scopul analizei riscurilor Analiza riscului reprezintă o etapa majoră în procesul de audit public intern, care are drept scopuri: a) sa identifice pericolele din entitatea si structura auditata; b) sa identifice dacă controalele interne sau procedurile entităţii si structurii auditate pot preveni, elimina sau minimiza pericolele; c) sa evalueze structura si evoluţia controlului intern al entităţii si structurii auditate.

108

P.05.5. Fazele analizei riscurilor Fazele analizei riscurilor sunt următoarele: a) analiza activităţii entităţii/structurii auditate; b) identificarea şi evaluarea riscurilor inerente, respectiv a riscurilor, de eroare semnificativă a activităţilor entităţii/structurii auditate, cu incidenta asupra operaţiilor financiare; c) verificarea existenţei controalelor interne, a procedurilor de control intern, precum şi evaluarea acestora; d) evaluarea punctelor slabe, cuantificarea şi împărţirea lor pe clase de risc. Auditorii interni trebuie sa integreze în procesul de identificare şi evaluare a riscurilor semnificative şi pe cele depistate în cursul altor misiuni.

P.05.6. Măsurarea riscurilor Măsurarea riscurilor depinde de probabilitatea de apariţie a riscului şi de gravitatea consecinţelor evenimentului. Pentru realizarea măsurării riscurilor se utilizează drept instrumente de măsurare, criteriile de apreciere. P.05.6.1. Măsurarea probabilităţii Criteriile utilizate pentru măsurarea probabilităţii de apariţie a riscului sunt: a) aprecierea vulnerabilităţii entităţii; b) aprecierea controlului intern. Probabilitatea de apariţie a riscului variază de la imposibilitate la certitudine şi este exprimată pe o scara de valori pe trei nivele: - probabilitate mica; - probabilitate medie; - probabilitate mare. a) Aprecierea vulnerabilităţii entităţii Pentru a efectua aprecierea, auditorul va examina toţi factorii cu incidenta asupra vulnerabilităţii domeniului auditabil, cum ar fi: - resursele umane; - complexitatea prelucrării operaţiilor; - mijloacele tehnice existente. Vulnerabilitatea se exprima pe trei nivele: - vulnerabilitate redusă; - vulnerabilitate medie; - vulnerabilitate mare. b) Aprecierea controlului intern Aprecierea controlului intern se face pe baza unei analize a calităţii controlului intern al entităţii, pe trei nivele: - control intern corespunzător; - control intern insuficient; - control intern cu lipsuri grave. P.05.6.2. Măsurarea gravitaţii consecinţelor evenimentului (nivelul impactului)

109

Nivelul impactului reprezintă efectele riscului în cazul producerii sale şi se poate exprima pe o scara valorică pe trei nivele: - impact scăzut; - impact moderat; - impact ridicat. Probabilitate ^ ┌──────────┐ ┌──────────┐ ┌──────────┐ mare │ │ │ │ │ │ │ │ └──────────┘ └──────────┘ └──────────┘ │ ┌──────────┐ ┌──────────┐ ┌──────────┐ medie │ │ │ │ │ │ │ │ └──────────┘ └──────────┘ └──────────┘ │ ┌──────────┐ ┌──────────┐ ┌──────────┐ mica │ │ │ │ │ │ │ │ └──────────┘ └──────────┘ └──────────┘ └──────────────────────────────────────────────────────> Impact scăzut moderat ridicat

P.05.6.3. Metoda - model de analiza a riscurilor Prezentele norme metodologice exemplifica efectuarea analizei riscurilor prin parcurgerea următorilor paşi: a) identificarea (listarea) operaţiilor/activităţilor auditabile, respectiv a obiectelor auditabile. În aceasta faza se analizează şi se identifica activităţile/operaţiile precum şi a interdependentele existente între acestea, fixându-se perimetrul de analiza; b) identificarea ameninţărilor, riscurilor inerente posibile, asociate acestor operaţiuni/activităţi, prin determinarea impactului financiar al acestora; c) stabilirea criteriilor de analiza a riscului. Recomandam utilizarea criteriilor: aprecierea controlului intern, aprecierea cantitativă şi aprecierea calitativă; d) stabilirea nivelului riscului pentru fiecare criteriu, prin utilizarea unei scări de valori pe trei nivele, astfel: d1) pentru aprecierea controlului intern: control intern corespunzător - nivel 1; control intern insuficient - nivel 2; control intern cu lipsuri grave - nivel 3; d2) pentru aprecierea cantitativă: impact financiar slab - nivel 1; impact financiar mediu - nivel 2; impact financiar important - nivel 3; d3) pentru aprecierea calitativă: vulnerabilitate redusă - nivel 1; vulnerabilitate medie - nivel 2; vulnerabilitate mare - nivel 3. c) stabilirea punctajului total al criteriului utilizat (T). Se atribuie un factor de greutate şi un nivel de risc fiecărui criteriu. Produsul acestor doi factori da punctajul pentru criteriul respectiv iar suma punctajelor pentru o anumită operaţie/activitate auditabila conduce la determinarea punctajului total al riscului operaţiei/activităţii respective. Punctajul total al riscului se obţine utilizând formulele: n T = Σ P(i) x N(i)

110

i= 1 Unde: P(i) = ponderea riscului pentru fiecare criteriu; N(i) = nivelul riscurilor pentru fiecare criteriu utilizat; sau T = N1 x N2 x....x Ni, unde N = nivelul riscurilor pentru fiecare criteriu utilizat. f) clasarea riscurilor, pe baza punctajelor totale obţinute anterior, în: risc mic, risc mediu, risc mare; g) ierarhizarea/operaţiunilor activităţilor ce urmează a fi auditate, respectiv elaborarea tabelului puncte tari şi puncte slabe. Tabelul punctelor tari şi punctelor slabe prezintă sintetic rezultatul evaluării fiecărei activităţi/operaţiuni/teme analizate şi permite ierarhizarea riscurilor în scopul orientării activităţii de audit public intern, respectiv stabilirea tematicii în detaliu. Tabelul prezintă în partea stanga rezultatele analizei riscurilor (domeniile/obiectele auditabile, obiectivele specifice, riscuri, indicatori şi indici), iar în partea dreapta opinia şi comentariile auditorului intern.

┌───────┬─────────┬───────┬──────────────────────────┬───────────────┐ │Domeniu│Obiective│Riscuri│ Opinie │ Comentariu │ ├───────┼─────────┼───────┼─────┬──────────┬─────────┼───────────────┤ │ │ │ │ F/f │Consecinţe│Gradul de│ │ │ │ │ │ │ │încredere│ │ ├───────┼─────────┼───────┼─────┼──────────┼─────────┼───────────────┤ │ │ │ │ │ │ │ │ └───────┴─────────┴───────┴─────┴──────────┴─────────┴───────────────┘

P.06. Elaborarea tematicii în detaliu a misiunii de audit public intern Tematica în detaliu cuprinde totalitatea domeniilor/obiectelor de auditat selectate (obiectivele de îndeplinit), este semnată de şeful compartimentului de audit public intern şi adusă la cunostinta principalilor responsabili ai entitatii/structurii auditate în cadrul şedinţei de deschidere. A.03. Programul de audit public intern Programul de audit public intern este un document intern de lucru al compartimentului de audit public intern, care se întocmeşte în baza tematicii detaliate. Cuprinde pe fiecare obiectiv din tematica detaliată acţiunile concrete de efectuat necesare atingerii obiectivului, precum şi repartizarea acestora pe fiecare auditor intern. Programul de audit public intern are drept scopuri: a) asigura şeful compartimentului de audit public intern ca au fost luate în considerare toate aspectele referitoare la obiectivele misiunii de audit public intern; b) asigura repartizarea sarcinilor şi planificarea activităţilor, de către supervizor.

111

A.03.1 Programul preliminar al interventiilor la fata locului109 Programul preliminar al interventiilor la fata locului se întocmeşte în baza programului de audit public intern şi prezintă în mod detaliat lucrările pe care auditorii interni isi propun sa le efectueze, respectiv studiile, cuantificarile, testele, validarea acestora cu materiale probante şi perioadele în care se realizează aceste verificări la fata locului. P07. Deschiderea intervenţiei la fata locului P.07.1. Şedinţa de deschidere Şedinţa de deschidere a intervenţiei la fata locului se derulează la unitatea auditata, cu participarea auditoriilor interni şi a personalului entităţii şi structurii auditate. Ordinea de zi a şedinţei de deschidere trebuie sa cuprindă: a) prezentarea auditorilor interni; b) prezentarea obiectivelor misiunii de audit public intern; c) stabilirea termenelor de raportare a stadiului verificărilor; d) prezentarea tematicii în detaliu; e) acceptarea calendarului întâlnirilor; f) asigurarea condiţiilor materiale necesare derulării misiunii de audit public intern. Entitatea auditata poate solicita amânarea misiunii de audit, în cazuri justificate (interese speciale, lipsa de timp, alte circumstanţe). Amânarea trebuie discutata cu compartimentul de audit public intern şi notificată la conducătorul entităţii publice. B.02. Minuta şedinţei de deschidere Data şedinţei de deschidere, participanţii, aspectele importante discutate trebuie consemnate în minuta şedinţei de deschidere. P.08. Notificarea privind realizarea intervenţiilor la fata locului Compartimentul de audit public intern trebuie sa notifice entitatea/structura auditata despre programul verificărilor la fata locului, inclusiv perioadele de desfăşurare. Odată cu aceasta notificare trebuie sa se transmită şi Carta auditului intern. 5.1.2- Etapa „Intervenţia la fata locului (munca de teren)”.110 P.08.2. Definire şi etape Intervenţia la fata locului consta în colectarea documentelor, analiza şi evaluarea acestora. Intervenţia la fata locului cuprinde următoarele etape: a) cunoaşterea activităţii/sistemului/procesului supus verificării şi studierea procedurilor aferente; b) intervievarea personalului auditat;

109 Ordin M.F.P. nr. 38/2003, Norme metodologice privind misiunea de audit public intern, pct.8.8.2, M.Of. 130/2003 110 Ordin M.F.P. nr. 38/2003, Norme metodologice privind misiunea de audit public intern, pct.9, M.Of. 130/2003

112

c) verificarea înregistrărilor contabile; d) analiza datelor şi informaţiilor; e) evaluarea eficientei şi eficacităţii controalelor interne; f) realizarea de testări; g) verificarea modului de realizare a corectării acţiunilor menţionate în auditările precedente (verificarea realizării corectării ) P.08.2. Tehnici şi instrumente de audit intern P.08.2.1. Principalele tehnici de audit intern P.08.2.1.1. Verificarea - asigura validarea, confirmarea, acurateţea înregistrărilor, documentelor, declaraţiilor, concordanta cu legile şi regulamentele, precum şi eficacitatea controalelor interne. Tehnicile de verificare sunt: a) Comparaţia: confirma identitatea unei informaţii după obţinerea acesteia din doua sau mai multe surse diferite; b) Examinarea: presupune urmărirea în special a detectării erorilor sau a iregularităţilor; c) Recalcularea: verificarea calculelor matematice; d) Confirmarea: solicitarea informaţiei din doua sau mai multe surse independente (a treia parte) în scopul de a validării acesteia; e) Punerea de acord: procesul de potrivire a doua categorii diferite de înregistrări; f) Garantarea: verificarea realităţii tranzacţiilor înregistrate prin examinarea documentelor, de la articolul înregistrat spre documentele justificative; g) Urmărirea: reprezintă verificarea procedurilor de la documentele justificative spre articolul înregistrat. Scopul urmăririi este de a verifica dacă toate tranzacţiile reale au fost înregistrate. P.08.2.12. Observarea fizica reprezintă modul prin care auditorii interni îşi formează o părere proprie. P.08.2.1.3 Interviul se realizează de către auditorii interni prin intervievarea persoanelor auditate/implicate/interesate. Informaţiile primite trebuie confirmate cu documente. P.08.2.1.4. Analiza consta în descompunerea unei entităţi în elemente, care pot fi izolate, identificate, cuantificate şi măsurate distinct. P.08.3. Principalele instrumente de audit intern P.9.08.3.1. Chestionarul cuprinde întrebările pe care le formulează auditorii interni. Tipurile de chestionare sunt: a) chestionarul de luare la cunoştinţă (CLC) - cuprinde întrebări referitoare la contextul socio-economic, organizarea interna, funcţionarea entităţii/structurii auditate; b) chestionarul de control intern (CCI) - ghidează auditorii interni în activitatea de identificare obiectivă a disfuncţiilor şi cauzelor reale ale acestor disfuncţii; c) chestionarul-lista de verificare (CLV) - este utilizat pentru stabilirea condiţiilor pe care trebuie sa le îndeplinească fiecare domeniu auditabil.

113

Cuprinde un set de întrebări standard privind obiectivele definite, responsabilităţile şi metodele mijloacele financiare, tehnice şi de informare, resursele umane existente. P.08.3.2. Tabloul de prezentare a circuitului auditului (pista de audit), care permite: - stabilirea fluxurilor informaţiilor, atribuţiilor şi responsabilităţilor referitoare la acestea; - stabilirea documentaţiei justificative complete; - reconstituirea operaţiunilor de la suma totală pana la detalii individuale şi invers. P.08.3.3. Formularele constatărilor de audit public intern - se utilizează pentru prezentarea fundamentată a constatărilor auditului public intern. a) Fişa de identificare şi analiza problemelor (FIAP) - se întocmeşte pentru fiecare disfuncţionalitate constatată. Prezintă rezumatul acesteia, cauzele şi consecinţele, precum şi recomandările pentru rezolvare. FIAP trebuie sa fie aprobată de către coordonatorul misiunii, confirmată de reprezentanţii entităţii/structurii auditate şi supervizata de şeful compartimentului de audit (sau de către înlocuitorul acestuia). b) Formularul de constatare şi raportare a iregularităţilor - se întocmeşte în cazul în care auditorii interni constata existenta sau posibilitatea producerii unor iregularităţi. Se transmite imediat şefului compartimentului de audit public intern, care va informa în termen de 3 zile conducătorul entităţii publice şi structura de control abilitata pentru continuarea verificărilor. P.08.4. Dosarele de audit public intern Dosarele de audit public intern - prin informaţiile conţinute asigura legatura între sarcina de audit, intervenţia la fata locului şi raportul de audit public intern. Dosarele stau la baza formulării concluziilor auditorilor interni. Tipuri de dosare de audit public intern: a) Dosarul permanent cuprinde următoarele secţiuni: Secţiunea A - Raportul de audit public intern şi anexele acestuia: - ordinul de serviciu; - declaraţia de independenta; - rapoarte (intermediar, final, sinteza recomandărilor); - fişele de identificare şi analiza problemelor (FIAP); - formularele de constatare a iregularitatilor; - programul de audit. Secţiunea B - Administrativă: - notificarea privind declanşarea misiunii de audit public intern; - minuta şedinţei de deschidere; - minuta reuniunii de conciliere; - minuta şedinţei de închidere; - corespondenta cu entitatea/structura auditata. Secţiunea C - Documentaţia misiunii de audit public intern: - strategii interne; - reguli, regulamente şi legi aplicabile;

114

- proceduri de lucru; - materiale despre entitatea/structura auditata (îndatoriri, responsabilităţi, număr de angajaţi, fişele posturilor, graficul organizaţiei, natura şi locaţia înregistrărilor contabile); - informaţii financiare; - rapoarte de audit public intern anterioare şi externe; - informaţii privind posturile cheie/fluxuri de operaţii; - documentaţia analizei riscului. Secţiunea D - Supervizarea şi revizuirea desfăşurării misiunii de audit public intern şi a rezultatelor acesteia:111 - revizuirea raportului de audit public intern; - răspunsurile auditorilor interni la revizuirea raportului de audit public intern. b) Dosarul documentelor de lucru - cuprinde copii xerox a documentelor justificative, extrase din acestea, care trebuie sa confirme şi sa sprijine concluziile auditorilor interni. Dosarul este indexat prin atribuirea de litere şi cifre (E,F,G,...) pentru fiecare secţiune/obiectiv de audit din cadrul Programului de audit. Indexarea trebuie sa fie simpla şi uşor de urmărit. P.08.5. Revizuirea Revizuirea se efectuează de către auditorii interni, înainte de întocmirea proiectului Raportului de audit public intern, pentru a se asigura ca documentele de lucru sunt pregătite în mod corespunzător. P.08.6. Păstrarea şi arhivarea dosarelor de audit public intern Dosarele de audit public intern sunt proprietatea entităţii publice şi sunt confidenţiale. Ele trebuie păstrate pana la îndeplinirea recomandărilor din raportul de audit public intern, după care se arhivează în concordanta cu reglementările legale privind arhivarea. P11. Şedinţa de închidere a intervenţiei la fata locului are drept scop prezentarea opiniei auditorilor interni, a recomandărilor finale din proiectul Raportului de audit public intern şi a calendarului de implementare a recomandărilor. Se întocmeşte o minuta a şedinţei de închidere. 5.1.3 . Etapa “ Raportul de audit public intern ‘ P12 . P12. Elaborarea proiectului de Raport de audit public intern (raport intermediar)112 În elaborarea proiectului Raportului de audit public intern trebuie sa fie respectate următoarele cerinţe: a) constatările trebuie sa aparţină domeniului/obiectivelor misiunii de audit public intern şi sa fie susţinute prin documente justificative corespunzătoare;

111 Ordin M.F.P. nr. 38/2003, Norme metodologice privind misiunea de audit public intern, pct.9.3, M.Of. 130/2003 112 Ordin M.F.P. nr. 38/2003, Norme metodologice privind misiunea de audit public intern, pct.10, M.Of. 130/2003

115

b) recomandările trebuie sa fie în concordanta cu constatările şi sa determine reducerea riscurilor potenţiale; c) raportul trebuie sa exprime opinia auditorului intern, bazată pe constatările efectuate; d) se întocmeşte pe baza FIAP-urilor. În redactarea proiectului Raportului de audit public intern, trebuie sa fie respectate următoarele principii: a) constatările trebuie sa fie prezentate într-o maniera pertinenta şi incontestabila; b) evitarea utilizării expresiilor imprecise (se pare, în general, uneori, evident), a stilului eliptic de exprimare, limbajului abstract; c) promovarea unui limbaj cat mai uzual şi a unui stil de exprimare concret; d) evitarea tonului polemic, jignitor, tendenţios; e) ierarhizarea constatărilor (numai cele importante vor fi prezentate în sinteza sau la concluzii); f) evidenţierea aspectelor pozitive şi a îmbunătăţirilor constatate de la ultima misiune de audit public intern. A 07-1. Structura proiectului de Raport de audit public intern Proiectul Raportului de audit public intern trebuie sa cuprindă cel puţin următoarele elemente: a) scopul şi obiectivele misiunii de audit public intern; b) date de identificare a misiunii de audit public intern (baza legală, ordinul de serviciu, echipa de auditare, unitatea/structura organizatorică auditata, durata acţiunii de auditare, perioada auditata); c) modul de desfăşurare a acţiunii de audit intern (sondaj/exhaustiv, documentare; proceduri, metode şi tehnici utilizate; documente/materiale examinate; materiale întocmite în cursul acţiunii de audit public intern); d) constatări efectuate; e) concluzii şi recomandări; f) documentaţia-anexa (notele explicative; note de relaţii; situaţii, acte, documente şi orice alt material probant sau justificativ). P13. Transmiterea proiectului de Raport de audit public intern Proiectul de Raport de audit public intern se transmite la structura auditata, iar aceasta poate trimite în maxim 15 zile de la primire punctele sale de vedere. Punctele de vedere primite trebuie analizate de către auditorii interni. P 14. Reuniunea de conciliere În termen de 10 zile de la primirea punctelor de vedere, auditorii interni organizează reuniunea de conciliere cu structura auditata în cadrul căreia se analizează constatările şi concluziile în vederea acceptării recomandărilor formulate. Se întocmeşte o minuta privind desfăşurarea reuniunii de conciliere. P 15. Elaborarea Raportului de audit public intern Raportul de audit public intern trebuie sa includă modificările discutate şi convenite din cadrul reuniunii de conciliere. Raportul de audit public va fi însoţit de o sinteza a principalelor constatări şi recomandări.Şeful

116

compartimentului de audit public intern trebuie sa informeze UCAAPI sau organul ierarhic imediat superior despre recomandările care nu au fost avizate de conducătorul entităţii publice. Aceste recomandări vor fi însoţite de documentaţia de susţinere. P 17. Difuzarea Raportului de audit public intern Şeful compartimentului de audit public intern trimite Raportul de audit public intern, finalizat, împreună cu rezultatele concilierii şi punctul de vedere al entităţii/structurii auditate conducătorului entităţii publice care a aprobat misiunea, pentru analiza şi avizare.Pentru instituţia publica mica, Raportul de audit public intern este transmis spre avizare conducătorului acesteia. După avizarea recomandărilor cuprinse în Raportul de audit public intern, acestea vor fi comunicate structurii auditate.Curtea de Conturi are acces la Raportul de audit public intern în timpul verificărilor pe care le efectuează.

5.1.4. Urmărirea recomandărilor”.P18.113 Obiectivul acestei etape este asigurarea ca recomandările menţionate în Raportul de audit public intern sunt aplicate întocmai, în termenele stabilite, în mod eficace şi ca, conducerea a evaluat riscul de neaplicare a acestor recomandări. Structura auditată trebuie sa informeze compartimentul de audit public intern asupra modului de implementare a recomandărilor. Responsabilitatea structurii auditate Responsabilitatea structurii auditate în aplicarea recomandărilor consta în: - elaborarea unui plan de acţiune, însoţit de un calendar privind îndeplinirea acestuia; - stabilirea responsabililor pentru fiecare recomandare; - punerea în practica a recomandărilor; - comunicarea periodică a stadiului progresului acţiunilor; - evaluarea rezultatelor obţinute. Responsabilitatea compartimentului de audit public intern Compartimentul de audit public intern verifica şi raportează la UCAAPI sau la organul ierarhic imediat superior, după caz, asupra progreselor înregistrate în implementarea recomandărilor. Compartimentul de audit public intern va comunica conducătorului entităţii publice stadiul implementării recomandărilor. P 16. Supervizarea misiunii de audit public intern Şeful compartimentului de audit public intern este responsabil cu supervizarea tuturor etapelor de desfăşurare a misiunii de audit public intern. Scopul acţiunii de supervizare este de a asigura ca obiectivele misiunii de audit public intern au fost atinse în condiţii de calitate, astfel: a) oferă instrucţiunile necesare (adecvate) derulării misiunii de audit; b) verifica executarea corecta a programului misiunii de audit; c) verifica existenta elementelor probante;

113 Ordin M.F.P. nr. 38/2003, Norme metodologice privind misiunea de audit public intern, pct.11, M.Of. 130/2003

117

d) verifica dacă redactarea raportului de audit public intern, atât cel intermediar cat şi cel final, este exactă, clara, concisă şi se efectuează în termenele fixate. În cazul în care şeful compartimentului de audit public intern este implicat în misiunea de audit, supervizarea este asigurata de un auditor intern desemnat de acesta. 5.2.Tipul si modelul documentelor elaborate in cadrul unei misiuni de audit. Documentele elaborate cu prilejul derulării unei misiuni de audit intern au fost standardizate in normele de procedura in care scop s-a elaborate un ghid procedural.114 Se vor prezenta in continuare acest tip si model de documente:

5.2.1. Procedura – P.01 ordinul de serviciu Scopul: De a repartiza sarcinile de serviciu pe auditori interni, astfel încât aceştia sa poată demara misiunea de audit public intern. Premise: Ordinul de serviciu reprezintă mandatul de intervenţie dat de către compartimentul de audit public intern şi se întocmeşte de către şeful acestui compartiment, pe baza planului anual de audit public intern. Procedura: Şeful Compartimentului de audit public intern 1. Repartizează sarcinile de serviciu pe fiecare auditor în parte; 2. Întocmeşte Ordinul de serviciu pe baza planului anual de audit public intern. Personalul de secretariat 3. Aloca un număr Ordinului de serviciu; 4. Asigura copii ale Ordinului de serviciu fiecărui membru al echipei de audit. Auditorii 5. Iau la cunostinta de Ordinul de serviciu şi de sarcinile repartizate. Exemplu:

114 Ordin M.F.P. nr. 38/2003, Norme metodologice privind misiunea de audit public intern, Partea a III-a Ghid procedural, M.Of. 130/2003

118

Model A-01 Entitatea publica Nr. ..... Data ......

ORDIN DE SERVICIU În conformitate cu prevederile ....... şi cu Planul anual de audit public intern, se va efectua o misiune de audit public intern la ......... în perioada ........ ………….

Scopul misiunii de audit este ......... iar obiectivele acesteia sunt...................... Menţionăm ca se va efectua un audit de ........................................................... Echipa de audit public intern este formată din următorii auditori.....................

Conducătorul Compartimentului de audit public intern 4.2.2. Procedura P.02 declararea independentei Scopul: De a demonstra independenta auditorilor fata de entitatea/structura auditata. Premise: În vederea desemnării auditorilor interni pentru efectuarea misiunii de audit public intern vor fi verificate incompatibilităţile personale ale acestora. Astfel, un auditor nu va fi desemnat acolo unde exista incompatibilităţi personale, doar dacă repartizarea lui este imperios necesară, fiind furnizată în acest sens o justificare din partea conducătorului Compartimentului de audit public intern. Dacă în timpul efectuării misiunii de audit apare o incompatibilitate, reală sau presupusa, auditorii sunt obligaţi sa informeze de urgenta conducerea. Procedura:

Auditorii 1. Completează Declaraţia de Independenta - Model A02;

Şeful de serviciu 2. Verifica Declaraţia de Independenta; 3. Identifica incompatibilitate semnalata de către auditori şi stabileşte modalitatea în care aceasta poate fi atenuata; 4. Aproba Declaraţiile de Independenta; Auditorii 5. Îndosariază Declaraţia de independenta în dosarul de audit; 6. Dacă în timpul misiunii apare o incompatibilitate reală sau presupusa, informează de urgenta conducerea.

Declaraţia de Independenţă - Model A02

119

Entitatea publica............. A fi completat de către auditori, inclusiv consultanţii: Numele............................ Data .............

Misiunea de audit public intern ......................... Incompatibilităţi În legătura cu entitatea/structura auditată. ....... Da NuAţi avut/aveţi vreo relaţie oficială, financiară sau personală cu cineva care ar putea sa va limiteze măsura în care puteţi sa va interesaţi, sa descoperiţi sau să constataţi slăbiciuni de audit în orice fel?

Aveţi idei preconcepute fata de persoane, grupuri, organizaţii sau obiective care ar putea sa va influenţeze în misiunea de audit?

Aţi avut/aveţi funcţii sau aţi fost/sunteţi implicat(a) în ultimii 3 ani într-un alt mod în activitatea entităţii/structurii ce va fi auditată?

Aveţi responsabilităţi în derularea programelor şi proiectelor finanţate integral sau parţial de Uniunea Europeană?

Aţi fost implicat în elaborarea şi implementarea sistemelor de control ale entităţii/structurii ce urmează a fi auditată?

Sunteţi soţ/şotie, ruda sau afin pana la gradul al patrulea inclusiv cu conducătorul entităţii/structurii ce va fi auditată sau cu membrii organului de conducere colectivă?

Aveţi vreo legătura politica, socială care ar rezulta dintr-o fosta angajare sau primirea de redevenţe de la vreun grup anume, sau organizaţie sau nivel guvernamental?

Aţi aprobat înainte facturi, ordine de plata, şi alte instrumente de plata pentru entitatea/structura ce va fi auditata?

Aţi ţinut anterior contabilitatea la entitatea/structura ce va fi auditată? Aveţi vreun interes direct sau unul de fond financiar indirect la entitatea/structura ce va fi auditată?

Dacă în timpul misiunii de audit, apare orice incompatibilitate personală, externa sau organizaţionala care ar putea sa va afecteze abilitatea dvs. de a lucra şi a face rapoartele de audit imparţiale, notificaţi şeful Compartimentului de audit public intern de urgenta?

Auditor, Conducător Compartiment de audit public intern, Model A-02 Entitatea publica

Se completează de către Şeful de serviciu 1. Incompatibilităţi personale (a se trece din pagina anterioară) 2. Pot fi negociate/diminuate incompatibilităţile? Dacă da, explicaţi cum anume Data şi semnătura__________

120

5.2.3. Procedura P.03 notificarea privind declanşarea misiunii de audit intern Scopul: Sa informeze entitatea/structura auditată de declanşarea misiunii de audit public intern. Premise: Se intenţionează ca prin notificarea entităţii/structurii auditate sa se asigure desfăşurarea corespunzătoare a procedurilor de audit. Procedura: Auditorii 1. Pregătesc adresa de notificare către părţile interesate în vederea transmiterii acesteia cu 15 zile înainte de declanşarea misiunii de audit public intern;

Conducătorul Compartimentului de audit 2. Verifica adresa de notificare; 3. Semnează adresa de notificare; Personalul de secretariat 4. Aloca un număr adresei de notificare şi o transmite entităţii/structurii auditate; Auditorii 5. Includ domeniile de interes (dacă se comunica) în programul de audit; 6. Îndosariază copia adresei de notificare în dosarul permanent. Model B-01 Entitatea publică_________ Data___________________ NOTIFICAREA PRIVIND DECLANŞAREA MISIUNII DE AUDIT PUBLIC

INTERN Către: Părţile interesate

De la: Conducătorul Compartimentului de audit public intern Ref.: Denumirea misiunii de audit public intern Stimate(a).......................... În conformitate cu Planul anual de audit public intern, urmează ca în perioada de ........... sa efectuam o misiune de audit public intern cu tema ...... la (numele entităţii/structurii auditate). Auditul va examina responsabilităţile asumate de către (numele entităţii/structurii auditate) şi va determina dacă aceasta îşi îndeplineşte obligaţiile sale într-un mod eficient şi efectiv.

121

Va vom contacta ulterior pentru a stabili de comun acord o şedinţa de deschidere în vederea discutării diverselor aspecte ale misiunii de audit, cuprinzând: - prezentarea auditorilor; - prezentarea principalelor obiective ale misiunii de audit public intern; - programul intervenţiei la fata locului; - scopul misiunii de audit public intern; - alte aspecte. Pentru o mai buna înţelegere a activităţii dumneavoastră, va rugăm sa ne puneţi la dispoziţie următoarea documentaţie necesară: .................... Dacă aveţi unele întrebări privind aceasta acţiune, va rog sa contactaţi pe (numele auditorului) sau pe mine. Cu stima Data _____________ ___________ Conducătorul Compartimentului de audit public intern

5.2.4. Procedura P-04 colectarea şi prelucrarea informaţiilor

Scopul: Cunoaşterea domeniului auditabil îl ajuta pe auditor sa se familiarizeze cu entitatea/structura auditată. Colectarea informaţiilor facilitează procedurile de analiza de risc şi cele de verificare. Premise: Colectarea este, în fapt, pregătirea informaţiilor în vederea efectuării analizei de risc şi pentru identificarea informaţiilor necesare, fiabile, pertinente şi utile pentru a atinge obiectivele misiunii de audit public intern. Colectarea informaţiilor presupune: - identificarea principalelor elemente ale contextului instituţional şi socio-economic în care entitatea/structura auditată îşi desfăşoară activitatea; - analiza cadrului normativ ce reglementează activitatea entităţii/structurii auditate; - analiza entităţii/structurii auditate şi activităţile sale (organigrama, regulamente de funcţionare, fise ale posturilor, procedurile scrise); - analiza factorilor susceptibili de a împiedica buna desfăşurare a misiunii de audit public intern; - identificarea punctelor cheie ale funcţionarii entităţii/structurii auditate şi ale sistemelor sale de control, pentru o evaluare prealabilă a punctelor tari şi slabe; - sa identifice constatările semnificative şi recomandările din rapoartele de audit precedente care ar putea sa afecteze stabilirea obiectivelor misiunii de audit public intern; - identificarea şi evaluarea riscurilor cu incidenta semnificativă;

122

- sa identifice surse potenţiale de informaţii care ar putea fi folosite ca dovezi ale auditului şi sa considere validitatea şi credibilitatea acestor informaţii. Procedura: Auditorii 1. Identifica legile şi regulamentele aplicabile entităţii/structurii auditate; 2. Obţin organigrama, regulamentele de funcţionare, fise ale posturilor, proceduri scrise ale entităţii/structurii auditate; 3. Identifica personalul responsabil; 4. Identifica circuitul documentelor; 5. Obţin exemplare ale rapoartelor de audit anterioare; 6. Aduna date statistice asupra performantei pentru a-i sprijini în faza de analiza a riscului; 7. Se familiarizează cu activitatea entităţii/structurii auditate; Conducătorul Compartimentului de audit public intern 8. Revede documentaţia; 9. Organizează o şedinţa pentru identificarea obiectivelor auditabile şi a criteriilor de analiza de risc. Reevaluează stabilirea obiectivelor, a scopului auditului şi a metodologiei, după caz. 5.2.5. Procedura P.05 analiza riscurilor Scopul: Analiza riscului reprezintă o etapa majoră în procesul de audit public intern, care are drept scopuri: identificarea pericolelor din entitatea/structura auditată, dacă controalele interne sau procedurile entităţii/structurii auditate pot preveni, elimina sau minimiza pericolele, evaluarea structurii/evoluţiei controlului intern al entităţii/structurii auditate Premise: Reprezintă un punct de pornire în elaborarea tabelului "puncte tari şi puncte slabe". Aprecierea unui risc are la baza doua estimări: - gradul de gravitate al pierderii care poate sa rezulte ca urmare a riscului (sau al consecinţelor directe şi indirecte); - probabilitatea ca riscul sa revină (noţiune cuantificata formal). Riscurile potenţiale se pot concretiza în recomandări de audit, acestea depinzând de rezultatele de la controalele, testările şi verificările anterioare. Punctele forte şi punctele slabe se exprima calitativ şi cantitativ în funcţie de rezultatele aşteptate şi de condiţiile de obţinere a acestora. Un punct forte sau un punct slab trebuie sa fie exprimat în funcţie de un obiectiv de control intern sau de o caracteristica urmărită, pentru a asigura buna funcţionare a entităţii/structurii auditate sau atingerea unui rezultat scontat. Procedura:

Auditorii 1. Din activitatea desfăşurata în timpul colectării şi prelucrării informaţiilor, pregătesc o lista centralizatoare a obiectelor auditabile;

123

2. Identifica ameninţările (riscurile) asociate acestor operaţiuni/activităţi; 3. Stabilesc criteriile de analiza a riscurilor; 4. Stabilesc ponderea fiecărui criteriu al riscului; 5. Stabilesc nivelul riscurilor pentru fiecare criteriu utilizat; 6. Stabilesc punctajul total al criteriului utilizat; 7. Clasează riscurile pe baza punctajelor totale obţinute; 8. Ierarhizează operaţiunile activităţilor ce urmează a fi auditate, respectiv elaborează Tabelul puncte tari şi puncte slabe; 9. Transmit Tabelul puncte tari şi puncte slabe şi constatările făcute către conducătorul Compartimentului de audit public intern; Conducătorul Compartimentului de audit public intern 10. Organizează o şedinţa pentru identificarea obiectivelor de audit şi a criteriilor de analiza de risc. Reevaluează stabilirea obiectivelor, a scopului auditului şi a metodologiei, după caz; 11. Avizează Tabelul puncte tari şi puncte slabe şi Fişele de Constatare şi Analiza a Problemelor iniţiate pentru fiecare control potenţial. Auditorii

12. Îndosariază Tabelul puncte tari şi puncte slabe în dosarul permanent, secţiunea C. Exemplu Entitatea publica Model C-01 Tabelul "PUNCTE TARI ŞI PUNCTE SLABE" Denumirea misiunii de audit .... Perioada supusă auditului Întocmit de ......... Data ..... Aprobat de .......... Data ..... ┌────────┬─────────┬───────┬──────────────────────────────────┬──────────┐ │Domeniul│Obiective│Riscuri│ Opinie │ │ │ │ │ ├───┬──────────┬───────────────────┤ │ │ │ │ │F/f│Consecinţe│Gradul de încredere│Comentariu│ │ │ │ │ │ │ │ │ ├────────┼─────────┼───────┼───┼──────────┼───────────────────┼──────────┤ │ │ │ │ │ │ │ │ └────────┴─────────┴───────┴───┴──────────┴───────────────────┴──────────┘

Ghidul de Evaluare al controlului intern Controlul intern este Dacă SLAB - conducerea şi/sau personalul demonstrează o atitudine necooperanta şi nepăsătoare cu privire la conformitate, păstrarea dosarelor, sau reviziile externe. - auditurile anterioare sau studiile preliminare au descoperit probleme deosebite. - analiza dezvăluie ca nu sunt în funcţiune tehnici de control adecvate şi suficiente.

124

- procedurile de control intern lipsesc sau sunt puţin utilizate. POTRIVIT - conducerea şi personalul demonstrează o atitudine cooperanta cu privire la conformitate, păstrarea dosarelor şi reviziilor externe. - Auditurile anterioare sau studiile preliminare au descoperit anumite probleme, dar conducerea a luat măsuri de remediere şi a răspuns satisfăcător la recomandările auditului. - analiza arata ca sunt în funcţiune tehnici de control adecvate şi suficiente. PUTERNIC - conducerea şi personalul demonstrează o atitudine constructivă, existând preocuparea de a anticipa şi înlătura problemele. - auditurile anterioare şi studiile preliminare nu au descoperit nici un fel de probleme. - analiza arata ca sunt în funcţiune numeroase şi eficiente tehnici de control intern. - procedurile sunt bine susţinute de documente. 5.2.6. Procedura P.06 elaborarea programului de audit Scopul: Asigura conducătorul Compartimentului de audit public intern ca au fost luate în considerare toate aspectele referitoare la obiectivele misiunii de audit public intern şi asigura repartizarea sarcinilor şi planificarea activităţilor, de către supervizor. Premise: Programul de audit este un document intern de lucru al Compartimentului de audit public intern, care se întocmeşte în baza tematicii detaliate. Cuprinde pe fiecare obiectiv din tematica detaliată acţiunile concrete de efectuat necesare atingerii obiectivului, precum şi repartizarea acestora pe fiecare auditor intern. Programul preliminar al intervenţiilor la fata locului se întocmeşte în baza Programului de audit public intern şi prezintă detaliat lucrările pe care auditorii interni îşi propun sa le efectueze, respectiv studiile, cuantificările, testele, validarea acestora cu materiale probante şi perioadele în care se realizează aceste verificări la fata locului. Procedura: Auditorii 1. Pregătesc programul de audit, incluzând următoarele elemente: - obiectivele auditului; - testările care se vor efectua; - alte proceduri de audit şi teste, după caz. 2. Pregătesc o Nota cu următoarele anexe: - colectarea şi prelucrarea datelor; - tabelul "Puncte tari şi puncte slabe"; - programul preliminar al intervenţiilor la fata locului.

125

Conducătorul Compartimentului de audit 3. Organizează şedinţa de analiza. 4. Verifica Nota şi anexele acesteia. 5. Analizează şi modifica după caz documentele prezentate. 6. Aproba Nota şi anexele. Auditorii 7. Indosariaza programul de audit - Model A-03. 8. Utilizează programul de audit în efectuarea misiunii. Exemplu Model A-03 Entitatea publica PROGRAMUL DE AUDIT Denumirea misiunii de audit ..... Perioada supusă auditului .... Întocmit de ..... Data .... Aprobat de ...... Data .... ┌────────────────┬────────────────────┬───────┬─────────────┬──────────────────┐ │OBIECTIVE │ Activităţi │Durata │Persoanele │ Locul │ │ │ │ │implicate │ desfăşurării │ ├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤ │Tema generală │ │ │ │ │ ├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤ │ ........ │ │ │ │ │ ├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤ │Obiective: │ │ │ │ │ ├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤ │A. Enunţarea │ │ │ │ │ │obiectivului (A)│ │ │ │ │ ├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤ │B. Enunţarea │ │ │ │ │ │obiectivului (B)│ │ │ │ │ ├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤ │ │1. Ordinul de │ │Conducătorul │Entitatea publica │ │ │serviciu │ │Compartimen- │ │ │ │ │ │tului de │ │ │ │ │ │audit public │ │ │ │ │ │intern │ │ ├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤ │ │2. Declaraţia de │ │Auditorii │ Entitatea publica│ │ │independenta │ │ │ │ ├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤ │ │3. Notificarea │ │Auditorii │ Entitatea publica│ ├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤ │Obiectivul A │ │ │ │ │ ├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤ │ │Colectarea şi │ │Auditorii │Entitatea publica/│ │ │prelucrarea │ │ │Entitatea auditata│ │ │informaţiilor │ │ │ │ ├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤ │ │- testul 1 │ │ │ │ ├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤ │ │- testul 2 │ │ │ │ ├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤ │ │ .......... │ │ │ │ ├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤ │ │Prelucrarea testelor│ │Auditorii │Entitatea publica/│ │ │ │ │ │Entitatea auditata│ ├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤ │ │Elaborarea │ │ │ │ │ │FIAP-urilor │ │ │ │

126

├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤ │ │adunarea dovezilor │ │ │ │ ├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤ │ │Constatarea şi │ │Auditorii │Entitatea publica │ │ │raportarea │ │ │ │ │ │iregularitatilor │ │ │ │ ├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤ │ │Întocmirea │ │ │ │ │ │Formularului de │ │ │ │ │ │constatare şi │ │ │ │ │ │raportare a │ │ │ │ │ │iregularitatilor │ │ │ │ ├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤ │ │Revizuirea │ │Auditorii │Entitatea publica │ │ │documentelor │ │ │ │ ├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤ │ │Indosarierea │ │Auditorii │Entitatea publica │ ├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤ │Obiectivul B │Colectarea şi │ │Auditorii │Entitatea publica/│ │ │prelucrarea │ │ │Entitatea auditata│ │ │informaţiilor │ │ │ │ ├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤ │ │- testul 1 │ │ │ │ ├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤ │ │- testul 2 │ │ │ │ ├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤ │ │ ........... │ │ │ │ ├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤ │ │Prelucrarea testelor│ │Auditorii │Entitatea publica/│ │ │ │ │ │Entitatea auditata│ ├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤ │ │elaborarea │ │ │ │ │ │FIAP-urilor │ │ │ │ ├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤ │ │adunarea dovezilor │ │ │ │ ├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤ │ │Constatarea şi │ │Auditorii │Entitatea publica │ │ │raportarea │ │ │ │ │ │iregularitatilor │ │ │ │ ├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤ │ │Întocmirea │ │ │ │ │ │Formularului de │ │ │ │ │ │constatare şi │ │ │ │ │ │raportare a │ │ │ │ │ │iregularitatilor │ │ │ │ ├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤ │ │Revizuirea │ │Auditorii │Entitatea publica │ │ │documentelor │ │ │ │ ├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤ │ │Indosarierea │ │Auditorii │Entitatea publica │ ├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤ │ │4. Şedinţa de │ │Auditorii │Entitatea publica/│ │ │ închidere │ │ │Entitatea auditata│ ├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤ │ │5. Elaborarea │ │Auditorii │Entitatea publica │ │ │ Proiectului de │ │ │ │ │ │ raport │ │ │ │ ├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤ │ │6. Transmiterea │ │Conducătorul │Entitatea publica │ │ │ Proiectului de │ │Compartimen- │ │ │ │ raport │ │tului de │ │ │ │ │ │audit public │ │ │ │ │ │intern │ │ ├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤ │ │7. Reuniunea de │ │Auditorii │Entitatea publica/│ │ │ conciliere │ │ │Entitatea auditata│ ├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤ │ │8. Raportul de │ │Auditorii │Entitatea publica │ │ │ audit final │ │ │ │ ├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤ │ │9. Difuzarea │ │Auditorii │Entitatea publica │ │ │Raportului de audit │ │ │ │ ├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤ │ │10. Urmărirea │ │Auditorii │Entitatea publica │ │ │ recomandărilor │ │ │ │ └────────────────┴────────────────────┴───────┴─────────────┴──────────────────┘

127

Model A03-1 B. PROGRAMUL INTERVENŢIEI LA FATA LOCULUI

Denumirea misiunii de audit ..... Perioada supusă auditului .... Întocmit de ..... Data .... Aprobat de ...... Data ....

┌───────────┬───────────────┬──────────────┬───────────────┬─────────┐ │Obiectivele│Tipul │Locul testarii│Durata testarii│Auditorii│ │ │verificării │ │ │ │ ├───────────┼───────────────┼──────────────┼───────────────┼─────────┤ │ │ │ │ │ │ ├───────────┼───────────────┼──────────────┼───────────────┼─────────┤ │ │ │ │ │ │ └───────────┴───────────────┴──────────────┴───────────────┴─────────┘

5.2.7. Procedura P.07 şedinţa de deschidere

Scopul: Sa efectueze o şedinţa de deschidere cu reprezentanţii (denumirea entităţii/structurii auditate) pentru a discuta scopul auditului, obiectivele urmărite şi modalităţile de lucru privind auditul. Premise: Şedinţa de deschidere serveşte ca întâlnire de început a misiunii de audit.

Ordinea de zi a şedinţei de deschidere va cuprinde: - prezentarea auditorilor; - prezentarea obiectivelor misiunii de audit; - stabilirea termenelor de raportare a stadiului verificărilor; - prezentarea în detaliu tematicii; - acceptarea calendarului întâlnirilor; - analiza şi acceptul cartei auditorului; - asigurarea condiţiilor materiale necesare derulării misiunii. Procedura: Auditorii 1. Contactează telefonic entitatea/structura auditată pentru a stabili data întâlnirii. Conducătorul Compartimentului de audit public intern Auditorii Reprezentanţii entităţii/structurii auditate 2. Participa la desfăşurarea şedinţei de deschidere. Auditorii 3. Întocmesc Minuta şedinţei de deschidere (Model B-02) cu următoarea structura: A. Menţiuni generale - tema misiunii de audit public intern; - perioada auditată; - numele celor care întocmesc Minuta şedinţei de deschidere;

128

- numele persoanei însărcinate cu verificarea întocmirii Minutei şedinţei de deschidere conform prezentei proceduri; - lista participanţilor la şedinţa de deschidere cu menţionarea numelui, funcţiei, direcţiei şi a numărului de telefon. B. Stenograma Şedinţei de deschidere: - cuprinde redactarea în detaliu a dezbaterilor Şedinţei de deschidere.

4. Îndosariază Minuta Şedinţei de deschidere în dosarul permanent - Model B-02

Exemplu:

MINUTA ŞEDINŢEI DE DESCHIDERE

┌──────────────────────────────────────────────────────────────────────────┐

│ Model B-02 │

│ Entitatea publica │

├──────────────────────────────────────────────────────────────────────────┤

│ A. Menţiuni generale │

├──────────────────────────────────────────────────────────────────────────┤

│ Tema misiunii de audit: Auditul .......... Perioada auditata ..... │

├──────────────────────────────────────────────────────────────────────────┤

│ Întocmit de .......... Data .......... │

├──────────────────────────────────────────────────────────────────────────┤

│ Verificat de ......... Data .......... │

├──────────────────────────────────────────────────────────────────────────┤ │ │ │

│ Lista participanţilor: │ │ │ │ │

│ Numele Funcţia Direcţia/Serviciul Nr. telefon │ │ │ │ │

│ B. Stenograma Şedinţei de deschidere │ │ │ │

└──────────────────────────────────────────────────────────────────────────┘

129

5.2.8. Procedura P.08 colectarea informaţiilor Scopul: Informaţiile colectate asigura o evidenta suficienta, competenta şi relevanta şi oferă o baza rezonabila pentru constatările şi concluziile auditorilor. Premise: În timpul fazei de colectare şi prelucrare a informaţiilor, auditorii efectuează testări în concordanta cu Programul de Audit aprobat. Munca în cadrul acestei faze produce dovezi de audit în baza cărora auditorii formulează constatări, concluzii şi recomandări. Procedura: Auditorii 1. Efectuează testările şi procedurile stabilite în programul de audit; 2. Apreciază dacă dovezile obţinute sunt suficiente, relevante, competente şi folositoare; 3. Colectează documente pentru toată misiunea de audit; 4. Etichetează şi numerotează toate documentele; 5. Pregătesc Fişele de Identificare şi Analiza Problemelor; 6. La sfârşitul fazei de colectare a informaţiilor, finalizează Fişele de Identificare şi Analiza Problemelor; 7. Transmit Fişele de Identificare şi Analiza Problemelor şefului compartimentului de audit public intern; 8. Indosariaza documentele utilizate în cadrul misiunii de audit. Conducătorul Compartimentului de audit 9. Analizează şi aproba testele - Model A-04; 10. Revede şi aproba Fişele de Identificare şi Analiza Problemelor - Model A-05; Auditorii 11. Etichetează, numerotează şi îndosariaza testele - Model A-04 şi Fişele de Identificare şi Analiza Problemelor - Model A-05 - în dosarul permanent;

130

Exemplu Model A-04

Entitatea publica

CHESTIONARUL - LISTA DE VERIFICARE Denumirea misiunii de audit ..... Perioada supusă auditului .... Întocmit de ..... Data .... Aprobat de ...... Data .... ┌────────────────────────────────────────────────────────────────────────┐ │ │ │ Obiectivul 1 │ │ │ │ Sa evalueze eficienta şi eficacitatea controalelor interne asupra │ │ operaţiunilor entitatii/structurii auditate în următorul ciclu de │ │ operaţiuni: │ │ - plati │ │ - contabilitate │ │ │

┌──────────────────────────────────────────────────────┬────┬────┬──────────┐ │ ACTIVITATEA DE AUDIT │ DA │ NU │ Auditori │ ├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤ │ PLATI │ │ │ │ ├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤ │ 1. verificaţi dacă exista proceduri scrise │ │ │ │ ├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤ │ 2. verificaţi dacă atribuirea responsabilităţilor │ │ │ │ │ şi delegarea competentelor sunt declarate în │ │ │ │ │ proceduri │ │ │ │ ├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤ │ 3. controlati dacă angajaţii sunt informati despre │ │ │ │ │ procedurile care se aplica │ │ │ │ ├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤ │ 4. verificaţi dacă procedurile asigura │ │ │ │ │ separarea sarcinilor │ │ │ │ ├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤ │ 5. verificaţi dacă procedurile sunt aprobate │ │ │ │ ├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤ │ 6. verificaţi dacă procedurile sunt actualizate │ │ │ │ ├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤ │ 7. verificaţi dacă operaţiile de control sunt │ │ │ │ │ însoţite de liste de verificare (check-list) │ │ │ │ ├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤ │ 8. apreciati calitatea listelor de verificare │ │ │ │ ├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤ │ 9. verificaţi dacă controalele efectuate au fost │ │ │ │ │ formalizate (data, semnatura) │ │ │ │ ├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤ │ 10. controlati conformitatea plăţii cu procedurile │ │ │ │ │ privind cursul de schimb │ │ │ │ ├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤ │ 11. urmăriţi plăţile cu extrasele de cont │ │ │ │ ├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤ │ 12. urmăriţi plăţile în cartea mare asigurându-va │ │ │ │ │ ca sunt transcrie corect │ │ │ │ ├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤ │ 13. revizuiti procedurile referitoare la plăţile │ │ │ │ │ care nu sunt efectuate │ │ │ │

131

├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤ │ 14. verificaţi dacă este stabilită atribuirea │ │ │ │ │ responsabilităţilor │ │ │ │ ├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤ │ 15. verificaţi dacă procedurile asigura separarea │ │ │ │ │ responsabilităţilor │ │ │ │ ├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤ │ 16. verificaţi dacă contabilul principal are o │ │ │ │ │ autoritate adecvată asupra angajaţilor din │ │ │ │ │ compartimentul contabil │ │ │ │ ├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤ │ 17. verificaţi dacă procedurile sunt aprobate │ │ │ │ ├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤ │ 18. verificaţi dacă procedurile sunt actualizate │ │ │ │ ├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤ │ 19. verificaţi dacă procedurile stabilesc şi │ │ │ │ │ explica politica contabila şi procedurile │ │ │ │ ├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤ │ 20. verificaţi dacă numai persoanele autorizate │ │ │ │ │ pot sa modifice sau sa stabilească noi politici │ │ │ │ │ sau proceduri │ │ │ │ ├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤ │ 21. controlati ca procedurile de declaraţii │ │ │ │ │ sa includă: │ │ │ │ │ a) planul de conturi însoţit de explicaţii │ │ │ │ │ ale operaţiunilor; │ │ │ │ │ b) identificarea şi descrierea principalelor │ │ │ │ │ înregistrări contabile, intrările periodice; │ │ │ │ │ c) identificarea posturilor care au autoritatea │ │ │ │ │ sa aprobe ca intrările sunt efectuate; │ │ │ │ │ d) explicaţii pentru documentele şi necesităţile │ │ │ │ │ de aprobare pentru diversele tipuri de │ │ │ │ │ tranzacţii periodice şi neperiodice şi │ │ │ │ │ intrările în jurnal; │ │ │ │ ├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤ │ 22. verificaţi pregătirea şi aprobarea funcţiilor │ │ │ │ │ pentru intrările în jurnal pentru a controla │ │ │ │ │ ca ele sunt separate │ │ │ │ ├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤ │ 23. verificaţi ca toate intrările în jurnal sunt │ │ │ │ │ revazute şi aprobate de către persoanele │ │ │ │ │ competente la nivelurile adecvate │ │ │ │ ├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤ │ 24. toate intrările în jurnal sunt explicate │ │ │ │ │ corespunzător şi justificate │ │ │ │ ├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤ │ 25. controalele efectuate sunt formalizate │ │ │ │ │ (data şi semnatura) │ │ │ │ ├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤ │ 26. rapoartele financiare sunt pregătite pentru │ │ │ │ │ perioadele contabile solicitate │ │ │ │ ├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤ │ 27. revedeti procedurile privind corectarea │ │ │ │ │ rapoartelor │ │ │ │ ├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤ │ 28. revizuiti procedurile de închidere │ │ │ │ ├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤ │ 29. verificaţi dacă fiecare cont bancar │ │ │ │ │ corespunde unui cont în registre │ │ │ │ ├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤ │ 30. revizuiti cartea mare pentru a verifica dacă │ │ │ │ │ tranzacţiile sunt trecute în contul corect │ │ │ │ ├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤ │ 31. verificaţi sumele defalcate pe creditori │ │ │ │ │ şi debitori │ │ │ │ ├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤ │ 32. verificaţi dacă cecurile din jurnal sunt │ │ │ │ │ trecute în ordine numerică şi dacă cele │ │ │ │ │ care lipsesc sunt semnalate │ │ │ │ └──────────────────────────────────────────────────────┴────┴────┴──────────┘

132

Model A-05 Entitatea publică:…………………………………… Tema misiunii de audit public intern: ……………… Numele auditorului: Data realizării:

FIŞA DE IDENTIFICARE ŞI ANALIZĂ A PROBLEMEI Nr………….

1. Problema……………………………............... 2. Constatări…………………………………….. 3. Cauze…………………………………………. 4. Consecinţe……………………………………. 5. Recomandări şi soluţii propuse………………. Întocmit de Supervizat Pentru conformitate: Entitatea auditată

5.2.9. Procedura P.09 constatarea şi raportarea iregularităţilor Scopul: De a furniza un ghid în cazurile de descoperire de iregularităţi Premise: Când auditorii ajung la concluzia, bazată pe FIAP-uri, ca s-a comis o iregularitate, ei vor trebui sa raporteze, cel mai târziu a doua zi, conducătorului Compartimentului de audit public intern prin transmiterea Formularului de constatare şi raportare a iregularităţilor. Procedura: Auditorii 1. Raportează, cel mai târziu a doua zi, conducătorului Compartimentului de audit public intern orice iregularitate constatată prin transmiterea Formularului de constatare şi raportare a iregularităţilor. Conducătorul Compartimentului de audit public intern 2. Informează în termen de 3 zile conducătorul entităţii publice şi structura de control abilitata pentru continuarea verificărilor.

133

Model A-06 Entitatea publică

FORMULAR DE CONSTATARE ŞI RAPORTARE A IREGULARITATILOR

Către: conducătorul Compartimentului de audit public intern În urma misiunii de audit public intern ............................ efectuată la ............................................................ s-au constatat următoarele: a) constatarea (abaterea); b) actul sau actele normative încălcate; c) recomandări; d) anexe. Auditor ............ Data .../.../... 5.2.10. Procedura P.10 revizuirea documentelor de lucru Scopul: Sa asigure ca documentele sunt pregătite în mod corespunzător şi ca acestea furnizează un sprijin adecvat pentru munca efectuată şi pentru dovezile adunate în timpul misiunii de audit public intern. Premise: Auditorii revăd FIAP-urile şi documentele de lucru din punct de vedere al formatului şi al conţinutului, asigurându-se ca dovezile de audit prezentate în actele dosarului pot trece testul de evidenta. Pentru a trece testul, evidenta trebuie sa fie suficienta, concludenta şi relevanta. Procedura: Auditorii 1. Pe măsura ce auditul progresează, etichetează şi numerotează toate documentele. 2. Apreciază dacă FIAP-urile şi documentele de lucru asigura un sprijin corespunzător pentru misiunea de audit public intern. 3. Revizuiesc lucrările din punctul de vedere al conţinutului şi al formei şi apreciază dacă FIAP-urile şi documentele de lucru pot trece testul de evidenta. 4. Efectuează modificările necesare la documente. 5. Întocmesc Nota centralizatoare a documentelor de lucru - Model C-02

134

Model C-02 Entitatea publica Entitatea auditată

NOTA CENTRALIZATOARE A DOCUMENTELOR DE LUCRU

Denumirea misiunii de audit. Perioada auditata ............. Întocmit de ...... Data .......

┌──────────────┬───────────────┬──────┬────────┐ │Constatarea │Documentul │Exista│Auditori│ │ │justificativ ├──┬───┤ │ │ │ │Da│Nu │ │ ├──────────────┼───────────────┼──┼───┼────────┤ │Secţiunea E │ │ │ │ │ ├──────────────┼───────────────┼──┼───┼────────┤ │ ........ │ │ │ │ │ ├──────────────┼───────────────┼──┼───┼────────┤ │ │ │ │ │ │ ├──────────────┼───────────────┼──┼───┼────────┤ │Secţiunea F │ │ │ │ │ ├──────────────┼───────────────┼──┼───┼────────┤ │ ........ │ │ │ │ │ ├──────────────┼───────────────┼──┼───┼────────┤ │ │ │ │ │ │ └──────────────┴───────────────┴──┴───┴────────┘

Auditori, 5.2.11. Procedura P.11 şedinţa de închidere Scopul: Permite prezentarea către entitatea/structura auditată a opiniei auditorilor interni, a recomandărilor finale din Proiectul raportului de audit public intern. Premise: Sa se asigure ca Raportul de Audit este clar, obiectiv, fundamentat, relevant, respectiv: - Clar: sa fie uşor de înţeles, evident, sa nu permită interpretări; - Obiectiv: sa nu fie părtinitor; - Fundamentat: fiecare constatare sa aibă la baza documente doveditoare şi sa facă trimiteri la textul legal incident; - Relevant: aspectele semnalate sa ajute conducerea entităţii/structurii auditate în luarea unor decizii manageriale pentru eliminarea deficienţelor constatate. Procedura: Secretariatul 1. Planifica şedinţa de închidere Conducătorul Compartimentului de audit public intern Auditorii Conducătorii entităţii/structurii auditate

135

2. Participa la desfăşurarea şedinţei de închidere. Conducătorii entităţii/structurii auditate îşi declara părerile lor în privinţa constatărilor auditorilor, ale concluziilor şi recomandărilor, precum şi a corecţiilor de efectuat. Auditorii 3. Fac rezumatul discuţiilor într-o Minuta a şedinţei de închidere. Conducătorul Compartimentului de audit public intern Auditorii 4. Cad de acord asupra modificărilor raportului de audit, dacă este nevoie. Auditorii 5. Pregătesc acte suplimentare necesare pentru a justifica modificările la raportul de audit. 6. Indosariaza toate modificările aprobate la raportul de audit, Minuta şedinţei de închidere - Model B-03 şi revăd Proiectul de raport de audit.

Exemplu

MINUTA ŞEDINŢEI DE ÎNCHIDERE

┌──────────────────────────────────────────────────────────────────────────┐ │ Model B-03 │ │ Entitatea publica │ ├──────────────────────────────────────────────────────────────────────────┤ │ A. Menţiuni generale │ ├──────────────────────────────────────────────────────────────────────────┤ │ Tema misiunii de audit: Auditul .......... Perioada auditata ..... │ ├──────────────────────────────────────────────────────────────────────────┤ │ Întocmit de .......... Data .......... │ ├──────────────────────────────────────────────────────────────────────────┤ │ Verificat de ......... Data .......... │ ├──────────────────────────────────────────────────────────────────────────┤ │ │ │ │ │ Lista participanţilor: │ │ │ │ │ │ Numele Funcţia Direcţia/Serviciul Nr. telefon │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ B. Concluzii: │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ └──────────────────────────────────────────────────────────────────────────┘

5.2.12. Procedura P.12 elaborarea proiectului de raport de audit Scopul: Prezintă cadrul general, obiectivele, constatările, concluziile şi recomandările auditorilor publici interni. Premise: În elaborarea Raportului de audit public intern, auditorul foloseşte dovezile de audit raportate în Fişele de Identificare şi Analiza a Problemelor şi în Formularul de constatare şi raportare a iregularităţilor.

136

Procedura: Auditorii 1. Redactează Proiectul raportului de audit utilizând formatul prezentat mai jos; 2. Indica pentru fiecare constatare din Proiectul raportului de audit dovada corespunzătoare; 3. Transmite conducătorului Compartimentului de audit public intern Proiectul raportului de audit, împreună cu dovezile constatărilor; Conducătorul Compartimentului de audit public intern 4. Analizează Proiectul raportului de audit; 5. Stabileşte dacă proiectul în întregime sau doar părţi din el, trebuie sa fie transmise la compartimentul juridic pentru revizuirea lui din punct de vedere juridic; Auditorii 6. Efectuează schimbările propuse de către conducătorul Compartimentului de audit public intern; 7. Indosariaza proiectul de raport de audit - Model A-07, incluzând corecţiile aprobate de către conducătorul Compartimentului de audit public intern. Model A-07-1 Entitatea publică Pagina de titlu şi cuprinsul Reprezintă pagina în care se menţionează denumirea misiunii de audit public intern. Rapoartele vor conţine un cuprins al lucrărilor şi documentelor. Semnătura Raportul de audit este semnat de către fiecare membru al echipei de auditori, pe fiecare pagina a acestuia. Ultima pagina a raportului este semnată şi de către şeful Compartimentului de audit public intern. Introducere Descrie tipul de audit şi baza legală a misiunii (planul anual de audit, solicitări speciale). Prezintă datele de identificare a misiunii de audit public intern (ordinul de serviciu, echipa de auditori, entitatea/structura auditata, durata acţiunii de auditare, perioada auditata). Identifica activitatea ce este auditata şi prezintă informaţii sintetice cu privire la misiunea de audit public intern Prezintă modul de desfăşurare a misiunii de audit public intern (caracterul misiunii de audit public intern: sondaj/exhaustiv, documentare; proceduri, metode, tehnici utilizate; documente materiale examinate în cursul misiunii de audit public intern; materiale întocmite în cursul misiunii de audit public intern). Face referire la recomandările misiunilor de audit public intern anterioare care, pana la momentul prezentei misiuni de audit public intren, nu au fost implementate.

137

Stabilirea obiectivelor Obiectivele de audit prezentate în Raportul de audit public intern coincid cu cele înscrise în programul de audit. Stabilirea metodologiei Explica tehnicile şi instrumentele de audit public intern folosite pentru a îndeplini obiectivele misiunii de audit public intern. Constatările şi recomandările auditului Auditorul trebuie sa se pronunţe asupra obiectivelor de audit în ordinea în care au fost stabilite în Programul de audit. Constatările efectuate trebuie prezentate sintetic, cu trimitere explicita la anexele la Raportul de audit intern. Sunt prezentate distinct constatările cu caracter pozitiv de constatările cu caracter negativ, în scopul generalizării aspectelor pozitive, pe de o parte, şi al identificării căilor de eliminare a deficienţelor stabilite, pe de alta parte. Concluziile echipei de audit sunt elaborate pe baza constatărilor făcute, având un caracter fundamentat. Trebuie sa fie pertinente şi sa nu fie disproporţionate în raport cu constatările pe care se bazează. Recomandările din Raportul de audit trebuie sa fie fezabile şi economice şi sa aibă un grad de semnificaţie important în ceea ce priveşte efectul previzibil asupra entităţii/structurii auditate. Trebuie sa aibă un caracter de anticipare şi, pe aceasta baza, de prevenire a eventualelor disfuncţionalităţi sau tendinţe negative la nivelul entităţii/structurii auditate. De asemenea, trebuie sa contribuie la crearea unor sisteme de dezvoltare a activităţii entităţii/structurii auditate şi de creştere a performantei de management. Fiecare recomandare trebuie sa fie elaborata după următoarea structura: 1) Faptele; 2) Criteriile, cauzele, efectele; 3) Recomandările. Vor fi redactate clar, concis pentru fiecare deficienta constatată. Recomandările vor fi prezentate în funcţie de nivelul de prioritate stabilit în Fişa de Identificare şi Analiza Problemelor: majore, medii şi minore. 5.2.13. Procedura P.13 transmiterea proiectului de raport de audit intern Scopul: Să-i asigure entităţii/structurii auditate posibilitatea de a analiza Proiectul raportului de audit şi de a formula un punct de vedere la constatările şi recomandările auditului. Premise: Proiectul de raport de audit transmis la entitatea/structura auditata trebuie sa fie complet, cu toate dovezile asupra faptelor, opiniilor şi concluziilor la care se face referire. Procedura: Conducătorul Compartimentului de audit public intern 1. Transmite Proiectul de raport de audit la entitatea/structura auditata. Entitatea/structura auditata

138

2. Analizează Proiectul de raport de audit. 3. Solicita, dacă este cazul o Reuniune de conciliere. 4. Transmite punctul de vedere la Proiectul raportului de audit în termen de 15 zile de la primirea Proiectului de raport de audit. Auditorii Conducătorul Compartimentului de audit public intern 5. Revăd răspunsurile de la entitatea/structura auditată. 6. Discuta, dacă este cazul, pregătirea unei Reuniuni de conciliere. Auditorii 7. Precizează în Raportul de audit aspectele reţinute din punctul de vedere al entităţii/structurii auditate, dacă este cazul. 8. Indosariaza punctul de vedere al entităţii/structurii auditate 5.2.14. Procedura P.14 reuniunea de conciliere Scopul: Acceptarea constatărilor şi recomandărilor formulate de către auditori în Proiectul raportului de audit public intern şi prezentarea calendarului de implementare a recomandărilor. Premise: Auditorii pregătesc Reuniunea de conciliere. Procedura: Auditorii 1. Pregătesc, în termen de 10 zile de la primirea punctului de vedere de la entitatea/structura auditată, Reuniunea de conciliere. 2. Informarea entităţii/structurii auditate asupra locului şi datei Reuniunii de conciliere 3. Întocmesc o Minuta a Reuniunii de conciliere. Auditorii Entitatea/structura auditată 4. Analizează constatările şi concluziile din Proiectul raportului de audit în vederea acceptării recomandărilor formulate Exemplu

MINUTA REUNIUNII DE CONCILIERE ────────────────────────────────────────────────────────────────────────────── Model B-04 Entitatea publica ────────────────────────────────────────────────────────────────────────────── A. Menţiuni generale ────────────────────────────────────────────────────────────────────────────── Tema misiunii de audit: Auditul......... Perioada auditata......... ────────────────────────────────────────────────────────────────────────────── Întocmit de .......... Data ............

139

────────────────────────────────────────────────────────────────────────────── Verificat de ......... Data ............ ────────────────────────────────────────────────────────────────────────────── Lista participanţilor: Numele Funcţia Direcţia/Serviciul Nr. telefon B. Rezultatele concilierii: ──────────────────────────────────────────────────────────────────────────────

5.2.15. Procedura P.15 raportul de audit public intern115

Scopul: Sa prelucreze raportul de audit pentru redactarea finala şi pentru tipărire. Sa constate ca raportul de audit este complet, incluzând şi punctul de vedere al entităţii/structurii auditate. Premise: Auditorii sunt responsabili pentru asigurarea unei prezentări de înalta calitate a Raportului de audit şi întocmirea unei liste corecte şi complete de difuzare. Procedura: Auditorii 1. Constata ca toate modificările aprobate la Proiectul de raport sunt efectuate; 2. Finalizează raportul; 3. Constata dacă lista de difuzare este completa şi corecta. Model A07-2 Entitatea publica Pagina de titlu şi cuprinsul Reprezintă pagina în care se menţionează denumirea misiunii de audit public intern. Rapoartele vor conţine un cuprins al lucrărilor şi documentelor. Semnătura Raportul de audit este semnat de către fiecare membru al echipei de auditori, pe fiecare pagina a acestuia. Ultima pagina a raportului este semnată şi de către şeful Compartimentului de audit public intern. Introducere Descrie tipul de audit şi baza legală a misiunii de audit (planul anual de audit, solicitări speciale).

115 Ordin M.F.P. nr. 38/2003, Norme metodologice privind misiunea de audit public intern, pct.27, M.Of. 130/2003

140

Prezintă datele de identificare a misiunii de audit public intern (ordinul de serviciu, echipa de auditori, entitatea/structura auditată, durata acţiunii de auditare, perioada auditată). Identifica activitatea ce este auditată şi prezintă informaţii sintetice cu privire la misiunea de audit public intern. Prezintă modul de desfăşurare a misiunii de audit public intern (caracterul misiunii de audit public intern: sondaj/exhaustiv, documentare; proceduri, metode, tehnici utilizate; documente materiale examinate în cursul misiunii de audit public intern; materiale întocmite în cursul misiunii de audit public intern). Face referire la recomandările misiunilor de audit public intern anterioare care, pana la momentul prezentei misiuni de audit public intren, nu au fost implementate. Stabilirea obiectivelor Obiectivele de audit prezentate în Raportul de audit public intern coincid cu cele înscrise în programul de audit; Stabilirea metodologiei Explica tehnicile şi instrumentele de audit public intern folosite pentru a îndeplini obiectivele misiunii de audit public intern. Constatările şi recomandările auditului Eventualele modificări stabilite la Reuniunea de conciliere, precum şi cele propuse de către conducătorul Compartimentului de audit public intern vor fi cuprinse în Raportul de audit public intern final. Auditorul trebuie sa se pronunţe asupra obiectivelor de audit în ordinea în care au fost stabilite în Programul de audit. Constatările efectuate sunt prezentate sintetic, cu trimitere explicita la anexele la Raportul de audit intern. Sunt prezentate distinct constatările cu caracter pozitiv de constatările cu caracter negativ, în scopul generalizării aspectelor pozitive, pe de o parte, şi al identificării căilor de eliminare a deficienţelor stabilite, pe de alta parte. Concluziile echipei de audit sunt elaborate pe baza constatărilor făcute, având un caracter fundamentat. Trebuie sa fie pertinente şi sa nu fie disproporţionate în raport cu constatările pe care se bazează.

Recomandările din Raportul de audit trebuie sa fie fezabile şi economice şi sa aibă un grad de semnificaţie important în ceea ce priveşte efectul previzibil asupra entităţii/structurii auditate. Trebuie sa aibă un caracter de anticipare şi, pe aceasta baza, unul de prevenire a eventualelor disfuncţionalităţi sau tendinţe negative la nivelul entităţii/structurii auditate. De asemenea, trebuie sa contribuie la crearea unor sisteme de dezvoltare a activităţii entităţii/structurii auditate şi de creştere a performantei de management. Fiecare recomandare trebuie sa fie elaborata după următoarea structura: 1) Faptele; 2) Criteriile, cauzele, efectele; 3) Recomandările. Vor fi redactate clar, concis pentru fiecare deficienta constatată. Recomandările vor fi prezentate în funcţie de nivelul de prioritate stabilit în Fişa de Identificare şi Analiza Problemelor: majore, medii şi minore.

141

5.2.16. Procedura P.16 supervizarea116 Scopul: De a asigura ca obiectivele misiunii de audit public intern au fost atinse în condiţii de calitate. Premise: Conducătorul Compartimentului de audit public intern este responsabil cu supervizarea misiunii de audit public intern. Procedura: Auditorii l. Prezintă conducătorului Compartimentului de audit public intern documentele din dosarul permanent al misiunii de audit public intern. Conducătorul Compartimentului de audit public intern 2. Oferă instrucţiunile necesare (adecvate) derulării misiunii de audit public intern; 3. Verifica executarea corecta a Programului de audit public intern; 4. Verifica existenta elementelor probante; 5. Supervizeaza FIAP-urile; 6. Verifica dacă redactarea Raportului de audit public intern este exactă, clara, concisă; 7. Verifica dacă Raportul de audit public intern este elaborat la termenul fixat. 5.2.17. Procedura P.17 difuzarea raportului de audit public intern117 Scopul: Analizarea şi avizarea recomandărilor din Raportul de audit. Premise: Raportul de audit final trebuie sa conţină şi o sinteza a constatărilor şi recomandărilor. Pentru instituţia publica mica, Raportul de audit public intern este transmis spre avizare conducătorului acesteia. Proceduri: Auditorii 1. Transmit Raportul de audit public intern, rezultatele concilierii şi punctul de vedere al entităţii/structurii auditate la conducătorul Compartimentului de audit care a aprobat misiunea de audit public intern. 2. Pentru instituţia publica mica Raportul de audit public intern se transmite conducătorului acesteia spre avizare. Conducătorul Compartimentului de audit public intern care a aprobat misiunea de audit

116 Ordin M.F.P. nr. 38/2003, Norme metodologice privind misiunea de audit public intern, Partea a III-a pct.28, M.Of. 130/2003 117 Ordin M.F.P. nr. 38/2003, Norme metodologice privind misiunea de audit public intern, Partea a III-a pct.29, M.Of. 130/2003

142

3. Semnează şi transmite Raportul de audit public intern conducătorului entităţii/structurii auditate. Conducătorul entităţii/structurii auditate 4. Analizează şi avizează Raportul de audit public intern. Auditorii 5.Transmit entităţii/structurii auditate recomandările aprobate. 6. Transmit la UCAAPI sau la organul ierarhic superior o informare despre recomandările care nu au fost avizate însoţită de documentaţia de susţinere. 5.2.18. Procedura P.18 urmărirea recomandărilor118 Scopul: Este de a urmări dacă scopul şi obiectivele misiunii de audit public intern au fost corect formulate. Premise: Urmărirea recomandărilor de către auditorii interni este un proces prin care se constata caracterul adecvat, eficacitatea şi oportunitatea acţiunilor întreprinse de către conducerea entităţii/structurii auditate pe baza recomandărilor din Raportul de audit public intern. Procedura: Auditorii 1. Întocmesc Fişa de urmărire a recomandărilor; 2. Verifica implementarea recomandărilor la termenele stabilite; Entitatea/structura auditată 3. Transmite auditorilor, la termenele stabilite, o Nota de informare cu privire la stadiul implementării recomandărilor din Raportul de audit public intern; Conducătorul Compartimentului de audit public intern 4. Transmite, la UCAAPI sau la organul ierarhic superior, stadiul progreselor înregistrate în implementarea recomandărilor; 5. Dacă nu sunt respectate termenele de implementare, informează conducătorul entităţii publice.

118 Ordin M.F.P. nr. 38/2003, Norme metodologice privind misiunea de audit public intern, Partea a III-a pct.30, M.Of. 130/2003

143

Exemplu Entitatea publica Model A-08

FIŞA DE URMĂRIRE A RECOMANDĂRILOR

┌──────────────────────────────┬────────────────────────────────┬─────────────┐ │ Entitatea publica │ Direcţia/Serviciul │ Sfîrşit de │ │ │ │ luna │ ├──────────────────────────────┼────────────────────────────────┼─────────────┤ │ Entitatea/structura auditata │Misiunea de audit public intern │ Raport de │ │ │ │ Audit nr. │ ├──────┬───────────────────────┼────────┬──────────┬────────────┼─────────────┤ │ Rec │ Recomandarea │Imple- │ Parţial │ Neinple- │ Data │ │ Nr. │ │mentat │ Imple- │ mentat │ planificata/│ │ │ │ │ mentat │ │ Data │ │ │ │ │ │ │ implemen- │ │ │ │ │ │ │ tarii │ ├──────┼───────────────────────┼────────┼──────────┼────────────┼─────────────┤ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ └──────┴───────────────────────┴────────┴──────────┴────────────┴─────────────┘

┌────────────────────────────────────────────┬────────────────────────────────┐ │ Instrucţiuni │ │ │ 1. Introduceti recomandările de audit după │ Entitatea/structura auditata: │ │ cum sunt prezentate în Raportul de audit. │ │ │ 2. Verificaţi coloana corespunzătoare: │Data şi semnatura conducatorului│ │ implementat, parţial implementat, │ │ │ neimplementat │ │ │ 3. Introduceti data planificata pentru │ Auditor: │ │ implementare în Raportul de audit şi data │ │ │ implementarii │ Data şi semnatura │ └────────────────────────────────────────────┴────────────────────────────────┘

144

B I B L I O G R A F I E A. Munteanu-Auditul sistemelor informaţionale contabile - Cadrul general-cap.5,pag.104-105., Ed. Polirom 2001 C.Afanase - Control economic,financiar de gestiune si fiscal. Ed. Didactica si pedagogica Bucureşti, 2004 I. Bogdan – Strategii de control, Ed. Nemira, Bucureşti, 1995 J. Renard –Teoria si practica auditului intern. Proiect finantat prin Phare- Uniunea Europeana –Editia a -4-a Ministerul Finantelor Publice. M. Boulescu, C. Barnea, O. Ispir - Control financiar intern si audit intern la entităţile publice, Ed. Economica 2004 M.Boulescu, M.Ghita,V.Mares – Fundamentele auditului. Ed. Didactică şi Pedagogică, Bucureşti, 2001. M. Ghiţă - Auditul Intern, Bucureşti 2004, Ed.Economică 2004 M.Ghiţă, M.Popescu – Auditul intern al instituţiilor publice: teorie şi practică. Ed. CECCAR, Bucureşti, 2006 P. Popeangă, C.M. Popia – „Controlul financiar-contabil, organizare şi exercitare”. Editura Fundaţia România de Mâine, 2002 S. Crăciun - Auditul financiar şi audit intern-Control financiar şi expertiză contabilă - Partea a II-a, Ed.Economică 2004 V.Greceanu-Cocoş – Contabilitatea Instituţiilor Publice comentată şi actiunalizată - Vol.III-partea II, Ed.Lucman-2004 Legea nr.500 /11.07.2002 privind finanţele publice, republicată şi actualizată Legea nr.30/1991 privind organizarea si funcţionarea controlului financiar si a Gărzii Financiare, M.Of. nr.64/1991 Legea nr. 84/2003 privind modificare si completarea O.G. nr. 119/1999 privind auditul intern si controlul financiar preventiv. M.Of. nr.195/2003 Legea nr. 672/2002 privind auditul public intern, M.Of nr. 953/2002

145

Ordin M.F.P. nr. 946 din 4 iulie 2005 (*actualizat*) pentru aprobarea Codului controlului intern, cuprinzând standardele de management/control intern la entităţile publice şi pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial, actualizat Ordin MFP nr. 252/2004 al ministrului finanţelor publice, pentru aprobarea Codului privind conduita etica a auditorului intern; M.Of. 128/2004 Ordinul M.F.P nr. 912/2004 pentru modificarea şi completarea Normelor metodologice generale referitoare la exercitarea controlului financiar preventiv, aprobate prin Ordinul M.F.P nr. 522/2003, cu modificările ulterioare, M.Of. 627/2004; Ordinul M.F.P. nr. 1.792/2002 pentru aprobarea Normelor metodologice privind angajarea, lichidarea, ordonanţarea şi plata cheltuielilor entităţilor publice, precum şi organizarea, evidenta şi raportarea angajamentelor bugetare şi legale, M.Of. 37/2003; Ordinul M.F.P. nr. 522/2003 pentru aprobarea Normelor metodologice generale referitoare la exercitarea controlului financiar preventiv, cu modificările şi completările ulterioare, M.Of. 320/2003; Ordin M.F.P. nr. 38/2003 pt. aprobarea Normelor generale privind exercitarea activităţii de audit public intern, M.Of. nr. 130 bis./2003. O.G. nr. 119/1999 privind controlul intern şi controlul financiar preventiv, republicată M.Of. nr.430/1999 O.G. nr. 75/1999 republicată, aprobată prin Legea nr.135/5.04.2002 şi actualizată prin Legea nr. 26/2010, referitoare la activitatea de audit financiar Revista de Audit Financiar – Nr. 1/1999, Editor Curtea de Conturi a României Curtea de Conturi a României - Standarde de audit. Proiect finanţat de Uniunea Europeana. Bucuresti 2005 Curtea de Conturi a României – Auditul performanţei – Ghid. Bucureşti 2003 Manualul de control financiar preventiv, elaborat de Ministerul Finanţelor Publice, Direcţia generală de control financiar preventiv, publicat pe adresa de Internet a Ministerului Finanţelor Publice; Regulamentul de organizare şi funcţionare a Camerei Auditorilor Financiari din România,aprobat prin H.G. nr. 983/2004, publicat în M.Of. nr. 634 din 13 iulie 2004

146

Federaţia Internaţională a Contabililor – Codul Etic al profesioniştilor contabili, ediţia 2010, Ed. IRECSON, 2010 www.cafr.ro