1. COMPRENDIENDO LA IMPORTANCIA DE LA NIC 12 INTRODUCCION Las
Empresas elaboran sus Estados Financieros siguiendo los principios
de contabilidad generalmente aceptados, los que no siempre
coinciden con la aplicacin de principios tributarios que tienen
como principal objetivo la captacin de recursos financieros para la
caja fiscal. Esta situacin ha sido tratada por el Comit de Normas
Internacionales de Contabilidad IASC (Hoy IASB) para lo cual ha
emitido la NIC No. 12 Impuesto a la Renta, cuya aplicacin permite
entender y mostrar los efectos de estas diferencias en la
preparacin de los Estados Financieros. OBJETIVOS El principio base
para la aplicacin de la NIC 12 Impuesto a la Renta consiste en que
los Estados Financieros reconozcan el gasto por Impuesto a la Renta
en el mismo periodo en que se registran los ingresos y gastos; es
decir, independientemente del monto que resulte por pagarle al
fisco en ese mismo periodo por aplicacin de normas tributarias.
ANALISIS Y COMENTARIOS 1. Era comn ver al Gerente Financiero de una
empresa proyectar el Impuesto a la Renta del periodo aplicando a la
utilidad contable la tasa del 30%; sin embargo, al momento de
contar con el balance y el Impuesto a la Renta determinado por el
Departamento Contable, se encontraba con la sorpresa que la cifra
difera (en algunos casos significativamente) con el impuesto que l
estim; la explicacin, todos la sabemos, son las deferencias
temporales. El problema radica entonces en no conocer oportunamente
estos factores que influyen directamente en la estimacin del gasto
tributario. 2. Conocer el efecto financiero que tienen los
Diferencias tributarias (nos referimos exclusivamente a las
diferencias de carcter temporal) es una informacin til con la que
debe contar la Gerencia, dado que le permitir no slo estimar
adecuadamente el gasto tributario que se refleja en el Estado de
Resultados tambin podr conocer el pasivo tributario relacionado con
sus operaciones actuales que deber pagar en los siguientes
ejercicios o por el contrario el impuesto pagado por adelantado en
un ejercicio y que podr aplicarlo en los siguientes periodos
fiscales.
2. DIAGRAMA DEL IMPUESTO A LA RENTA DIFERIDO Diferencias
tributarias 30% 30% 30% GASTO TRIBUTARIO IMPUESTO A LA + DEL PERODO
= RENTA DIFERIDO - IMPUESTO POR PAGAR CASO PRACTICO Una Empresa que
vende artculos electrodomsticos mantiene una provisin de $ 10,000
para cubrir las probables garantas de sus productos. Para fines
tributarios, estos gastos no son deducibles hasta el perodo en que
la Empresa incurran en gastos por garantas efectivamente
reclamadas. Para el ejercicio 2000, la Compaa arroj una utilidad
antes de impuestos de $ 100,000 (incluye los $ 10,000 de provisin
de garantas) Determinacin del Impuesto a la Efecto tributario 30%
renta 2000 (E.T.) $. $/. Utilidad contable 100,000 30,000 Gasto
tributario + Gastos no aceptados (D.T.) 10,000 3,000 IR Diferido
Utilidad Gravable 110,000 33,000 Impto. a pagar ======== =======
Estado de Ganancias y Prdidas -2000 Sin aplicar NIC 12 Aplicando
NIC 12 $/. $/. Utilidad antes de imptos. 100,000 100,000 Impuesto a
la renta ( 33,000) ( 30,000) Utilidad neta 67,000 70,000 ========
======= RENTA CONTABL E RENTA CONTABL E DIFERENCIAS PERMANENTES
DIFERENCIAS TEMPORALES RENTA TRIBUTARI A RENTA TRIBUTARI A
3. Contabilizacin del Impuesto a la Renta $/. $/. DB Gasto
Tributario 30,000 DB IRD activo 3,000 CR Impuesto por pagar 33,000
Supongamos que en el ao 2001 la Compaa paga la garanta de $/.
10,000 que provision el ao anterior; por lo tanto, ser considerado
como gasto deducible para fines tributarios. La utilidad para 2001
asciende a $/. 150,000. Determinacin del Impuesto a la Efecto
tributario 30% renta 2001 (E.T.) $/. $/. Utilidad contable 150,000
45,000 Gasto tributario (-) Gastos deducibles (D.T.) ( 10,000) (
3,000) IR Diferido (recuperacin) Utilidad Gravable 140,000 42,000
Impto. a pagar ======== ====== Estado de Ganancias y Prdidas - 2001
Sin aplicar NIC 12 Aplicando NIC 12 $/. $/. Utilidad antes de
imptos. 150,000 150,000 Impuesto a la renta 42,000 ( 45,000)
Utilidad neta 108,000 105,000 ====== ====== Contabilizacin del
Impuesto a la Renta $/. $/. DB Gasto Tributario 45,000 CR IRD
activo (recuperacin) 3,000 CR Impuesto por pagar 42,000 Como se
puede apreciar en el ejemplo, por los ejercicios 2000 y 2001 la
Empresa pag Impuesto a la Renta por un monto total de $/. 75,000
($/. 33,000 y $/. 42,000 respectivamente) y registr en libros
contables de esos periodos un gasto total de $/. 75,000 ($/. 30,000
y $/. 45,000 respectivamente), lo que demuestra que la provisin del
gasto por Impuesto a la Renta coincide con el Impuesto Pagado al
Fisco; en lo nico que difiere ambos tratamiento es en el momento en
que se provisiona este gasto, pues para fines contables la base
para calcular el Impuesto a la Renta es la utilidad contable
cumpliendo con el principio base de Causacin (devengado.). Adaptado
por: Luis Ral Uribe M. USB Cali.
4. 2) NIC 12 Ejemplo: DIFERENCIAS TEMPORARIAS DEDUCIBLES. Son
diferencias entre el valor contable y fiscal de un activo o pasivo
que dan lugar a cantidades deducibles fiscalmente en el futuro.
Ejemplo: Supngase que en el activo de l balance de Un a Cia., se ha
reconocido un saldo deudor frente aun cliente por servicios
prestados por valor de $ 1.000 ; asimismo para ese mismo cliente se
ha efectuado una provisin por insolvencia (Difcil cobro) por valor
de $ 1.000, ya que existe probabilidad alta que dicho valor no sea
cobrado, supngase asimismo que, conforme a las normas tributarias
(E.T), la provisin contabilizada no es deducible fiscalmente en el
presente ejercicio y lo ser en el prximo. Con base a estos datos se
obtiene lo siguientes valores: Valor Contable: - Saldo de clientes
Menos: Provisin Cartera Valor Contable $1.000 ($1.000) -0- (1)
Valor Fiscal (Base Fiscal) Saldo de clientes $1.000 (2) Diferencia
Temporaria Imponible (1-2) $1.000 En este ejemplo, la provisin de
Cartera (Insolvencias o de difcil cobro), se trata como un gasto
del periodo en el que se produce para determinar el resultado
contable, y su deduccin para efectos fiscales se ha supuesto que no
est permitida solo hasta el periodo siguiente. La diferencia entre
el valor en libros de este Cliente, que es cero y su Base fiscal
que ser el Valor que la DIAN permitir deducir en el ejercicio
siguiente, constituir una diferencia temporaria deducible que d
lugar aun activo por impuestos diferidos de $330 (1.000 x33%).
Suponiendo una tasa del 33%. Otro ejemplo de diferencia temporaria
deducible tenemos: El caso de una fusin de Negocios calificada como
fusin de Compra , el costo de la compra se distribuir entre los
activos y pasivos reconocidos, tomando como referencia los valores
razonable de estos elementos al momento de la transaccin. Cuando se
reconozca un pasivo cuyos costos asociados no sern gasto fiscal
hasta ejercicios posteriores, aparecer una diferencia temporaria
deducible que da lugar a un activo por impuestos diferidos.
Adaptado por: Luis Ral Uribe M.
5. 3) NIC 12. Ejemplo. GASTO POR IMPUESTO SOBRE BENEFICIOS. Se
obtiene mediante la suma o diferencia del Impuesto corriente + o
los impuestos diferidos del periodo. Ejemplo: Supngase que la
sociedad Annima ABC ha obtenido las siguientes utilidades antes de
impuestos en los periodos que se indican: Periodo Resultados
($000s) Ejercicio 1 850 Ejercicio 2 950 Ejercicio 3 1.250 Ejercicio
4 1.550 El Activo Fijo asciende a $ 1.000, se deprecia
contablemente en 4 aos en lnea recta, para efectos fiscales e
calcula su depreciacin regresiva siguiendo el mtodo de los nmeros
dgitos. Para cada uno de los ejercicios se presenta la siguiente
informacin y clculos: a) calculo de la depreciacin contable y
fiscal. E J E R C I C I O S Concepto 1 2 3 4 Depreciacin
contable-Lnea recta 250 250 250 250 Depreciacin Fiscal- Numero
digito 400 300 200 100 Diferencia -150 -50 50 150 b) Calculo fiscal
del impuesto a pagar. E J E R C I C I O S Concepto 1 2 3 4
Utilidades antes de impuestos 850 950 1250 1550 Diferencia entre
depreciacin contable y fiscal (150) ( 50) 50 100 Utilidad Gravable
700 900 1300 1700 Impuesto de renta (35%) 245 315 455 595
6. c) Calculo del gasto por impuesto de renta. por el Mtodo
basado en el Resultado. E J E R C I C I O S Concepto 1 2 3 4
Utilidades antes de impuestos Diferencia permanentes 850 -0- 950
-0- 1250 -0- 1550 -0- Utilidad Contable ajustada 850 950 1250 1550
Impuesto de renta bruto Costos y deducciones 297,5 -0- 332,.5 -0-
437,5 -0- 542,5 -0- Impuesto de renta neto 297,5 332,.5 437,5 542,5
Contabilizacin: E J E R C I C I O S Concepto 1 2 3 4 54 05 Impuesto
de renta 27 25 Impuesto diferido 2404 Impuesto de renta Por
pagar-corriente D H__ 297,5 52,5 245,0 D H__ 332,.5 17,5 315,0 D
H__ 437,5 17,5 455,0 D H__ 542,5 52,5 595,0 d). Calculo del gasto
por impuesto de renta. por el Mtodo basado en balance segn
propuesta de la NIC 12. d.1. Diferencia temporaria a fin de
ejercicio: E J E R C I C I O S Concepto 1 2 3 4 Valor Contable neto
del Activo Valor Fiscal neto del activo 750 600 500 300 250 100 -0-
-0- Diferencia temporaria imponible 150 200 150 -0- Pasivos por
Impuestos diferidos (Valores acumulados fin del ejercicio) 52,5
70,0 52,5 -0-
7. d.2. Calculo del gasto por Impuesto. E J E R C I C I O S
Concepto 1 2 3 4 Cuota a pagar Impuesto corriente Variacin Pasivo (
Impuesto Diferido) 245,0 52,5 315,0 17,5 455,0 ( 17,5) 595,0 (52,5)
Gasto por Impuesto 297,5 332,5 437,5 542,5 d.3. Contabilizacin: E J
E R C I C I O S Concepto 1 2 3 4 54 05 Impuesto de renta 27 25
Impuesto diferido 2404 Impuesto de renta Por pagar-corriente D H__
297,5 52,5 245,0 D H__ 332,5 17,5 315,0 D H__ 437,5 17,5 455,0 D
H__ 542,5 52,5 595,0 Adaptado por : Luis Ral Uribe M.
8. 4) NIC 12 EJERCICIO. IMPUESTO SOBRE BENEFICIOS. DIFERENCIAS
TEMPORARIAS. El Mtodo del Balance o Pasivo que establece la NIC 12,
se basa en las diferencias Temporarias y no en las diferencias
temporales basado en el resultado. Las diferencias temporales son
las que se producen cuando no coincide el respectivo momento en el
que sus valores se aplican al beneficio contable y a la basa
gravable, por lo que estas diferencias, positivas o negativas, se
originan en un periodo y desaparecen en otro. Las Diferencias
Temporarias surgen como consecuencia de las divergencias que
existen entre el valor contable de un activo o un pasivo exigible y
el valor que constituye la base gravable de los mismos. Caso: Una
sociedad adquiere un Activo Fijo a principios del ao por un valor
de $ 5.000, con vida til estimada de 5 aos y valor residual cero.
Para efectos contables se aplica el mtodo de depreciacin en lnea
recta y para fines fiscales el mtodo de depreciacin regresiva. No
hay mas diferencias entre la utilidad contable y la Renta Gravable.
La utilidad contable y la renta gravable antes de depreciacin
coinciden durante los 5 aos y asciende a: $4.000, $7.000, $5.000,
$6.000 y $8.000 respectivamente. Realice los asientos contables
relacionados con el efecto impositivo durante esos cinco aos. E J E
R C I C I O S Concepto 1 2 3 4 5 Depreciacin contable-Lnea recta
1000 1000 1000 1000 1000 Depreciacin Fiscal- Regresivo 1667 1333
1000 667 333 Diferencia -667 - 333 -0- 333 667 a) Mtodo del
Resultado. E J E R C I C I O S Estado de Resultados. 1 2 3 4 5
Utilidad antes de depreciacin 4000 7000 5000 6000 8000 Depreciacin
1000 1000 1000 1000 1000 Utilidad antes de Impuestos 3000 6000 4000
5000 7000 Gasto por Impuesto de renta (tarifa 35%) 1050 2100 1400
1750 2450 E J E R C I C I O S Declaracin de Impuestos 1 2 3 4 5
Renta antes de impuestos 3000 6000 4000 5000 7000 Diferencia
temporal -667 -333 -0- 333 667 Renta Gravable 2333 5667 4000 5333
7667 Impuesto a pagar 817 1983 1400 1867 2683
9. b) Mtodo del Balance. E J E R C I C I O S Balance 1 2 3 4 5
Valor contable del Activo 4000 3000 2000 1000 -0- Valor Fiscal del
activo 3333 2000 1000 333 -0- Diferencia 667 1000 1000 667 -0-
Impuesto diferido (35%) 233 350 350 233 -0- Gasto por Impuesto. E J
E R C I C I O S Gasto. 1 2 3 4 5 Impuesto a pagar 817 1983 1400
1867 2683 Variacin Impuesto diferido 233 117 -0- -117 -233 Gasto
por Impuesto 1050 2100 1400 1750 2450 Asientos Contables: E J E R C
I C I O S Concepto 1 2 3 4 5 54 05 Impuesto de renta 27 25 Impuesto
diferido 2404 Impuesto de renta Por pagar-corriente D H__ 1050 233
817 D H__ 2100 117 1983 D H__ 1400 -0- 1400 D H__ 1750 117 1867 D
H__ 2450 233 2683 Adaptado por : Luis Ral Uribe M.
10. NIC 12 IMPUESTO SOBRE LAS GANANCIAS Bajo el esquema de
estndares internacionales de contabilidad se hace alusin al
tratamiento contable que tiene que ver con la parte tributaria,
plasmado en la Nic 12, la cual inicialmente fue publicada en al ao
1994, revisada y publicada nuevamente en octubre de 1996 cuya
vigencia para los estados financieros comenzara a partir del 1 de
enero de 1998, su ultima modificacin se origin en abril del 2000 y
finalmente fue aprobada en octubre del mismo ao. Esta tiene
vigencia a partir del 1 de enero del 2001. Con lo anterior se
resalta que una norma de este tipo, puede llegar a marcar gran
diferencia en un pas cuyo inters es primordialmente el de control
fiscal. En este estndar internacional se plantea el tratamiento
contable que se le debe dar al impuesto a la renta, como es
denominado en Colombia, la Nic 12 en su contenido expresa
textualmente lo siguiente: La NIC 12 original exiga a las empresas
que contabilizasen los impuestos diferidos utilizando el mtodo del
diferimiento o el mtodo del pasivo, conocido tambin como mtodo del
pasivo basado en la cuenta de resultados. La NIC 12 (revisada)
prohbe el mtodo del diferimiento y exige la aplicacin de otra
variante del mtodo del pasivo, conocido como mtodo del pasivo
basado en el balance.[5] Como se puede observar existen dos mtodos
para el tratamiento contable de las diferencias entre las bases
comprensivas de la medicin y reconocimiento para los reportes
financieros y para la tributacin. Son el mtodo del diferido que se
basa en el estado de resultados, centrado en diferencias temporales
(Timing differences) de ingresos y gastos y el mtodo del
activo/pasivo, que se basa en el balance, contempla tambin las
diferencias temporarias (Temporary differences,) surgidas de los
activos as como de los pasivos exigibles. El estndar internacional
de contabilidad solo acepta el mtodo del activo/pasivo a partir del
1 de enero de 1998. Es importante entender el alcance conceptual de
los dos mtodos. Timing significa temporal, ejemplo, temporada alta
y temporada baja de un hotel, las ganancias de diciembre y enero
son diferentes a las de febrero y marzo por la temporada. Son del
estado de resultados. Son diferencias entre la ganancia fiscal y la
contable, que se originan en un perodo y revierten en otro u otros
posteriores. Temporary significa que no son permanentes,
momentneamente, luego puede cambiar. Ejemplo: Subsidiarias y
negocios compartidos que no han distribuido sus ganancias entre
socios o inversionistas. Son del Balance. Diferencias temporarias
(momentneas) son las diferencias entre la base fiscal de un activo
o pasivo y su valor cargado en el balance general. (Bases
comprensivas diferentes). La base fiscal de un activo o pasivo es
el valor asociado a los mismos activos y pasivos por razones de
impuestos. Finalmente IAS 12 da a entender que todas las
diferencias temporales son tambin diferencias temporarias. Sin
embargo, explica cules diferencias temporarias no dan origen a
diferencias temporales, como por ejemplo, activos que se revalen
contablemente, sin hacer un ajuste similar para efectos fiscales.
Los estndares de contabilidad para efectos tributarios, en la
medicin, tienen reglas especficas para situaciones. Esta situacin
hace que el reconocimiento de diferencias temporarias de impuestos
con el mtodo del activo/pasivo, tenga repercusiones materiales en
la determinacin de las utilidades de las empresas y su
implementacin, de llegarse a dar, debe ser gradual y permitirse en
un espacio de mnimo dos aos como lo hizo el estndar internacional
de contabilidad IAS 12. CONCLUSIONES Colombia, de acuerdo con su
tradicin jurdica, no tiene una informacin contable orientada hacia
el mercado pblico de valores. tiende a ser ms de carcter
tradicionalista, lo que dificulta el proceso de
estandarizacin.
11. Se debe pensar con una visin futurista, que permita la
adopcin de la nueva estructura financiera. Los estndares de
contabilidad en Colombia, no tienen un desarrollo conceptual
ampliado, lo cual dificulta su comparabilidad con estndares
internacionales. En Colombia, existe imbricacin de normas contables
y tributarias, lo cual, hace difcil separar totalmente el marco
conceptual de las bases comprensivas de los reportes financieros de
propsito general, de las bases comprensivas de la tributacin. El
cambio de mtodo del diferido al del activo pasivo, representa
variaciones materiales en la determinacin de las utilidades
contables de las empresas y puede tener impacto fuerte en algunas
compaas. Impuesto sobre la Renta Similitudes NIIF US GAAP FAS 109,
Contabilizacin del impuesto sobre la renta y NIC 12 Impuesto sobre
la renta proporcionan gua para la contabilizacin del impuesto sobre
la renta bajo US GAAP y NIIF, respectivamente. Ambos
pronunciamientos requieren que las entidades contabilicen tanto los
efectos del impuesto corriente como las futuras consecuencias
tributarias de eventos que han sido reconocidos (es decir, los
impuestos diferidos) utilizando un enfoque de activo y pasivo.
Adems, los impuestos diferidos por diferencias temporales que
surjan del goodwill no deducible no son registrados bajo ningn
enfoque y los efectos tributarios de partidas contabilizadas
directamente en el patrimonio durante el ao, tambin son
distribuidos directamente al patrimonio. Finalmente, ninguno de los
GAAP permite el descuento de los impuestos diferidos. Comparacin
NIIF COL GAAP Los impuestos por pagar representan obligaciones a
transferir al Estado o a alguna de las entidades que lo conforman,
cantidades de efectivo que no dan lugar a contraprestacin directa
alguna. Se deben registrar por separado de conformidad con las
normas legales que los rigen. El impuesto de renta por pagar es un
pasivo constituido por los montos razonablemente estimados para el
perodo actual, aos anteriores sujetos a revisin oficial y cualquier
otro saldo insoluto, menos los anticipos y retenciones pagados por
los correspondientes perodos. Para su determinacin se debe
considerar la ganancia antes de impuestos, la renta gravable y las
bases alternativas para la fijacin de este tributo. Diferencias
significativas y convergencia Se espera que la publicacin del
borrador para recibir comentarios conjuntos del FASB y la IASB en
2008 eliminen muchas de las diferencias que existen actualmente
entre estos GAAPs. La tabla que aparece a continuacin resalta las
diferencias significativas en la literatura actual, as como la
esperada contabilizacin propuesta bajo el borrador para recibir
comentarios o exposure draft conjunto. US GAAP NIIF Exposure draft
conjunto COL GAAP Base tributaria Para la mayora de activos y
pasivos, no existe disputa sobre el monto, sin embargo, La base
tributaria generalmente es el valor deducible o gravable para fines
tributarios. La Se espera que los NIIF propongan una nueva
definicin para la base tributaria que eliminar La base tributaria
generalmente es el valor deducible o gravable para fines
tributarios. La USGAAP vs. IFRS y COLGAAP Lo Bsico US GAAP NIIF
Exposure draft conjunto
12. COL GAAP cuando existe incertidumbre, se determina de
conformidad con FIN 48 Contabilizacin de una Incertidumbre en
Impuestos de Renta manera en que la gerencia pretende liquidar o
recuperar el valor en libros afecta la determinacin de la base
tributaria. la consideracin de la intencin de la gerencia en la
determinacin de la base tributaria. manera en que la gerencia
pretende liquidar o recuperar el valor en libros afecta la
determinacin de la base tributaria. Posiciones tributarias
inciertas FIN 48 requiere un proceso de dos pasos, separando el
reconocimiento de la medida. Se reconoce un beneficio cuando es ms
probable que no que esta posicin se sostenga con base en mritos
tcnicos. El valor del beneficio a ser reconocido se basa en el
valor del beneficio del impuesto cuya posibilidad de realizarse es
mayor al 50%. Se precluye el riesgo de deteccin de ser considerado
en el anlisis. . No existe gua especfica; NIC 12 indica que el
activo/pasivo de impuestos debe medirse al valor que se espera
pagar. En la prctica, los principios de reconocimiento en NIC 37
sobre provisiones y contingencias aplican con frecuencia. La
prctica vara con respecto a la consideracin del riesgo de deteccin
en el anlisis. Se espera que los NIIF
13. revisen las posiciones de incertidumbre tributaria; sin
embargo, el enfoque como se proyecta actualmente, ser diferente al
FIN 48. Segn est proyectado. El borrador de los NIIF no incluye
criterios de reconocimiento separado; ms bien, requiere, con base
en los mritos tcnicos de la posicin, medida del beneficio a ser
reconocido con base en la probabilidad del promedio ponderado de
los resultados posibles, incluida la consideracin deteccin. Se debe
contabilizar como impuesto diferido por pagar el efecto de las
diferencias temporales que impliquen el pago de un menor impuesto
en el ao corriente, calculado a tasas actuales, siempre que exista
una expectativa razonable de que tales diferencias se revertirn.
Exencin de reconocimiento inicial No existe exencin similar para el
no reconocimiento de efectos del impuesto diferido para ciertos
activos o pasivos. Los efectos del impuesto diferido que se
presentan a partir del reconocimiento inicial de un activo o pasivo
no se reconocen cuando los montos no surgieron de una combinacin de
empresas y una vez ocurrida la transaccin no afecta la utilidad
contable o gravable (por ejemplo, la adquisicin de activos no
deducibles). Se espera que los NIIF converjan con los requisitos de
US GAAP mediante la eliminacin de la exencin de reconocimiento
inicial. No se contempla. Reconocimiento de
14. impuesto diferido activo Se reconoce totalmente (excepto
por ciertas diferencias), pero la provisin para valuacin reduce el
activo al monto que sea ms factible de ser realizado que no. Los
montos se reconocen nicamente en la medida en que sea probable de
ser realizados. Se espera que los NIIF converjan con los requisitos
de lUS GAAP Siempre que exista una expectativa razonable de que se
generar suficiente renta gravable en los perodos en los cuales
tales diferencias se revertirn. Clculo de diferido activo o pasivo.
Se deben utilizar las tasas de impuestos promulgadas. Se deben
utilizar tasas de impuestos promulgadas o sustancialmente
promulgadas a la fecha del balance general. Se espera que US GAAP
requieran operaciones fuera de la jurisdiccin tributaria de los
E.E.U.U. para aplicar un enfoque coherente con los NIIF. Se espera
que los NIIF aclaren la definicin de Se deben usar las tasas
actuales. USGAAP vs. IFRS y COLGAAP Lo Bsico US GAAP NIIF Exposure
draft conjunto COL GAAP sustancialmente promulgadas para indicar
que para jurisdicciones de los E.E.U.U., se compare con cuando las
leyes tributarias son promulgadas. Clasificacin de impuestos
diferidos activos y pasivos en el balance general. Se requiere la
clasificacin de corriente o no corriente, con base en la naturaleza
del
15. correspondiente activo o pasivo. Todos los montos
clasificados como no corrientes en el balance general. Se espera
que los NIIF converjan con los requisitos de US GAAP No de
contempla. Sin embargo se recomienda clasificacin segn la
naturaleza de la partida que lo origine. Reconocimiento de
impuestos diferidos pasivos de inversiones en subsidiarias u
operaciones conjuntas (JV, por su sigla en ingls) No se requiere
reconocimiento para una inversin en subsidiaria extranjera u
operacin conjunta (JV) que sea esencialmente permanente en su
duracin, a menos que sea aparente que la diferencia revertir en el
futuro previsible. Se requiera reconocimiento a menos que la
entidad reportante tenga control sobre la programacin de la
reversin de la diferencia temporal y sea probable que la diferencia
no revierta en el futuro previsible. Se espera que los NIIF
converjan con US GAAP No se contempla. USGAAP
16. 5.16. Impuesto a las ganancias Camilo Caldern18 NIIF para
PYME Normatividad colombiana El enfoque central del impuesto
diferido bajo las NIIF es una correcta valuacin del pasivo o activo
por impuesto diferido. Para medir adecuadamente el impuesto
diferido se deben determinar las diferencias que existen, a la
fecha de emisin de estados financieros, entre el estado de situacin
financiera contable y el balance fiscal y tomar como base aquellas
partidas que van a originar un mayor o menor pago de impuesto en
perodos futuros. Artculo 67. Activos diferidos Se debe contabilizar
como impuesto diferido dbito el efecto de las diferencias
temporales que impliquen el pago de un mayor impuesto en el ao
corriente, calculado a tasas actuales, siempre que exista una
expectativa razonable de que se generar suficiente renta gravable
en los perodos en los cuales tales diferencias se reviertan.
Artculo 78. Impuestos por pagar Se debe contabilizar como impuesto
diferido por pagar el efecto de las diferencias temporales que
impliquen el pago de un menor impuesto en el ao corriente,
calculado a tasas actuales, siempre que exista una expectativa
razonable de que tales diferencias se revertirn. La redaccin del
Decreto sugiere considerar principalmente como partidas base del
impuesto diferido aquellas diferencias que se presentan entre el
estado de resultados contable y las partidas de ingresos, gastos,
costos y deducciones utilizadas para calcular el impuesto de renta
corriente. Es un enfoque en el estado de resultados, a tasas
corrientes y sin considerar en el clculo partidas como las prdidas
fiscales y el exceso de renta presuntiva que generan un menor
impuesto en perodos futuros. No desarrolla varios conceptos que
deben considerarse en la determinacin y cuantificacin del impuesto.
Tabla 5p. Impuesto a las ganancias Fuente: Elaboracin propia. 18
Profesor del Departamento de Ciencias Contables, Pontificia
Universidad Javeriana. comparacin entre la niif para pyme y la
normatividad colombiana / profesores PUJ / 419 Conclusin Acoger las
disposiciones de la NIIF para PYME implica el reconocimiento de una
base diferente a la aplicada en Colombia. El enfoque de la NIIF
para PYME considera el mtodo del pasivo basado en el balance,
mientras que en Colombia se utiliza el mtodo del pasivo basado en
el resultado, tambin llamado mtodo del diferido. El cambio del
mtodo implicar el reconocimiento de activos y pasivos diferidos por
diferencias de cuentas de balance que no se reflejan en el estado
de resultados y el reconocimiento de activos originados por prdidas
fiscales por amortizar o excesos de renta presuntiva. Deben
modificarse en su totalidad los artculos que regulan el impuesto
diferido en el Decreto 2649 de 1993, ya que su desarrollo es muy
limitado - no precisa varios conceptos y definiciones que deben
considerarse para contabilizar
17. adecuadamente un impuesto diferido; asimismo el enfoque
bajo NIIF para PYME es una comparacin de cifras de la situacin
financiera, mientras que en el Decreto se prefiere la comparacin
entre partidas del estado de resultados contable y fiscal.
INTRODUCCIN Este mdulo se centra en la contabilizacin e informacin
financiera del impuesto a las ganancias de acuerdo con la Seccin 29
Impuesto a las Ganancias de la NIIF para las PYMES. Lo introduce a
usted en el tema, lo orienta en el texto oficial, desarrolla su
comprensin de los requerimientos a travs del uso de ejemplos e
indica los juicios profesionales esenciales que se necesitan para
la contabilizacin del impuesto a las ganancias. Adems, el mdulo
incluye preguntas diseadas para evaluar su conocimiento acerca de
los requerimientos y casos prcticos para desarrollar su habilidad
en la contabilizacin del impuesto a las ganancias de acuerdo con la
NIIF para las PYMES. Objetivos de aprendizaje Al momento de
concretar exitosamente este mdulo, usted debe conocer los
requerimientos de informacin financiera para el impuesto a las
ganancias de acuerdo con la NIIF para las PYMES. Adems, mediante la
realizacin de casos prcticos que simulan aspectos de aplicacin real
de dicho conocimiento, usted debe haber mejorado su capacidad para
contabilizar dicho impuesto a las ganancias de acuerdo con la NIIF
para las PYMES. En el contexto de la NIIF para las PYMES,
concretamente debe lograr lo siguiente: Determinar cundo un
impuesto se considera impuesto a las ganancias. Reconocer y medir
todos los activos y pasivos por impuestos corrientes. Identificar
los activos y pasivos que se esperara que afectaran a las ganancias
fiscales si se recuperasen o liquidasen por su importe en libros
presente. Determinar la base fiscal de activos, pasivos y otras
partidas que tengan base fiscal, aunque no sean reconocidas como
activos o pasivos. Identificar y calcular diferencias temporarias,
prdidas fiscales no utilizadas y crditos fiscales no utilizados.
Reconocer y medir los activos y pasivos por impuestos diferidos.
Evaluar cundo es necesario reconocer una correccin valorativa para
un activo por impuestos diferidos. Establecer qu tasas impositivas
y leyes fiscales deben utilizarse para medir activos y pasivos por
impuestos corrientes y diferidos. Distribuir los impuestos
corrientes y diferidos entre los componentes relacionados de
resultado integral y patrimonio. Identificar cundo se pueden
compensar los activos y pasivos por impuestos corrientes, y los
activos y pasivos por impuestos diferidos. Presentar y revelar el
impuesto a las ganancias en los estados financieros. Demostrar
comprensin de las estimaciones significativas y otros juicios
profesionales que se requieren en la contabilizacin del impuesto a
las ganancias. Mdulo 29: Impuesto a las Ganancias Fundacin IFRS:
Material de formacin sobre la NIIF para las PYMES (versin 2010-10)
2 NIIF para las PYMES La NIIF para las PYMES tiene como objeto
aplicarse a los estados financieros con propsito de informacin
general de entidades que no tienen obligacin pblica de rendir
cuentas (vase la Seccin 1 Pequeas y Medianas Entidades). La NIIF
para las PYMES incluye requerimientos obligatorios y otro material
(que no es de carcter obligatorio) que se publica en conjunto. El
material que no es obligatorio incluye: un prlogo, que brinda una
introduccin general a la NIIF para las PYMES y explica su
propsito,
18. estructura y autoridad; una gua de implementacin, que
incluye los estados financieros ilustrativos y una lista de
comprobacin de la informacin a revelar; los Fundamentos de las
Conclusiones, que resumen las principales consideraciones que tuvo
en cuenta el IASB para llegar a sus conclusiones en la NIIF para
las PYMES; la opinin en contrario de un miembro del IASB que estuvo
en desacuerdo con la publicacin de la NIIF para las PYMES. En la
NIIF para las PYMES, el Glosario es parte de los requerimientos
obligatorios. En la NIIF para las PYMES, hay apndices en la Seccin
21 Provisiones y Contingencias, la Seccin 22 Pasivos y Patrimonio,
y la Seccin 23 Ingreso de Actividades Ordinarias. Estos apndices
son guas sin carcter obligatorio. Introduccin a los requerimientos
El objetivo de los estados financieros con propsito de informacin
general de una pequea o mediana entidad es proporcionar informacin
sobre la situacin financiera, el rendimiento y los flujos de
efectivo de la entidad que sea til para la toma de decisiones
econmicas de una gama amplia de usuarios que no estn en condiciones
de exigir informes a la medida de sus necesidades especficas de
informacin. El objetivo de la Seccin 29 es prescribir los
requerimientos de contabilizacin e informacin financiera para el
impuesto a las ganancias. El trmino impuesto a las ganancias
incluye todos los impuestos nacionales y extranjeros que estn
basados en ganancias fiscales. Tambin incluye impuestos, tales como
las retenciones sobre dividendos, que se pagan por una subsidiaria,
asociada o negocio conjunto, en las distribuciones a la entidad que
informa. Impuesto corriente Impuesto corriente es la cantidad a
pagar o recuperar por el impuesto a las ganancias relativo a la
ganancia fiscal del periodo actual o de periodos contables
anteriores. Por el impuesto corriente a pagar, una entidad
reconocer un pasivo por impuestos corrientes. Si el importe pagado
excede el importe adeudado, la entidad reconocer un activo por
impuestos corrientes. La entidad medir el impuesto corriente usando
las tasas impositivas y las leyes fiscales que hayan sido aprobadas
o cuyo proceso de aprobacin est prcticamente terminado, en la fecha
sobre la que se informa, incluido el efecto de los posibles
resultados de una revisin por parte de las autoridades fiscales.
Mdulo 29: Impuesto a las Ganancias Fundacin IFRS: Material de
formacin sobre la NIIF para las PYMES (versin 2010-10) 3 Impuesto
diferido Los activos y pasivos por impuestos diferidos se reconocen
por el impuesto a las ganancias que se prev recuperar o pagar con
respecto a la ganancia fiscal de periodos contables futuros como
resultado de transacciones o sucesos pasados. El impuesto diferido
surge de la diferencia entre los importes reconocidos por los
activos y pasivos de la entidad en el estado de situacin financiera
y de su reconocimiento por parte de las autoridades fiscales, y la
compensacin a futuro de prdidas o crditos fiscales no utilizados
hasta el momento, procedentes de periodos anteriores. Los activos y
pasivos por impuestos diferidos se miden a un importe que incluye
el efecto de los posibles resultados de una revisin por parte de
las autoridades fiscales, usando las tasas impositivas que,
conforme a las leyes fiscales aprobadas o prcticamente aprobadas al
final del periodo sobre el que se informa, se espera que sean
aplicables cuando se realice el activo por impuestos diferidos o se
liquide el pasivo por impuestos diferidos. Se reconoce una
correccin valorativa para los activos por impuestos diferidos, de
modo que el importe neto iguale al importe mximo que es probable
que se realice sobre la base de las ganancias fiscales actuales o
futuras. Informacin a revelar y presentar de impuestos corrientes y
diferidos Los impuestos corrientes y diferidos se distribuyen entre
los componentes relacionados de resultados, otro resultado integral
y patrimonio. Los activos y pasivos por impuestos corrientes y
diferidos no se descuentan. La Seccin 29 exige a las entidades
suministrar informacin a revelar especfica sobre los impuestos
corrientes y diferidos. Mdulo 29: Impuesto a las Ganancias
19. Fundacin IFRS: Material de formacin sobre la NIIF para las
PYMES (versin 2010-10) 4 REQUERIMIENTOS Y EJEMPLOS Los contenidos
de la Seccin 29 Impuesto a las Ganancias de la NIIF para las PYMES
se detallan a continuacin y se encuentran sombreados en gris. Los
trminos definidos en el Glosario de la NIIF para las PYMES tambin
forman parte de los requerimientos. Estn en letra negrita la
primera vez que aparecen en el texto de la Seccin 29. Las notas y
los ejemplos incluidos por el personal educativo de la Fundacin
IFRS no estn sombreados. Los dems comentarios introducidos por el
personal educativo de la Fundacin IFRS aparecen dentro de corchetes
en letra cursiva negrita. Las inserciones realizadas por el
personal no forman parte de la NIIF para las PYMES y no han sido
aprobadas por el IASB. Alcance de esta seccin 29.1 Para el propsito
de esta NIIF, el trmino impuesto a las ganancias incluye todos los
impuestos nacionales y extranjeros que estn basados en ganancias
fiscales. El impuesto a las ganancias incluye impuestos, tales como
las retenciones sobre dividendos, que se pagan por una subsidiaria,
asociada o negocio conjunto, en las distribuciones a la entidad que
informa. Notas Cmo determinan las entidades cundo un impuesto se
considera impuesto a las ganancias? El impuesto a las ganancias es
cobrado por las autoridades fiscales en relacin con el ingreso
obtenido por las entidades y las personas. En este contexto,
ingreso es el importe neto que refleja el ingreso de actividades
ordinarias imponible menos los gastos deducibles fiscalmente. En el
prrafo 29.1, se define el impuesto a las ganancias a los fines de
la Seccin 29. Ganancia (o prdida) fiscal es la ganancia (prdida) de
un periodo contable sobre la que se calculan los impuestos a pagar
o recuperar, determinada de acuerdo con las reglas establecidas por
la autoridad fiscal (organismos gubernamentales). La ganancia
fiscal es igual al resultado fiscal menos los importes deducibles
de dicho resultado. Estas reglas tambin rigen para la tasa
impositiva (es decir, el porcentaje que se aplica a la ganancia
fiscal para calcular la carga fiscal del periodo). La Seccin 29 se
aplica al impuesto a las ganancias, el que hace referencia a los
impuestos que se relacionan con las ganancias sujetas a imposicin.
Por consiguiente, no todos los impuestos estarn dentro del alcance
de la Seccin 29. No obstante, dado que la ganancia fiscal no es lo
mismo que la ganancia contable, no es necesario que los impuestos
se basen en una cifra exactamente igual a la de una ganancia
contable para que se incluyan en la Seccin 29. La ganancia fiscal
no suele ser lo mismo que el resultado o el resultado integral
total. A veces, determinar si un impuesto se considera "impuesto a
las ganancias" o no requiere de juicio profesional, basado en los
hechos y circunstancias particulares. Se encuentran los incentivos
fiscales dentro del alcance de la Seccin 29? La Seccin 24
Subvenciones del Gobierno especifica la contabilidad de todas las
subvenciones del gobierno. En consecuencia, la Seccin 29 no
contempla dichas subvenciones, pero el prrafo 24.3 observa de forma
especfica que en la Seccin 24: Mdulo 29: Impuesto a las Ganancias
Fundacin IFRS: Material de formacin sobre la NIIF para las PYMES
(versin 2010-10) 5 no se tratan las ayudas gubernamentales que se
conceden a la entidad en forma de beneficios que se materializan al
calcular la ganancia o prdida fiscal, o bien, que se determinan o
limitan sobre la base de las obligaciones fiscales. Ejemplos de
estos beneficios son las exenciones fiscales, los crditos fiscales
por inversiones, las depreciaciones aceleradas y las tasas
impositivas reducidas. En la Seccin 29 Impuesto a las Ganancias se
especifica el tratamiento contable del impuesto a las ganancias.
Las correcciones de valor de depreciaciones aceleradas apresuran el
ritmo al que se da de baja el costo de una nueva partida de
propiedades, planta y equipo contra el resultado fiscal (es decir,
dichas correcciones implican que el activo se deprecia de forma ms
rpida a los fines fiscales que la tasa de depreciacin cargada en
los estados financieros a efectos de informacin financiera). El
efecto es reducir el resultado fiscal (y con ello reducir el
impuesto a las ganancias) en periodos anteriores (como se ilustra
en el ejemplo 2). En la Seccin 29, se especifica el tratamiento
contable de dichos efectos en el impuesto a las ganancias. Ejemplo:
impuesto que no se considera impuesto a las ganancias segn la
Seccin 29 Ej 1 Los siguientes son tipos de impuestos que no se
contabilizaran como impuesto a las ganancias de acuerdo con la
Seccin 29, dado que no se basan en ganancias fiscales: Impuestos
sobre las ventas, porque se basan en el valor de las ventas
(importe bruto) y no en las ganancias fiscales (p. ej., impuesto
sobre el valor total de ventas por la venta de bebidas alcohlicas o
cigarrillos). Impuestos al consumo, como el impuesto sobre el valor
aadido (IVA), o el impuesto sobre bienes y servicios (GST), que son
impuestos cobrados sobre cualquier valor que se aada a un producto.
Algunos impuestos a la produccin no cumplen la definicin de
impuesto a las ganancias
20. segn los trminos especficos (p. ej., impuesto cobrado a
compaas mineras por cada unidad que se explota [calculado sobre
partidas individuales]). Impuestos a pagar por beneficios pagados a
los empleados (p. ej. impuestos de seguridad social a pagar sobre
un porcentaje del salario del empleado). Estos impuestos se
contabilizaran de acuerdo con la Seccin 28 Beneficios a los
Empleados. Timbres, una forma de impuesto que se cobra en
documentos. 29.2 Esta seccin trata la contabilidad del impuesto a
las ganancias. Se requiere que una entidad reconozca las
consecuencias fiscales actuales y futuras de transacciones y otros
sucesos que se hayan reconocido en los estados financieros. Estos
importes fiscales reconocidos comprenden el impuesto corriente y el
impuesto diferido. El impuesto corriente es el impuesto por pagar
(recuperable) por las ganancias (o prdidas) fiscales del periodo
corriente o de periodos anteriores. El impuesto diferido es el
impuesto por pagar o por recuperar en periodos futuros,
generalmente como resultado de que la entidad recupera o liquida
sus activos y pasivos por su importe en libros actual, y el efecto
fiscal de la compensacin de prdidas o crditos fiscales no
utilizados hasta el momento procedentes de periodos anteriores.
Mdulo 29: Impuesto a las Ganancias Fundacin IFRS: Material de
formacin sobre la NIIF para las PYMES (versin 2010-10) 6 Notas
Enfoque general del impuesto a las ganancias (incluidas las
razones) La Seccin 29 requiere que se realicen dos clculos del
impuesto a las ganancias al final del periodo sobre el que se
informa: El clculo del gasto (o ingreso) por impuestos corrientes:
importe del impuesto a las ganancias por pagar (o recuperar) en el
periodo actual y los ajustes relacionados con el impuesto corriente
de periodos anteriores. El clculo del gasto (ingreso) por impuestos
diferidos: importe que surge de reconocer activos y pasivos por
impuestos diferidos nuevos, y de reconocer cambios en los activos y
pasivos por impuestos diferidos existentes. Si las ganancias
contables (es decir, ganancias en el estado de resultados o en el
estado del resultado integral) fueran siempre iguales a las
ganancias fiscales (es decir, ganancias sobre las que se calcula el
impuesto por pagar) y ambos tipos de ganancias se determinaran
siempre utilizando las mismas reglas, la contabilizacin del
impuesto a las ganancias sera sencilla. Implicara calcular el
importe por pagar aplicando la tasa impositiva a las ganancias
contables, reconocer un pasivo y un gasto por dicho importe y
registrar luego el pago eventual al momento de liquidar el pasivo.
No obstante, las ganancias fiscales de un periodo particular suelen
diferir, a veces de forma considerable, de las ganancias contables.
Esto se debe a que las leyes fiscales de las diferentes
jurisdicciones difieren de la NIIF para las PYMES en cuanto al
reconocimiento y a la medicin de ingresos, gastos, activos y
pasivos. Por consiguiente, el gasto por impuestos no se puede
determinar simplemente multiplicando las ganancias contables por la
tasa impositiva. En su lugar, la contabilizacin de impuestos a las
ganancias implica identificar y contabilizar las diferencias entre
la ganancia contable y la ganancia fiscal, e identificar las
diferencias entre los activos y pasivos reconocidos en los estados
financieros y cmo dichos activos y pasivos se miden conforme a las
leyes fiscales. Tras el reconocimiento, por parte de la entidad que
informa, de cualquier activo o pasivo, est inherente la expectativa
de que recuperar el primero (vase el prrafo 2.37) o liquidar el
segundo (vase el prrafo 2.39), por los valores en libros que
figuran en las correspondientes partidas. Cuando sea probable que
la recuperacin o liquidacin de los valores contabilizados vaya a
dar lugar a pagos fiscales futuros mayores (menores) de los que se
tendran si tal recuperacin o liquidacin no tuviera consecuencias
fiscales, la entidad reconocer un pasivo (activo) por el impuesto
diferido. Esto ofrece informacin til para los usuarios de los
estados financieros de la entidad. El siguiente ejemplo simple
ilustra el clculo del impuesto corriente y del impuesto diferido.
Ejemplo: impuesto diferido que surge de una depreciacin fiscal
acelerada Ej 2 La nica diferencia entre la ganancia contable de una
entidad y su ganancia fiscal surge de las leyes que permiten que el
costo de un tipo particular de maquinaria con una vida til de tres
aos sea totalmente deducible a los fines fiscales en el ao de la
compra. A efectos de informacin financiera, la entidad deprecia la
mquina con el mtodo lineal durante tres aos hasta un valor residual
de cero. La entidad adquiri la mquina por 600 u.m. el 1 de enero de
20X1. Su ganancia contable es de 1.000 u.m. en cada ao entre 20X1 y
20X3. La entidad incurre en impuestos a las ganancias a una tasa
del 30% de sus ganancias fiscales. Mdulo 29: Impuesto a las
Ganancias Fundacin IFRS: Material de formacin sobre la NIIF para
las PYMES (versin 2010-10) 7 La entidad calcula el impuesto
corriente de la siguiente manera: 20X1 20X2 20X3 Acumulado
21. 20X120X3 Clculo u.m. u.m. u.m. u.m. Ganancia contable 1.000
1.000 1.000 3.000 Depreciacin contable por el mtodo inverso 600
u.m. 3 aos 200 200 200 600 Deduccin fiscal por depreciacin (600)
(600) Ganancia fiscal 600 1.200 1.200 3.000 Gasto por el impuesto
corriente 30% ganancia fiscal 180 360 360 900 La entidad calcula el
impuesto diferido sobre la mquina de la siguiente manera: 20X1 20X2
20X3 Clculo u.m. u.m. u.m. Importe en libros 600 u.m. menos 200
u.m. de depreciacin por ao 400 200 Base fiscal (es decir,
deducciones fiscales futuras) Cero por deduccin total de 600 u.m.
en 20X1 Diferencia temporaria (en este ejemplo, tambin diferencia
de periodos) 400 200 Pasivo por impuestos diferidos 30% diferencia
temporaria 120 60 Gasto/(ingreso) por impuestos diferidos Cambio en
el pasivo por impuestos diferidos del periodo 120 (60) (60) El
gasto por impuestos a las ganancias se presentara en el estado del
resultado integral, en el estado de resultados o en el estado de
resultados y ganancias acumuladas de la entidad de la siguiente
manera: 20X3 20X2 20X1 Clculo u.m. u.m. u.m. Ganancia antes de
impuestos ganancia contable 1.000 1.000 1.000 Gasto por impuestos a
las ganancias impuesto corriente + impuesto diferido (300) (300)
(300) Ganancia del ao 700 700 700 Mdulo 29: Impuesto a las
Ganancias Fundacin IFRS: Material de formacin sobre la NIIF para
las PYMES (versin 2010-10) 8 Notas: La diferencia temporaria
(depreciacin fiscal acelerada) de este ejemplo es una diferencia en
el periodo de reconocimiento del gasto a los fines fiscales y de
contabilidad (a veces, denominada diferencia de periodos); los
gastos reconocidos en los resultados de un periodo (p. ej., 200
u.m. por ao entre 20X1 y 20X3) se incluyen, segn las leyes
fiscales, en el resultado (ganancia) fiscal de un periodo diferente
(es decir, 600 u.m. en 20X1). El importe total que se incluye en la
ganancia contable (600 u.m.) y la ganancia fiscal es el mismo
durante los tres aos. Al reconocer un pasivo por impuestos
diferidos con respecto a la diferencia temporaria, el gasto por
impuestos de la entidad refleja la naturaleza temporaria de la
depreciacin fiscal acelerada. Por consiguiente, en este ejemplo
simple, el gasto total por impuestos (es decir, gasto por impuestos
corrientes + gasto por impuestos diferidos es igual al 30 por
ciento 1.000 u.m. de ganancia contable en cada ao entre 20X1 y
20X3). Fases en la contabilizacin del impuesto a las ganancias 29.3
Una entidad contabilizar el impuesto a las ganancias, siguiendo las
fases (a) a (i) siguientes: (a) Reconocer el impuesto corriente,
medido a un importe que incluya el efecto de los posibles
resultados de una revisin por parte de las autoridades fiscales
(prrafos 29.4 a 29.8). (b) Identificar qu activos y pasivos se
esperara que afectaran a las ganancias fiscales si se recuperasen o
liquidasen por su importe en libros presente (prrafos 29.9 y
29.10).
22. (c) Determinar la base fiscal, al final del periodo sobre
el que se informa, de lo siguiente: (i) Los activos y pasivos del
apartado (b). La base fiscal de los activos y pasivos se determinar
en funcin de las consecuencias de la venta de los activos o la
liquidacin de los pasivos por su importe en libros presente
(prrafos 29.11 y 29.12). (ii) Otras partidas que tengan una base
fiscal, aunque no estn reconocidas como activos o pasivos; como por
ejemplo, partidas reconocidas como ingreso o gasto que pasarn a ser
imponibles o deducibles fiscalmente en periodos fututos (prrafo
29.13). (d) Calcular cualquier diferencia temporaria, prdida fiscal
no utilizada y crdito fiscal no utilizado (prrafo 29.14). (e)
Reconocer los activos por impuestos diferidos y los pasivos por
impuestos diferidos, que surjan de diferencias temporarias, prdidas
fiscales no utilizadas y crditos fiscales no utilizados (prrafos
29.15 a 29.17). (f) Medir los activos y pasivos por impuestos
diferidos a un importe que incluya el efecto de los posibles
resultados de una revisin por parte de las autoridades fiscales,
usando las tasas impositivas, que se hayan aprobado, o cuyo proceso
de aprobacin est prcticamente terminado, al final del periodo sobre
el que se informa, que se espera que sean aplicables cuando se
realice el activo por impuestos diferidos o se liquide el pasivo
por impuestos diferidos (prrafos 29.18 a 29.25). (g) Reconocer una
correccin valorativa para los activos por impuestos diferidos, de
modo que el importe neto iguale al importe mximo que es probable
que se realice sobre la base de las ganancias fiscales actuales o
futuras (prrafos 29.21 y 29.22). (h) Distribuir los impuestos
corrientes y diferidos entre los componentes relacionados de
resultados, otro resultado integral y patrimonio (prrafo 29.27).
(i) Presentar y revelar la informacin requerida (prrafos 29.28 a
29.32). Mdulo 29: Impuesto a las Ganancias Fundacin IFRS: Material
de formacin sobre la NIIF para las PYMES (versin 2010-10) 9
Reconocimiento y medicin de impuestos corrientes 29.4 Una entidad
reconocer un pasivo por impuestos corrientes por el impuesto a
pagar por las ganancias fiscales del periodo actual y los periodos
anteriores. Si el importe pagado, correspondiente al periodo actual
y a los anteriores, excede el importe por pagar de esos periodos,
la entidad reconocer el exceso como un activo por impuestos
corrientes. Notas Impuesto corriente es la cantidad a pagar (o
reembolsar) por el impuesto a las ganancias relativo a la ganancia
(o prdida) fiscal del periodo actual o de periodos contables
anteriores. El gasto por impuestos corrientes del periodo se basa
en los importes imponibles y deducibles que se informan en la
declaracin fiscal del ao en curso. En ocasiones, existe
incertidumbre sobre si la autoridad fiscal aceptar o no los
importes que la entidad informa como ingresos o deducciones. Por
consiguiente, el importe real que se pague posteriormente puede
diferir del clculo inicial determinado conforme a esta seccin (vase
el prrafo 29.24). En este caso, la entidad habr hecho una provisin
en exceso o una provisin insuficiente por impuestos corrientes. Si
se identifica una provisin en exceso o insuficiente por impuestos
corrientes antes de que se autorice la publicacin de los estados
financieros, se ajustar el gasto/pasivo por dichos impuestos
corrientes. ste es un ejemplo de un hecho que implica ajuste segn
la Seccin 32 Hechos Ocurridos despus del Periodo sobre el que se
Informa. Si se identifica una provisin en exceso o insuficiente por
impuestos corrientes despus de autorizar la publicacin de los
estados financieros, sta se contabilizar, de acuerdo con la Seccin
10 Polticas Contables, Estimaciones y Errores, como un cambio en
una estimacin contable (vanse los prrafos 10.15 al 10.17) o como un
error de un periodo anterior (vanse los prrafos 10.19 al 10.22).
Los hechos y circunstancias que generaron la provisin en exceso o
insuficiente en el periodo anterior determinarn el tratamiento
contable adecuado (es decir, no es una eleccin libre). Los importes
slo podrn ajustarse de forma retroactiva si se produjo un error y
dicho error caus una inexactitud de importancia relativa. Un error
puede surgir si la gerencia de la entidad ha cometido una
equivocacin, por ejemplo, al aplicar las reglas fiscales de un
periodo incorrecto o al utilizar las reglas fiscales que se aplican
a una partida totalmente diferente. En el Mdulo 10 Polticas
Contables, Estimaciones y Errores, se ofrece orientacin sobre cmo
contabilizar cambios en estimaciones contables y errores de un
periodo anterior. Si no se produjeron errores de importancia
relativa, de acuerdo con los prrafos 10.15 al 10.17, la estimacin
revisada se contabilizar, por lo general, con cambios en los
resultados del periodo en el que se revise la estimacin, como un
ajuste del pasivo o activo por impuestos corrientes. Ejemplo:
clculo de impuestos corrientes
23. Ej 3 El periodo contable de una entidad finaliza el 31 de
marzo. El ao fiscal de la jurisdiccin comienza el 1 de abril y
finaliza el 31 de marzo. La tasa del impuesto a las ganancias
correspondiente a 20X7/20X8 es del 15 por ciento. La entidad tiene
una ganancia contable de 150.000 u.m. para el ao finalizado el 31
de marzo de 20X8. Las reglas que rigen la determinacin de ganancias
fiscales en la jurisdiccin son idnticas a las de la NIIF para las
Mdulo 29: Impuesto a las Ganancias Fundacin IFRS: Material de
formacin sobre la NIIF para las PYMES (versin 2010-10) 10 PYMES
para el ao finalizado el 31 de marzo de 20X8, a excepcin de los
siguientes ingresos y gastos: 20.000 u.m. de ingresos de
actividades ordinarias por regalas reconocidos en 20X8 estn exentos
del impuesto a las ganancias. No se permiten deducciones fiscales
en gastos de entretenimiento de 5.000 u.m. No se permiten
deducciones fiscales en cuentas incobrables hasta que los deudores
se den de baja en los estados financieros. El 31 de marzo de 20X7,
se dieron de baja 2.000 u.m. de deuda en los estados financieros,
porque la entidad eximi del pago a uno de los clientes que tena
problemas econmicos. La provisin por deudas incobrables, que se
compensa con cuentas comerciales por cobrar, fue de 4.000 u.m. y de
4.500 u.m. el 31 de marzo de 20X7 y el 31 de marzo de 20X8,
respectivamente. Por consiguiente, el gasto por deudas incobrables
para el ao finalizado el 31 de marzo de 20X8 fue de 2.500 u.m., lo
que incluy las deudas dadas de baja y el aumento de la provisin. El
edificio se deprecia de forma ms rpida a los fines fiscales. El
importe de la depreciacin fiscal deducible en el ao finalizado en
20X8 fue de 43.000 u.m. El importe de la depreciacin contable del
mismo edificio en los estados financieros del periodo fue de 35.000
u.m. La ganancia fiscal se podra calcular de la siguiente manera:
Ganancia contable para el ao finalizado el 31 de marzo de 20X8
150.000 u.m. Menos ingresos de actividades ordinarias por regalas
no imponibles (20.000 u.m.) Ms gastos de entretenimiento no
deducibles 5.000 u.m. Ms aumento en la correccin de valor por
deudas incobrables no deducible (es decir, 4.500 u.m. menos 4.000
u.m.) 500 u.m. Menos depreciacin adicional deducible (es decir,
43.000 u.m. menos 35.000 u.m.) (8.000 u.m.) Ganancia fiscal 127.500
u.m. Gasto por impuestos corrientes para el ao finalizado el 31 de
marzo de 20X8 (127.500 u.m. 15%) 19.125 u.m. Para tener en cuenta:
en esta cuestin, se ignora el efecto de los impuestos diferidos de
las transacciones anteriores. Ejemplos: reconocimiento y ajuste del
gasto por impuestos corrientes del periodo Ej 4 Una entidad calcula
sus ganancias fiscales en 100.000 u.m. para el ao fiscal 20X7/20X8,
las que determina de acuerdo con las reglas fiscales pertinentes de
su jurisdiccin. El ao fiscal de la jurisdiccin comienza el 1 de
abril y finaliza el 31 de marzo. La tasa del impuesto a las
ganancias correspondiente a 20X7/20X8 es del 20 por ciento. El
impuesto corriente correspondiente al ao fiscal 20X7/20X8 es
pagadero antes del 30 de septiembre de 20X8 y la entidad efecta el
pago el 15 de septiembre de 20X8. El periodo contable de la entidad
finaliza el 31 de marzo (final del periodo sobre el que se
informa). Mdulo 29: Impuesto a las Ganancias Fundacin IFRS:
Material de formacin sobre la NIIF para las PYMES (versin 2010-10)
11 La entidad podra reconocer el impuesto corriente por pagar para
el ao finalizado el 31 de marzo de 20X8 de la siguiente manera: Dr
Resultados: impuesto a las ganancias (impuesto corriente) 20.000
u.m.(a) Cr Pasivo por impuestos corrientes 20.000 u.m. Para
reconocer gastos y pasivos por impuestos corrientes. (a) 100.000
u.m. 20% = 20.000 u.m. Para tener en cuenta: este gasto surge
durante el periodo, pero suponiendo que la entidad slo informa el
31 de marzo de 20X8, el gasto se puede registrar en su totalidad en
la fecha sobre la que se informa. El 15 de septiembre de 20X8, la
entidad podra reconocer el pago del impuesto a las ganancias para
el ao finalizado el 31 de marzo de 20X9 de la siguiente manera: Dr
Pasivo por impuestos corrientes 20.000 u.m. Cr Efectivo 20.000 u.m.
Para reconocer la liquidacin del pasivo por impuestos
corrientes.
24. Ej 5 Los hechos son los mismos que los del ejemplo 4. Sin
embargo, el 1 de junio de 20X8, antes de que se autorizara la
publicacin de los estados financieros, la entidad recalcula las
ganancias fiscales en 95.000 u.m. debido a la aparicin de nueva
informacin entre el 31 de marzo y el 1 de junio de 20X8 que
proporciona evidencia de las condiciones que existan al 31 de marzo
de 20X8 (p. ej., debido a que el importe de los pagos por
participacin en las ganancias de los empleados para el ao
finalizado el 31 de marzo de 20X8, que haba sido estimado
originalmente, ahora est liquidado). La entidad debera reconocer un
gasto por impuestos corrientes para el ao finalizado el 31 de marzo
de 20X8 de 19.000 u.m.(a) y, al 31 de marzo de 20X8, un pasivo por
impuestos corrientes a pagar por un valor de 19.000 u.m. (es decir,
un hecho que implica ajuste luego del final del periodo sobre el
que se informa de acuerdo con la Seccin 32 Hechos Ocurridos despus
del Periodo sobre el que se Informa). La entidad debera reconocer
los siguientes asientos en el libro diario para corregir la
estimacin original del impuesto corriente a pagar para el ao
finalizado el 31 de marzo de 20X8: Dr Pasivo por impuestos
corrientes 1.000 u.m.(b) Cr Gasto por impuesto a las ganancias
(impuesto corriente) 1.000 u.m. El 15 de septiembre de 20X8, la
entidad debera realizar los siguientes asientos en el libro diario
para el ao finalizado el 31 de marzo de 20X9 para reconocer el pago
del impuesto: Dr Pasivo por impuestos corrientes 19.000 u.m. Cr
Efectivo 19.000 u.m. (a) 95.000 u.m. 20% = 19.000 u.m. (b)
Estimacin original de 20.000 u.m. menos (95.000 u.m. 20% = 19.000
u.m.) = 1.000 u.m. de ajuste Mdulo 29: Impuesto a las Ganancias
Fundacin IFRS: Material de formacin sobre la NIIF para las PYMES
(versin 2010-10) 12 Ej 6 En la jurisdiccin de la entidad A, el ao
fiscal comienza el 1 de julio y finaliza el 30 de junio. Todas las
compaas deben pagar un importe provisional de impuestos a las
autoridades fiscales tres meses antes de finalizar el ao fiscal
(antes del 1 de abril), calculado sobre las ganancias fiscales del
ao anterior. La tasa impositiva desde 20X1 hasta la fecha actual es
del 30 por ciento. El periodo contable de la entidad A finaliza el
30 de junio (final del periodo sobre el que se informa). Para el ao
finalizado el 30 de junio de 20X4, la entidad A tena ganancias
fiscales de 50.000 u.m. Por consiguiente, el impuesto a pagar para
20X3/20X4 fue de 15.000 u.m. Sobre la base de este importe, la
entidad A efectu un pago provisional por el impuesto de 15.000 u.m.
a la autoridad fiscal el 1 de abril de 20X5, calculado como la
mejor estimacin del impuesto a pagar para 20X4/20X5. Antes de que
se autorizara la publicacin de los estados financieros del 30 de
junio de 20X5 de la entidad A, la ganancia fiscal real de sta para
el ao finalizado el 30 de junio de 20X5 se estim en 40.000 u.m. La
entidad debera reconocer el impuesto corriente para el ao
finalizado el 30 de junio de 20X5 en 12.000 u.m.(a) Al 30 de junio
de 20X5, la entidad tiene un activo por el pago en exceso de
impuestos (es decir, un reembolso a pagar por las autoridades
fiscales) de 3.000 u.m.(b) El 1 de abril de 20X4, la entidad podra
realizar los siguientes asientos en el libro diario para reconocer
el pago del impuesto: Dr Activo por impuestos corrientes 15.000
u.m. Cr Efectivo 15.000 u.m. La entidad debera reconocer los
siguientes asientos en el libro diario para reconocer el impuesto
corriente estimado a pagar para el ao finalizado el 30 de junio de
20X4: Dr Gasto por impuesto a las ganancias (impuesto corriente)
12.000 u.m.(c) Cr Pasivo por impuestos corrientes 12.000 u.m. (a)
40.000 u.m. 30% = 12.000 u.m. (b) 15.000 u.m. menos 12.000 u.m. =
3.000 u.m. (c) 40.000 u.m. 30% = 12.000 u.m. 29.5 Una entidad
reconocer un activo por impuestos corrientes por los beneficios de
una prdida fiscal que pueda ser aplicada para recuperar el impuesto
pagado en un periodo anterior. Notas Una prdida fiscal surge en un
periodo contable en el que la ganancia fiscal es negativa (es
decir, las deducciones permitidas superan los ingresos imponibles).
Algunas leyes fiscales permiten a las entidades compensar la prdida
de un periodo con las ganancias de uno o ms aos anteriores (es
decir, prdida que se compensa con beneficios fiscales anteriores).
Cuando una prdida fiscal se utilice para recuperar el impuesto
corriente pagado en periodos anteriores, la entidad reconocer tal
derecho como un activo, en el mismo periodo en el que se produce la
citada prdida fiscal, puesto que es probable que la entidad obtenga
el beneficio econmico derivado de tal derecho, y adems
25. este beneficio puede ser medido de forma fiable. Mdulo 29:
Impuesto a las Ganancias Fundacin IFRS: Material de formacin sobre
la NIIF para las PYMES (versin 2010-10) 13 Si la entidad no puede
compensar la prdida fiscal con beneficios anteriores, por ejemplo,
si las reglas de la jurisdiccin no lo permiten o si la entidad no
tiene las ganancias suficientes en aos anteriores para compensar
toda la prdida, la entidad podr aplicar la prdida fiscal a un
periodo posterior con o sin lmite de tiempo y registrar la prdida
en el resultado fiscal de un periodo futuro. (Vase el prrafo 29.15
con respecto al reconocimiento de un activo por impuestos diferidos
para la compensacin a futuro de prdidas fiscales no utilizadas
hasta el momento procedentes de periodos anteriores). Si la entidad
no puede compensar la prdida con periodos anteriores o posteriores,
la prdida no se puede utilizar y, por lo tanto, no se reconoce
ningn activo. Ejemplos: prdida que se compensa con beneficios
fiscales anteriores Ej 7 De acuerdo con las reglas fiscales
pertinentes de su jurisdiccin, una entidad estima que su prdida
fiscal para el ao fiscal 20X7/20X8 es de 9.000 u.m. La legislacin
fiscal de la jurisdiccin permite a las entidades compensar las
prdidas fiscales con los beneficios de tres aos fiscales anteriores
sin especificar con cul de stos debe hacerlo en primer lugar. El
resultado fiscal de 20X6/20X7 fue de 7.000 u.m., el de 20X5/20X6
fue de 5.000 u.m. y el de 20X4/20X5 fue de 3.000 u.m. El periodo
contable de la entidad finaliza el 30 de septiembre (final del
periodo sobre el que se informa) y coincide con su ao fiscal. Las
tasas del impuesto a las ganancias correspondientes son las
siguientes: 18 por ciento en 20X6/20X7 y 20X7/20X8 20 por ciento en
20X5/20X6 17 por ciento en 20X4/20X5. La entidad buscar maximizar
el reembolso. Por consiguiente, la entidad compensar las prdidas,
en primer lugar, con el periodo anterior que tenga la tasa
impositiva ms alta. De ese modo, la entidad aplicara 5.000 u.m. de
la prdida a 20X5/20X6 (el mximo posible, ya que el importe no puede
superar las ganancias disponibles) y 4.000 u.m. a 20X6/20X7. Como
resultado, la entidad obtendra un ahorro fiscal del 20 por ciento
en las 5.000 u.m. aplicadas a 20X5/20X6 y del 18 por ciento en las
4.000 u.m. aplicadas a 20X6/20X7. El reembolso fiscal es de 1.720
u.m. (es decir, 5.000 u.m. 20% + (4.000 u.m. 18%)). Para el ao
finalizado el 30 de septiembre de 20X8, la entidad reconocera un
activo/beneficio por impuestos corrientes de la siguiente manera:
Dr Activo por impuestos corrientes 1.720 u.m. Cr Resultados:
impuesto a las ganancias (impuesto corriente) 1.720 u.m. Para
reconocer un activo por impuestos corrientes. Ej 8 Los hechos son
los mismos que en el ejemplo 7. Sin embargo, en este ejemplo, las
leyes fiscales exigen a la entidad aplicar las prdidas al ltimo
periodo posible, es decir, primero 20X6/20X7, segundo 20X5/20X6, y
ltimo 20X4/20X5. La entidad primero deber compensar las prdidas con
los beneficios del periodo 20X6/20X7. Por consiguiente, la entidad
aplicara 7.000 u.m. de la prdida a 20X6/20X7 y 2.000 u.m. a
20X5/20X6. Como resultado, la entidad obtendra un ahorro fiscal del
18 por ciento en las 7.000 u.m. aplicadas a 20X6/20X7 y del 20 por
ciento en las 2.000 u.m. aplicadas a 20X5/20X6. El reembolso fiscal
es de 1.660 u.m. (es decir, 7.000 u.m. 18% + (2.000 u.m. 20%)).
Mdulo 29: Impuesto a las Ganancias Fundacin IFRS: Material de
formacin sobre la NIIF para las PYMES (versin 2010-10) 14 Para el
ao finalizado el 30 de septiembre de 20X8, la entidad reconocera un
activo/beneficio por impuestos corrientes de la siguiente manera:
Dr Activo por impuestos corrientes 1.660 u.m. Cr Resultados:
impuesto a las ganancias (impuesto corriente) 1.660 u.m. Para
reconocer un activo por impuestos corrientes. 29.6 Una entidad
medir un pasivo (o activo) por impuestos corrientes a los importes
que se esperen pagar (o recuperar) usando las tasas impositivas y
la legislacin que haya sido aprobada, o cuyo proceso de aprobacin
est prcticamente terminado, en la fecha sobre la que se informa.
Una entidad considerar las tasas impositivas cuyo proceso de
aprobacin est prcticamente terminado cuando los sucesos futuros
requeridos por el proceso de aprobacin no hayan afectado
histricamente al resultado ni sea probable que lo hagan. Los
prrafos 29.23 a 29.25 proporcionan una gua adicional de medicin.
Notas A menudo, los activos y pasivos por impuestos corrientes (y
los activos y pasivos por impuestos diferidos, vase el prrafo
29.11) se miden empleando como referencia las tasas impositivas y
leyes fiscales que han sido aprobadas antes de la fecha sobre la
que se informa. El hecho de que una tasa impositiva u otra ley
hayan sido aprobadas o no antes del final del periodo sobre el que
se informa
26. debera ser fcil de determinar. En algunas jurisdicciones,
las medidas del gobierno en relacin con tasas impositivas y leyes
fiscales tienen, en esencia, el mismo efecto que su aprobacin,
aunque la aprobacin oficial sea una formalidad que siga a las
medidas luego de varios meses. En este caso, se debern utilizar las
tasas o leyes que estn prcticamente aprobadas, ya que sera
inadecuado esperar a que se produzca su aprobacin formal. Cuando la
aprobacin es bsicamente una formalidad, significa que es
prcticamente seguro que ocurrir, por lo que esperar a que ocurra le
dara una importancia indebida al acto de aprobacin. Por ejemplo, en
algunas jurisdicciones, un anuncio formal sobre cambios por parte
del gobierno puede constituir una medida prcticamente aprobada. Las
nuevas tasas impositivas o leyes fiscales se consideran
prcticamente aprobadas cuando los sucesos futuros requeridos para
el proceso de aprobacin no hayan afectado histricamente al
resultado ni sea probable que lo hagan. (Esto no significa que no
puedan hacerlo bajo ninguna circunstancia). La entidad tendr que
aplicar el juicio profesional basado en circunstancias y hechos
especficos al momento de considerar si estn prcticamente aprobadas
las medidas del gobierno que implican cambios. Por ejemplo: cules
son los procedimientos restantes?, cundo es probable que ocurran?,
son simplemente tareas de rutina menores o tareas importantes poco
usuales? Cuando las medidas del gobierno, como por ejemplo,
anuncios de tasas impositivas (y leyes fiscales), sean
equivalentes, en esencia, a su aprobacin real, las tasas
impositivas (y leyes fiscales) anunciadas se utilizarn para
impuestos relacionados con los periodos a los que se apliquen. En
otras jurisdicciones, se puede requerir que se completen todos (o
casi todos) los pasos de aprobacin exigidos por ley antes de
considerar prcticamente aprobadas a las nuevas tasas o leyes. Por
ejemplo, en la jurisdiccin fiscal de los EE. UU., una medida se
considera prcticamente aprobada slo despus de su aprobacin legal.
Esto se debe al poder de veto del presidente: siempre y nicamente
despus de la aprobacin legal (es decir, cuando el presidente firma
la legislacin necesaria), ningn paso futuro del proceso de
aprobacin cambia el resultado. Cuando los prrafos 29.6 (y 29.11)
exigen que los activos y pasivos por impuestos corrientes (y los
activos y pasivos por impuestos diferidos) se midan empleando como
referencia las tasas impositivas y leyes fiscales que han sido
aprobadas (o prcticamente aprobadas) antes de la fecha sobre la que
se informa, no hacen referencia a las tasas que se aplican al ao
fiscal que finaliza en la fecha sobre la que se informa. Por el
contrario, los prrafos 29.6 y 29.11 requieren el uso de las tasas
aprobadas (o prcticamente aprobadas) antes del final del periodo
sobre el que se informa que estn vigentes al momento en que las
diferencias temporarias se reviertan. Mdulo 29: Impuesto a las
Ganancias Fundacin IFRS: Material de formacin sobre la NIIF para
las PYMES (versin 2010-10) 15 Ejemplo: cambio en las tasas
impositivas Ej 9 Una entidad opera en una jurisdiccin donde se
anunci un cambio del 25 por ciento al 26 por ciento en la tasa
impositiva el 1 de noviembre de 20X6; dicho cambio entrar en
vigencia a partir del 1 de abril de 20X7. El periodo contable de la
entidad finaliza el 31 de marzo. Supongamos que el anuncio del 1 de
noviembre de 20X6 se considera prcticamente aprobado. Una entidad
medir su pasivo por impuestos corrientes usando las tasas
impositivas y la legislacin que hayan sido aprobadas, o cuyo
proceso de aprobacin est prcticamente terminado, en la fecha sobre
la que se informa. La nueva tasa impositiva del 26 por ciento ha
sido prcticamente aprobada antes de la fecha sobre la que se
informa (31 de marzo de 20X7), por lo que debera utilizarse para
contabilizar impuestos relacionados con los periodos a los que se
aplica dicha tasa. Sin embargo, el impuesto corriente para el ao
finalizado el 31 de marzo de 20X7 se determinar utilizando la tasa
del 25 por ciento, ya que la nueva tasa se aplicar recin a partir
del 1 de abril de 20X7 (aunque se aplique a la medicin del impuesto
diferido). El impuesto corriente para el ao finalizado el 31 de
marzo de 20X8 se determinar utilizando la nueva tasa del 26 por
ciento. 29.7 Una entidad reconocer los cambios en un pasivo o
activo por impuestos corrientes como gasto por el impuesto en
resultados, excepto que el cambio atribuible a una partida de
ingresos o gastos reconocida conforme a esta NIIF como otro
resultado integral, tambin deba reconocerse en otro resultado
integral. Notas Si una entidad no tiene partidas de ingresos o
gastos reconocidas fuera de resultados como otro resultado
integral, todos los cambios en los activos y pasivos por impuestos
corrientes se reconocern en resultados, a menos que se relacionen
con una partida reconocida en patrimonio (vase el prrafo 29.27).
Las entidades slo tendrn que abordar la distribucin del gasto total
por impuestos (es decir, impuesto corriente ms impuesto diferido),
dado que la Seccin 29 no exige el desglose de dicho gasto en
impuesto corriente e impuesto diferido, en resultados, otro
resultado integral o patrimonio. En ciertos casos, la distribucin
del impuesto corriente y el impuesto diferido por separado se
puede
27. hacer slo de forma arbitraria. En el prrafo 5.4(b), se
observa que, segn la NIIF para las PYMES, existen tres tipos de
ingresos y gastos que se pueden reconocer, cuando surgen, en otro
resultado integral, fuera de resultados: Algunas ganancias y
prdidas que surjan de la conversin de los estados financieros de un
negocio en el extranjero (vase la Seccin 30 Conversin de Moneda
Extranjera). Algunas ganancias y prdidas actuariales segn la
poltica contable de la entidad para dichas ganancias y prdidas en
relacin con planes de beneficios definidos (vase la Seccin 28
Beneficios a los Empleados). Algunos cambios en los valores
razonables de los instrumentos de cobertura (vase la Seccin 12
Otros Temas relacionados con los Instrumentos Financieros). Un
cambio en un activo o pasivo por impuestos corrientes atribuible a
una de las tres partidas de ingreso/gasto mencionadas se debera
reconocer en otro resultado integral, si dicho ingreso/gasto se
reconoce en otro resultado integral. Mdulo 29: Impuesto a las
Ganancias Fundacin IFRS: Material de formacin sobre la NIIF para
las PYMES (versin 2010-10) 16 Ejemplo: distribucin Ej 10 Hace
varios aos, una entidad controladora, cuya moneda funcional son las
u.m., realiz un prstamo en moneda extranjera, u.m.e.(1), a una
subsidiaria en el extranjero. En 20X6, surgi una prdida por moneda
extranjera de 10.000 u.m. sobre el prstamo. La controladora
considera al prstamo una parte de su inversin neta en la
subsidiaria extranjera conforme a la Seccin 30 Conversin de la
Moneda Extranjera (vase el prrafo 30.13). El prrafo 30.13 exige que
dichas diferencias de cambio se reconozcan inicialmente en otro
resultado integral (ORI) y se informen como un componente del
patrimonio en los estados financieros consolidados. La prdida por
moneda extranjera es la nica partida del ORI en los estados
financieros consolidados de la controladora para 20X6. A efectos de
informacin financiera, la prdida por moneda extranjera es deducible
fiscalmente al momento en que se incurre (es decir, no surgen
impuestos diferidos sobre el prstamo en u.m.e.). En el ao
finalizado el 31 de diciembre de 20X6, el grupo incurre en un
resultado fiscal de 500.000 u.m. (luego de deducir la prdida por
moneda extranjera). La tasa impositiva para 20X6 es del 20 por
ciento. El periodo contable de todas las entidades del grupo
finaliza el 31 de diciembre de 20X6. El gasto por impuestos
corrientes para 20X6 es de 100.000 u.m. (es decir, 500.000 u.m.
20%). El ahorro fiscal relacionado con la prdida por moneda
extranjera es de 2.000 u.m. (es decir, 10.000 u.m. 20%). El gasto
por impuestos se distribuye como sigue: Impuesto corriente sobre
ganancias contables (cantidad necesaria para equilibrar el valor
razonable final, presentada en resultados) 102.000 u.m. Exencin del
impuesto corriente sobre la prdida por moneda extranjera
(presentada en el ORI) (2.000 u.m.) Gasto por el impuesto corriente
100.000 u.m. sta es una situacin en la que un cambio en un pasivo o
activo por impuestos corrientes se puede asignar a otro resultado
integral. En ciertas circunstancias, distribuir el impuesto
corriente separado del impuesto diferido puede resultar ms
complicado (las notas que respaldan el prrafo 29.17 tratan esta
cuestin con ms detalle). No obstante, en este ejemplo, no hay
impuestos diferidos sobre el prstamo en u.m.e. 29.8 Una entidad
incluir en los importes reconocidos de acuerdo con los prrafos 29.4
y 29.5, el efecto de los posibles resultados de una revisin por
parte de las autoridades fiscales, medido de acuerdo con el prrafo
29.24. (1) En este ejemplo, y en todos los dems ejemplos de este
mdulo, los importes en moneda extranjera se denominan en unidades
de moneda extranjera (u.m.e.). Mdulo 29: Impuesto a las Ganancias
Fundacin IFRS: Material de formacin sobre la NIIF para las PYMES
(versin 2010-10) 17 Ejemplo Ej 11 Utilizando los importes medios
ponderados por la probabilidad de todos los resultados posibles
(suponiendo que las autoridades fiscales revisarn los importes
presentados y tendrn pleno conocimiento de toda la informacin), una
entidad midi su gasto por impuestos corrientes para el ao
finalizado el 31 de diciembre de 20X1 a un valor de 1.880 u.m.
(vase el ejemplo 105). En noviembre de 20X1, la entidad pag 1.000
u.m. a la autoridad fiscal como pago provisional de impuestos para
el ao finalizado el 31 de diciembre de 20X1. El pago se efectu
sobre la
28. base de la estimacin de la ganancia fiscal por parte de la
entidad para el ao finalizado el 31 de diciembre de 20X1. El pasivo
de la entidad por impuestos corrientes al 31 de diciembre de 20X1
se midi en 880 u.m. (1.880 u.m. de gasto menos 1.000 u.m. pagadas
en 20X1). Reconocimiento de impuestos diferidos Principio de
reconocimiento general 29.9 Una entidad reconocer un activo o
pasivo por impuestos diferidos por el impuesto por recuperar o
pagar en periodos futuros como resultado de transacciones o sucesos
pasados. Este impuesto surge de la diferencia entre los importes
reconocidos por los activos y pasivos de la entidad en el estado de
situacin financiera y su reconocimiento por parte de las
autoridades fiscales, y la compensacin a futuro de prdidas o
crditos fiscales no utilizados hasta el momento procedentes de
periodos anteriores. Notas Las notas que respaldan el prrafo 29.2
(vase ms abajo) ofrecen una breve introduccin a la contabilizacin
del impuesto a las ganancias y al razonamiento para contabilizar el
impuesto diferido. Se deber reconocer un activo o pasivo por
impuestos diferidos si la recuperacin del importe en libros de un
activo o la liquidacin de un pasivo da lugar a pagos fiscales
futuros mayores (o menores) de los que se tendran si tal
recuperacin o liquidacin no tuviera consecuencias fiscales. En los
prrafos 29.3(b) al 29.3(i), se resume la metodologa para
contabilizar activos y pasivos por impuestos diferidos. Los pasos
implicados se describen a continuacin: Paso 1: Identificar los
activos y pasivos que se espera que afecten a las ganancias
fiscales si se recuperasen o liquidasen por su importe en libros.
Paso 2: Determinar la base fiscal, en la fecha sobre la que se
informa, de todos los activos y pasivos (y otras partidas que
tengan base fiscal, aunque no sean reconocidas como activos o
pasivos en los estados financieros). Paso 3: Calcular diferencias
temporarias, prdidas fiscales no utilizadas y crditos fiscales no
utilizados. Paso 4: Reconocer los activos y pasivos por impuestos
diferidos que surjan de diferencias temporarias, prdidas fiscales
no utilizadas y crditos fiscales no utilizados. Paso 5: Medir los
activos y pasivos por impuestos diferidos a un importe que incluya
el efecto de los posibles resultados de una revisin por parte de
las autoridades fiscales, usando las tasas impositivas cuyo proceso
de aprobacin est prcticamente terminado, al final del periodo sobre
el que se informa, que se espera que sean aplicables cuando se
realice el activo por impuestos diferidos o se liquide el pasivo
por impuestos diferidos. Mdulo 29: Impuesto a las Ganancias
Fundacin IFRS: Material de formacin sobre la NIIF para las PYMES
(versin 2010-10) 18 Paso 6: Reconocer una correccin valorativa para
los activos por impuestos diferidos, de modo que el importe neto
iguale al importe mximo que es probable que se realice contra la
ganancia fiscal. Paso 7: Distribuir los impuestos diferidos entre
los componentes relacionados de resultado integral y patrimonio.
Paso 8: Revelar la informacin requerida. Activos y pasivos cuya
recuperacin o liquidacin no afectar a las ganancias fiscales 29.10
Si la entidad espera recuperar el importe en libros de un activo, o
liquidar el importe en libros de un pasivo, sin afectar a las
ganancias fiscales, no surgir ningn impuesto diferido con respecto
al activo o pasivo. Por ello, los prrafos 29.11 a 29.17 se aplican
solo a los activos y pasivos para los que la entidad espere
recuperar o liquidar el importe en libros que afecten a las
ganancias fiscales y a otras partidas que tienen una base fiscal.
Notas (paso 1) El paso uno de la metodologa para impuestos
diferidos es identificar los activos y pasivos que se espera que
afecten a las ganancias fiscales si se recuperasen o liquidasen por
su importe en libros. Al evaluar el efecto potencial en las
ganancias fiscales, lo que se tiene en cuenta es la forma esperada
de recuperacin o liquidacin del activo o pasivo, por ejemplo, si la
forma de recuperacin de un activo es la venta a otra parte o su uso
dentro del negocio. El enfoque contable para los impuestos
diferidos de la Seccin 29 se basa en el principio de que un activo
registrado en los estados financieros se realizar, por su importe
en libros, en forma de beneficios econmicos que la entidad recibir
en periodos futuros. Cuando la entidad reciba estos beneficios,
surgirn importes que podrn tenerse en cuenta para determinar las
ganancias fiscales. Adems, puede
29. haber importes relacionados con el activo que se permitan
deducir en la determinacin de las ganancias fiscales, ya sea en el
mismo periodo o en un periodo diferente. Si el ingreso generado por
el activo no es imponible, se producir una excepcin, en cuyo caso
tanto los importes imponibles futuros como los importes deducibles
futuros relacionados con el activo sern cero. En la realidad, una
entidad suele generar beneficios econmicos que superan el importe
en libros de un activo, mediante el uso de dicho activo para
generar ganancias de operacin o mediante la venta del activo. Por
ejemplo, el inventario, generalmente, se vende por un importe mayor
al de su importe en libros. Sin embargo, la Seccin 29 exige que se
realice la evaluacin como si los beneficios fueran iguales al
importe en libros del activo. En otras palabras, la Seccin 29 slo
considera los importes ya registrados en los estados financieros.
En consecuencia, a menos que el ingreso generado por el activo no
sea imponible, los importes imponibles futuros relacionados con el
activo al final del periodo sobre el que se informa, por lo
general, sern iguales al importe en libros del activo. De forma
similar, la Seccin 29 considera las consecuencias fiscales futuras
de liquidar un pasivo por su importe en libros. Como resultado, no
se exige a la entidad estimar el importe a pagar al momento de la
liquidacin. Por ejemplo, si se registra una provisin (como un
pasivo por desmantelamiento) por un importe con descuento, se
tendrn en cuenta las consecuencias fiscales futuras de liquidar el
pasivo por ese importe con descuento, y no las consecuencias
fiscales de la liquidacin por el importe bruto a pagar en el
futuro. Otro ejemplo sera cuando se acumula una prima por
liquidacin durante la vida de un prstamo; la entidad no tiene que
estimar el importe de liquidacin final. En su lugar, simplemente
utiliza el importe en libros actual en la fecha sobre la que se
informa. En la mayora de los casos, el importe imponible futuro de
un pasivo es cero, porque ninguna parte del importe en libros de un
pasivo (por ejemplo, un prstamo de 1.000 u.m.) estara normalmente
sujeta a imposicin cuando se liquida el pasivo. Mdulo 29: Impuesto
a las Ganancias Fundacin IFRS: Material de formacin sobre la NIIF
para las PYMES (versin 2010-10) 19 Al contabilizar impuestos
diferidos, slo se tienen que tener en cuenta aquellos activos y
pasivos que, segn el paso uno, se espera que afecten a la ganancia
fiscal en la recuperacin o liquidacin. Si se espera que no haya
efectos en la ganancia fiscal cuando una entidad recupere o liquide
el importe en libros de un activo o pasivo, no es necesario
reconocer ningn impuesto diferido con respecto a dicho activo o
pasivo. No se requiere realizar ningn otro clculo de impuesto
diferido para esa partida (es decir, se pueden omitir los pasos 2 a
8 de la metodologa para impuestos diferidos [vanse las notas debajo
del prrafo 29.9]). Esto ocurrir cuando suceda lo siguiente: (a) no
surja un resultado fiscal ni importes deducibles de dicho resultado
por la recuperacin o liquidacin del importe en libros (vanse los
ejemplos 12, 13 y 18 al 21); o (b) surja un resultado fiscal
equivalente e importes deducibles de dicho resultado, con un efecto
neto de cero (vanse los ejemplos 15 al 17); o (c) se aplique una
tasa impositiva de cero a cualquier importe deducible o imponible.
En este caso, si bien la recuperacin o liquidacin del importe en
libros puede afectar a la ganancia fiscal, en la prctica, el efecto
es el mismo de la situacin descrita en el prrafo (a) (vase el
ejemplo 14). En algunas jurisdicciones fiscales, la aplicacin de
(a), (b) o (c) puede depender de la forma en que se recupere el
activo o se liquide el pasivo. Si una entidad espera recuperar el
importe en libros de un activo, o liquidar el importe en libros de
un pasivo, de forma tal que cualquiera de los prrafos (a) a (c) se
aplique, no se contabilizar ningn impuesto diferido con respecto al
activo o pasivo, ya que no se espera que surjan. El ejemplo 34
ilustra una situacin en la que, si la entidad espera recuperar el
activo de una manera, no surge ningn resultado fiscal ni importes
deducibles de dicho resultado por la recuperacin del importe en
libros (prrafo (a) anterior); pero si la entidad espera recuperar
un activo de otra forma, surge un resultado fiscal y por lo tanto,
en este escenario, se debe contabilizar el impuesto diferido. Los
prrafos (a) a (c) de arriba no incluyen el escenario en que una
entidad espera recuperar el importe en libros de un activo, o
liquidar el importe en libros de un pasivo, en un periodo en el que
espera no tener que pagar ningn impuesto corriente debido a las
prdidas fiscales no utilizadas disponibles. En este escenario, si
la entidad espera que la recuperacin o la liquidacin del importe en
libros de un activo o pasivo afecten al importe de la ganancia
fiscal en dicho periodo, puede existir un activo o pasivo por
impuestos diferidos relacionado con stos, segn la metodologa para
impuestos diferidos. En consecuencia, dichos activos y pasivos se
debern identificar conforme a lo establecido en el prrafo 29.10. En
otras palabras, al aplicar el prrafo 29.10, no se evala la
probabilidad de que los importes imponibles o deducibles se
deduzcan o se impongan en ltima instancia. La evaluacin de la
probabilidad es parte del anlisis necesario para reconocer una
correccin valorativa contra un activo por impuestos diferidos
conforme a los prrafos 29.21 y 29.22 (paso 6). Ejemplos: activos
cuya recuperacin no se espera que afecte a las ganancias fiscales
Ej 12 Una entidad tiene un importe de cuentas por cobrar de un
cliente de 5.000 u.m. al cual no se le ha realizado ninguna
correccin de valor para deudas incobrables o de dudoso cobro. El
recibo
30. de efectivo en la liquidacin del saldo no tendr
consecuencias fiscales para la entidad, porque los ingresos de
actividades ordinarias ya se incluyeron en el resultado fiscal al
momento de vender los productos o prestar los servicios. La forma
esperada de recuperacin del activo (es decir, a travs del recibo de
efectivo) no afecta a las ganancias fiscales, porque no hay
importes imponibles o deducibles fiscalmente al recibir el efectivo
del cliente. Por consiguiente, no surgen impuestos diferidos. Ej 13
Una entidad tiene dividendos por cobrar procedentes de una inversin
en instrumentos de patrimonio en otra entidad. Los dividendos no
tributan cuando se reciben, sino que tributan en el periodo en el
que se reconocieron en resultados. La forma esperada de recuperacin
del activo (es decir, a travs del recibo de efectivo) no afecta a
las ganancias fiscales, porque no hay importes imponibles o
deducibles fiscalmente al recibir el efectivo. Por consiguiente, no
surgen impuestos diferidos. Mdulo 29: Impuesto a las Ganancias
Fundacin IFRS: Material de formacin sobre la NIIF para las PYMES
(versin 2010-10) 20 Ej 14 Una entidad posee tierras que cumplen la
definicin de propiedades de inversin y se miden al valor razonable
de acuerdo con la Seccin 16 Propiedades de Inversin. Por los
ingresos de la venta no se paga ni se recupera ningn impuesto, dado
que no se cobran impuestos a las ganancias de capital en esa
jurisdiccin y no hay ningn otro efecto impositivo sobre la venta,
como el reintegro de deducciones fiscales ocurrido durante el uso
del activo. Dado que la tierra es un activo no depreciable (es
decir, no se depreciara si se contabilizara conforme a la Seccin 17
Propiedades, Planta y Equipo), no cabe esperar que alguna parte de
su importe en libros sea recuperada (esto es, consumida) a travs
del uso. La entidad espera recuperar el importe en libros de la
tierra a travs de la venta. No surgir ningn impuesto diferido por
la recuperacin de la propiedad de inversin, dado que se aplica una
tasa impositiva de cero a todas las ganancias por la venta y no
existen otros efectos impositivos derivados de sta. Ej 15 Una
entidad posee un inventario de productos terminados al costo. Los
inventarios son deducibles a los fines fiscales cuando se venden.
La deduccin equivale al costo de los inventarios. La forma esperada
de recuperacin del inventario (es decir, a travs de la venta) no
afectar a las ganancias fiscales, porque en la recuperacin del
inventario surge un resultado fiscal equivalente e importes
deducibles de dicho resultado, lo que tiene un efecto neto de cero.
Se supone que el resultado fiscal procedente de la venta es igual
al importe en libros (es decir, al costo). En la realidad, una
entidad suele generar beneficios econmicos que superan el importe
en libros del inventario en venta, ya que, por lo general, las
entidades venden el inventario con un margen de ganancia. Sin
embargo, conforme a la Seccin 29, siempre se supone que los
beneficios son iguales al importe en libros del activo (vanse las
notas del prrafo 29.10 ms arriba). La deduccin fiscal por la venta
tambin equivale al