Pripremanje master budzeta

REPUBLIKA SRPSKA

BOSNA I HERCEGOVINA

UNIVERZITET U ISTOČNOM SARAJEVU

EKONOMSKI FAKULTET-PALE

UPRAVLJAČKO RAČUNOVODSTVO

Pristupni rad

PRIPREMANJE MASTER BUDŽETA

Mentor Student

Prof.dr. Rajko Radović Dijana Mićić B-38/07

Bijeljina, januar 2012. Godine

Upravljačko računovodstvo Prof.dr.Rajko Radović

Sadržaj:

UVOD....................................................................................................................................................3

1. Izvještaj o prihvaćenoj budžetskoj politici......................................................................................4

2. Plan (budžet) prodaje i prihoda od prodaje...................................................................................4

3. Plan (budžet) proizvodnje...............................................................................................................6

4. Plan (budžet) troškova proizvodnje................................................................................................7

4.1 Plan (budžet) troškova direktnog materijala..........................................................................8

4.2 Plan (budžet) troškova plata izrade........................................................................................9

4.3 Plan (budžet) opštih troškova proizvodnje....................................................................................9

5. Plan (budžet) nabavke......................................................................................................................10

6. Plan (budžet) troškova prodatih proizvoda......................................................................................11

7. Plan (budžet) troškova marketinga...................................................................................................12

8. Plan (budžet) troškova opšteg upravljanja i administracije.............................................................12

9. Plan kapitalnih ulaganja (kapitalni budžet).....................................................................................13

10. Plan (budžet) tokova gotovine sa planom (budžetom) finansiranja................................................13

11. Projektovani bilans uspijeha..........................................................................................................14

12. Projektovani bilans stanja..............................................................................................................14

13. Izvještaj o promjenama u finansijskoj poziciji preduzeća (izvještaj o tokovima obrtnog kapitala).15

14. Prihvatanje i distribuiranje master budžeta...................................................................................15

Zaključak..............................................................................................................................................16

Literatura.............................................................................................................................................17

2


UVOD

Kompletan master budžet se priprema za preduzeće kao cjelinu (eventualno još i na nivou investicionih centara) i kao takav, objedinjuje brojne parcijalne ili još divizione budžete. Glavni budžet ( Master Budget) sastoji se od brojnih medjusobno povezanih budžeta koji sumiraju sve planirane finansijske aktivnosti preduzeća. U cilju detaljnijeg planiranja aktivnosti preduzeća, pored master budžeta, u složenijim preduzećima izradjuju se i budžeti za pojedine centre odgovornosti, odnosno budžeti odgovornosti. Ukupan finansijski plan ( Master budžet) kao i izvještaji o izvršenju centara odgovornosti, primarno su orjentisani prema glavnom menadžmentu. Master budžet menadžmentu služi za analizu djelotvornosti, odnosno sposobnosti ispunjavanja postavljenih ciljeva, kao i za analizu i eliminaciju odstupanja. Elementi master budžeta variraju, zavisno od veličine i prirode poslovanja preduzeća. Osnovni dijelovi master budžeta su:

1. Operativni budžet – prikazuje poslovne planove, prihode i rashode;2. Novčani budžet – prikazuje predvidjene izvore i upotrebu novca;3. Budžet kapitalne potrošnje – prikazuje planirane promjene u vlasništvu, postrojenjima

i proizvodnim pogonima.

Do master budžeta može se doći na različite načine, a izbor izmedju njih zavisi dobrim dijelom od odgovora na sledeća pitanja: Kakvi su ciljevi preduzeća i divizija i kako obezbjediti kompatibilnost izmedju njih? Na koji način je organizovan tok informacija? U kojoj mjeri su subordinirani menadžeri uključeni u budžetski proces? Koliko iteracija je potrebno obaviti na relaciji funkcionalni-divizionalni-korporativni nivo do prihvatanja konačnog master budžeta? Kakav je tok budžetskih aktivnosti i kako su one specificirane u vremenu?

Cjelovit proces budžetiranja obuhvata:

- pripremu izvještaja o osnovnim budžetskim preporukama;- pripremu plana (budžeta) prodaje i prihoda od prodaje;- pripremu plana (budžeta) proizvodnje;- pripremu plana (budžeta) nabavke;- pripremu plana (budžeta) troškova prodatih proizvoda;- pripremu planova (budžeta) diskrecionih centara rashoda;- operacionalizaciju plana (budžeta) kapitalnih ulaganja- pripremu master budžeta i- testiranje i odobravanje budžeta.

3


1. Izvještaj o prihvaćenoj budžetskoj politici

Menadžment preduzeća odgovara vlasnicima za funkcionisanje preduzeća i ostvarivanje postavljenih ciljeva. Njegov zadatak je, izmedju ostalog, da obezbjedi funkcionisanje preduzeća na način koji će podrazumijevati usmjeravanje napora menadžera dijelova u pravcu ostvarenja interesa cijeline. U kontekstu budžetiranja to podrazumijeva davanje nekih osnovih usmjeravajućih informacija nosiocima budžetskog procesa na nižim nivoima. Kvalitetno i ka ciljevima orijentisano budžetiranje, takodje podrazumijeva, prenošenje i objedinjavanje različitih znanja od značaja za proces budžetiranja koja su široko rasporedjena po cijelom preduzeću. Na nivou upravljačkog vrha koncentrisane su informacije o viziji preduzeća, sadržini dugoročnih planova, opštoj poslovnoj politici i sl. Menadžeri dijelova, s druge strane, bolje poznaju svoje tržište i proizvodne mogućnosti, poslovne partnere, troškove i dr. Razmjena ovih znanja može rezultirati u promjeni očekivanja u odnosu na situaciju prije ovog procesa.

Upravo iz tih razloga preduzeća usvajaju budžetsku politiku za svaku budžetsku godinu koja bi trebala da omogući realizaciju dugoročnih ciljeva sadržanih u dugoročnim planovima (budžetima).

Izvještaj o osnovnim budžetskim preporukama ima dva bitna cilja: prvo, da se odgovorni menadžeri na nižim nivoima upoznaju sa očekivanjima na nivou preduzeća i mogućima ograničenjima, i drugo, da se proces budžetiranja podrži sa najvišeg nivoa u preduzeću i da se na taj način ukaže na važnost koja se pridaje ovom procesu.

2. Plan (budžet) prodaje i prihoda od prodaje

U cjelokupnom procesu budžetiranja plan prodaje se uobičajeno označava kao ishodište ili startna osnova za pripremanje drugih planova. U uslovima kada je tražnja ograničavajući faktor, obim prodaje determiniše stepen iskorišćenja kapaciteta. U zavisnosti od kretanja prodaje, planiraju se oprema, zalihe sirovina i materijala, upošljavanje radne snage itd. nivo prodaje, kao glavni izvor finansijskih sredstava, utiče i na novčane tokove i dr. Ako je budžet prodaje pogrešan, onda je i kvalitet nekih drugih funkcionalnih budžeta i master bužeta u cijelini ozbiljno doveden u sumnju. Zbog toga se često ističe da plan prodaje nije samo ishodište, već i najvažniji pojedinačni plan u budžetskom procesu.

Imajući u vidu mjesto i značaj plana prodaje u procesu budžetiranja, kao primarni ciljevi nameću se :1

Smanjenje neizvjesnosti o budućim prihodima; Inkorporiranje procjena menadžmenta u planski proces; Obezbjedjenje neophodnih informacija za razvijanje drugih funkcionalnih planovi i

1 Welsh, G., Hilton, R., Gordon, P., op.cit.p. 172

4


Stvaranje osnove za kontrolu prodajnih aktivnosti.

Osnovna polazišta u procesu razvijanja plana prodaje jesu identifikovanje ključnih komponenti plana prodaje i definisanje toka procesa. U tom smislu, glavne komponente finalnog plana prodaje jesu osnovne smjernice koje proizilaze iz usvojene budžetske politike na nivou preduzeće, tržišna istraživanja, politika cijena, plan distribucije, plan ulaganja u reklamu i promociju, parcijalni planovi prodaje po užim područjima odgovornosti u okviru marketing funkcije i ograničenja koja proizilaze iz mogućnosti drugih poslovnih funkicja.

Slika 1. Tokovi informacija u procesu razvoja plana prodaje

Sa prikazane slike može se uočiti da razvijanje plana prodaje podrazumijeva upoznavanje subordiniranih menadžera na svim organizacionim nivoima u okviru marketing funkcije sa osnovnim smjernicama koje proizilaze iz usvojene budžetske politike, ciljevima i strategijama formiranim na nivou marketing funkcije, kao i sa mogućim budžetom za podržavanje prodajnih aktivnosti.

U informacionom smislu prognoze prodaje proizvoda, predstavljaju najvažniji input za plan prodaje. Pri tome treba istaći da prognoze prodaje nisu isto što i plan prodaje.

Odgovornost za pripremanje budžeta i za njegovu sadržinu locirana je u okvirima marketing sektora. Pri tome, očekivanja od nosilaca budžetskog procesa su različita u zavistnosti od toga da li je riječ o planiranju za potrebe razvijanja dogoročnog ili kratkoročnog (operativnog) budžeta prodaje. Kvalitetan plan prodaje, u situaciji kada su uslovi prodaje u nadležnosti menadžera marketing funkcije, može da sadrži i projekcije očekivane naplate potraživanja po osnovu prodaje na kredit.

5

Istraživanje tržišta

Reklama i promocije

Cijena i kvalitet

Distribucija

Menadžment preduzeća

Direktor marketinga

Menadžer prodaje

Menadžer grupe proivoda

Menadžer proizvoda Ogr

anič

enja

koj

a pr

oizi

laze

iz d

rugi

h po

slov

nih

funk

cija

(pro

izvo

dnja

, nab

avka

, fina

nsije

i sl

.)


3. Plan (budžet) proizvodnje

Pripremanje plana (budžeta) proizvodnje za potrebe stvaranja master budžeta podrazumijeva specificiranje obima i asortimana proizvodnje kao odgovora na zahtjeve sadržane u planu prodaje.

Iako se plan prodaje pojavljuje kao najvažniji ishodišni element u procesu budžetiranja proizvodnje, pogrešno bi bilo razumjeti da je konačni plan proizvodnje posljedica komuniciranja samo izmedju ovi dvije poslovne funkcije. Kvalitetna priprema budžeta proizvodnje podrazumijeva višesmjerno komuniciranje: izmedju menadžera proizvodnje i centrale preduzeća, poprečno komuniciranje izmedju menadžera proizvodnje i menadžera prodaje, ali i menadžera drugih poslovnih funkcija i, konačno, komuniciranje unutar same proizvodne funkcije izmedju različitih, često brojnih, centara odgovornosti. Tokovi komuniciranja u procesu razvijanja plana proizvodnje prikazani su na slici 2.

Stabilnost proizvodnje

Ulaganja u proizvodnju

Politika kvaliteta

Politika zaliha

Politika zaliha Uskladjivanje

Politika kvalit. Budžetiranje

Budžetiranje

Uskladjivanje

Objedinjavanje

Slika 2. Tokovi komuniciranja u procesu razvijanja plana proizvodnje

Politika zaliha predstavlja veoma osjetljiv problem koji tangira više različitih funkcija sa mogućim različitim interesima na ovom području i, što je najvažnije, može imati uticaja na dobitna ostvarenja preduzeća. Nosioci prodajnih aktivnosti pokazivaće interese za većim i raznovrsnijim zalihama kako bi brzo i kvalitetno mogli da odgovore potrebama kupaca. U proizvodnji takodje mogu preferirati veće zalihe kako bi se kroz veće serije smanjili troškovi proizvodne po jedinici i istovremeno smanjili pritisci iz prodaje za hitnom proizvodnjom ako na zalihama nema dovoljno gotovih proizvoda. Konačno, menadžeri nabavke mogu da budu zainteresovani za veću proizvodnju koja znači veće nabavke i manje troškove.

6

Preduzeće

Budžetska politika

Prodaja

Budžet prodaje

Proizvodnja

Budžet proizvodnje

Ostale poslovne funkcije

Budžeti cantara odgovornosti u okviru proizvodnje


Problem stabilnosti proizvodnje, takodje, može da bude povezan sa politikom zaliha. U situacijama kad prodaja nije stabilna iz perioda u period, menadžment preduzeća mora da odluči da li da proizvodnju prilagodjava oscilacijama u prodaji, što često nije jednostavno, ili da drži stabilnu proizvodnju uz naizmjenično povećanje i smanjenje zaliha. Na drugoj strani, postoje mnoga preduzeća koja u namjeri da smanje troškove držanja zaliha, vode politiku zaliha just-in-time2. U svakom slučaju, nezavisno od toga ko i kako postavlja politiku zaliha, one se u planu proizvodnje uvijek pojavljuju kao korktivni faktor koji prihvata razliku izmedju nivoa prodaje i nivoa proizvodnje. Uskladjivanje izmedju ovih planova vrši s na sledeći način:

Planirana prodaja + Planirane zalihe na kraju – Zalihe na početku ═ Planirana proizvodnja

Mogućnost finansiranja proizvodnje, mogućnost nabavke ključnih proizvodnih inputa odgovarajućeg kvaliteta u rokovima koji odgovaraju zahtjevima proizvodnje i sl., jesu bitna ograničenja koja preko korekcije proizvodnje mogu ograničavati i namjeravane prodajne aktivnosti.

Konačno, u okviru same proizvodne funkcije potrebno je uskladjivanje aktivnosti različitih centara odgovornosti, počev od planskih proizvodnih službi koje se bave dnevnim planiranjem proizvodnje po pogonima, proizvodnim linijama, proizvodima, radnicima i proizvodnim operacijama, preko tehnološke pripreme proizvodnje, pa sve do objedinjavanja aktivnosti užih područja odgovornosti u okviru proizvodnje, što mogu da budu pogoni, proizvodne linije ili neki drugačiji način formirani centri troškova.

Odgovornost za pripremanje plana proizvodnje je na planskim službama proizvodnje i menadžerima pojedinih centara odgovornosti koji dobro poznaju proizvodni proces, mogućnosti snabdijevanja potrebnim materijalom, raspoloživost ljudskih potencijala, moguća tehnička ograničenja i sl. Medjutim, konačnu odgovornost za sadržinu budžeta proizvodnje snosi direktor proizvodnje ili njegov zamjenik. Ovo je važno imati u vidu zato što plan proizvodnje ima značajne implikacije na druge parcijalne planove i kvalitet master budžeta u cijelini.

4. Plan (budžet) troškova proizvodnje

Projektovana proizvodnja, prethodno usaglašena sa projektovanom prodajom, otvara mogućnost planiranja troškova proizvodnje. Značaj planiranja ovih troškova odredjen je činjenicom da je njihovo učešće u ukupnim prihodima najčešće toliko visoko da primarno odredjuje uspješnost preduzeća. Polazeći od plansko-kontrolnih zahtjeva koji nameću potrebu vezivanja ovih troškova za pojedinačne proizvode, u okviru truškova proizvodnje uobičajeno se pravi razlika izmedju direktnih troškova materijala, direktnih troškova plata i opštih troškova proizvodnje. U budžetskom procesu za svaku od ovih kategorija troškova priprema se poseban budžet. Tok planskih aktivnosti koju uključuju u pripremanje parcijalnih budžeta troškova proizvodnje predstavljen je na slici 3.

2 Tačno na vrijeme ( pristizanje zaliha prema potrebama proizvodnje).

7


+/-

═

Osnova za

Slika 3. Tok planskih aktivnosti u planiranju troškova proizvodnje3

Osnovna karakteristika direktnih troškova proizvoda je da bez njihovog nastanka ne može da bude proizvedena ni jedna jedinica proizvoda, odnosno, da se oni mijenjaju proporcionalno sa promjenama u obimu proizvodnje. Za razliku od direktnih troškova proizvoda, opšti troškovi se najčešće prvo planiraju u ukupnom iznosu za odgovarajući centar odgovornosti u proizvodnji ili za cijelo proizvodno funkcionalno područje, a onda, uz pomoć odgovarajućih ključeva, alociraju po proizvodima.

4.1 Plan (budžet) troškova direktnog materijala

Prvi korak u planiranju troškova proizvodnje odnosi se na planiranje troškova direktnog materijala. Plan troškova direktnog materijala sadrži planirane količine i vrijednosti direktnog materijala, koje se unutar njega obično sistematizuju po proizvodima, po vrstama materijala za svaki centar odgovornosti unutra proizvodne funkcije i za proizvodnju u cijelini po kraćim, plansko-kontrolnim potrebama primjerenim, vremenskim intervalima (najčešće mjesecima i kvartalima).

Operatvno pripremanje plana troškova direktnog materijala podrazumijeva poznavanje tri ključna informaciona inputa:

planirani obim proizvodnje u budžetskom periodu; planiranu potrošnju materijala po jedinici i očekivane nabavne cijene materijala.

Najosjetljiviji problem na području planiranja troškova direktnog materijala tiče se utvrdivanja potrebnog materijala za proizvodnju jedne jedinice proizvoda. Rješavanje ovog problema nameće potrebu mjerenja ili procjene potrebne potrošnje.3 Welsh, G., Hilton, R., Gordon, P., op.cit.,p.211.

8

Plan prodaje

Promjena vrijed. Zaliha učinaka

Plan proizvodnje

Plan troškova direktnog mater.

Plan troškova direktnog rada

Plan opštih troškova proizv.


Konačno, utvrdjivanje troškova pored planiranih količina i standardizovanih utrošaka zahtijeva i cjenovne komponente troškova materijala, odnosno, poznavanje nabavnih cijena. Ove informacije dobijaju se iz nabavne službe, čime se kompletiraju svi informacioni inputi za pripremanje ovog plana.

4.2 Plan (budžet) troškova plata izrade

Planiranje troškova plata pretpostavlja razmatranje različitih činilaca kao što su postojeći broj zaposlenih, dinamika zapošljavanja, ulaganja u obrazovanje postojećih zaposlenih, pregovori sa sindikatima, politika plata i sl. Cjelovito pokrivanje ovog područja podrazumijeva, takodje, planiranje ovih troškova na različitim nivoima: na nivou upravljačkog vrha, na nivou manedžmenta divizija i drugih užih centara odgovornosti, za zaposlene u proizvodnji, kao i za neproizvodne radnike.

Troškovi plata izrade, kao i troškovi materijala izrade, pripadaju grupi direktnih troškova proizvodnje, što upućuje na slučnu sadržinu i strukturu ovih planova i isti pristup pri utvrdjivanju ovih truškova u procesu budžetiranja.

U operativnom smislu, obračun troškova plata izrade, kao i obračun troškova materijala izrade, zahtijeva tri ključna informaciona inputa:

planirani obim proizvodnje u budžetskom periodu; standardno vrijeme izrade po jedinici proizvoda i planiranu cijenu rada po času..

Mjesto i uloga plana troškova plata izrade u master budžetu je slična ulozi plana troškova materijala, budući da se radi o troškovima koji imaju istu obračunsku sudbinu i da na sličan način tangiraju projektovane računovodstvene izvještaje. Ovdje treba istaći naročiti interes finansijske funkcije za sadržinu ovog plana, budući da iz njega proizilaze često najznačajniji zahtjevi u pogledu upotrebe (odliva) gotovine.

4.3 Plan (budžet) opštih troškova proizvodnje

Plan opštih troškova proizvodnje sadrži sve one troškove koji su vezani za funkciju proizvodnje, a ne mogu se direktno vezati za pojedinačne proizvode. Opštim troškovima proizvodnje pripadaju toškovi ostalog (indirektnog) materijala, troškovi indirektnog rada, troškovi održavanja, troškovi kontrole u okviru proizvodnje, troškovi indirektnih poreza, troškovi energije, troškovi amortizacije, troškovi osiguranja i dr. Neki od ovih troškova nastaju u samom procesu proizvodnje i njihov iznos je pod kontrolom menadžera proizvodnje, dok drugi nastaju izvan proizvodnje (porez, osiguranje i sl.) i na njihov iznos ovi menadžeri ne mogu uticati.

Najjednostavniji način planiranja ovih troškova jeste njihovo zasnivanje na istorijskim troškovima, u skladu sa inkrementalnim pristupom budžetiranju, uz potrebe korekcije za iznos očekivanih promjena u dolazećem budžetskom periodu.

9


Svakako bolji od prethodnog jeste pristup koji podrazumijeva podijelu opštih troškova na njihovu varijabilnu i fiksnu komponentu, što često nije tako jednostavno. Problem je pri tome najmanje dvostruk. Prvo, u okviru pojedinih vrsta troškova treba identifikovati njihov fiksni i varijabilni dio, što podrazumijeva analizu ponašanja pojedinih troškova u odnosu na obim. Još je teži problem kod onih troškova koji pripadaju mješovitim ili semivarijabilnim troškovima, koje takodje treba razložiti na fiksni i varijabilni dio.

Odgovornost za pripremanje plana opštih troškova je podijeljena izmedju nosilaca budžetskog procesa u proizvodnji, u dijelu troškova koji su pod njihovom kontrolom, i planske službe, koja kompletira ovaj plan sa troškovima koji pripadaju proizvodnji ali su izvan kontrole menadžera proizvodnje i koja koordinira cio proces. U ovom dijelu, više nego u ostalim dijelovima budžetskog procesa, neophodna je saradnja izmedju različitih službi, prvenstveno izmedju planskih službi proizvdonje, nosilaca budžetiranja u nabavnoj službi i računovodstvene planske službe.

5. Plan (budžet) nabavke

Nezavisno od toga kako je u organizacionoj strukturi nabavka pozicionirana ( u praksi se mogu sresti situacije kada je nabavka locirana u okviru funkcije proizvodnje, da je sastavni dio komercijalnog sektora ili da je ustrojena kao posebna poslovna funkcija) i kako su ustanovljeni tokovi komuniciranja nabavne službe po horizontali i vertikali u procesu budžetiranja, sasvim je izvjesno da je plan nabavke u najvećoj mjeri odredjen planom proizvodnje ili, još preciznije, planom troškova direktnog materijala. Struktura i vremenski raspored potreba za materijalom direktno utiču na dimenzioniranje plana nabavke. S druge strane, kroz plan nabavke testira se izvodljivost planirane proizvodnje u kontekstu mogućnosti obazbjedjenja potrebnih materijala pod prihvatljivim uslovima.

Planom nabavke specificiraju se količine materijala koje treba nabaviti, vrste materijala, vrijednosti i vrijeme kada nabavke treba realizovati. Ključni informacioni inputi su iskazane potrebe za materijalom, politika zaliha i nabavne cijene. Odgovornost za sadržinu budžeta nabavke je podijeljena. Nosioci budžetskog procesa u proizvodnji nose odgovornost za specificirane potrebe za materijalom u pogledu vrsta, kvaliteta i vremenskog rasporeda tih potreba, dok nosioci budžetskog procesa u nabavci brinu o efikasnosti nabavke, uslovima snabdijevanja, izboru dobavljača, usaglašavanju potrebnih zaliha materijala sa potrebama proizvodnje, troškovima nabavke, troškovima držanja zaliha i sličnim pitanjima.

Planirana proizvodnja, i odatle izvedene potrebe za materijalom iako važna nije jedina determinanta plana nabavke. Kao drugi činilac plana nabavke pojavljuje se politika zaliha. Politika zaliha pri tome apsorbuje razlike koje proizilaze iz potreba proizvodnje i nabavljenih količina.

Ključni faktori koji utiču na formulisanje politike zaliha jesu:

10


mogućnost sinhronizacije nabavke potrebnog materijala sa potrebama proizvodnje; politika nabavke, koja podrazumijeva uvažavanje činilaca kao što su ekonomičnost

nabavke, dostupnost materijala, stabilnost ponude i sl.; problemi vezani za skladištenje; finansijska ograničanja i drugi rizici vezani za zalihe kao što su zastarijevanje, opasnost od povećanja cijena,

nedovoljna ponuda i sl.

U nastojanju da riješi probleme vezane za zalihe, menadžer nabavke se generalno suočava sa dva ključna pitanja: koliko nabaviti i kada nabaviti.

Nezavisno od toga kako se planske aktivnosti u okviru nabavke sprovode i koje se tehnike pri tome koriste, konačno utvrdjivanje ukupno potrebnih količina materijala koje treba nabaviti u datom budžetskom periodu podrazumijeva uskladjivanje planirane potrebe materijala iz plana troškova proizvodnje sa željenim nivoom zaliha. To usaglašavanje se vrši na sledeći način:

Planirana upotreba materijala + planirane zalihe na kraju - zalihe na početku ═ Potrebna nabavka materijala

6. Plan (budžet) troškova prodatih proizvoda

Kako su prihodi od prodaje već odredjeni planom prodaje, a troškovi perioda funkcionalnim planovima naproizvodnih područja odgovornosti neophodno je utvrditi iznos truškova proizvoda koji se u odredjenom budžetskom periodu odnose na realizovane učinke.

Troškovi proizvoda sadržani su u planovima troškova proizvodnje: planu troškova direktnog materijala, planu direktnih troškova plata i planu opštih troškova proizvodnje. U situacijama kada nema početnoih i krajnjih zaliha, odnosno, kada je obim proizvodnje jednak obimu prodaje, postoji jednakost izmedju plana troškova proizvodnje i plana troškova prodatih proizvoda. U praksi je ipak ovakva situacija prije izuzetak nego pravilo.

Iako plan troškova proizvodnje predstavlja osnovu za njegovo utvrdjivanje, plan troškova prodatih proizvoda podrazumijeva njegovo uskladjivanje po količini i asortimanu sa planom prodaje. U tom procesu uskladjivanja moguće su dvije situacije: prvo, da je proizvodnja veća od prodaje, i drugo, da je prodaja veća od proizvodnje. Korigovanjem troškova proizvodnje, u prvom slučaju na niže i u drugom slučaju na više, vrši se potrebno usaglašavanje plana troškova prodatih proizvoda sa planom prodaje. Ovo usaglašavanje realizuje se obračunavanjem promjena vrijednosti zaliha učinaka na sledeći način:

Plan. ukupni troš.proizvodnje + Zalihe učinaka na početku – Plan.zalihe učinaka na kraju ═ Plan. troš. prod. Proizvoda

7. Plan (budžet) troškova marketinga

11


Troškovi marketinga, zajedno sa opštim troškovima upravljanja i administracije i troškovima istraživanja i razvoja, pripadaju grupi neproizvodnih troškova, čiji je nastanak uslovljen potrebom podržavanja proizvodno-prodajnih aktivnosti u namjeri da se ostvare ciljevi preduzeća.

Kada je u pitanju logičan redosled planiranja aktivnosti u budžetskom procesu, plan troškova marketinga se razvija zajedno sa planom prodaje ili se eventualno priprema odmah nakon završetka plana prodaje. Ovako postupanje u budžetskom procesu je sasvim razumljivo, budući da izmedju plana prodaje i plana troškova prodaje (marketinga) postoji dvosmjerna uslovljenost.

U sadržinskom smislu, polazeći od vrsta troškova koji se u okviru ovog područja odgovornosti mogu pojaviti, u planu troškova prodaje preovladavaju troškovi promotivnih aktivnosti i troškovi distribucije.

Razvijanje plana troškova promotivnih aktivnosti je vjerovatno najkompleksnije područje planiranja troškova u okviru marketinga. Pogrešne promotivne aktivnosti skopčane su samo sa troškovima. S druge strane, pažljivo vodjena promocija može donijeti prihode koji će višestruko prevazići učinjena ulaganja. Troškovi distribucije, nastaju kao posljedica aktivnosti u procesu kretanja proizvoda od proizvodjača do kupca.

Odgovornost za pripremanje plana troškova marketinga nosi direktor marketinga ili njegov zamjenik. Medjutim, sam proces pripreme ovog plana može da bude distribuiran na nosioce budžetskog procesa u svim formiranim područjima odgovornosti unutar marketinga. Procjena ostvarenja područja odgovornosti unutar marketinga vrši se na bazi ukupnih troškova, dok su kontrolabilni troškovi osnova za procjenu uspješnosti njihovih menadžera.

8. Plan (budžet) troškova opšteg upravljanja i administracije

U pogledu vrsta troškova u planu troškova opšteg upravljanja i administracije mogu se pojaviti: troškovi plata administrativnog osoblja, troškovi reprezentacije, troškovi kancelarijskog materijala, troškovi službenih putovanja, truškovi pravnih usluga, troškovi konrole i sl.

Pripremanje budžeta troškova opšteg upravljanja i administracije podrazumijeva analitičko planiranje po pojedinim područjima odgovornosti i po pojedinim vrstama troškova. Čenjenica je, da najveći dio ovih troškova ima fiksni karakter i da se nivo rashoda iz prethodnog perioda uzima kao startna tačka u procesu budžetiranja.

Pored ovih fiksnih troškova u okviru plana opšteg upravljanja i administracije pojavljuju se diskrecioni fiksni troškovi koji će nastati kao posljedica odluka menadžera u budžetskom periodu. Samo oni diskrecioni troškovi za koje je moguće dokazati da će njihov nastanak donijeti zadovoljavajuće koristi mogu da budu odobreni u budžetu za narednu godinu.

12


9. Plan kapitalnih ulaganja (kapitalni budžet)

Plan kapitalnih ulaganja ili kapitalni budžet, kako se on uobičajeno naziva, predstavlja dogoročni budžet koji sadrži planirane kapitalne investicije i njihov vremenski raspored u periodu dužem od godinu dana. Riječ je o investicionim ulaganjima u različite projekte koji zajedno obezbjedjuju kontinuitet preduzeća i njegovu dugoročnu poziciju.

Proces kapitalnog budžetiranja implicira tri grupe odluka:4

odlučivanje o tome koji investicioni projetki će biti prihvaćeni; determinisanje kapitalnih rashoda, kako sa stanovišta njihove ukupne visine, tako i sa

stanovišta njihovog vremenskog rasporeda i odlučivanje o tome kako bi predloženi projekti bili finansirani.

Sa stanovišta konačnih implikacija na poslovno-finansijski status preduzeća, njegovu dugoročnu zaradjivačku i finansijsko-strukturnu poziciju, rast i razvoj investicione odluke bez sumnje pripadaju grupi najvažnijih odluka koje menadžment bilo kog preduzeća mora da donosi.

Plan kapitalnih ulaganja je povazan sa operativnim poslovnim planiranjem (budžetiranjem) i ne može se ostaviti po strani. Naime, planirane aktivnosti koje su sistematizovane u kapitalnom budžetu realizuju se u dolazećim budžetskim periodima. Operativini poslovni plan (budžet) u tom smislu mora da prihvati planirane kvartalne i godišnje izdatke koji proizilaze iz plana kapitalnih ulaganja i da testira izvodljivost takvih aktivnosti u kontekstu njigovoh uticaja na ostvarenja preduzeća, finansijsko naprezanje, finansijsku ravnotežu i tekuću likvidnost.

10. Plan (budžet) tokova gotovine sa planom (budžetom) finansiranja

Za razliku od do sada sagledavanih planova koji se odnose samo na odredjeni segment poslovnih aktivnosti i kao takvi imaju parcijalni karakter, plan tokova gotovine ima karakter cjelovitog projektovanog izvještaja koji sadrži sva očekivana primanja i izdavanja novca u preduzeću u toku budžetskog procesa.

Plan novčanih tokova je tijesno povezan sa ostalim parcijalnim planovima, prije svega sa planom prodaje i sa njim povezanim planom naplate potraživanja, planovima troškova, planom nabavke i iz njega izvedenog plana isplate obaveza prema dobavljačima i planom kapitalnih ulaganja.Upravljanje novčanim tokovima u procesu budžetiranja podrazumijeva kontinuirano uskladjivanje raspoložive gotovine sa zahtjevima za gotovinom koji primarno proizilaze iz projektovanih proizvodnih aktivnosti.

4 Drury, C.,op.cit.,p.383-384

13


Kao primarno ciljevi koji bi trebalo da budu ostvareni na području planiranja tokova gotovine nameću se:5

projektovanje vjerovatne gotovinske pozicije preduzeća kao posledice planiranih aktivnosti na kraju svakog budžetskog perioda;

identifikovanje viškova ili nedostatka gotovine u pojedinim periodima; odredjivanje potrebnog nivoa zaduživanja, kao i gotovine oslobodjene iz poslovnog

procesa raspoložive za investiranje; uskladjivanje gotovine sa ukupnim obrtnim kapitalom, prihodima od prodaje,

rashodima, investicijama i obavezama i stvarenje zdrave osnove za kontinuiranu kontrolu stanja i kretanja gotovine.

Način pripremanja plana tokova gotovine zavisi od ciljeva kojima on služi i vremenskog horizonta koji pokriva. U tom smislu moguća su dva pristupa. Prvi pristup poznat je pod nazivom metod direktnog utvrdjivanja tokova gotovine i drugi pristup razvijanju plana gotovine poznat kao indirektni metod ili finansijsko-računovodstveni pristup.

11. Projektovani bilans uspijeha

Projektovani bilans uspijeha predstavlja jedan od ključnih izvještaja u procesu budžetiranja. U okviru njega objedinjavaju se brojni parcijalni budžeti prihoda i troškova nastalih kao rezultat planiranih aktivnosti u okviru durgih područja odgovornosti u preduzeću.

Testiranje prihvatljivosti projektovanih aktivnosti preduzeća u izabranom budžetskom periodu, započeto u planu tokova gotovine, nastavlja se u projektovanom bilansu uspijeha ili planu rezultata. Razvijanje projektovanog bilansa uspijeha kao sastavnog dijela master budžeta pretpostavlja riješavanje dvije dileme. Prva od njih tiče se izbora obračunskog sistema koji će biti u njegovoj osnovi, dok se druga odnosi na izbor vremenskog perioda za koji be se on pripremao. Bilans uspijeha zbog naglašenih upravljačkom vrijednosti se često sastavlja na kvartalnom ili mjesečnom nivou, najčešće samo do nivoa poslovnog rezultata.

12. Projektovani bilans stanja

Projektovani bilans stanja ima za cilj da prikaže kako planirane poslovno-finansijske aktivnosti utiču na pojedinačne dijelove imovine, obaveze i kapitala i na ukupni finansijsko-strukturni položaj preduzeća. Kao potencijal za buduće bilanse uspijeha, projektovani bilans stanja mora da ispunjava uslove potrebne finansijske ravnoteže preduzeća. Na osnovu ovog projektovanog izvještaja procjenjuje se struktura kapitala, način pokrića stalne imovine i zaliha kvalitetnim izvorima finansiranja, raspoloživost neto obrtnog kapitala, pokriće tekućih obaveza likvidnom imovinom i sl.

5 Welsh, G., Hilton, R., Gordon, P., op.cit.,p. 434.

14


Projektovani bilans stanja može da se posmatra kao posljedica finkcionisanja preduzeća u prošlosti i projektovanih aktivnosti u budžetskom periodu, ali u isto vrijeme i kao ishodišni potencijal za dolazeće budžetske periode. Kao takav, on mora da bude podvrgnut ocijeni da li je projektovana finansijsko-strukturna pozicija zadovoljavajuća. Neodgovarajuća riješenja mogu zahtijevati revidiranje budžetskog procesa.

13. Izvještaj o promjenama u finansijskoj poziciji preduzeća (izvještaj o tokovima obrtnog kapitala)

Kompletiranje master budžeta podrazumijeva, pored već predstavljenih projektovanih izvještaja o novčanim tokovima, uspijehu i stanje, razvijanje još i izvještaja o tokovima kapitala koji treba da ukaže na promjene u finansijskoj poziciji preduzeća.

U sreduštu ovog izvještaja moge da se nalaze tokovi obrtnog kapitala, kada pratimo finansijske dogadjaje koji utiču na prilive i odlive obrtnog kapitala i utvrdjujemo uzroke promjena u neto obrtnoj imovini na kraju budžetskog perioda. Druga mogućnost je da se u središtu izvještavanja o tokovima sredstava nalazi gotovina, kao širi koncept tokova sredstava, što podrazumijeva sagledavanje uzroka koji su doveli do promjena u gotovinskoj poziciji preduzeća.

Projektovanje tokova kapitala predstavlja, i izvještajnom smislu, poslednju aktinost u procesu pripremanja master budžeta. Ovaj izvještaj uobičajeno sadrži dva dijela. U prvom dijelu projektuju se prilivi i odlivi obrtnog kapitala sa namjerom da se utvrde promjene u neto obrtnom kapitalu na kraju projektovanog perioda, te da se identifikuju uzroci takvih promjena i procjeni njihov uticaj na dugoročnu finansijsku poziciju preduzeća. Drugi dio izvještaja treba da pokaže šta se, u kontekstu promjene finansijske pozicije, dešava sa obrtnom imovinom i kratkoročnim obavezema, veličinama iz čije razlike se utvrdjuje neto obrtna imovina.

14. Prihvatanje i distribuiranje master budžeta

Konačni master budžet nije rezultat prostog zbrajanja pojedinačnih budžeta. To je prvenstveno proces kombinovanja i usaglašavanja pojedinačnih budžeta sa ciljem da konačno dobijeni projektovani izvještaji predstavljaju jednu prihvatljivu cjelinu koja odgovara postavljnim ciljevima. Nakon definitivnog usaglašavanja planovi s dostavljaju Odboru za budžet koji procjenjuje njihovu uskladjenost sa ciljevima preduzeća. Kompletan master budžet konačno odobrava generalni direktor, odnosno, predsjednik kompanije, kada se stiču uslovi za distribuiranje planova nižim hijararhijskim nivoima preduzeća.

15


Zaključak

Nezavisno od toga koliko se pojedinačni poslovi u okviru istog ili izmedju različitih funkcionalnih područja modjusobno razlikuju, činjenica je da su, globolano posmatrano, aktivnosti poslovnih funkcija tijesno povezane i da tek sve zajedno omogućavaju ostvarenje ciljeva preduzeća.

Nemoguće je posmatrati odvojeno prodaju od proizvodnih mogućnosti, nuditi kupcima nove proizvode bez saznanja šta se dešava u istraživačko-razvojnom odjeljenju i sposobnosti osvajanja proizvodnje novog proizvoda, nemoguće je odvojeno posmatrati proizvodnju od nabavke, odlučivati o investicijama mimo finansijskog sektora.

Na osnovu svega izloženog, nije teško izvesti zaključak da proces budžetiranja treba da bude sveobuhvatan, da pojedinačni budžeti moraju da budu brižljivo pripremani i medjusobno uskladjivani i da se, konačno, mora voditi računa i o redosljedu pojedinih aktivnosti u budžetskom procesu.

16


Literatura

1. Stevanović N., Malinić D., Milićević V., 2010., „Upravljačko računovodstvo“ ,

Beograd

2. Internet izvori:

- http://vsmti.hr/component/option,com_docman/task,doc_view/gid,812/Itemid,35/

- http://www.vup.hr/~mzupan/materijali/troskovno/1/UpravljackoRacunovodstvo.pdf

- http://www.unizd.hr/Portals/4/nastavni_mat/3.../KONTROLING_3.doc

17

http://www.vup.hr/~mzupan/materijali/troskovno/1/UpravljackoRacunovodstvo.pdf

http://vsmti.hr/component/option,com_docman/task,doc_view/gid,812/Itemid,35/

Documents

Pripremanje master budzeta