Manual Derecho Tributario Completo

7/27/2019 Manual Derecho Tributario Completo

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MANUAL DE

DERECHO TRIBUTARIO

Jos Luis Zavala Ortiz


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Copyright 2009, Jos Luis Zavala Ortiz.

ISBN 978-956-8541-60-6Inscripcin N 180825

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Esta obra se termin de imprimir el 26 de enero de 2010


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I

MANUAL DERECHO TRIBUTARIO

NDICE

Pg.

CAPTULO PRIMEROLAS FUENTES DE INGRESO DEL ESTADO

Y EL DERECHO TRIBUTARIO

I. Las finanzas pblicas, la actividad financiera del

Estado y la poltica fiscal ................................................. 1II. Derecho Financiero y Derecho Tributario ....................... 1III. Las fuentes de ingresos del Estado .................................. 2IV. El gasto pblico y el presupuesto .................................... 3V. Los tributos ...................................................................... 3VI. Clasificacin de los tributos ............................................. 5

A. Los impuestos ............................................................. 5B. Las contribuciones ...................................................... 5

C. Las tasas ...................................................................... 5D. Diferencias entre los impuestos, contribucionesy tasas .......................................................................... 6

VII. El impuesto ...................................................................... 6VIII. Elementos del impuesto ................................................... 7IX. Clasificacin de los impuestos ......................................... 7

A. Atendiendo al mtodo de recaudacin del impuesto .......................................................................... 7

B. Atendiendo a la incidencia del impuesto .................... 7C. Atendiendo a si se afectan elementos objetivos o

vinculados a la persona del contribuyente .................. 8X. La potestad tributaria ....................................................... 8XI. Lmites a la potestad tributaria......................................... 9

A. Lmites jurdicos ......................................................... 9


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II

NDICE

Pg.

a) Principio de la legalidad ........................................ 9 b) Principio de igualdad o generalidad ...................... 10c) Principio de equidad o justicia tributaria ............... 10d) El derecho de propiedad ........................................ 11e) La neutralidad impositiva ...................................... 12

B. Lmites polticos a la potestad tributaria .................... 12a) Mtodo de Deduccin o Tax Deduction ................ 13 b) Mtodo de Reduccin del Impuesto o Tax

Reduction ............................................................... 14c) Mtodo de Crdito o Imputacin de Impuesto

o Tax Credit ............................................................ 14d) Mtodo de Crdito por Impuesto no Pagado

en el Extranjero en Virtud de Exencin Tribu-taria o Tax Sparing ................................................. 14

C. Lmites internacionales ............................................... 15

XII. El sistema tributario ......................................................... 15A. Concepto ..................................................................... 15B. Caractersticas que debe cumplir todo sistema

tributario...................................................................... 16a) Simplicidad ............................................................ 16 b) Flexibilidad ............................................................ 16c) Suficiencia .............................................................. 16

C. El sistema tributario chileno........................................ 16

XIII. Distincin de las normas tributarias en Chile .................. 17XIV. Las fuentes del Derecho Tributario .................................. 18

A. Fuentes positivas ......................................................... 18B. Fuentes racionales ....................................................... 18

XV. Fuentes positivas del Derecho Tributario ........................ 18A. La Constitucin Poltica de la Repblica ................... 18


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III


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B. La ley .......................................................................... 19C. Decretos supremos y reglamentos .............................. 19D. Resoluciones ............................................................... 20

XVI. Fuentes racionales ............................................................ 21A. La jurisprudencia ........................................................ 21

1. Jurisprudencia contenciosa .................................... 212. Jurisprudencia administrativa ................................ 21

B. La doctrina de los autores ........................................... 24XVII. Aplicacin de la ley tributaria en cuanto al tiempo y

al territorio........................................................................ 24A. Efectos de la ley tributaria en cuanto al tiempo ......... 24

Leyes tributarias que imponen sanciones .............. 25 Las leyes que vengan a modificar la tasa de

un impuesto anual o los elementos que sirvan para determinar la base de ellos ............................. 25

Las leyes que modifiquen la tasa de intersmoratorio ................................................................ 26

B. Efectos de la ley tributaria en cuanto al territorio ...... 27 Ley de Impuesto a la Renta, D.L. N 824.............. 27 Ley del IVA, D.L. N 825 ...................................... 27 Ley de Impuesto de Herencia, Ley N 16.271....... 28

XVIII. Los sujetos del Derecho Tributario .................................. 28

A. Situacin especial de las sociedades de hecho enla Ley del IVA ............................................................. 28B. El Estado y sus rganos administrativos .................... 29C. La administracin financiera del Estado .................... 29D. El Servicio de Impuestos Internos .............................. 29E. El Servicio de Tesoreras ............................................ 30


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IV

NDICE

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CAPTULO SEGUNDOLA RELACIN JURDICO-TRIBUTARIA

Y LA OBLIGACIN TRIBUTARIA

I. La relacin jurdico-tributaria .......................................... 31II. La obligacin tributaria .................................................... 32

A. Concepto ..................................................................... 32

B. Caractersticas ............................................................. 32a) Se trata de un vnculo jurdico ............................... 32 b) La fuente de la obligacin tributaria es la

ley ........................................................................... 33c) Nace como consecuencia del acaecimiento del

hecho gravado ........................................................ 33d) El contenido de la obligacin tributaria es la

entrega de una cantidad de dinero ......................... 33e) Se quiere dotar al Estado u otro ente pblico

de recursos ............................................................. 34C. El hecho gravado ........................................................ 34D. Devengo del hecho gravado........................................ 35E. Elementos de la obligacin tributaria ......................... 35

a) El sujeto activo....................................................... 35 b) El sujeto pasivo ...................................................... 35

1. Responsable del impuesto ................................ 362. El sustituto del impuesto .................................. 37F. El objeto de la obligacin tributaria ........................... 38

a) La base imponible .................................................. 38 b) La tasa del impuesto .............................................. 42

1. Tasa fija ............................................................. 42


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2. La tasa variable o mvil ................................... 42c) Los crditos ............................................................ 44d) Las exenciones ....................................................... 45

G. La determinacin de la obligacin tributaria .............. 47a) Concepto ................................................................ 47 b) Naturaleza jurdica del acertamiento ..................... 48c) Sujetos que pueden determinar la obligacin

tributaria ................................................................. 481. El propio deudor del tributo ............................. 482. El contribuyente conjuntamente con el

Fisco .................................................................. 493. El Juez............................................................... 494. El Servicio de Impuestos Internos median-

te liquidacin de impuestos .............................. 495. La reliquidacin de impuestos.......................... 526. Facultad de tasar la base imponible.................. 53

H. El giro de los impuestos.............................................. 56a) Giros roles .............................................................. 56 b) Giros rdenes de ingreso........................................ 57

I. La prueba de la obligacin tributaria .......................... 58a) El objeto de la prueba ............................................ 58 b) La carga de la prueba ............................................. 59

c) Los medios de prueba en particular ....................... 61J. La extincin de la obligacin tributaria ...................... 61a) El pago o solucin.................................................. 62

1. Quin efecta el pago? ................................... 622. Cmo se efecta el pago? ............................... 633. Quin recibe el pago? ..................................... 63


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VI

NDICE

Pg.

4. En qu plazo se efecta el pago? .................... 645. Qu efecto jurdico tiene el pago de la

obligacin tributaria? ........................................ 656. Cmo se imputa el pago de la obligacin

tributaria? .......................................................... 657. Qu ocurre si el contribuyente no paga

oportunamente el impuesto? ............................. 66

8. Quin efecta el clculo del reajuste, in-tereses y multas a aplicar? ................................ 68

9. Qu recargos pueden ser objeto de con-donacin? .......................................................... 68

10.El pago de lo no debido y las devolucio-nes ..................................................................... 70

b) La prescripcin ....................................................... 731. Prescripcin propiamente tal ............................ 732. Plazo del Servicio para fiscalizar ..................... 793. Prescripcin en el Impuesto a las Ventas y

Servicios. Ley N 18.320 o Ley Tapn ......... 794. Prescripcin infraccional .................................. 825. Jurisprudencia Administrativa con relacin

a la expresin maliciosamente falsa delartculo 200 del Cdigo Tributario ................... 82

6. Jurisprudencia Judicial referida a la expre-sin maliciosamente falsa del artculo200 del Cdigo Tributario ................................ 83

c) Compensacin e imputacin .................................. 841. La compensacin .............................................. 842. La imputacin ................................................... 86


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VII


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CAPTULO TERCEROLAS OBLIGACIONES TRIBUTARIAS ACCESORIAS

I. Obligacin de inscribirse en el Rol nico Tributa-rio ..................................................................................... 89

II. Obligacin de inscribirse en otros registros..................... 90III. Obligacin de dar declaracin de iniciacin de

actividades ........................................................................ 90IV. Obligacin de dar aviso al Servicio de las modifica-ciones, datos y antecedentes de la declaracin deiniciacin de actividades .................................................. 93

V. Obligacin de dar aviso de trmino de giro..................... 94A. Trmino de giro propiamente tal ................................ 94B. Normas sobre transformacin, fusin y absorcin

de sociedades .............................................................. 96

VI. Obligacin tributaria accesoria de llevar contabili-dad .................................................................................... 97A. Contribuyentes que no estn obligados a llevar

contabilidad, no obstante que no estn en rgi-men de presuncin ...................................................... 98

B. Contribuyentes facultados para llevar contabilidad simplificada ..................................................... 99

C. Libros y registros que componen la contabilidadcompleta ...................................................................... 99

D. Reglas que deben seguirse en materia de con-tabilidad ....................................................................... 101

VII. Obligacin de emitir documentos .................................... 103A. Conforme a los artculos 88 del Cdigo Tributario

y 52 del D.L. N 825 ................................................... 104


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VIII

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Pg.

B. Conforme al artculo 88 del Cdigo Tributario yResolucin N 1.414 ................................................... 105

VIII. Obligacin de presentar declaraciones de impues-tos ..................................................................................... 105A. Concepto y naturaleza jurdica de las declaracio-

nes de impuestos ......................................................... 105B. Forma de presentacin de las declaraciones de

impuestos .................................................................... 106C. Contribuyentes obligados a presentar declaracio-nes de impuestos ......................................................... 1071. Primera Categora .................................................. 1072. Impuesto Global Complementario ......................... 1083. Impuesto Adicional ................................................ 1084. Contribuyentes que den aviso de trmino de

giro ......................................................................... 108D. Lugar y plazo en que se presentan las declaracio-

nes de impuestos ......................................................... 109E. Tipos de declaraciones ................................................ 110

1. Comunes................................................................. 1102. Rectificatorias ........................................................ 110

CAPTULO CUARTO NORMAS SOBRE ADMINISTRACIN

Y FISCALIZACIN DE LOS IMPUESTOS

I. Derecho de los contribuyentes ......................................... 111II. Normas sobre administracin .......................................... 113

A. Normas sobre comparecencia ..................................... 113


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IX


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Jurisprudencia Judicial ................................................ 114Alcance de facultades de mandatario en sociedadde hecho. Artculo 9 del Cdigo Tributario ............... 114

B. Actuaciones ................................................................. 115C. Las notificaciones ........................................................ 115

1. Notificacin personal ............................................. 1162. Notificacin por cdula .......................................... 116

3. Notificacin por carta certificada .......................... 1164. Domicilio del contribuyente .................................. 117Jurisprudencia Judicial ........................................... 1181. Opcin del Servicio para efectos de utili-

zar cualquiera de las formas de notifica-cin a que alude el artculo 11 del CdigoTributario. Notificacin personal se exigecuando se trata de la primera notificacin........ 118

2. No existe explcitamente fijado plazo paranotificacin de resoluciones que modificaavalos y/o contribuciones de bienes ra-ces. Aplicacin subsidiaria de Ley sobreImpuesto Territorial .......................................... 119

3. Notificacin por carta certificada. Da h- bil para efectos de inicio de cmputo de plazo .................................................................. 120

4. Alcance de concepto domicilio paraefectos de notificacin de contribuyente .......... 120

III. Normas sobre fiscalizacin .............................................. 122A. Examen de declaraciones y documentacin

soportante .................................................................... 123B. Citacin a declarar a determinadas personas .............. 123


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NDICE

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C. Examen de las cuentas corrientes ............................... 124D. La citacin del contribuyente ...................................... 125E. Informaciones y exigencias impuestas a notarios,

conservadores, jueces y secretarios de juzgados ........ 1261. Notarios .................................................................. 1272. Conservadores ........................................................ 1273. Jueces y Secretarios ............................................... 128

F. Informacin de bancos y financieras .......................... 128G. Jurisprudencia Judicial ............................................... 1301. No es posible aplicar lmites a fiscalizacin

respecto de contribuyente que fue denunciado por delito del artculo 97 N 4 del CdigoTributario................................................................ 130

2. Restriccin a timbraje de documentos. Noexiste atentado a la libertad econmica ni de

trabajo ..................................................................... 130

CAPTULO QUINTOAPREMIOS E INFRACCIONES

I. Los apremios .................................................................... 133A. Concepto ..................................................................... 133

B. Requisito previo del apremio ...................................... 133C. Tribunal y procedimiento ............................................ 134D. Casos de apremio ........................................................ 134E. Renovacin del apremio ............................................. 135

II. De las infracciones, delitos y sanciones .......................... 135A. Generalidades .............................................................. 135


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XI


Pg.

B. Anlisis del artculo 97 ............................................... 136a) Simples infracciones tributarias ............................. 136

1. Infraccin genrica del artculo 109 delCdigo Tributario ............................................. 136

2. Infraccin del nmero uno del artculo 97 ....... 1373. Infraccin del nmero dos del artculo 97........ 1374. Infraccin del nmero tres del artculo 97 ....... 138

5. Infraccin del nmero seis del artculo 97 ....... 1386. Infraccin del nmero siete del artcu-

lo 97 .................................................................. 1397. Infracciones del nmero diez del artcu-

lo 97 .................................................................. 1408. Infraccin del nmero once del artcu-

lo 97 .................................................................. 1419. Infraccin del nmero quince del artcu-

lo 97 .................................................................. 14210. Infracciones del nmero diecisis del ar-

tculo 97 ............................................................ 142Jurisprudencia judicial sobre infraccionesdel N 16 del artculo 97 ................................... 145i) Sentido de la infraccin del artculo 97 N 16 del Cdigo Tributario ............................. 145

ii) Facultad discrecional del Director Re-gional del Servicio de Impuestos Internos ....... 146iii) Obligacin del contribuyente de pro- bar la prdida como fortuita ............................. 146iv) Concepto de prdida fortuita....................... 147v) Extravo de facturas sin emitir ..................... 147


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XII

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vi) Extravo de guas de despacho.................... 148vii) No hay presuncin de dolo o culpa enla infraccin del artculo 97 N 16 .................. 149

11. Infraccin del nmero diecisiete del ar-tculo 97 ............................................................ 150

12. Infraccin del nmero diecinueve del ar-tculo 97 ............................................................ 150

13. Infraccin del nmero veinte del artcu-lo 97 .................................................................. 15014. Infraccin del nmero veintiuno del ar-

tculo 97 ............................................................ 15115. Instrucciones del Servicio con relacin a

la aplicacin de sanciones a infracciones ......... 152 b) Los delitos tributarios ............................................ 152

1. Delitos cuyo verbo rector est relaciona-

do con el incumplimiento de la obligacintributaria........................................................... 1521.1. Delito contemplado en el artculo 97 N 5 ................................................................... 1521.2. Delito contemplado en el inciso pri-mero del artculo 97 N 4 ................................. 1531.3. Delito contemplado en el inciso se-gundo del artculo 97 N 4................................ 154

1.4. Delito contemplado en el inciso ter-cero del artculo 97 N 4 ................................... 1551.5. Agravacin de la pena ............................... 1561.6. Dolo especfico de parte del sujetoactivo................................................................. 1561.7. Grado de ejecucin .................................... 162


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2. Delitos cuyo verbo rector est relaciona-do con impedir o entrabar la fiscalizaciny administracin tributaria................................ 1632.1. Delito del nmero ocho del artcu-lo 97 .................................................................. 1632.2. Delito del nmero nueve del artcu-lo 97 .................................................................. 164

2.3. Delito del nmero diez del artcu-lo 97 .................................................................. 1642.4. Delito del nmero doce del artcu-lo 97 .................................................................. 1652.5. Delito del nmero trece del artcu-lo 97 .................................................................. 1652.6. Delito del nmero catorce del artcu-lo 97 .................................................................. 1662.7. Delito del nmero dieciocho del ar-tculo 97 ............................................................ 1662.8. Delito del nmero veintiuno del ar-tculo 97 ............................................................ 1672.9. Delito del nmero veintitrs del ar-tculo 97 ............................................................ 1672.10. Delito del inciso final del artculo

97 N 4 .............................................................. 1682.11. Delito del inciso tercero del artcu-lo 97 N 16........................................................ 168212. Delito del artculo 97 N 24 ..................... 1702.13. Delito del artculo 97 N 25 .................... 1712.14. Delito del artculo 97 N 26 .................... 171


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XIV

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C. Reglas comunes aplicables a las infracciones tributarias ........................................................................ 172

D. Prescripcin en material infraccional ......................... 173

CAPTULO SEXTOTRIBUNALES Y PROCEDIMIENTOS TRIBUTARIOS

I. Los tribunales tributarios ................................................. 175A. Aspectos generales ...................................................... 175B. Competencia en materia tributaria del Director

Regional del Servicio de Impuestos Internos ............. 175C. Competencia de la justicia ordinaria .......................... 177

II. El procedimiento general de reclamaciones .................... 178A. mbito de aplicacin .................................................. 178B. El reclamo ................................................................... 178C. Plazo ............................................................................ 179D. Materias susceptibles de reclamo ............................... 179E. Materias no susceptibles de reclamo .......................... 179F. Comparecencia ............................................................ 180G. Contenido del reclamo ................................................ 180H. Etapas o fases del procedimiento general de

reclamaciones .............................................................. 1811. Etapa de discusin ................................................. 1812. Etapa de prueba...................................................... 1823. Etapa de sentencia.................................................. 1824. Etapa de impugnacin ............................................ 184

4.1. Aclaracin, rectificacin o enmienda ............. 1844.2. Recurso de Reposicin ................................... 184


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Pg.

4.3. Recurso de Apelacin ..................................... 1844.4. Improcedencia del recurso de casacinen la forma y anulacin de la sentencia ............... 185

4.5. Revisin de la actuacin fiscalizadora(RAF) ..................................................................... 185

III. El procedimiento de aplicacin de sanciones .................. 186A. mbito de aplicacin .................................................. 186B. Etapas del procedimiento ............................................ 187

1. La denuncia y la notificacin del acta ................... 1872. Los descargos ......................................................... 1883. Medidas conservativas ........................................... 1884. Recepcin de prueba y fijacin de trmino ........... 1885. Sentencia definitiva y recursos .............................. 189

IV. Juicio ejecutivo de cobro de impuestos ........................... 189I. Naturaleza jurdica del procedimiento ......................... 189

1. Se ejercen facultades jurisdiccionales en lafase ante el Juez Sustanciador ............................... 1892. Es un solo procedimiento....................................... 1923. Aplicacin supletoria de las normas del

Cdigo de Procedimiento Civil ............................. 192II. Fase administrativa ..................................................... 193

1. Ttulo Ejecutivo ..................................................... 1932. Mandamiento de ejecucin y embargo .................. 194

3. Bienes susceptibles de ser embargados ................. 1954. Requerimiento de pago .......................................... 1965. Traba del embargo ................................................. 1966. Auxilio de la fuerza pblica .................................. 1977. Certificacin del recaudador fiscal ........................ 1988. Ampliacin del embargo ........................................ 198


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9. Notificacin y efecto de resoluciones en el procedimiento......................................................... 198

10.Normas sobre actuaciones procesales.................... 19911.Excepciones a la ejecucin .................................... 19912.Caso especial de la compensacin ......................... 20013.Plazo para oponer las excepciones ........................ 20114.Correccin y anulacin de cobro ........................... 201

15.Trmites posteriores a la oposicin deexcepciones ............................................................ 201

16.Resolucin del Abogado Provincial ...................... 202III.Fase judicial ................................................................ 203

1. Normas aplicables en subsidio............................... 2042. Primera Notificacin .............................................. 2053. Resolucin y apelacin de fallo sobre

excepciones opuestas ............................................. 2054. Trmites posteriores a la resolucin de las

excepciones opuestas ............................................. 2065. Retiro de las especies ............................................. 2076. Subasta de bienes races ........................................ 2077. Trmites posteriores a la subasta ........................... 2088. Reglas sobre representacin del Fisco ................... 2089. Excepcin en materia de confesin judicial .......... 209

10.Inhabilitacin de los recaudadores fiscales ........... 20911.Procedimientos administrativos ............................. 209V. Nulidad de liquidaciones y giros ............................................ 210


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Pg.

CAPTULO SPTIMOEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO

I. Concepto .......................................................................... 213II. Caractersticas del Impuesto a las Ventas y Servi-

cios ................................................................................... 214III. El hecho gravado en el Impuesto al Valor Agregado .......... 214

A. Hechos gravados propiamente tales............................ 215a) Venta....................................................................... 215 b) La prestacin de servicios ...................................... 217

B. Los actos asimilados ................................................... 219a) Actos asimilados a las ventas ................................ 219 b) Actos asimilados a los servicios ............................ 223

IV. Las exenciones del Impuesto a las Ventas y Servi-cios ................................................................................... 223A. Exenciones reales u objetivas ..................................... 224

a) A las ventas ............................................................ 224 b) A las importaciones ................................................ 226c) A las internaciones ................................................. 230d) A las exportaciones ................................................ 230e) A los servicios ........................................................ 230

B. Exenciones personales ................................................ 235V. El Devengo del IVA ......................................................... 236

A. Devengo en las ventas ................................................ 237

B. Devengo en los contratos sobre inmuebles ................ 237C. Emisin de facturas en contratos sobre inmue-

bles .............................................................................. 238D. Devengo en los servicios ............................................ 239E. El devengo en las prestaciones peridicas de ser-

vicios ........................................................................... 239


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F. Devengo en las importaciones .................................... 240G. Devengo en los intereses de las ventas a plazo .......... 240H. Devengo en los retiros de mercaderas ....................... 240

VI. El sujeto del Impuesto del IVA ........................................ 2411. Los vendedores ........................................................... 2412. Los prestadores de servicio......................................... 241

VII. Cambio de sujeto pasivo del impuesto ............................ 242

VIII. La base imponible en el IVA ........................................... 2431. Regla general sobre la base imponible en el Im-

puesto a las Ventas y Servicios ................................... 2432. Situacin de los inmuebles afectos al Impuesto a

las Ventas y Servicios ................................................. 2443. Base imponible en el caso de importaciones.............. 2454. Base imponible en el caso de los retiros .................... 2455. Base imponible en los contratos de instalaciones,

especialidades y general de construccin ................... 2456. Base imponible en la venta de universalidades

que contengan muebles ............................................... 2467. Base imponible de adjudicacin de bienes cor-

porales inmuebles ....................................................... 246IX. El dbito fiscal mensual ................................................... 247

1. Concepto ..................................................................... 247

2. Agregaciones al dbito fiscal ...................................... 2473. Deducciones al dbito fiscal ....................................... 248X. El crdito fiscal ................................................................ 248

1. Concepto ..................................................................... 2482. Rubros que dan derecho a crdito fiscal .................... 2493. Rubros que no dan derecho a crdito fiscal ............... 250


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4. Requisitos formales para hacer uso del crditofiscal ............................................................................ 253

5. Situacin de extravo de documentos originalesque da derecho a usar el crdito fiscal ....................... 254

6. Remanente del crdito fiscal ....................................... 2547. Remanente de crdito fiscal en el caso de trmino

de giro ......................................................................... 256

8. Recuperacin del IVA de exportadores ...................... 2568.1. Mtodos para solicitar la devolucin de impuestos soportados por exportadores .......................... 257

XI. La emisin de documentos en el IVA .............................. 2591. Generalidades .............................................................. 2592. Las facturas ................................................................. 259

2.1. Concepto .............................................................. 2592.2. Sujetos pasivos obligados a emitir facturas ........ 2602.3. Requisitos de las facturas .................................... 260

2.4. Momento en que se deben emitir las factu-ras ................................................................................ 262

3. Boletas......................................................................... 2623.1. Concepto .............................................................. 2623.2. Requisitos de las boletas...................................... 2623.3. Sujetos obligados a emitir boletas ....................... 263

3.4. Momento en que se deben emitir las bole-tas ................................................................................ 2644. Notas de crdito y notas de dbito ............................. 2645. La gua de despacho.................................................... 2656. Reemplazo de documentos por medios cibern-

ticos ............................................................................. 267


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NDICE

Pg.

XII. Las facturas falsas ............................................................ 2671. Aspectos generales ...................................................... 2672. Concepto de factura falsa ........................................... 268

2.1. Facturas no fidedignas ......................................... 2692.2. Factura que no cumple con los requisitos le-

gales o reglamentarios ................................................ 2692.3. Facturas otorgadas por personas que no son

contribuyentes ............................................................. 2703. Exigencia de verificacin por parte del SII ................ 2704. Implicancias tributarias de las facturas falsas ............ 271

4.1. No dan derecho a crdito fiscal. Excepcin ........ 271a) Pagar la factura con un cheque nominativo a

nombre del emisor de aqulla ................................ 272 b) Girar el cheque en contra de cuenta corriente

bancaria de que sea titular la persona natural

o jurdica que efecta la compra o recibe elservicio ................................................................... 273c) Anotar los siguientes datos en el dorso de este

documento: el nmero del Rol nico Tribu-tario del emisor de la factura y el nmero de sta ........ 273

Objecin de facturas por parte del Servicio deImpuestos Internos ...................................................... 273a) La emisin y pago del cheque, mediante el

documento original o fotocopia de ste ................. 274 b) Tener registrada la respectiva cuenta corrien-

te bancaria en la contabilidad, si est obliga-do a llevarla............................................................ 275

c) Que la factura en virtud de la cual actu elcomprador o beneficiario del servicio, cum-


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ple con las obligaciones formales establecidas por las leyes, reglamentos e instruccio-nes del Servicio ...................................................... 275

d) La efectividad material de la operacin y desu monto, por los medios de prueba instru-mental o pericial que la ley establece, cuandoel Servicio de Impuestos Internos as lo solicite ......... 277

Recuperacin del IVA que ha sido recargado y pagado ......................................................................... 2794.2. Implicancias en la determinacin de la RentaLquida Imponible. Costos directos y gastos ne-cesarios ........................................................................ 280

4.3. Sancin a aplicar al contribuyente............................ 282

CAPTULO OCTAVOEL IMPUESTO A LA RENTA

I. Generalidades ................................................................... 283II. Conceptos del D.L. N 824 .............................................. 284

A. Renta ........................................................................... 284B. Renta devengada y renta percibida ............................. 285C. Ao calendario y ao tributario .................................. 285

III. Territorialidad del Impuesto a la Renta ........................... 285A. Reglas generales .......................................................... 286

1. Personas domiciliadas o residentes en Chile ......... 2862. Personas no domiciliadas ni residentes en Chile ........ 286

B. Reglas excepcionales .................................................. 2861. Primera regla excepcional ...................................... 2862. Segunda regla excepcional ..................................... 286


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IV. Los ingresos no constitutivos de renta ............................. 286A. Concepto ..................................................................... 286B. Anlisis de los ingresos no constitutivos de renta ......... 287

1. La indemnizacin de cualquier dao emergen-te y dao moral, siempre que ella haya sidoordenada por un tribunal por sentencia judi-cial. Artculo 17 N 1 ............................................. 287

Caso de indemnizacin que se percibe cuan-do se est en presencia de inmuebles expro- piados (Oficio N 4.176, de 17 de noviembrede 1999) ................................................................. 288

Caso de compensacin econmica de la Ley N 19.947 ............................................................... 289

2. Las indemnizaciones por accidentes del trabajo, sea que consistan en sumas fijas, rentaso pensiones. Artculo 17 N 2 ................................ 291

3. Sumas que perciba el beneficiario o asegura-do de seguros de vida, de desgravamen, dota-les o rentas vitalicias, durante la vigencia delcontrato, al trmino del plazo estipulado enl o al tiempo de su transferencia o liquida-cin, excluyndose los ingresos provenientes

de rentas vitalicias de los D.L. N 3.500 y N 3.501. Artculo 17 N 3 ..................................... 291Caso de seguros contrados por empresas ............. 293Seguros dotales. Vigencia y alcance ...................... 293

4. Las sumas percibidas por los beneficiarios de pensiones o rentas vitalicias .................................. 294


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Tratamiento tributario de rentas que provienende contrato de renta vitalicia.................................. 294

5. Aportes a sociedades y mayor valor en co-locacin de acciones de propia emisin ................ 295

6. Distribucin de utilidades capitalizadas ................ 2967. Devolucin de capital ............................................ 297

Situacin de adjudicacin de bienes de la so-ciedad a los socios. No hay ingreso constitu-tivo de renta ........................................................... 297Devoluciones de capital proceden cuando noexistan utilidades retenidas en registros con-tables ...................................................................... 298

8. Mayor valor ............................................................ 300 Normas comunes con respecto al mayor valor de operaciones del artculo 17 N 8 ....................... 303

Situacin de las acciones ....................................... 305Situacin de los inmuebles .................................... 305Enajenacin de bien raz agrcola por partede Corporacin de Derecho Privado...................... 306Habitualidad cuando se est en presencia deventa de derechos en bien raz agrcola por

parte de los comuneros .......................................... 308Aporte de bien raz agrcola por parte de socio

no queda dentro de la relacin a que alude elartculo 17 N 8 ...................................................... 309Construccin de edificio. Presuncin de habi-tualidad. Exigencia de recepcin de obra .............. 310Mayor valor cuando se adquiri inmueble por donacin y luego se vende ..................................... 312


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9. Adquisicin de bienes por causa de muerte odonacin ................................................................. 313Inmueble que fue pagado a plazo y posterior donacin ................................................................. 313Donacin a Asociacin Gremial ............................ 313Donaciones a entidades religiosas ......................... 314

10. Beneficios a deudor de renta vitalicia ................... 314

11. Las cuotas que eroguen los asociados ................... 315Cuotas sindicales.................................................... 31512.Enajenacin ocasional de muebles u obje-

tos de casa habitacin ............................................ 31613. Indemnizacin y beneficios laborales .................... 316

Indemnizacin legal. Tope ..................................... 317Indemnizaciones voluntarias .................................. 318Inversiones realizadas con fondos de indem-

nizacin por retiro .................................................. 318Indemnizaciones contenidas en contratos oconvenios colectivos .............................................. 319Licencias mdicas .................................................. 321

14.Asignaciones a trabajadores .................................. 32215.Traslados y viticos ................................................ 323

Requisitos de los viticos ...................................... 32316.Gastos de representacin ....................................... 324

Requisitos de los gastos de representacin............ 32417. Pensiones o jubilaciones de fuente extranjera ....... 325

Pensiones extranjeras que se benefician en elartculo 17 N 17 .................................................... 325

18. Becas de estudio..................................................... 326Becas a profesionales mdicos .............................. 328


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b) Rentas provenientes de capitales mobiliarios.Artculo 20 N 2 ..................................................... 347

c) Rentas de actividades del nmero 3 del ar-tculo 20 ................................................................. 348

d) Rentas de actividades del N 4 del artculo 20 ...... 349e) Rentas de actividades del N 5 del artculo 20 ...... 350f) Rentas de premios de Lotera ................................ 350

B. La base imponible ....................................................... 351Determinacin de la renta lquida imponible ............. 351a) Los ingresos brutos ................................................ 351 b) Renta bruta ............................................................. 352

1. Adquiridas en el pas ........................................ 3522. Internadas.......................................................... 3533. Producidas por el contribuyente ....................... 3534. Mtodos para determinar el costo directo ........ 353

5. Situacin de construccin de obra de uso pblico .............................................................. 353

c) Renta lquida .......................................................... 354d) Renta lquida imponible ......................................... 365

1. Agregaciones .................................................... 3662. Deducciones...................................................... 367

D. Actividades de la Primera Categora acogidas argimen de renta presunta ........................................... 368a) Agricultores............................................................ 368 b) Mineros de mediana importancia........................... 368c) Contribuyentes que explotan vehculos mo-

torizados de transporte terrestre de pasajeroso carga ajena .......................................................... 369


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1. Transporte de pasajeros .................................... 3702. Transporte de carga .......................................... 370

d) Rgimen tributario de los pequeos contribu-yentes del artculo 22 de la Ley de Impues-to a la Renta ........................................................... 3721. Pequeos mineros ............................................. 3732. Los pequeos comerciantes que desa-

rrollan actividades en la va pblica ................. 3743. Los suplementeros ............................................ 3744. Los propietarios de un taller artesanal u

obrero ................................................................ 3755. Los pescadores artesanales ............................... 376

E. Rgimenes de tributacin simplificada ....................... 3771. Rgimen del artculo 14 bis ................................... 3772. Rgimen Tributario del artculo 14 ter .................. 379

a) Contribuyentes que se pueden acoger alrgimen de contabilidad simplificada ytributacin del artculo 14 ter de la LIR........... 379

b) Requisitos que deben cumplir loscontribuyentes de la Primera Categoracuando opten por acogerse al rgimen decontabilidad y tributacin simplificada delartculo 14 ter de la LIR ................................... 380

c) Determinacin de la base imponible y sutributacin ......................................................... 383

d) Liberacin de registros contables y de otrasobligaciones ...................................................... 385

e) Condiciones para ingresar y abandonar elrgimen simplificado ........................................ 385


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f) Efectos del retiro o exclusin del rgimensimplificado ...................................................... 386

F. Impuesto nico del 35% sobre gastos recha-zados............................................................................ 387a) Gastos rechazados .................................................. 387 b) Tributacin de los gastos rechazados .................... 388

VI. La Segunda Categora. Artculo 42 N 2 ......................... 389A. Concepto ..................................................................... 389B. Contribuyentes de la Segunda Categora .................... 390

1. Profesionales liberales ........................................... 3902. Las sociedades de profesionales ............................ 3903. Personas que desarrollan ocupacin lucra-

tiva.......................................................................... 3904. Auxiliares de la administracin de justicia,

corredores que sean personas naturales y cu-yas rentas provengan de su trabajo o actua-cin personal, sin utilizar capital ........................... 391

C. Tributacin de los contribuyentes de la SegundaCategora ..................................................................... 391

D. Normas contables ........................................................ 392E. Normas especiales ....................................................... 392

VII. Tributacin del trabajo dependiente ................................ 392VIII. El Impuesto Global Complementario .............................. 394

A. Contribuyentes gravados con el Impuesto GlobalComplementario .......................................................... 394

B. Base imponible ............................................................ 394a) Renta bruta global .................................................. 394 b) Normas sobre el Fondo de Utilidades Tribu-

tarias ....................................................................... 3961. Fundamentos del FUT ...................................... 396


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2. Contribuyentes obligados a llevar el libroFUT................................................................... 397

c) Determinacin de las rentas conforme al ar-tculo 14 de la Ley de Impuesto a la Renta ........... 3981. Contribuyentes que declaran conforme a

contabilidad completa ....................................... 3982. Los otros contribuyentes .................................. 402

d) Renta neta global ................................................... 4031. Impuesto de Primera Categora pagado en

el ejercicio comercial que se est decla-rando ................................................................. 403

2. Cotizaciones previsionales de empresarioso socios ............................................................. 403

3. Deduccin de intereses pagados por ad-quisicin de viviendas ...................................... 404

C. Crditos contra el impuesto determinado se-gn tabla ...................................................................... 405a) Crdito proporcional por rentas exentas del

Global Complementario ......................................... 405 b) Crdito por rentas de fondos mutuos ..................... 405c) Crdito por donaciones culturales de la Ley

N 18.895 ............................................................... 406d) Crdito por donaciones a universidades e ins-

titutos profesionales de la Ley N 18.681.............. 406e) Crdito por Impuesto nico de Segunda Ca-

tegora..................................................................... 406f) Crdito por Impuesto de Primera Categora .......... 406

D. Consideraciones sobre la tasa ..................................... 407E. Exenciones .................................................................. 408


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IX. El Impuesto Adicional ...................................................... 409A. Generalidades .............................................................. 409B. Hechos gravados y tasas ............................................. 409

a) Agencias y otros establecimientos ......................... 409 b) Accionistas extranjeros .......................................... 410c) Personas naturales y personas jurdicas ex-

tranjeras .................................................................. 410

d) Chilenos residentes en el extranjero y sindomicilio en Chile.................................................. 410e) Operaciones y servicios ......................................... 411f) Retencin de Impuesto Adicional por ingresos

del artculo 59 ........................................................ 417g) Profesionales y otros .............................................. 417h) Liberacin de obligacin de presentacin de

declaraciones .......................................................... 417X. Retenciones y pagos provisionales mensuales ................ 418

A. La retencin ................................................................ 418a) Concepto ................................................................ 418 b) Casos en que procede la retencin ........................ 418c) Carcter de las retenciones .................................... 419d) Solidaridad de los pagadores de rentas .................. 420e) Registro de retenciones .......................................... 420

f) Oportunidad para la declaracin y pago de lassumas retenidas ...................................................... 420g) Mnimo de suma a retener ..................................... 421h) Responsabilidades que emanan de la reten-

cin de impuestos ................................................... 421i) Certificado de retencin......................................... 422


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B. Los pagos provisionales mensuales ............................ 422a) Concepto ................................................................ 422 b) Sujetos obligados a efectuar pagos provi-

sionales mensuales ................................................. 422c) Pagos provisionales voluntarios............................. 425

XI. Justificacin de inversiones ............................................. 425a) Presuncin ................................................................... 425

b) Impuesto a liquidar ..................................................... 428Bibliografa .................................................................................. 433


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MANUALDERECHOTRIBUTARIO

CAPTULO PRIMEROLAS FUENTES DE INGRESO DEL ESTADO Y EL

DERECHO TRIBUTARIO

I. LAS FINANZAS PBLICAS, LA ACTIVIDAD FINANCIERA DELESTADO YLA POLTICA FISCAL

El Estado, cualquiera que sea la extensin de las actividades que desa-rrolla, precisa de medios financieros con los cuales procurarse en el

mercado, los bienes y servicios que va utilizar. Asimismo, no hay acti-vidad que se realice por el Estado en que no se produzca un gasto y, por ello, debe necesariamente obtener ingresos.

Es la disciplina de las Finanzas Pblicas la que tiene por objeto el estu-dio de esta actividad del Estado y que en adelante llamaremos actividadfinanciera del Estado, la que podemos conceptualizar como aquella querealiza para procurarse ingresos y realizar sus gastos, actividad que rea-liza en base a un presupuesto que la racionalice y permita darle unaintencionalidad econmica. Muy vinculado a lo anterior, se encuentra elconcepto de Poltica Fiscal que no es sino el conjunto de decisiones queasume la autoridad en cuanto a los ingresos y gastos del Estado.

Actualmente y desde el aporte que efectuara Keynes a travs de las Fi-nanzas Funcionales o Compensatorias, la Poltica Fiscal es uno de losinstrumentos ms importantes en la bsqueda de la estabilidad econ-mica.

II. DERECHO FINANCIERO Y DERECHO TRIBUTARIO

Toda la actividad financiera del Estado est regulada por normas jurdi-cas objetivas, existiendo para ella una rama del derecho que se denomi-na Derecho Financiero, la que podemos conceptualizar como el conjunto


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CAPTULOPRIMERO- LAS FUENTES DE INGRESO DELESTADO

de normas jurdicas que regulan la recaudacin, administracin y eroga-cin de los medios econmicos necesarios para la vida de los entes p- blicos.

Como se expres anteriormente, una de las etapas de esta actividad fi-nanciera del Estado es la obtencin de ingresos o recursos, lo que selogra, entre otros conceptos, a travs del establecimiento de los tributosy es el cuerpo normativo que regula lo que denominaremos como De-recho Tributario, existiendo, entonces, entre este ltimo y el DerechoFinanciero una relacin de especie a gnero. En base a lo anterior, pode-mos definir el Derecho Tributario como el conjunto de normas jurdicasque viene a regular el establecimiento de los tributos, los poderes, debe-res y prohibiciones que los complementan.

La definicin antes expuesta no hace sino manifestar cules son las te-mticas del Derecho Tributario:

a) El establecimiento del tributo.

b) Los poderes en virtud de los cuales se establecen.c) Los deberes y prohibiciones que recaen esencialmente en los parti-

culares con respecto al cumplimiento de las obligaciones tributarias.

III. LAS FUENTES DE INGRESOS DEL ESTADO

Debemos sealar que el Estado dispone de distintas fuentes de recursos

y, si atendemos al fundamento jurdico y al mecanismo utilizado paraobtener dichos recursos, se pueden agrupar en las siguientes categoras:

a) Ingresos que el Estado obtiene como producto de la gestin o explo-tacin de su patrimonio, como lo sera, a va de ejemplo, los queobtiene por el pago de concesiones y los excedentes de las empresas pblicas.


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b) Ingresos que el Estado se procura, utilizando su personalidad jurdi-ca. En este sentido, el Estado es una persona jurdica de DerechoPblico y, como tal, puede contraer obligaciones con terceros, gene-rndose la denominada deuda pblica tanto interna como externa.

c) Ingresos que el Estado obtiene del ejercicio de la soberana y queestn relacionadas con su poder sancionatorio. Esencialmente nosreferimos a las multas y otras penas pecuniarias que el Estado impo-ne a las transgresiones.

d) Ingresos que el Estado obtiene del ejercicio de la soberana que estnrelacionados con la potestad de establecer tributos sobre las activida-des que realizan los particulares. Esta es la ms importante fuente deingreso del Estado.

IV. EL GASTO PBLICO Y EL PRESUPUESTO

Hemos analizado precedentemente las fuentes de ingresos del Estado,los que se procuran para satisfacer necesidades y cumplir los fines queaqul se ha fijado cumplir. Surge en este contexto el Gasto Pblico, elque podra conceptualizarse como aquel que el Estado realiza en elcumplimiento de sus fines y que comprende, por una parte, el gastooperacional y, por otra, la inversin en obras sociales o de desarrollo.

Trascendencia adquiere en este punto, el presupuesto pblico que es una previsin de los gastos que realizar el Estado en un ao calendario y delos ingresos que para ellos dispondr. En nuestro sistema jurdico el presupuesto es anual y se fija a travs de una ley ordinaria.

V. LOS TRIBUTOS

Como se ha sealado anteriormente, la ms importante fuente de ingre-sos del Estado la constituyen los tributos. Si bien no existe una defini-cin de aqullos en nuestra legislacin, utilizaremos la que da el Cdigo


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Modelo Tributario para la Amrica Latina, texto que en su artculo 13seala que stos son:

Las prestaciones en dinero que el Estado, en ejercicio de su poder deimperio, exige con el objeto de obtener recursos para el cumplimientode sus fines.

Del concepto antes aludido, se extraen los siguientes elementos:

a) Los tributos se originan como consecuencia del ejercicio del poder tributario, es decir, el Estado tiene la potestad de crear, modificar yextinguir tributos y ello no es ms que una manifestacin de su sobe-rana.

b) El pago de los tributos no es voluntario, sino que ellos se imponen enforma obligatoria o coactiva.

c) Los tributos implican el pago de una suma de dinero, con lo cual seexcluyen las prestaciones personales forzadas y la entrega de espe-cies.

d) Los tributos tienen como objetivo dotar al Estado de recursos sufi-cientes para el cumplimiento de sus fines.

Sobre este ltimo elemento se han planteado diversas posiciones conrespecto a si el tributo debe ser el nico medio a travs del cual el Esta-do obtenga ingresos para satisfacer las necesidades colectivas y sus propios fines. Algunos planteamientos postulan que sera conveniente

que el Estado definiera sus gastos operacionales en forma ms racionaly con un ahorro fiscal pudiera alcanzar recursos para absorber el gastosocial, lo que implica que el esfuerzo no slo lo asumen los particulares.Otros plantean, por el contrario, que la forma ms adecuada de obtener ingresos es por la va tributaria, siendo sta la herramienta ms eficientede generar recursos al Estado a fin de lograr la equidad y distribucindel ingreso.


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VI. CLASIFICACIN DE LOS TRIBUTOS

Es posible clasificar los tributos en impuestos, contribuciones y tasas.

A. Los impuestos

Consisten en el pago de una suma de dinero por parte de un sujeto haciael Estado, por haber incurrido en un hecho gravado, sin que reciba una prestacin de parte de este ltimo. El impuesto es el ms comn de lostributos ya que el Estado, a travs de ellos, obtiene recursos sin tener que dar nada a cambio, razn por la cual los sistemas tributarios estable-cen principalmente impuestos.

B. Las contribuciones

Esta categora de tributos se caracteriza por aplicarse al propietario deun bien raz frente al aumento o incremento del valor de dicha propie-dad en virtud de una obra pblica. La contribucin, a diferencia delimpuesto, implica que el Estado realiza obras pblicas que van a redun-

dar en un mayor valor de los inmuebles. En base a este criterio el Estadoexige el pago de las contribuciones.

En nuestro sistema se da la denominacin de contribucin al impuestoterritorial que afecta a los bienes races, lo que constituye una impropie-dad, ya que no se trata en caso alguno de una contribucin.

C. Las tasas

Otra categora de tributos la constituyen las tasas que se conciben enforma tradicional como una contraprestacin del particular al Estadocuando ste le presta un servicio pblico general o especial.

Esta nocin de la tasa como tributo implica un alto grado de voluntarie-dad del sujeto por hacer uso del servicio y soportar la tasa y es la que seha venido acuando desde hace ya varios aos. Sin embargo, ha surgido


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una nueva concepcin de la tasa que consiste en que el pago de ella nodepende de la voluntad del sujeto, sino que ste se ve obligado lisa yllanamente a asumirla, porque sera el Estado el que lo coloca en lanecesidad de incurrir en ella.

A las tasas se les suele denominar derechos o tarifas y se ha soste-nido que, entre otros, el pago de peaje en las carreteras constituira estetipo de tributo, ya que el Estado exige el pago de una suma de dinero por la prestacin de un servicio pblico determinado.

D. Diferencias entre los impuestos, contribuciones y tasasDe lo expuesto en los acpites anteriores, es posible advertir las siguien-tes diferencias entre los impuestos, contribuciones y tasas:

1. Tratndose del impuesto, el Estado slo exige el pago de una sumade dinero por acaecer el hecho gravado, esto es, aquel supuesto fc-tico consagrado en la ley que si se produce genera como resultado elsurgimiento de la obligacin tributaria. En la contribucin, en cambio, se exige una suma de dinero por el aumento del valor de la propiedad ante una obra pblica. En la tasa siempre existe una contraprestacin que es un servicio pblico.

2. Los impuestos y contribuciones se exigen en forma obligatoria; encambio, siguiendo la teora clsica, la tasa se impondra slo por existir voluntad del sujeto al que se le va aplicar.

VII. EL IMPUESTODe las tres categoras de tributos existentes no cabe duda que el mscomn es el impuesto. Podemos definir el impuesto como aquella obli-gacin coactiva consistente en el pago de una suma de dinero por partede los particulares, en favor de un ente pblico con el fin de otorgarlerecursos suficientes para alcanzar sus objetivos.


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VIII. ELEMENTOS DEL IMPUESTO

De la definicin antes enunciada es posible advertir los siguientes ele-mentos del impuesto:

1. La existencia de un deudor que es el contribuyente y un acreedor quees el Fisco.

2. El objeto del impuesto es el pago de una suma de dinero.

3. El hecho que el impuesto est establecido con el objeto de que unente pblico disponga de recursos para alcanzar sus objetivos.

IX. CLASIFICACIN DE LOS IMPUESTOS

Para efectos de clasificar a los impuestos se han dado diversos criteriosque a continuacin se analizarn:

A. Atendiendo al mtodo de recaudacin del impuesto es posibledistinguir entre:

1. Impuestos Directos. Que son los que se recaudan mediante un siste-ma de rol, conocindose, en este caso, cul es la persona del contribuyente.

2. Impuestos Indirectos. Son aquellos que se recaudan por va de ladeclaracin.

B. Atendiendo a la incidencia del impuesto es posible distinguirentre:

1. Directos. Que hacen incidir la carga tributaria en el patrimonio delcontribuyente.


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2. Indirectos. Los que permiten traspasar la carga tributaria del contribuyente a un tercero. En esta modalidad se advierten las siguientescategoras:

2.1. Impuesto de Traslado o Traslacin. El contribuyente desplaza lacarga tributaria hacia un tercero que, definitivamente, la va asoportar.

2.2. Impuesto de Recargo. En este caso el impuesto se incluye al precio de lo que se vende o del servicio que se presta, razn por la cual se recarga en el precio.

Debemos mencionar en esta clasificacin en una categora muy particular al impuesto de retencin que es aqul en que el sujetoque paga una determinada cantidad de dinero, debe descontar deella el monto del impuesto y enterarlo en arcas fiscales.

C. Atendiendo a si se afectan elementos objetivos o vinculados ala persona del contribuyente se distinguen:

1. Impuesto Personal. Es aquel que establece diferencias en el tratotributario atendiendo, esencialmente, a las condiciones inherentes delcontribuyente.

2. Impuesto Real. Es aquel que no considera en absoluto las condicio-nes inherentes del contribuyente, gravando por igual a cualquier per-sona.

X. LA POTESTAD TRIBUTARIAPodemos conceptualizar la potestad tributaria, denominada tambin poder tributario o potestad fiscal, como la facultad o posibilidad jurdica delEstado de exigir tributos con respecto a personas o bienes que se en-cuentran dentro de su jurisdiccin. Tambin la podemos definir como lafacultad del Estado de crear o establecer tributos.


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Se manifiesta o expresa esta potestad o poder tributario en la facultad decrear normas jurdicas de carcter o contenido tributario.

XI. LMITES A LA POTESTAD TRIBUTARIA

La potestad tributaria, si bien es un poder del que dispone el Estado paraestablecer tributos, es evidente que no puede ejercerse en forma absolu-ta y sin ningn tipo de limitacin. Lo expuesto precedentemente traecomo consecuencia que es necesaria la existencia de lmites a ella, losque podemos agrupar en lmites jurdicos, lmites polticos y lmitesinternacionales.

A. Lmites jurdicos

stos consisten en principios de carcter constitucional que van a res-guardar que la carga tributaria sea justa y dotada de equidad en relacina los sujetos a los que va a afectar, como, asimismo, lograr el respeto dederechos constitucionales de contenido econmico social.

Los lmites jurdicos a la potestad tributaria son:

a) Principio de la legalidad

Tambin denominado principio de reserva legal, se consagra enlos artculos 60 N 14 y 32 N 8 de la Constitucin Poltica de laRepblica. Este principio se reduce a la mxima de que slo por leyse puede imponer, suprimir, reducir o condonar tributos de cualquier

clase o naturaleza, establecer exenciones tributarias o modificar lasya existentes y determinar su forma, proporcionalidad o regresin.

Este principio lmite a la potestad tributaria, viene a ser una forma deasegurar a los contribuyentes el ejercicio del poder tributario slodentro del mbito legal, por lo cual a la autoridad administrativa lequeda vedado el ejercicio de dicho poder. Sin embargo, aparecen


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casos que estn en el lmite de lo anterior, como el de la delegacinde facultades del Congreso Nacional al Ejecutivo para que ste dictedecretos con fuerza de ley en materias tributarias o la autorizacin alPresidente de la Repblica para que prorrogue un incentivo fiscal.Surge en estos casos la interrogante de si se produce o no una viola-cin al principio de legalidad.

Se puede sostener que el principio de legalidad se reconoce en nues-tro sistema en un sentido amplio, incluyendo dentro del concepto deley al decreto con fuerza de ley y, por lo tanto, al no estar prohibida

la delegacin de facultades en materia tributaria se puede dar estasituacin.

b) Principio de igualdad o generalidad

Este principio lo entendemos como aqul en virtud del cual el tributo slo puede afectar a los sujetos que se encuentran en el supuesto de hecho que la ley ha previsto, hecho gravado. Lo anterior

significa que el tributo no puede tener destinatarios especiales.La Constitucin Poltica del Estado en su Art. 19 N 20 asegura atodas las personas la igual reparticin de los tributos y dems cargas pblicas en la proporcin o progresin que establece la ley. Este prin-cipio tiene tambin manifestacin en relacin al destino de los recur-sos que a travs de los tributos se generan, ya que stos van a ir a lasarcas generales de la nacin.

c) Principio de equidad o justicia tributaria

Este principio es de gran trascendencia y el que ms vinculado estcon el ejercicio racional del Poder Tributario. En efecto, hasta ahorahemos sealado que el Estado en el ejercicio de su soberana creatributos y sostenemos que ese poder debe ejercerse dentro de ciertos


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parmetros, a fin de evitar que vaya a gravar excesivamente a loscontribuyentes.

El principio en anlisis consiste en que el tributo se va a establecer enatencin al contexto social al cual se va aplicar y de esta forma, enningn caso, el tributo puede establecerse con el fin de gravar des- proporcionadamente a los sujetos que caen en el hecho gravado.

Se reconoce este principio en el artculo 19 N 20 de la ConstitucinPoltica de 1980 al establecerse que la ley, en ningn caso, podrimponer tributos manifiestamente desproporcionados o injustos.

Se deben utilizar mecanismos instrumentales a fin de que el principio se cumpla. Entre ellos se encuentran los crditos tributarios, losimpuestos con tasa progresiva y tramo exento y las exenciones, evi-tando a travs de ellos que el tributo pueda afectar y causar un gra-vamen mayor a unos sujetos que a otros.

d) El Derecho de propiedad

Es otro lmite jurdico a la potestad tributaria en cuanto el tributo no puede tener el carcter de confiscatorio. El artculo 19 N 24 de laConstitucin Poltica viene a asegurar a todas las personas el dere-cho de propiedad sobre toda clase de bienes corporales o incorpora-les.

El principio jurdico que surge de la citada norma implica que lossujetos detentan el dominio o propiedad sobre los bienes que confor-

man su patrimonio. En el caso que los tributos lleguen a ser tan sig-nificativos e impliquen privar a la persona de una parte significativade esos bienes, surge de inmediato la proteccin constitucional antesaludida. En este mismo contexto se debe considerar el artculo 19 N 20 de la misma Carta Fundamental, en que se seala que, en nin-gn caso, la ley podr establecer tributos manifiestamente desproporcionados o injustos.


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e) La neutralidad impositiva

Se trata de precisar si el tributo slo puede tener como finalidad elobtener recursos para el Estado y, por lo tanto, un fin meramentefiscal o bien puede venir a pretenderse a travs de l que los agen-tes econmicos asuman una conducta a fin de lograr que se cumplaun objetivo de poltica que la autoridad se ha propuesto. La pregun-ta que surge, entonces, es si el tributo es neutro o bien detrs de l puede haber alguna intencionalidad de poltica econmica.

La respuesta a esta interrogante supone que, por regla general, eltributo slo est establecido con fines fiscales. Sin embargo, se ad-vierte la tendencia a que el tributo se utilice, especialmente en loscasos de exenciones y crditos, como una herramienta de polticaeconmica, siendo frecuente su uso como en los incentivos a la in-versin.

No debe dejar de considerarse el lmite constitucional del artculo 19 N 22, en el sentido que los beneficios tributarios para un sector,actividad o zona se podr establecer slo en virtud de y en caso algu-no podr constituir una discriminacin arbitraria.

B. Lmites polticos a la potestad tributaria

Cuando aludimos a los lmites polticos a la potestad tributaria estamosen presencia del problema de la doble tributacin que implica que un

sujeto se ve gravado una o ms veces, en un mismo perodo de tiempoy por una misma actividad, por uno o ms sujetos que ejercen el poder tributario.

Esta doble tributacin se puede dar dentro de un mismo Estado o bien endos o ms Estados, distinguindose la doble tributacin interna de ladoble tributacin internacional.


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Con relacin a la doble tributacin internacional, el problema se hacems complejo en atencin a que hay dos o ms Estados involucrados y,en muchas oportunidades, la solucin pasa por renunciar a percibir re-cursos a travs de los tributos, decisin que no es fcil de asumir.

Se distingue en esta materia la teora de la fuente del territorio, que expresa que las rentas de las personas se gravan en el Estado en que ellasse produjeron, sea que el sujeto contribuyente resida o no en l y lateora del domicilio o residencia, que parte del supuesto que las rentasse gravan en el Estado de domicilio del contribuyente, independiente

del lugar donde se generaron dichas rentas. Para solucionar la aplica-cin de gravmenes a los particulares en dos o ms Estados por haber efectuado una sola operacin se ha recurrido a los siguientes mecanis-mos:

1. A tratados bilaterales y multilaterales sobre doble tributacin inter-nacional, lo que supone que los Estados se han puesto de acuerdo enla materia y, por tanto, el particular no se va a ver sometido a soportar doble carga tributaria.

2. Decisiones unilaterales asumidas por los Estados tendientes a dar una solucin al problema.

En el caso de nuestro pas, la Ley de Impuesto a la Renta en el Prra-fo 6 del Ttulo II, artculos 41 A, 41 B y 41 C contiene normas refe-ridas a la materia.

En el mbito unilateral se distinguen los siguientes mtodos o siste-mas de solucin a la doble tributacin internacional:

a) Mtodo de Deduccin o Tax Deduction

Implica considerar el impuesto pagado en el Estado extranjerocomo un gasto deducible de la renta imponible en el Estado de


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residencia. Es decir, el impuesto que se paga en el Estado ex-tranjero, al determinarse la base imponible, se deduce como ungasto que fue necesario para producirla, produciendo como efectoque la base disminuye y, en definitiva, por aplicar una tasa por-centual, tambin el impuesto a pagar.

b) Mtodo de Reduccin del Impuesto o Tax Reduction

Se trata este mtodo en aplicar a los ingresos que se obtienen enotro Estado una tasa inferior a la que se aplica a los ingresos defuente nacional o interna, atendido el hecho de que ese contribu-yente debi soportar un tributo en el extranjero.

La ventaja o desventaja de este mecanismo radica, esencialmen-te, si la tasa pagada en el exterior sumada a la tasa rebajada quese le va a aplicar en el Estado de residencia va, en definitiva, aimplicar una tasa inferior o igual a la que se aplica en Chile. Enel caso propuesto, es evidente que la medida viene a evitar ladoble tributacin internacional.

c) Mtodo de Crdito o Imputacin de Impuesto o Tax Credit

Este sistema implica que del total del impuesto que grava lasrentas de fuente nacional y extranjera se rebaja como crditocontra el impuesto final, el que debi soportar el contribuyenteen el extranjero.

d) Mtodo de Crdito por Impuesto no Pagado en el Extranje-

ro en Virtud de Exencin Tributaria o Tax SparingLa desventaja que tiene el Tax Credit es que si el Estado extranjero en que se efecta la inversin generadora de rentas, estable-ce una exencin tributaria a stas. En este caso, no alcanza alimpuesto que se debe pagar en el pas de residencia el citado beneficio.


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Para solucionar dicha situacin se establece el Tax Sparing queimplica que en el pas de residencia del inversionista y sobre elimpuesto que se afect al total de los ingresos constitutivos derentas nacionales y extranjeras se permite rebajar no solamentelos impuestos efectivamente soportados en el extranjero, sinoque tambin los que se habran pagado y que, en definitiva, nose solucionaron, en virtud de una exencin tributaria.

C. Lmites internacionales

Estos lmites consisten en que a algunos funcionarios, diplomticos oconsulares de otros Estados, no se les va a aplicar tributos y ello, envirtud de tratados internacionales o costumbres y usos en virtud del prin-cipio de la reciprocidad.

XII. EL SISTEMA TRIBUTARIO

A. ConceptoEn el captulo anterior se ha sealado que el Estado ejerce el poder tributario. En virtud de aqul crea tributos que han de gravar los actos delos particulares. Sin embargo, el poder tributario no slo implica la po-sibilidad de establecer tributos, sino que, adems, crear todo un conjun-to de normas que venga a permitir recaudar, administrar y fiscalizar elcumplimiento de la carga tributaria propiamente tal. De esta forma,surge el concepto de sistema tributario, el que se puede conceptualizar como el conjunto de normas que vienen a poner en movimiento el poder tributario y a establecer los medios de administracin y fiscalizacinde los tributos.

De lo dicho, el sistema tributario implica la existencia de dos temticasesenciales:


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a) La creacin de tributos como recursos para el Estado.

b) La eficiente administracin (recaudacin y gestin de los recursos) yla fiscalizacin en el cumplimiento de la carga tributaria.

B. Caractersticas que debe cumplir todo sistema tributario

a) Simplicidad

Para el contribuyente debe ser fcil conocer qu tributos le gravan por haber incurrido en conductas de hecho que la ley se encarga deconfigurar como hechos gravados, como asimismo, las obligacionestributarias accesorias establecidas para la administracin y fiscaliza-cin de dichos tributos.

b) Flexibilidad

El sistema debe ser capaz de adaptarse a los cambios coyunturales

que experimente la economa, por lo cual es fundamental que se gra-ven la totalidad de actividades en forma diversificada, asegurandosiempre recursos para el Estado.

c) Suficiencia

Los impuestos que se establecen por ley, en virtud de la potestadtributaria, deben ser suficientes para financiar el gasto pblico sinnecesidad de recurrir a ms impuestos u otras fuentes de financia-miento estatal.

C. El sistema tributario chileno

En nuestro pas se advierte la existencia de una multiplicidad de tribu-tos, lo que permite, segn algunos, diversificar las fuentes de la tributa-


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cin y se impide que sectores de contribuyentes no se vean alcanzados por los tributos, alcanzando as un grado de igualdad tributaria.

Se puede sealar, asimismo, que el sistema tributario chileno viene aconstituir en algunos aspectos una herramienta de poltica econmica, por la cual se recurre a la exencin o a regmenes tributarios preferen-ciales para incentivar la inversin.

XIII. DISTINCIN DE LAS NORMAS TRIBUTARIAS EN CHILE

Es posible sealar que como parte del Derecho Tributario chileno seadvierten dos grandes categoras de normas tributarias:

a) Normas Formales o Adjetivas que algunos denominan Derecho Tri- butario General, que estn constituidas por todas las disposicionesdestinadas a regular la administracin y fiscalizacin de los tributosy que se encuentran esencialmente en el Cdigo Tributario, cuerpolegal que data del ao 1960 y que establece en forma coherente yestructurada, salvo ciertas imperfecciones, las Normas Generalessobre Administracin y Fiscalizacin de los Tributos.

b) Normas Sustantivas o de Fondo, tambin denominadas en su conjun-to Derecho Tributario Especial, que est constituido por todos aque-llos preceptos que establecen y regulan pormenorizadamente lostributos, como lo seran: el D.L. N 825, texto de la Ley de Impuestoa las Ventas y Servicios; D.L. N 824, texto de la Ley de Impuesto a

la Renta; Ley N 16.271, texto de la Ley de Impuesto a las Herenciasy Donaciones; D.L. N 3.475, texto de la Ley de Impuesto de Tim- bres y Estampillas, y otros.

Es muy probable que en estos cuerpos legales se establezcan normassobre la administracin y fiscalizacin de los tributos que evidente-mente pasan a ser Derecho Tributario General. En lo que dice rela-


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cin a este lmite al poder tributario, debemos sealar que atendidaslas inversiones de empresas chilenas en el extranjero y manteniendola poltica de atraccin de inversiones al pas, nuestra legislacin, a partir del ao 1993, ha modificado la Ley de Impuesto a la Renta,estableciendo mecanismos que eviten la doble tributacin interna-cional.

XIV. LAS FUENTES DEL DERECHO TRIBUTARIO

Las fuentes del Derecho se dividen en fuentes positivas y fuentes racio-nales.

A. Fuentes positivas

Son aquellas que incorporadas a un texto legal tienen fuerza obligato-ria. Ellas son la Constitucin Poltica de la Repblica, la ley, los regla-mentos, los decretos supremos y las resoluciones del Servicio deImpuestos Internos (SII).

B. Fuentes racionales

Son aquellas que sin ser normas jurdicas en sentido formal o estricto,contribuyen en su formacin. Ellas son la jurisprudencia, con la excep-cin que oportunamente veremos y la doctrina de los autores.

XV. FUENTES POSITIVAS DEL DERECHO TRIBUTARIO

A. La Constitucin Poltica de la Repblica

Por ser la norma fundamental en la organizacin y estructura de todoEstado, la Constitucin Poltica de la Repblica es fuente primordialdel Derecho Tributario, ya que en ella se establecen los principios que


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van a regir la normativa que se dicte a partir de ella. As, en nuestrocaso hemos sealado que el artculo 19 en sus nmeros 20 y 24 y losartculos 60 N 14 y 32 N 8 consagran los principios que deben guar-darse por la ley tributaria.

B. La ley

sta, sin lugar a dudas, es la fuente ms importante del Derecho Tribu-tario por ser el legislador, en virtud del principio constitucionalmenteaceptado de la reserva de la ley, el que establece los tributos en sus as-

pectos generales. Debemos precisar, no obstante, que la ley tributariaguarda ciertas diferencias con la ley comn o general. La ltima, essiempre abstracta y general en cuanto a los sujetos a los que va dirigidosu mandato; en cambio, la ley tributaria se caracteriza por el hecho deacotar los sujetos a los que va dirigida. Si bien no tiene destinatariosespeciales, stos estn determinados genricamente o por sectores,como lo es el caso de la tributacin de los agricultores en el Art. 20 N 1 de la Ley de Impuesto a la Renta.

Las leyes y decretos leyes de ndole tributaria ms aplicados en Chileson los siguientes:

Cdigo Tributario, D.F.L. N 7, texto de la Ley Orgnica del Servicio deImpuestos Internos, Ley de Impuesto a la Renta, Ley de Ventas y Servi-cios, Ley sobre Timbres, Estampillas y Papel Sellado, Ley sobre Im- puestos a las Herencias, Asignaciones y Donaciones, Ley de ImpuestoTerritorial, Ordenanza General de Aduanas.

C. Decretos supremos y reglamentos

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Manual Derecho Tributario Completo