I.C.I.I.C.I.I FABBRICATI RURALI

Verbania, 7 luglio 2006

Avv. Maurangelo Rana

DefinizioneDefinizione

I fabbricati rurali vengono considerati quali pertinenze dei terreni agricoli, in quanto destinati ad essere asserviti ai medesimi.

Tale asservimento comporta, per il legislatore fiscale, la non autonoma tassabilità in quanto il relativo reddito rientra in quello dominicale dei terreni cui risultino asserviti.

I fabbricati rurali possono essere quelli:

1. utilizzabili propriamente come abitazione da parte del soggetto che coltiva il fondo;

2. strumentali per l’esercizio delle attività agricole.

I fabbricati rurali e l’ICII fabbricati rurali e l’ICI

Il decreto ICI non si occupa specificamente dei fabbricati rurali ma solo degli immobili “potenzialmente idonei a produrre reddito” (fabbricati, aree fabbricabili e terreni agricoli).

I riferimenti normativiI riferimenti normativi

Per identificare la tipologia di fabbricati rurali si rende necessario ricorrere:

1) all’art. 42 del TUIR (d.p.r. n. 917/86) che considera non produttive di reddito di fabbricati quelle costruzioni o porzioni di costruzioni rurali e relative pertinenze, appartenenti al possessore o all’affittuario dei terreni cui servono;

2) all’art. 9 del d.l. n. 557/1993 convertito in l. n. 133/94 rubricato “Istituzione del catasto dei fabbricati” con cui il legislatore ha voluto soprattutto realizzare un inventario completo e uniforme del patrimonio edilizio nazionale, incluso i fabbricati rurali contraddistinti da precisi requisiti dettati dal comma 3.

La C.M. n. 50/E del 2000La C.M. n. 50/E del 2000

Il Ministero “ha evidenziato che la recente normativa ha rivisitato i criteri per l’accatastamento dei fabbricati e per il riconoscimento della ruralità ai fini fiscali, senza però mutare la natura del reddito dominicale dei terreni, che è comprensivo della redditività facente capo alle costruzioni rurali asservite”.

Ai fini ICI, quindi, i fabbricati rurali privi di autonoma potenziale redditività (in quanto asserviti al terreno) non possono essere autonomamente assoggettati ad ICI in quanto il tributo colpisce il terreno che ricomprende la potenziale redditività del fabbricato.

L’art. 9, comma 3, del DL 557/93L’art. 9, comma 3, del DL 557/93istituzione del catasto fabbricatiistituzione del catasto fabbricati

Ai fini del riconoscimento della ruralità degli

immobili agli effetti fiscali, i fabbricati o porzioni di fabbricati destinati ad edilizia abitativa devono soddisfare le seguenti condizioni:

PossessoPossesso

a) il fabbricato deve essere posseduto dal soggetto titolare del diritto di proprietà o di altro diritto reale sul terreno, ovvero dall'affittuario del terreno stesso o dal soggetto che ad altro titolo conduce il terreno cui l'immobile è asservito o dai familiari conviventi a loro carico risultanti dalle certificazioni anagrafiche o da soggetti titolari di trattamenti pensionistici corrisposti a seguito di attività svolta in agricoltura o da coadiuvanti iscritti come tali ai fini previdenziali;

Il pensionato in agricolturaIl pensionato in agricolturaIl pensionato in agricoltura può abitare nel fabbricato asservito al terreno agricolo, ma sono necessarie le altre condizioni previste dall’art. 9, comma 3: il terreno deve essere adibito ad usi agricoli e deve produrre un certo volume d’affari.Una diversa interpretazione creerebbe una palese disparità di trattamento tra questi soggetti ed i coltivatori o affittuari che non possono essere ammessi all’esenzione per mancanza anche di uno solo dei requisiti di ruralità.Una parte della giurisprudenza di merito, invece, ritiene che “a tali soggetti non possono essere richieste le ulteriori condizioni soggettive previste per i soggetti ancora attivi (ad esempio, volume d’affari ai fini IVA)”.

UtilizzoUtilizzo

b) l'immobile deve essere utilizzato quale abitazione dai soggetti di cui alla lettera a), sulla base di un titolo idoneo, ovvero da dipendenti esercitanti attività agricole nell'azienda a tempo indeterminato o a tempo determinato per un numero annuo di giornate lavorative superiore a cento, assunti nel rispetto della normativa in materia di collocamento ovvero dalle persone addette all'attività di alpeggio in zone di montagna;

Chi può abitare nel fabbricatoChi può abitare nel fabbricato

1) il proprietario del TERRENO2) il titolare di diritto reale sul TERRENO:usufruttuario, usuario, titolare del diritto di abitazione, enfiteuta,..3) l'affittuario del TERRENO stesso;

4) il soggetto che ad altro titolo conduce il TERRENO cui l'immobile è asservito;

5) i familiari conviventi a carico dei soggetti prima indicati risultanti dalle certificazioni anagrafiche;

6) i soggetti titolari di trattamenti pensionistici corrisposti a seguito di attività svolta in agricoltura;

7) i coadiuvanti iscritti come tali ai fini previdenziali;

8) i dipendenti esercitanti attività agricole nell'azienda a tempo indeterminato o a tempo determinato per un numero annuo di giornate lavorative superiore a cento, assunti nel rispetto della normativa in materia di collocamento;

9) persone addette all'attività di alpeggio in zone di montagna

I familiariI familiari

Sono i soggetti legati da vincolo di parentela o affinità secondo le norme del codice civile;

Devono essere conviventi dei soggetti aventi relazioni con il TERRENO;

Devono risultare “conviventi a carico” dalle certificazioni anagrafiche.

Più fabbricati abitati dalla stessa Più fabbricati abitati dalla stessa famigliafamiglia

Nel caso di utilizzo di più unità ad uso abitativo, da parte di componenti dello stesso nucleo familiare, il riconoscimento di ruralità dei medesimi è subordinato, oltre che all'esistenza dei requisiti indicati nel comma 3, anche al limite massimo di cinque vani catastali o, comunque, di 80 metri quadrati per un abitante e di un vano catastale, o, comunque, di 20 metri quadrati per ogni altro abitante oltre il primo (Vd. C.M. n. 73/1994).

Il titolo idoneoIl titolo idoneo

Si riferisce al terreno e al fabbricato e può essere, ad esempio: contratto di affitto di fondo rustico contratto costitutivo del diritto di usufrutto sul terreno comodato locazione del fabbricato

Utilizzo da parte di più soggettiUtilizzo da parte di più soggetti

Nel caso in cui l'unità immobiliare sia utilizzata congiuntamente da più proprietari o titolari di altri diritti reali, da più affittuari, ovvero da più soggetti che conducono il fondo sulla base di un titolo idoneo, i requisiti devono sussistere in capo ad almeno uno di tali soggetti.

Fabbricati rurali non utilizzatiFabbricati rurali non utilizzati

I fabbricati rurali non utilizzati non si considerano produttivi di redditi di fabbricato a condizione che lo stato di non utilizzo risulti comprovato da apposita autocertificazione che attesti l’assenza di allacciamento alle reti dei servizi pubblici, dell’energia elettrica, dell’acqua e del gas.

Più unità immobiliari sullo stesso Più unità immobiliari sullo stesso terrenoterreno

Nel caso in cui su uno stesso terreno insistano più unità immobiliari ad uso abitativo, ogni fabbricato dovrà rispondere ai requisiti di ruralità singolarmente.

SuperficieSuperficiec) il terreno cui il fabbricato è asservito deve avere superficie non inferiore a 10.000 metri quadrati ed essere censito al catasto terreni con attribuzione di reddito agrario. Qualora sul terreno siano praticate colture specializzate in serra o la funghicoltura o altra coltura intensiva, ovvero il terreno è ubicato in comune considerato montano ai sensi dell'art. 1, comma 3, della legge 31 gennaio 1994, n. 97, il suddetto limite viene ridotto a 3.000 metri quadrati;

Volume d’affariVolume d’affarid) il volume di affari derivante da attività agricole del soggetto che conduce il fondo deve risultare superiore alla metà del suo reddito complessivo, determinato senza far confluire in esso i trattamenti pensionistici corrisposti a seguito di attività svolta in agricoltura. Se il terreno è ubicato in comune considerato montano ai sensi della citata legge n. 97 del 1994, il volume di affari derivante da attività agricole del soggetto che conduce il fondo deve risultare superiore ad un quarto del suo reddito complessivo, determinato secondo la disposizione del periodo precedente. Il volume d'affari dei soggetti che non presentano la dichiarazione ai fini dell'IVA si presume pari al limite massimo previsto per l'esonero dall'art. 34 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633;

Il reddito complessivo non Il reddito complessivo non include la pensione agricola include la pensione agricola

In esso non confluiscono i trattamenti pensionistici corrisposti a seguito di attività svolta in agricoltura.

Il pensionato in agricoltura deve mantenere la partita IVA e continuare a svolgere l’attività agricola, diversamente viene meno uno dei requisiti.

Per il riconoscimento della ruralità è Per il riconoscimento della ruralità è necessario ricavare dall’attività necessario ricavare dall’attività

agricola un volume d’affari superiore agricola un volume d’affari superiore alla metà o ad un quarto del reddito alla metà o ad un quarto del reddito

complessivocomplessivo

Nei comuni montani il volume Nei comuni montani il volume d’affari da attività agricola deve d’affari da attività agricola deve

essere superiore ad 1/4 del essere superiore ad 1/4 del reddito complessivoreddito complessivo

Se il terreno è ubicato in comune considerato montano ai sensi della legge n. 97 del 1994, il volume di affari derivante da attività agricole del soggetto che conduce il fondo deve risultare superiore ad un quarto del suo reddito complessivo, determinato secondo la disposizione del periodo precedente.

75%

25%

redditi diversireddito da att. Agricola

Per i soggetti che non presentano la Per i soggetti che non presentano la dichiarazione IVA il volume d’affari si presume dichiarazione IVA il volume d’affari si presume

pari al limite previsto per l’esonero IVA:pari al limite previsto per l’esonero IVA:€ 2582,28€ 2582,28

PER I COMUNI MONTANI CON PER I COMUNI MONTANI CON POPOLAZIONE INFERIORE A 1000 POPOLAZIONE INFERIORE A 1000

ABITANTI IL LIMITE PER L’ESONERO IVA E’ ABITANTI IL LIMITE PER L’ESONERO IVA E’ DIDI

€ 7746,85€ 7746,85

EsclusioniEsclusionie) i fabbricati ad uso abitativo, che hanno le caratteristiche delle unità immobiliari urbane appartenenti alle categorie A/1 ed A/8, ovvero le caratteristiche di lusso previste dal decreto del Ministro dei lavori pubblici 2 agosto 1969, adottato in attuazione dell'articolo 13 della legge 2 luglio 1949, n. 408, e pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 218 del 27 agosto 1969, non possono comunque essere riconosciuti rurali.

I FABBRICATI I FABBRICATI STRUMENTALI STRUMENTALI ALL’ATTIVITA’ ALL’ATTIVITA’

AGRICOLAAGRICOLA

L’art. 9, comma 3-bis, del D.L. n. 557/93L’art. 9, comma 3-bis, del D.L. n. 557/93introdotto dall’art. 2 del d.p.r. n. 139/98introdotto dall’art. 2 del d.p.r. n. 139/98

Ai fini fiscali deve riconoscersi carattere rurale alle costruzioni strumentali alle attività agricole di cui all'articolo 29 del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917 . Deve, altresì, riconoscersi carattere rurale alle costruzioni strumentali all'attività agricola destinate alla protezione delle piante, alla conservazione dei prodotti agricoli, alla custodia delle macchine, degli attrezzi e delle scorte occorrenti per la coltivazione, nonché ai fabbricati destinati all'agriturismo.

Articolo 32 (ex 29) D.P.R. n. 917/1986Articolo 32 (ex 29) D.P.R. n. 917/1986

E’ necessario premettere che tale norma non individua le costruzioni fiscalmente rurali ma fornisce solo la definizione di reddito agrario.

1. Il reddito agrario è costituito dalla parte del reddito medio ordinario dei terreni imputabile al capitale d'esercizio e al lavoro di organizzazione impiegati, nei limiti della potenzialità del terreno, nell'esercizio di attività agricole su di esso.

Le attività agricole: Le attività agricole: la coltivazione e la silvicolturala coltivazione e la silvicoltura………..2. Sono considerate attività agricole:a) le attività dirette alla coltivazione del terreno e alla silvicoltura;

Le attività agricole:Le attività agricole:

l’allevamento di animalil’allevamento di animali, ,

2. Sono considerate attività agricole:b) l'allevamento di animali con mangimi ottenibili per almeno un quarto dal terreno

Le attività agricole: produzione di Le attività agricole: produzione di vegetalivegetali

2. Sono considerate attività agricole:……... le attività dirette alla produzione di vegetali tramite l'utilizzo di strutture fisse o mobili, anche provvisorie, se la superficie adibita alla produzione non eccede il doppio di quella del terreno su cui la produzione stessa insiste.

Le attività agricole: manipolazione, Le attività agricole: manipolazione, conservazione, trasformazione, conservazione, trasformazione,

commercializzazione, valorizzazionecommercializzazione, valorizzazione

2. Sono considerate attività agricole:c) le attività (3° comma dell’art. 2135 c.c.) dirette alla manipolazione, conservazione, trasformazione, commercializzazione e valorizzazione, ancorché non svolte sul terreno, di prodotti ottenuti prevalentemente dalla coltivazione del fondo o del bosco o dall’allevamento di animali…

Il limite di capi allevabiliIl limite di capi allevabili

3. Con decreto del Ministro delle finanze, di concerto con il Ministro dell'agricoltura e delle foreste, è stabilito per ciascuna specie animale il numero dei capi che rientra nei limiti di cui alla lettera b) del comma 2, tenuto conto della potenzialità produttiva dei terreni e delle unità foraggere occorrenti a seconda della specie allevata

La figura dell’imprenditore La figura dell’imprenditore agricolo deriva:agricolo deriva:

Dall’articolo 32 (ex 29) D.P.R. n. 917/1986; Dalla Circolare dell’Agenzia delle entrate n. 44

del 14 maggio 2002; Dall’articolo 2135 del codice civile, come

riformulato dal decreto legislativo n. 228/2001

I fabbricati delle cooperative I fabbricati delle cooperative agricoleagricole

La confusa legislazione di riferimento, connotata da richiami di natura fiscale e/o civilistica, si acuisce (in dottrina e in giurisprudenza) dinanzi alla fattispecie della tassabilità o meno dei fabbricati posseduti ed utilizzati dalle cooperative agricole.

Orientamenti contrari della dottrina alla Orientamenti contrari della dottrina alla tassabilitàtassabilità

a) L’art. 9, c. 3-bis, prevede che “ai fini fiscali deve riconoscersi carattere rurale alle costruzioni strumentali alle attività agricole ex art. 32 Tuir”;

b) I soci sono titolari dei redditi agrari e, tramite la cooperativa, svolgono anche l’attività di trasformazione dei prodotti nei fabbricati complementari ai terreni da loro posseduti;

c) Con il d.p.r. n. 139/98 non è più necessario che la cooperativa abbia un proprio terreno cui il fabbricato deve essere asservito.

Orientamenti favorevoli della dottrina Orientamenti favorevoli della dottrina alla tassabilitàalla tassabilità

1) Lo svolgimento delle attività agricole ex art. 32 Tuir non può prescindere dal possesso di un terreno su cui esercitare, con i limiti quantitativi previsti, l’attività agricola ed è, quindi, necessaria la connessione terreno-fabbricato riferibile ad uno stesso soggetto;

2) Ai sensi del Tuir, le cooperative agricole producono reddito commerciale (d’impresa) e, quindi, i relativi fabbricati sono esclusi dall’ambito della ruralità fiscale;

3) L’art. 9, c. 3-bis, fa riferimento alla nozione fiscale di attività agricola e non a quella civilistica di cui all’art. 2135 c.c. modificato dal d.lgs. n. 228/2001 (cfr. C.AE. n. 44/2002) (vd. slides successive)

Gli orientamenti giurisprudenzialiGli orientamenti giurisprudenziali

La giurisprudenza risulta divisa tra l’orientamento che riconosce la natura agricola dell’attività di trasformazione e di vendita svolta da cooperative agricole, e che, quindi, riconosce come “rurale” il fabbricato strumentale dalle medesime utilizzato e l’orientamento che nega tale riconoscimento.

Orientamento contrarioOrientamento contrarioUn primo orientamento, in cui spicca la sentenza n. 6884/05, sostiene che ai fini del riconoscimento della ruralità fiscale di cui al citato comma 3-bis, non è necessario che il proprietario (la cooperativa agricola) del fabbricato sia anche proprietario (il singolo socio) del terreno cui lo stesso è asservito e viceversa, essendo sufficiente che il medesimo cespite sia destinato alla protezione delle piante, alla custodia degli attrezzi, ed alle altre attività indicate nel secondo periodo del succitato comma.In sostanza, il d.p.r. n. 139/98 ha chiarito che ai fini della ruralità fiscale per gli altri fabbricati diversi da quelli abitativi rileva soltanto la loro destinazione ad una delle attività agricole oggettivamente individuate come tali dal Tuir.

Orientamento favorevoleOrientamento favorevoleL’orientamento favorevole alla tassabilità di tali fabbricati si fonda su una delle seguenti argomentazioni:

1) L’art. 1, comma 2, del d.lgs. n. 504/92 stabilisce che presupposto dell’ICI è anche il possesso di fabbricati… a qualsiasi uso destinati, compresi quelli strumentali (tra i quali vi è quello della cooperativa);

2) Tutti i fabbricati suscettibili di autonoma attribuzione di rendita vanno assoggettati a tassazione sulla base della rendita attribuita, o della rendita similare oppure, per i fabbricati indicati nel comma 3, dell’art. 5, sulla base dei valori contabili;

3) L’eventuale agevolazione ICI prevista per i fabbricati in argomento, conseguente alla riconosciuta ruralità fiscale, dovrebbe trovare esplicita previsione nell’art. 7 del citato decreto.

L’agriturismoL’agriturismo

I requisiti essenziali, oggettivi e soggettivi, che configurano e caratterizzano l’attività di agriturismo sono:

− l’esistenza di un’azienda agricola condotta da un imprenditore agricolo ai sensi dell’art. 2135 c.c.; − l’espletamento di un’attività di ricezione ed ospitalità in strutture interne all’azienda suddetta; − la prevalenza delle attività agricole (dirette o connesse) rispetto a quella di gestione dell’agriturismo; − la somministrazione prevalente di prodotti propri o derivati da materie prime direttamente provenienti dal fondo.

L’art. 3 della norma suddetta, recante disposizioni per l’utilizzazione di locali per attività agrituristiche, dispone inoltre, al comma 1, che “Possono essere utilizzati per attività agrituristiche gli edifici o parte di essi già esistenti nel fondo…. I locali utilizzati ad uso agrituristico sono assimilabili ad ogni effetto alle abitazioni rurali. (omissis)”.

SegueSegue

Da quanto rappresentato ne discende che gli immobili da classare in D/10, in funzione dell’attività agrituristica in essi espletata, sulla base del D.P.R. n. 139 del 1998, sono sia quelli aventi carattere di ruralità, in quanto immobili propriamente strumentali all’attività agricola (è il caso di locali adibiti ad un utilizzo ricettivo nella stessa abitazione dell'imprenditore agricolo), sia eventuali altri immobili ricompresi all’interno dell’azienda agricola, trasformati o costruiti ex novo, destinati segnatamente alla ricezione ed ospitalità dei clienti nell’ambito dell’attività agrituristica. L’inclusione di tale attività tra quelle “connesse” al settore agricolo, pertanto, fa sì che gli immobili in questione possano definirsi, in senso lato, strumentali.