EL IMPACTO EN LAS SOCIEDADES DE BAJA O NULA TRIBUTACIÓN

(BONT) A PARTIR DE LA NUEVAS REGULACIONES TRIBUTARIAS DE

URUGUAY

La Ley de Transparencia Fiscal recientemente aprobada por el Parlamento – y aún no

publicada– introdujo importantes cambios en la tributación de las sociedades de baja o

nula tributación, denominadas comúnmente como entidades o sociedades de Baja o Nula

Tributación (en adelante “BONT”).

Corresponde se mencione que no existe una definición precisa de qué debe entenderse

como jurisdicciones de baja o nula tributación, sin perjuicio de que la norma establece

determinados parámetros o lineamientos al Poder Ejecutivo. En este sentido se

menciona: “se entenderá por países, jurisdicciones o regímenes especiales de baja o nula tributación a

aquellos países o jurisdicciones que no cumplan los requerimientos de la tasa mínima efectiva de

tributación o de niveles de colaboración y transparencia que determine el Poder Ejecutivo.

Asimismo, y a los efectos de lo dispuesto en el Capítulo VII1 del presente Título, el Poder Ejecutivo

deberá confeccionar una nómina de los países, jurisdicciones y regímenes especiales, que preceptivamente

sean considerados de baja o nula tributación”.

Por tanto, en principio, corresponde al Poder Ejecutivo determinar cuál es la tasa mínima

efectiva de tributación a tener en cuenta o niveles de colaboración y transparencia.

Hasta el momento, estas entidades eran incorporadas en una lista (Decreto Nro. 56/009),

la que incluía países como Panamá, Bahamas, o territorios como las Islas Vírgenes

Británicas. Dado que los umbrales y parámetros considerados para la elaboración de la

nómina se mantienen prácticamente incambiados, es de suponer que este listado se

1 El Capítulo VII del Título 4 del Texto Ordenado que regula el Impuesto a la Renta de las Actividades

Económicas (IRAE) en este Capítulo regula todo lo relativo a la aplicación de Precios de Transferencia.

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mantendrá, sin perjuicio de que podrían incorporarse otros, pues la redacción de la Ley

permite la inclusión de nuevas jurisdicciones en tanto no se adecuen a los estándares

internacionales.

Cuando una sociedad BONT tenga vinculación con sujetos o entidades residentes en

Uruguay o posea activos en el país, tendrá un aumento en la carga tributaria vigente hasta

la fecha.

Sin perjuicio de que los mayores cambios se introducen en la Ley de Transparencia

Fiscal, la Ley de Rendición de Cuentas Nro. 19.438 dispuso modificaciones en las

alícuotas aplicables al Impuesto a la Renta de los No Residentes (IRNR),

estableciendo que las rentas obtenidas por entidades no residentes constituidas o

ubicadas en países de baja o nula tributación tributarán al 25%, con excepción de los

dividendos o utilidades pagados o acreditados por contribuyentes de Impuesto a la

Renta de las Actividades Económicas (IRAE) en cuyo se mantienen al 7%.

A este cambio debe adicionarse que la reciente Ley de Transparencia Fiscal extiende el

principio de la fuente para determinadas operaciones en donde participa o se tiene

vinculación con una entidad BONT, en cuyo caso, estas rentas extraterritoriales se

consideran de fuente uruguaya.

En este sentido se destacan algunos casos que analizaremos a continuación.

GRAVABILIDAD DE LA TRANSMISIÓN DE ACCIONES DE

SOCIEDADES BONT

Si una sociedad uruguaya, una persona física residente o una entidad no residente posee

acciones de una sociedad BONT y ésta posee directa o indirectamente más del 50% de

sus activos situados en el país (valuados de acuerdo a normas de IRAE); la venta, cesión

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o usufructo de tal participación se encontrará gravada en nuestro país por considerarse de

fuente uruguaya.

De esta forma se deberá tributar IRAE, IRNR o IRPF dependiendo de la residencia y

forma jurídica adoptada por el titular de las participaciones.

- Primer situación planteada:

Si una sociedad anónima (o cualquier otra sociedad contribuyente de IRAE) posee una

participación en una sociedad BONT que tenga más del 50% de sus activos en el país; al

transferir dicha participación a un tercero – residente o no en Uruguay – la renta derivada

de tal operación será renta gravada por IRAE a una alícuota del 25%.

Antes de la aprobación de la Ley, este tipo de operación no se encontraba alcanzada por

impuesto a la renta en Uruguay.

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- Segunda situación planteada:

Si una persona física residente posee una participación en una sociedad BONT que

posea más del 50% de sus activos en el país; al transferir dicha participación a un tercero

– residente o no en Uruguay – la renta derivada de tal operación será renta gravada por

IRPF a una alícuota del 12%. Antes de la aprobación de la Ley, este tipo de operación

no se encontraba alcanzada por impuesto a la renta en Uruguay.

A modo de ejemplo, si una persona física residente posee el 100% de una sociedad

BONT cuya única función es ser propietaria de un inmueble en Uruguay, al momento de

vender las acciones de la sociedad BONT – opción que tributariamente hasta la fecha

era más conveniente – deberá tributar por dicha operación IRPF. A estos efectos el

impuesto supondrá el 2,4% del precio de venta2.

2 De acuerdo a las normas de IRPF, determinados bienes que no pueden ser valuados de igual forma

que los inmuebles, deben considerar como renta gravada a los efectos del impuesto el 20% del precio

de venta. Si a tal porcentaje se aplica la alícuota del impuesto (12%), la persona deberá abonar por

concepto de este impuesto el 2,4% del precio de venta pactado.

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- Tercera situación planteada:

Si una persona o entidad no residente (que no sea de baja o nula tributación) posee una

participación en una sociedad BONT que posee más del 50% de sus activos en Uruguay,

la transferencia de tal participación o de las acciones de la sociedad se reputa de renta

uruguaya y por tanto gravada a una alícuota del 12% de IRNR.

A modo de ejemplo, este es el caso de una persona física o jurídica argentina que posee a

través de una entidad BONT un inmueble en Uruguay. Si se realiza la transferencia de la

participación la misma será considerada de renta uruguaya, y por tanto, deberá tributar el

IRNR sobre el 2,4% del precio de venta3. Antes de la aprobación de la Ley, este tipo de

operación no se encontraba alcanzada por impuesto a la renta en Uruguay.

3 Al igual de lo que sucede con el IRPF se considera renta gravada el 20% del precio de venta, a lo que

se aplica la alícuota del impuesto, esto es, 25%

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- Cuarta situación planteada:

Si la enajenación de acciones de una entidad BONT –cuyos activos en Uruguay

representan más del 50% del total de activos de la sociedad - la realiza otra entidad de

baja o nula tributación, también estará alcanzada por IRNR. Sin embargo, a los efectos

de considerar la renta gravada por esta operación la norma dispone que debe tomarse un

valor ficto del 30% del precio de venta (un 10% más de lo que resulta aplicable a las

entidades no BONT), lo que supone que para estos sujetos el impuesto a pagar será del

7,5% del precio de enajenación4.

Con anterioridad a la aprobación de la Ley este tipo de operación no se encontraba

alcanzada por impuesto a la renta en Uruguay.

4 El ficto de renta del 30% del precio de venta se aplica a este caso pero también para otras

transmisiones patrimoniales con excepción de los bienes inmuebles.

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SITUACIÓN DE LOS INMUEBLES DE LA QUE ES TITULAR UNA

SOCIEDAD BONT.

Si la entidad BONT posee inmuebles en Uruguay, verá incrementada la alícuota de

IRNR a abonar para el caso de la enajenación (venta) o arrendamiento de los mismos. Al

25% consagrado se le adiciona una tasa complementaria del 5,25%.

Por lo tanto, si una persona física residente en Uruguay o una persona del exterior posee

inmuebles en Uruguay a nombre de una sociedad BONT, la enajenación o el

arrendamiento que tal sociedad realice del o los inmuebles estará gravada por IRNR a

una alícuota del 30,25%.

A esto debe adicionarse, el aumento de la alícuota a pagar por Impuesto al Patrimonio

en relación a los activos que se poseen en el país, que se eleva del 1,5% a un 3%.

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En síntesis, quien posea un inmueble en Uruguay, y lo arriende o venda, deberá tributar

impuesto a la renta, según quién sea su titular:

Por esta razón y ante el considerable aumento impositivo para las entidades BONT, se

prevé un régimen de transición, hasta el 30 de junio de 2017, en el que se permite la

transferencia de los inmuebles cuyo titular es una entidad BONT a otros sujetos

(personas físicas o jurídicas ubicados en regímenes que no sean de baja o nula

tributación) exonerando a esta operación de IRNR y de Impuesto a las

Transmisiones Patrimoniales5.

5 Para poder hacer uso de la exoneración se deben cumplir conjuntamente tres requisitos:

- La transferencia debe realizarse hasta el 30 de junio de 2017

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GRAVABILIDAD DE LA TRANSFERENCIA DE BIENES

INTANGIBLES DE UNA SOCIEDAD BONT A UN

CONTRIBUYENTE DE IRAE.

Si una entidad BONT transfiere bienes intangibles a una contribuyente de IRAE y el

destino de tales bienes es su utilización económica en Uruguay, la renta obtenida por la

entidad BONT se considerará de fuente uruguaya y por tanto gravada por IRNR a una

alícuota del 25%6.

A modo de ejemplo, si una entidad BONT es titular de derechos de imagen de un

deportista y los mismos son transferidos a un contribuyente de IRAE, tal operación se

encontrará alcanzada por el IRNR a la alícuota mencionada.

- El adquirente no puede ser una entidad BONT

- Si la entidad BONT se encuentra inscripta en DGI debe de tramitarse la clausura de la misma

dentro de los 30 días siguientes a la fecha de la transmisión. 6 En este caso, también la renta ficta a considerarse es del 30% del precio de enajenación y por tanto

deberá abonarse el 7,5% del precio de venta por IRNR.

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Asimismo, si lo que se enajena es una marca o una patente por la entidad BONT, tendrá

el mismo tratamiento, gravándose por IRNR al 25%.

DIVIDENDOS Y UTILIDADES QUE PERCIBA UNA SOCIEDAD

BONT DE SU PARTICIPACIÓN EN UNA SOCIEDAD URUGUAYA.

En caso de que la sociedad BONT participe en el capital de una sociedad uruguaya, se

mantiene el régimen en relación a los dividendos y utilidades que se distribuyan, los que

estarán gravados por IRNR a una alícuota del 7%.

NORMAS DE TRANSPARENCIA FISCAL APLICADA A PERSONAS

FÍSICAS RESIDENTES QUE OBTENGAN RENTAS DE

ENTIDADES BONT.

De forma adicional la Ley dispone normas de transparencia fiscal previendo la

imputación de rentas que obtienen las entidades BONT en el exterior, cuando el

beneficiario de las mismas es una persona física residente fiscal en Uruguay.

En este caso, la persona física residente deberá computar estas rentas como dividendos o

utilidades en su declaración jurada de IRPF anual, de acuerdo a la proporción de su

participación en la entidad BONT.

Nuestro país ya tenía previsto normas de este tipo en relación a las rentas de capital

mobiliario que personas físicas residentes percibieran a través de entidades BONT. Sin

embargo, con la aprobación de la Ley se extienden las rentas alcanzadas incluyéndose las

rentas de capital e incrementos patrimoniales, lo que supone rentas derivadas de

bienes muebles, inmuebles y hasta inmateriales.

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A modo de ejemplo, si una persona física posee una participación o la totalidad de las

acciones en una sociedad BONT y esta última es titular de un inmueble en Estados

Unidos, las rentas derivadas de la enajenación del mismo o del arrendamiento deberán

ser computadas como dividendos o utilidades por la persona física residente en su

declaración jurada anual.

Igual situación se daría en relación a una persona física residente que participe en el

patrimonio de una entidad BONT que es titular de acciones en otras empresas, bonos o

cualquier otra colocación. Ya sea por los intereses que generen tales documentos o por su

enajenación, deberá computarse la renta gravada por la persona física residente.

Estas rentas se encontrarán gravadas por IRPF a la alícuota del 12%, y se entiende – a

pesar de que la norma no lo indica –que podrá deducirse el impuesto pagado en el

exterior en relación a las mismas.

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Adicionalmente, la norma prevé que se aplique este régimen de transparencia también en

los casos en que las rentas de la entidad BONT sean obtenidas a través de un

contribuyente de IRAE. En este supuesto, y a lo solos efectos del cálculo del IRPF

correspondiente a los accionistas, tales rentas se consideran como dividendos y utilidades

de la contribuyente de IRAE y por tanto corresponderá realizar la retención a la persona

física a una alícuota del 12%.

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