Convenios tributarios internacionales MODULO DERECHO TRIBUTARIO INTERNACIONAL Dr. Gustavo Guerra Bello MAESTRIA EN DERECHO TRIBUTARIO UNIVERSIDAD ANDINA

Convenios tributarios internacionales

MODULODERECHO TRIBUTARIO INTERNACIONALDr. Gustavo Guerra Bello

MAESTRIA EN DERECHO TRIBUTARIOUNIVERSIDAD ANDINA SIMON BOLIVAR

Principios orientadores

Equidad entre Estados reciprocidadSuficiencia política cooperadora

política competitivaEficiencia localización de inversión

crédito de impuestoNeutralidad no afecte eficiencia

Armonización de la imposición

Objetivos de los convenios

Refuerzan seguridad jurídica de los contribuyentes.

Promueven las relaciones económicas y comerciales entre Estados.

Estabilidad tributaria para las inversiones

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Derecho Tributario Internacional Dr. Gustavo

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Características

Son tratados internacionales que forman parte del ordenamiento jurídico interno.

Particularidades en su derogación, modificación e interpretación.

Prevén un procedimiento jurisdiccional especial

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Modelos de Convenio

Convenio Modelo OCDE (1963 – 1996)

Convenio Modelo ONU (1980) Convenio Modelo US Department of

Treasury (1996) Anexo II de la Decisión 40 CAN

(1981)

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Ventajas y Desventajas de los Convenios de Doble Tributación

VENTAJAS Propician la inversión

extranjera; Brindan seguridad jurídica a los

inversionistas de determinado país.

Ayudan a combatir la evasión fiscal;

Evitan la competencia fiscal nociva originada en incentivos fiscales poco transparentes;

Brindan mayor información a la Autoridad Fiscal respecto de contribuyentes con vinculación en el extranjero.

DESVENTAJAS Constituyen una auto-

limitación a la potestad tributaria;

La legislación ecuatoriana ya prevé ciertos mecanismos para evitar la doble imposición (método de crédito);

Implican una reducción o limitación, por parte de la autoridad fiscal, a gravar en su totalidad determinada renta;

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...Ventajas y Desventajas

…VENTAJAS:

Los Estados deciden si se suscriben o no, sus términos y su contraparte.

Se aplican principios de justicia y equidad en la imposición tributaria (no doble imposición)

Se utiliza la tributación como un instrumento de política económica (inversión).

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Ámbito de aplicación de los Convenios

Se aplica a las personas domiciliadas o residentes en uno o ambos países contratantes que tengas intereses económicos en uno o ambos estados.

Se aplica a todos los impuesto sobre la renta y el patrimonio, y otros de naturaleza idéntica que se agreguen o sustituyan luego de suscrito en convenio.

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DISTRIBUCIÓN DE LA POTESTAD TRIBUTARIA SEGÚN CONVENIO

Asignación de potestades

EXCLUSIVA EN RESIDENCIA (*)

COMPARTIDA CON LIMITACIÓN EN FUENTE => DDI EN RESIDENCIA

COMPARTIDA SIN LIMITACIÓN EN FUENTE => DDI EN RESIDENCIA

EXCLUSIVA EN FUENTE

(*) O SEDE DE DIRECCIÓN EFECTIVA: ART.8

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PRINCIPIO DE FUENTE

GANANCIAS DE O RELACIONADAS CON UNA BASE FIJA O ESTABLECIMIENTO PERMANENTE (preferente);

ACTIVIDADES ARTÍSTICAS O DEPORTIVAS (limitado por varios criterios);

RENTAS INMOBILIARIAS (exclusivo); HONORARIOS A MIEMBROS DE JUNTAS

DIRECTIVAS (exclusivo); PAGO DE PENSIONES (exclusivo, sólo Brasil); REMUNERACIONES POR FUNCIONES PÚBLICAS

(limitada, dependiendo la actividad de la institución pública que las paga y otras excepciones)

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RENTAS NO ESPECIFICADAS EN EL CONVENIO (limitado, y sólo en el Convenio con Brasil);

ENAJENACIÓN DE ACCIONES de una compañía cuyo capital esté compuesto básicamente inmuebles (limitado, sólo Francia, Canadá y Méjico).

DIVIDENDOS, INTERESES Y REGALÍAS DE EMPRESAS RELACIONADAS (En concurrencia con Residencia, por el excedente causado por las relaciones o la vinculación.

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PRINCIPIO DE FUENTE

PRINCIPIO DE LA RESIDENCIA O DOMICILIO

BENEFICIOS EMPRESARIALES (limitada); NAVEGACIÓN MARÍTIMA Y AEREA (Estado de dirección

efectiva. Limitada); EXPLOTACIÓN Y USO DE CONTENEDORES (exclusivo,

sólo Francia); EMPRESAS ASOCIADAS (concurrencia con fuente); DIVIDENDOS, INTERESES Y REGALÍAS (en

concurrencia con fuente, con retenciones en la fuente desde 5% hasta 15%);

COMISIONES (en concurrencia con fuente, con retención del 10%, sólo Rumania).

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DIVIDENDOS, INTERESES Y REGALÍAS DE EMPRESAS RELACIONADAS (En concurrencia con Fuente, por el excedente causado por las relaciones o la vinculación.

GANANCIAS DE CAPITAL EN VENTA DE ACCIONES (exclusiva, sólo Alemania);

GANANCIAS DE CAPITAL EN VENTA DE BIENES NO ESPECIFICADOS EN LOS CONVENIOS (Residencia del vendedor, limitado);

GANANCIAS DE CAPITAL EN VENTA DE BUQUES, NAVES, ETC (limitado);

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PAGO POR SERVICIOS PROFESIONALES DEPENDIENTES E INDEPENDIENTES (limitado);

PAGO DE PENSIONES (excepto Brasil) (limitado);

OTRAS RENTAS NO ESPECIFICADAS EN LOS CONVENIOS (excepto Brasil) (limitado).

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Exenciones

RENTAS DE ESTUDIANTES Y PASANTES (con limitaciones) ; Y,

RENTAS DE PROFESORES E INVESTIGADORES (con limitaciones).

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ARTÍCULO 1.ÁMBITO DEL CONVENIO

EL PRESENTE CONVENIO SE APLICA A LAS PERSONAS RESIDENTES DE UNO O DE AMBOS ESTADOS CONTRATANTES.

RESERVA USA.- USA RESERVA SU DERECHO A GRAVAR A SUS CIUDADANOS Y RESIDENTES (CON DETERMINADAS EXCEPCIONES) SIN TENER EN CONSIDERACIÓN LAS DISPOSICIONES DEL CONVENIO

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ARTÍCULO 2. IMPUESTOS COMPRENDIDOS

RENTA Y PATRIMONIO

DEFINICIÓN AMPLIA

ENUMERACIÓN SIN VALOR LIMITATIVO

CLÁUSULA DE ACTUALIZACIÓN AUTOMÁTICA

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ARTÍCULO 3. DEFINICIONES

1.DEFINICIONES.

PERSONA SOCIEDAD EMPRESA TRÁFICO INTERNACIONAL AUTORIDAD COMPETENTE NACIONAL NEGOCIO

2.CRITERIO GENERAL DE INTERPRETACIÓN

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ARTÍCULO 4. RESIDENCIA

1. .RESIDENTE: SUJECIÓN PLENA LEGISLACIÓN INTERNARenta mundial

2. CONFLICTO CON PERSONA FÍSICA. CRITERIOS DIRIMENTES:

VIVIENDA PERMANENTE CENTRO DE INTERESES VITALES VIVIENDA HABITUAL NACIONALIDAD COMÚN ACUERDO

3. CONFLICTO CON PERSONA JURÍDICA: SEDE DE DIRECCIÓN EFECTIVA

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ARTÍCULO 5. ESTABLECIMIENTO PERMANENTE

Este término se refiere a un lugar de actividad económica en un Estado, constituyendo una extensión del negocio de otra persona residente en el otro Estado.

Debe tener la característica de ser un negocio activo, clasificado como permanente. En caso de que una actividad sea clasificada como

establecimiento permanente, sus obligaciones tributarias se determinarán en relación a las ganancias o beneficios que se originaron gracias a su función o actividad.

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Dentro de los Convenios suscritos por el Ecuador, la

clasificación más común de un Establecimiento Permanente

es la siguiente: Lugar fijo de negocios; Sede de dirección; Sucursal u oficina; Fábrica o taller; Lugar de extracción de recursos naturales; Obra en construcción por más de 6 meses; Agente o representante; Suministro de servicios (inclusive consultoría) por más de 183

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1. LUGAR FIJO DE NEGOCIOS

2. LISTA NO EXHAUSTIVA DE EJEMPLOS

3. OBRA DE CONSTRUCCIÓN O INSTALACIÓN > 12 MESES

4. EXCLUSIÓN DE LAS ACTIVIDADES DE CARÁCTER PREPARATORIO O AUXILIAR

5. AGENTE DEPENDIENTE = EP

6. AGENTE INDEPENDIENTE NO ES EP

7. UNA RELACIÓN DE CONTROL MATRIZ-FILIAL NO IMPLICA NECESARIAMENTE LA EXISTENCIA DE EP

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ARTÍCULO 6 RENDIMIENTOS INMOBILIARIOS

1. TRIBUTACIÓN EN LA FUENTE (COMPARTIDA)

2. DEFINICIÓN DE INMUEBLE: REMISIÓN A LEY INTERNA

3. TODOS LOS RENDIMIENTOS DERIVADOS DE LA EXPLOTACIÓN DE B. INMUEBLES

4. MISMO CRITERIO PARA EMPRESAS

RESERVA ESPAÑA.- INCLUIR RENDIMIENTOS DE ACCIONES QUE CONLLEVE EL DERECHO DE DISFRUTE DE B. INMUEBLES

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ARTÍCULO 7. BENEFICIOS EMPRESARIALES

1. REGLA GENERAL: TRIBUTACIÓN EN RESIDENCIA SI HAY EP : TRIBUTACIÓN EN FUENTE (COM)

2. PRINCIPIO DE VALOR DE MERCADO.

3. DETERMINACIÓN DEL BENEFICIO DEL EP: DEDUCCIÓN DE GASTOS DE DIRECCIÓN Y GENERALES.

4. SISTEMA ALTERNATIVO:REPARTO DE BENEFICIOS

5. LA SIMPLE COMPRA DE BIENES A LA EMPRESA NO DA PIÉ A LA ATRIBUCIÓN DE BENEFICIOS

6. CONTINUIDAD DEL MÉTODO DE CÁLCULO

7. PRIORIDAD DE LA NORMA ESPECIAL

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ARTÍCULO 8. NAVEGACIÓN MARÍTIMA, INTERIOR Y AÉREA

1.TRÁFICO INTERNACIONAL: TRIBUTACIÓN EXCLUSIVA EN LA SEDE DE DIRECCIÓN EFECTIVA DE LA EMPRESA.

2. AGUAS INTERIORES: MISMO CRITERIO

3. DIRECCIÓN EFECTIVA A BORDO DEL BUQUE

4. APLICACIÓN A UN “POOL”

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ARTÍCULO 9. EMPRESAS ASOCIADAS

1.EMPRESAS ASOCIADAS: AJUSTE AL ALZA DEL BENEFICIO NO REALIZADO A CAUSA DE LA VINCULACIÓN.

2. AJUSTE BILATERAL EN EL OTRO ESTADO

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ARTÍCULO 10. DIVIDENDOS

“Las distribuciones de beneficios hechas a los accionistas o socios por las sociedades anónimas, comanditarias por acciones, sociedades de responsabilidad limitada u otras sociedades de capitales”

Los beneficios del accionista son distintos a los de la sociedad. Un estado puede gravar ambos.

Los dividendos solo pueden gravarse cuando son repartidos por una renta del capital aportado a las sociedades. NO solo en dinero sino en cualquier especie o servicio valorables en dinero.

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1+2. REGLA GENERAL: TRIBUTACIÓN COMPARTIDA CON LIMITACIÓN EN LA FUENTE. DESDOBLAMIENTO DE TIPOS MÁXIMOS.

3. DEFINICIÓN: ENUMERACIÓN EJEMPLIFICATIVA + REMISIÓN A LEY INTERNA.

4. SI HAY VINCULACIÓN EFECTIVA A UN EP => BENEFICIOS EMPRESARIALES (ART. 7)

5. EXCLUSIÓN DE LA IMPOSICIÓN EXTRATERRITORIAL DE DIVIDENDOS.

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* BENEFICIARIO EFECTIVOPárrafo 2- No se define en el Modelo Convenio OCDE.- Sería conveniente una definición convenida-estándar.

* Concepto elaborado por la doctrina:“Persona que teniendo derecho a obtener el rendimiento puede disponer libremente del mismo”.

* Beneficiario efectivo del dividendo.- Propietario de las acciones que originan el rendimiento.- No necesariamente propietario de las acciones que originan el rendimiento. 4

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DIVIDENDOS

5% para dividendos inter-compañías; y 15% en los demás casos.

Definición: rendimientos de las acciones en general u otros derechos (excepto los de crédito), que permitan participar en los beneficios, así como los ingresos sujetos al mismo régimen fiscal que los rendimientos de las acciones por la legislación del Estado Contratante en que resida la sociedad que las distribuya.

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DIVIDENDOS

El Artículo 10 no es aplicable cuando el receptor de los dividendos tiene un establecimiento permanente en el país de la fuente, efectivamente vinculado con el pago de dividendos (en tal caso se aplica el Artículo 7).

Se prohibe la práctica seguida por algunos Estados que gravan los dividendos distribuidos por sociedades no residentes, con base en que las utilidades de las cuales derivan dichos dividendos proceden de sus respectivos territorios (gravamen extraterritorial de dividendos). Asimismo, se establece que las sociedades no residentes no deberán estar sujetas a un impuesto especial sobre utilidades no distribuidas.

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ARTÍCULO 11. INTERESES

1+2. TRIBUTACIÓN COMPARTIDA CON LIMITACIÓN EN LA FUENTE:

3. DEFINICIÓN EXHAUSTIVA SIN REMISIÓN A LEY INTERNA.

4. SI HAY VINCULACIÓN EFECTIVA A EP => BENEFICIOS EMPRESARIALES

5. ESTADO DE LA FUENTE: DONDE RESIDA EL DEUDOR

6. RELACIONES ESPECIALES DE VINCULACIÓN.

RESERVA DE ESPAÑA.- DERECHO A EXTENDER LA DEFINICIÓN

DE INTERESES CON UNA REMISIÓN A LA LEY INTERNA.

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INTERESES

Definición: rendimientos de créditos de cualquier naturaleza, con o sin garantías hipotecarias o cláusula de participación en los beneficios del deudor y, especialmente, las rentas de fondos públicos y bonos u obligaciones incluidas las primas y premios unidos a estos títulos.

Posibilidad de ampliar la definición haciendo una remisión específica a la legislación interna, es decir, abarcando todas las clases de rentas que la ley considera como intereses.

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INTERESES

El Artículo 11 no es aplicable a intereses efectivamente vinculados a un establecimiento permanente en el país de la fuente (en tal caso se aplica el Artículo 7).

Regla de fuente: se considera que se originan en el país de residencia del pagador (salvo que estén relacionados con un EP).

Cláusula de relación especial (principio de arm’s length): si el monto de los intereses es excesivo, el Artículo no se aplica al monto excedente.

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ARTÍCULO 12. CÁNONES o REGALÍAS

1. TRIBUTACIÓN EN RESIDENCIA

2. DEFINICIÓN EXHAUSTIVA DE CÁNONES.

3. SI HAY VINCULACIÓN EFECTIVA A EP => BENEFICIOS EMPRESARIALES

4. RELACIONES ESPECIALES DE VINCULACIÓN

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REGALÍAS

Definición: los pagos de cualquier clase recibidos en consideración por el uso, o la concesión de uso, de cualquier derecho de autor sobre una obra literaria, artística o científica, incluidas las películas cinematográficas, cualquier patente, marca comercial, diseño o modelo, plano, fórmula o procedimiento secreto, o por información relacionada con experiencias industriales, comerciales o científicas.

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REGALÍAS

El Artículo 12 no es aplicable a las regalias efectivamente vinculadas con un establecimiento permanente en el país de la fuente (en ese caso se aplica el Artículo 7).

Cláusula de relación especial (principio de arm’s length): si el monto de las regalías es excecivo, la reestricción al derecho de gravar del país de la fuente no se aplica al monto excedente.

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ARTÍCULO 13. GANANCIAS DE CAPITAL

1.DE LOS BIENES INMUEBLES => TRIBUTACIÓN FUENTE (COM)

2.DE LOS BIENES MUEBLES DE UN EP => TRIBUTACIÓN FUENTE (COM)

3.DE BUQUES O AERONAVES => TRIBUTACIÓN EXCLUSIVA EN EL ESTADO DE LA SEDE DE DIRECCIÓN EFECTIVA.

4.DE CUALQUIER OTRO BIEN => TRIBUTACIÓN EXCLUSIVA EN RESIDENCIA DEL VENDEDOR

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ARTÍCULO 14.SERVICIOS PERSONALES INDEPENDIENTES

SUPRIMIDO DEL MODELO. LAS RENTAS CONTENIDAS EN ÉL PASAN A REGIRSE POR LO DISPUESTO EN EL ARTÍCULO 7

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ARTÍCULO 15. SERVICIOS PERSONALES DEPENDIENTES

1.TRIBUTACIÓN COMPARTIDA

2. EXCEPCIÓN: TRIBUTACIÓN EXCLUSIVA EN RESIDENCIA

3. EN BUQUES O AERONAVES: TRIBUTACIÓN EN EL ESTADO DE LA SEDE DE DIRECCIÓN EFECTIVA.

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ARTÍCULO 16. PARTICIPACIONES DE CONSEJEROS

TRIBUTACIÓN EN FUENTE (COMP)

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ARTÍCULO 17. ARTISTAS Y DEPORTISTAS

TRIBUTACIÓN EN FUENTE (COM).

SI LAS RENTAS SE ATRIBUYEN A UNA PERSONA DISTINTA DEL ARTISTA O DEPORTISTA TAMBIÉN HAY

TRIBUTACIÓN COMPARTIDA.

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ARTÍCULO 18. PENSIONES

TRIBUTACIÓN EXCLUSIVA EN RESIDENCIA

ÁMBITO: PENSIONES POR RAZÓN DE UN EMPLEO PRIVADO

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ARTÍCULO 19. FUNCIONES PÚBLICAS (I)

1.A) REGLA GENERAL: REMUNERACIONES POR RAZÓN DE EMPLEO PÚBLICO, EXCEPTO PENSIONES, TRIBUTACIÓN EXCLUSIVA EN FUENTE.

B) EXCEPTO CUANDO LOS SERVICIOS SE PRESTEN EN OTRO ESTADO POR UNA PERSONA FÍSICA RESIDENTE ALLÍ QUE SEA NACIONAL O RESIDENTE POR MOTIVO DISTINTO A ESE TRABAJO => TRIBUTACIÓN EXCLUSIVA EN RESIDENCIA.

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ARTÍCULO 19. FUNCIONES PÚBLICAS (II)

2. A) PENSIONES POR RAZÓN DE EMPLEO PÚBLICO, TRIBUTACIÓN EXCLUSIVA EN FUENTE.

B) EXCEPTO SI EL RECEPTOR ES RESIDENTE Y

NACIONAL DE OTRO ESTADO => TRIBUTACIÓN EXCLUSIVA EN RESIDENCIA.

3. LAS REMUNERACIONES DERIVADAS DE LA ACTIVIDAD EMPRESARIAL DEL ESTADO, SE REGIRÁN POR LOS ARTÍCULOS 15, 16, 17 O 18, SEGÚN EL CASO.

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ARTÍCULO 20. ESTUDIANTES

NO TRIBUTACIÓN DE LAS RENTAS EN EL ESTADO DONDE

DESARROLLA SUS ESTUDIOS, EN LA MEDIDA EN QUE

PROCEDAN DE FUERA.

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ARTÍCULO 21.OTRAS RENTAS

TRIBUTACIÓN EXCLUSIVA EN RESIDENCIA

SI LAS RENTAS ESTÁN EFECTIVAMENTE VINCULADAS A UN EP => BENEFICIOS EMPRESARIALES (ART. 7)

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ARTÍCULO 22. PATRIMONIO

BIENES INMUEBLES. TRIBUTACIÓN EN FUENTE (COM)

B. MUEBLES DE UN EP: TRIBUTACIÓN EN FUENTE (COM)

BUQUES O AERONAVES: TRIBUTACIÓN EXCLUSIVA EN EL ESTADO DE LA SEDE DE DIRECCIÓN EFECTIVA.

RESTO: EXCLUSIVA EN RESIDENCIA

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ARTÍCULO 23. MÉTODOS PARA ELIMINAR LA DOBLE IMPOSCIÓN

MÉTODO DE IMPUTACIÓN

MÉTODO DE EXENCIÓN

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ARTÍCULO 24. NO DISCRIMINACIÓN

1.NO DISCRIMINACIÓN POR RAZÓN DE NACIONALIDAD.

2.EQUIPARACIÓN DE LOS APÁTRIDAS CON LOS NACIONALES.

3.TRATAMIENTO DE LOS EP´s NO MENOS FAVORABLE QUE A LAS EMPRESAS RESIDENTES.

4.DEDUCCIÓN DE INTERESES, CÁNONES Y OTROS GASTOS CUANDO EL BENEFICIARIO ES NO RESIDENTE EN LAS MISMAS CONDICIONES QUE SI FUERA RESIDENTE.

5.NO DISCRIMINACIÓN DE EMPRESAS RESIDENTES CUYO CAPITAL ESTÉ EN MANOS DE RESIDENTES DEL OTRO ESTADO.

6.APLICACIÓN DE ESTE ARTÍCULO A TODOS LOS IMPUESTOS.

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ARTÍCULO 25. PROCEDIMIENTO AMISTOSO

1.INICIATIVA PARTICULAR: CUALQUIER PERSONA RESIDENTE EN UNO DE LOS DOS ESTADOS EN EL PLAZO DE TRES AÑOS.

2.SOLUCIÓN SATISFACTORIA MEDIANTE ACUERDO. INDEPENDENCIA DE LOS PLAZOS INTERNOS.

3.INTERPRETACIÓN Y APLICACIÓN DEL CONVENIO. INICIATIVA DE LA AUTORIDAD COMPETENTE DE UNO DE LOS ESTADOS.

4.CREACIÓN DE UNA COMISIÓN MIXTA.

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Guerra Bello 51

ARTÍCULO 26. INTERCAMBIO DE INFORMACIÓN

1. COMPROMISO DE INTERCAMBIO DE LA INFORMACIÓN NECESARIA PARA APLICAR EL CONVENIO. CONFIDENCIALIDAD.

2. LIMITES DE ESE COMPROMISO.

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Guerra Bello 52

ARTÍCULO 27. MIEMBROS DE MISIONES DIPLOMÁTICAS Y DE OFICINAS CONSULARES

RESPETO A LAS NORMAS QUE DEFINEN EL ESTATUTO DIPLOMÁTICO

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Guerra Bello 53

ARTÍCULO 28. EXTENSIÓN TERRITORIAL

1. POSIBILIDAD DE EXTENSIÓN DE LA APLICACIÓN ATERRITORIOS EXCLUIDOS EN PRIMERA INSTANCIA O A TERRITORIOS DEPENDIENTE.

2. LA DENUNCIA DEL CONVENIO SE EXTIENDE A SUS EXTENSIONES.

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Guerra Bello 54

DISPOSICIONES FINALES

ARTÍCULO 29: ENTRADA EN VIGOR

ARTÍCULO 30: DENUNCIA

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CONVENIOS PARA EVITAR LA DOBLE IMPOSICIÓN

El Ecuador ha suscrito convenios en esta materia con:- Comunidad Andina (81/05); - Rumania (1995);

- Alemania (1986); - Suiza (1995);

- Brasil (1988); - México (2002);

- Italia (1990); - Canadá (2002);

- Francia (1992); - Chile (2004); y,

- España (1993); - Bélgica (2005).

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