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“LOS SUMERIOS: PRIMEROS INDICIOS DE LA CONTABILIDAD”
WILLIAM STEVEN CORRALES TRIANA
JAIVER ALEJANDRO BLANDÓN PEDRAZA
FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA
LUIS ANTONIO GONZÁLEZ SANTOS
UNIVERSIDAD NACIONAL DE COLOMBIA
FACULTAD DE CIENCIAS ECONÓMICAS
BOGOTÁ, JUNIO DE 2012
CONTENIDO
EL MÉTODO CONTABLE SUMERIO.
1. CONTEXTO DE LA CIVILIZACIÓN.
2. ARQUEOLOGÍA DE LA CONTABILIDAD.
3. EL SISTEMA CONTABLE DE FICHAS Y ENVOLTURAS.
4. RELACIÓN DEL MÉTODO CONTABLE SUMERIO CON EL SISTEMA DE
PARTIDA DOBLE.
5. EL PAPEL DEL MÉTODO CONTABLE SUMERIO EN EL DESARRROLLO
DE LA ESCRITURA Y EL CÁLCULO.
6. ARGUMENTO: IMPORTANCIA DEL MÉTODO PARA LA HUMANIDAD Y
EL DESARROLLO DE LA DISCIPLINA CONTABLE.
7. CONCLUSIONES.
8. BIBLIOGRAFÍA.
INTRODUCCIÓN
La contabilidad puede analizarse, históricamente, desde muchos puntos de vista y
desde diversos puntos geográficos, pues podría decirse que ha sido una práctica
inherente al ser humano desde sus inicios (llevar un control de las actividades que
realiza diario, entre ellas las económicas, ha sido de vital importancia para el
hombre). Son por tanto muchas las culturas y los espacios que podemos estudiar
para construir un marco histórico y epistemológico de nuestra disciplina, el cual
nos ayudará a entenderla mejor y quizá hasta sentirnos más atraídos por ella. Es
mucha la información desconocida pertinente a esta “técnica”, como la llaman
algunos, o “disciplina”, como preferentemente la denominaremos aquí. Este
problema la ha marginado de manera notoria del panorama académico,
particularmente de manera reciente.
Es por ello que en este ensayo investigativo, tenemos por objetivo dar un vistazo
al pasado, siguiendo a la contabilidad hasta sus orígenes más remotos, más
específicamente hasta los avances logrados por la civilización sumeria, de manera
que analizaremos el aporte y la trascendencia de esta cultura en el desarrollo del
método contable y cómo los logros en dicha materia posibilitaron, a su vez,
grandes avances en el conocimiento y el pensamiento humano en general.
En ese orden de ideas, el presente texto se encuentra repartido en siete
secciones, en las que podremos encontrar, en primera instancia, una breve
contextualización del espacio geográfico-temporal de la cultura sumeria, que nos
permita ambientarnos un poco y entender el entorno particular en que se
desarrolló; en segundo lugar, estudiar bajo qué parámetros la contabilidad llegó a
asociarse con los habitantes de Mesopotamia; en una tercera instancia,
determinar la manera en que dicha cultura consolidó, lo que podríamos llamar, un
método contable; en cuarto lugar, analizar la relación entre dicho método y el
actual sistema de contabilidad por partida doble, a continuación, su aporte al
desarrollo de la escritura y el cálculo abstracto; en sexto término, hallaremos una
reflexión relativa a la importancia que estos avances tuvieron desde distintas
perspectivas, finalmente serán presentadas algunas conclusiones.
El MÉTODO CONTABLE SUMERIO
1. CONTEXTO DE LA CIVILIZACIÓN
El desarrollo de la civilización sumeria data aproximadamente del 8.000 a.C. al
1.800 a.C., geográficamente ubicada entre los ríos Tigris y Éufrates, en el actual
oriente medio, fue una de las grandes culturas del mundo antiguo.
La región de Mesopotamia se caracterizada como una de las cunas de la
civilización. Según los antropólogos, los primeros pobladores en explorar dicho
territorio fueron los sumerios, quienes inicialmente fundaron varias ciudades al sur
del valle, como Uruk, Nippur y Susa. En sus orígenes, la lucha por el control
territorial desencadenó conflictos entre las nacientes ciudades, las cuales, con el
tiempo, consolidaron un nivel de desarrollo importante. Posteriormente y ante la
consolidación de asentamientos humanos permanentes, los pobladores de
Mesopotamia lograron construir una base firme que les permitió evolucionar
tecnológica, política, social y culturalmente, de manera que dieron pasos muy
importantes en el desarrollo de la humanidad.
Algunos de los aspectos a destacar durante el apogeo de la civilización sumeria
fueron:
El auge de la agricultura y el perfeccionamiento de la técnica, lo que
propicio el inicio de una era comercial, gracias al excedente de los
productores.
Surgimiento del primer código normativo, con leyes referentes a la actividad
económica, política y social, denominado el “código Hammurabi”, hacia
1750 a.C. (si bien se conocen otros códigos normativos anteriores, este es
considerado el más importante)1. Dichas leyes, anteriores al código
Hammurabi, estipulaban los actos que podían ser objeto de sanciones, así
como el tipo de penalizaciones. Así, por ejemplo, las lesiones o el daño
físico de una persona a otra, eran sancionadas generalmente de manera
monetaria, y la cantidad o monto pagado variaba según la gravedad de
dichas lesiones.
El territorio estaba dividido en ciudades estado, enfrascadas en constantes
luchas por el control y el poder, de manera que fue la primera civilización
que empleó tácticas de guerra, esto es, la formación de los “guerreros” de
acuerdo a un plan. A tales formaciones se les conoce como “Falanges”.
Antes, los pueblos se lanzaban a la lucha en montonera, sin ideas
preconcebidas sobre como asegurar la victoria sobre su contrincante. Por
eso, puede afirmarse que los sumerios inventaron el arte de la guerra2.
La religión tuvo una gran relevancia, pues los pobladores atribuyeron a
seres sobrenaturales las numerosas catástrofes naturales. Gracias a ello,
los sacerdotes contaron con un enorme poder económico y político,
obtenían recursos a través de grandes negocios comerciales y de los
tributos de los pobladores.
1 Kramer, S. (1965). La historia empieza en Sumer (From the tablets of Sumer). Ayma editores: Barcelona, pp. 96-100.2 Díaz, G. (1997). Mundo Antiguo. L & L Editores: Bogotá, p. 80.
Era un régimen autoritario, gobernado por un “príncipe”, considerado como
un representante de los dioses, el cual delegaba funciones a un
administrador, encargado del recaudo de impuestos, las expediciones
militares, controlar algunos aspectos comerciales y las labores de los
escribas. Un elemento importante de la organización política y social de
este pueblo, fue su apego a la ley.
Desarrollo de la escritura, inicialmente pictográfica y más tarde cuneiforme.
Desarrollo de las escuelas. Los niños de las familias acomodadas iban a
centros de educación, donde aprendían a leer y escribir sobre tabletas de
arcilla. La escritura cuneiforme tenía símbolos para cada sílaba y en total
eran más de 350. Para escribir se usaba un estilo o “punzón”, compuesto
por un trozo de junco. Uno de sus extremos era redondo y servía para
escribir números. El otro era puntudo, en forma de cuña y servía para
grabar, presionando sobre la arcilla, los caracteres que componían las
palabras. Adicionalmente había en Sumer bibliotecas colmadas de “libros”
de arcilla.
La mayoría de la población se dedicaba a labores agrícolas, comerciales y
artesanales.
En efecto, la agricultura constituía la base de la economía sumeria, la fuente
principal de la vida, el bienestar y la riqueza de dicha civilización, donde sus
métodos y sus técnicas estaban altamente desarrollados3.
Eran, además, expertos fabricantes de ropa de lana. Los productos obtenidos de
estas actividades fueron la base de un intenso comercio con los pueblos vecinos.
Para tal efecto, los sumerios construyeron botes que navegaban por los ríos Tigris
y Éufrates y carros tirados por onagros, animales parecidos al burro.
En cuanto al tema comercial, el sistema de intercambio utilizado de manera más
común, en un principio, era el trueque, dada la importancia de cubrir necesidades
primarias (hasta ese momento, la economía era de subsistencia), con productos y
bienes básicos de consumo, como animales, alimentos, lana y vestuario. A partir
3 Kramer, (1965), p. 111.
de este momento, aproximadamente el 7000 a.C., los pobladores utilizan una serie
de métodos sencillos para llevar un “control” de los intercambios económicos
realizados, aparece entonces la necesidad de realizar una práctica contable.
En algún momento llegaron a utilizar un método monetario, sin embargo
inventaron otro método para facilitar el intercambio: en vez de cargar con los
productos, escribían (sobre tabletas de arcilla) una “promesa” de entregar un bien
determinado a quien presentara dicha tableta. Tal es el origen de los papeles
comerciales, de los documentos como cheques, las letras de cambio, las
promesas de compra, etc., tan utilizados hoy en día.
ARQUEOLOGÍA DE LA CONTABILIDAD
La historia de la técnica de las cuentas data de la más remota antigüedad, puesto
que se confunde con la historia de la economía. En efecto, todo progreso
económico viene necesariamente marcado por el nacimiento o el desarrollo de
técnicas que le sirven de apoyo y auxilio. Puede, pues, afirmarse a priori que el
llevar libros o cuentas al menos en sus aspectos elementales, es tan antiguo como
el propio comercio.
Las excavaciones llevadas a cabo por equipos de arqueólogos franceses, ingleses
y americanos, en la inmensa zona limitada por la confluencia de los ríos Tigris y
Éufrates, al sur de Bagdad, es decir, la baja Mesopotamia, han revelado al mundo
la complejidad y el refinamiento de la lejana civilización sumeria4.
Si bien los orígenes de la contabilidad se asociaban, y aun hoy muchos lo hacen,
con la edad media y la aparición del concepto de la partida y el aporte de Luca
Pacioli, sus raíces pueden encontrarse, aunque no de manera formal, en la
prehistoria, apareciendo incluso al lado de la escritura. En la segunda mitad del
siglo XX, la profesora Denise Schmandt-Besserat, de la universidad de Texas,
hizo importantes hallazgos respecto a los orígenes de la contabilidad, si bien su
investigación no se enfocó específicamente en dicho campo.
4 Vlaemminck, J. (1961). Historia y Doctrinas de la contabilidad. Editorial EJES Fuencarral: Madrid, p. 1.
Ella hizo una ardua investigación en oriente medio, donde estudió numerosos
hallazgos arqueológicos datados entre el 8000 a.C. y el 3000 a.C.,
correspondientes a lo que fue la civilización sumeria. Sus estudios arrojaron
resultados sorprendentes: la contabilidad tiene sus orígenes en la prehistoria. Más
adelante veremos el porqué de tal afirmación, pero por ahora, es importante tener
en cuenta que la contabilidad tiene sus raíces y va más allá de lo que en un
principio se pensó, razón por la cual podemos hablar de hallazgos arqueológicos
relativos al campo de la contabilidad y, por ende, de una arqueología de la
contabilidad.
El aporte sorprendente de Schmandt-Besserat es haber descubierto que el
registro de mercancías, y los propósitos relacionados con la contabilidad
precedieron a la invención de la escritura y del cálculo abstracto. Esto haría de la
contabilidad la piedra angular de la cultura5.
Por otra parte, desde los hallazgos, puede inferirse que desde aquellos tiempos no
solo era común el llevar las cuentas, sino también muchos otros aspectos de
nuestras prácticas contables modernas, tal y como se mencionó en parágrafo que
nos acercaba un poco al contexto de la civilización tratada.
2. EL SISTEMA CONTABLE DE FICHAS Y ENVOLTURAS
En una complicada labor, Schmandt-Besserat (Suarez, 2004, p.72.) y otros
investigadores, se dieron a la tarea de descifrar el significado de miles piezas y
figuras de arcilla encontradas en diversos puntos geográficos de Oriente Medio,
fechadas desde el 8000 a.C. Dichas piezas eran pequeñas, a forma de fichas, y
muchas tenían grabados y tallados peculiares, fueron halladas, en su gran
mayoría, en recipientes igualmente fabricados en arcilla, cuyo exterior tenía
impresas formas que correspondían a las piezas en su interior; luego de analizar
detalladamente las posibles funciones de dichos objetos, se determinó que
correspondían a lo que podría llamarse un “sistema de contabilidad primitivo”,
pues el contexto de la época, el auge de la agricultura y los inicios del intercambio
5 Suarez, J.A. (2004). Arqueología e historia de la contabilidad. Universidad INCCA de Colombia, p.66.
comercial, indicaban que las fichas eran utilizadas por los pobladores y
principalmente por los sacerdotes, quienes dominaban la vida económica del
momento, para registrar o llevar un orden de las transacciones económicas que
efectuaban a diario.
Las fichas de arcilla representaban bienes materiales o mercancías que eran
transadas, de manera que las personas podían llevar un control de lo que poseían,
lo que recibían y lo que entregaban en cada intercambio comercial. Para tal labor,
las pequeñas formas de arcilla eran depositadas y extraídas de recipientes, o
“envolturas”, los cuales representaban cuentas personales. Las impresiones en el
exterior de estos recipientes tenían como finalidad dar una idea, a simple vista, de
lo que contenían en su interior y por ende, podrían clasificarse también como un
tipo de registro contable, el cual reflejaba una realidad económica. Cada vez que
una ficha era depositada en la envoltura, su forma era impresa en el exterior de
esta última. En resumidas cuentas, la figura de cada ficha tenía la función de lo
que llamamos una “cuenta de mercancías”, mientras que una “cuenta personal”
era representada por una envoltura de arcilla.
La idea de Schmandt-Besserat de
yuxtaponer las imágenes impresas,
pertenecientes a los primeros periodos
históricos, con la forma de las fichas,
cuyo significado todavía era
desconocido para los arqueólogos, fue
el paso crucial. Por ejemplo, el signo de
una cruz dentro de un círculo, grabado
en tablillas reveló que correspondía a la ficha contable de un “disco con una cruz
impresa”. Estos signos en dos dimensiones, relativamente primitivos podían, a su
vez, estar directamente vinculados con la escritura cuneiforme.
Las fichas se podían clasificar en simples y complejas: las primeras datan del
8000 a.C., tenían formas sencillas (esferas, cuñas discos, cilindros, etc.) y eran
utilizadas principalmente en el campo, las segundas tenían incisiones,
perforaciones y formas de objetos de la vida cotidiana, y su uso se restringía a los
sacerdotes, pues fueron halladas en los límites de los templos de las ciudades del
valle de los ríos Tigris y Éufrates.
Posterior al uso de las envolturas, los sumerios descubrieron una forma de
simplificar las cosas, ya no imprimirían la forma de las fichas exclusivamente en la
superficie de los recipientes, sino que lo harían sobre tablas planas de arcilla, esto
con el fin de evitar el proceso por el que debían depositar las piezas en el
recipiente para luego romperlo y contar el contenido en su interior; de hecho, con
el tiempo dejaron de usar fichas y empezaron a representar las mercancías y los
“activos” mediante un conjunto de códigos, incisiones en forma de cuña que
cumplirían la misma tarea. La diferencia radica en que ya no intentarían
representar los bienes imitando su apariencia, sino que lo harían mediante signos
abstractos que caracterizarían el tipo de objeto o transacción. El desarrollo de esta
técnica se dio a partir del 3000 a.C. y fue un paso esencial para el logro de la
escritura.
3. RELACIÓN DEL MÉTODO CONTABLE SUMERIO CON EL SISTEMA DE
PARTIDA DOBLE.
El sistema de fichas y envolturas, se utilizaba también para representar deudas,
de manera que en el exterior de las envolturas se imprimía un sello, el cual
identificaba al deudor y se imprimían las fichas contenidas en su interior,
correspondientes a los bienes o mercancías que abarcaban la deuda, con lo cual
solo bastaba mirar el exterior del recipiente para reconocer el total de la deuda.
Las piezas de arcilla representaban, lo que podríamos denominar hoy, “asientos
contables”.
Mientras que por lo general las envolturas representaban valores deudores, es
decir una realidad social, las formas de las fichas eran cuentas de mercancías, de
manera que representaban una realidad física. Desde una perspectiva actual,
podríamos afirmar que depositar una ficha en la envoltura equivaldría a hacer un
“asiento débito”, en tanto que la impresión de su forma en el exterior del recipiente,
equivale a un “asiento crédito”.
Dicho así, la sumatoria total de los registros impresos en el exterior de la envoltura
debían ser equivalentes a la sumatoria de las fichas depositadas en su interior, de
forma que estos ejercicios pueden asociarse con un mecanismo de registro dual,
el cual da a entender un hecho básico: “alguien da y alguien recibe”.
Todo esto no fue más que el resultado de simples transacciones y transferencias
efectuadas entre los actores económicos de la época (sacerdotes, pastores,
agricultores, etc.), las cuales fueron a su vez propiciadas por el auge de la
producción agrícola y el origen del comercio.
El paso importante dado por los sumerios, que nos lleva a reconocerlos como
antecesores de la partida doble, fue el hecho de ir más allá de la simple acción o
ejercicio físico de las transacciones, a representar de manera conceptual dicha
realidad de entrada y salida.
Aunque el mecanismo de fichas y envolturas no comprende de manera intrínseca,
lo que actualmente llamamos un sistema de partida doble, si se caracteriza por
hacer un doble registro de las transacciones, por ser dual, razón por la cual puede
considerarse como un antecedente, o mejor, como el primer indicio del sistema de
partida doble.
4. EL PAPEL DEL MÉTODO CONTABLE SUMERIO EN EL DESARROLLO
DE LA ESCRITURA Y EL CÁLCULO.
La discusión sobre el origen de la escritura ha tenido lugar durante varios décadas
entre los antropólogos, aun no existe certeza acerca de los primeros pasos dados
para la invención de la escritura, lo cierto es que la civilización sumeria contribuyo
en gran parte a la consolidación de la misma, gracias a su sistema de control, o
“sistema contable” utilizado, basado en la elaboración de envolturas con fichas
impresas.
La población sumeria se servía de signos en formas de clavos o cuñas, cuyo
significado dependía de la posición; de aquí viene el nombre de escritura
cuneiforme. Se estima que hay mil años entre los primeros pictogramas contables
y el auge de la escritura cuneiforme clásica en el 2500 a.C.
Los procesos de elaboración y control se encontraban bajo el mando de los
escribas, quienes coordinaban la comunicación entre los diferentes niveles
sociales y las transacciones económicas.
Se puede atribuir el auge de la escritura a la necesidad de registros contables que
surge a partir de la consolidación de ciudades en el sur de Mesopotamia, como
Uruk y Nippur. La constante elaboración de programas de control desembocó con
el surgimiento de pictogramas, los cuales se refieren a las primeras etapas de la
escritura, vinculadas estrechamente al desarrollo de la escritura fonética.6 Los
pictogramas para los sumerios ilustraban signos de interpretación muy abstracta,
por ejemplo, un círculo podía representar el sol, la luna o la tierra, la clave
radicaba en la ubicación de la tablilla, dependiendo si estaba en el templo, en las
afueras de la ciudad o cerca a una construcción, los escribas y los pobladores de
época interpretaban los signos.
6
5. ARGUMENTO: IMPORTANCIA DEL MÉTODO PARA LA HUMANIDAD Y
EL DESARROLLO DE LA DISCIPLINA CONTABLE
Los hallazgos hechos de forma relativamente reciente, los cuales revelan la
existencia de una arqueología de la contabilidad y de una contabilidad
prehistórica, tienen una importancia fundamental para el desarrollo de las bases
de la disciplina como tal, pues bien es sabido que las disciplinas deben
enmarcarse dentro de unos parámetros históricos y epistemológicos, de manera
que escudriñar en el pasado e indagar sobre sus orígenes contribuye
enormemente a fortalecer la disciplina contable. Hace muy poco la contabilidad no
se solía asociar históricamente a nada antes de la edad media y el desarrollo
teórico de Pacioli, pero desde que se establece que sus orígenes son tan remotos
como los de la escritura y el cálculo abstracto, su trascendencia llega a un nuevo
nivel. La contabilidad no puede considerarse simplemente como una técnica al
servicio de otras ciencias o disciplinas, el hecho de considerarla como el
antecedente o la raíz misma de la escritura, le otorga un peso cultural enorme, que
llega a todos los aspectos de la humanidad. La visión errada de la contabilidad, la
“discriminación”, como podría decirse, de que ha sido objeto dentro del mundo
académico, ha impedido poner en evidencia su aporte al desarrollo de la
humanidad como tal.
Enfocándonos en la importancia de la contabilidad sumeria para la disciplina
general, podemos afirmar que ella reside en el desarrollo de un sistema de
dualidad, antecedente del sistema actual de partida doble, el cual constituye una
de las bases fundamentales del cuerpo de conocimientos de hoy y del desarrollo
práctico.
Por último, y a consideración personal, los sumerios y su “método primitivo de
contabilidad”, pueden considerarse uno de los pilares del desarrollo de la
civilización, si bien tal vez no muchos lo vean así. El hecho de que hubiera
posibilitado la invención de la escritura es razón suficiente para darle una gran
relevancia, pues la escritura posibilitó a su vez el avance de la humanidad, de
hecho, es un momento que divide cronológicamente el desarrollo humano, pues el
tiempo antes de la escritura es denominado prehistoria. Divulgar información como
la presente en este ensayo, sería de vital importancia para abrir un espacio más
amplio y otorgarle un papel más importante a la contabilidad dentro de la sociedad
tanto académica como general.
6. CONCLUSIONES
Podemos señalar, luego de haber estudiado un poco a los sumerios y su aporte
tanto a la humanidad, como a la disciplina contable, las siguientes conclusiones:
- Es evidente que los sumerios fueron los primeros en idear e implementar lo
que podemos considerar como una técnica contable, ello los convierte en
pioneros y el la raíz histórica de la disciplina.
- El desarrollo de su método tiene gran importancia para el avance de la
humanidad, pues constituye la base de la escritura y el cálculo.
- Aunque dicho sistema creado por esta civilización, no es exactamente igual
al método contable actual, hay que reconocer que el desarrollo de una
dualidad en las transacciones, aún de manera simple e intuitiva, constituye
uno de los pilares o antecedentes más verídicos de lo que actualmente
conocemos como contabilidad por partida doble.
- Es de recalcar que el auge de la vida social, en su momento, propicio el
desarrollo de la práctica contable, lo que corrobora y acompaña uno de los
objetivos principales de la contabilidad, construir y brindar información a
quien la necesita.
7. BIBLIOGRAFÍA
Díaz, G. (1997). Mundo Antiguo. Bogotá: L & L Editores.
Kramer, S. (1965). La Historia empieza en Sumer. Barcelona: Ayma Editores.
Suárez, J. (2004). Arqueología e Historia de la Contabilidad. Bogotá: Universidad INCCA de Colombia.
Suárez, J. (2008). Momentos Estelares de la Contabilidad. Bogotá: Universidad La Gran Colombia.
Vlaemminck, J. (1961). Historia y Doctrinas de la Contabilidad. Madrid: Editorial EJES Fuencarral.
