TÜRKİYE’DE FİNANSAL KİRALAMA İŞLEMLERİ VE MUHASEBELEŞTiRiLMESi

III. Ulusal Konya Ereğli Kemal Akman Meslek Yüksekokulu Tebliğ Günleri, Sayı 3, No:1, 2011

476

TÜRKĠYE’DE FĠNANSAL KĠRALAMA ĠġLEMLERĠ VE

MUHASEBELEġTĠRĠLMESĠ

Mehmet Ali AKTAġ1, Ender GÜLER

2, H. Serdar YALÇINKAYA

3

ÖZET

Finansal Kiralama esas olarak bir yatırım malının mülkiyet hakkının finansal kiralama

Ģirketinde kalarak finansal kiralama Ģirketi ile yapılan anlaĢma (finansal kiralama sözleĢmesi

ve bunun ayrılmaz eki olan ödeme planı) doğrultusunda belirlenen kiralar karĢılığında

kullanım hakkının kiracıya verilmesini sağlayan bir finansman yöntemi olarak tanım

bulmaktadır. Finansal kiralama ülkemizde 1980‘lerden baĢlamak üzere kullanılmakta olup

orta ve uzun vadeli finansman tekniği olarak görülmektedir. 2003 yılında yapılan bir

değiĢiklikle uluslararası uygulamalara uyum amaçlanmıĢtır. 01 Temmuz 2003 tarihine kadar

yapılan finansal kiralama iĢlemlerinin muhasebeleĢtirilmesi ile söz konusu tarihten sonra

yapılan sözleĢme ve ödemelerin muhasebe kayıtlarına alınması arasında önemli farklılıklar

bulunmaktadır.

ÇalıĢma ile finansal kiralamanın adi kiralama ile farklarının özet olarak ortaya

konulması, finansal kiralama iĢlemlerinin muhasebe standartları ve vergi uygulamaları

dikkate alınarak muhasebeleĢtirilmesi ve bunun bir örnek ile açıklanması amaçlanmaktadır.

Anahtar Kelimeler: Finansal Kiralama, Muhasebe, Leasing.

GiriĢ

Orta vadede yatırımcının finansman ihtiyaçlarını karĢılamak amacıyla baĢvurduğu

önemli yöntemlerden biri olan finansal kiralamanın ilk olarak M.Ö. 2000‘li yıllarda tarım

araçlarının kiralanması ile ortaya çıktığı değiĢik kaynaklarca açıklanmaktadır.

Rekabet koĢullarının oldukça ağırlaĢtığı günümüzde, finansal yönetim, üretim

yönetiminin önüne geçebilmektedir. Bir baĢka anlatımla ayakta kalmak salt üretim yapmak,

yeni teknolojiye sahip olmakla sağlanamıyor, iĢletmelerin doğru finans politikalarına sahip

olmaları gerekiyor.

1 [email protected] Yeminli Mali MüĢavir, Ankara

2 [email protected] Selçuk Üniversitesi, ĠĠBF, Konya

3 [email protected] Selçuk Üniversitesi, Ereğli Kemal Akman MYO, Ereğli Konya


477

GeliĢmekte olan ülkelerde finansal kiralama kuruluĢları genellikle küçük ve orta boy

iĢletmelere yönelik faaliyette bulunmakta ve ülke ekonomisinin yapısına göre çok çeĢitli

alanlarda çalıĢabilmektedir. Bu çerçevede Türkiye'de orta ve uzun vadeli fon piyasasındaki

durgunluğu aĢmaya yönelik araçlardan biri olarak finansal kiralama uygulaması son yıllarda

gündeme gelmiĢ olup konu ile ilgili esasları düzenleyen yasa 10.06.1985 tarihinde 3226 sayılı

Finansal Kiralama Kanunu çıkartılmıĢtır. Bu tarihten itibaren, finansal kiralama sektörü hızlı

bir geliĢme göstermiĢ, ancak zaman içinde sağlanan teĢviklere rağmen, tasarrufların

yetersizliği, ekonomide yaĢanan istikrarsızlık, finansal kiralamanın tam anlaĢılamaması gibi

olumsuz koĢulların sonucunda finansal kiralamanın hacmi istenilen seviyeye gelememiĢtir

( ÇAKAN,2006:1).

ÇalıĢmamızda genel olarak kira, kiralama ile birlikte finansal kiralama ve farklılıkların

iĢlenmesi ve devamında ise finansal kiralamanın modern olarak kullanılmaya baĢlanılması ile

birlikte ülkemizdeki geliĢimi ve örneklendirilerek muhasebe uygulaması üzerinde

durulacaktır.

1. KĠRA, KĠRALAMA ve FĠNANSAL KĠRALAMA (LEASING)

Genel olarak kiralama iĢlemleri adi kiralama ve finansal kiralama olarak

detaylandırılmaktadır. Finansal kiralamanın kullanım amacı da dikkate alındığında adi

kiralamadan önemli farklılıkları olduğu belirginleĢmektedir.

1.1. Genel Olarak Kira ve Kiralama

Türk Dil Kurumu kayıtlarına göre kira; ―Bir konutun, bir mülkün veya taĢıt gibi

herhangi bir Ģeyin belli bir bedel karĢılığında, bir süre için sahibi tarafından baĢkasına

verilmesi, icar‖,(TDK, 2011)

Kiralama; ―Bir taĢınır veya taĢınmazın kullanım hakkının kiralama kuruluĢu tarafından

belli bir süre içinde ve belli bir kira karĢılığında kiracıya verilmesi, anlaĢmaya göre kira

süresinin bitiminde mülkiyetin kiracıda bırakılabilmesi‖(TDK, 2011),

Kiracı ise ―Bir Ģeyi, bir yeri kira ile tutan kimse, müstecir‖ Ģeklinde tanım

bulmaktadır‖(TDK, 2011).

1.2. Finansal Kiralama (Leasing)

Finansal kiralama; çok uzun süreli kiralama ve bedelini nakit dıĢında mal ve hizmetle

de ödeyebilme, ücretli veya ücretsiz kira kontratı. Bir menkul veya gayrimenkul kullanım

hakkının sahibi tarafından belirli bir süre için kira karĢılığında kiracıya verilmesidir. Kiraya


478

veren taraf olan Ģirketler, çeĢitli varlıkların kiralanmasında aracılık fonksiyonu gören

uzmanlaĢmıĢ kuruluĢlar olabildiği gibi çok az sayıda hatta tek bir mal üzerinde uzmanlaĢan ve

genellikle üretici firmaların uzantısı niteliğindeki kuruluĢlar da olabilmektedir(ĠÇAĞA,

2011:6)

Finansal Kiralama(Leasing) bir yatırım malının mülkiyeti finansal kiralama Ģirketinde

kalarak, belirlenen kiralar karĢılığında kullanım hakkının kiracıya verilmesi ve sözleĢmede

belirlenen değer üzerinden kiracıya geçmesini sağlayan bir finansman yöntemidir. Yatırım

mallarının satın alınması yerine, kiralanarak kullanılmasını sağlayarak firmaların iĢletme

sermayelerini diğer ihtiyaçlarının karĢılanmasında kullanılması ile verimliliğin ve karlılığın

artmasında önemli rol üstlenir(FĠDER, 2011).

Avrupa Finansal Kiralama Birliğine göre; Finansal Kiralama, belirli bir süre için

kiralayan ve kiracı arasında düzenlenen, üreticiden kiracı tarafından seçilen ve kiralayan

tarafından satın alınan malın mülkiyetini kiralayanda, kullanımını ise kiracıda bırakan bir

anlaĢmadır (VAKIFLEASING, 2011).

Bu tanımlardan da hareketle finansal kiralama (Leasing) ; kiralamaya konu bir yatırım

malının yatırımcı tarafından satın alınması yerine, bir Finansal Kiralama (Leasing) Ģirketi

tarafından alınması ve neticesinde söz konusu yatırım malının yatırımcı iĢletmeye

kiralanmasıdır.

Finansal Kiralama(Leasing) bir yatırım malının mülkiyetinin finansal kiralama

Ģirketinde kalarak, belirlenen kiralar karĢılığında kullanım hakkının kiracıya verilmesi ve

mülkiyetin sözleĢmede belirlenen değer üzerinden dönem sonunda kiracıya geçmesini

sağlayan bir finansman yöntemidir(YAPIKREDILEASING, 2011).

Günümüzün sürekli geliĢen teknolojisi, pazarda her geçen gün artan rekabet

yatırımların finansman modeli seçimine çok büyük önem kazandırmıĢtır. Firmaların

geliĢmeleri ve karlılıkları ancak yatırımlarında doğru finansman seçimi ve yönetimlerindeki

verimliliğin artırılması ile mümkün olabilmektedir.

2. FĠNANSAL KĠRALAMA (LEASING) VE ADĠ KĠRALAMA ARASINDAKĠ

FARKLAR

Finansal Kiralama ĠĢlemlerine konu edilen yatırım malını kiracı seçme konusunda

özgürdür, adi kiralamada ise kiralamaya konu mal kiraya veren (kiralayan) tarafından

seçilmektedir.


479

Finansal Kiralama iĢlemlerinde, kiralama süresi genelde leasinge konu yatırım

malının ekonomik ömrüyle orantılı olmasına karĢın adi kiralamada ise böyle bir

uygulama yoktur. Örneklemek gerekirse gayrimenkullerde ekonomik ömür, bir baĢka

anlatımla amortisman süresi 50 yıl olmasına karĢın kiralamalar bu sürenin çok altında

olmaktadır.

Finansal Kiralama iĢlemlerinde, kira bedelleri toplamı malın maliyetine yakın, eĢit

hatta malın satın alınması ile ilgili finansman maliyeti nedeniyle daha fazla olduğu

gözlenmektedir. Oysa adi kiralamada böyle bir bağ kurmak mümkün değildir. Kira

tamamen günün koĢulları dahilinde oluĢmaktadır. Bir baĢka anlatımla kira bedeli

tamamen kiraya konu malın sunumu ile birlikte talep edilme ağırlıkları doğrultusunda

oluĢmakta ve bu doğrultuda yerini almaktadır. Adi kiralamada, kira tutarı ile

kiralanan arasında parasal bir bağ kurmak oldukça zordur.

3. FĠNANSAL KĠRALAMA ÇEġĠTLERĠ

Finansal kiralamada, finansal kiralamaya esas olan yatırım malının mülkiyetinin

sözleĢme süresi sonunda kiracıya geçmesi veya kiralayanda kalması hali olarak kendisini

göstermektedir. Ülkemizde de 3226 sayılı Finansal Kiralama Kanunu dahilinde ―Finansal

kiralama konusu malın mülkiyeti kiralayan Ģirkete aittir. Ancak taraflar sözleĢmede, sözleĢme

süresi sonunda kiracının, malın mülkiyetini satınalma hakkını haiz olacağını

kararlaĢtırabilirler‖ hükmüne yer verilmiĢtir.

Leasing esas olarak ikiye ayrılmakta olup bunlar; Finansal Kiralama

(Financial/Capital Leasing) ve Faaliyet Kiralaması (Operational Leasing)‘tir.

Faaliyet Kiralaması: ―Kira konusu olan mal bir finansal kiralama anlaĢmasıyla

ekonomik ömrünü kapsamayan, daha kısa bir süre için kiralanmaktadır. Burada sözleĢme

belirli bir süreyi kapsadığı halde, önceden belirtilen süreler içinde ihbar yapılarak

feshedilebilmektedir‖(YAVUZ,2011:3-4).

Finansal Kiralama : ―Yasal olarak makine-tesis mülkiyeti kiraya verende kalmasına

rağmen, ekonomik açıdan kiralanan varlık üzerindeki kontrolü kiracıya devreden ve kiracıyı

varlığın sahibi haline getiren uzun süreli finansal kiralama türüdür‖ (YAVUZ,2011:3-4).


480

4. DÜNYADA VE ÜLKEMĠZDE FĠNANSAL KĠRALAMANIN GELĠġĠMĠ

Kaynaklar Leasing'in dünyada bilinen ilk uygulamalarının Sümerler tarafından M.Ö.

2000'li yıllarda tarım araçları kiralamasında görüldüğünü açıklamaktadır. Roma dönemlerinde

de daha yoğunluklu olarak kullanılmıĢ olduğu, Ortaçağ'da arazi ve binaların da leasing'e konu

edildiği yine aynı kaynaklar tarafından dile getirilmektedir.

Modern anlamda leasing ise 1930 yılında Amerika'da yaĢanan krizden sonra ortaya

çıkmıĢtır. Bugünkü anlamda ilk leasing Ģirketi 1952 yılında Amerika'da kurulmuĢ ve 1960'lı

yıllardan baĢlamak üzere yayılmaya baĢlamıĢtır. Yine yapılan araĢtırmalar geliĢmiĢ ülkelerde

sabit sermaye yatırımlarının %30'a yakın bölümünün leasing yolu ile finanse edildiğini

göstermektedir.

Ülkemizde ise 1985 yılında yasal altyapısı tamamlanan finansal kiralama iĢlemlerinin

yürütülmesine iliĢkin ilk Finansal Kiralama Ģirketi 1986 yılında kurulmuĢtur. Türkiye‘de

leasing'in hukuki altyapısı 28 Haziran 1985 tarih ve 18795 sayılı Resmi Gazetede yayınlanan

3226 sayılı Finansal Kiralama Kanunu ile oluĢturulmuĢ ve ilk leasing Ģirketi 1986 yılında

kurulmuĢtur. Daha sonra Finansal Kiralama ġirketlerinin KuruluĢ ve Faaliyetlerine ĠliĢkin

Yönetmelik 21212 sayılı R. Gazete 28.4.1992‘de yayınlanmıĢtır. Finansal Kiralama

ĠĢlemlerinde Süre ve Sınırın Tespiti ise 21278 sayılı R. Gazete: 8.7.1992‘li yönetmelikle

düzenlenirken; 3226 Sayılı Finansal Kiralama Kanunu Hükümlerine Göre Kiralama Konusu

Edilen Malların Gümrük Vergi Ve Resimlerinin Teminata Bağlama Usul Ve Esasları Gösterir

Yönetmelik 18882 sayılı R. Gazete‘de 28.9.1985‘de yayımlanmıĢtır. Böylece leasingin yasal

çerçevesi tamamlanmıĢtır.

5. FĠNANSAL KĠRALAMA SÖZLEġMESĠ, UNSURLARI VE FĠNANSAL

KĠRALAMANIN TARAFLARI

Finansal kiralamadan söz edebilmenin ön koĢulu bir sözleĢmenin var olması ve

sözleĢmede finansal kiralama ile ilgili tüm koĢul ve yükümlülüklerin belirlenmesi zorunluluğu

bulunmaktadır.

5.1. Finansal Kiralama SözleĢmesi

Finansal kiralama sözleĢmesi; kiralayanın, kiracının talebi ve seçimi üzerine üçüncü

kiĢiden satın aldığı veya baĢka surette temin ettiği bir malın zilyetliğini her türlü faydayı

sağlamak üzere ve belli bir süre feshedilmemek Ģartıyla kira bedeli karĢılığında kiracıya


481

bırakılmasını öngören bir sözleĢmedir. Bu tanım, bir yandan üçlü taraf sistemini diğer taraftan

da finansal leasing‘in belli temel özelliklerini içermektedir. Üçlü taraf sisteminde, leasing

iĢlemine; yatırımcı, leasing Ģirketi ve üretici/ satıcı olmak üzere üç taraf iĢtirak etmektedir

(ERKUT, 2001)

5.2. Finansal Kiralama SözleĢmesinin Unsurları

SözleĢmenin unsurları Ģunlardır (KOBĠFĠNANS, 2011):

1. Kiralayanın sözleĢme konusu malın zilyetliğini her türlü yararı sağlamak üzere

kiracıya bırakması,

Mal, üretim uğraĢlarında kullanılmaya elveriĢli olması gerekmektedir.Mal, taĢınmaz

ya da taĢınır nitelikte olmalıdır.Malın seçimi ve belirlenmesi kiracıya, sağlanması ise

kiralayana ait olmalıdır.

2. Kiracının kiralayana kararlaĢtırılan kira parasını ödeme borcu altına girmesi

3. Tarafların belirli bir süre dönmeme koĢuluya anlaĢmıĢ olmaları gerekir.

Kiralayanın anonim ortaklık biçiminde kurulan bir ―Ģirket‖ olması zorunludur.

Finansal kiralama sözleĢmeleri, Finansal Kiralama Kanunu gereği 4 yıldan kısa süreli

olamaz. Ancak Hazine MüsteĢarlığı tarafından belirlenen bazı sabit kıymetler için süre 2 yıla

kadar kısaltılabilir. SözleĢme süresi sonunda sabit kıymet finansal kiralama sözleĢmesinde

belirtilen sembolik bir bedel karĢılığında kiracıya devredilir.

Leasing temelde bir orta vadeli kredi iĢlemidir. AlıĢılmıĢ kredi iliĢkisinden farkı,

kredinin kiracıya nakit olarak verilmemesidir. Kiracı, iĢinde kullanmak üzere almak istediği

sabit kıymeti seçer ve leasing Ģirketinden bu iĢlem için kendisine kredi tahsis edilmesi

talebinde bulunur. Leasing Ģirketi tahsis ettiği krediyi kiracının seçtiği malın alımında

kullanır.

FKK madde 8: ―SözleĢme düzenleme Ģeklinde noterlikçe yapılır. TaĢınır mala dair

sözleĢme, kiracının ikametgah noterliğinde özel sicile tescil edilir. TaĢınmaz mala dair

sözleĢme ise taĢınmazın bulunduğu tapu kütüğünün beyanlar hanesine, gemilere dair

sözleĢmeler ise gemi siciline Ģerh edilir.


482

Tescil veya Ģerhten sonra, üçüncü kiĢilerin finansal kiralama konusu mal üzerindeki

ayni hak iktisapları kiralayana karĢı ileri sürülemez.

Yurt dıĢında yerleĢik kiralayan Ģirketin Türkiye'de Ģubesi yoksa sözleĢmeler Hazine ve

DıĢ Ticaret MüsteĢarlığı'nın bağlı bulunduğu Bakanlıkça tescil edilir.‖

FKK madde 13: ―Kiracı, sözleĢme süresince finansal kiralama konusu malın zilyedi

olup, sözleĢmenin amacına uygun olarak her türlü faydayı elde etmek hakkına sahiptir.

Kiracı, finansal kiralama konusu malı sözleĢmede öngörülen Ģart ve hükümlere göre

itinayla kullanmak zorundadır.

SözleĢmede aksine hüküm yok ise kiracı, malın her türlü bakımından ve

korunmasından sorumlu olup, bakım ve onarım masrafları kiracıya aittir.‖ Kiralayan Ģirket,

sözleĢme süresi boyunca mülkiyeti kendisinde kalan malı sigorta ettirmek zorundadır. Ancak

sigorta primlerini kiracı öder. (FKK 17/II)

Ayrıca kiralayan sözleĢme süresi boyunca sözleĢme konusunu oluĢturan malı, üçüncü

Ģahıslara devredemez. (FKK 18/1) Ancak, kiralayan sözleĢmeyle bu hakkını saklı tutabilir.

Yinede devri baĢka bir kiralayana yapmalıdır ve yeni kiralayan sözleĢme hükümlerine uymak

zorundadır.

Kiracı, malı öznele ve sözleĢmede belirlenen koĢul ve hükümlere göre özenle

kullanmak zorundadır. (FKK 13/ II) Kiracı bu borcuna aykırı davranır ve bu aykırılık

nedeniyle kiralayanın sözleĢme iliĢkisini sürdürmesi kendisinden beklenemeyecek olursa, bu

durumda kiralayan sözleĢmeden dönebilir.(FKK 23/II)

5.3. Finansal Kiralamanın Tarafları

Finansal kiralamada üç taraf bulunmaktadır. Bunlar;

- Kiralayan (Finansal Kiralama ġirketi)

- Kiracı (Finansal Kiralama ġirketi Aracılığı Ġle Leasinge konu mala sahip olmak

isteyen gerçek veya tüzel kiĢi)

- Satıcı (Finansal Kiralamaya Konu Malın, Finansal Kiralama ġirketine Satan Gerçek

veya Tüzel KiĢi)


483

Ģeklinde sıralanabilir. Burada göz ardı edilmemesi gereken husus satıcının sözleĢmede taraf

olmadığıdır. SözleĢmede taraflar denildiğinde kiralayan ve kiracı olarak karĢımıza

çıkmaktadır.

Özetlemek gerekirse 3226 sayılı Finansal Kiralama Kanunu gereği leasing iĢlemi,

yalnızca leasing yapmak amacı ile kurulmuĢ olan Finansal Kiralama ġirketleri, Yatırım

Bankaları ve Özel Finans Kurumları tarafından yapılmaktadır. Bu finansal kiralama

iĢlemlerinde malın sahibi olan bu tür Ģirketlere ―KĠRALAYAN‖, malı kullanan Ģirket ya da

Ģahsa da ―KĠRACI‖ adı verilir demekle leasing sözleĢmesinin taraflarını da çok net bir Ģekilde

ortaya koymuĢ olmaktadır.

6. FĠNANSAL KĠRALAMANIN AVANTAJ VE DEZAVANTAJLARI

Tüm iĢ ve iĢlemlerde olduğu gibi Finansal kiralama iĢlemine de değiĢik Ģekillerde

tarafları için var olan avantajların yanı sıra dezavantajlarından söz etmek mümkündür. Bu

nedenle finansal kiralama iĢleminin her aĢamada yatırımcı kiĢi (gerçek ve/veya tüzel kiĢi) için

her koĢulda ve her üründe öncelikli bir finanslama Ģekli olmadığı göz önünde

bulundurulmalıdır.

Bir kredi biçimi olarak değerlendirilen Finansal Kiralama‘nın taraflara sağladığı

avantajlar vardır. Burada daha çok kiracıya sağladığı avantajlara yer verilmesine özen

gösterilmekle birlikte aynı zamanda dezavantajlardan da söz edilecektir.

6.1. Vergisel Avantajları : Finansal Kiralama SözleĢmesi her türlü vergi, resim ve

harçtan muaf olduğundan ayrıca herhangi bir vergi hesaplaması yapılamaz.

Tüm bunlarla birlikte teminat olarak sunulması muhtemel ipotek ve sair

iĢlemlerde finansal kiralamanın muafiyet uygulaması kapsamında olduğundan

burada da herhangi bir vergi ve harç hesaplaması söz konusu değildir.

6.2. Yatırımlarda Tamamen Finanse Edilebilme Olanağı : Finansal Kiralamaya

konu yatırım malının tamamı leasing yöntemi ile finanse edilebilmekte;

muhtemel vergi, nakliye, montaj, sigorta, ithalat masrafları vb. maliyetleri de

taksitlendirmeye dahil edilebilmektedir.

6.3. Bürokratik ĠĢlemlerinin Az Olması : Finansal Kiralama iĢlemlerinde

bürokratik iĢlemlerin azlığı göze çarpmaktadır. Burada finansal kiralamaya

konu malın sahipliğinin mülkiyeti finansal kiralama Ģirketinde kalması

iĢlemleri kolaylaĢtırmaktadır.

6.4. Esnek Ödeme KoĢulları: Kiracının talepleri doğrultusunda ödeme planı


484

oluĢturulabilmekte ve böylece iĢletmenin nakit akıĢlarında oluĢması muhtemel

problemler bertaraf edilebilmektedir.

6.5. Leasinge Konu Mala Sahip Olabilme: Finansal Kiralama yöntemi ile

kiralamaya konu edilen mal sözleĢmede belirtilen sembolik bir bedel

karĢılığında sahip olunmaktadır.

20 Haziran 2006 tarihinde yayımlanan 1 no.lu Gelir Vergisi Sirkülerine göre; Finansal

Kiralama Kanununun 28 inci maddesindeki hüküm uyarınca, yatırımların tamamının veya bir

bölümünün finansal kiralama yoluyla gerçekleĢtirilmesi halinde kiralayan, finansal

kiralamaya konu olan iktisadi kıymetlerle ilgili olarak, satın alınma halinde kiracı tarafından

yararlanabilecek teĢviklerden yararlanacaktır. Bu durum, 4842 sayılı Kanunla söz konusu

madde de yapılan değiĢiklik öncesi ve sonrasında geçerlidir.

6.6. Mal Üzerinde Tasarruf Hakkı : Finansal kiralama konu olan bir malın

kullanımı sırasında, mal üzerinde sınırsız bir tasarruf yoktur. Bu nedenle de

kiracının kimi durumlarda (örn:mal üzerinde değiĢiklik isteği) öncelikle

kiralayandan izin alması bir zorunluluktur.

Finansal kiralama iĢlemlerinin avantaj ve dezavantajlarının sıralanmasıyla birlikte

finansal kiralama iĢlemlerinde ülkemizde iki dönem vardır. Bunlar 01 Temmuz 2003 öncesi

ve sonrasıdır. Bir baĢka anlatımla 4842 sayılı yasanın yürürlük tarihinden önce yapılan

finansal kiralama sözleĢmeleri ile söz konusu yasanın yürürlük tarihinden sona yapılan

sözleĢmeler olarak karĢımıza çıkmaktadır.

Daha önceleri kendine münhasır olarak yürüyen finansal kiralama iĢlemlerine 4842 sayısı

yasa ile yeni bir boyut kazandırılmıĢ ve iĢlemlerin önemli ölçüde uluslar arası standartlara

uyumu amaçlanmıĢtır. Bu doğrultuda değiĢiklik öncesi ve sonrası aĢağıda

sunulmuĢtur(YAPIKREDILEASING,2011).

01 Temmuz 2003 Öncesi

Uygulama

01 Temmuz 2003 ve Sonrası

Uygulama

Konu Kiracı Kiralayan Kiracı Kiralayan

Sabit Kıymet

AktifleĢtirmesi

AktifleĢtiremez AktifleĢtirir Kullanma Hakkı Olarak

Aktife Kaydeder

Aktifte Ġz Bedeli Ġle

Ġzlenir (*)

Amortisman Ayıramaz Ayırır Ayırır Ayıramaz (*)

Yeniden Değerleme Yapamaz Yapar Yapar Yapamaz

Yatırım Ġndirimi Yararlanamaz Yararlanır Yararlanamaz Yararlanır

Gider Kaydı Kira Fatura

Bedelinin Tümü

Ġktisadi Kıymet

(Amortisman yolu ile

Amortisman ve Faiz

Gideri

Yapamaz

Gelir Kaydı Yapamaz Kira Fatura Bedelinin

Tümü

Yapamaz Kira Faturasında

Gösterilen Faiz Tutarı

http://www.gelirler.gov.tr/gelir2.nsf/4842vertum?OpenPage


485

Ġstisnai Durumlar Hariç

7. FĠNANSAL KĠRALAMAYA KONU OLABĠLECEK MALLAR

3226 sayılı Finansal Kiralama Kanununda da hüküm altına alındığı üzere; her türlü taĢınır

veya taĢınmaz mallar finansal kiralamaya konu olabilir. Patent gibi fikri ve sınai haklar ile

bilgisayar yazılımı gibi maddi olmayan konular finansal kiralamanın konusuna

girmemektedir.

Bu açıklamadan hareketle finansal kiralamaya konu olabilecek malların özelliklerini aĢağıdaki

Ģekilde özetlemek mümkündür.

Bir yıldan fazla kullanılabilmeleri,

Kiralama süresinin sonunda temel özelliklerinin bozulmaması,

Bağımsız olarak kullanım olanaklarının bulunması,

Tüketim malzemesi niteliği taĢımaması,

Ülkemizde finansal kiralamaya konu olan mallar :

Tıbbi Cihazlar

Bilgisayarlar ve Diğer Bilgi ĠĢlem Üniteleri

Santraller ve haberleĢme cihazları

Enerji tesisleri

Kara Nakil Vasıtaları

Hava TaĢıma Araçları

Kuru Yük Gemileri, Tanker ve Diğer Deniz TaĢıtları

ĠnĢaat Makineleri, Vinçler, ĠĢ Makineleri

Matbaa Makineleri

Her Türlü Tezgah ve Üretim Makineleri

Tekstil Makineleri

Komple Fabrikalar

Komple Hastane, Otel ve Büro donanımları

8. FĠNANSAL KĠRALAMA ĠġLEMLERĠNDE KUR FARKLARI VE FAĠZLER

Vergi mevzuatı hükümlerine göre; döviz cinsinden imzalanan finansal kiralama sözleĢmeleri

dolayısıyla kiracıların aktifleĢtirdiği kullanma hakları ile ilgili olarak doğan faiz ve kur

farklarının, aktifleĢtirme yılının sonuna kadar olanlarının maliyete eklenerek amortismana tabi

tutulması gerekir.


486

AktifleĢtirme yılından sonraki yıllarda doğan kur farkı ve kredi faizlerinin ise doğrudan gider

yazılmak veya maliyete dahil edilmek suretiyle amortisman yoluyla itfa edilmesi konusunda

mükelleflerin seçimlik hakkı vardır.

Maliye Bakanlığı görüĢü ise gerek aktifleĢtirme yılında gerekse de sonraki yıllarda doğan kur

farklarının doğrudan gider yazılmayarak maliyete ilave edilmesi gerektiği yönündedir.

Borçlanma maliyetleri ile ilgili olan 9 Sıra no.lu Türkiye Muhasebe Standardı bu konuda iyi

bir örnektir. Söz konusu standarda göre temel yöntem, borçlanma maliyetlerinin oluĢtukları

dönemde, niteliğine ve yöntemine bakılmaksızın doğrudan gider yazılmasıdır. Alternatif

yöntem ise prensip olarak gider yazılma gereğini iĢaret etmekle birlikte, bir özellikli varlığın

satın alınması, inĢaatı veya üretimi ile doğrudan iliĢkisi kurulabilen borçlanma maliyetlerinin,

ilgili özellikli varlığın maliyetinin bir unsuru olarak aktifleĢtirilmesine izin vermektedir. Yani

genel kural ―gider yazılma‖ yönünde olup, ―aktifleĢtirme‖ ancak özellikli durumlarda

uygulanan istisnai bir durumdur(CEYHAN,2006).‖

Yabancı para cinsinden yapılan kiralamalarda geçici vergi dönemleri veya yıl sonlarında

yapılan alacak veya borçlara iliĢkin değerlemeden doğan kur farklarının tahakkuk kayıtlarına

göre kiracı veya kiralayan tarafından kur farkı geliri ve gideri olarak kaydedilmesinin Maliye

Bakanlığı‘nın yukarıda belirtilen Gelirler Genel Müdürlüğünün 30.04.2005 tarih ve 19365

sayılı özelge‘sine rağmen mümkün olduğunu düĢünüyoruz. Ayrıca, hesap dönemi sonu

itibariyle kıst dönem esasına göre hesaplanacak faizler de geçici vergi dönemlerinde veya yıl

sonlarında dönemsellik esasına göre tahakkuk ettirilerek kiracı tarafından gider, kiralayan

tarafından gelir kaydedilmelidir. Bu konudaki duraksama, Vergi Usul Kanunu‘nun 281 ve

285. maddelerinde 5228 sayılı Kanunla yapılan değiĢiklikle ortadan

kalkmıĢtır(ġEKER,2005).‖

Tüm bunlardan sonra bir kez daha altını çizmekte fayda görülen bir husus vardır. O da 319

no.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinin ―B-Kiracıya ĠliĢkin Hükümler‖ baĢlıklı

bölümünün 3 numaralı alt bölümünde ―Finansal kiralama sözleĢmesine göre yapılan kira

ödemeleri, borç anapara ödemesi ve faiz gideri olarak ayrıĢtırılacak ve bu ayrıĢtırma iĢlemi

her bir dönem sonunda kalan borç tutarına sabit bir dönemsel faiz oranı uygulanmasını

sağlayacak Ģekilde yapılacaktır. Kiralayan açısından yorumu yapılan ―her bir dönem sonu‖

ifadesi, kiracı açısından sözleĢmede belirtilen kira ödeme tarihidir‖ , yine ilgili bölümün 5

numaralı alt bölümünde ―Finansal kiralama iĢlemi esas olarak bir kredi iĢleminden farklı

değildir. Kiralayana ödenen finansal kiralama bedellerinin faiz kısmı finansman gider

kısıtlamasına tabidir‖ ifadeleri yer almaktadır.

http://www.alomaliye.com/tmsk/tms_9_amort_muh.doc.htm


487

9. MUHASEBE UYGULAMASI

Finansal Kiralama ġirketi alıĢ değeri 50,000.00(Ellibin)‘TL olan bir makineyi satın almıĢtır.

Makine 4 yıl sonra (son kira bedelinin ödeme döneminde) mülkiyeti 1.00 TL. karĢılığı olmak

üzere müĢteriye (kiracıya) devredilecektir. Finansal Kiralama Ģirketince uygulanacak faiz

oranın %9 olduğu varsayımıyla ödeme tablosunun aĢağıdaki Ģekilde oluĢturulmaktadır.

(Verilerin tamamı varsayıma dayalıdır).

DÖNEMİ

ÖDEME ÖDENECEK ÖDENECEK ÖDENECEK KALAN ÖDENECEK TOPLAM

TARİHİ FAİZ KİRA ANAPARA ANAPARA K.D.V. ÖDEME

1 Ocak 11 375,00 1.244,30 869,30 49.130,70 223,97 1.468,27

2 ġubat 11 368,48 1.244,30 875,82 48.261,40 223,97 1.468,27

3 Mart 11 361,96 1.244,30 882,34 47.379,06 223,97 1.468,27

4 Nisan 11 355,34 1.244,30 888,96 46.490,11 223,97 1.468,27

5 Mayıs 11 348,68 1.244,30 895,62 45.594,49 223,97 1.468,27

6 Haziran 11 341,96 1.244,30 902,34 44.692,15 223,97 1.468,27

7

Temmuz

11 335,19 1.244,30 909,11 43.783,04 223,97 1.468,27

8 Ağustos 11 328,37 1.244,30 915,93 42.867,11 223,97 1.468,27

9 Eylül 11 321,50 1.244,30 922,80 41.944,32 223,97 1.468,27

10 Ekim 11 314,58 1.244,30 929,72 41.014,60 223,97 1.468,27

11 Kasım 11 307,61 1.244,30 936,69 40.077,91 223,97 1.468,27

12 Aralık 11 300,58 1.244,30 943,71 39.134,20 223,97 1.468,27

13 Ocak 12 293,51 1.244,30 950,79 38.183,41 223,97 1.468,27

… ……….. ………… ………… ……….. ……….. ………. …………

… ……….. ………… ………… ……….. ……….. ………. …………

… ……….. ………… ………… ……….. ……….. ………. …………

43

Temmuz

14 54,60 1.244,30 1.189,70 6.090,20 223,97 1.468,27

44 Ağustos 14 45,68 1.244,30 1.198,62 4.891,58 223,97 1.468,27

45 Eylül 14 36,69 1.244,30 1.207,61 3.683,97 223,97 1.468,27

46 Ekim 14 27,63 1.244,30 1.216,67 2.467,30 223,97 1.468,27

47 Kasım 14 18,50 1.244,30 1.225,79 1.241,51 223,97 1.468,27

48 Aralık 14 9,31 1.244,30 1.234,99 0,00 223,97 1.468,27

TOPLMALAR 9.726,33 59.726,33 50.000,00 10.750,74 70.477,07

9.1. Kiracının Muhasebe Kayıtları

Finansal Kiralama SözleĢmesinin hazırlanması ve noterlenmesiyle birlikte finansal

kiralama konusu varlığın Kiracı sıfatı ile müĢteriye teslim edilmesi neticesinde finansal

kiralama sözleĢmesi aĢağıdaki Ģekilde kayıtlara alınacaktır.


488

____________________________ ………/…………

__________________________________________

265/266 FĠNANSAL KĠRALAMA KONUSU KIYMETLER

veya

267 DĠĞER MADDĠ OLMAYAN DURAN VARLIKLAR 50.000,00

302 ERTELENMĠġ FĠNANSAL KĠRALAMA BORÇ.MAL.(-) 4.059,26

402 ERTELENMĠġ FĠNANSAL KĠRALAMA BORÇ.MAL.(-) 5.667,07

301 FĠNANSAL KĠRALAMA ĠġLEMLERĠNDEN BORÇLAR 14.931,58


Finansal Kiralama SözleĢmesinin Kayıtlanması

----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

-----------

Finansal Kiralama Şirketi tarafından ilk dönem ödemesine ilişkin faturanın Kiracıya

ulaştırılmasında muhasebe kaydı aşağıdaki şekilde yapılacaktır.

____________________________ ……./……….. __________________________________________

191 ĠNDĠRĠLECEK KATMA DEĞER VERGĠSĠ 223.97


780 FĠNANSMAN GĠDERLERĠ 375,00

102 BANKALAR 1.468,27

301 FĠNANSAL KĠRALAMA ĠġLEMLERĠNDEN BORÇLAR 223,97

302 ERTELENMĠġ FĠNANSAL KĠRALAMA BORÇ.MAL.(-) 375,00

……. Finansal Kiralama ġirketi …… no.lu faturasının kayda alınması ve ödemesinin Banka

Havalesi ile yapılması.

9.2. Amortisman Ayrılması

Vergi Usul Kanununun Amortisman Ayrılmasına yönelik Genel Tebliğleri belirlenen faydalı

ömür esas alınarak, ana para tutarı olarak 26X hesabına kayıtlanan tutar üzerinden

amortisman ayrılacaktır.

____________________________________ …../….. ____________________________________________

770 GENEL YÖNETĠM GĠDERLERĠ 5,000.00

(7XX HESAPLARDAN HANGĠSĠ ĠLE ĠLGĠLĠ ĠSE O HESAP KULLANILIR)

268 BĠRĠKMĠġ AMORTĠSMANLAR 5,000.00

10 Yıllık Faydalı Ömür varsayımı ile yapılan kayıt

9.3. Finansal Kiralama Şirketinin Muhasebe Kayıtları

_________________________________________.../…._________________________________________

256 DĠĞER MADDĠ DURAN VARLIKLAR 50,000.00

191 ĠNDĠRĠLECEK KATMA DEĞER VERGĠSĠ 9,000.00

320 SATICILAR 59,000.00

…..ġirketi …. Faturasının kayıtlanması


489

________________________________________.../…._________________________________________

120 ALICILAR 14.931,58

220 ALICILAR 44.793,75

124 KAZANILMAMIġ FĠNANSAL KĠR.FAĠZ GELĠRLERĠ 4.059,26

224 KAZANILMAMIġ FĠNANSAL KĠR.FAĠZ GELĠRLERĠ 5.667,07

256 DĠĞER MADDĠ DURAN VARLIKLAR 49.999,00

Finansal Kiralama ġirketinin Kiralamaya Konu Malı MüĢteriye Teslim Etmesinin Kayıtlanması

_________________________________________.../…._________________________________________

_________________________________________.../…._________________________________________

120 (*) ALICILAR 1,18

256 DĠĞER MADDĠ DURAN VARLIKLAR 1,00

391 TAHSĠL EDĠLEN K.D.V. 0,18

Finansal Kiralama ġirketinin Kiralamaya Konu Malı MüĢteriye Ġz Bedeli Ġle Fatura Etmesi

(*)Dönemsellik ilkesine göre dönem sonlarında kısa vadeli duruma gelen tutarların

uzun vadeli hesaplardan alınarak ilgili hesaplara aktarılması gerekliliği bulunmakta olup,

Finansal Kiralama ġirketinin, bu doğrultuda 220 ALICILAR hesabında yer alan (1 TL

değerindeki iz bedeli tutarı) tutarı, 120 hesaba aktardığı varsayılmıĢtır.

Sonuç :

Önemi bir finansman yöntemi olarak kabul gören ve uygulamada kullanılan finansal

kiralama iĢlemlerinin ülkemizde henüz geliĢimini tamamlamadığı ifade edilmektedir. Katma

değer vergisi oranlarının finansal kiralamaya konu mallarda indirimli olarak uygulandığı

dönemlerde sistemin daha yoğun olarak kullanıldığı genel olarak kabul görmektedir.

Finansal kiralama iĢlemlerinin muhasebeleĢtirilmesine yönelik ülkemizdeki

düzenlemeler, finansal kiralamada uluslar arası finansal raporlama standardında olduğu gibi

özün önceliği ilkesini benimsemiĢtir. Bu ilkeye göre kiracı, kiraladığı varlığı aktifte bir varlık,

pasifte ise borç olarak göstermelidir. Kiralayan ise, kiralama konusu varlığı bilançoda bir

maddi duran varlık olarak değil, yapılan net yatırım tutarına eĢit bir alacak olarak

göstermelidir (SAYILGAN,2007:74).

Vergi Usul Kanununa eklenen mükerrer 290‘ncı madde ile uygulama Ģekline yönelik

319 Sıra No.lu Genel Tebliğ ve 11 Sıra No.lu Muhasebe Uygulama Genel Tebliği ile

Finansal Kiralama ĠĢlemleri Uluslararası Muhasebe Standartlarına ve TMS-17‘ye uyumlu


490

hale getirildiği düĢünülmektedir. Ayrıca; muhasebenin temel kavramlarından özellikle; Özün

Önceliği, Sosyal Sorumluluk ve Tam Açıklama Kavramlarına uyum sağlaması açısından

düzenleme önemli bulunmaktadır.

Mali tablolarda, finansal kiralama verilerinin genel kabul görmüĢ muhasebe

standartları doğrultusunda yer alması, elbetteki yapılacak analizlerde daha objektif sonuçlar

verecektir ve bunun neticesinde finansal tablolara olan güven artacaktır.

KAYNAKÇA

ÇAKAN, Cemal,‖Finansal Kiralama (Leasing) ve Türkiye Uygulaması‖, Ġnönü Üniversitesi,

Sosyal Bilimler Esntitüsü, ĠĢletme Anabilim Dalı,Muhasebe-Finansman Bilim Dalı, Yüksek

Lisans Tezi, Malatya, 2006.

ĠÇAĞA, Yılmaz, Yapı Ekonomisi,

http://www2.aku.edu.tr/~icaga//dersler/yapiekonomisi1subat2008.pdf, 01.03.2011,17:43

Finansal Kiralama Derneği (FĠDER) Ġnternet Sayfası www.fider.org.tr, 02.03.2011,18:35

Vakıfleasing Ġnternet Sayfası www.vakifleasing.com.tr, 28.02.2011,14:30

Koç Leasing Ġnternet Sitesi http://www.koclease.com.tr/,09.03.2011,12:39

Türk Mali Sektörü Raporu, Mali Piyasalar ÇalıĢma Grubu, 2004.

http://www.tbb.org.tr/turkce/duyurular/iktisat_kongresi/Mali%20Sektor%20%20Raporu.pdf,

01.04.2011,21:02

Onursal, ERKUT, Finansal Kiralama Yeterince Bilinmiyor, Ankara, 2001,

www.dtm.gov.tr/dtmadmin/upload/EAD/.../finansal.doc, 01.04.2011,20:30

http://www.kobifinans.com.tr/tr/bilgi_merkezi/021509/4421, 02.04.2011,19:32

Gelir Vergisi Sirküleri/1 (20/06/2003 tarihinde yayımlanmıĢtır)

Yapı Kredi Finansal Kiralama A.O. resmi internet Sitesi, http://www.yapikredileasing.com.tr/,

01.04.2011,15:53

Dr.Murat CEYHAN, ―FĠNANSAL KĠRALAMANIN VERGĠ HUKUKUNDAKĠ YERĠ VE

MUHASEBE BOYUTU AÇISINDAN UYGULAMA ESASLARI‖,

http://www.alomaliye.com/ocak_06/murat_ceyhan_finansal_kiralama.htm, 2006.

Gelirler Genel Müdürlüğü‘nün 30.04.2005 tarih ve 19365 sayılı Özelgesi.

Sakıp ġEKER, ―Finansal Kiralama ĠĢlemlerinde Amortisman ve Finansman Giderlerinin

Durumu‖, YaklaĢım, Sayı:154, Sayfa : 124-129, Ekim 2005.

SAYILGAN, Güven, TMS-17 Kiralama ĠĢlemleri Standardı Uygulama Rehberi, Tesmer

Yayın No:72, s.74, Ankara, 2007,

Türk Dil Kurumu Resmi Ġnternet Sayfası, http://tdkterim.gov.tr/bts/, 03.03.2011,20:33

YACUK, Mustafa, Ġhracatta Alternatif Finansman Teknikleri,T.C. Hazine MüsteĢarlığı,

Ġhracatı GeliĢtirme Etüd Merkezi,

http://www.interfed.net/pdf/ihracatta_alternatif_finansman_teknikleri.pdf, 01.04.2011, 19:19

http://www2.aku.edu.tr/~icaga/dersler/yapiekonomisi1subat2008.pdf

http://www.fider.org.tr/

http://www.vakifleasing.com.tr/

http://www.koclease.com.tr/

http://www.tbb.org.tr/turkce/duyurular/iktisat_kongresi/Mali%20Sektor%20%20Raporu.pdf

http://www.dtm.gov.tr/dtmadmin/upload/EAD/.../finansal.doc

http://www.kobifinans.com.tr/tr/bilgi_merkezi/021509/4421

http://www.yapikredileasing.com.tr/

http://www.alomaliye.com/ocak_06/murat_ceyhan_finansal_kiralama.htm

http://tdkterim.gov.tr/bts/

http://www.interfed.net/pdf/ihracatta_alternatif_finansman_teknikleri.pdf

Documents

TÜRKİYE’DE FİNANSAL KİRALAMA İŞLEMLERİ VE MUHASEBELEŞTiRiLMESi