ЗМІСТ

ВСТУП 3

РОЗДІЛ 1. ІСТОРІЯ ВИНИКНЕННЯ АУДИТУ ЇЇ ПОНЯТТЯ,

СТРУКТУРА, МЕТА ТА ФУНКЦІЇ 5

1.1 Історія виникнення аудиту 5

1.2 Поняття, структура аудиту, мета та завдання аудиту 20

Висновки до розділу 1 29

РОЗДІЛ 2. АУДИТОРСЬКІ ПОСЛУГИ ТА ПРАВОВИЙ СТАТУС

АУДИТОРІВ 31

2.1 Права, обов’язки і відповідальність аудиторів 31

2.2 Аудиторські послуги, їх правове регулювання 49

Висновки до розділу 2 69

РОЗДІЛ 3. СВІТОВИЙ ДОСВІД АУДИТОРСЬКОЇ ДІЯЛЬНОСТІ ТА

ЙОГО ЗАСТОСУВАННЯ В УКРАЇНСЬКІЙ СИСТЕМІ АУДИТУ 72

3.1 Світовий досвід аудиторської діяльності. Професійні організації

аудиторів 72

3.2 Головні проблеми правового регулювання аудиторської діяльності в

Україні та перспективні його шляхи покращення 81

Висновки до розділу 3 89

РОЗДІЛ 4. РОЗСЛІДУВАННЯ ТА ОБЛІК НЕЩАСНИХ ВИПАДКІВ 91

4.1 Класифікація нещасних випадків, взяття на облік та їх

розслідування 91

4.2 Визначення причин нещасного випадку, та їх попередження 105

Висновки до розділу 4 107

ВИСНОВКИ 108

СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ 114

1

ВСТУП

Актуальність теми. Як тільки Україна прийняла курс на формування

ринкових відносин у сфері господарювання, значних змін зазнали правові

положення підприємств. Більш вагомого значення набрав облік та оцінка

результатів господарської діяльності як підприємств, так і підприємців. Зростання

значення ролі обліку і оцінки в умовах ринкової економіки пов’язане з тим, що від

обліку і оцінки залежить прийняття рішень про зміни напрямів виробництва,

оновлення виробництва та рух капіталу відповідно до ринкової кон’юнктури. В

сучасній ринковій економіці облік і оцінка є невід’ємною частиною діяльності

будь-якого підприємства.

В той же час криза в економіці, корумпованість більшості галузей є

наслідком неякісних та недостатньо гарно підготовлених реформ у правовому та

організаційно-управлінському секторі. За таких умов, першочергове значення

набуває проблема боротьби з економічною злочинністю. Нажаль маємо

констатувати, щоб подолати цю проблему потрібно знайти не тільки грамотних,

та висококваліфікованих спеціалісти у юридичній та економічній сфері, а перш за

все чесних людей, які мали б своєю метою змінити країну у кращий бік.

Як свідчить сучасна правозастосовна практика, для будь-якого юриста дуже

важливо мати не тільки економіко-правові знання, а і вміння їх застосувати, щоб

захистити державне і колективне майно від будь-яких кримінальних посягань.

Першим кроком для аудиту в України стало прийняття в 1993 році Закону

"Про аудиторську діяльність". Дуже великий попит на аудиторську діяльність в

Україні був до 1 жовтня 1995 року, коли він був загальнообов’язковим, та щороку

кожен підприємець мав підтверджувати достовірність даних за рік.

Головні складнощі у дослідженні пов’язані з тим, що питання аудиту та

аудиторської діяльності є одними із самих проблемних у сфері законодавчого

врегулювання в Україні. На сьогоднішній день аудит в Україні регулюють Закон

України «Про аудиторську діяльність», Директивою 2006/43/ЄС із змінами

2

Директиви 2014/56/ЄС, які взято за основу для модернізації українського

законодавства до рівня ЄС, Положеннями і актами АПУ, Кодексом міжнародної

федерації бухгалтерів (який прийнято замість кодексу етики аудиторів) та

іншими. Слід відмітити, що закон від самого початку мав багато недоліків, та

зазнав чимало змін, але навіть зараз в ньому багато не враховано та є розбіжності

з вимогами ЄС. Саме тому однієї лише української практики, щоб розглянуте

правове регулювання аудиту замало і потрібно розглянути зарубіжну практику,

для всебічного дослідження цієї проблематики.

Слід зауважити, що навіть найдосконаліша правова зарубіжна система не

може бути перенесена в повному обсязі в нашу країну, бо кожна система

ґрунтується на специфічних особливостях тієї країни, де вона заснована. Саме

тому розглядаючи зарубіжні системи, слід співставляти її умови з реаліями своєї

країни, щоб обрати найбільш корисні. Певний досвід проведення аудиту в

України вже є. Мова йде, насамперед про підприємства, які приватизуються,

корпоратизацію, експертну оцінку майна суб'єктів підприємницької діяльності,

перевірку фінансового стану господарюючих суб'єктів, які перебувають у стані

переходу на емісію цінних паперів або беруть кредити банку.

Мета дослідження - це узагальнити свою вітчизняну та зарубіжну практики

правового регулювання аудиторської діяльності, виявити переваги, недоліки, та

напрями покращення українського законодавства у сфері аудиту.

Завдання дослідження

- Розглянути історію виникнення аудиту

- Визначити поняття аудиту, проаналізувати його структуру, виявити мету

та головні функції

- Дослідити права і обов’язки та відповідальність аудиторів

- Проаналізувати правове регулювання аудиторських послуг

- Розглянути світовий досвід аудиту та порівняти з українським

- Визначити головні проблем правового регулювання аудиту в Україні та

розробити рекомендації щодо його вдосконалення

- Розглянути охорону праці під час аудиторської діяльності

3

Об’єкт дослідження є суспільні відносини, що виникають в процесі

організації та здійснення аудиторської діяльності в Україні

Предметом дослідження є правове регулювання аудиту в Україні

Методи наукового дослідження

Щоб визначити поняття, сутність, зміст та роль аудиторської діяльності

було застосовано метод аналізу наукових джерел та літератури;

Для того, щоб оцінити наш та зарубіжний досвід аудиту були застосовані

методи аналізування та порівняльного аналізу;

Надати характеристику законодавчим документам з аудиторської діяльності

в Україні та оцінити системні перешкоди реалізації вдосконалення цих

документів, регулюючих аудиторську діяльність вдалося завдяки застосуванню

методів аналізування наукових джерел та літератури, а також методу ідеалізації;

Обґрунтувати шляхи та напрями вдосконалення аудиторської діяльності в

Україні вдалось завдяки методам наукового абстрагування, порівняльного аналізу

та вибіркових досліджень.

Наукова новизна

Новизна роботи полягає у розгляді процесу реформування, тобто які

проблеми є на сьогодні у розвитку аудиту в Україні, що робив наш уряд за для

реформування аудиту та до яких результатів призвели ці дії. На основі

аналізування сучасного стану правового регулювання аудиту в Україні розроблені

практичні рекомендації, щодо його вдосконалення.

Структура роботи: Дипломна робота включає вступ, чотири розділи (в

кожному з яких є підрозділи) висновки, список використаних джерел. Загальний

обсяг роботи становить 120 сторінок, список літератури складається з 82

використаних джерел (Законів України , інструкцій, підручників, положень,

наукових праць та літератури тощо).

4

РОЗДІЛ 1

ІСТОРІЯ ВИНИКНЕННЯ АУДИТУ ЇЇ ПОНЯТТЯ, СТРУКТУРА,

МЕТА ТА ФУНКІЇ

1.1 Історія виникнення аудиту

Своє коріння аудит бере у бухгалтерського обліку. З розвитком торгових

відносин людина почала вести облік не тільки окремих елементів свого майна, а

їх рух на стадіях купівлі, продажу, застави тощо, удосконалюючи процедуру

нагляду за рухом грошей з’явилась необхідність перевіряти правильність такого

обліку, тобто – аудит. Основи такої науки, як аудит, було закладено ще у XV ст.

великим італійським математиком Лукою Пачолі (1445-1517). Незважаючи на те,

що минуло п'ятсот років, ідеї які висунув Пачолі застосовувались і

застосовуються зараз при розвитку науки аудиту. Праці Пачолі досі вважаються

одними з головних для розуміння науки аудиту, та мають чималий попит у

читачів. Такий високий інтерес до праць Л.Пачолі пояснюється тим, що в них

вчений наголосив на ряді проблем, які і у теперішній час дуже актуальні.

Історія бухгалтерського обліку дає чимало розумних відповідей на питання

у галузі аудиту. Академія історії бухгалтерського обліку (АІБ), створена щоб

об'єднати зусилля спеціалістів різноманітних країн, тому що історія

бухгалтерського дуже активно вивчається у багатьох міжнародних університетах.

Загалом розвиток і становлення аудиту, як науку прийнято поділяти на

чотири періоди:

1) Класичний, який охоплює стародавню історію та період раннього

середньовіччя (де переважно використовувались римські цифри);

2) З 1200 до 1850 року — період коли народилась позиційна система лічби

заснована на знайомим нам арабських цифрах. Застосування системи лічби

сприяло створенню подвійної бухгалтерію і забезпеченню визначення фінансових

результатів за допомогою облікових методів;

5

3) З 1850 до 1950 року — цей період характеризується різким ускладненням

економічного життя, розповсюдженням обліку витрат і калькуляцією

собівартості, виникненням публічної звітності і аудиторської діяльності;

4) З 1950 р. по наш час — новітній період, характеризується автоматизацією

процесів, завдяки винайденню та змозі використовувати електронно-

обчислювальну техніку, одночасно розробляючи і впроваджуючи облікові та

аудиторські стандарти.

У різних країнах впродовж їх історії бухгалтери використовували підручні

матеріали, які були актуальні на той час. Наприклад бухгалтери Вавилону

користувались глиняними табличками, у Єгипті папірусом, у Греції черепками, у

Римі восковими табличками, в імперії інків мотузками, у середньовічній Європі

пергаментами тощо.

Багато історіографічних джерел свідчать про те, що аудит як наука, про

забезпечення і проведення незалежного фінансового контролю має багатовіковий

період розвитку. Першими країнами, що почали розвивати контроль

господарської діяльності, який був наслідком виникнення обліку у державах,

стали країни розташовані у долинах річок Ніл, Тигр і Євфрат, тут облік вели

використовуючи папірусі, в подальшому був винайдений папір, який змінив

папірус. Стародавній Єгипет періоду І і II династії (3400—2980 рр. до н. е.)

характеризувався тим, що кожні два роки проводилась повна інвентаризація

рухомого і нерухомого майна. III династія стала перехідним періодом, а при IV

відбувся повноцінний перехід від періодичної інвентаризації до поточної

(перманентної). Головною метою інвентаризації на той час було перевірити

розподіл хліба та інших продуктів харчування на достовірність.

Процес контролю обліку було закріплено за трьома особами, кожна з яких

мала свої специфічні функції, перша відмічала на папірусі кількість цінностей, що

передбачені до відпуску; друга проставляла відпуск по факту і третя порівнювала

кількість продуктів, що видані з нормами, та шукав де є порушення норм. Вже на

зорі зародження контроль господарських процесів почав процес формування

галузі яка була незалежною від безпосередніх виконавців та велась на

6

документованій основі, щодо господарських процесів.

VI династія в Єгипті характеризувалась складаннями кошторисів витрат та

контролюванням їх додержання суб’єктами господарювання. Цей факт має своє

підтвердження у документах (2500— 2400 рр. до н. е.). За цими документами

можна зробити висновок, що внутрішній аудит здійснювався на будівельних,

сільськогосподарських та інших роботах. Керівник робіт, наприкінці кожного дня

складав звіт у письмовій формі. Саме ж приймання робіт та контролювання їх

кількості, якості, відповідності нормам робила спеціальна комісія.

Вавилонські керівники робіт, додатково мали складати щоденні звіти, які

мали б перевірятись нарядів на вже виконану роботу. Дуже характерною

особливістю контролю було те, що контроль вівся навіть над витратами сировини

і матеріалів на виготовлення продукції. Звіти того часу, які зверглися до наших

днів про роботу прядильних майстерень, свідчать що працівниця майстерні

отримувала із комори вовняну пряжу, маса якої залежала від якості і маси угари,

метою яких був контроль та відповідність нормам.

Першою державою, де виникло спеціальне законодавство став Вавилон, а

саме мова йде про Закони Хаммураби (2200—2150 рр. до н. е.). Ці закони

визначали право купців вести самостійний облік, храми державне рахівництво,

якщо гроші були передані без розписка, така операція вважалась недійсною.

Головною метою законодавчого регулювання обліку було отримання контролю

над суб'єктами господарювання та їх діяльністю, щоб спростити та зробити

повними і своєчасними сплати податків у державну казну.

В Іудеї облік ґрунтувався на незалежному контролі. Торговців того часу

дуже гарно характеризує вислів царя Соломона, який зберігся у Біблії: підраховуй

і оцінюй, що даєш, і що отримуєш — запиши. На Великдень жерці

Єрусалимського храму не мали права розпочати службу, без закриття конто

рентних рахунків з боку "головного бухгалтера" Іудеї, після чого він складав звіт,

та отримував погодження від відповідних органів. Спеціальна інструкція

передбачала порядок обліку пожертвувань у храмі. Встановлювалася скриня, як

правило перед вівтарем, де були контролер царя и головний жрець, відмикали

7

скриню, а потім рахували пожертвування.

Велика Персидська імперія була розділена на сатрапії, мала велику постійно

діючу армію, що виступило передумовою створення жорсткого контрольного

апарату, та раціонального розподілення ресурсів. Бухгалтери і контролери цієї

імперії два типа обліку суб’єктів господарювання відкритий і таємний. Саме тому

вони отримали назву "очі і вуха царя".

Стародавня Греція особливу увагу приділяла контролю, метою якого було

зберегти власність, зокрема майно (інвентарю). Крадіжка греками розглядалась як

матеріальна шкода. Тому створювались такі умови, відповідно до яких нестача

цінностей у матеріально відповідальних осіб була вигідна державі. Але важливою,

рисою була змога розкрадача компенсувати нестачу, як наслідок на матеріально-

відповідальні посади призначали заможних осіб, які здатні внести велику заставу

або які мають поручителів з впливовими зв’язками. Будь-яка нестача цінностей

покривалась матеріально-відповідальною особою зі своїх грошей, майна, або

грошей і майна поручителів, коли нестача була кваліфікована як розкрадання, її

компенсували у десятикратному розмірі. Поняття раптова інвентаризація було для

греків чуже. Слід зазначити, що матеріально відповідальна особа повинна була не

тільки ініціювати інвентаризацію а й після складання звіту надати докази

достовірності наданого звіту. Цей підхід має схожість з сучасним договірним

аудитом, коли власник або керівник підприємства укладає з аудитором угоду, де

передбачена контрольна перевірка з питань, які мають потребу у незалежному

висновку аудитора.

В грецькому полісі Афіни були спеціальні чиновники і контролери, яки

мали обов’язки складати звіти про державні доходи і ватки, та контролювати їх.

Тобто контроль і фінансовий облік усіх доходів и видатків держави були в руках

десяти чиновників, яких обирало населення, також в їх обов’язки входила

інвентаризація рухомого і нерухомого майна.

Гроші зберігались дуже своєрідно, наприклад під кожен вид доходів була

окрема скриня, якій присвоювали свій унікальний індекс. Гроші на конкретні

витрати, дозволялось брати лише з окремо визначеної для цих витрат скрині.

8

Ключ від самої каси був у чиновника, а ключ від приміщення, де розташовувалась

документація у чиновника-контролера. Кожен ключ мав свій унікальний номер, а

обмін ключами заборонявся. Слід зазначити, що подібні елементи обособлення і

аудитора-контролера, застосовуються і в наші часи при виконанні фінансово-

господарського контролю.

Однією з характерних відмінностей є контролювання процесу сплати

податків. Документи з сплати податків представляли собою списки боржників,

коли гроші отримувались від того, чи іншого суб’єкта господарювання, чиновник

викреслював цього платника зі списку, та йшов до інших суб’єктів

господарювання, які ще не сплатили. Так, у Греції народився лінійний

(позиційний) запис, який застосовувався для обліку та контролю.

Звіт мав бути поданий у встановлений строк за кожним визначеним

періодом, звіт контролювався, контроль цей проявлявся в тому, що за

первинними документами чиновники мали скласти свій звіт, паралельно с тим,

який їм подавали, та порівняти відповідність. В цьому є схожість аудиторської

діяльності, між Афінами та сучасною Україною. Публічний характер звіту в

Афінах, також передбачено у українському законодавстві. Щодо звітів храмів та

державних установ, то запис звітів вівся на мармурових або бронзових дошках і

виставлявся у народному зборі, в огорожі храму, вздовж шляхів.

Великі філософи Греції також не оминули своєю увагою облік і контроль.

Так, Арістотель у "Політеці" ввів чітке розмежування облікових і контрольних

функцій, розглядаючи ревізію частиною контролю. На той час це був

новаторський підхід при якому ревізор має рівні права із головним бухгалтером,

та повністю і незалежний від бухгалтера.

У Стародавньому Римі мета обліку полягала у контролі господарської

діяльності, та своєчасної сплати податків. Для цього створили апарат ревізорів і

контролерів, але факти ухилення від сплати податків як були тоді, так і

залишаються зараз, та мають далеко не поодинокі випадки. Головною метою

обліку було запобігти або зменшити збитки від ухилення от сплати податків,

шахрайства, або неналежного керівництва при веденні господарства.

9

У VII ст. до н. е. в стародавньому Китаї було запроваджено посаду

головного аудитора, головні обов’язки якого були своєчасне визначення чесних

урядових чиновників, з тих, що мали доступ до майна держави та розпорядження

ним. Згодом державні аудиторські органи зазнавали змін за часів існування

різноманітних династій, але головний зміст аудиторської діяльності залишався

тим самим і полягав у тому, що аудитор мав об’єктивно та незалежно провести

фінансовий контроль діяльності чиновників, проконтролювати розподіл

державних коштів та роботу чиновників, які здійснювали фінансові функції.

Період середньовіччя ознаменувався розвитком суспільно-економічних

відносин, що як наслідок привело до потреби у удосконаленні обліку і контролю

господарської діяльності. Цей період характеризується появою спеціальних

трактатів про контроль над обліком і звітністю, що нині здійснює аудит. Так, у

одному із трактатів домініканського ченця Вальтера Хенлі визначено:

- звіти мають бути ретельно перевірені;

- кожного року має проводитись інвентаризація, метою якої є перевірка

звітних цінностей з фактичними;

- обов'язково має здійснюватись інвентаризація дебіторської заборгованості;

- ціни мають перевірятись та підтверджуватись на правильність тих, що

вказані у звіті, оскільки було чимало випадків, коли виручках у звітах навмисно

зменшувалась, для особистого збагачення

Метою інших трактатів було співставлення початкових залишків, які

зазначені у звіті з тими, які були насправді на період, який вказувався у звіті.

Розвиток господарської діяльності також вимагав нової більш якісної та

чіткої форми контролю обліку. Відштовхуючись від вимог того часу в Англії

створили інститут контролерів, метою якого було вивчення спеціалістів за

контролем, тобто сучасних аудиторів, їх функції були у гарантуванні

достовірності звітів.

Вперше термін аудитор було застосовано у 1299 р., а вже 24 березня 1324 р.

Едуард II призначив перших трьох державних аудиторів. Указ про їх призначення

містив у собі їх функції, а саме аудитори повинні були робити запити, слухати

10

інформації щодо рахунків, та її перевіряти. Згодом професія аудитора

зарекомендувавши свою доречність та ефективність почала з’являтись по всій

середньовічній Європі, про що чимало свідчень.

Облік став найпоширенішим методом боротьби та притягнення до

відповідальності за витрату коштів власника, що зробило контроль головним

захисником приватної власності. До XX ст. головною функцією обліку був

контроль, але пізніше, ця функція за своєю важливістю поступилась управлінню

господарськими процесами а тому що об'єктів для контролю стає багато, це

сировина та її використання у виробництві продукції, праця та заробітна плата

працівників та інше. Слід розуміти, що бухгалтерський облік це засіб який

здійснює економічний контроль, за рухом цінностей. Контроль в свою чергу стає

його функцією та поділяється на 2 різновиди попередній, поточний і

завершальний. Розвиток економічних відносин, удосконалення управляння

виробництвом будь якої продукції як на внутрішньому, так і на зовнішньому

ринку, дозволило виокремити контроль, як окрему функцію управління щодо

виробничої, господарської і фінансової діяльності власників капіталу. Таким

чином було сформовано фінансово-господарський контроль, одночасно провівши

структуризацію ревізії, тематичну перевірку, бухгалтерську експертизу, аудит.

Розвиток аудиту в Англії відбився у створенні закону про британські

компанії. Закон було прийнято у 1862 р., суть його полягала у обов’язкових

перевірках рахунків і звітів компаній аудиторами щонайменше раз на рік. Це

обумовлено потребою об'єктивно оцінити звітність акціонерного товариства, щоб

мати перевірену інформацію про реальний стан речей на підприємстві.

Сподіватись на чесність компанії дуже ризиковано, бо існує багато

прикладів, коли внаслідок банкрутства підприємства акціонери та кредитори, не

отримували своїх інвестицій та кредитів, тим самим втрачаючи власні гроші. Як

наслідок акціонери і кредитори, з одного боку, і податкові органи — з другого, не

довіряли достовірності фінансових звітів, що сприяло створенню такої професії як

бухгалтер-аудитор, обов’язками якого було вивчення і аналізування звітності

акціонерного товариства та надання кваліфікованого висновку про його

11

достовірність.

Обговорюючи річний звіт товариства щорічних зборах акціонерів звіт не

можна було затвердити без висновку аудитора. Відомий німецький юрист

Рудольф фон Ієрінг (1818-1892) писав, що навіть усі війни разом взяті не

розорили стільки людей, скільки акціонерні товариства.

У Шотландії група бухгалтерів створила професійне об'єднання,

попередивши всіх, що вони готові перевіряти будь-який звіт. Ці бухгалтери

назвали себе аудиторами. Створення такого об’єднання вони мотивували тим, що

аудит знижує ймовірність можливого шахрайства та ухилення від сплати,

звичайно, якщо будуть дотримані певні умови при його проведенні, а саме:

аудитори мають бути чесними і сумлінними, вони мають бути професіоналами

своєї справи, розуміти психологію людей та діяти незалежно від будь кого. Саме

так в історії майже кожної країни народжувався аудит, з бухгалтерського обліку.

Аудитори стали дуже важливою частиною фінансової системі будь-якої

фірми чи підприємства, адже саме незалежні аудиторські об’єднання виступали

гарантом чесного оприлюднення фінансового стану підприємства. Саме завдяки

аудиторській інформації, інвестори, або майбутні партнери вирішували, щодо

будь-якого підприємства наскільки воно перспективне, фінансово стабільне, та чи

варто в нього інвестувати або вести партнерську діяльність.

Перш за все аудиторська діяльність швидко розвинулась у країнах з

ринковою економікою. Поглянувши на гарний досвід аудиту в Англії, Франція

також прийняла закон про обов’язків аудит вже через п’ять років [69, с. 326-329 ].

Використали британський досвід для створення своєї аудиторської системи

у США. У 1896 р. законодавчими органами штату Нью-Йорк був ухвалений

закон, стосовно регулювання аудиторської діяльності. На наш час майже кожна

країна з ринковою економікою характеризується тим, що має інститути аудиту і

аудиторської діяльності, які мають унікальну правову і організаційну

інфраструктуру.

Перші професійні організації бухгалтерів-аудиторів було створено: у

Великобританії — Інститут присяжних бухгалтерів Англії і Уельсу (1880 р.);

12

США — Інститут дипломованих бухгалтерів (1887 р.); ФРН — Інститут аудиторів

(1932 р.) і Палата аудиторів; Франції — Палата експертів-бухгалтерів і повірених

бухгалтерів, Товариство комісарів по рахунках.

Розвинені країни незалежний аудит вважають головною формою контролю

за фінансовим станом. Якщо порівняти різноманітні законодавства країн щодо

аудиторської діяльності, можна побачити подібність у питанні обов’язковості

аудиту та складання річного фінансового звіту щодо суб'єктів підприємництва, уу

високих стандартах встановлених щодо кваліфікаційних вимог до людей, яки

претендують на посаду аудитора [23 с. 358-360].

З розвитком аудиторської справи почали з’являтись великі транснаціональні

аудиторсько-консультативні фірми, які відчиняли свої філіали і представництва у

зарубіжних країнах, при цьому зарекомендувавши себе у свої країні, наприклад

"Делойт енд Туш".

Країни колишнього СРСР, такі як Україна, Російська Федерація, Білорусь,

Казахстан, Вірменія, Узбекистан та інші розвивають аудит з різним успіхом, по

мірі формування ринкової економіки, та появи різних форм власності капіталу

[44, с. 79-82].

Аудиторська діяльність цих країн регулюється спеціальними нормативно-

правовими актами з аудиту. Дуже позитивним є те, що для розвитку аудиторської

діяльності країни СНД створили Координаційний центр з аудиту, де різноманітні

міжнародні організації, наприклад ООН, Асоціація бухгалтерів і аудиторів СНД,

Асоціація бухгалтерів і аудиторів України та інші розробляють рекомендації

щодо розвитку аудиту в країнах СНД, тобто йде методичне забезпечення аудиту,

створення підручників для майбутніх бухгалтерів-аудиторів, уніфікація

навчальних планів, щоб підготовити людей освітньо-кваліфікаційного рівня

бакалавр, магістр за спеціальністю "економіст з бухгалтерського обліку і аудиту".

Спеціалісти із аудиту у різних країнах мають різні назви: у США їх

називають громадські бухгалтери; в Великій Британії ревізори або присяжні

бухгалтери; в ФРН контролери господарства, контролери книг; у країнах СНД

аудитори, економісти з обліку й аудиту. [25, с. 112-114].

13

Різне найменування не змінює сутності, а саме фахівці з аудиторської

діяльності виконують одну й ту саме функцію, а саме провадити незалежний

фінансовий контроль програм соціального і економічного характеру на всіх

стадіях від проектування до безпосередньо виконання; вести облік, тим самим

перевіряючи діяльність господарюючих суб'єктів та відображати її у прозорому

звіті, головною метою якого є запобігти ухиленню від сплати та помилковим

розрахункам при сплаті податків до бюджетів всіх рівнів, таких як державний і

місцевий бюджет, громадський та державний фінансовий фонд; складати

об'єктивний (незалежний) висновок про результати перевірки, а також надавати

послуги консультаційного характеру з таких питань як маркетинг, менеджмент,

бухгалтерський облік, звітність тощо.

Отже, можна зробити висновок, що головним чинником, який сприяв

народженню аудиту і аудиторської діяльності є урізноманітнення форм власності

капіталу в умовах існування різноманітних суспільно-економічних формацій та

гострою необхідністю їх раціонального використання.[ 53, с. 96-99].

Аудит — це послуга що надається суспільству, сутність якої полягає у

проведенні перевірки та підтвердженні правдоподібності опублікованої

фінансової звітності підприємства. Куди більш просте і зрозуміле визначення

поняття аудиту надав Комітет з аудиторської практики (АРС) у США а саме:

"Незалежний розгляд спеціально призначеним аудитором фінансових звітів

підприємства І вираження думки про них з дотриманням правил, встановлених

законом" [13, с. 96-99].

Мета зовнішньої аудиторської перевірки компанії чи підприємства полягає

у тому, що аудитор має надати незалежну інформацію до відома акціонерів

компанії.

Аудитом можуть займатися приватні особи або фірми чи аудиторський

персонал, які діють на підставі делегування повноважень. Співвласник

підприємства або особа задіяна у управлінні підприємством не має права

проводити аудит, бо є заінтересованою стороною, а отже не може бути чесною та

незалежною. Будь-який користувач бухгалтерської інформації перш за все довіряє

14

фінансовому звіту незалежних аудиторів.

Великобританська Палата Лордів у справі "Сараго" проти "Тоісье Коза"

(1990) дуже чітко визначила роль аудиту: "Функція аудитора полягає у тому щоб

підтвердити, наскільки це можливо, то, що фінансову інформацію про справи

компанії, яку подано її директорами, має точно відображати стан справ, щоб, по-

перше, забезпечити захист самій компанії від наслідку фінансового шахрайства

або помилок, о не вдалось своєчасно виявити. І, по-друге, аудитор має подати

акціонерам надійну інформацію, щоб вивчити ведення справ компанії і виразити її

колективні повноваження щодо винагороди чи відклику тих, кому довірили

ведення справ". [75, с.1 14-116].

Також слід відзначити, що відповідальність за правильність і об’єктивність

інформації щодо фінансового стану підприємства, несуть безпосередньо

директори самого підприємства.

Роль аудитора полягає у тому, щоб надати власнику, або власникам

компанії незалежний звіт, де було вказано баланс і прибутків і збитків компанії,

стан справ на кінець поточного періоду, який вказано у звіті (наприклад кінець

року). Звідси можна підсумувати, що роль аудиторів має дослідний характер.

Рішення у справі "Сараго" підтвердило, що аудитор не несе жодної

відповідальності перед компанією, її акціонерами в цілому, чи будь-яким

акціонером особисто. Відповідальність аудитор несе лише перед тими

компаніями, акціонерами та іншими, з ким укладено договір де чітко прописані

права і обов’язки сторін, а також передбачено винагороду аудитору з боку

сторони, що знаходиться з ним у договірних стосунках.

В Україні аудит, на жаль, ще не є дуже популярним, бо перехід до ринкової

економіки йде дуже повільно. Саме тому, коли ринкові відносини знаходяться у

процесі становлення, слід звернути увагу на зарубіжний досвід, та

проаналізувавши його обрати, що саме підійде під наші реалії, та як це

використати максимально швидко і якісно. Вивчати цю проблему треба за

допомогою як зарубіжної, так і вітчизняної літератури, яка має в собі досвід як

зарубіжних, так і вітчизняних діючих аудиторських фірм.

15

У колишньому СРСР, в склад якого входила і Україна ревізія і контроль

впродовж майже всього існування СРСР були невід’ємною адміністративно-

командної системи. Разом з тим виникла об’єктивна необхідність контролювати

діяльність соціально-економічної (у тому числі господарської) системи, мався

великий практичний досвід контрольно-ревізійної діяльності і судово-

бухгалтерської експертизи.[71, с. 26-28].

Радянський і російський аудит, у чистому розумінні цього поняття був

відсутній. При тому слід відмітити, що була не одна спроба створити повноцінний

аудит. До цих намагань можна віднести створення у 1888-1889 р. - Інституту

присяжних бухгалтерів, у 1907-1914 р. - Інституту бухгалтерів і в 1928-1930 р. -

Інституту державних бухгалтерів-експертів), паралельно з цим приймалися

відповідні кваліфікаційно-атестаційні іспити тощо.

Об’єктивна необхідність у фахівцях в галузі аудиту призвела до того, що

окремі елементи аудиторської діяльності у СРСР були, але не було єдиної

систематизованої аудиторської діяльності, ті окремі елементи, носили

розрізнений характер, та не давали надії на створення повноцінного аудиту як

невід’ємної частини ринкової економіки [ 72, с.. 32-33].

Саме тому дослідження, їх практичні розробки та методичні рекомендації у

галузі аудиту, які проводили зарубіжні аудиторські компанії дуже потрібні

сучасній Україні у становленні власної системи аудиту. Загалом в такого типу

дослідженнях чимало інформації стосовно як керувати обліком та аналізувати

господарську діяльність, як механізувати й автоматизувати обліково-аналітичну

роботу.

У 1989 році відбувся семінар у вузах СРСР стосовно галузі аудиту. Після

нього декілька років працювала система підготовки фахівців з аудиту,

спираючись на міжнародні стандарти аудиторської діяльності. Процес навчання

відбувався за допомогою міжнародних організацій, таких як наприклад ООН

(Центр по транснаціональних корпораціях), або Британська рада у Москві і

найбільші аудиторські фірми ("Купері і Лайбранд", ДТТ, КПМГ і ін.).

Власну систему контролю за фінансово-економічною галуззю Україна

16

почала формувати 3 серпня 1990 року, тобто ще у складі СРСР. Саме 3 серпня

1990року Україна прийняла Закон УРСР "Про економічну самостійність

Української РСР". Цей був перший Закон, який визначався на основі Декларації

про державний суверенітет України, в ньому були виражені зміст, мета і основні

принципи економічної незалежності України, як окремої від СРСР держави. В

цьому ж законі і бере свій початок система фінансово-економічного контролю

нашої країни. Ця система повинна мала б на меті реалізацію контрольної функції

державного управління, відсутність такої системи унеможливлює існування будь-

якої держави світу. От вже пройшло 23 роки, Україна провела чималу працю, щоб

створити елементи системи контролю за економічно-фінансовою галуззю, але

маємо констатувати, що система не створена і досі. Окремі законодавчі акти, не

поєднані у єдину систему, та навіть дублюють одне одного.

Незалежна Україна отримало у спадок від СРСР систему фінансово-

економічного контролю, яка орієнтувалась на те щоб обслужити потреби

держави, і вирішувати ідеологічні питання однопартійної влади економічними

методами. У рамках СРСР це була дуже ефективна система [70, с. 38-41].

Проте ця система виявилась не життєздатною в умовах ринкової економіки,

перехід до якої розпочала Україна. Перш за все змінились ринкові відносини з

питань власності. У лютому 1991 р. набрав чинності Закон України ''Про

власність", який говорить, що суб’єктами власності в Україні можуть бути: народ

України, громадяни, юридичні особи та держава. Тобто реальних прав власності

набуло чимало громадян України. Почали свій розвиток підприємства

недержавної форми власності, також почався процес роздержавлення та

приватизації державного майна. Такі події, пов’язані зо змінами фінансово-

економічної системи України потребувало нової системи фінансово-

господарського контролю.

Фундаментом такої системи, на мій погляд стала служба контрольно-

ревізійного Управління Мінфіну Української РСР, яка, майже не зазнала змін у

власному центральному апараті, майні, розгалуженій системі територіальних

органів, висококваліфікованих кадрах, що дозволило їй функціонувати з самого

17

початку розбудови економіки України, як самостійної держави.

Офіційного статусу контрольно-ревізійна служба отримала лише 26 січня

1993 року, разом з прийняттям Закону України "Про державну контрольно-

ревізійну службу в Україні" ( з 23 квітня 2011 року Державна фінансова інспекція

України). В цьому законі був зазначено статус, функції та правові основи

діяльності цієї служби. За цим законом головною метою державної контрольно-

ревізійної служби України визначено здійснювати державний контроль за

витрачанням коштів і матеріальних цінностей, їх цілісність, стан і достовірність

бухгалтерського обліку, звіту міністерств, будь-якого відомства, бюджетної

установи, державного фонду, державного комітету, а також підприємства і

організації, які отримували бюджетні кошти усіх рівнів та державні валютні

фонди, а також розробляти пропозиції щодо усунення виявлених помилок і

порушень, щоб запобігти їм у подальшому.

Державна контрольно-ревізійна служба України виконує різноманітні

функції, а саме: контроль фінансової діяльності державних підприємств,

організацій, установ, контроль використання коштів бюджету будь-яким

суб'єктом господарської діяльності. Загалом, якщо брати національний рівень

функції державної контрольно-ревізійної служби стосуються лише державного

сектору економіки, та контроль за використання коштів бюджету.

Одним із найважливіших елементів, який потрібен, щоб зміцнити систему

національного фінансово-економічного контролю України є Державне

казначейство України як система органів державної виконавчої влади, яка

підпорядковується Міністерству фінансів, та діє при ньому. Державне

казначейство України розпочало свою діяльність з Указу Президента України від

27 квітня 1995 року № 335 "Про Державне казначейство України" і "Положення

про Державне казначейство", затверджене постановою Кабінету Міністрів

України від 31 липня 1995 року № 590.

Майже ключове місце у системі економіко-фінансового контролю будь-якої

країни, належить контролю за податковими надходженнями, з яких формується

бюджет. Відповідно до Закону України "Про систему оподаткування" від 25

18

червня 1991 року № 1251-ХП у редакції Закону України від 18 лютого 1997 р. №

77/97-ВР контроль за правильністю та своєчасністю справляння податків і зборів

обов'язкових платежів здійснюється державними податковими та іншими

державними органами. [11, с. 16-19].

Податковий контроль здійснює податкова служба Україна, яка діє на

підставі Закону України "Про державну податкову службу в Україні від 4 грудня

1990 р. № 509-ХІІ, в редакції Закону України № 3813-ХІІ від 24 грудня 1993

Слід зазначити, що державна податкова служба України не єдина служба,

яка контролює податкові надходження нашої країни, також внески до державного

бюджету збираються Пенсійним фонд, Державними цільовими фондами, та

Фондом соціального страхування.

За Конституцією України визначено, що державну політику в економічно-

фінансовій галузі має визначати Верховна Рада України яка безпосередньо

затверджує Державний бюджет України на кожен рік, та приймає різноманітні

закони, в тому числі в економічній сфері. Контроль за бюджетними коштами

здійснює Рахункова палата, яка діє від імені Верховної Ради. Діяльність

Рахункової Палати регламентується Законом України "Про Рахункову палату" від

11 липня 1996 р. № 315/96-ВР [9].

Окрім державних органів контролю, в Україні з 1993 р. є функціонуюча

підсистема незалежного фінансово-економічного контролю — аудиту.

Поступово переходячи до ринкової економіки в Україні розвиваються

підприємства недержавної форми власності, роздержавлення та приватизації

державного майна. Все це призвело до гострої необхідності розвивати

незалежним аудит. Правові засади здійснення незалежної аудиторської діяльності

в Україні базуються на Законі України "Про аудиторську діяльність" [4]. Головна

мета закону полягає у тому, щоб створити систему незалежного фінансового

контролю, яка б гарантувала захист інтересів власника.

Незалежний аудит в Україні, як правило застосовується до позабюджетних

підприємств, організацій, установ, хоча є виключення, наприклад згідно зі

статтею 25 Закону України "Про Рахункову палату" незалежні аудитори можуть

19

бути залучені до перевірки бюджетної сфери, все це говорить про те, що в Україні

є чимало елементів фінансового контролю, але вони розрізнені, що не дає

створити єдину функціонуючу систему.

Отже система аудиту бере свій початок ще з стародавніх часів. Загалом

прийнято поділяти історію розвитку аудиту на чотири етапи класичний від

стародавніх часів до початку середньовіччя, з 1200 до 1850 року, з 1850 до 1950

року, з 1950 р. по наш час. Кожен з етапів характеризується своїми відмінностями,

але сутність аудиторської діяльності в усі часи була одна, а саме незалежний

розгляд аудитором фінансового стану господарства, підприємства тощо, та

написання звіту, спираючись на який заінтересована сторона могла б відстежити

діяльність і рух коштів підприємства чи господарства.

1.2 Поняття, структура, мета та завдання аудиту

Становлення ринкової економіки, та як наслідок, поява багатьох

господарюючих суб'єктів, відокремлених юридично друг від друга, де

перетиналися б інтереси кількох зацікавлених сторін, зумовило необхідність

створити незалежному фінансовому контролі. Згідно із Законом України "Про

аудиторську діяльність" [19] будь яке підприємство має право проводити

незалежний контроль свого фінансово-економічного стану та своєї діяльності в

цій сфері, спираючись на комерційну договірну основу за відповідну плату. Такий

вид контролю зовні має назву аудит.

Загалом поняття аудиту слід розуміти як перевірку публічної бухгалтерської

звітності, первинної документації та іншої інформації, яка стосується фінансово-

господарської діяльності суб'єктів господарювання, головною метою є визначення

відповідності фінансового стану підприємства у документах і реального стану

речей на підприємстві, також перевіряється повнота і відповідності документації

чинному законодавству та встановленим нормативам [19, с. 4].

Закон України "Про аудиторську діяльність", також визначає що, з 1 січня

2004 року аудиторська діяльність в Україні також повинна регламентуватись

20

Міжнародними стандартами аудиту в обов’язковому порядку для усіх

українських аудиторів .

Проф. Ф.Ф. Бутинець зазначив, що головною метою аудиту є "...визначення

достовірності бухгалтерського обліку та фінансової звітності, їх повноти та

відповідності чинному законодавству і встановленим нормативам" [6, с. 26].

Однак у світовій практиці поняття аудиту трактується дещо інакше. В

Міжнародній практиці аудиторська діяльність направлена не тільки на те, щоб

виявити вірогідність фінансових показників, а й на те, щоб розробити пропозиції,

які допомогли б оптимізувати господарську діяльність, раціоналізувати витрати та

збільшити прибуток. Таким чином можна сказати, що аудит це така собі

експертиза для бізнесу, де йде не тільки перевірка його стану, а й рекомендації, по

виправленню знайдених помилок, щоб збільшити його ефективність. Загалом

аудит окрім перевірок, охоплює надання чималої кількості послуг, головні з них

це вести і відновлювати облік, консультувати з питань ведення обліку, податкових

та навчальних питань тощо.

Відомий американський фахівець у галузі теорії і практики аудиту проф.

Дж. Робертсон зазначає, що сутність аудиту полягає у зменшенні ризиків для

бізнесу [42]. Він вважає, що аудиторська діяльність зменшує інформаційний

ризик фінансової звітності до прийнятного рівня. Можна навіть приблизно

вирахувати як усі ризики та їх вірогідність, так і сприятливі події та їх

ймовірність. В той же час ризик підприємницької компанії (фірми, організації) не

має прямого впливу на аудиторів.

Окрім аудиту існують і інші види зовнішнього фінансового контролю, такі

як наприклад судово-бухгалтерська експертиза. За процедурою і головною метою

вони схожі, обидві процедуру перевіряють фінансовий стан підприємства, але

якщо аудит суто добровільна перевірка, то судово-бухгалтерська експертиза має

примусовий характер за рішенням суду. Судово-бухгалтерська експертиза має

свою специфіку, яка проявляється в її процесуально-правовій формі, що має

забезпечувати одержання джерела доказів та застосування експертних знань в

21

сфері бухгалтерського обліку коли відбувається дослідження тих господарських

операцій, що вже здійснені [44].

Аудит застосовується незалежно від того є карна або цивільна справа, чи

немає, в той час як судово-бухгалтерська експертиза використовується лише при

арбітражному рішенні.

Аудит як будь-яка інша галузь має свою структуру. Об'єктами аудиторської

діяльності є взаємопов'язані між собою економічна, організаційна, інформаційна,

технологічна та інші складові функціонування системи, яку досліджують та

можуть кількісно і якісно оцінити її стан [12]. Об'єкти аудиту можуть бути

різноманітними за складом та структурою, по відношенню до різних сфер

діяльності, та по іншим характеристикам. Загалом об’єкти аудит мають дуже

широку класифікацію за різними ознаками, я приведу головні з них:

Класифікація за видами:

1. Активи:

— бувають оборотними та необоротними;

— запаси та витрати;

— грошові та розрахункові активи і інші.

2. Господарські факти як процеси:

— виробництво і реалізація продукції;

— необхідність забезпечити процес виробництва робочою силою;

— необхідність впровадити у виробництво нову техніку та технології;

— необхідність матеріально-технічного постачання;

— необхідність технічного, господарського, енергетичного забезпечення

виробництва.

3. Пасиви:

— джерела власних і прирівняних до них коштів;

— пасиви довгострокового характеру;

— пасиви розрахункового характеру та інші.

4. Результати економічної діяльності:

— показники обсягів виробництва

22

— показники продуктивності

— показники собівартості

— показник рентабельності;

— витрати на виробництво

5. Форми організаційного управління:

— організаційна структура виробництва;

— структура та головні завдання управлінського апарату.

6. Керівнича методика:

— система, яка має стимулювати працю.

— внутрішньовиробнича система, яка має стимулювати виробництво.

7. Функції управління.

— утворення плану дій;

— утворення норм, які дозволять реалізувати план, та не порушують закон;

— облік;

— контролювання процесу;

— економічне аналізування;

— формування ціни;

— етап внутрішнього аудиту.

8. За складністю:

— складні об'єкти;

— сукупність ресурсів та господарських об’єктів ,

— цілісна система управління.

Якщо характеризувати аудит за формою і метою можна виділити два види

аудиту зовнішній і внутрішній. Відмінності цих видів полягають у виконавцях,

тобто аудиторах. Внутрішній аудит проходить безпосередньо у середині

організації, ініціатором його перш за все керівництво організації, а сам аудитор

працює в ній. Саме тому внутрішній аудит не може бути незалежним, бо аудитор

працюючи в організації безпосередньо підпорядковано її керівництву, що робить

його залежним, та заважає якісно, чесно, та неупереджено провести аудит.

Внутрішній аудит розглядається як невід'ємна частина загальної системи

23

контролю, яка відповідно до міжнародного нормативу "Використання результатів

роботи внутрішнього аудиту" має здійснюватись за такими напрямками

(функціями):

— аналізування системи обліку та системи, яка відповідає за внутрішній

контроль;

— вивчення інформативної бази бухгалтерського (фінансового) та

оперативного характеру;

— дослідження та порівняння наскільки економічні рішення ефективні на

різних рівнях господарювання;

— проаналізувати адекватність політики у сфері менеджменту;

— оцінити якість інформації;

— розробити проекти управлінських рішень;

— провести стратегічний (перспективний) аналіз;

— розробити фінансові прогнози.

У цілому внутрішній аудит винятково важливий для підприємства, про що

свідчать напрями, за якими він здійснюється. Будь-яка фірма, для успішного

розвитку має організувати внутрішній аудит без якого, він майже неможливий.

Внутрішній аудит завжди мав обов'язковий характер. Але окрім внутрішнього

аудити ще існує зовнішній аудит, який проводиться окремими аудиторськими

фірмами. Головною метою зовнішнього аудиту є оцінити підтвердити

достовірність фінансової звітності підприємства. Коли йде аудиторська перевірка

зовнішній аудит є невід’ємною частиною системи внутрішнього аудиту, вони

дуже схожі застосовують майже одні і тій самі методи та прийоми перевірки.

Головна відмінність між зовнішнім аудит і внутрішнім полягає у тому що

зовнішній окрім підтвердження фінансової звітності, оцінює якість діяльності усіх

систем підприємства та зовнішній аудитор не підпорядковано керівництву

підприємства, що робить його незалежним [65, с. 119-120].

Зовнішній аудит може мати як добровільний (ініціативний) характер, коли

він проводиться за за проханням сторони, що зацікавлена у його результаті, так і

обов'язковий характер, коли аудит передбачено законом. Відповідно до Закону

24

України "Про аудиторську діяльність" від 22 квітня 1993 р. № 3125-ХІІ,

проведення аудиту є обов'язковим для:

— того, щоб перевірити фінансовий стан засновників банків комерційного

типу, підприємств, які мають іноземні інвестиції, акціонерних товариств, довірчих

товариств, холдингових компаній, інвестиційних фондів та будь-яких інших

посередників у фінансовій сфері;

— проведення емітенту цінних паперів;

— державних підприємств, які здали в оренду цілісно майнові комплекси,

приватизували, корпоратизували та застосовували інші зміни форм власності;

— того, щоб порушити питання про визнання неплатоспроможності або

банкрутства[4].

Згідно із Законом України "Про внесення змін і доповнень до деяких

законодавчих актів України" від 14 березня 1995 р. № 90/ 95-ВР зі змінами і

доповненнями, внесеними Законом України N 3480-IV ( 3480-15 ) від 23.02.2006,

№31 проведення аудиту має обов’язки характер, щоб підтвердити:

— достовірність та повноту ліквідаційного балансу, за винятком

організацій, які повністю існують за бюджетні кошти і не займаючись

підприємницькою діяльністю;

— достовірність та повноту фінансової звітності підприємства, за винятком

товариств, річний оборот яких вище двісті п'ятдесяти неоподатковуваних

мінімумів;

— достовірність та повноту ліквідаційного балансу, за винятком товариств

річний господарський оборот яких, не вище за двісті п'ятдесят неоподатковуваних

мінімумів;

— достовірність та повноту бухгалтерського балансу і усіх даних, які

стосуються фінансового і майнового становища боржника незалежно від того за

яких підстав порушено справу;

— фінансовий стан засновників (крім фізичних осіб) довірчих товариств, а

саме їх спроможність здійснити відповідний внесок до статутного фонду інших

підприємств;

25

— достовірність та повноту річного балансу і звітність довірчих товариств;

— фінансовий стан засновників (українських юридичних осіб) підприємств,

які мають іноземні інвестиції та їх спроможність здійснити відповідний внесок до

статутного фонду підприємств;

— фінансовий стан засновників (учасників) страховика та їх спроможність

здійснити відповідний внесок до статутного фонду страхових компаній;

— достовірність та повнота річного балансу і звіту страховика;

— довідку про фінансовий стан засновників страховика.

Також обов’язків аудит може бути організовано, спираючись на рішення

суду чи органів слідства. [ 4].

Вивчивши внутрішній та зовнішній аудит можна визначити головні

відмінності між ними, щоб зрозуміти яке важливе значення кожен з видів аудиту

має для створення повноцінної системи фінансового контролю. Головна різниця

між ними це те, що внутрішній аудит спрямовано на внутрішнє користування,

тобто надати допомогу менеджеру при здійсненні ним функцій контролю, тоді як

зовнішній аудит використовується в інтересах не тільки працівників

підприємства, а й у інтересах сторонніх осіб. Таким чином функції зовнішнього та

внутрішнього аудиту використовуються з різними цілями, але при цьому

доповнюють одна одну.

Звідси, можна визначити, що метою аудиторської діяльності є написання

звіту, у якому аудитор має вказати наскільки фінансова звітність в усіх суттєвих

аспектах відповідає інструкції, яка регламентує порядок підготовки і

представлення фінансових звітів.

Результатами аудиторської діяльності, як правило є аудиторський висновок,

де має бути відображено реальний фінансовий стан суб'єкта господарювання.

Узагальнюючи можна сказати, що мета проведення аудиту це скласти

аудиторський висновок, де має бути вказано реальний фінансовий стан суб’єкта,

який підлягає перевірці.

Виходячи з мети, можна визначити головне завдання аудиту — це зібрати та

обробити достовірну інформацію про господарсько-фінансову діяльність суб'єкта

26

господарювання і сформувати на цій основі аудиторські висновки[49, с. 42-43].

Окрім того, аудит має адекватно відобразити всі аспекти перевіряємого

суб'єкта у фінансовій сфері. Для складання достовірного аудиторського висновку,

інформація, яку аудитор отримує з бухгалтерської документації та первинних

документів має бути достовірна та у достатньому об’ємі.

Необхідність проведення аудиту пояснюється тим, що користувачам

інформації про фінансово-економічний стан суб’єкта господарювання вона вкрай

необхідна. Користувачами цієї інформації можуть бути:

— представники органів державної влади, які мають такого роду

повноваження на підставі законів України;

— власники, співвласники, або засновники суб’єкта господарювання;

— будь-які інші юридичні та фізичні особи, які мають матеріально-

зацікавлені у реальному фінансовому стані суб’єкта господарювання, наприклад,

акціонери, інвестори, кредитори та інші.

Згідно ст. 9 Закону України ''Про аудиторську діяльність" користувачі

інформації мають право "виступати замовниками на проведення аудиту та

виконання інших аудиторських послуг, визначати обсяги та напрями

аудиторських перевірок у межах повноважень, наданих законодавством,

установчими документами або окремими договорами"[4].

Обов’язковою умовою аудиторського висновку є його об’єктивність, бо без

цієї умови аудиторська діяльність втрачає жоден сенс. Об’єктивність це одна із

специфічних рис аудиту, вона гарантую його незалежність, та саме вона потрібна

користувачам інформації в першу чергу.

Достовірність і повнота інформації, що надає аудитор користувачам, не є

абсолютною. Аудиторська діяльність може дати лише приблизну інформацію,

хоча якщо аудит професійно проведено, з дотриманням усіх норм, інформація в

підсумку виходить достатньо достовірна, повна и відповідає реальному стану

речей.

Аудиторський висновок в жодному разі не є свідченням стовідсоткової

точності тією інформації, щодо якої його зроблено, аудит лише підтверджує її

27

достовірність, що дозволяє характеризувати аудит, як процес, який скеровано на

те, щоб зменшити рівень інформаційного ризику для тих, хто користується

фінансовими звітами.

Аудитор не може затвердити звіти суб'єктів господарювання і не може

відповідати за саму звітність. Він тільки висловлює свої суб’єктивні думки щодо

фінансового стану суб’єкта господарювання та надає свої рекомендації, але це аж

ніяк не знімає відповідальності за фінансову звітність з керівника

господарюючого суб'єкта, який проходить перевірку. Аудит не може бути

фактором, який би знімав відповідальність з керівництва суб'єкта.

Окрім головних завдань, аудит вирішує й функціональні завдання. До таких

можна віднести, такі:

завдання пов’язанні з коригуванням і санацією,

завдання пов’язанні з оперативним контролем та аналізом,

завдання стратегічного аналізу.

Завдання пов’язанні з коригуванням і санацією передбачає розробку

аудитором методичних рекомендацій, методичних рекомендацій, які мають

допомогти виправити викриті помилки та уникнути зловживання. Аудитор може

надати різноманітні рекомендації, як провести санацію та відновити бухгалтерські

документи, постанови бухгалтерського обліку, при цьому слід зауважити, що

безпосередньої участі у виправлені помилок аудитор не бере.

Завдання пов’язанні з оперативним контролем та аналізом передбачають те,

що аудитор має провести оперативний аудит й безпосередньо у процесі

господарської діяльності клієнта, щоб попередити помилки, обрати оптимальні

варіанти управлінських рішень але також без втручання у сам процес аудитора.

Завдання стратегічного аналізу передбачають, що аудитор отримавши та

обробивши дані у процесі аудиту, має розробити пропозиції, як розвивати

господарюючий суб’єкт у перспективі.

Метод аудиторської діяльності засновується на законах політичної економії

і загальних положеннях діалектичних методів пізнання. Економічні процеси,

котрі виникли та відбулись на підприємствах, це єдине ціле, де немає

28

відмінностей між будь-якою властивістю та окремими частинами.

Метод аудиту представляє собою сукупність способів, прийомів, які

використовуються, щоб дослідити стан об'єктів, у процесі їх вивчення. Ці

прийоми можна об'єднати у такі групи:

— перша — визначається кількісний та якісний стан об'єкта;

— друга — визначається відхилення дійсного стану об'єкта, що

досліджується загальновстановлених норм, або будь-якого плавного показника;

— третя — оцінити стан об'єкта (у минулому, теперішньому часі, та оцінити

його перспективи у майбутньому).

Отже, методом аудиту є визначення реальних, якісних та кількісних

властивостей об'єктів, їх відповідність базовим або нормативним показникам, а

також оцінюється відхилення за критеріями доцільності та законності.

В аудиті дуже поширено застосування прийомів та методів, які не є

аудиторськими, насамперед мова йде про статистику і аналіз господарської

діяльності, що передбачає виявивши показники їх порівняти, групувати,

деталізувати, робота з індексами тощо.[49, с. 56-59].

Отже аудит - це перевірка публічної бухгалтерської звітності, первинної

документації та іншої інформації, яка стосується фінансово-господарської

діяльності суб'єктів господарювання. Об'єктами аудиту можна визначити активи і

пасиви підприємства, господарські процеси, фінансовий результат. Суб'єктами

аудиту є самі аудитори, які безпосередньо проводять аудиторську перевірку.

Головна мета аудиту визначити наскільки фінансовий стан підприємства у

документах відповідає реальному стану речей.

Висновки до розділу 1

Система аудиту бере свій початок ще з стародавніх часів. Розвиток торгових

стосунків, питання фіксації майна, та перевірка його руху у фінансовій сфері

призвели до появи бухгалтерського обліку, а згодом і аудиту.

29

Загалом прийнято поділяти історію розвитку аудиту на чотири етапи

класичний від стародавніх часів до початку середньовіччя, з 1200 до 1850 року, з

1850 до 1950 року, з 1950 р. по наш час. Кожен з етапів характеризується своїми

відмінностями, але сутність аудиторської діяльності в усі часи була одна, а саме

незалежний розгляд аудитором фінансового стану господарства, підприємства

тощо, та написання звіту, спираючись на який заінтересована сторона могла б

відстежити діяльність і рух коштів підприємства чи господарства.

В сучасній Україні є як державні органи фінансового контролю, такі як

Рахункова Палата, Міністерство фінансів, Аудиторська Палата України та інші,

так і незалежна підсистема фінансового контролю. Головна проблема України

стоїть у об’єднанні усіх гілок фінансового контролю, в єдину аудиторську

систему, і забезпечення прозорості аудиторської діяльності.

Аудит - це перевірка публічної бухгалтерської звітності, первинної

документації та іншої інформації, яка стосується фінансово-господарської

діяльності суб'єктів господарювання, головною метою якої є визначення

відповідності фінансового стану підприємства у документах і реального стану

речей на підприємстві, також перевіряється повнота і відповідність документації

чинному законодавству та встановленим нормативам.

Об'єктами аудиту можна визначити активи і пасиви підприємства,

господарські процеси, фінансовий результат.

Суб'єктами аудиту є самі аудитори, які безпосередньо проводять

аудиторську перевірку.

Найважливішими завданнями аудиту є:

1) встановити чи відповідає бухгалтерська звітність економічних суб'єктів

здійсненим ним фінансовим та господарським операціям та нормативним актам;

2) оцінити систему внутрішнього контролю підприємства;

3) вчасно виявити потенційне банкрутство,

Таким чином, мету аудиту можна сформулювати як вирішення конкретного

завдання, що визначається законодавством, системою нормативного регулювання

аудиторської діяльності, договірними зобов'язаннями аудитора і клієнта.

30

РОЗДІЛ 2

АУДИТОРСЬКІ ПОСЛУГИ ТА ПРАВОВИЙ СТАТУС АУДИТОРІВ

2.1 Права, обов’язки і відповідальність аудиторів

У теорії і практиці аудиту одне з найважливіших місць займає професійна

етика аудитора. Етика аудиторів це чітко прописаний ряд принципів, щодо

поведінки на службі та при виконанні фахових обов'язків. Раніше ці принципи

було оговорено у Кодексі професійної етики аудиторів, прийнятим 18.12.1998

АПУ, але в 2003 році рішення Аудиторської палати N 128/1 ( v28_1230-03 ) від

30.10.2003 дію кодексу було скасовано, а замість нього було прийнято рішення

перейти на національні Міжнародні стандарти аудиту, надання упевненості і

етики. Вказані стандарти включають Кодекс етики професійних бухгалтерів

Міжнародної федерації бухгалтерів. [15].

Норми і фундаментальні засади етики, викладені у МСА, носять

обов’язковий характер для усіх без виключення аудиторів, коли вони надають

аудиторські послуги[15].

Саме вміння дотримуватись етики аудитора, характеризує в ньому

відповідність міжнародним вимогам аудиту, професіоналізм, та здатність

виконувати надскладні завдання.

Головною рисою професії аудитора є незалежність, без якої аудиторська

діяльність втрачає сенс. Це обумовлено тим, що як правило, аудитор не штатний

працівник державного органу управління, тобто у нього нема залежності від

інших контрольно-ревізійних органів або політичних партій чи громадських

організацій, а отже він їм не підпорядковується. Думка аудитора має бути

незалежною незважаючи на те, який гонорар аудитору виплачує клієнт.

Об'єктивність висновків має ґрунтуватись на глибокому аналізуванні

діяльності клієнта, з використанням вірогідних даних, застосуванням

оптимальних методів їх дослідження і як результат перевірки, складанні

31

аудиторського звіту. Аудитор повинен ставитись до клієнта ввічливо і

передбачливо, бути коректним, навіть зауваження бажано довести у формі

рекомендацій.

Коли аудитор надає консультаційну допомогу, його зацікавленість перш за

все захист інтересів клієнта, а отже, не аудитор не повинен зосереджувати свою

увагу лише на негативних фактах. Клієнт із аудитором мають спільну мету —

зробити посильний внесок, щоб більш ефективно працювала ринкова економіка.

Однією з найважливіших рис, яка безпосередньо має вплив на успішність

аудиторської перевірки є рівень інформованості аудитора у виробничо-

економічних справах. Окрім того, аудитор не зможе надати професійні послуги,

якщо не буде мати достатніх знань загальних та технічних стандартів з обліку і

аудиту.

Конфіденційність — одна з ключових рис професії аудитора. За для того,

щоб не завдати шкоди клієнтам, аудитор не має розкривати таємниці клієнтів

комерційного та виробного характеру. Кожен аудитор несе відповідальність за

законом, у разі розголошення таємниці клієнта.

Аудиторська фірма — це юридична особа, надає аудиторські послуги та

створюється на підставі будь-якої форми власності. Головна умова при створенні

аудиторської фірми є те, що у статутному фонді загальний розмір частки

засновників не має перевищувати тридцять відсотків, за умови що вони не є

аудиторами.

Головні функції аудиторських фірм:

1) надання експертної оцінки господарсько-фінансовій діяльності і стану

майна суб'єкта підприємницької діяльності, як правило ця послуга надається коли

суб’єкт підприємницької діяльності передається в оренду, приватизується, а

також, коли мають місце випадки збитковості чи банкрутства;

2) перевірка вірогідності бухгалтерського обліку за звітній період, що

включає контролювання правильності та достовірності бухгалтерської

документації, встановлення собівартості продукції, розрахунки прибутків та їх

розподіл;

32

3) спрогнозувати господарсько-фінансову діяльність підприємства, оцінити

перспективи його розвитку й остаточні результати, розробити заходи для того

щоб, ліквідувати збитковість і підвисити ефективність виробництва, а також

статутні документи, підготовити необхідні документи , щоб зареєструвати спільне

підприємство;

4) забезпечити діяльність підприємств інформаційно, науково і методично;

5) упорядкувати бухгалтерський облік, у разі підприємство-клієнт немає

змоги організувати облік, тому що для цього бракує кваліфікованих кадрів або з

будь-якої іншої причини. Слід зазначити що при цьому аудитори виконують такі

функції як складання облікових реєстрів, бухгалтерського балансу, інших форм

звітності, засновуючись на первинних документах;

6) консультувати у питаннях обліку, правознавства, податкових питання,

розрахунках, зовнішньоекономічних операціях за відповідну плату.

Аудиторські фірми надають такі різноманітні послуги: за засвідченням,

послуги податкового та бухгалтерського характеру, консультації для

адміністрації, складання звітів[62, с.12-13 ].

Послуги за засвідченням — це різноманітні послуги, надання яких

завершується письмовим звітом. Вони поділяються на три типи: аудит остаточної

фінансової звітності, оглядова перевірка остаточної фінансової звітності та

послуги за засвідченням. Коли проводиться аудит остаточної фінансової звітності

в аудиторському висновку щодо відповідальної сторони, тобто клієнта

висловлюється думка наскільки ця звітність відповідає загальноприйнятним

бухгалтерським принципам; зовнішні користувачі розглядають аудиторський

висновок надійне джерело щодо фінансової звітності.

Оглядова перевірка використовується для надання користувачеві фінансової

звітності, при цьому економлячи на оплаті, бо аудиторські висновки дорожчі за

перевірку. Інші послуги за засвідченням це перш за все перевірка вже складеного

фінансового звіту, та формування характеристики програм для комп’ютерної

техніки .

Податкові послуги, це коли аудиторські фірми мають підготувати декларації

33

корпоративного та індивідуального податкового характеру як для клієнтів, які

замовили аудиторську перевірку, так і для будь-якого іншого суб'єкта

підприємницької діяльності. Деякі фірми мають змогу надавати послуги і

консультації щодо податкових питань, та їх планувати тощо.

Послуги консультаційного характеру мають досить широкий спектр —

починаючи з простих рекомендацій, як поліпшити бухгалтерську систему клієнта

та завершуючи допомогою у сфері маркетингової стратегії. Великі фірми навіть

мають окремі відділи, щодо надання консультаційних послуг для адміністрації і

майже не мають взаємодії з персоналом аудиту і податків.

Бухгалтерські послуги. Малі підприємства, в яких невеликий

бухгалтерський персонал, дуже части коли ведуть підготовку фінансової

звітності, довіряючи цю роботу аудиторським фірмам. Чимало дрібних клієнтів не

мають знань, або кваліфікованого персоналу задля ведення бухгалтерських

журналів і головної книги, саме тому вони звертаються у аудиторські фірми, які

надають такого роду послуги. Інколи фінансовий звіт повинна отримати третя

сторона, в такому разі існує імовірність виконання оглядової перевірки, або навіть

аудиту.

Складання звітності. Чимало аудиторських фірм обслуговують приватні

компанії, тобто клієнтів, в яких нема зобов’язання робити аудит, тому вони

користуються послугами аудиторським фірм, щоб скласти податкову декларацію,

а також при отриманні неупередженої фінансової інформації. Складання

фінансової звітності це вид послуги, який надається клієнту без власно аудиту,

саме тому цю звітність прозвали неаудитованою.

Послуги складання фінансової звітності можливість аудиторським фірмам

вільно конкурувати з фірмами бухгалтерського характеру. Маленькі аудиторські

фірми надають послуги пов’язані з податковими питаннями, а також складають

місячні та квартальні фінансові звіти для дрібних клієнтів. Клієнт може отримати

складений звіт: з повним розкриттям по суті або без нього, що унеможливлює

його незалежність.

Взаємовідносини аудиторської фірми і підприємства-замовника мають

34

договірний характер, тобто їх регулювання фіксується такими документами як

договір, протокол погодження договірної ціни та акт щодо прийняття виконаної

роботи.

Права аудиторів відбиті у статті 18 Закону України «Про аудиторську

діяльність», а саме аудитор має право:

— вести перевірку документів, реєстрів бухгалтерського обліку та іншої

документації;

— отримувати від підприємства будь-яку інформацію та її коментування,

яка потрібна для перевірки;

— отримувати інформацію від третіх осіб, яка потрібна для аудиту;

— провести інвентаризацію коштів, цінних паперів, матеріальних

цінностей;

— залучити до перевірки спеціалістів потрібних для її проведення

використавши договірні засади;

— провести аналіз, надати консультації, щодо питань обліку, правознавства,

як консолідувати і трансформувати звітність;

— надати послуги стосовно оцінювання майна, провести експертизу

комп'ютерних програм за допомогою яких ведеться бухгалтерський облік;

— визначати форму і методи аудиту;

— займатись індивідуальною аудиторською діяльністю, створювати з

іншими аудиторами об’єднання або фірми[ 4]

Обов’язки аудиторів визначені у статті 19 Закону України «Про

аудиторську діяльність», а сам аудитор повинен:

— доброякісно вести перевірку бухгалтерського обліку і фінансових звітів

замовника, їх достовірність;

— професійно надавати послуги аудитора;

— повідомляти клієнтів (власники, замовники тощо) про недоліки в обліку і

звітах, які було виявлено під час аудиту;

— підтримувати конфіденційність аудиторської інформації;

— не розголошувати інформацію, яка є комерційною таємницею, та не

35

застосовувати її у власних цілях, або інтересах третіх осіб;

— нести відповідальність перед замовником відповідно до чинного

законодавства у разі порушення умов, прописаних у договорі[ 4].

Згідно з даним законом, аудитор позбавляється ліцензії за рішенням суду у

наступних випадках:

— якщо проводить роботи, які ліцензія не передбачає;

— використовує інформацію стосовно замовника у власних цілях;

— не дотримується конфіденційності щодо інформації про фінансовий стан

замовника[ 4].

Для підтримування своєї кваліфікації аудитор має провести щонайменше

два аудита на рік.

Аудитори вважають, що саме адміністрація має відповідати за

попередження і за те щоб своєчасно виявляли зловживання та інші аномалії, треба

зазначити що не безпідставно. Однією з головних тез аудиту є теза, яка говорить,

що між аудитором і адміністрацією, яка проходить перевірку не має існувати

обов’язкових конфліктів інтересів [62, с.24-25].

Великобританія, наприклад, ввела обов’язків щорічний аудит для будь-якої

компанії з обмеженою відповідальністю, яка діє на її території. При цьому

головна рада, яка займається питаннями аудиторської практики зобов’язана

надавати рекомендації аудитором, щодо виконання їх прямих обов’язків та

наскільки далеко ці обов’язки поширюються. За інструкцією директора мають

зобов’язання зберегти довірені їм активи як вирішальний фактор, котрий

визначає рівень їхньої відповідальності за попередження зловживань.

Аудитори не мають змоги попередити виникнення зловживань або іншої

аномалії. У кращому випадку, аудит може грати роль стримуючого фактора.

Аудитор повинен якісно проводити планування, виконання і оцінювання

своєї роботи, щоб відповідати вимозі, яка вимагає від аудитора наявності

обґрунтованої можливості виявлення суттєвих перекручень. Критика

бухгалтерської професії яку висловлюють до аудитора не має під собою ґрунту.

Дуже части аудиторам хочуть нав’язати відповідальність, яка не передбачена

36

інструкцією, що звичайно, не подобається аудиторам. Якщо ж аудитор

погоджується на такі умови, замовника повинно бути проінформовано, що такий

аудит буде значно дорожче, адже аудитор буде виконувати невластиві йому

функції, а це у свою чергу істотно зменшить практичну вартість процесу

направленого на оцінку аудиторських ризиків.

Аудит мають проводити таким чином, щоб гарантувати розкриття основних

неточностей бухгалтерського обліку і фінансових звітів. Саме тому він потребує

розумного планування.

Неточності поділяються на два види, це власно помилки і відхилення від

норм. Помилка — це перекручення бухгалтерської норми і фінансового звіту, яка

має ненавмисний характер, а відхилення від норми, навпроти це перекручення

бухгалтерського норми і фінансового звіту навмисно скоєна[26].

Яскравим прикладом відхилення від норми може бути дії пов’язані з

нестачею товарно-матеріальних цінностей, навмисним нарощуванням обсягів

продукції, щоб реалізувати її, особливо часто це зустрічається в період коли

складається баланс, тим самим збільшуєтесь прибуток. Завжди аудитору важче

виявляти відхилення від норми, бо відхилення від норми має на меті навмисну

підробку, саме тому відповідальність аудитора при виявленні відхилення від норм

підпадає під особисту увагу.

Відхилень від норм можна це також навмисний пропуск облікових записів

стосовно господарських операцій, зміни у підсумкових даних, яскравим

прикладом цього може бути коли складається відомість щодо виплату заробітної

плати, загальна сума списується в одному розмірі, а якщо перевірити особисті

рахунки працівників підприємства, можна побачити меншу суму, тобто різницю

привласнює собі бухгалтер. Такі підробки дуже важко знайти, бо адміністрація

фірми має пряму заінтересованість у їх незнайдені, тому буде робити усе

можливе, щоб аудитор не знайшов і не виявив такі зловживання [26]

Аудитори несуть повну відповідальність за те, що мають виявити істотні

зловживання адміністрації. Є випадки, коли з боку керівника підприємства

виконуються незаконні рішення, після чого йде відповідний вплив на

37

бухгалтерський відділ. Такі керівники, вочевидь, вже навчені подібній діяльності

в компаніях, які ставали банкротами. Звідси можна зробити висновок, що за таких

обставин ймовірність спробувати застосувати подібні зловживання на власну

користь з боку адміністрації досить висока. Подібні ситуації потребують від

аудитори діяти дуже уважно, щоб врешті решт виявити факти зловживань на

підприємстві[62, с.25].

Стандарти передбачають, що аудитор в результаті перевірки не завжди

може виявити усі незаконні дії, бо не завжди має спеціальні знання для повного

сприйняття суті справ на підприємстві, що проходить перевірку. Окрім цього, дії

незаконного характеру дуже часто прямо не стосуються бухгалтерських звітів, що

ускладнює їх виявлення, саме тому вимога до аудитора, щодо взяття на себе

відповідальності виглядає дуже не прагматично.

Якщо аудитор все ж виявив зловживання, то його завдання виявити, як саме

це зловживання вплинуло на фінансову звітність, що автоматично робить цю

інформацію дуже сумнівною. Коли аудитор зробив висновок, що зловживання та

незаконні дії поставили під сумнів інформацію фінансових звітів, адже вона не

відображає реального стану речей, то він має зобов’язання переробити свій

висновок врахувавши виявлені помилки. Одночасно з тим аудитор змінить своє

ставлення до адміністрації, оскільки якщо адміністрація знала про зловживання,

які виявлено за допомогою аудиту при цьому не попередила аудитора, то

виникають серйозні сумніви довіряти такій адміністрації, чи ні [62, с.30].

Якщо клієнт відмовився від аудиторського висновку, який зазнав змін у разі

виявлення зловживань та незаконних дій, та не бажає виправляти недоліку в

обліку і звітах, аудитор може взагалі не виконувати подальші завдання, звичайно

таке рішення матиме серйозні наслідки, тому його прийняття потребує грамотної

консультації юрисконсульта.

Аудиторська діяльність на міжнародному рівні регулюється Комітетом з

міжнародної аудиторської практики (КМАП). Він оприлюднює Міжнародні

стандарти аудиту (МСА) та положення про аудит та супутні аудиту послуги з

метою встановлення на міжнародному рівні єдиної аудиторської практики.

38

Стандарти аудиту — це єдині вимоги щодо порядку здійснення,

оформлення, оцінки достовірності інформації, кваліфікації, а також регламентації

надання окремих супутніх послуг та підготовки результатів аудиту.

МСА мають таку побудову:

1. Загальні положення;

2. Основні поняття і визначення, що використовуються в стандарті;

3. Сутність стандарту; 

4. Практичний додаток. 

Поряд з цим у кожній країні аудит в тій чи іншій мірі регулюється

місцевими нормативними актами. Вони можуть мати силу закону або положень,

які розробляються органами регулювання або професійними організаціями

окремої країни. За своєю формою та змістом Національні нормативи аудиту і -

супутніх йому послуг, що прийняті в багатьох країнах є різними. Якщо

Національні стандарти відрізняються або суперечать Міжнародним стандартам

аудиту за деякими його аспектами, то організації — члени Міжнародної федерації

бухгалтерів (МФБ) мають керуватися зобов'язаннями федерації, які передбачені

Кодексом МФБ.

Кодексом МФБ передбачено, що організації-члени МФБ повинні

дотримуватись принципів діяльності МФБ та включати до своїх національних

стандартів аудиту ті принципи, на яких базуються Міжнародні нормативи аудиту,

що розроблені МФБ.

Країнам, які є членами МФБ, дозволено приймати Міжнародні нормативи

аудиту за національні нормативи на підставі поданої заяви, розробленої КМАП.

Аудиторська діяльність в Україні регулюється Законом України «Про

аудиторську діяльність» від 14.09.2006 р., Міжнародними стандартами аудиту

Кодексом МФБ, положеннями Аудиторської палати України та іншими

нормативно-правовими актами.

В Україні до 31.12.1998 р. діяли тимчасові національні нормативи аудиту.

Починаючи з 1.01.1999р. було введено в дію 32 Національні нормативи аудиту,

які мали таку класифікацію:

39

1—2 — «Вступний матеріал»;

З—8 — «Відповідальність»;

9—11 — «Планування»;

12—13 — «Внутрішній контроль»;

14—22 — «Аудиторські докази»;

23—25 — «Використання роботи інших фахівців»;

26—27 — «Аудиторські висновки та звіти»;

28—29 — «Окремі вимоги до аудиторських висновків та звітів»;

30—32 — «Нормативи, які регулюють спеціальні умови проведення

аудиту».

Рішенням Аудиторської палати України від 18.04.2003 р. № 122 в якості

Національних стандартів були прийняті Міжнародні Стандарти аудиту та етики

Міжнародної федерації бухгалтерів, таким чином можна підсумувати, що

Національні стандарти и Кодекс професійної етики аудиторів замінили на

Міжнародні стандарти аудиту та етики Міжнародної федерації бухгалтерів.

Для врегулювання питань, які не визначені законодавчо, Аудиторська

палата України розробляє окремі положення (наприклад, Положення про

сертифікацію аудиторів № 16 від 19.11.2002 р., Положення про постійне

обов'язкове удосконалення професійних знань аудиторів України від 23.04.2002 р.

№ 109 тощо) та інструкції.

Важливу роль відіграють і внутрішньо-фірмові стандарти аудиту - способи,

принципи, методи та прийоми, які розробляються, затверджуються та

використовуються конкретною аудиторською фірмою для надання аудиторських

послуг та порядку документального оформлення результатів перевірки з метою

вдосконалення організації праці аудиторів, контролю за виконанням проведених

процедур, підвищення якості надання аудиторських послуг та репутації

аудиторської фірми.

Правові засади здійснення аудиторської діяльності в Україні визначаються

Законом України «Про аудиторську діяльність» від 14.09.2006 р. Він має таку

структуру:

40

Розділ І. Загальні положення.

Стаття 1. Сфера дії Закону.

Стаття 2. Законодавство про аудиторську діяльність.

Стаття 3. Аудиторська діяльність.

Стаття 4. Аудитор.

Стаття 5. Аудиторська фірма.

Стаття 6. Стандарти аудиту.

Стаття 7.Аудиторський висновок та інші офіційні документи.

Стаття 8. Обов'язкове проведення аудиту.

Стаття 9. Обов'язки суб'єктів господарювання при проведенні аудиту.

Розділ II. Сертифікація аудиторів і Реєстр аудиторських фірм та аудиторів.

Стаття 10. Сертифікація аудиторів.

Стаття 11. Реєстр аудиторських фірм та аудиторів.

Розділ III. Аудиторська палата України.

Стаття 12. Повноваження Аудиторської палати України.

Стаття І З . Створення Аудиторської палати України.

Стаття 14. Діяльність Аудиторської палати України.

Стаття 15. Голова Аудиторської палати України.

Розділ IV. Порядок проведення аудиту та надання інших аудиторських

послуг.

Стаття 16. Загальні умови проведення аудиту та надання інших

аудиторських послуг.

Стаття 17. Підстави для проведення аудиту та надання інших

аудиторських послуг.

Розділ V. Права та обов'язки аудиторів та аудиторських фірм.

Стаття 18. Права аудиторів та аудиторських фірм.

Стаття 19. Обов'язки аудиторів та аудиторських фірм.

Стаття 20. Спеціальні вимоги.

Розділ VI. Відповідальність аудиторів та аудиторських фірм.

41

Стаття 21. Цивільно-правова відповідальність аудиторів та аудиторських

фірм.

Стаття 22. Інші види відповідальності аудиторів та аудиторських фірм.

Розділ VII. Прикінцеві положення.

Попередня редакція Закону України «Про аудиторську діяльність» від

22.04.1993 р. містила 30 статей. Зокрема, в оновлений Закон не потрапили такі

статті як «Публічна бухгалтерська звітність» (ст. 8); «Користувачі бухгалтерської

звітності» (ст. 9); «Відповідальність за дотримання ведення бухгалтерського

обліку» (ст. 11); «Ліцензування аудиторської діяльності» (ст. 13); «Повноваження

Аудиторської палати» (ст. 14); «Створення професійної громадської організації

аудиторів України» (ст. 17); «Повноваження Спілки аудиторів України» (ст. 18);

«Припинення дії сертифікатів і ліцензії» (ст. 27); «Укладання договору на

проведення аудиту» (ст. 28); «Подання аудиторського висновку в податкову

інспекцію» (ст. 29); «Відповідальність господарюючого суб'єкта при проведенні

аудиту» (ст. 30).

При цьому за змістом частина з деяких вилучених статей перейшла в нову

редакцію закону і додалися дві нові статті — «Реєстр аудиторських фірм і

аудиторів» (ст. 11) і «Голова Аудиторської палати України» (ст. 15).

Дія Закону України «Про аудиторську діяльність» від 14.10.2014р. не

поширюється на аудиторську діяльність державних органів, їх підрозділів та

посадових осіб, уповноважених законами України на здійснення державного

фінансового контролю (ст. 1 абз. 1). Це означає, що є ще аудит із здійснення

держфінконтролю. Це буде сприяти проведенню аудиту податківцями і

співробітниками КРУ без їх сертифікації та застосування МСА.

Визначено, що законодавчими регуляторами професійного аудиту

виступають: Господарський кодекс України, Закон України «Про аудиторську

діяльність», інші нормативно-правові акти і стандарти аудиту. У випадках, якщо

міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою

України, встановлено інші правила, ніж ті, що визначені вищезазначеним

Законом, то застосовуються правила Міжнародного договору. Це означає

42

підвищення конкурентоздатності іноземних аудиторів на державному або на

макрорівні[19].

Щодо кримінальної відповідальності, то у Кримінальному кодексі України є

статті 228, 231, 212, які охоплюють і аудиторську відповідальність.

Стаття 228 зокрема передбачає кримінальну відповідальність за зговір

окремих суб'єктів підприємницької діяльності (зокрема аудиторів і аудиторських

фірм) про встановлення монопольних цін на свої послуги щоб усунути

конкуренцію, навіть, якщо вже досягнуто попередньої згоди на ціну, карається від

100 до 300 неоподаткованих мінімумів доходів, або трьох років позбавлення волі.

Стаття 232 передбачає кримінальну відповідальність за розкриття

комерційної таємниці, а стаття 212 передбачає кримінальну відповідальність,

зокрема і для аудитора якщо його дії завдадуть шкоди державі у значних

розмірах.

Загалом кримінальна відповідальність щодо аудитора настає у разі

приховування істину за для власних інтересів. Особливо це стосується випадків,

щодо порушення вимог законодавства стосовно цінних паперів.

В законі злочин визначається як зловживання аудитором своїх повноважень,

а саме використання їх усупереч завданням своєї діяльності, щоб отримати вигоди

і переваги для себе, чи третіх осіб, або нанести шкоду іншій особі, а також якщо в

результаті цих дій аудиторів заподіяно істотної шкоди правам і законним

інтересам громадян чи організацій або інтересам суспільства і держави, які

охороняються законом.

Об'єкт цього злочину це інтереси у нормальній діяльності аудиторських

фірм, які виконують кілька дуже важливих функцій, забезпечення прав і інтересів

фізичних чи юридичних осіб, суспільства чи держави, економічного та іншого

характеру за законом [2]

Якщо функції аудитора виконуються не належним чином, або йде

зловживання повноваженнями це може призвести до тяжких наслідків фізичній і

юридичній особі, суспільству і державі.

43

Аудиторська діяльність (аудит) - це діяльність підприємницького характеру,

метою якої є здійснення незалежної позавідомчої перевірки бухгалтерських

(фінансових) звітностей, документації фінансового характеру, податкової

декларації та інших економічних зобов'язань.

Також аудиторська діяльність передбачає інших послуг пов’язаних

аудиторською діяльністю (постановити, вести і відновити бухгалтерський облік;

аналізування діяльності господарсько-фінансового характеру; скласти декларацію

про доходи і бухгалтерський звіт з іншими документами; оцінити активи і пасиви

економічного суб'єкта; надати допомогу, щодо проведення приватизації й інших

послуг, які входять у профіль діяльності аудиторської фірми).

Якщо зареєструватись, як підприємець будь-яка фізична особа може вести

самостійну аудиторську діяльність. Також фізична особа, може вести аудиторську

діяльність, у складі аудиторської фірми, звичайно оформивши стосунки у

офіційному трудовому договорі (контракті).

Загалом починати аудиторську діяльність самостійно, або у складі фірми

можна лише одержавши ліцензію, яка дозволяє вести аудиторську діяльність, та

включає як аудиторів так і аудиторські фірми до державного реєстру.

Аудиторські перевірки можуть мати добровільний характер за бажанням

самого підприємства, щоб покращити економічний стан, та виявити помилки, так

і обов’язкові за рішенням державних органів (наприклад за рішенням суду), яке

випливає з існуючих законодавчих актів.

За результатами аудиторських перевірок, завжди пишеться висновок

аудитора, або фірми з аудиту, який має велике юридичне значення для фізичної та

юридичної особи, будь-якого органу державної влади, або місцевого

самоврядування та органів суду.

Об'єктивна сторона злочину має містити:

1) дію або бездіяльність приватного аудитора, який використовує свої

повноваження, або не використовує, коли це передбачено законодавством для

власних інтересів;

44

2) наслідки, які привели до суттєвої шкоди, щодо прав і законних інтересів

громадян, будь-якої організації або інтересів суспільства і держави, які

охороняються законом;

3) причинний зв'язок між діями (бездіяльністю) аудитора і наслідками

названих дій.

Зловживання аудитором власних повноважень може проявлятись у:

1) умисному написанні помилкових висновків стосовно стану

бухгалтерської звітності підприємства;

2) умисному плутанні даних бухгалтерського обліку;

3) умисній дачі невірній нормативно-правовій оцінки господарських і

фінансових операцій, вчинених організацією тощо[2].

Кримінальний кодекс України встановлює істотні критерії за порушення

закону, та вчинення дій, які визнаються противоправними, до таких відносяться і

зловживання службовим становищем (тобто власними повноваженнями).

Внаслідок незаконної діяльності аудитора істотно шкідливими наслідками

можуть бути дії аудитора які призвели до великих матеріальних збитків суб'єктів

підприємницької діяльності чи держави, підриву ділової репутації, незаконного

залучення до відповідальності або не залучення осіб, які винні, через те що

аудитор умисно приховував виявлені недоліки, зловживання винної особи.

Істотна шкода й у тому, що аудитор, при зловживанні своїми

повноваженнями, спричиняє інші злочини третіми особами, що породжує дуже

небезпечний ланцюг.

Таким чином, можна підсумувати які саме види шкоди можуть бути

заподіяні внаслідок злочинної діяльності аудиторів:

а) заподіяння матеріальних збитків фізичним ті юридичним особам;

б) моральна шкода нанесена громадянину;

в) заподіяння суттєвого збитку діловій репутації організації;

г) створення умов, які перешкоджали би нормальній життєдіяльності

громадян та повноцінному функціонуванню організацій;

45

д) заподіяння збитків, щодо бюджетних інтересів або майнових інтересів

державних органів, великих підприємств, масових суспільних рухів і об'єднань,

органів місцевого самоврядування, великих груп громадян, галузей економіки

країни чи регіону;

е) підрив стабільності у соціально-економічній і суспільно-політичній сфері

в країні чи регіоні;

ж) дискредитація держави та її інститутів, власне мова йде про органи

місцевого самоврядування наприклад;

з) створення перешкод, які ставали би на шляху повноцінного

функціонування державних інститутів влади;

и) заподіяння збитку щодо інтересів правосуддя;

к) підрив принципів, на яких базується соціальний захист.

Якщо діяння вже визнано злочином, то не важливо якої цей злочин ваги, бо

кожен злочин, особливо без покарання створює небезпечний прецедент для

суспільної безпеки, тому кожен злочин можна розглядати як діяння, яке може

нанести істотні збитки.

Зловживання аудиторами власними повноваженнями врозріз завданням, які

передбачає їх діяльність, це злочин, що має умисний характер. Такі злочини

можуть вчинятися маючи прямий або непрямий умисел, а також поділяються на

конкретизовані та не конкретизовані.

Аудитор чудово розуміє, що його дії або бездіяльність є незаконними,

вчиняються вони врозріз завданням, які передбачає діяльність аудитор, та це

спричиняє порушення прав інтересів фізичної та юридичної особи або інтересів

суспільства чи держави, які охороняються за законом.

Він хоче настання такого роду наслідків, тому навмисно їх допускає, своїми

діями або бездіяльністю.

Закон визначає цілі, які переслідують аудитори при зловживанні власними

повноваженнями, вчинюючи при цьому кримінально-карні діяння отже головною

ціллю таких дій чи бездіяльності є змога отримати будь-які вигоди і переваги для

себе третіх осіб, або завдати шкоди фізичній чи юридичній особі у власних

46

інтересах. Ці цілі та пов’язана з ними діяльність щодо їх досягнення мають

мотиви різного характеру, зокрема: користь, так зване «кумівство» (вчинення

противоправних дій для родича, або друга, засноване на родинних чи

приятельських почуттях), помститись тощо.

Також до кримінально-карних дій аудиторів можна віднести умисне

зловживання власними повноваженнями, внаслідок погроз, якщо погрози не

створювали ситуації крайньої необхідності.

Співучасниками злочину у сфері аудиту можуть стати будь-які особи, що

досягли 16 - літнього віку. Загалом стаття 202 КК не спрямована на регуляцію

конкретно аудиторської діяльності, загальне трактування статті 202 КК стосується

суб’єктів господарської діяльності та наданню фінансових послуг до яких можна

віднести і аудит.

Неодноразове вчинення противоправної злочинної діяльності має більше

тяжкі наслідки, бо за них передбачено більш суворе покарання.

Неодноразовість припускає вчинення злочину не менш двох разів,

незалежно від того, чи був винний засуджений за перший злочин чи ні, з

урахуванням термінів давнини притягнення до кримінальної відповідальності і

погашення судимості.[2].

Зловживання аудиторами власними повноваженнями кваліфікуються як

злочини середньої ваги.

Зловживання службовим становищем аудитора дуже часто пов’язане з

вчиненням на цьому ґрунті інших противоправних дій. Такі випадки, як правило,

кваліфікуються по сукупності злочинів.

Як приклади таких дій можна навести:

1) незаконне розголошення або використання інформації, що отримав

аудитор під час перевірки та яка складає комерційну чи банківську таємницю (ст.

232 КК України);

2) сприяння розкраданню чужого майна, використовуючи шахрайство (ст.

191 КК України);

47

3) сприяння з боку аудитора, щодо комерційної організації в питаннях

ухилу від сплачування податків (ст. 212 КК України)[2].

Орган дізнання і слідчий, якщо має санкцію від прокурора чи власне

прокурор, або органи судової влади спираючись на карно-процесуальне

законодавство можуть доручити аудитору чи фірмі провести аудиторську

перевірку щодо фінансово-економічного стану суб’єкта.

Підставою, для цього може бути карна (цивільна) справа, за для розкриття

якої потрібна аудиторська перевірка.

Висновок аудитора (аудиторської фірми) можна прирівняти до висновку

експертизи, що призначена відповідно до процедури, яку передбачено у

процесуальному законодавстві України.

Якщо умисні помилки аудитора у висновку не заподіяли істотної шкоди

правам і законним інтересам громадян чи інтересами держави та суспільства, які

охороняються законом, в такому разі дії аудитора кваліфікуються як умисно

помилковий висновок експерта[2].

У разі, коли помилкові висновки аудитора заподіюють істотну шкоду, їх

кваліфікують використовуючи різноманітні статті КК України. У випадках коли

аудиторський висновок призводить до тяжких або особливо тяжких злочинів, то

дії аудитора можна кваліфікувати за статтями, які регулюють відповідальність за

скоєння цих видів злочинів, зрозуміло що покарання за такі види злочинів більше

суворе [2].

Якщо аудитор розголошує інформацію, яку він отримав у результаті

аудиторської перевірки ситуація майже дзеркальна. Не отримавши дозвіл на

розголошення такого роду інформації, та у разі її розголошення аудитор несе

відповідальність, яка залежить від того чи завдало викриття подібної інформації

шкоди, чи ні. [17].

Але є винятки, у статті 22 Закону України «Про аудиторську діяльність»

говориться, що аудитор та аудиторська фірма не несуть дисциплінарної,

адміністративної, цивільно-правової та кримінальної відповідальності за подання

центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері

48

запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним

шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї

масового знищення, інформації про фінансову операцію, навіть якщо такими

діями завдано шкоди юридичним або фізичним особам, та за інші дії, якщо вони

діяли в межах виконання Закону України «Про запобігання та протидію

легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню

тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення»

Отже, слід зазначити що права, обов’язки аудитора прописані в Законі

України «Про аудиторську діяльність», там є і відповідальність аудиторів, але її

формулювання дуже розмито, тому для уточнення також застосовується

Кримінальний кодекс України, Закон України «Про запобігання та протидію

легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню

тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення»,

Цивільний кодекс України, Міжнародні Стандарти аудиту, Кодекс МФБ та інші

нормативно-правові акти де прямо, чи опосередковано регулюються питання

аудиту в Україні.

2.2 Аудиторські послуги, їх правове регулювання

Якщо відштовхуватись від Закону України «Про аудиторську діяльність»

поняття аудиторської діяльності включає до себе методичне, організаційне

забезпечення аудиту, практичне виконання аудиторської перевірки та надання

інших послуг пов’язаних з аудиторською діяльністю [4]. Міжнародні стандарти

аудиту, що прийняті у 2003 році нашою країною в якості національних [26, с. 7-

11] визначають що аудиторські послуги можуть бути сумісні та несумісні з

фундаментальними принципами проведення аудиту.

До несумісних відносять такі послуги: ведення обліку на підприємстві

клієнта, складання звітності на підприємстві клієнта. Відповідно до сутності таких

робіт у разі проведення аудитором аудиторської перевірки за той самий обліковий

період, у якому ним надавалися ці послуги, об'єктом перевірки буде робота

49

самого аудитора. У такому випадку виникає пряме порушення основних

принципів етики аудиторів — незалежності та об'єктивності, а також

невідповідність іншим принципам проведення незалежного аудиту. Надання

послуг, які несумісні з проведенням аудиту фінансової звітності, регулюється

нормами цивільного права, законодавчими актами та нормативно-інструктивними

документами, які регулюють організацію обліково-економічної роботи суб'єктів

господарювання та підготовку бухгалтерської звітності (фінансової, податкової,

статистичної).

Сумісними з фундаментальними принципами проведення аудиту є послуги,

що не спричиняють суттєвих порушень цих принципів. Вони, у свою чергу,

поділяються на супутні аудиту та інші послуги. До основних супутніх аудиту

послуг відносять: оглядові перевірки, операційні перевірки, трансформація

бухгалтерської звітності. Такі послуги здебільшого є модифікаціями повної

аудиторської перевірки діяльності підприємства або їх надання неможливе без

проведення аудиту. Надання супутніх аудиту послуг регулюється Міжнародними

стандартами аудиту, які прийняті в Україні як національні.

До інших аудиторських послуг, зокрема, відносять: консультації,

експертизи, представництво економічних інтересів замовника, оцінювання майна

(за наявності кваліфікації), інформаційне забезпечення замовника в межах

компетенції аудитора. Надання цих послуг не передбачає обов'язкового

проведення аудиторської перевірки, оскільки вони належать до окремих питань

діяльності підприємства і можуть прямо не стосуватися питань обліку та

звітності. Порядок надання інших аудиторських послуг регулюється тими чи

іншими законодавчими актами, залежно від виду послуг. Так, послуги з

проведення судово-бухгалтерських експертиз регулюються законом України «Про

судову експертизу», представницькі послуги — цивільно-процесуальним,

господарсько-процесуальним (арбітражним) кодексами України. Деякі види

послуг потребують наявності відповідної кваліфікації (наприклад, кваліфікації

оцінника майна), інші — погодження або дозволу Аудиторської палати України.

Виконання супутніх аудиту послуг вимагає від аудитора: - діяти відповідно

50

до завдань, зафіксованих у договорі;

- планувати порядок виконання робіт чи надання послуг; - документувати

хід виконання робіт;

- чітко розмежовувати відповідальність і функції виконавців при виконанні

частини завдання сторонніми організаціями або працівниками, які не входять до

штату аудиторської фірми;

- розробляти форми звітності для видів робіт чи послуг, які найчастіше

виконуються;

- контролювати якість виконаних робіт або наданих послуг;

- готувати за наслідками виконаних робіт підсумкові документи.

До послуг дії відносять послуги зі складання документів, склад яких

передбачено договором з клієнтом, і таких, яких раніше не було.

До послуг контролю відносять послуги з перевірки документів стосовно їх

відповідності критеріям, узгодженим аудиторською фірмою з клієнтом; контроль

ведення обліку та складання звітності; контроль нарахування і сплати податків та

інших обов'язкових платежів; тестування бухгалтерського персоналу клієнта

тощо.

До інформаційних послуг відносять: послуги з перевірки усних та

письмових консультацій з різних питань; проведення навчання, семінарів,

круглих столів; інформаційне обслуговування; видання методичних рекомендацій

тощо; підвищення кваліфікації і навчання персоналу клієнта; наукові розробки,

видання методичних посібників і рекомендацій з бухгалтерського обліку,

оподаткування, аналізу господарської діяльності, аудиту, господарського права;

комп'ютеризація бухгалтерського обліку, складання звітності, розрахунків за

податками і платежами тощо.

Послуги, сумісні з проведенням у суб'єкта господарювання аудиторської

перевірки можна класифікувати так:

1. Управлінський та кадровий консалтинг:

- управлінське консультування;

- кадровий аудит та кадрове консультування;

51

- підбір та атестація персоналу.

2. Юридичні послуги:

- супроводження угод та інвестиційних проектів;

- супроводження корпоративної діяльності;

- юридичне консультування;

- судове представництво.

3. Експертна діяльність:

- оцінювання майна під час приватизації, корпоратизації, розподілу майна

або злиття підприємств;

- оцінювання ефективності інвестиційних проектів;

- оцінювання ефективності застосовуваної облікової політики і системи

внутрішнього контролю;

- здійснення виконання фінансово-правових аспектів укладених угод.

4. Аналіз фінансово-господарської діяльності:

- аналіз фінансово-господарської діяльності;

- аналіз прогнозованої фінансової інформації;

- складання бізнес-планів.

До послуг, не сумісних із проведенням у суб'єкта господарювання

аудиторської перевірки, відповідно, відносять:

1. Бухгалтерські послуги:

- постановка бухгалтерського і податкового обліку;

- ведення бухгалтерського і податкового обліку;

- відновлення бухгалтерського обліку;

- автоматизація ведення бухгалтерського обліку.

2. Податковий консалтинг:

- оптимізація оподаткування;

- податкове планування;

- разові та абонементні податкові консультації.

Відповідно до Закону України «Про аудиторську діяльність» перелік

супутніх послуг узагалі не обмежений, що приводить до вільного розуміння таких

52

послуг аудиторами залежно від їхньої готовності виконувати ті або інші послуги.

Відповідно до рішення Аудиторської Палати України від 22 грудня 2011

року N 244/14 «Про Перелік послуг, які можуть надавати аудитори (аудиторські

фірми)» із змінами і доповненнями, внесеними рішенням Аудиторської палати

України від 19 грудня 2013 року N 286/9 аудиторські послуги можуть бути

такими:

1. Послуги у сфері аудиту.

1.1. Завдання з надання впевненості

1.1.1. Аудит історичної фінансової інформації, зокрема фінансової звітності.

1.1.2. Огляд історичної фінансової інформації, зокрема фінансової звітності.

1.1.3. Завдання з надання впевненості, що не є аудитом чи оглядом

історичної фінансової інформації:

-. оцінка (перевірка) ефективності (відповідності) системи внутрішнього

контролю (аудиту);

- оцінка (перевірка) ефективності (відповідності) використання виробничих

потужностей;

- оцінка (перевірка) ефективності (відповідності) функціонування системи

управління;

- оцінка (перевірка) ефективності (відповідності) системи матеріального

стимулювання та оплати праці персоналу;

- оцінка (перевірка) ефективності (відповідності) систем  управління

персоналом;

- оцінка (перевірка) ефективності (відповідності) інформаційних систем

(технологій);

- оцінка (перевірка) ефективності систем інформаційної безпеки діяльності

підприємств;

- оцінка (перевірка) ефективності (відповідності) систем корпоративного

управління;

- оцінка відповідності діяльності підприємства вимогам законодавства

(податкового, митного, господарського та ін.);

53

- оцінка (перевірка) відповідності управлінських рішень або окремих

господарських операцій вимогам законодавства;

- економічні експертизи (крім судової експертизи, експертних досліджень та

експертиз за вимогою правоохоронних органів);

- оцінка вартості активів (у тому числі незалежна за наявності

кваліфікаційного свідоцтва оцінювача);

- оцінка (тестування) надійності системи бухгалтерського обліку;

- оцінка (тестування) відповідності рівня професійних знань персоналу,

задіяного у фінансово-господарській діяльності;

- здійснення на замовлення розрахунків (економічний, фінансовий,

стратегічний та інші види аналізу) для оцінки стану та результатів господарської

діяльності;

- перевірка прогнозної фінансової інформації;

- інші завдання, які виконуються як завдання з надання впевненості.

1.2.Супутні послуги, визначені Міжнародними стандартами супутніх послуг

1.2.1.Завдання з виконання погоджених процедур стосовно фінансової

інформації.

1.2.2. Завдання з підготовки фінансової інформації.

2. Інші послуги, пов’язані з професійною діяльністю, визначені Законом

України «Про аудиторську діяльність»

2.1.Ведення бухгалтерського обліку.

2.2.Складання фінансових звітів.

2.3.Відновлення бухгалтерського обліку.

2.4.Консультації з питань бухгалтерського обліку та фінансової звітності:

- обрання облікової політики;

- встановлення та дотримання методології бухгалтерського обліку;

- організація бухгалтерського обліку;

- консолідація фінансової звітності;

- трансформація звітності за іншою, ніж застосовувана, концептуальною

основою;

54

- інші види консультацій з питань обліку та звітності.

2.5.Консультації з питань системи внутрішнього контролю.

2.6. Консультації з питань оподаткування, у тому числі з організації

податкового обліку та податкової звітності.

2.7.Складання податкових декларацій та звітів.

2.8. Консультації з питань застосування інформаційних технологій.

2.9. Консультації з інших питань управління та ведення бізнесу:

- правове забезпечення прийняття (або результатів прийняття)

управлінських рішень щодо зміни форм власності, форм господарювання,

функцій власності, легітимності окремих господарських операцій тощо;

- організаційне забезпечення управління – структуризація,

реструктуризація, перебудова, розробка нової системи обліку, внутрішнього

контролю, внутрішнього аудиту, управління в цілому, розробка внутрішніх

інструкцій для посадових осіб, внутрішніх стандартів корпоративного управління

тощо;

- інформаційного забезпечення управління – консультування з питань

вибору програмних продуктів або технічної бази з автоматизації обліку та

внутрішнього контролю (аудиту), розробка схем документообігу, форм

внутрішніх документів і напрямів інформаційних потоків у системі управління;

проведення тренінгів, семінарів з питань обліку, оподаткування, правового

забезпечення та організації управління, безпеки бізнесу тощо;

- управління грошовими потоками, інвестиційної політики.

2.10. Розробка для замовника документів, необхідних для легалізації,

організації та здійснення господарської діяльності (статути, накази, внутрішні

норми та правила, посадові інструкції, документи системи стимулювання

персоналу тощо).

2.11. Проведення професійних тренінгів для бухгалтерів та керівників з

питань, що належать до професійної компетенції аудиторів.

2.12. Представництво інтересів замовника з питань обліку, аудиту,

оподаткування в державних органах, організаціях або в суді.

55

2.13.Інші види професійних послуг, надання яких не суперечить стандартам

аудиторської діяльності, Кодексу професійної етики аудитора та які не заборонені

чинним законодавством України, рішеннями Аудиторської палати України.

3. Організаційне та методичне забезпечення аудиту

3.1. Розробка і видання методичних матеріалів (вказівок, рекомендацій,

практичних посібників, внутрішніх стандартів, програмного забезпечення тощо).

3.2. Проведення професійних тренінгів для практикуючих аудиторів.

3.3. 3дійснення заходів з контролю якості аудиторських послуг.

Щодо характеристики аудиторських послуг, то оглядова (експрес)

перевірка, операційна перевірки, трансформування системи обліку та звітності

урахувавши вимоги інших правил, або простіше процес компіляції. Оглядову

(експрес) перевірку фінансової звітності аудитор виконує щоб встановити

негативні факти фінансової звітності, та надати клієнту аудиторський звіт з цього

приводу. Щоб провести таку перевірку аудитор має мати інформаційне

забезпечення відповідного рівня.

Операційну перевірку аудитор проводить щоб перевірити окремі питання,

про які домовляються з клієнтом заздалегідь, а сам звіт надається обмеженому

колу користувачів.

Компіляцію аудитор здійснює щоб трансформувати облік за іншими

стандартами, ніж в Україні. Головною метою такого виду послуги є збереження

класифікації та підсумкової фінансової інформації, що відрізняє цей вид

перевірку від класичного аудиту[26, с. 11].

Загалом послуги аудиторського напряму надаються як у формі перевірок

разом з експертизами і консультаціями, які стосуються сфери бухгалтерського

обліку, надання звітів, податкових питань, аналізування фінансово-господарської

діяльності так у формі інших видів діяльності пов’язаної з економіко-правовим

забезпеченням підприємницької діяльності фізичних та юридичних осіб.

Найбільшу популярність мають послуги консультативного плану щодо

особливостей відображення у бухгалтерському обліку окремих операцій

фінансово-господарського характеру, бо вони типові для підприємства клієнта, та

56

нетипові для діяльності підприємства, бо їх здійснення відбувається час від часу.

Операцій, які мають потребу уточнювати правильність відображення у

бухгалтерському обліку, оформлювати первинну документацію, відображати

вартісну оцінку господарських засобів, визначати фінансовий результат тощо,

завдяки частим змінам у законодавстві через часті зміни у законодавстві існує

багата кількість. Яскравий приклад це операції бартерного характеру, чи операції

з векселями, або ведення господарської діяльності переробляючи сировину на

давальницьких умовах, також не менш яскравим прикладом є діяльність

торгівельного напряму, операції з цінними паперами або процес аналізування та

затвердження фінансових результатів.

Найбільш високий ризик допустити помилку при наданні аудиторської

послуги виникає коли у бухгалтерському обліку операцій відображаються

нетипові для підприємства операції, які виконуються дуже рідко, саме тому

надання консультативних послуг у процесі таких операцій є дуже актуальними на

сьогодення.

Не рідкісні випадки коли послуги консультативного характеру надаються у

питаннях податкової сфери, наприклад внести облік податку на додану вартість у

бухгалтерському обліку, чи податок на прибуток, або будь-який інший платіж

який має обов’язковий характер. Тобто загалом можна окреслити це як питання,

щодо яких роз’яснюється правильність та повнота визначення оподаткованого

обороту, правильність і законність застосування податкових пільг, або дії, метою

яких є відобразити розрахунки бюджету, заповнити податкову звітність,

визначити джерела з яких сплачуються податки.

Надаючи консультації, аудитор повинен керуватися не власними

особистими поглядами чи логічними судженнями з певного питання, а

використовувати законодавчі, нормативні положення і роз'яснювати їх

застосування на практиці. Необхідно посилатися (цитувати) на конкретні пункти,

підпункти, статті законодавчих нормативних актів, обґрунтовувати консультацію

недопустимо на підставі журнальних чи газетних публікацій. Для цього необхідно

використовувати лише першоджерела, користуючись правовими комп'ютерними

57

бібліотеками, систематизованими та інкорпорованими каталогами нормативних

документів, опублікованих у журналах, газетах, збірниках.

Аудиторські підприємства можуть здійснювати аналіз фінансово-

господарської діяльності, розробляти на замовлення клієнта маркетингову оцінку

конкурентного середовища, бізнес-плану.

Молоді підприємства часто потребують розрахунків та прогнозування

виробництва нових видів продукції, послуг, діяльності. Таке планування повинні

здійснювати досвідчені фахівці: фінансисти, економісти, юристи тощо. Так само

часто виникають потреби в розробці бізнес-планів для підприємств, що

розвиваються, при заснуванні нових підприємств, для одержання інвестицій,

кредитування.

Розробка планів виробництва полягає у підтвердженні реальності

виробництва продукції (послуг) за необхідними обсягами і термінами. Для цього

зазначаються необхідні виробничі потужності, забезпеченість сировиною,

матеріалами (кількість, постачальники, умови поставки), необхідне обладнання.

У бізнес-плані доцільно привести схеми виробничих процесів та схеми

процесів контролю за якістю. Організаційна характеристика виробництва нового

виду продукції повинна охоплювати такі питання, як кваліфікаційні вимоги, де

зазначаються кадрові пріоритети (фахівці, умови трудових контрактів тощо),

організаційна структура підприємства.

Важливою частиною планування є оцінка зовнішніх та власних фінансових

ризиків, можливості їх профілактики, страхування.

Бізнес-план обов'язково повинен містити фінансовий план, тобто вартісну

оцінку прогнозних показників обсягів виробництва. Тут доцільно розробити

стандартні для світової практики документи: прогноз обсягу реалізації, баланс

грошових видатків та надходжень, зведений баланс активів та пасивів

підприємства, графік досягнення беззбитковості. Головне завдання - забезпечити

відповідність надходження та витрачання грошових засобів. Одержана таким

чином інформація є основою для визначення загальної вартості всього проекту.

Баланс грошових видатків та надходжень вимагає уважної перевірки при його

58

складанні.

У бізнес-плані необхідно відобразити стратегію фінансування з

визначенням джерел фінансових ресурсів та форми їх одержання. Рекомендується

включити в нього спеціальні розрахунки, що дають можливість визначити термін

повернення.

Одним із видів аудиторської діяльності є економіко-правове забезпечення

підприємницької діяльності юридичних і фізичних осіб.

Суб'єкти підприємницької діяльності (юридичні і фізичні особи)

здійснюють свою діяльність відповідно до законодавчих та нормативних актів

України.

Економіко-правове забезпечення передбачає з'ясування таких основних

питань:

1) перевірку відповідності законодавчим вимогам засновницьких та

реєстраційних документів;

2) з'ясування відповідності чинному законодавству договірних відносин

клієнта з іншими суб'єктами підприємницької діяльності.

Суб'єкти підприємницької діяльності - юридичні особи створюються на

підставі Господарського Кодексу України.

Їх засновницькі документи повинні узгоджуватися з положеннями

вищезазначених законів, і аудитор зобов'язаний перевірити та встановити

відповідність змісту засновницьких документів вимогам чинного законодавства.

Не менш важливим питанням є перевірка того, чи здійснює підприємство лише ті

види діяльності, які зазначені у статутних документах. Аудиторам також слід

перевірити відповідність юридичної адреси, вказаної у статуті, з фактичним

місцезнаходженням підприємства.

Необхідно визнати, що багато важливих об'єктів аудиту виникають самі з

засновницьких документів:

- майнові відносини між засновниками (склад, розмір частин у статутному

фонді);

- правильність формування статутного фонду при створенні та приватизації

59

підприємства.

У процесі фінансово-господарської діяльності суб'єктів підприємницької

діяльності встановлюються договірні відносини, аналіз та економіко-правове

забезпечення яких є дуже важливим.

Українське господарське право (Цивільний Кодекс України) [1] передбачає

багато видів договорів, які можуть укладатися між суб'єктами договірних

відносин. Визначити відповідність договорів чинному законодавству, а також

встановити правильність вибору доцільність укладання того чи іншого виду

договору є основним завданнями економіко-правового забезпечення договірних

відноси; клієнта.

Згідно зі ст. 4 Закону України "Про аудиторську діяльність"[4] та відповідно

до інших законодавчих актів: Статуту Аудиторської палати України, аудитор має

право займатися аудиторською діяльністю індивідуально, створювати

аудиторську фірму, об'єднуватися з іншими аудиторами в спілку.

Згідно із ст. 45 Господарського Кодексу України від 2003, № 18, № 19-20, №

21-22, ст.144 із змінами, внесеними згідно із Законами № 1702-VII від 14.10.2014,

ВВР, 2014, № 50-51, підприємницька діяльність в Україні здійснюється у будь-

якій організаційній формі передбачених законом на вибір підприємця [13].

Державна реєстрація суб'єктів підприємницької діяльності та підприємців-

громадян проводиться на підставі вимог Закону України «Про державну

реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб – підприємців» від 2003, N 31-32, із

змінами, внесеними згідно із Законами 1777-VIII від 28.12.2014 [13].

Орган, який здійснює реєстрацію, зобов'язаний протягом визначеного

терміну видати посвідчення про реєстрацію і в десятиденний термін подати

відомості відповідній податковій адміністрації та органу статистики.

Згідно із ст. 63 Господарського Кодексу України від 2003, № 18, № 19-20, №

21-22, ст.144 із змінами, внесеними згідно із Законами № 1702-VII від 14.10.2014,

ВВР, 2014, № 50-51, відповідно до форм власності, на території України можуть

діяти такі види підприємств:

60

- приватне підприємство, що діє на основі приватної власності громадян чи

суб'єкта господарювання (юридичної особи);

- підприємство, що діє на основі колективної власності (підприємство

колективної власності);

- комунальне підприємство, що діє на основі комунальної власності

територіальної громади;

- державне підприємство, що діє на основі державної власності;

- підприємство, засноване на змішаній формі власності (на базі об'єднання

майна різних форм власності);

- спільне комунальне підприємство, що діє на договірних засадах спільного

фінансування (утримання) відповідними територіальними громадами - суб’єктами

співробітництва.

У разі якщо в статутному капіталі підприємства іноземна інвестиція

становить не менш як десять відсотків, воно визнається підприємством з

іноземними інвестиціями. Підприємство, в статутному капіталі якого іноземна

інвестиція становить сто відсотків, вважається іноземним підприємством.

Залежно від способу утворення (заснування) та формування статутного

капіталу в Україні діють підприємства унітарні та корпоративні.

Унітарне підприємство створюється одним засновником, який виділяє

необхідне для того майно, формує відповідно до закону статутний капітал, не

поділений на частки (паї), затверджує статут, розподіляє доходи, безпосередньо

або через керівника, який ним призначається, керує підприємством і формує його

трудовий колектив на засадах трудового найму, вирішує питання реорганізації та

ліквідації підприємства. Унітарними є підприємства державні, комунальні,

підприємства, засновані на власності об'єднання громадян, релігійної організації

або на приватній власності засновника.

Корпоративне підприємство утворюється, як правило, двома або більше

засновниками за їх спільним рішенням (договором), діє на основі об'єднання

майна та/або підприємницької чи трудової діяльності засновників (учасників), їх

спільного управління справами, на основі корпоративних прав, у тому числі через

61

органи, що ними створюються, участі засновників (учасників) у розподілі доходів

та ризиків підприємства. Корпоративними є кооперативні підприємства,

підприємства, що створюються у формі господарського товариства, а також інші

підприємства, в тому числі засновані на приватній власності двох або більше осіб.

Особливості правового статусу унітарних і корпоративних підприємств

встановлюються цим Кодексом, іншими законодавчими актами.

Для підприємств певного виду та організаційних форм законами можуть

встановлюватися особливості господарювання [13].

За Законом України «Про аудиторську діяльність»[4] аудитором може бути

громадянин України, який має кваліфікаційний сертифікат, що підтверджує його

право на зайняття цією діяльністю на території нашої держави [19].

Особа, що бажає отримати сертифікат аудитора, має скласти іспит в

місцевому відділенні Аудиторської палати, після складання якого йому надається

кваліфікація аудитора. Особи, які не склали іспиту, мають право на повторне його

складання не раніше, як через рік після прийняття рішення Аудиторською

палатою України.

Термін чинності сертифіката не може перевищувати 5 років.

Аудитори України, строк дії сертифікатів яких закінчується, не раніше

трьох і не пізніше одного місяця подають до секретаріату Аудиторської палати

України чи до регіонального відділення такі документи:

- клопотання;

- витяг з трудової книжки;

- сертифікат, термін дії якого закінчився;

- реферат про аудиторську діяльність і підвищення кваліфікації за період

володіння сертифікатом;

- документ про внесення плати за подовження дії сертифіката. Залежно від

терміну роботи претендента і від того, чи працює він за фахом, процедура

подовження сертифіката здійснюється по-різному.

Аудиторам, які працювали за фахом (аудитором) не менше трьох років і не

мали зауважень з приводу роботи та на основі реферату, дія сертифіката за

62

рішенням комісії, що вноситься до протоколу, може бути продовжена на п'ять

років.

Аудитори, які працюють за фахом від двох до трьох років або за

сумісництвом не менше трьох років, не мають зауважень стосовно роботи та

підготовленого реферату, проходять співбесіду у постійних комісіях з приймання

іспитів. При позитивних результатах співбесіди претенденти вносяться до

протоколу осіб, дія сертифіката яким подовжується на п'ять років.

Аудитори, які, маючи сертифікат, не працювали аудитором чи працювали

менше двох років або не подали документи на подовження терміну дії

сертифіката у встановлений термін, для отримання сертифіката на наступний

період складають іспити як претенденти.

У сертифікатах, термін дії яких подовжено, зберігається початковий номер,

дата видачі і номер протоколу АПУ, робиться відмітка про рішення АПУ (номер

протоколу, дата) та термін, до якого продовжено строк дії сертифіката.[19].

Сертифікат на проведення аудиту є документом, що підтверджує право її

власника (юридичної або фізичної особи) на заняття аудитом на території

України з дотриманням вимог Закону України «Про аудиторську діяльність» [19]

Сертифікат видається за встановленою формою. Вона повинна містити такі

реквізити:

- найменування органу, який її видав;

- прізвище, ім'я та по батькові (якщо сертифікат видається фізичній

особі), найменування аудиторської фірми, підприємства (якщо ліцензія

видається юридичній особі);

- запис про надання права (дозволу) здійснювати аудит відповідно до

отриманого сертифікату;

- юридична та поштова адреса;

- відомості про сертифікат або сертифікати;

- відомості про всіх засновників аудиторської фірми (прізвище, ім'я, по

батькові, серія та № сертифіката, дата видачі і термін його дії, частка у

статутному фонді фірми);

63

- оригінали чи нотаріально завірені копії засновницьких документів та

реєстраційного свідоцтва аудиторської фірми, копія платіжного документа про

перерахування до державного бюджету плати за ліцензування.

- реєстраційний номер ліцензії та дату її видачі;

- термін дії ліцензії;

- підпис Головуючого на засіданні Аудиторської палати України та

підпис завідуючого секретаріатом Аудиторської палати України.

Термін чинності сертифікату на заняття аудиторською діяльністю не

може перевищувати п'яти років.

Займатися аудиторською діяльністю мають право лише ті аудитори

(аудиторські фірми), які включені до Реєстру аудиторських фірм та аудиторів.

Процедура внесення до Реєстру викладена у "Порядку ведення Реєстру

аудиторській: фірм та аудиторів", затвердженому рішенням АПУ від 26 квітня

2007 р. Раніше для цього було потрібно отримати ліцензію, але згодом її

відмінили.

Реєстр аудиторських фірм та аудиторів являє собою базу даних, що

містить інформацію про аудиторські фірми і аудиторів, які займаються

аудиторською діяльністю індивідуально як фізичні особи-підприємці. Даний

Реєстр не рідше одного разу на рік публікується у офіційних виданнях.

Для внесення до вищеназваного Реєстру аудиторські фірми (аудитори)

зобов'язані подати до Аудиторської палати України заяву встановленого зразку

і заповнити Реєстраційну картку.

Реєстраційна картка має такі реквізити:

1. Повне найменування аудиторської фірми (ПІБ аудитора); скорочене

найменування.

2. Ідентифікаційний код/номер.

3. Місце проведення державної реєстрації; поштова адреса органу

державної реєстрації.

4. Дата проведення державної реєстрації.

5. Номер запису про державну реєстрацію.

64

6. Орган державної податкової служби; поштова адреса органу державної

податкової служби.

7. Дата початку аудиторської діяльності (дата отримання першої ліцензії або

свідоцтва).

8. Кількість і місце розташування відокремлених підрозділів (відділень,

філій, представництв) та кількість працюючих в них сертифікованих аудиторів

(зазначити номера сертифікатів).

9. Юридична адреса.

10. Фактична адреса.

11. Посада, П.1. Б. керівника, номер І дата видачі сертифіката;

12. Засновники (учасники): найменування юридичної особи або прізвище та

ініціали фізичної особи, адреса фактичного місцезнаходження, ідентифікаційний

код, номер сертифіката і дата видачі, частка в статутному капіталі (%).

13. Кількість працівників усього, у т.ч.: кількість постійних працівників-

аудиторів (осіб); середньорічна кількість сумісників (аудиторів).

14. Членство (співпраця) у міжнародних аудиторських фірмах (назви фірм),

у вітчизняних об'єднаннях аудиторів (аудиторських фірм) - перелік.

У картці також зазначається, що аудиторська фірма (аудитор) зобов'язується

здійснювати аудиторську діяльність відповідно до вимог чинного законодавства

України, стандартів аудиту і норм професійної етики аудитора.

До заяви додається певний пакет документів, який буде дещо відрізнятися

залежно від конкретної ситуації. Наприклад, при первісній реєстрації

аудиторської фірми як суб'єкта аудиторської діяльності в АПУ подаються такі

документи:

1) реєстраційна картка;

2) нотаріально посвідчена копія про державну реєстрацію;

3) нотаріально посвідчена копія установчих документів;

4) копія сертифікатів аудитора засновників і керівника фірми;

5) копія довідки з органів статистики;

6) документ про призначення керівника фірми;

65

7) відгук регіонального відділення Аудиторської палати України або Спілки

аудиторів України на подані документи;

8) документ про оплату за включення до Реєстру.

Термін дії свідоцтва становить п'ять років. Продовження терміну здійснює

Контрольно-реєстраційна комісія, рішення якої затверджує АПУ на підставі заяви

суб'єкта аудиторської діяльності, після звіряння даних, раніше внесених до

Реєстру.

Внесені до Реєстру суб'єкти аудиторської діяльності зобов'язані:

- дотримуватись вимог чинного законодавства України, рішень

Аудиторської палати України, положень Міжнародних стандартів аудиту та

етики, що діють в Україні;

- подавати до Аудиторської палати України в установлений термін Звіт про

аудиторську діяльність;

- у місячний термін повідомляти Аудиторську палату України про зміни в

документах, які подані для реєстрації.

Планування і розподіл праці аудиторів, обсяги аудиторських послуг

значною мірою залежать від наявності і рівня внутрішнього аудиту на

підприємстві. Високий рівень внутрішнього аудиту дає можливість скоротити

терміни проведення розрахункових робіт і зосередити увагу на перспективних

питаннях. Планування праці аудиторів здійснюється в послідовності, визначеній у

Національному нормативі аудиту "Планування аудиту".

Нормування праці аудиторів - це процес встановлення міри витрат праці на

виконання певних обсягів робіт за визначений проміжок часу. При цьому

трудомісткість може бути виражена або безпосередньо у затратах часу робітника

потрібної кваліфікації на виконання одиниці роботи (норма часу), або через

визначення чисельності робітників, необхідних для виконання усього обсягу робіт

за визначений термін.

Робота аудиторської фірми ґрунтується на встановлення нормативної

трудомісткості робіт, саме це є основою її планування.

Також слід зауважити, що майже не існує підготовлених матеріалів, які

66

мали б давати уяву про нормування праці аудитора, саме тому для теоретичної

підготовки використовуються методи нормування праці аналітично-дослідного

характеру.

Методи аналітично-дослідного характеру ґрунтуються на тому, що затрати

часу вивчаються у процесі аудиторської діяльності, тобто на практиці, створюючи

прецедент, який можна використовувати у подальшому. Використовуючи

аналітично-дослідні методи можна встановити які саме потрібні витрати праці, у

конкретно визначених умовах. Слід зауважити, що ці методи не завжди є

ефективними, бо для висновків потрібно чимало прецедентів, а це дуже

трудомістко, та зважаючи на індивідуальні особливості кожної людини

нормативи можуть бути виконані не якісно, що додає складнощів, хочу навіть за

таких умов єдині нормативи можна створити досить об’єктивно.

Якість роботи аудитора можна визначити за рівнем результативності праці,

у кожному конкретному випадку, врахувавши рівень складності виконання праці,

рівень отриманої підготовки аудитором, та його особисті якості, які завжди

матимуть вплив на виконання будь-якої роботи, тобто суб’єктивний фактор.

Слід зауважити, що індивідуальні показники аудиторів мають велике

значення, бо саме високо ефективні аудитори підвищують престиж аудиторської

фірми у якій працюють, та саме до досвідчених і зарекомендувавши себе

аудиторів звернуться люди по аудиторські послуги.

Аудит – це складний за своєю технологією процес, який має чимало сторін

при його реалізації, перш за все це:

- аудитор, який отримав ліцензію на зайняття аудиторською діяльністю, то

на нього покладено відповідальність за якість надання аудиторських послуг;

- працівники фірми, які на прохання аудитора мають швидко, якісно та

неупереджено надати аудитору необхідну інформацію про стан підприємства за

для складання об’єктивної картини стану речей на підприємстві.

Звідси можна зробити висновок, що суб’єктами контролю праці є

кваліфікований аудитор з правом зайняття аудиторською діяльністю, та

працівники фірми.

67

Контролювати якість виконання аудитором своїх обов’язків не завжди є

незалежним, особливо коли його виконує працівник цього ж підприємства,

більший рівень незалежності має забезпечити сторонній, кваліфікований аудитор,

якого можна пов’язати з клієнтом з питань аудиту. Всі види даного контролю

відносяться до внутрішніх.

Але контроль може бути і зовні, наприклад його може проводити Спілка

аудиторів України, Аудиторська палата України, або у разі доручення фірми, та

підписання договору, контроль може проводити інша аудиторська фірма

Головні вимоги, де регулюється контроль якості аудиторських робіт,

встановлені у Національних нормативах аудиту .№ 5 "Контроль якості

аудиторських послуг", являє собою цілісну систему заходів, головні з яких:

- керування аудитом;

- контролювання процесу аудиту;

- аналізування аудиту, який вже відбувся;

Політика спрямована на контроль якості аудиторських робіт не повинна

перешкоджати реалізації головної мети аудиту, тобто ця політика має бути

проведена з дотриманням всіх вимог аудиту. Ось головні з них:

- професійні – які передбачають дотримання усіма працівниками

аудиторського підприємства дотримування принципів аудиту;

- аудит має проводитись фахівцями підприємства з аудиту, в яких є

належний освітньо-кваліфікаційний рівень;

- аудит має бути незалежним коли він керується, контролюється та

аналізується, тобто на усіх стадіях;

- отримувати консультацію в не аудиторському підприємстві, чи установі;

- забезпечити впевненість клієнтів, оцінивши репутацію підприємства, щоб

залучити потенційних інвесторів та людей, які в перспективі можуть стати

клієнтами;

- постійно проводити моніторинг, який має бути гнучким, швидко

адаптуватись до змінюваних умов і давати найбільш об’єктивну картину, що

дозволить проводити ефективну внутрішню політику на підприємстві та

68

контролювати якість роботи.

Аудиторська діяльність має дуже обмежений регламентом характер. Вона

має відповідати законодавчим і підзаконним актам, міжнародним, вітчизняним

стандартам і нормативами. У Міжнародній федерації бухгалтерів такі стандарти

мають назви міжнародні норми аудиту (МНА) та суміжних робіт (МНА/СР). Під

цим поняттям прийнято розуміти головні принципи, на яких ґрунтується

аудиторська діяльність.

Отже, аудиторська діяльність в Україні регулюється Законом України «Про

аудиторську діяльність», Міжнародними стандартами аудиту та Кодексом етики

професійних бухгалтерів, положеннями Аудиторської палати України та іншими

нормативно-правовими актами. Займатись аудиторською діяльністю можуть

фізичні та юридичні особи. Аудиторську діяльність не можна розпочати не

отримавши ліцензію на вчинення аудиторської діяльності, за для отримання якої

потрібно скласти іспит.

Висновки до розділу 2

Права і обов’язки аудитору в Україні прописані в Законі України «Про

аудиторську діяльність», а саме у статтях 18 і 19 цього закону. Аудитор має право

вести перевірку документів, реєстрів бухгалтерського обліку та іншої

документації, отримувати від підприємства, чи третіх осіб інформацію та

коментарі до неї, яка потрібна для перевірки, проводити інвентаризацію коштів,

цінних паперів, матеріальних цінностей, у разі складності проведення аудиту

аудитор може залучити до перевірки потрібних спеціалістів використавши

договірні засади, займатись індивідуальною аудиторською діяльністю,

створювати з іншими аудиторами об’єднання або фірми та інше.

Щодо обов’язків аудитора то аудитор повинен доброякісно вести перевірку

бухгалтерського обліку і фінансових звітів замовника, перевіряти їх достовірність,

професійно надавати послуги аудитора, повідомляти клієнтів (власники,

замовники тощо) про недоліки в обліку і звітах, які було виявлено під час аудиту,

69

підтримувати конфіденційність аудиторської інформації, не розголошувати

інформацію, яка є комерційною таємницею, та не застосовувати її у власних

цілях, або інтересах третіх осіб, нести відповідальність перед замовником

відповідно до чинного законодавства у разі порушення умов, прописаних у

договорі.

Якщо аудитор не виконує, або недоброякісно виконує свої обов’язки його

можна притягнути до відповідальності, яку передбачають статті 21 і 22 Закону

України «Про аудиторську діяльність», а саме:

За неналежне виконання своїх зобов'язань аудитор (аудиторська фірма) несе

майнову та іншу цивільно-правову відповідальність відповідно до договору та

закону, розмір якої не може перевищувати фактично завданих замовнику збитків

з їх вини. Також АПУ може зупинити чинність сертифіката на один рік, або

взагалі анулювати видаливши з державного реєстру.

Порядок застосування до аудиторів (аудиторських фірм) стягнень

визначається Аудиторською палатою України, рішення якої можна оскаржити у

суді. Слід також підкреслити, що помилкові висновки аудитора заподіюють

істотну шкоду, їх кваліфікують використовуючи різноманітні статті КК України.

Якщо аудиторський висновок призводить до тяжких або особливо тяжких

злочинів, то дії аудитора можна кваліфікувати за статтями, які регулюють

відповідальність за скоєння цих видів злочинів [2].

Аудиторська діяльність в Україні регулюється Законом України «Про

аудиторську діяльність», Стандартами аудиту та Кодексом етики професійних

бухгалтерів, положеннями Аудиторської палати України та іншими нормативно-

правовими актами.

Таким чином, можна стверджувати, що аудиторською діяльністю можуть

займатися як фізичні так і юридичні особи, фізична особа може займатись

аудиторською діяльністю як самостійно, так і у складі аудиторської фірми, щоб

працювати у фірми, треба оформити з фірмою трудовий договір.

70

Займатися аудиторською діяльністю мають право лише ті аудитори

(аудиторські фірми), які включені до Реєстру аудиторських фірм та аудиторів.

Процедура внесення до Реєстру викладена у "Порядку ведення Реєстру

аудиторській: фірм та аудиторів", затвердженому рішенням АПУ від 26 квітня

2007 р.

Аудиторською діяльністю може займатись особа має вищу економічну або

юридичну освіту, документ про здобуття якої визнається в Україні, необхідні

знання з питань аудиту, фінансів, економіки та господарського права, досвід

роботи не менше трьох років підряд на посадах ревізора, бухгалтера, юриста,

фінансиста, економіста, асистента (помічника) аудитора. Щодо приватних

аудиторів є вимога стосовно стажу роботи, який має становити не менше трьох

років з останніх п’яти, тобто приватним аудитором може бути не лише досвідчена

людина, а і яка відносно нещодавно займалась аудиторською діяльністю, чи була

фахівцем у галузі економіки.

Аудиторська перевірка має обов’язковий характер, якщо проводиться у

випадках, які прямо встановлені у законодавчих актах, дорученнях державних

органів чи за власною ініціативою господарюючого суб’єкта.

Результатом аудиторської перевірки має бути аудиторський висновок, який

є документом, з юридичною вагою для будь-якого юридичної чи фізичної особи,

органу державної влади, місцевого самоврядування чи судового органу.

71

РОЗДІЛ 3

СВІТОВИЙ ДОСВІД АУДИТОРСЬКОЇ ДІЯЛЬНОСТІ ТА ЙОГО

ЗАСТОСУВАННЯ В УКРАЇНСЬКІЙ СИСТЕМІ АУДИТУ

3.1 Світовий досвід аудиторської діяльності. Професійні організації

аудиторів

Куди більш великий досвід аудиторської діяльності ніж Україна мають

країни з розвитою ринковою економікою, такі як США та країни Європи. Це і не

дивно, оскільки аудит як наука проходив своє становлення саме на заході, саме

тому у цих країн найбагатший досвід дослідження та використання аудиту. [73,

с. 22-23].

Результатом цього розвитку стала потужна міжнародно-правова база

аудита, розроблено дуже багато методичних рекомендацій, щодо створення

системи незалежного фінансового контролю, які постійно поповнюються, а

використання аудиту стає все більш досконалим. Саме тому нашій країні дуже

необхідно розглянути досвід таких країн, які вже досягли чималих успіхів у цій

справі.

Вивчаючи вітчизняний досвід аудиторських фірм, які можна помітити

особливості національного характеру, наприклад наш аудит прямо пов’язаний з

консалтингом, хоча існує чимало положень серед іноземних джерел, які можна

інтегрувати та застосувати відповідно до наших реалій, з метою допомоги

аудиторським фірмам України.

Розглянув історію аудиту можна зазначити, що на самому початку

формування аудиторської діяльності сам аудит мав лише одну мету перевірити і

підтвердити вірогідність бухгалтерських документів і звітність. В той час

аудитори працювали з первинними документами регістрами бухгалтерського

обліку та складали на їх основі звіт про фінансовий стан.

Пізніше професійні аудитори приділяли увагу взаєминам між людьми (які

72

організовували бізнес і які його реалізовували, тобто були його виконавцями) які

працювали з документами складаючи і використовуючи бухгалтерську

документацію і записи.

Сучасний аудит, як вітчизняний так і західний, це перш за все процес який

засновано на ризику, оскільки у цьому процесі використовуються позитивні

сторони не тільки не тільки щоб підтвердити звітність, а й застосувати системно-

орієнтований аудит, якій переважно засновано на статистичних або

нестатистичних вибіркових дослідженнях.

Більшість аудиторів і бухгалтерів західних країн дотримуються принципів

бухгалтерського обліку, які мають назву GААР (Generally Accepted Ассоuntіng

Principles), хочу у тому ж США стандарти бухгалтерського обліку

затверджуються незалежною радою FASB (Financial Accounting Standards Board),

причому при затвердженні йде багато публічних обговорень.

Але одними бухгалтерськими стандартами не обмежуються в країнах

захода, є окремі стандарти виключно для аудиту - GАА (Generally Accepted

Auditing Standards), в яких прописано як аудитор має проводити перевірку, які

мають бути рішення у тому чи іншому випадку, а також в них вказано власне

порядок роботи. Стандарти аудита підготовлюються спеціальним відділом АIСРА

- Рада по стандартах аудита. Ці стандарти мають обов’язків характер для усіх

аудиторів країни, якщо вони порушуються, це можна трактувати як

неспроможності до ведення аудиторської діяльності, за яку суди, або інші органи

керівничого характеру, мають наглядати за діяльністю аудиторів мають право

припинити їхню діяльність [73, с.79-81].

Є випадки коли незалежні аудитори працюють індивідуально, але куди

більш регулярно трапляються випадки об’єднання незалежних аудиторів у фірми,

що збільшує їх ефективність. Розглядаючи західну практику та сучасну

економічну літературу, можна помітити достатньо відомі фірми присяжних

бухгалтерів (СА firms у Великобританії) або фірми які складаються з

дипломованих суспільних бухгалтерів (СРА firms у США) [70, с.96-99].

У розвинутих країнах аудит має великий попит, сам тому майже в кожній

73

такій країни кілька десятків тисяч аудиторських фірм. Наприклад в США їх

майже п’ятдесят тисяч [64, с. 119]. Це і частки, які мають склад від одного до

кількох чоловік, таких абсолютна більшість, майже 95%, але вирішальний вклад в

розвиток світового аудиту роблять величезні фірми. Роль аудиту зростала разом з

тим, як корпорації захоплювали владу, а капітал проходив інтернаціоналізацію.

Перші надпотужні транснаціональні корпорації аудиторів почали виникати після

Другої Світової війни. Спочатку це була так звана "велика вісімка", але

пройшовши етап відповідних трансформацій, стала «шісткою», з 1998 р. - у

«п'ятіркою», після скандалу з «Андерсеном», стала «четвіркою», незважаючи на

спроби керівництва «Андерсона» відстояти свої позиції, корпорацію було

ліквідовано, що автоматично виключило її з топ рейтингу[102, с. 100-101].

Існує чимало досить авторитетних та професійних ділових видань з ведучих

країн світу, які публікують різноманітні рейтинг найвпливовіших аудиторських

фірм світу, причому у списках окремо позначені національні і транснаціональні.

У цих списках дуже багато інформації, щодо їх діяльності, та що саме гарне,

такі статистичні дані постійно оновлюються.

Саме завдяки таким публікаціям автори матеріалів складають рейтинги тих

чи інших аудиторських фірм за різноманітними показниками.

Один з найчастіших показників ефективності роботи аудиторської фірми це

показник обсягу річного доходу, а також чисельність робітників, також дуже

часто можна побачити показник ефективності, коли прибуток поділяється на

кількість працівників та багато різних критеріїв.

Транснаціональні корпорації також порівнюються за показником кількості

країн в яких функціонують їх представництва та філіали. У таких показниках

характеризується не тільки статика а й динаміка показників, які застосовуються

при складання цих рейтингів [102, с. 30].

Якщо конкретизувати, які саме зараз існують найбільші аудиторські

транснаціональні корпорації, то можна зупинити увагу на таких:

1) Соорегs аnd Lybrand транснаціональна корпорація англо-американського

походження, з 1998 р. злилася з Price Waterhous, яка також була англо-

74

американською.

2) Deloitte and Touch, американо-японська.

3) Ernst and Young "Эрнст і Янг", шотландська.

4) KPMG, яка включає в свій склад Реаt Магwіск, ВDО та інші.

Як вже було зазначено ці компанії звуться не інакше, як "велика четвірка".

Саме вони займають найбільший сегмент аудиторського ринку в світі, в цьому

розумінні, вони виступають у ролі світових аудиторських монополістів, бо це

найбільші та визнані світом лідери міжнародного аудиторського бізнесу[74, с.7-9]

Кожна з вищенаведених фірм має велику кількість філіалів в багатьох

країнах світу, усі фірми є членами Інституту присяжних бухгалтерів. «Велика

четвірка» за об’ємами обслуговування займає близько 90% всіх найбільших

клієнтів. Потужна інфраструктура цих фірм дозволяє виконання великих

міжнародних проектів. В будь-який з цих фірм вам надають весь існуючий спектр

послуг аудиторської діяльності, залучивши штат своїх працівників в країні, де ви

будете зацікавлені в них (в Україні в тому числі), щодо окремих випадків, можуть

бути залучені фахівці з іншого офісу, які мають іншу спеціалізацію, що має

допомогти вам отримати якісну аудиторську послугу, ще фірми такого масштабу

можуть залучити підприємців серед владних структур, тобто завдання будь-якої

складності в сфері аудиту може бути виконано.

Але і "велика четвірка" хоча і займає великий сегмент аудиторського ринку,

все ж далеко не тільки ці фірми представляють аудиторські послуги в західних

країнах. Окрім цих транснаціональних корпорацій, що грають вирішальну роль у

світовому аудиті, не слід забувати про аутсайдерів від аудита, які є майже в усіх

країнах світу, хочу и не об’єднані у єдину організацію. Це маленькі аудиторські

контори, які є досить життєздатними, якщо їх підтримує держава, хочу б у

правовому полі (тобто приймає закони та законодавчі акти, які регулюють їх

функціонування). В західних країнах такі фірми дуже розповсюджені, та

приносять чималу користь, цей позитивний досвід мала б перейняти і Україна

(загалом то вони є і в Україні, але немає законодавчих актів окремо щодо таких

фірм, є загальний закон України «Про аудиторську діяльність», статут

75

Аудиторської Палати, кодекс професійних аудиторів та інше, але конкретно щодо

цих фірм законодавче регулювання має нечіткий характер.

Одночасна присутність великої кількості функціонуючих аудиторських

фірм, ускладнює оцінювання незалежності і компетентності окремих фірм. У

США, поводження аудитору підпадає під різні способи контролю. В Україні таку

системи починали створювати ще у 2000-х роках, нажаль маємо констатувати,

серйозних успіхів досягти не вдалось, хочу існують деякі елементи, наприклад

іспити щодо аудиторів на отримання кваліфікації, вимоги аудиторів вести свою

діяльність безперервно (щонайменше 2 аудиторських висновку щороку) спроби

створити вітчизняні стандарти аудиту, нажаль так і залишились лише спробами,

щиро кажучи, міжнародні стандарти дуже гарні, але існує деяка специфіка нашої

країни та законодавства, яку мали б врахувати при створенні власних стандартів,

щоб покращити стан аудиту в Україні.

Аудиторська Палата України мала намір увійти до International Federation of

Accountants – IFAC, що перекладається як Міжнародні організація бухгалтерів і

аудиторів, яка має у своєму складі понад 100 країн з усього світу, оскільки

щороку членами цієї організації стає все більше країн їх повний список

публікується у звіті цієї організації, який виходить щороку за результатами її

діяльності. В Римі 11-14 листопада 2008 року, відбулось засідання цієї організації

на якому розглядались питання стосовно глобальної фінансової кризи, та

реагування аудиторів на неї, слід також зазначити, що на цій зустрічі

розглядалось питання вступу Федерації професійних бухгалтерів та аудиторів

України (ФПБАУ) до цієї організації. Нашу країну на тому засіданні представляв

президент ФПБАУ С.Ф. Голов, якому надали сертифікат, щодо входження

ФПБАУ до складу цієї організації.

IFAC дуже довго розробляла, та вводила в дію міжнародні норми аудита,

застосовуючи Міжнародний комітет з аудиторської практики, після чого було

прийнято рішення перейменувати норми аудита у стандарти, переробивши, та

вдосконаливши їх склад. Саму ж назву було змінено, щоб підвисити

авторитетність зазначених документів. Вони мали підвисити якість аудиторських

76

послуг, але як засвідчила криза 2008 року, підвищення рівня якщо і відбулось, то

зовсім незначне. Стандарти ІFАС встановлювались у кількох областях:

а) міжнародні норми аудиту;

б) міжнародні норм, щодо формування практичних правил управлінського

обліку;

в) міжнародні норми суспільного сектору.

Увесь об’єм своєї роботи ІFАС організовував через власні комітети. На дану

мить, серед таких є комітети, які займаються питаннями аудиторської практики,

питаннями навчального характеру, етикою, фінансовим обліком й управлінським

обліком, плаванням, суспільним сектором тощо [60, с.126-129].

Хоча в цілому аудит виконує одну й ту саме функцію, кожна країна

вирізняються своїм підходом до реалізації аудиторської діяльності, викликано це

національними особливостями, як законодавства, так і країни в цілому. Саме тому

стандарти аудиту прийняті на міжнародному рівні не можуть скасувати

стандартів національного характеру, вони існують як приклад норм аудиту, який

кожна країна має взяти, та переробити узгодивши зі своїми особливостями.

Саме це і робить багато країн, розробляє власні стандарти аудиту,

методичні рекомендації, орієнтуючись на мінімальні вимоги ІFАС, але при цьому

враховуючи перш за все, власну законодавчу базу .

Традиції країни, як і суспільні організації аудиторів мають великий вплив на

становлення і розвиток аудиторської діяльності. Наприклад, у США у розвитку

аудиту великий вплив оказав Американський інститут присяжних бухгалтерів

(АІСРА). Цей інститут виконує наступні обов’язки:

а) встановлює професійні вимоги до присяжних бухгалтерів;

б) досліджує і публікує матеріали на теми, стосовно бухгалтерського обліку

і аудиту;

в) надає адміністрації послуги консультаційного характеру;

г) надає послуги консультаційного характеру з податкових питань й

оподаткування [102, с.134-135].

Розвитку аудиторської діяльності сприяло дуже багато інших установ,

77

організацій та інститутів, кожний з яких створювався, щоб виконати чітко

визначені завдання, тому усі вони мають різні підходи до реалізації цілей, які

вирішує аудит.

Одна з найважливіших, напевно навіть найважливіша організацію такого

плану це Комісія з цінних паперів і біржових операцій (Securities and Exchange

Commission SЕС), яка несе відповідальність за процесу розвитку і утримання

стабільності фінансового ринку. Окрім того, США має таку організацію як

Головна служба обліку (The United States General Accounting Office, скороченно -

GАО). Ця служба формує законодавчу галузь федерального уряду. GАО несе

відповідальність тільки перед Конгресом США, та безпосередньо йому

підпорядковується. Голова цієї служби має назву головний контролер, саме в його

компетенції звітувати на виступах в конгресі. Оскільки головним обов’язком

GАО є виконання функції, сутність якої полягає в засвідченні аудиторів

спеціально для конгресу, їх можна назвати спеціальним органом конгресу США.

Однак не лише тільки GАО надає конгресу різноманітну фінансову

інформацію, існують і інші урядові заклади з такими функціями. Інформація має

різне направлення, але більша її частина піддається перевірці з боку фахівців

GАО, перед тим як надати її конгресу. Витрати і доходи будь-якого урядового

закладу США визначені у законодавчих актах, тому головна суть аудиторських

висновків полягає не у тому, щоб перевірити завершену бухгалтерську звітність, а

провести аудит на відповідність. Щодо решти обов’язків GАО , вони цілком

співпадають з обов’язками фахівців незалежних аудиторських фірм.[102, с.144-

145].

Окрім вже наведених організацій, в США слід згадати і інші, які мають не

менш важливе значення:

1) Американська асоціація бухгалтерів (Аmеrісаn Accounting Association -

ААА), головне завдання якої поєднати групи викладачів з предметів

бухгалтерський облік, аудит і фінансовий аналіз;

2) Національна асоціація бухгалтерів США (National Association of

Accountants - NАА). Це асоціація, виконує аудиторські функції в різноманітних

78

галузях, які можна віднести до матеріального виробництва, неприбуткових

підприємств, банків, страхових компаній тощо;

3) Інститут фінансових працівників (Financial Executives Institut -FEI

Інститут фінансових працівників (Financial Executives Institut -FEI), де поєднанні

спеціалісти на посаді фінансовий директор і головний бухгалтер;

4) Асоціація бухгалтерів державних установ (Association of Government

Accountants - АGА). Ця асоціація складається з бухгалтерів які працюють у

державних (федеральних, рідше муніципальних) установах, службах і агентствах;

5) Асоціація фахівців з комп'ютерного аудиту (EDP Auditors Association) та

інші.

Широке визнання мають також організації Великобританії, мета яких

об’єднання присяжних бухгалтерів:

1) Інститут присяжних бухгалтерів Англії й Уельсу (The Institute of

Chartered Accountants in England and Wales – ICAEW чи АСА, FCA);

2) Суспільна асоціація дипломованих бухгалтерів (The Chartered Association

of Certified Accountants - САСА чи АСА, FССА);

3) Суспільний інститут бухгалтерів-аналітиків (The Chartered Institute of

Management Accountants - СІМА чи АСМА, FСМА);

4) Інститут присяжних бухгалтерів Шотландії (Тhе Institute of Chartered

Accountants of Scotland -ICAS чи СА);

5) Суспільний інститут національних фінансів і бухгалтерського обліку (Тhе

Chartered Institute of Public Finance and Accountancy –CIPFA чи IPFA);

6) Інститут присяжних бухгалтерів Ірландії (The Institute of Chartered

Accountants of Ireland ІСАІ чи ACA, FCA).

Серед азіатських країн варти відмітити Китай, який раніше України почав

ринкові перетворення, та ще у 1982 році створив Аудиторську адміністрація КНР.

Для розвитку аудиту західні країни-інвестори надали Китаю 180 млн доларів, які

Китай дуже успішно використав, що зазначив Збигнєв Бжезинский сказавши:

«Китайська модель реформ виразно довела, що вона більш успішна, чим

радянський варіант перебудови» [63, с.160-163].

79

Зовнішні аудитори (незалежні) у своїй роботі спираються на результати

роботи внутрішніх аудиторів, таким чином обидва види аудиторів своєю роботою

доповнюють одне одного. В 1941 році США створило професійну організацію

внутрішніх аудиторів, який одержав назву Інститут внутрішніх аудиторів, який

незабаром почав працювати за девізом: прогрес через партнерство. Ближче до 70-

х років цей інститут прийняв рішення, щодо переносу свого міжнародного центру

до штату Флорида. Діяльність цього інституту становили:

а) професійність та володіння знаннями за спеціалізацією внутрішніх

аудиторів;

б) чітко визначена програма, яка передбачала безупинний професійний

розвиток;

в) економічний кодекс;

г) професійні норми;

д) програми сертифікації.

Так організувати внутрішніх аудиторів було потрібно, щоб об'єднати їх

спільні зусилля, направлені на захист власних інтересів, та розвивати їх

професійну майстерність, тим самим підвищуючи ефективність професійної

діяльності. Головними завданнями інституту є координація і регуляція діяльності

внутрішніх аудиторів, забезпечення загальноосвітньої діяльності і розроблення

норми даної професійної практики. Сліз зазначити, що інститут постійно шукає

шляхи вдосконалення, розширення своїх функцій, та збільшення штату

внутрішніх аудиторів.

Інститут має великий авторитет серед внутрішніх аудиторів в світі. В ньому

нараховується більше кількох десятків тисяч членів, а сам інститут функціонує в

багатьох країнах світу (більше ніж в 100). Національні інститути мають свої

відділення не тільки в США, а також в таких країнах, як Австралія, КНР Індія,

Ізраїль, Японія, Малайзія, Нова Зеландія, Південна Африка, Великобританія,

Північна Ірландія.

Отже, можна підсумувати, що в світі розвинуті країни намагаються

дотримуватись затверджених стандартів аудиту, а на їх основі розробляти власну

80

правову базу аудиту. Є чимало корпорацій та фірм з аудиту, які працюють у

багатьох країнах, та надають аудиторські послуги. Існують різноманітні шляхи

розвитку аудиту, з кожного Україна може взяти собі щось корисне створивши

власний, бо нинішня модель не відповідає вимогам сучасного аудиту.

3.2 Головні проблеми правового регулювання аудиторської діяльності в

Україні, та перспективні шляхи його покращення

Як вже було зазначено, майже усі розвинуті країни у галузі аудиту,

розробляють закони та нормативно-правові акти, які регулюють аудит

засновуючи їх на світових стандартах аудиту. Саме за світовими стандартами

виробляються місцеві закони, про аудит, які враховують місцеву специфіку, у той

же час, вони не порушують світових стандартів. Нажаль однією з головних

проблем українського аудиту є невідповідність нашої законодавчої бази, яка

регулює аудит світовим стандартам. Не зважаючи на те, що у 2006 році Україна

змінила свою законодавчу базу стосовно регулювання аудиту відповідно до

Директиви ЄС 2006/43/ЄС, чинний закон України «Про аудиторську діяльність»

не відповідає багатьом положенням директиви, та прийнятих до неї змін у

Директиві ЄС 2014/56/ЄС від 16 квітня 2014р. а саме:

- немає визначення поняття «суб’єктів суспільного інтересу» (п. 13 ст. 2

Директиви) ;

- немає чіткого визначення, яку інформацію має подавати аудитор чи

аудиторська фірма, щоб включити її до реєстру аудиторських фірм та аудиторів

(ст. 16-17 Директиви) ;

- не встановлені вимоги щодо обов’язкового страхування майнової

відповідальності аудиторів (ст. 31 Директиви);

- розділ VI діючого Закону щодо відповідальності аудиторів та

аудиторських фірм недостатньо чітко визначає систему санкцій по відношенню до

аудиторів та аудиторських фірм, які не виконують обов’язки належним чином або

порушують Закон (ст. 30 Директиви) ;

81

- потребує суттєвих законодавчих змін правовий статус, порядок

провадження діяльності та фінансування Аудиторської палати України;

- не врегульовано взаємодія Міністерства фінансів України, як органа,

відповідального за виробітку і реалізацію державної політики у сфері

бухгалтерського обліку, фінансової звітності та аудиту і Аудиторської палати

України;

- не врегульований порядок співпраці з органами нагляду за аудитом в

державах-членах ЄС, США та третіх країнах, бо обмін досвідом з іншими

країнами у галузі аудиту, допоміг би покращити власну систему;

- не врегульовано функції Міністерства фінансів України, як органа,

відповідального за нагляд над аудиторами при виконанні ними обов’язків

суб’єкта первинного фінансового моніторингу;

- система нагляду за аудитом, керована не практикуючими особами

відсутня;

- прозорість усіх ланок аудиторського процесу не достатня, що підриває

довіру до українського аудиту в цілому;

- регулювання системи внутрішнього аудиту відсутнє.

Всі ці відхилення від світових стандартів призвели до дуже тяжких

наслідків, які вплинули на розвиток аудиту в Україні, а саме:

- довіра до аудиторів вітчизняних компаній на ринку капіталу дуже слабка,

та тенденцій для її зміцнення, поки що нема;

- динаміка ринку аудиторських послуг слабка, бо аудиторські послуги, які

не мають достатнього рівня довіри, якості та незалежності не мають сенсу, а саме

це зараз головні проблеми у аудиторській системі України;

- використання аудиторських висновків, як експертних, у судовій практиці

належного поширення не набуло, бо до них немає довіри, та дуже часто

проводяться додаткові експертизи та дослідження;

- конкурентоспроможність національних аудитор на дуже низькому рівні,

що дуже гальмує розвиток українського аудиту;

82

- роль аудиторів у подоланні кризових явищ в економіці та їх запобіганні

дуже скромна, хоча у світовій практиці, саме аудитори мають передбачати та

попереджати фінансові колапси, так це не завжди вдається, наприклад криза 2008

років про це свідчить, але український аудит не може спрогнозувати навіть

внутрішні проблеми країни, не говорячи про світові;

- модернізація нормативно-правового регулювання аудиту не проводиться,

так звичайно є поправки до законів, але вони за звичай мають більше формальний

характер, немає кардинальних змін.

Також слід зазначити, що такі поважні організації в світі як Світовий Банк

чи Міжнародний Валютний Фонд співпрацюючи з країнами, надають їм власні

рекомендації, щодо використання наданих коштів на дуже високому рівні, але в

Україні цих рекомендацій майже не дотримуються, а Закон України «Про

аудиторську діяльність» не містить цих норм, наприклад:

- створення наглядового органу, для здійснення незалежного громадського

нагляду за органом реєстрації аудиторів для забезпечення дотримання ними при

здійсненні діяльності громадських інтересів;

- участь акціонерів у залученні аудиторських послуг і затверджені їх

результатів та створення комітету з аудиту. Процедури призначення, відбору та

звільнення аудиторів повинні бути чітко визначеними.

- чітке визначення потенційної фінансової відповідальності аудитора на

випадок неправильного застосування аудиторської практики або недбалості, а

також процедури розслідування та санкцій

- система нагляду за аудитом, керована не практикуючими особами

відсутня;

- прозорість усіх ланок аудиторського процесу не достатня, що підриває

довіру до українського аудиту в цілому;

- регулювання системи внутрішнього аудиту відсутнє.

- встановлення вимоги укладання аудиторами договорів страхування

професійної відповідальності з покриттям, достатнім для задоволення

потенційних претензій, в розумному обсязі.

83

Так у 2011 році Кабінетом Міністрів було запропоновано Закон України

«Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо діяльності

Міністерства фінансів України, Міністерства економічного розвитку і торгівлі

України, інших центральних органів виконавчої влади, діяльність яких

спрямовується та координується через відповідних міністрів». Цим документом

передбачалось внесення ряду змін до чинного на 2011 рік закону з метою

врегулювання аудиторської діяльності відповідно до вимог Директиви

Європейського парламенту і Ради 2006/43/ЄС від 17.05.2006 р., у тому числі

відносно участі професійних аудиторських організацій в процесах регулювання

професії. Внесені зміни мали позитивний вплив на розвиток аудиту, та врахували

чимало перелічених помилок, але на сьогоднішній день аудиторська діяльність

України потребує вдосконалення.

У країнах старої Європи аудит має багатовікову історію з суспільним

визнанням і особливими традиціями. На жаль, Україна поки не може похвалитися

тими ж досягненнями. Втім, існують значні зрушення, які наближають нас до

європейських стандартів.

Сьогодні аудиторський ринок України переживає зовсім непрості часи.

Існує чимало проблем вітчизняного аудиту, які представлені специфічними

галузевими складнощами. Серед них варто виділити відмінності в стандартах

роботи українських та міжнародних компаній, відсутність системи страхування

аудиторських ризиків, а також місцями недостатній рівень підготовки українських

бухгалтерів і аудиторів. Перераховані причини негативно впливають на престиж

професії і знижують рівень довіри бізнес-середовища до вітчизняного

аудиторського ринку. Головне завдання аудитора - надати кваліфіковану

допомогу і підказати бізнесу, як працювати грамотно і чесно в рамках чинного

законодавства. Але зробити це в умовах, коли зриваються поставки товарів та

енергоресурсів, відзначаються значні коливання у валютних курсах і економіку

відчайдушно лихоманить дуже складно.

Пошукам реальних шляхів вирішення цих складних викликів було

присвячено Форум аудиторів України «Асоціація з ЄС: виклики та перспективи

84

для аудиту в Україні», організований Аудиторською Палатою України у квітні

2014 року. У його роботі активну участь взяли не тільки гравці цього ринку, а й

представники держструктур і широке коло громадськості. Головною подією

заходу стала презентація змін у законодавстві Європейського Союзу про

обов'язковий аудит річної та консолідованої звітності (Директива 2014/56 / ЄС).

Аудиторська палата України як регулятор ринку ще до офіційного перекладу, і

лише через місяць від опублікування самої норми в ЄС, представили на

обговорення професійного співтовариства законодавчі нововведення. Адже

відсутність колективного розуміння новітніх змін може негативно вплинути на

якість виконуваної роботи вітчизняними аудиторами. Зі свого боку, Аудиторська

палата ставить питання про необхідність якнайшвидшої імплементації

європейських норм і стандартів з аудиту в українське правове поле. На заході

також обговорювалися питання про суспільну роль аудитора і стандартах його

діяльності, проблемах побудови більш динамічного і конкурентного ринку

аудиторських послуг та інших аспектах європейської реформи аудиту.

За підсумками обговорення академічні кола та бізнес-сектор затвердили

єдину Резолюцію, до якої виклали покрокову концепцію реформ регулювання

вітчизняного аудиту. Першочерговим завданням стане прийняття у новій редакції

Закону України «Про аудиторську діяльність» з метою приведення його положень

у відповідність до вимог європейського законодавства. Цей процес буде

відбуватися не тільки зверху з законодавчого рівня, але і знизу з рівня аудиторів

та аудиторських компаній, у вигляді пропозицій і рекомендацій з їхнього боку.

Права модерації такої громадської дискусії було делеговано Аудиторській Палаті

України.

На мій погляд головними проблемами нинішнього аудиту в Україні, які

потребують вирішення є такі:

1. Немає механізму практичного застосування МСА, його потрібно

створити разом із коментарями, які допомогли б швидше перейти на ці норми, та

правильно їх застосувати.

85

2. Закон України «Про аудиторську діяльність» має бути змінено та

доповнено, що він був відповідним іншим законодавчим актам України, які мають

прямий чи опосередкований вплив на те, як саме регулюється аудиторська

діяльність. У той же час до переліку підприємств, які підлягають обов’язковій

аудиторський перевірці слід додати найбільш потужні в Україні, що збільшить

доход, та створить попит на аудит.

3. Вкрай необхідно використати накопичений досвід міжнародних та

вітчизняних аудиторських фірм, щоб створити рекомендації, як вести аудиторську

перевірку фінансової звітності підприємства, врахувавши його галузеве

спрямування (банківське, торговельне, страхове, хімічне, металургійне, харчове,

легка промисловість).

4. Україна має сформувати робочу комісію, яка займалась б тим, як

узагальнити та дослідити різноманітний аудиторський досвід країн ЕС та СНД,

щоб по-перше модернізувати українську правове регулювання аудиту, по-друге

краще зрозуміти специфіку аудиту країн партнерів, що допомогло б розвити з

ними економічні відносини на ще більш високому рівні.

5. Відтоді, як у 1999 році було прийнято закон України «Про

бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» виникла потреба привести у

відповідність нову бухгалтерську та аудиторську термінологію, яка відповідала б

стану речей на сьогоднішній день. Ще краще було б розроблення Глосарію

бухгалтерських та аудиторських термінів.

Щоб визначити як проводити зміни в українському законодавстві, щодо

врегулювання питання аудиту, потрібно виявити головні об’єкти правового

регулювання Директиви 2006/43/ЄС, а вони наступні:

1. Допуск аудиторів до здійснення аудиторської діяльності;

2. Реєстрація аудиторів та аудиторських фірм;

3. Дотримання принципів професійної етики;

4. Дотримання світових стандартів аудиту;

5. Обов’язковий аудит консолідованої звітності;

6. Аудиторська звітність;

86

7. Забезпечення якості аудиторських послуг;

8. Відповідальність аудиторів і аудиторських фірм;

9. Суспільний нагляд;

10. Призначення та звільнення аудиторів та аудиторських фірм;

11. Спеціальні положення щодо аудиторів та аудиторських фірм, які

проводять обов’язковий аудит суб’єктів громадського інтересу.

Таким чином в умовах економічного реформування необхідно розробити і

подати зміни та доповнення (бажано нову редакцію) закону України «Про

аудиторську діяльність», яка б об’єктивно і неупереджено максимально

враховувала положення Директиви 2006/43/ЄС зі змінами Директиви 2011/56/ЄС,

рекомендації Світового банку, результати обговорення Зеленої Книги ЄС і

сучасну практику.

Окремі пропозиції щодо змін до Закону України «Про аудиторську

діяльність» в сфері суспільного нагляду я вважаю потрібні робити такого плану, а

саме об’єктами суспільного нагляду мають бути:

- процес допуску і реєстрації аудиторів та аудиторських фірм;

- використання стандартів професійної етики, внутрішнього контролю

якості аудиторських фірм;

- системи постійного удосконалення професійних знань, забезпечення

якості, розслідування і санкцій.

Функціями Ради з громадського нагляду мають бути такі:

Нагляд за:

- практичною діяльністю аудиторів;

- діяльністю аудиторських фірм;

- діяльністю Аудиторської палати України.

- розробка стратегій вирішення актуальних проблем розвитку аудиту;

- розгляд та схвалення нормативно-правових документів Аудиторської

палати України, що підлягають затвердженню Міністерством фінансів України;

- розгляд і схвалення матеріалів для екзаменування кандидатів в аудитори,

результатів екзаменування кандидатів в аудитори, річних планів контролю,

87

підготовлених Комісією з контролю якості Аудиторської палати України та звітів

про їх виконання;

- інспектування суспільно-значимих суб’єктів аудиторської діяльності (за

необхідністю);

- розгляд і схвалення рекомендацій АПУ, щодо, включення до реєстру та

виключення з нього суб’єктів аудиторської діяльності;

- за рекомендаціями Аудиторської палати України затвердження складу

контролерів, для виконання річних планів контролю якості;

- оскарження в адміністративному суді рішення органів АПУ, які не

потребують затвердження, що містять ознаки загрози суспільним інтересам,

порушень законів України;

- розгляд апеляцій (на результати екзаменування, на відмову включення до

реєстру аудиторів або реєстру суб’єктів аудиторської діяльності тощо) і

прийняття остаточного рішення;

- здійснення міжнародного співробітництва з Європейською комісією,

інтеграції і співпраці з органами нагляду за аудитом Держав членів ЄС та інших

країн.

Склад ради громадського нагляду за аудиторською діяльністю має бути

приблизно такий:

- Голова – Заступник Міністра фінансів України;

- 2 заступника Голови (1 – представник Міністерства фінансів України, 2

представник професійної організації складачів фінансової звітності);

- Кілька представників громадськості від професійних організацій складачів

фінансової звітності з яких по одному від Міністерства фінансів України

(секретар), Національного банку України, Державної комісії з цінних паперів і

фондового ринку, Державної комісії з регулювання ринків фінансових послуг,

Міністерства економічного розвитку і торгівлі, Державної податкової

адміністрації, вищої школи (науковців).

Отже, сучасний український аудит має чимало проблем, але усі вони мають

своє рішення. Перш за все слід зробити, щоб наша законодавча база, щодо аудиту

88

відповідала Директиві 2006/43/ЄС. Головним чинником розвитку та реформ

аудиту в Україні мають бути своєчасні та кваліфіковані дії з боку реформаторів

нашого уряду.

Висновки до розділу 3

Існують різні варіанти розвитку аудиту - французький, польський,

німецький та інші. Кожна країна вибирає ту модель, яка відповідає стратегії

держави. Аналітики виділяють дві різні концепції аудиту. Перша з них отримала

поширення в таких європейських країнах, як Австрія, Іспанія, Німеччина,

Франція. Там аудиторська діяльність строго регламентується централізованими

органами і на них фактично покладаються функції державного контролю.

Друга концепція розвинена в англомовних країнах (Великобританія, США),

де аудиторська діяльність саморегулюється. Аудит в цих країнах орієнтований в

основному на потреби акціонерів, інвесторів, кредиторів і інших економічних

суб'єктів. Аудиторська діяльність тут регулюється в основному громадськими

аудиторськими об'єднаннями.

У Україні аудиторська діяльність регулюється Аудиторською палатою.

Деякі дослідники професії говорять, що така система - оригінальний український

шлях в професії. Напевно, потрібно ще розміркувати, який варіант може бути

прийнятний в Україні. Але час вже показав і повторюватися в цьому випадку не

хочеться, що існуюча модель явно втратила свою значущість і вимагає певної

реконструкції.

На мій погляд головними проблемами нинішнього аудиту в Україні, які

потребують вирішення, є такі:

1. Немає механізму практичного застосування МСА, їх потрібно створити

разом із коментарями, які допомогли б швидше перейти на ці норми, та правильно

їх застосувати.

2. Закон України «Про аудиторську діяльність» має бути змінено та

доповнено, що він був відповідним іншим законодавчим актам України, які мають

89

прямий чи опосередкований вплив на те, як саме регулюється аудиторська

діяльність, та щоб він відповідав усім вимогами Директиви ЄС з останніми

змінами.

3. Вкрай необхідно використати накопичений досвід міжнародних та

вітчизняних аудиторських фірм, щоб створити рекомендації, як вести аудиторську

перевірку фінансової звітності підприємства, врахувавши його галузеве

спрямування (банківське, торговельне, страхове, хімічне, металургійне, харчове,

легка промисловість).

4. Україна має сформувати робочу комісію, яка займалась б тим, як

узагальнити та дослідити різноманітний аудиторський досвід країн ЕС та СНД,

щоб по-перше модернізувати українське правове регулювання аудиту, по-друге

краще зрозуміти специфіку аудиту країн партнерів, що допомогло б розвивати з

ними економічні відносини на ще більш високому рівні. Вже існує комісія з

контролю якості аудиторських послуг, яка підпорядковується Аудиторській

Палаті, найпростішим рішенням було б включити до їх обов’язків моніторинг,

адже він також має відношення до рівня якості аудиторських послуг.

5. На даному етапі розвитку аудиторської діяльності в Україні актуальною

та невирішеною на законодавчому рівні є проблема створення у державі системи

громадського нагляду за здійсненням аудиторської діяльності, як це має місце в

розвинених країнах світу, поштовхом до чого були факти банкрутства ряду

транснаціональних компаній, яким надавалися аудиторські послуги неналежної

якості. На мій погляд Україна потребує розробки такого органу, як Рада

громадського контролю, яка виконувала б ці функції, що зробило б аудит більш

прозорим та якісним.

90

РОЗДІЛ 4

РОЗСЛІДУВАННЯ ТА ОБЛІК НЕЩАСНИХ ВИПАДКІВ

4.1. КЛАСИФІКАЦІЯ НЕЩАСНИХ ВИПАДКІВ, ВЗЯТТЯ НА ОБЛІК ТА ЇХ

РОЗСЛІДУВАННЯ

Суб'єктами аудиторської діяльності можуть бути аудиторські фірми або

аудитори - підприємці, які провадять свою діяльність без створення юридичної

особи. Для надання аудиторських послуг та ведення господарської діяльності

суб'єкти аудиторської діяльності наймають для роботи персонал.

Аудиторська фірма — це організація, яка має ліцензію на право здійснення

аудиторської діяльності на території України і займається винятково наданням

аудиторських послуг, тобто організація, яка здійснює на договірних засадах

позавідомчий незалежний контроль встановленого порядку проведення

фінансово-господарських операцій, бухгалтерського обліку та звітності

господарських організацій.

Тому за типовою інструкцією з охорони праці аудитор повинен:

виконувати роботу згідно із своїми посадовими обов’язками на робочому

місці у кабінеті та у відрядженні;

не залишати без нагляду своє робоче місце, коли офісне обладнання

підключене до електромережі (комп’ютер, пристрої для друку, електроприлади

тощо);

запобігати порушенням правил внутрішнього розпорядку, охорони праці,

пожежної безпеки, техніки безпеки та безпеки життєдіяльності.

повідомляти начальника відділу про всі нестандартні випадки під час

робочого процесу;

забезпечувати експлуатацію у справному і безпечному стані обладнання,

розташованого в кабінеті;

91

впроваджувати досягнення науки і техніки з метою підвищення безпеки

праці, попередження профзахворювань, пожеж.

Отже, виходячи з інструкції можна спрогнозувати можливі нещасні

випадки: пожежа, землетрус, радіаційна небезпека, ураження електрострумом,

аварії на транспорті, отруєння тонером друкуючих пристроїв, тощо.

Об’єктивно оцінити рівень безпеки праці на робочому місці дає змогу

правильна класифікація та облік нещасних випадків. Від правильної класифікації

нещасного випадку залежить захист матеріальних інтересів потерпілого, що надає

йому певні соціальні гарантії (рис. 1.1).

Процедура проведення розслідування та ведення обліку нещасних випадків,

професійних захворювань і аварій, що сталися з працівниками на підприємствах,

в установах та організаціях незалежно від форми власності або в їх філіях,

представництвах, інших відокремлених підрозділах (надалі підприємствах) єдина

та регулюється Постановою Кабінету Міністрів України від 30.11.2011р. № 1232

із змінами станом на 04.06.2014р. «Деякі питання розслідування та обліку

нещасних випадків, професійних захворювань і аварій на виробництві» (надалі –

Постанова).

Розслідування проводиться у разі виникнення нещасного випадку, а саме

обмеженої в часі події або раптового впливу на працівника небезпечного

виробничого фактора чи середовища, що сталися у процесі виконання ним

трудових обов'язків, внаслідок яких зафіксовано шкоду здоров'ю, зокрема від

одержання поранення, травми, у тому числі внаслідок тілесних ушкоджень,

гострого професійного захворювання і гострого професійного та інших отруєнь,

одержання сонячного або теплового удару, опіку, обмороження, а також у разі

утоплення, ураження електричним струмом, блискавкою та іонізуючим

випромінюванням, одержання інших ушкоджень внаслідок аварії, пожежі,

стихійного лиха (землетрусу, зсуву, повені, урагану тощо), контакту з

92

Організаційні Технічні Технологічні Санітарно-гігієнічні Психофізіологічні

Неправильна організація праці

Неправильне розташування устаткування та утримання

робочих місць

Застосування небезпечних методів роботи; непогод-

женість дій працівників

Низька трудова дисципліна; відсутність наочної агітації з

охорони праці

Відсутність чи неякісне проведення інструктажу

Непроведення планових ТО, випробувань, ремонту

Порушення ПДР

Відсутність чи недосконалість

технічних засобів захисту

Незадовільний стан обладнання

Недосконалість конструкції машин,

транспортних засобів

Експлуатація несправного обладнання

Неправильна експлуатація транспортних

засобів

Недотримання пара-метрів мікроклімату

в приміщенні

Недостатній рівень освітленості

Високий рівень шуму та вібрації

Відсутність побутового та

санітарного обслуговування

Неправильне санітарне

планування приміщень

Нехтування вимогами безпеки

Невідповідність працівника

виконуваній роботі

Невдоволеність роботою

Алкогольне сп’яніння

Використання невідповідного обладнання

Рис. 1.1. Класифікація причин виробничих нещасних випадків та професійної захворюваності

94

представниками тваринного і рослинного світу, які призвели до втрати працівником

працездатності на один робочий день чи більше або до необхідності переведення

його на іншу (легшу) роботу не менш як на один робочий день,

зникнення, а також настання смерті працівника під час виконання ним

трудових (посадових) обов'язків.

Про кожний нещасний випадок потерпілий або працівник, який його виявив,

чи інша особа - свідок нещасного випадку повинні негайно повідомити керівника

робіт, який безпосередньо здійснює контроль за станом охорони праці на робочому

місці (далі - безпосередній керівник робіт), чи іншу уповноважену особу

підприємства і вжити заходів до надання необхідної допомоги потерпілому.

У разі настання нещасного випадку безпосередній керівник робіт зобов'язаний:

- терміново організувати надання першої невідкладної допомоги потерпілому,

забезпечити у разі потреби його доставку до лікувально-профілактичного закладу;

- негайно повідомити роботодавця про те, що сталося;

- зберегти до прибуття комісії з розслідування (спеціального розслідування)

нещасного випадку обстановку на робочому місці та машини, механізми,

обладнання, устаткування (далі - устаткування) у такому стані, в якому вони були на

момент настання нещасного випадку, якщо це не загрожує життю чи здоров'ю інших

працівників і не призведе до більш тяжких наслідків та порушення виробничих

процесів), а також вжити заходів до недопущення подібних нещасних випадків.

Лікувально-профілактичний заклад повинен передати протягом доби з

використанням засобів зв'язку та на паперовому носії екстрене повідомлення про

звернення потерпілого з посиланням на нещасний випадок на виробництві за

формою згідно з додатком 1 вищевказанної Постанови:

1) підприємству, де працює потерпілий;

2) робочому органові виконавчої дирекції Фонду соціального страхування від

нещасних випадків на виробництві та професійних захворювань за

місцезнаходженням підприємства, де працює потерпілий, або за місцем настання

нещасного випадку з фізичною особою - підприємцем або особою, що забезпечує

себе роботою самостійно;

95

3) територіальному органові Держгірпромнагляду за місцем настання

нещасного випадку;

4) закладові державної санітарно-епідеміологічної служби, який здійснює

державний санітарно-епідеміологічний нагляд за організацією, де працює

потерпілий, або такому закладові за місцем настання нещасного випадку з фізичною

особою - підприємцем або особою, що забезпечує себе роботою самостійно, у разі

виявлення гострого професійного захворювання (отруєння).

Лікувально-профілактичний заклад обов'язково проводить у порядку,

встановленому МОЗ, необхідні дослідження і складає протокол про наявність в

організмі потерпілого алкоголю (наркотичних засобів чи отруйних речовин) та

визначає ступінь його сп'яніння. Відповідний висновок чи витяг з протоколу, а

також висновок про ступінь тяжкості травми (із зазначенням коду діагнозу згідно з

Міжнародною статистичною класифікацією хвороб та споріднених проблем

охорони здоров'я (МКХ-10) подаються на запит роботодавця, Фонду до утворення

комісії з проведення розслідування нещасного випадку (далі - комісія) або голови

комісії після її утворення протягом однієї доби з моменту одержання запиту.

Роботодавець, одержавши повідомлення про нещасний випадок зобов'язаний:

1) протягом однієї години передати з використанням засобів зв'язку та

протягом доби на паперовому носії повідомлення про нещасний випадок згідно з

додатком 2 Постанови:

Фондові за місцезнаходженням підприємства, на якому стався нещасний

випадок;

керівникові первинної організації профспілки незалежно від членства

потерпілого в профспілці (у разі наявності на підприємстві кількох профспілок -

керівникові профспілки, членом якої є потерпілий, а у разі відсутності профспілки -

уповноваженій найманими працівниками особі з питань охорони праці);

керівникові організації, де працює потерпілий, якщо потерпілий є працівником

іншого організації;

органові державного пожежного нагляду за місцезнаходженням організації (у

разі настання нещасного випадку внаслідок пожежі);

96

закладові державної санітарно-епідеміологічної служби, який здійснює

санітарно-епідеміологічний нагляд за організацією (у разі виявлення гострого

професійного захворювання (отруєння);

2) протягом доби утворити комісію у складі не менш як три особи та

організувати проведення розслідування.

Роботодавець зобов'язаний створити належні умови для роботи комісії

(забезпечити приміщенням, засобами зв'язку, оргтехнікою, автотранспортом,

канцелярським приладдям), компенсувати витрати, пов'язані з її діяльністю, а також

залучених до роботи експертів, інших спеціалістів та сприяти роботі комісії з метою

своєчасного і об'єктивного проведення розслідування нещасного випадку.

До складу комісії входять керівник (спеціаліст) служби охорони праці або

посадова особа, на яку роботодавцем покладено виконання функцій з охорони праці

(голова комісії), представник Фонду за місцезнаходженням організації, представник

первинної профспілки (у разі наявності в організації кількох профспілок -

представник профспілки, членом якої є потерпілий, а у разі відсутності профспілки

- уповноважена найманими працівниками особа з питань охорони праці), а також

представник роботодавця, інші особи.

Якщо потерпілий є працівником іншої організації, до складу комісії входять

також представники такої організації та первинної організації профспілки, а у разі

відсутності в організації профспілки - уповноважена найманими працівниками особа

з питань охорони праці.

До складу комісії не може входити безпосередній керівник робіт.

У разі виявлення гострого професійного захворювання (отруєння) до складу

комісії входить також представник закладу державної санітарно-епідеміологічної

служби, який здійснює санітарно-епідеміологічний нагляд за організацією. У разі

відсутності в організації, у фізичних осіб - підприємців чи в осіб, що забезпечують

себе роботою самостійно, необхідної кількості осіб для утворення комісії до складу

комісії входять представники роботодавця (роботодавець) та райдержадміністрації

чи виконавчого органу місцевого самоврядування.

97

Голова комісії зобов'язаний письмово поінформувати потерпілого або

уповноважену ним особу, яка представляє його інтереси, про його або її права і з

початку роботи комісії запросити до співпраці.

Члени комісії мають право одержувати усні чи письмові пояснення щодо

нещасного випадку та проводити опитування роботодавця, посадових осіб, інших

працівників організації, у тому числі потерпілого, та опитати осіб - свідків

нещасного випадку та причетних до нього осіб, робити необхідні запити, пов'язані з

проведенням розслідування.

Комісія зобов'язана протягом трьох робочих днів з моменту її утворення:

обстежити місце настання нещасного випадку, одержати письмові пояснення

потерпілого, якщо це можливо, опитати осіб - свідків нещасного випадку та

причетних до нього осіб;

визначити відповідність умов праці та її безпеки вимогам законодавства про

охорону праці;

з'ясувати обставини і причини настання нещасного випадку;

вивчити первинну медичну документацію (журнал реєстрації

травматологічного пункту лікувально-профілактичного закладу, звернення

потерпілого до медичного пункту, амбулаторну картку та історію хвороби

потерпілого, документацію відділу кадрів, відділу (служби) охорони праці тощо);

визначити, пов'язаний чи не пов'язаний нещасний випадок з виробництвом;

установити осіб, які допустили порушення вимог законодавства про охорону

праці, а також розробити план заходів щодо запобігання подібним нещасним

випадкам;

скласти у п'яти примірниках акт проведення розслідування нещасного випадку

за формою Н-5 (далі - акт за формою Н-5) згідно з додатком 3 Постанови та акт про

нещасний випадок, пов'язаний з виробництвом, за формою Н-1 (далі - акт за формою

Н-1) згідно з додатком 4 Постанови (у разі, коли нещасний випадок визнано таким,

що пов'язаний з виробництвом) і передати їх роботодавцеві для затвердження;

скласти у разі виявлення гострого професійного захворювання (отруєння),

пов'язаного з виробництвом, крім актів за формою Н-5 і Н-1, у шістьох примірниках

98

картку обліку професійного захворювання (отруєння) за формою П-5 (далі - картка

за формою П-5) згідно з додатком 5 Постанови.

Акти за формою Н-5 і Н-1 підписуються головою та всіма членами комісії. У

разі незгоди із змістом акта член комісії підписує його з відміткою про наявність

думки, яку викладає письмово і додає до акта за формою Н-5 як його невід'ємну

частину.

У разі отримання письмового погодження роботодавець приймає рішення про

продовження строку проведення розслідування.

У разі коли нещасний випадок визнаний комісією таким, що не пов'язаний з

виробництвом, складається акт за формою Н-5.

Обставинами, за яких нещасний випадок визнається таким, що пов'язаний з

виробництвом, і складається акт за формою Н-1, є:

1) виконання потерпілим трудових (посадових) обов'язків за режимом роботи

організації, у тому числі у відрядженні;

2) перебування на робочому місці, на території організації або в іншому місці

для виконанням потерпілим трудових (посадових) обов'язків чи завдань

роботодавця з моменту прибуття потерпілого на місце роботи до його відбуття, що

фіксується відповідно до правил внутрішнього трудового розпорядку організації, в

тому числі протягом робочого та надурочного часу;

3) виконання завдань відповідно до розпорядження роботодавця в неробочий

час, під час відпустки, у вихідні, святкові та неробочі дні;

4) проїзд на роботу чи з роботи на транспортному засобі, що належить

організаціїу, або іншому транспортному засобі, наданому роботодавцем відповідно

до укладеного договору;

6) використання власного транспортного засобу в інтересах організації з

дозволу або за письмовим дорученням роботодавця чи безпосереднього керівника

робіт;

7) виконання дій в інтересах організації, в якій працює потерпілий, тобто дій,

які не належать до його трудових (посадових) обов'язків, зокрема із запобігання

виникненню аварій або рятування людей та майна підприємства, будь-які дії за

99

дорученням роботодавця; участь у спортивних змаганнях, інших масових заходах та

акціях, які проводяться організації самостійно або за рішенням органів управління

за наявності відповідного розпорядження роботодавця;

8) ліквідація наслідків аварії, надзвичайної ситуації техногенного або

природного характеру на виробничих об'єктах і транспортних засобах, що

використовуються організацією;

9) надання організацією шефської (благодійної) допомоги іншим

підприємствам, установам, організаціям за наявності відповідного рішення

роботодавця;

10) перебування потерпілого у транспортному засобі або на його стоянці, якщо

настання нещасного випадку пов'язане з виконанням потерпілим трудових

(посадових) обов'язків або з впливом на нього небезпечних чи шкідливих

виробничих факторів чи середовища;

11) прямування потерпілого до об'єкта (між об'єктами) обслуговування за

затвердженим маршрутом або до будь-якого об'єкта за дорученням роботодавця;

12) прямування потерпілого до місця чи з місця відрядження згідно з

установленим завданням, у тому числі на транспортному засобі будь-якого виду та

форми власності;

13) оголошення потерпілого померлим унаслідок його зникнення, пов'язаного з

нещасним випадком під час виконання ним трудових (посадових) обов'язків;

14) заподіяння тілесних ушкоджень іншою особою або вбивство потерпілого

під час виконання чи у зв'язку з виконанням ним трудових (посадових) обов'язків

або дій в інтересах організації незалежно від початку досудового розслідування,

крім випадків з'ясування потерпілим та іншою особою особистих стосунків

невиробничого характеру, що підтверджено висновком компетентних органів;

15) одержання потерпілим травми або інших ушкоджень внаслідок погіршення

стану його здоров'я, яке сталося під впливом небезпечного виробничого фактора чи

середовища у процесі виконання ним трудових (посадових) обов'язків, що

підтверджено медичним висновком;

100

16) раптове погіршення стану здоров'я потерпілого або його смерті під час

виконання трудових (посадових) обов'язків внаслідок впливу небезпечних чи

шкідливих виробничих факторів та/або факторів важкості чи напруженості

трудового процесу, що підтверджено медичним висновком, або якщо потерпілий не

пройшов обов'язкового медичного огляду відповідно до законодавства, а робота, що

виконувалася, протипоказана потерпілому відповідно до медичного висновку;

17) перебування потерпілого на території організації або в іншому місці

роботи під час перерви для відпочинку та харчування, яка встановлюється згідно з

правилами внутрішнього трудового розпорядку організації, технологічної перерви, а

також під час перебування на території організації у зв'язку з проведенням наради,

одержанням заробітної плати, проходженням обов'язкового медичного огляду тощо

або проведенням з дозволу чи за ініціативою роботодавця професійних та

кваліфікаційних конкурсів, спортивних змагань та тренувань чи заходів,

передбачених колективним договором, якщо настання нещасного випадку пов'язано

з впливом небезпечних чи шкідливих виробничих факторів або середовища, що

підтверджено медичним висновком.

Перелік обставин, за яких настає страховий випадок державного соціального

страхування громадян від нещасного випадку на виробництві та професійного

захворювання, визначений у додатку 6 Постанови.

Обставинами, за яких нещасні випадки не визнаються такими, що пов'язані з

виробництвом, є:

1) перебування за місцем постійного проживання на території польових і

вахтових селищ;

2) використання в особистих цілях без відома роботодавця транспортних

засобів, устаткування, інструментів, матеріалів тощо, які належать або

використовуються організацією (крім випадків, що сталися внаслідок їх

несправності, що підтверджено відповідними висновками);

3) погіршення стану здоров'я внаслідок отруєння алкоголем, наркотичними

засобами, токсичними чи отруйними речовинами, а також їх дії (асфіксія, інсульт,

зупинка серця тощо), що підтверджено відповідним медичним висновком, якщо це

101

не пов'язано із застосуванням таких речовин у виробничому процесі чи порушенням

вимог щодо їх зберігання і транспортування, або якщо потерпілий, який перебував

у стані алкогольного, токсичного чи наркотичного сп'яніння, до настання нещасного

випадку був відсторонений від роботи відповідно до вимог правил внутрішнього

трудового розпорядку організації або колективного договору;

4) алкогольне, токсичне чи наркотичне сп'яніння, не зумовлене виробничим

процесом, що стало основною причиною нещасного випадку за відсутності

технічних та організаційних причин його настання, що підтверджено відповідним

медичним висновком;

5) вчинення кримінального правопорушення, що встановлено обвинувальним

вироком суду або постановою (ухвалою) про закриття кримінального провадження

за нереабілітуючими підставами;

6) природна смерть, смерть від загального захворювання або самогубство, що

підтверджено висновками судово-медичної експертизи та/або відповідною

постановою про закриття кримінального провадження.

Роботодавець або у разі, коли нещасний випадок стався з фізичною особою -

підприємцем чи особою, що забезпечує себе роботою самостійно та застрахована у

Фонді, керівник робочого органу виконавчої дирекції Фонду, який утворив комісію,

повинен розглянути і затвердити примірник акта за формою Н-5 і Н-1 (у разі, коли

нещасний випадок визнано таким, що пов'язаний з виробництвом) протягом доби

після надходження матеріалів щодо результатів розслідування.

Матеріалами розслідування є акти за формою Н-5 і Н-1 (у разі, коли нещасний

випадок визнано таким, що пов'язаний з виробництвом), наказ про утворення

комісії, артка за формою П-5 (у разі виявлення гострого професійного

захворювання (отруєння), пояснення потерпілого, осіб - свідків нещасного випадку

та причетних до нього осіб (у разі їх наявності), копії документів про кваліфікацію

працівника, проведення відповідних інструктажів та медичних оглядів, а також

отримання завдання на виконання роботи, під час якої стався нещасний випадок (за

наявності), а також у разі потреби витяги з експлуатаційної документації, схеми,

фотографії, інші документи, що характеризують стан робочого місця (обладнання,

102

апаратури, матеріалів тощо), висновок лікувально-профілактичного закладу про

стан сп'яніння, наявність в організмі потерпілого алкоголю, наркотичних чи

отруйних речовин.

На вимогу потерпілого або уповноваженої ним особи, яка представляє його

інтереси, голова комісії зобов'язаний ознайомити їх з матеріалами розслідування.

Нещасні випадки реєструються у журналі за формою згідно з додатком 7

роботодавцем, а у разі, коли нещасний випадок стався з фізичною особою-

підприємцем чи особою, що забезпечує себе роботою самостійно та застрахована у

Фонді, робочим органом виконавчої дирекції Фонду, в якому зареєстровано таку

особу.

Примірники затверджених актів за формою Н-5 і Н-1 протягом доби

надсилаються роботодавцем:

керівникові (спеціалістові) служби охорони праці або посадовій особі

(спеціалістові), на яку роботодавцем покладено виконання функцій з охорони праці

організації, працівником якої є потерпілий;

потерпілому або уповноваженій ним особі, яка представляє його інтереси;

Фондові за місцезнаходженням організац, в якій стався нещасний випадок;

територіальному органові Держгірпромнагляду за місцезнаходженням

організації, в якій стався нещасний випадок;

первинній організації профспілки, представник якої брав участь у роботі

комісії, або уповноваженій найманими працівниками особі з питань охорони праці,

якщо профспілка в організаціїі відсутня.

Копії актів за формою Н-5 і Н-1 надсилаються органові управління організації,

а у разі його відсутності - місцевій держадміністрації.

У разі виявлення гострого професійного захворювання (отруєння) копія акта

за формою Н-1 надсилається закладові державної санітарно-епідеміологічної

служби, який здійснює санітарно-епідеміологічний нагляд за організацією і веде

облік випадків гострих професійних захворювань (отруєнь).

Щодо групових та смертельних випадків є окрема спеціальна комісія, яка

розслідує їх. Така комісія призначається органом державного нагляду, а у випадках,

103

коли загинуло більше 5 чоловіків, або травмувалося 10 і більше, комісія може

призначатись Кабінетом Міністрів. Якщо Кабінетом Міністрів не було прийнято

спеціального рішення, то комісія призначається наказом Держгірпромнагляду. За

результатами розслідування, складається акт форми Н-5, а також на кожного

потерпілого окремо складається акт за формою Н-1 у двох екземплярах, який

підписує голова та члени комісії і затверджує роботодавець

Якщо потерпілий або особа, яка представляє його інтереси незгоден з

обставинами нещасного випадку, які вказані при складанні акта за формою Н-1, це

питання вирішує відповідний орган державного нагляду за охороною праці або у

порядку, передбаченому законодавством про розгляд трудових спорів.

Кожен нещасний випадок є унікальним за своєю специфікою, та потребує

окремого підходу щодо його правильного розслідування, для цього були розроблені

спеціальні методики розслідування.

Нещасні випадки з тимчасовою втратою працездатності, групові, з можливим

настанням інвалідності та смертельних нещасних випадків розслідується за

однаковою методикою.

Наприклад професія аудитора передбачає багато роботи за комп’ютером,

відрядження, а отже охорона праці аудиторів спрямована перш за все, на

недопущення аварійних ситуацій та нещасних випадків, які виникають при роботі за

комп’ютером та поїздках до місць аудиторських перевірок.

Примірний перелік таких ситуацій та алгоритм дій персоналу представлено

нижче:

1) При виявленні несправностей заземлення, пошкоджень у мережі

електроживлення, ознак диму, запаху гару вимкнути апаратуру й повідомити про

аварійну ситуацію керівника підрозділу. При раптовому припиненні подавання

електроенергії вимкнути апаратуру комп'ютера, витягнути штепсельні вилки з

розеток і повідомити керівника підрозділу та чергового електрика.

2) Про нещасний випадок свідок, працівник, свідок, який його виявив або сам

потерпілий повинні терміново повідомити керівника робіт або підрозділу та вжити

заходів щодо надання необхідної допомоги. Керівник, у свою чергу, зобов'язаний

104

терміново організувати медичну допомогу потерпілому, й у разі необхідності

доставити його до поліклініки, повідомити про те, що сталося керівництво

аудиторської фірми, профспілкову організацію, зберегти обстановку на робочому

місті в такому стані, в якому вони були на момент події (якщо це не загрожує життю

та здоров'ю інших працівників).

3) У разі виникнення пожежі діяти згідно з інструкцією й негайно повідомити

керівника підрозділу, пожежну та позавідомчу охорону аудиторської фірми,

пожежну частину, керівництво аудиторської фірми. Надалі слід вжити необхідних

заходів щодо евакуації людей та задіяти первинні засоби пожежегасіння.

4.2 Визначення причин нещасного випадку, та їх попередження

Помилки виправляти легше, коли ти вже їх скоїв, тому саме визначення

причин нещасного випадку є головним джерелом, завдяки якому розробляються

заходи щодо запобігання нещасних випадків, та мінімізації шкоди після їх настання.

Часто підсумовуючи розслідування нещасних випадків, вказують невірні

причини їх виникнення, що заважає розробити ефективні профілактичні заходи.

Однією з головних помилок зазначення причини нещасного випадку, є опис її

загальними фразами: «Незадовільна організація праці», «Несправність обладнання»,

та інші, які не конкретизують чому відбувся нещасний випадок и ускладнюють

розробку заходів запобігання.

Щоб уникнути помилок визначаючи причини нещасних випадків (акт, в

якому не вказана причина травмування або вказана неправильно, не може бути

визнано повноцінним документом), потрібно дотримуватись наступних

рекомендацій:

• причина повинна випливати з обставин;

• в акті треба конкретизувати порушення норм безпеки, та відходити від

загальних фраз, прочитавши які, неможливо відтворити повноцінну картину

нещасного випадку;

105

• визначені причини мають бути вказані чітко, лаконічно, технічно грамотно

не посилаючись на пункти правил та інструкцій і відповідати правилам охорони

праці.

Кінцевим етапом складання акта розслідування за формою Н-1 є розроблення

заходів, які мали б усунути причини нещасних випадків. Лише у випадку правильної

інтерпретації обставин, можна правильно визначити причини нещасного випадку, та

розробити ефективні заходи щодо його усунення. Обставини, причини і заходи

повинні бути взаємопов’язані, це дуже важливо, тому що тільки так можна

відтворити повний перебіг подій при нещасному випадку.

Ще однією типовою помилкою є підміна організаційно-технічних заходів

адмініструванням. Там, де захоплюються адмініструванням, в актах про нещасні

випадки дуже часто можна побачити подібні формулювання: «Заборонити

працювати з несправним обладнанням», «За порушення техніки безпеки притягти до

відповідальності», та інші. Якщо головною причиною нещасного випадку є

несправність обладнання, треба не забороняти з ним працювати, а своєчасно

проводити профілактичне обслуговування та ремонт.

Таким чином можна зустріти випадки, коли причина вказана правильно, але

заходи запобігання не розроблені. Розробляючи заходи, після розслідування

обставин і визначення причин нещасного випадку, необхідно враховувати наступні

деталі:

1. Заходи мають бути конкретизованими, а не загальними, які реально

допомогли б попередити нещасні випадки. Якщо акт взагалі немає заходів, це

означає, що розслідування проведене погано і потрібно додаткове розслідування.

2. Правильно визначити заходи можна лише за умови правильного

визначення обставин і причин нещасного випадку.

3. Заходи мають бути більш технічного характеру, щоб ліквідувати

порушення правил и норм охорони безпеки, а не підміняти їх адмініструванням.

4. Заходи повинні бути сформульовані чітко і технічно грамотно.

5. Обов’язково потрібно вказати виконавці заходів в акті.

106

Дієвість профілактики не в останню чергу залежить від якості розслідування

нещасних випадків та заходів, спрямованих на усунення причин нещасних випадків

та їх запобігання.

Висновки до розділу 4

Нещасний випадок, що стався з працівником аудиторської фірми (організації)

або аудитором- фізичною-особою підприємством береться на облік, якщо він

визнаний таким, що стався на виробництві, з приводу чого призначається

розслідування. Розслідування має встановити усі подробиці нещасного випадку, та

складається з таких процедур:

-огляд місця, де стався нещасний випадок;

-опитування свідків, потерпілих та керівників робіт;

- ознайомленням з необхідною документацією;

-якщо потрібно проведення експертизи;

-складання підсумкового акта за формою Н-1;

- класифікацією нещасних випадків і взяттям їх на облік;

- визначенням причин нещасного випадку та розробці заходів щодо їх

усунення.

Якість розслідування причин нещасних випадків, та винаходження заходів

щодо їх усунення є головним показником рівня охорони праці на підприємстві, в

установі та організації незалежно від форми власності або в їх філіях,

представництвах, інших відокремлених підрозділах, у фізичних осіб- підприємців.

Саме тому розслідування нещасного випадку, має сприйматись не як формальність,

а як важлива справа, від якої залежить стан безпеки на робочому місці, матеріальне

благополуччя потерпілого та захист інтересів робітників.

Тому, сьогодні особливої актуальності набуває аудит техногенної безпеки.

107

ВИСНОВКИ

1. Система аудиту бере свій початок ще з стародавніх часів. Розвиток торгових

стосунків, питання фіксації майна, та перевірка його руху у фінансовій сфері

призвели до появи бухгалтерського обліку, а згодом і аудиту.

Загалом прийнято поділяти історію розвитку аудиту на чотири етапи

класичний від стародавніх часів до початку середньовіччя, з 1200 до 1850 року, з

1850 до 1950 року, з 1950 р. по наш час. Кожен з етапів характеризується своїми

відмінностями, але сутність аудиторської діяльності в усі часи була одна, а саме

незалежний розгляд аудитором фінансового стану господарства, підприємства тощо,

та написання звіту, спираючись на який заінтересована сторона могла б відстежити

діяльність і рух коштів підприємства чи господарства.

В сучасній Україні є як державні органи фінансового контролю, такі як

Рахункова Палата, Міністерство фінансів, Аудиторська Палата України та інші, так і

незалежна підсистема фінансового контролю. Головна проблема України стоїть у

об’єднанні усіх гілок фінансового контролю, в єдину аудиторську систему, і

забезпечення прозорості аудиторської діяльності.

2. Аудит - це перевірка публічної бухгалтерської звітності, первинної

документації та іншої інформації, яка стосується фінансово-господарської

діяльності суб'єктів господарювання, головною метою якої є визначення

відповідності фінансового стану підприємства у документах і реального стану речей

на підприємстві, також перевіряється повнота і відповідність документації чинному

законодавству та встановленим нормативам.

Об'єктами аудиту можна визначити активи і пасиви підприємства,

господарські процеси, фінансовий результат.

Суб'єктами аудиту є самі аудитори, які безпосередньо проводять аудиторську

перевірку.

Найважливішими завданнями аудиту є:

108

1) встановити чи відповідає бухгалтерська звітність економічних суб'єктів

здійсненим ним фінансовим та господарським операціям та нормативним актам;

2) оцінити систему внутрішнього контролю підприємства;

3) вчасно виявити потенційне банкрутство,

Таким чином, мету аудиту можна сформулювати як вирішення конкретного

завдання, що визначається законодавством, системою нормативного регулювання

аудиторської діяльності, договірними зобов'язаннями аудитора і клієнта.

3. Права і обов’язки аудитору в Україні прописані в Законі України «Про

аудиторську діяльність», а саме у статтях 18 і 19 цього закону. Аудитор має право

вести перевірку документів, реєстрів бухгалтерського обліку та іншої документації,

отримувати від підприємства, чи третіх осіб інформацію та коментарі до неї, яка

потрібна для перевірки, проводити інвентаризацію коштів, цінних паперів,

матеріальних цінностей, у разі складності проведення аудиту аудитор може

залучити до перевірки потрібних спеціалістів використавши договірні засади,

проводити аналіз, надавати консультації, щодо питань обліку, правознавства, як

консолідувати і трансформувати звітність, визначати форму і методи аудиту,

займатись індивідуальною аудиторською діяльністю, створювати з іншими

аудиторами об’єднання або фірми та інше.

Щодо обов’язків аудитора то аудитор повинен доброякісно вести перевірку

бухгалтерського обліку і фінансових звітів замовника, перевіряти їх достовірність,

професійно надавати послуги аудитора, повідомляти клієнтів (власники, замовники

тощо) про недоліки в обліку і звітах, які було виявлено під час аудиту, підтримувати

конфіденційність аудиторської інформації, не розголошувати інформацію, яка є

комерційною таємницею, та не застосовувати її у власних цілях, або інтересах третіх

осіб, нести відповідальність перед замовником відповідно до чинного законодавства

у разі порушення умов, прописаних у договорі.

Якщо аудитор не виконує, або недоброякісно виконує свої обов’язки його

можна притягнути до відповідальності, яку передбачають статті 21 і 22 Закону

України «Про аудиторську діяльність», а саме:

109

За неналежне виконання своїх зобов'язань аудитор (аудиторська фірма) несе

майнову та іншу цивільно-правову відповідальність відповідно до договору та

закону, розмір якої не може перевищувати фактично завданих замовнику збитків з

їх вини. Також АПУ може зупинити чинність сертифіката на один рік, або взагалі

анулювати видаливши з державного реєстру.

Порядок застосування до аудиторів (аудиторських фірм) стягнень

визначається Аудиторською палатою України, рішення якої можна оскаржити у

суді. Слід також підкреслити, що помилкові висновки аудитора заподіюють істотну

шкоду, їх кваліфікують використовуючи різноманітні статті КК України. Якщо

аудиторський висновок призводить до тяжких або особливо тяжких злочинів, то дії

аудитора можна кваліфікувати за статтями, які регулюють відповідальність за

скоєння цих видів злочинів, зрозуміло що покарання за такі види злочинів більше

суворе.

4. Аудиторська діяльність в Україні регулюється Законом України «Про

аудиторську діяльність», Стандартами аудиту та Кодексом етики професійних

бухгалтерів, положеннями Аудиторської палати України та іншими нормативно-

правовими актами.

Таким чином, можна стверджувати, що аудиторською діяльністю можуть

займатися як фізичні так і юридичні особи, фізична особа може займатись

аудиторською діяльністю як самостійно, так і у складі аудиторської фірми, щоб

працювати у фірми, треба оформити з фірмою трудовий договір.

Займатися аудиторською діяльністю мають право лише ті аудитори

(аудиторські фірми), які включені до Реєстру аудиторських фірм та аудиторів.

Процедура внесення до Реєстру викладена у "Порядку ведення Реєстру

аудиторській: фірм та аудиторів", затвердженому рішенням АПУ від 26 квітня

2007р.

Аудиторською діяльністю може займатись особа має вищу економічну або

юридичну освіту, документ про здобуття якої визнається в Україні, необхідні знання

з питань аудиту, фінансів, економіки та господарського права, досвід роботи не

менше трьох років підряд на посадах ревізора, бухгалтера, юриста, фінансиста,

110

економіста, асистента (помічника) аудитора. Щодо приватних аудиторів є вимога

стосовно стажу роботи, який має становити не менше трьох років з останніх п’яти,

тобто приватним аудитором може бути не лише досвідчена людина, а і яка відносно

нещодавно займалась аудиторською діяльністю, чи була фахівцем у галузі

економіки.

Аудиторська перевірка має обов’язковий характер, якщо проводиться у

випадках, які прямо встановлені у законодавчих актах, дорученнях державних

органів чи за власною ініціативою господарюючого суб’єкта.

Результатом аудиторської перевірки має бути аудиторський висновок, який є

документом, з юридичною вагою для будь-якого юридичної чи фізичної особи,

органу державної влади, місцевого самоврядування чи судового органу.

5. Існують різні варіанти розвитку аудиту - французький, польський,

німецький та інші. Кожна країна вибирає ту модель, яка відповідає стратегії

держави. Аналітики виділяють дві різні концепції аудиту. Перша з них отримала

поширення в таких європейських країнах, як Австрія, Іспанія, Німеччина, Франція.

Там аудиторська діяльність строго регламентується централізованими органами і на

них фактично покладаються функції державного контролю.

Друга концепція розвинена в англомовних країнах (Великобританія, США), де

аудиторська діяльність саморегулюється. Аудит в цих країнах орієнтований в

основному на потреби акціонерів, інвесторів, кредиторів і інших економічних

суб'єктів. Аудиторська діяльність тут регулюється в основному громадськими

аудиторськими об'єднаннями.

В Україні аудиторська діяльність регулюється Аудиторською палатою. Деякі

дослідники професії говорять, що така система - оригінальний український шлях в

професії. На мій погляд, напевно, потрібно ще розміркувати, який варіант може бути

прийнятний в Україні. Але час вже показав і повторюватися в цьому випадку не

хочеться, що існуюча модель явно втратила свою значущість і вимагає певної

реконструкції.

6. На мій погляд головними проблемами нинішнього аудиту в Україні, які

потребують вирішення, є такі:

111

- немає механізму практичного застосування міжнародних стандартів аудиту,

їх потрібно створити разом із коментарями, які допомогли б швидше перейти на ці

норми, та правильно їх застосувати.

- Закон України «Про аудиторську діяльність» має бути змінено та доповнено,

що він був відповідним іншим законодавчим актам України, які мають прямий чи

опосередкований вплив на те, як саме регулюється аудиторська діяльність, та щоб

він відповідав усім вимогами Директиви ЄС з останніми змінами.

- вкрай необхідно використати накопичений досвід міжнародних та

вітчизняних аудиторських фірм, щоб створити рекомендації, як вести аудиторську

перевірку фінансової звітності підприємства, врахувавши його галузеве

спрямування (банківське, торговельне, страхове, хімічне, металургійне, харчове,

легка промисловість).

- Україна має сформувати робочу комісію, яка займалась б тим, як узагальнити

та дослідити різноманітний аудиторський досвід країн ЕС та СНД, щоб по-перше

модернізувати українське правове регулювання аудиту, по-друге краще зрозуміти

специфіку аудиту країн партнерів, що допомогло б розвивати з ними економічні

відносини на ще більш високому рівні. Вже існує комісія з контролю якості

аудиторських послуг, яка підпорядковується Аудиторській Палаті, найпростішим

рішенням було б включити до їх обов’язків моніторинг, адже він також має

відношення до рівня якості аудиторських послуг.

- на даному етапі розвитку аудиторської діяльності в Україні актуальною та

невирішеною на законодавчому рівні є проблема створення у державі системи

громадського нагляду за здійсненням аудиторської діяльності, як це має місце в

розвинених країнах світу, поштовхом до чого були факти банкрутства ряду

транснаціональних компаній, яким надавалися аудиторські послуги неналежної

якості. На мій погляд Україна потребує розробки такого органу, як Рада

громадського контролю, яка виконувала б ці функції, що зробило б аудит більш

прозорим та якісним.

112

7. Професія аудитора передбачає багато роботи за комп’ютером, а отже

охорона праці аудиторів спрямована перш за все, на недопущення аварійних

ситуацій, які виникають при роботі за комп’ютером.

Примірний перелік таких ситуацій та алгоритм дій персоналу представлено

нижче:

1) При виявленні несправностей заземлення, пошкоджень у мережі

електроживлення, ознак диму, запаху гару вимкнути апаратуру й повідомити про

аварійну ситуацію керівника підрозділу. При раптовому припиненні подавання

електроенергії вимкнути апаратуру комп'ютера, витягнути штепсельні вилки з

розеток і повідомити керівника підрозділу та чергового електрика.

2) Про нещасний випадок свідок, працівник, який його виявив або сам

потерпілий повинні терміново повідомити керівника робіт або підрозділу та вжити

заходів щодо надання необхідної допомоги. Керівник, у свою чергу, зобов'язаний

терміново організувати медичну допомогу потерпілому, й у разі необхідності

доставити його до поліклініки, повідомити про те, що сталося керівництво

аудиторської фірми, профспілкову організацію, зберегти обстановку на робочому

місті в такому стані, в якому вони були на момент події (якщо це не загрожує життю

та здоров'ю інших працівників).

3) У разі виникнення пожежі діяти згідно з інструкцією й негайно повідомити

керівника підрозділу, пожежну та позавідомчу охорону аудиторської фірми,

пожежну частину, керівництво аудиторської фірми. Надалі слід вжити необхідних

заходів щодо евакуації людей та задіяти первинні засоби пожежогасіння.

113

СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ

Закони та нормативно-правові акти

1. Господарський процесуальний Кодекс України за станом на 17.04.2014 //

Відомості Верховної Ради України, 2014, № 26, с.898. [Електронний ресурс]

http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/1798-12

2. Директива 2006/43/ЄС Європейського Парламенту та Ради про обов’язків

аудит річної звітності та консолідованої звітності, що вносить зміни до Директив

Ради 73/660/ЄЕС та 83/349/ЄЕС і припиняє дію Директиви Ради 84/253/ЄЕС від

17.05.2006 р

3. Директива 2014/56/ЄС Європейського Парламенту та Ради про

обов’язковий аудит річної звітності та консолідованої звітності від 16 липня 2014

[Електронний ресурс] http://www.apu.com.ua/attachments/article/762/Direktiva2014-56-

EU.pdf

4. Закон України «Про аудиторську діяльність» за станом на 16.10.2012 //

Відомості Верховної Ради України ВВР, 2014, N4, с.61. [Електронний ресурс]

http://zakon1.rada.gov.ua/laws/show/3125-12

5. Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в

Україні» від 16.07.1999 за станом на 02.09.2014, ВВР, 2014, N 44, с.2040

[Електронний ресурс] http://zakon2.rada.gov.ua/laws/show/996-14

6. Закон України «Про господарські товариства» від 19.09.1991 за станом на

10.10.2013, ВВР, 2014, N 22, с.773 [Електронний ресурс]

http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/1576-12

7. Закон України "Про Рахункову палату" від 11 липня 1996 р. за станом на

від 27.03.2014, ВВР, 2014, N 22, ст.816 [Електронний ресурс]

http://zakon1.rada.gov.ua/laws/show/315/96-вр

8. Інструкція «Про міжбанківські розрахунки в Україні», затверджена

постановою Правління НБУ від 27.12.1999 за № 621 із змінами, внесеними згідно з

114

Постановами Національного банку від 03.12.2003 [Електронний ресурс]

http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/z0053-00

9. Інструкція № 7 «Про безготівкові розрахунки в господарському обороті

України», затверджена постановою Правління НБУ від 02.08.1996 №204 із змінами,

внесеними згідно з Постановами Національного банку від 28.12.2012 [Електронний

ресурс] http://zakon2.rada.gov.ua/laws/show/z0377-04

10. Інструкція з бухгалтерського обліку операцій із цінними паперами установ

комерційних банків України, затверджена постановою Правління НБУ від 30.

12.1997 за № 466 із змінами, внесеними згідно з Постановами Національного банку

від 08.06.2000 [Електронний ресурс] http://zakon1.rada.gov.ua/laws/show/v0510500-97

11. Інструкція з бухгалтерського обліку операцій з векселями, затверджена

постановою Правління НБУ від 08.06.2000 за №234. із змінами, внесеними згідно з

Постановами Національного банку від 08.07.2014 [Електронний ресурс]

http://zakon2.rada.gov.ua/laws/show/z0048-08

12. Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку

комерційних банків України, затверджена постановою Правління НБУ від

16.12.1998 за № 520 // Законодавчі і нормативні акти з банківської діяльності. —

1998. — Вип. 1, ч. 2. — С. 3; 1999. — Вип. 1. —с. 26-39.

13. Кодекс професійної етики аудиторів України, затверджений рішенням

АПУ №73 від 18.12.1998.

14. Концепція організації готівкового обігу в Україні, затверджена постановою

Правління НБУ від 12.03.1998 за № 105 // Вісник НБУ. — 1998, червень. — с. 48.

15. Методичні вказівки щодо застосування стандартів внутрішнього аудиту в

комерційних банках України, затверджені постановою Правління НБУ від

20.07.1999 за № 358.

16. Методичні рекомендації щодо контролю за роботою комерційних банків

за кореспондентськими рахунками, затверджені постановою Правління НБУ від

04.11.1999 за № 539.

17. Наказ Головного управління державної служби України «Про Довідник

типових професійних характеристик посад державних службовців (випуск 76)» від

115

01.09.1999 за № 65.

18. Наказ ДПА України «Про організацію документальних перевірок» від

07.08.1997 за №283.

19. Національні нормативи аудиту, затверджені рішенням Аудиторської

палати України 18.12.98

20. Світовий банк. Звіт про стан дотримання стандартів та кодексів (ЗСДК)

Бухгалтерський облік і аудит Україна Грудень 2003 р..

21. Положення про порядок сертифікації громадян України, які мають намір

займатися аудиторською діяльністю, прийняте Аудиторською палатою України

11.11.1993 .

22. Положення про ліцензування аудиту, затверджене Аудиторською палатою

України 17.02.1994 (протокол 12)

23. Положення «Про організацію внутрішнього аудиту в комерційних банках»,

затверджене постановою Правління НБУ від 20.03.1998 за №114.

24. Положення Державної комісії з цінних паперів та фондового ринку «Про

порядок реєстрації випуску акцій і облігацій підприємств та інформація про їх

емісію».

25. Положення Державної комісії з цінних паперів та фондового ринку «Про

порядок ведення реєстрів власників іменних цінних паперів».

26. Положення НБУ «Про кредитування», затверджене постановою Правління

НБУ від 28.09.1995 за № 246.

27. Положення НБУ про порядок створення і реєстрації комерційних банків,

затверджене постановою Правління НБУ від 21.07.1998 за № 281 (зі змінами та

доповненнями, затвердженими постановою Правління НБУ від 15.03.1999 за

№ 109).

28. Положення про Державну контрольно-ревізійну службу в Україні,

затверджене Постановою КМУ від 05.07.1993 № 515.

29. Положення про надання регулярної інформації відкритими акціонерними

товариствами та підприємствами — емітентами облігацій, затверджене рішенням

ДКЦПФР від 09.06.1998 за № 72 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України за

116

№ 431/2871 від 08.07.1998).

30. Положення про операції банків з векселями (зі змінами та доповненнями),

затверджене постановою Правління НБУ від 28.05.1999 за №258.

31. Положення про організацію бухгалтерського обліку та звітності в

банківських установах України, затверджене постановою Правління НБУ від

30.12.1998 за № 566.

32. Положення про організацію внутрішнього аудиту в комерційних банках,

затверджене постановою Правління НБУ від 20.03.1998 за № 114.

33. Положення про порядок видачі банкам ліцензій на здійснення банківських

операцій, затверджене постановою Правління НБУ від 06.05.1998 за № 181

(зареєстровано в Міністерстві юстиції України від 10.06.1998 за № 373/2813).

34. Положення щодо організації діяльності комерційних банків на ринку

цінних паперів, затверджене рішенням ДКЦПФР від 18.05.1999 за №104.

35. Порядок подання звітності торговцями цінними паперами, затверджений

рішенням ДКЦПФР від 10.06.1997 за № 11/1.

36. Правила організації фінансової та статистичної звітності банків України,

затверджені постановою Правління НБУ від 12.12.1997 за №436.

37. Роз'яснення Вищого арбітражного суду від 11.11.1998 р. N 02-5/424 "Про

деякi питання практики призначення судової експертизи".

38. Уніфіковані правила і звичаї для документарних акредитивів (УПДА) у

редакції 1993, що опубліковані Міжнародною торговельною палатою за № 500.

39. Цивільний процесуальний Кодекс України, за станом на 13.05.2014 //

(Відомості Верховної Ради України, 2014, № 27, с.915 [Електронний ресурс]

http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/1618-15

Джерела та література

40. Аудит: практическое пособие. /Под ред. А.Кузминского- К.: 1996.

41. Аудит. /Под ред. В.И.Подольського - М.: 1997.

117

42. Аудит: Застосування міжнародних стандартів в аудиторській практиці

України. Навчальний посібник. - К.: ТОВ «ІАМЦ АУ «СТАТУС»-2005. – 172 с.

43. Банківські операції / за ред. Мороза А. М. — К.: КНЕУ, 2000. —384с.

44. Білуха М.Т. Курс аудиту: Підручник.- К.: Вища школа - Знання, 1998.

45. Бондар М.І. Аудит в АПК / Навч. посібник. — К.: КНЕУ, 2003. — 188 с.

46. Бутинець Ф. Ф., Бардаш С. В., Малюга Н. М., Петренко Н. І. Контроль і

ревізія: Підручник. — Житомир: ПП «Рута», 2000. — 509 с.

47. Бухгалтерський облік і аудит. Науково-практичний журнал, №11 2007 р.

48. Вітвицька Н. С., Кузьмінська О. Е. Контроль і ревізія: Навчально-

методичний посібник для самостійного вивчення дисципліни. —К.: КНЕУ, 2000. —

166 с.

49. Герасимович А. М. Облік та аудит у комерційних банках. — Львів:Фенікс,

1999.— 511с.

50. Горячек I. Ю. Державний і незалежний контроль за діяльністю

комерщйних банків // Вісник НБУ. — 1996. — № 4.

51. Губенко С. М., Мозгова О. П. Посібник для внутрішніх

аудиторівбанківських установ України.

52. Дорош Н.І. Аудит: Методологія і організація. – К.: Товариство "Знання”,

КОО, 2001 – 402 с.

53. Жила В. Г. Ревизия и аудит: Учебное пособие. — К.: МАУП, 1998.— 94с.

54. Завгорский В. П. Бухгалтерский учет, контроль и аудит в условиях рынка.

— К.: Право, 1997. — 372 с.

55. Ільїна С. Б. Основи аудиту / Навчально-практичний посібник для студентів

вищих навчальних закладів - Кондор, 2009. - 378 с. - ISBN: 966-351-146-Х

56. Камлик.М.І.. Судова бухгалтерія. К., - 2000.

57. Романів М.В. Державний фінансовий контроль і аудит.-К.: ТОВ "НІОС",

1998.

58. Ирвин Д. Финансовый контроль / Под ред. И. И. Елисеевой. — Москва:

Финансы и статистика, 1998. — 256 с.

59. Кармайк Д., Бенис М. Стандарты и нормы аудита. — М.: Юнити, 1995. —

118

528с.

60. Кіндрацька Л. М. Бухгалтерський облік в комерційних банках України. —

Київ, 1999.

61. Кондраков Н. П. Бухгалтерский учет, анализ хозяйственной деятельности и

аудит. — Москва: Перспектива, 1994. — 339 с.

62. Кочетков В. М. Основы управления современным коммерческимбанком:

Учеб. пособие. — Киев: МАУП, 1998. — 72 с.

63. Крамаровский Л. М. Ревизия и контроль. — М.: Финансы и статистика,

1998.—299 с.

64. Криницкий И. Контроль и ревизия в условиях автоматизации

бухгалтерского учета. — М.: Финансы и статистика, 1990. — 120 с.85.

65. Лушкин В. А., Пономарев В. Д., Яддин И. В., Ачкасов А. Е. Аудит.

Учебное пособие. —Житомир, 1999. — 240 с.

66. Мацкевичюс И. С., Лакис В. И. Ревизия в системе экономического

контроля. — М.: Финансы и статистика, 1998. — 224 с.

67. Мельник В. А. Ринок цінних паперів. — Київ: А. Л. Д. та ВІРА-Р, 1998. —

559с.

68. Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку / Пер. з англ.,за ред. Голова

С. Ф. — К.: Федерація професійних бухгалтерів і аудиторів України, 1998. — 736 с.

69. Носова С. С. Экономический контроль: Сущность и формы проявления. —

М.: Экономика, 1991. — 176 с.

70. Олексієнко М., Романик М. Організація, форми та методи ревізійної

роботи в банках // Вісник НБУ. — 1998. — № 5.

71. Ольхова Э. Г., Сахарова М. О., Соколинская Н. Э. Банк и контроль. — М.:

Финансы и статистика, 1991.—208 с.

72. Пилипенко І.І., Редько О.Ю. Стандарти аудиту та етики. Навч. посібник. -

К.: ДП «Інформаційно-аналітичне агентство», 2007.-277с.

73. Редько О. Генезис аудиту в Україні – між вчора і завтра // Бухгалтерський

облік і аудит – 2002 .

74. Романів М. В. Державний фінансовий контроль; аудит. Навчально-

119

методичний посібник. — Київ: ТОВ «НЮС», 1998. — 224 с.

75. Румянцев С. Проблеми розвитку аудиту в Україні // Цінні папери України

– 2001.

76. Рядська В. В. Аудит / К.: Центр учбової літератури, 2008. – 416 с.

77. Сойко В., Завгородній В. — Організація бухгалтерского обліку,

економічного контролю та аналізу: Підручник. — К.: КНЕУ, 2000.— 260с.

78. Суйц В. П., Ахметбеков А. Н., Дубровина Т. А. Аудит: общий, банковский,

страховой. — Москва: Инфра-М, 2000. — 555 с.

79. Терехов А. А. Терехов М. А. Контроль и аудит: Основные и методические

приемы и технология. — М: Финансы и статистика, 1998.— 208с.

80. Шохин С. О., Воронина Л. И. Бюджетно-финансовьій контроль иаудит.

Теория и практика применения в России. — М.: Финансы истатистика, 2002. — 240

с.

81. Шевченко З. Чи потрібен нам кишеньковий аудит // Цінні папери України

– 2001.

82. Хомин П.Я., Палюх М.С., Костецький І.І., Забчук В.Д. Кореспонденція

рахунків в обліковому забезпеченні звітності за журнально-ордерною формою.-

Тернопіль.: Джура, 1998.

120