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12.1
Systeme der Kostenrechnung
© Ewert/Wagenhofer 2005. Alle Rechte vorbehalten!
12.2
Ziele
Darstellung der Prämissen der Grenzplankostenrechnung
Aufzeigen der Vorgehensweise bei der Kostenplanung und Kostenverrechnung
Kurze Erläuterung möglicher Arten von Erlösrechnungen und Ergebnisrechnungen
Darstellung der Vorgehensweise der Prozeßkostenrechnung
Darstellung von Grundzügen der Relativen Einzelkosten- und Deckungsbeitragsrechnung
12.3
Einführung (1)
Wie können im Rahmen der KLR gute Informationen für Rechnungen zur Entscheidungsvorbereitung, Kontrolle und Koordination erhalten werden?
Bisher stand der Anwendungsaspekt von Kosten und Leistungsrechnungen im Vordergrund
Nun steht die Ermittlung der Kostenrechnungsdaten, also die reine Kostenrechnung im Mittelpunkt
Gegenüberstellung der Systeme
Grenzplankostenrechnung,
Prozeßkostenrechnung und
Relative Einzelkosten- und Deckungsbeitragsrechnung
Grundsätzliche Frage
12.4
Einführung (2)
Mögliche Probleme in der Kostenrechnung:
Aus praktischer Sicht Meßfehler
Zuordnungsfehler
Aus theoretischer Sicht Durchschnittskosten bei Synergien
Genauigkeit der Ermittlung
Anreizprobleme
12.5
Empirische Ergebnisse
Problem: Die Untersuchungen sind nur begrenzt vergleichbar, da die Fragestellungen der Untersuchungen unterschiedlich waren.
12.6
GPKR - Überblick (1)
GPKR basiert auf dem verbrauchsorientierten Kostenbegriff GPKR besteht aus zwei Bereichen
Kostenplanung
Kostenkontrolle GPKR dient zur Fundierung von Entscheidungen
Entscheidungsrelevanz der Kosten besitzt eine zentrale Rolle Im Rahmen der GPKR werden
lineare Kostenverläufe unterstellt
bkKK F b = Bezugsgrößek = variable Kosten je Bezugsgrößeneinheit
KF = fixe KostenK = Gesamtkosten (eines Bezugsobjektes)
12.7
GPKR - Überblick (2)
Ermittlung des Stückkostensatzes k ist eine Kernaufgabe dieses Kostenrechnungssystems
Der Kostensatz k hat zentrale Bedeutung für Entscheidungsrechnung (stellt die Grenzkosten dar) und
Kontrollrechnung (zur Ermittlung der Sollkosten) Bei linearem Kostenverlauf stellen die variablen Kosten auch die
bezugsgrößenspezifischen Grenzkosten dar Bezeichnung Grenzplankostenrechnung
GK(b)
K(b)
KF
b
K
K K k bF
b
GK
Kb GK k
12.8
GPKR - Überblick (3)
Prämissen der GPKR Die Kosten werden deterministisch geplant In der Kostenplanung wird mit festen Verrechnungspreisen bzw
gegebenen Wertkomponenten gearbeitet Die Beschäftigung des Unternehmens ist variabel und stellt die
maßgebliche Kosteneinflußgröße dar Die Plankosten lassen sich eindeutig in proportionale und fixe
Bestandteile trennen Für alle Entscheidungsvariablen werden nur Teilkosten als
beschäftigungsproportionale Kosten angesetzt
Die Prämissen dienen der Reduktion der Komplexität, damit die Die Prämissen dienen der Reduktion der Komplexität, damit die Kostenrechnung „bewältigbar“ wird, ohne zu einem völlig falschen Bild Kostenrechnung „bewältigbar“ wird, ohne zu einem völlig falschen Bild der Realität zu führen. der Realität zu führen.
12.9
GPKR - Ablauf der Kostenplanung (1)
Planung der Kosten erfolgt getrennt für Einzel- und Gemeinkosten bezogen auf die Produkte
Beschäftigung spielt zentrale Rolle in der GPKR
Bestimmung von Planpreisen
Planung der Einzelkosten
Planung der Gemeinkosten (Kostenstellenkosten)
Kostenträgerstückrechnung
12.10
GPKR - Ablauf der Kostenplanung (2)
Einzelkosten werden nach dem Verursachungs- oder Einwirkungsprinzip zugerechnet
Gemeinkosten werden für einzelne Kostenstellen geplant
Variable Gemeinkosten ( = Kostenstellenkosten) werden den Produkten mit Hilfe der Kostenstellenrechnung zugeteilt
Im Rahmen der Kostenstellenrechnung können zusätzlich auch fixe Produktkosten weiter verrechnet werden (z.B. für die Preisermittlung bei öffentlichen Aufträgen)
Dieses Vorgehen entspricht der traditionellen Vollkostenrechnung
12.11
Bestimmung von Planpreisen
Planwertansatz = künftig zu zahlende Beschaffungspreise Festlegung der Zeitspanne, für die die Planpreise gelten sollen Relevanter Planpreis ist der durchschnittliche Preis der
Planungsperiode Eventuell sinnvoll, eine Trennung von Mengen- und Wertrechnung
vorzunehmen, um Preisanpassungen zu ermöglichen Führt zu einer Primärkostenrechnung
Bei manchen Faktoren, die nicht regelmäßig beschafft werden, wie etwa Fremdreparaturen, bestimmte Dienstleistungen usw, können keine Preise angegeben werden, für sie ist ein voraussichtlicher Planbetrag anzugeben
Verbrauchsorientierter Kostenbegriff
Kosten = sachzielbezogener Planverbrauch • Planwertansatz Planwertansatz
12.12
Planung der Einzelkosten
Bestandteile der Einzelkosten Materialeinzelkosten
Lohneinzelkosten
Sondereinzelkosten Die Planung der Einzelkosten erfolgt meist pro Kostenträger Die Lohneinzelkosten werden allerdings meist über die
Kostenstellen verrechnet Sinnvoll, wenn diese Kosten im Rahmen der Kontrolle der
Kostenstellenkosten mit einbezogen werden sollen
12.13
Planung der Materialeinzelkosten (1)
Ermittlung der MEK+ Netto-Planeinzelmengen (Nettoverbrauch)
Einzelmaterialmengen, die bei planmäßiger Produktgestaltung, planmäßigen Materialeigenschaften und planmäßigem Fertigungsablauf effektiv in einer Kostenträgereinheit enthalten sind
+ Aufschlag für Planabfallmengen, Ausschüsse und ähnliches____________________________________________________________________________________________________________________________________________
= Brutto-Planeinzelmenge (Bruttoverbrauch)x Planpreis____________________________________________________________________________________________________________________________________________
= faktorspezifische MEKWiederholung für alle Faktorarten und Summation____________________________________________________________________________________________________________________________________________
= produktspezifische MEK
12.14
Planung der Materialeinzelkosten (2)
Verwendung von (bereinigten) Vergangenheitswerten
Schätzungen von Meistern, Kostenplanern oder Vorarbeitern
Durchführung von technischen Studien und Berechnungen
Durchführung von Probeläufen oder Fertigung von Prototypen
Verwendung von externen Richtzahlen, z.B. von ähnlichen
Produkten
Möglichkeiten zur Ermittlung von Netto- und Bruttoverbräuchen
12.15
Planung der Lohneinzelkosten Lohneinzelkosten vornehmlich Löhne der Mitarbeiter, die unmittelbar
produktbezogene Tätigkeiten ausführen => Fertigungslöhne
Planung ist abhängig vom vorliegenden Lohnsystem Akkordlohnsystem
Dem Mitarbeiter werden Vorgabezeiten für die Produktbearbeitung gegeben
Der Mitarbeiter erhält pro Vorgabezeiteinheit einen festen Lohn Lohneinzelkosten = Vorgabezeit x Lohn pro Vorgabenzeiteinheit
Zeitlohnsystem Ebenfalls Ermittlung von Planarbeitszeiten und deren Bewertung mit dem
geplanten Lohnsatz Vorgehen verstößt gegen das Verursachungsprinzip => ermittelte Kosten
sind an sich nicht entscheidungsrelevant Vorgehen in der Praxis weit verbreitet, kann als spezifische
Vereinfachung angesehen werden
12.16
Planung der Sondereinzelkosten
Beispiele für Sondereinzelkosten der Fertigung und des Vertriebs
Stücklizenzen Einmalwerkzeuge, wie Gießformen Produktspezifisches Verpackungsmaterial Besondere Vertriebsprämien
Meist werden jedoch auch Kosten mit einbezogen, die Einzelkosten bezogen auf eine bestimmte Produktmenge sind
K
x
=> Aus Vereinfachungsgründen Verwendung des Durchschnittsprinzips
12.17
Ablauf der Gemeinkostenplanung
Bestimmung von PlanpreisenBestimmung von Planpreisen
Planung der EinzelkostenPlanung der Einzelkosten
Planung der Gemeinkosten Planung der Gemeinkosten (Kostenstellenkosten)(Kostenstellenkosten)
KostenträgerstückrechnungKostenträgerstückrechnung
Planung der Gemeinkosten Planung der Gemeinkosten (Kostenstellenkosten)(Kostenstellenkosten)
Einteilung in Kostenstellen
Planung der Bezugsgrößen in den
einzelnen Kostenstellen
Aufstellung der Kostenpläne und Bestimmung der
Kalkulationssätze
12.18
Einteilung in Kostenstellen
Kostenstellenrechnung ist das Kernstück dieses Kostenrechnungssystems
Kostenstellenrechnung dient der Planung und der Kontrolle Verrechnung der variablen Gemeinkosten auf die Produkte Aus den Zwecken resultieren Kriterien der Kostenstellenbildung
In einer Kostenstelle sollten nur Unternehmensbestandteile zusammengefaßt werden, deren Kostenverursachung keine wesentlichen Unterschiede aufweisen
Ermöglicht genaue Kostenplanung Kostenstellen sollten möglichst selbständigen Verantwortungsbereichen
entsprechen Ermöglicht Zuweisung von Verantwortung für Abweichungen bei
Kontrollen Bei der Bildung von Kostenstellen sind stets
Wirtschaftlichkeitsüberlegungen miteinzubeziehen
12.19
Planung der Bezugsgrößen
Höhe der Kosten wird meist durch eine Vielzahl von Kostenbestimmungsfaktoren determiniert
Aus Vereinfachungsgründen werden diese nicht alle erfaßt Bezugsgrößen fungieren als Maßgröße der Kostenverursachung Bezugsgrößen können grundsätzlich zwei Funktionen besitzen
Kostenverursachungsmaßstab für die Kostenstellen
Eigenschaft, mit dem Kostenträger in einer dem Verursachungsprinzip genügender Beziehung zu stehen
Daraus resultieren Bezugsgrößen mit einfacher (meist erster) oder doppelter Funktion
Bei der Bezugsgrößenwahl für jede Kostenstelle sind zwei Festlegungen zu treffen
Qualitative Bezugsgrößenplanung
Quantitative Bezugsgrößenplanung
12.20
Qualitative Bezugsgrößenwahl
Einflußfaktoren bei der Bezugsgrößenwahl
Direkte Bezugsgrößen
Indirekte Bezugsgrößen
Homogene Kosten-verursachung
Heterogene Kosten-verursachung
VerfahrensbedingteHeterogenität
ProduktbedingteHeterogenität
Eine Eine BezugsgrößeBezugsgröße
Mehrere Mehrere BezugsgrößenBezugsgrößen
differenziert nach Verfahrensbedingungen
Mehrere Mehrere BezugsgrößenBezugsgrößen
differenziert nach Produkten
12.21
Heterogene Kostenverursachung
Bei heterogener Kostenverursachung ist selbst dann nur eine Bezugsgröße notwendig, wenn die Bezugsgrößen in einem festen Verhältnis zueinander stehen
„Gesetz der Austauschbarkeit der MaßgrößenGesetz der Austauschbarkeit der Maßgrößen“
Selbst bei heterogener Kostenverursachung sind bei der Kostenplanung im Rahmen der GPKR implizit Vorabfestlegungen bestimmter Kosteneinflußgrößen notwendig
BeispielBeispiel
12.22
Direkte und indirekte Bezugsgrößen
Direkte Bezugsgrößen = Ableitung aus der Leistung der betrachteten Kostenstelle
Indirekte Bezugsgröße = Ableitung aus der Leistung einer anderen Kostenstelle
Indirekte Bezugsgrößen werden häufig bei der Kalkulation verwendet, denn bei fertigungsfernen Kostenstellen sind die direkten Bezugsgrößen meist solche mit einfacher Funktion
Beispiele
Durch indirekte Bezugsgrößen werden Grenzkosten zu einer „schillernden Größe“
Indirekte Bezugsgrößen sind nur als Notlösung anzusehen Soweit wie möglich sind direkte Bezugsgrößen zu verwenden
12.23
Quantitative Bezugsgrößenplanung
Festlegung der Planbeschäftigung und Festlegung der Planmengen der ermittelten Bezugsgrößen
Planbeschäftigung bedeutsam für Kostensätze bei Verwendung indirekter Bezugsgrößen
Zwei Möglichkeiten bei der Ermittlung der Planbeschäftigung Kapazitätsplanung => Planung wird orientiert an der Kapazität der
jeweiligen Stelle, z.B. an der kostenoptimalen, der maximalen oder der normalen Kapazität
Engpaßplanung => Planung wird orientiert an der Stelle, die letztlich den Engpaß im Unternehmen darstellt
Vorteil der Engpaßplanung Abstimmung der stellenspezifischen Planbeschäftigung
Nachteil der Engpaßplanung Der tatsächlich wirksame Engpaß ist häufig erst nach Verwendung der Kostenrechnung und darauf aufbauender Lösung des Problems der optimalen Produktions- und Absatzprogrammplanung bekannt
12.24
Aufstellung der Kostenpläne - Primärkostenrechnung (1)
Für Haupt- und Hilfskostenstellen müssen primäre Kosten-stellenkosten geschätzt werden
Methoden zur Planung der primären Stellenkosten Statistische Methoden der Kostenplanung
Verwendung bereinigter Istkosten, zB bei der „Mathematischen“ Kostenauflösung bzw dem Hoch-Tiefpunkt-Verfahren
Statistische Verfahren, zB Regressionsanalyse
K(b)
KF
b
K
K1
b1
K2
b2
Stärke und Schwäche des Ansatzes: Es werden nur zwei Datenpaare verwendet
Besser ist Verwendung einer Datenreihe und Durchführung einer linearen Regression
12.25
Aufstellung der Kostenpläne - Primärkostenrechnung (2)
Nachteile der statistischen Methoden Mangel an Daten für Istgrößen und Istbezugsgrößen
Mangelnde Variabilität vorhandener Daten (Streupunktballung)
Bereinigung der Istdaten schwierig
Analytische Methoden der Kostenplanung Planmäßige Kostenauflösung
Für jede Gemeinkostenart wird untersucht, welche Kosten bei der Planbeschäftigung und welche Kosten zur Aufrechterhaltung der Betriebsbereitschaft anfallen sollen
Differenz wird durch die Planbezugsgröße geteilt
Vorgehen wird für jede Kostenart wiederholt
Durch Summation erhält man dann die Kosten der Betriebsbereitschaft (bzw die Fixkosten) und die variablen Kosten der Kostenstelle
Einstufige analytische Kostenplanung
12.26
Sekundärkostenrechnung (1)
Beispiel: Verrechnung der Kosten der Vorkostenstellen auf die Endkostenstellen => gewählte Methode sollte abhängig sein von der vorliegenden Produktionsstruktur
Einseitige, einstufige Leistungs-abgabe an eine Kostenstelle
Einseitige, einstufige Leistungs-abgabe an mehrere Kostenstellen
Summarische oder kosten-artenweise UmlageVerrechnung einzelner inner-betrieblicher Leistungen- Kostenartenverfahren- Kostenstellenausgleichsver-
fahren- Kostenträgerverfahren
Einseitige, mehrstufige Leistungs-abgabe
Kostenstellenumlageverfahren- Anbauverfahren (Blockum-
lage)- Stufenleiterverfahren (Trep-
penumlage)
Gegenseitige LeistungsabgabeGleichungsverfahrenIteratives VerfahrenGutschrift-Lastschrift-Verfahren
.
.
.
.
..
Typen innerbetrieblicherLeistungsverflechtungen Art der Leistungsverflechtung
Anwendbare Verfahren derinnerbetrieblichen
Leistungsverrechnung
Typ I
Typ II
Typ III
Typ IV
12.27
Sekundärkostenrechnung (2)
Gegenseitige Leistungsverflechtung Kostenstellenausgleichsverfahren Gleichungsverfahren
I
jjIjIIII
I
jjj
cvbPKcb
cvbPKcb
1
111111
bi Planbezugsgröße der Hilfskostenstelle i, i = 1,.......,I
ci Proportionaler Planverrechnungssatz der Hilfsstelle i
PKi gesamte proportionale primäre Plankosten der Hilfsstelle i
vij Proportionaler Planverbrauch an innerbetrieblichen Leistungen der Stelle j je Bezugsgrößeneinheit der Stelle i, j = 1,........,J
Lösung des Gleichungs-systems ergibt die einzelnen Grenzkosten-sätze ci der jeweiligen Hilfskostenstellen
12.28
Kalkulationssätze der Hauptkostenstellen
Für jede Kostenstelle werden nun Kalkulationssätze gebildet Bei homogener Kostenverursachung folgt
Kalkulationssatz der Stelle i i
pi
PK SKi
b
SKi sekundäre proportionale Kosten der Stelle i
bpi Planbezugsgröße der Stelle i
Bei heterogener Kostenverursachung Verwendung der jeweiligen bezugsgrößenspezifischen primären und sekundären Plankosten
12.29
Kostenträgerstückrechnung
Zusammenführung der Einzelkosten- und der Gemeinkostenrechnung
Vorgehensweise bei der Kalkulation ähnlich der elektiven Zuschlagskalkulation
Unterschied besteht darin, daß nur in Ausnahmefällen die Einzelkosten bzw die Herstellkosten als Zuschlagsbasis verwendet werden, es kommt zur Verwendung der gewählten Bezugsgrößen
Grenzselbstkosten stellen grundsätzlich die relevanten Kostengrößen dar
Zur Ermittlung der Grenzselbstkosten sind die bereits gezeigten Rechenschritte notwendig
dabei werden zur Vereinfachung viele Annahmen getroffen, vor allem Proportionalitätsannahmen
durch Anwendung des Durchschnittsprinzips kommt es zu weiteren Fehlern
die ermittelten Grenzkosten sollten deswegen als Approximation verstanden werden
Beispiel
12.30
Erlösrechnung
Pendant zur Kostenrechnung Bestandteile der Leistungsrechnung
Erlösrechnung
Bestandsrechnung
Innerbetriebliche Leistungsverrechnung
Planung der Erlöse grundsätzlich analog zur Planung der Kosten Trennung in Erlösarten-, Erlösstellen-, und Erlösträgerrechnung
Prämissen analog zu den Prämissen der GPKR Deterministische Planung der Erlöse Fest vorgegebene Absatzkonditionen Absatzmenge ist variabel und ist maßgebliche Erlöseinflußgröße Planerlöse lassen sich eindeutig in proportionale und fixe Bestandteile
trennen Relevante Größen sind nur Teilerlöse als absatzmengenproportionale Erlöse
12.31
Erlösartenrechnung
Preis für ein Produkt setzt sich aus verschiedenen Erlösarten zusammen
Basiserlös+ Zuschläge (zB für Sonder- und Zusatzleistungen, kleine Mengen usw)_______________________________________________________________________________________________________________________________________
= Bruttoerlös– Erlösminderungen, die bei Rechnungsstellung sofort in Abzug gebracht
werden können (zB Mengen- und Funktionsrabatte)
– Erlösminderungen, (zB Gutschriften, Kundenskonti, Preisnachlässe aufgrund von Mängelrügen, Boni usw)
___________________________________________________________________________________________________________________________________________
= Nettoerlös
12.32
Erlösstellenrechnung
Planung vor allem der Erlösschmälerungen in Erlösstellen Es existieren verschiedene Gliederungskriterien, zB Produktgruppen,
Kundengruppen, Absatzwege oder -methoden, Marktsegmente Wahl des Gliederungskriteriums, bei dem eine Planung der
Gemeinerlöse am besten möglich ist Bei der qualitativen Bezugsgrößenplanung werden meist
Absatzmengen gewählt Die quantitative Bezugsgrößenwahl basiert meist auf
erlösstellenspezifischen Absatzhöchstmengen Absatzhöchstmengen resultieren aus der Marktforschung,
aus Erfahrungswerten oder Vermutungen Häufig Verwendung des Durchschnittsprinzips
Verstoß gegen das Verursachungsprinzip Durchführung der Erlösstellenrechnung vor allem zur Aufteilung
der Gemeinerlöse und zur Erlöskontrolle
12.33
Erlösträgerrechnung
Ermittelte Gemeinerlöse finden Verwendung in der Kalkulation => Ermittlung des (durchschnittlichen) Erlöses pro Produkt
Erlösträger sind Endprodukte und innerbetriebliche Leistungen Es treten Probleme aufgrund von Erlösinterdependenzen
zwischen den Produkten bzw Leistungen auf
12.34
Ergebnisrechnung (1)
Ergebnisrechnung führt GPKR und GPER auf Basis von Produkten zusammen
Im Gegensatz zur Kostenträgerstückrechnung wird hier das Ergebnis einer Periode ermittelt, deswegen auch die Bezeichnung Kostenträgerzeitrechnung
Differenz zwischen Stückerlösen und Stückkosten ergibt den (Stück-)Deckungsbeitrag
Besondere Form der Kostenträgerzeitrechnung ist die kurzfristige Erfolgsrechnung (KER)
ausgehend von der Finanzbuchhaltung unterjährige, meist monatliche Ergebnisrechnung
12.35
Ergebnisrechnung (2)
KostenträgerzeitrechnungKostenträgerzeitrechnung
GesamtkostenverfahrenGesamtkostenverfahrenUmsatzkostenverfahrenUmsatzkostenverfahren
(abgesetzte Menge x Absatzpreis)
– Umsatzkosten (abgesetzte Menge x Kosten)
___________________________________________________________________________
Ergebnis
(Erlös, Bestandsveränderungen, aktivierte Eigenleistungen)
– Gesamtkosten________________________________________________________________
Ergebnis
Erlöse Leistungen
Bei Unterschied zwischen produzierter und abgesetzter Menge
12.36
Ergebnisrechnung (3)
Einstufige Deckungsbeitragsrechnung Fixkosten werden en bloc verrechnet
Mehrstufige DeckungsbeitragsrechnungAufgliederung des Fixkostenblocks nach Zurechenbarkeit
Gliederungskriterien Produktgruppen, Kostenstellen, Bereiche, Sparten usw
Bezugsobjekte werden hierarchisch gegliedert
Zuordnung von Fixkosten erfolgt an der jeweils untersten Stelle, der sie überschneidungsfrei zugeordnet werden können
Ergebnis
Deckungsbeiträge unterschiedlicher Bezugsobjekteliefern Hinweise über die Vorteilhaftigkeit des jeweiligen Bezugsobjektes
12.37
Beispiel zur mehrstufigen Deckungsbeitragsrechnung
Möglichkeiten der Erweiterung Gliederung der Fixkosten nach ihrer zeitlichen Abbaubarkeit Gliederung der Fixkosten nach ihrer Auszahlungswirksamkeit
N e t t o e r l ö s e d e r e i n z e l n e n P r o d u k t e v a r i a b l e K o s t e n d e r e i n z e l n e n P r o d u k t e D e c k u n g s b e i t r a g I F i x k o s t e n d e r P r o d u k t a r t e n D e c k u n g s b e i t r a g I I
Z u s a m m e n f a s s u n g n a c h P r o d u k t g r u p p e n
F i x k o s t e n d e r P r o d u k t g r u p p e n D e c k u n g s b e i t r a g I I I
Z u s a m m e n f a s s u n g n a c h B e r e i c h e n
F i x k o s t e n d e r B e r e i c h e D e c k u n g s b e i t r a g I V
Z u s a m m e n f a s s u n g ü b e r d a s g e s a m t e U n t e r n e h m e n
F i x k o s t e n d e s U n t e r n e h m e n s P e r i o d e n e r f o l g
12.38
Prozeßkostenrechnung - Grundlagen
Prozeßkostenrechnung = Activity-based Costing (ABC) = Activity-based Management = Transaction-based Costing
Elemente der Wertkettenanalyse Unterteilung in Aktivitäten (Prozesse) mit operativen und strategischen
Kostentreibern (zB Komplexität, Variantenvielfalt) Berücksichtigung von Verknüpfungen innerhalb der Wertkette:
Hauptprozesse
Indirekte Leistungsbereiche: F&E, Konstruktion, Logistik, Planung, Steuerung, Fertigungsüberwachung, Qualitätssicherung, Instandhaltung, Verwaltung, Vertrieb, Service...
Gemeinkosten sind nicht immer unliebsame Nebenerscheinungen, sondern sie ermöglichen auch werterhöhende Aktivitäten.
12.39
Prozeßkostenrechnung Vorgehen
Ermittlung ProzesseZuordnung Kosten
Ermittlung Kostentreiber
ErmittlungProzeßkostensätze
Zusammenfassungzu
Hauptprozessen
12.40
Prozeßkostenrechnung - Vorgehen:Prozesse und Kosten
Ermittlung der Prozesse Basis: gegebene Kostenstellen Analyse auf dort ablaufende Prozesse
Repetitive ProzesseschematisiertzB Buchungen
Auftragsbearbeitung
Nicht repetitive Prozesseinnovativ/dispositivzB Werbung, Führung
Forschung
Zuordnung der Kosten auf die Prozesse
Direkte Ermittlung durch analytische Kostenplanung sehr kostspielig
Indirekte Ermittlung durch andere Maßgrößen zB Schlüsselung nach Mannjahren, Personalkosten
12.41
Beispiel Zuordnung Kosten - Prozesse
Kostenstelle Buchhaltung:
Prozesse: Kontierung, Verbuchung, Kontenabstimmung, Leitung der Abteilung
Gesamtkosten: 360.000
Verteilung nach Personenjahren
Prozeß Mannjahre Kosten Personalkosten KostenKontierung 3 135.000 135.000 162.000Verbuchung 2 90.000 50.000 60.000Abstimmung 2 90.000 55.000 66.000Leitung 1 45.000 60.000 72.000Gesamtkosten 360.000 300.000 360.000
12.42
Prozeßkostenrechnung - Vorgehen:Ermittlung der Kostentreiber
Prozesse Leistungsmengenneutral (lmn)
Kosten unabh. von LeistungsvolumenKeine Kostentreiber
Leistungsmengeninduziert(lmi)
Kosten abh. von Leistungsvolumen Suche eines Kostentreibers je
Prozeß
Kostentreiber idR mengenorientiert, selten wertorientiert Outputmenge untergeordnete Bedeutung
Kostentreiber von strategischer Bedeutung: Produktkomplexität
zB Wareneingang, Qualitätskontrolle, Lager... Produktvarianten
GMK in verschiedensten BereichenProzeßhierarchie: Kosten für Produktvariante
12.43
Prozeßkostenrechnung - Vorgehen:Ermittlung der Prozeßkostensätze
eProzeßmeng
enProzeßkost = ensatzProzeßkost
Prozeßkosten mit oder ohne lmn-Prozeßkosten Kostenstellenübergreifende Erfassung der lmn Kosten in Sammelposition lmn-Kosten in Periodenrechnung vor ErgebnisVollkosten: Prozentualer
Zuschlag der lmn-Kosten auf Produktprozeßkosten lmn-Kosten einer Kostenstelle auf deren lmi-Kosten zuschlagen
Hypothese: lmn-Prozesse und Auftragsvolumen hängen zusammen Probleme, wenn lmn-Kosten bei einem Prozeß überwiegen, zB F&E
Prozeßkosten enthalten idR FixkostenProzeßkostensatz abhängig von Prozeßmenge
Ist/Normalbeschäftigung: nicht sinnvoll für strateg. Entscheidungen Engpaßplanung: Orientierung an Prozeß mit geringster Kapazität Kapazitätsplanung: Orientierung an maximaler Beschäftigung des
Prozesses: strategisch sinnvoll
12.44
Beispiel: Ermittlung Prozeßkostensätze
Prozeß Kosten
Kostennach
Umlageder lmn-Kosten
Prozeß-menge
lmi-Prozeß-kostensatz
Gesamt-prozeß-
kostensatz
Kontierung 162.000 202.500 900.000 0,180 0,225
Verbuchung 60.000 75.000 1.200.000 0,050 0,063
Abstimmung 66.000 82.500 132.000 0,500 0,625
Leitung 72.000 - - - -
Gesamtkosten 360.000 360.000
12.45
Prozeßkostenrechnung - Vorgehen:Bildung von Hauptprozessen
Hauptprozeß: kostenstellenübergreifender Prozeß Zusammenfassung der Prozesse mit demselben Kostentreiber Zusammenfassung von Prozessen mit festem Verhältnis der
Kostentreiber Bildung von etwa 7 bis 10 Hauptprozessen größere Übersichtlichkeit des Betriebsgeschehens Informationsreduktion
K osten -st elle 1
K os ten -s te lle 2
P rozeß 11
P rozeß 12
P rozeß 21
P rozeß 22
P roduk t1
P roduk t 2
Ha up t-p rozeß 1
Ha up t-p rozeß 2
Ha up t-p rozeß 3
P rozeß 1k
P rozeß 2 l
P roduk tn
12.46
Beispiel: Zusammenfassung zu Hauptprozessen
Fortsetzung Beispiel:Kostentreiber: Anzahl der Bestellungen = Anzahl der Lieferungen
20% der Lieferungen werden stichprobenartig auf Qualität geprüft
Kostenstelle Kostentreiber Prozeßkostensatz
Einkauf Anzahl der Bestellungen 3,520
Warenannahme Anzahl der Stichproben 5,700
Lager Anzahl der Lieferungen 4,200
Kostensatz des Hauptprozesses Beschaffung:3,52 + 5,7·0,2 + 4,2 = 8,86
12.47
Prozeßkosten versus Zuschlagskalkulation (1)
Allokationseffekt - Beispiel Produktion gleich vieler Gold- und Silberreifen Lagerkosten und Kosten logistischer Transaktionen außer
Zinskosten gleich hoch Materialkosten Goldreifen: 100 Materialkosten Silberreifen: 10 Zuschlagssatz: 20% Hälfte der Gemeinkosten wertunabhängig
Goldreifen SilberreifenZuschlagskalkulationMaterialkosten 100 10MaterialGMK (20%) 20 2ProzeßkostenrechnungMaterialkosten 100 10MaterialGMK 10+11/2=15,5 1+11/2=6,5
12.48
Prozeßkosten versus Zuschlagskalkulation (2)
Degressionseffekt Kosten einer Produkteinheit vor Auftragskosten: 36 Prozeßkosten für Auftrag: 200 durchschnittliche Auftragsgröße: 100
Durchschnittliche Stückkosten = 36+200/100 = 38Annahme: Marktpreis erlaubt Kosten von 40Mindestauftragsgröße = 200/(40-36) = 50
Komplexitätseffekt Drucker A Drucker B
Stunden 3 4GMK Komplexität: 1.400verrechnet nach Stunden: 600 800Kostentreiber: Anzahl Teile, Prozeßkostensatz = 70Teile 5 15verrechnet nach Teilen 350 1050
12.49
Prozeßkostenrechnung und GPKR
Große Ähnlichkeit zwischen Bezugsgrößen nicht fertigungsnaher Stellen und Kostentreibern der Prozeßkostenrechnung
Unterschied bei Bezugsgrößen mit einfacher Funktion: Prozeßkostenrechnung
mengenmäßige Kalkulationsschlüssel
GPKRindirekte Bezugsgrößen mit oft wertmäßigen Zuschlagsverfahren
„DM Deckungsbezugsgrößen“ führen letztlich auch zu Mengenschlüssel
Mischsystem: Resource Consumption Accounting (RCA)
12.50
Prozeßkostenrechnung -Beurteilung
Vollkostenrechnung
hohe Akzeptanz in der Praxis
Kritik seitens der Theorie an der Schlüsselung der Gemeinkosten
Personalkosten auf Teilprozesse in der Kostenstelle sonstige Stellengemeinkosten auf Teilprozesse lmn-Kosten auf Teilprozesse Prozeßkosten auf Prozeßmengen Prozeßkosten auf Produkte
Langfristige Kosten als Basis langfristiger Entscheidungen
Prozeßkosten approximieren die durch strategische Entscheidungen beeinflußbaren Kosten
12.51
Relative Einzelkosten und Deckungsbeitragsrechnung (1)
Besondere Betonung der Entscheidungsrelevanz bzw des Verursachungsprinzips
Im Gegensatz zu anderen Kostenrechnungssystemen (auch der GPKR) sollen nur entscheidungsrelevante Kosten berücksichtigt werden (Verstoß im Rahmen der GPKR zB bei der Proportionalisierung von Zeitlöhnen)
Die REDR soll ein für alle Entscheidungstypen anwendbares Rechensystem sein
Durchbrechung der Trennung der Rechnungssysteme in Abhängigkeit der Fristigkeit des Problems
Die REDR ist „kein vorgefertigtes System, das einfach schematisch angewendet werden kann, sondern in erster Linie eine bestimmte Denkweise. Für die praktische Anwendung lassen sich eigentlich nur gewisse Grundsätze aufstellen“.
Paul Riebel
12.52
Relative Einzelkosten und Deckungsbeitragsrechnung (2)
Abkehr von dem verbrauchsorientierten Kostenbegriff durch strenge Auslegung des Prinzips der Entscheidungsrelevanz
Entwicklung von Grundsätzen, wie negative und positive monetäre Konsequenzen einzelnen Entscheidungen zugeordnet werden können
Die bekannten Periodisierungsregeln von Ein- und Auszahlungen zur Ermittlung von Kosten und Leistungen sind der REDR fremd
Kosten sind nicht mehr „bewertete, sachzielbezogene Güterverbräuche“ Statt dessen grundsätzlich Betrachtung der mit einer Entscheidung
verbundenen Zahlungen
Demnach ist die REDR „im Grunde genommen gar kein Kostenrechnungsverfahren, jedenfalls keine Kostenrechnung im herkömmlichen Sinn“
Paul Riebel
12.53
Bezugsobjekte
Entscheidungen sind die eigentlichen Erfolgsquellen
Zwischen Entscheidungen und Bezugsobjekten besteht eine enge Beziehung: Entscheidungen führen zur Entstehung oder Vernichtung bestimmter Bezugsobjekte
Beispiele für Bezugsobjekte sind: Produkteinheiten, Produktgruppen, Fertigungsbereiche, Fertigungslose,Werbemaßnahmen, Kundengruppen, Bestellmengen, Perioden
Unternehmerische Maßnahmen, über die zu entscheiden ist, können als Kombination von Bezugsobjekten verstanden werden
Zwischen den Bezugsobjekten bestehen hierarchische Beziehungen, die sich in Bezugsobjekthierarchien abbilden lassen
12.54
Beispiele für Bezugsobjekthierarchien
Verkaufs-gebiete
Verkaufs-bezirke
Gesamt-umsatz
Aufträge Kunden Kunden-gruppen
Gesamt-umsatz
Kunden-gruppen
Verkaufs-gebiete
Verkaufs-bezirkeAufträge Kunden
Artikel-gruppenArtikel
Auftrags-posten
Gesamt-umsatz
Verkaufs-gebiete
Verkaufs-bezirkeAufträge
Gesamt-umsatz
12.55
Identitätsprinzip
Alle Kosten und Erlöse können einem Objekt als relative Einzelkosten (Auszahlungen) bzw relative Einzelerlöse (Einzahlungen) zugerechnet werden
Gemeinkosten eines Bezugsobjektes werden nicht geschlüsselt und verrechnet
Beispiel: keine Schlüsselungen von Rüstkosten auf das einzelne Produkt. Rüstkosten sind Einzelkosten in Bezug auf das Fertigungslos
Abkehr von einem verbrauchsorientierten Kostenbegriff hin zu einem pagatorischen Kostenbegriff
IdentitätsprinzipIdentitätsprinzip„Danach lassen sich zwei Größen nur dann einander oder einem anderen Objekt eindeutig zurechnen, wenn sie auf denselben dispositiven Ursprung zurückgehen wie das Objekt selbst“. Paul Riebel
12.56
Grundrechnung
Nach Festlegung einer Bezugsobjekthierarchie sind alle Kosten den Objekten zuzurechnen, und zwar so, daß sie gerade noch als relative Einzelkosten eines Bezugsobjektes angesehen werden können
Grundrechnung konzeptionell Datenspeicher und Grundlage jeglicher Rechnung
Grundrechnung „zweckneutral“ Erfaßt
die Potentiale bzw Kapazitäten und deren Beanspruchung durch die einzelnen Entscheidungen
Kosten werden zusätzlich gegliedert nach den Kostenkategorien Leistungskosten Bereitschaftskosten
12.57
Sonderrechnungen
Konkrete Entscheidungsvorbereitung Zur Beurteilung einer Maßnahme werden die durch sie ausgelösten Einzelkosten den
durch sie ausgelösten Einzelerlösen gegenübergestellt
Differenz ist der Deckungsbeitrag
Entscheidungsrechnungen analog zu denjenigen bei der GPKR Für periodische Deckungsbeitragsrechnung führt das Identitätsprinzip dazu, daß auch
hier nur relative Einzelkosten verrechnet werden
Erst in einer Totalrechnung werden sämtliche Kosten erfaßt Deckungsbudgets zur kurzfristigen Wirtschaftlichkeitsüberprüfung
Zur Ermittlung von Deckungsbudgets müßten eigentlich die anteilig zu tragenden Gemeinkosten ermittelt werden
Schlüsselung von Gemeinkosten soll aber gerade durch Anwendung des Identitätsprinzips vermieden werden
12.58
Diskussion (1)
Im Vergleich zur GPKR werden im Rahmen der REDR weniger Annahmen getroffen zunächst weniger Angriffspunkte
Probleme
1. Restriktive Definition der relativen Einzelkosten und Einzelerlöse Bezugsobjekten können teilweise nur geringe oder sogar keine Einzelkosten
zugewiesen werden Entscheidungsketten sind von den zu treffenden Entscheidungen abhängig
Folge: Grundrechnung wird unmöglich
2. Generelle Zuordnung von Einzelkosten führt zur gleichen Interdependenzproblematik wie bei der GPKR
Diese Kosten liegen erst nach der Losgrößenoptimierung fest
3. Entscheidungskalkül bei Sicherheit Bei Entscheidungsrechnungen bei Unsicherheit sind Gemeinkosten auch
potentiell entscheidungsrelevant Dies müßte bei entsprechenden Sonderrechnungen berücksichtigt werden
12.59
Diskussion (2)
4. Eignung der REDR als Entscheidungsrechnung für alle Entscheidungen fraglich
Grundsätzlich Problem des optimalen Komplexionsgrades von Entscheidungsrechnungen
Zeitliche Verbundeffekte nicht berücksichtigtSie sollten aber zumindest bei Entscheidungen mit langfristigem Charakter berücksichtigt werden
Wenn ein einheitliches Rechensystem installiert werden soll, dann doch gerade um auch langfristige Aspekte zu berücksichtigen
Es müßten ex ante Grundrechnungen aller entscheidungsrelevanter Perioden aufgestellt werden, damit zeitliche Interdependenzen berücksichtigt würden (allerdings würde dann auch wieder das Interdependenzproblem auftreten, denn welche Mengen werden heute und in Zukunft gefertigt?)
Wirtschaftlichkeit von Totalmodelle fraglich
12.60
Beispiel zur heterogenen Kostenverursachung
Hier werden werden zur anteiligen Zurechnung auf die Produkte zwei Annahmen benötigt:
(Optimale) Losgröße ist bekannt (Optimale) Fertigungsreihenfolge ist bekannt
Zurück
Beispiel
Auf einer Maschine werden in Wechselproduktion die drei Produkte P1, P2 und P3 bearbeitet. DieLosgrößen sind: 1.000 Stück für Produkt P1, 2.000 Stück für Produkt P2 und 1.500 Stück für ProduktP3. Die Fertigungsreihenfolge lautet: P2 P1 P3 P2 P1 P3 ... Bei dieser Reihenfolge fallenfür die Umrüsttätigkeiten folgende Zeiten an:
Umrüsten für P2: 20 StundenUmrüsten für P1: 5 StundenUmrüsten für P3: 21 Stunden.
Daraus ergeben sich folgende Rüstzeiten:
P1: (560)/1.000 = 0,3 min/StückP2: (2060)/2.000 = 0,6 min/StückP3: (2160)/1.500 = 0,84 min/Stück.
12.61
Direkte Bezugsgrößen mit einfacher Funktion
Die aufgeführten Bezugsgrößen eignen sich nur für die Planung und Kontrolle innerhalb der Kostenstelle, nicht zur Produktkalkulation
Dazu können z.B. Zuschlagsätze berechnet werden, analog zum Vorgehen bei der traditionellen Zuschlagskalkulation
Ansonsten Verrechnung Zurück
Kostenstelle Mögliche direkte Bezugsgrößen
Labor Anzahl Proben
Anzahl Analysen
Einkauf Anzahl bearbeitete Angebote
Anzahl Bestellungen
Anzahl geprüfte Rechnungen
Lager Anzahl Zugänge
Anzahl Abgänge
Beanspruchte Fläche in m2
Materialprüfung Anzahl Proben
Anzahl Analysen
Verkauf Anzahl bearbeitete Kundenaufträge
12.62
Beispiel zur Kostenträgerstückrechnung(1)
Produkt durchläuft nacheinander drei Fertigungsstellen F1, F2, F3 MEK =30 SEK Fertigung (Vertrieb) = 10 (5) F1:
heterogene Kostenverursachung => Bezugsgrößen: Fertigungsstunden, Rüststunden
Kalkulationssätze: 2 GE je Fertigungsstunde 1 je Rüststunde Produktdaten: 4 Fertigungsstunden 0,3 Rüststunden
F2: homogene Kostenverursachung => Bezugsgröße: Fertigungsstunden Kalkulationssatz:2 GE je Fertigungsstunde Produktdaten: 2 Fertigungsstunden
F3: homogene Kostenverursachung => Bezugsgröße: Fertigungsstunden Kalkulationssatz:6 GE je Fertigungsstunde Produktdaten: 2,5 Fertigungsstunden
12.63
Beispiel zur Kostenträgerstückrechnung(2)
Variable MGK werden auf Basis der variablen MEK zugerechnet, Zuschlagssatz (10%)
Variable Verwaltungs- und Vertriebskosten werden auf Basis der Grenzherstellkosten verrechnet, Zuschlagsatz 20% (10%)
Materialeinzelkosten 30 Materialgemeinkosten (300,1 =) 3 Fertigungskosten F1 (24 =) 8 Rüstkosten F1 (0,31 =) 0,3 Fertigungskosten F2 (210 =) 20 Fertigungskosten F3 (2,56 =) 15 Sondereinzelkosten der Fertigung 10 Grenzherstellkosten 86,3 Verwaltungsgemeinkosten (86,30,2 =) 17,26 Vertriebsgemeinkosten (86,30,1 =) 8,63 Sondereinzelkosten des Vertriebes 5 Grenzselbstkosten 117,19
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