Upload
advokatfirmaet-haavind
View
191
Download
4
Embed Size (px)
Citation preview
Avgiftsnytt for
eiendomsbransjen
Marit Bonnevie Wollebæk
& Nils Flesland Bull
Advokatfirmaet Haavind AS
Kombinert bolig- og næringsbygg
Smarte grep i planleggingsfasen
Etablering av konsern med SPV
Fellesregistrering?
Uttaksregler
Optimalisering av fradrag
Krav til fordeling av kostnader på ulike bygningsdeler
Andre grep og tilpasningsmuligheter?
Advokatfirmaet Haavind AS
Organisering av større kombinerte utviklingsprosjekter
Overordnede hensyn ved organisering
Attraktive bygg med godt servicetilbud
Fleksibilitet i forhold til utviklingstakt
Fleksibilitet i forhold til
endring/sammenslåing av tomter
Unngå eller redusere belastning av
uttaksmoms
Optimal fradragsføring av moms
Legge til rette for skattefri gevinst ved salg av
næringsbygg
Advokatfirmaet Haavind AS
Utgangspunktet
SPV 3 AS SPV SPV 4AS
Holding
AS
Tomt
Advokatfirmaet Haavind AS
Hvorfor oppsplitting i SPV-struktur?
Fordeler - Næringsdelen:
Ingen dokumentavgift ved fisjon
Ansvarsbegrensning i hvert enkelt prosjekt ved at det enkelte AS står som byggherre. Eiers
eksponering begrenset til den investerte aksjekapitalen i det enkelte prosjekt
Fleksibilitet ved at hver enkelt eiendomsenhet kan selges separat (ved salg av aksjer).
Salg av aksjer faller innunder fritaksmodellen (ingen skatt på gevinst ved exit)
Full fleksibilitet mht. å oppnå rettmessig fradrag for inngående MVA (ingen begrensning ift når
exit kan skje)
Advokatfirmaet Haavind AS
Ulemper/begrensninger:
Oppsplittingen bør gjøres så tidlig som mulig (tidshensynet)
Vanskelig å vite fremtidig utnyttelse i en innledende fase
En organisering gjennom flere SPV-er vil på kort sikt gi noe høyere forvaltningskostnader.
Kostnader ved gjennomføring av fisjon
Hvorfor oppsplitting i SPV-struktur?
Advokatfirmaet Haavind AS
Strukturering - næringsdel
SPV 2 AS
Underetasje/
anleggseiendom
Eierselskap
SPV 1 AS SPV 2 AS SPV 3 AS
Tomt A
Bolig Tomt B
Advokatfirmaet Haavind AS
Strukturering i forhold til bolig?
Uttaksberegning ved oppføring av bygg:
«For tjenester […] som består i oppføring, oppussing, modernisering mv. av bygg eller anlegg,
herunder byggeledelse, byggeadministrasjon og annen administrasjon av slike arbeider, skal det
beregnes merverdiavgift også når tjenestene tas ut til formål som er unntatt fra loven.»
Advokatfirmaet Haavind AS
Uttak av tjenester
Uttak Uttak? Ikke uttak
• Oppføring
• Oppussing
• Modernisering
• Byggeledelse
• Byggeadministrasjon
• Forhandling om
tomtekjøp
• Regulering av tomt
• Prosjektering
• Tegning
• Kontraktsinngåelse med
entreprenør
• Salg
• Markedsføring
• Internadministrasjon
• Reparasjons- og
vedlikeholdsarbeid
Advokatfirmaet Haavind AS
Uttak av tjenester
Tilpasningsmuligheter?
BFU 18/08
«Når Selskapet verken for egen regning eller ved innkjøp av varer og tjenester driver virksomhet
med oppføring mv av fast eiendom eller anlegg, men omsetter eiendommene før slike arbeider
utføres på dem, kommer ikke unntaksregelen […] til anvendelse»
Tomt
Mor Forhandling om tomtekjøp
Regulering av tomt
Prosjektering
Tegning
Kontraktsinngåelse med entreprenør
Salg av boliger
IKKE
uttaksmoms
Datter
Advokatfirmaet Haavind AS
Mulig strukturering av boligtomteutviklingen
Eierselskap etablerer nytt
tomt AS (SPV Bolig AS)
Tomten utvikles ferdig i
SPV 1 AS
Tomten selges i byggeklar
stand til SPV Bolig AS
Tomtesalget må skje til
markedspris og gevinst vil
være skattepliktig
Skatteulempen
(periodiseringseffekt) må
veies opp mot spart
uttaksmoms
Underetasje/
anleggseiendom
Eierselskap
SPV Bolig
AS
SPV 1
AS
SPV 2
AS
SPV 3
AS
Tomt B Tomt A
Bolig
Advokatfirmaet Haavind AS
Fellesregistrering?
Prosjektselskapene vil oppfylle
vilkårene for fellesregistrering med
Holding hvis de samlet har ekstern
omsetning > NOK 50.000
Fordeler med fellesregistrering:
Unngå avgiftsbehandling på
administrative tjenester som ytes av
ansatte i Eierselskapet til prosjekt-
selskapene
Administrativ forenkling?
Legge til rette for momsfradrag på
kostnader ved exit
OBS!
SPV 1 AS (og SPV Bolig) må ikke
inngå i fellesregistreringen!
Viktig at SPV 1 AS kun driver
virksomhet med tomteutvikling
SPV 2 AS SPV 3 AS
Eierselskap
Underetasje/
anleggseiendom Tomt A
Bolig Tomt B
SPV
Bolig
AS
SPV 1
AS
SPV 2
AS
SPV 3
AS
Advokatfirmaet Haavind AS
Allokering av kostnader til avgiftspliktige vs avgiftsunntatte deler
MVA-loven
§ 8-2. Fradragsrett for anskaffelser delvis til bruk i registrert virksomhet
(1) Et registrert avgiftssubjekt som anskaffer varer og tjenester som er til bruk både i den registrerte virksomheten
og til andre formål, har rett til fradrag for inngående merverdiavgift bare for den del av varen eller tjenesten som er
til antatt bruk i den registrerte virksomheten.
MVA-forskriften
§ 8-2-1.Oppføring og drift av bygg mv.
(1) Dersom kostnadene ved oppføring av bygg som er til bruk både i den registrerte virksomheten og til andre
formål fordeler seg tilnærmet likt per kvadratmeter gulvflate til de ulike formål, kan inngående merverdiavgift på
kostnadene fordeles på grunnlag av gulvflate til bruk i den registrerte virksomheten i forhold til byggets samlede
gulvflate.
Advokatfirmaet Haavind AS
Andre grep som kan gjøres i planleggingsfasen?
Rivning og miljøsanering
Avviklingskostnad eller tomteforberedelse for kjøper?
Valg av overdragende selskap ved fisjon
Er det knyttet ekstraordinære momskostnader til en enkelteiendom?
Parkering
Etableres tidlig i prosjektet (p-hus) og kan gi grunnlag for tidlig fellesregistrering
Lav terskel for avgiftsplikt
Også midlertidig løsninger
Utskilling i eget AS gir mulighet for momsfradrag gjennom utleie til beboere
Kort om «myldrearealer»
Advokatfirmaet Haavind AS
Infrastrukturkostnader
Dom i Avinor-saken:
Justeringsreglene gjelder ikke for pålagt
opparbeidelse av offentlig infrastruktur
Advokatfirmaet Haavind AS
Offentlig infrastruktur – forholdet til justeringsreglene
• Stat
• Kommune
• Fylkeskommune
Advokatfirmaet Haavind AS
Kort om justeringsreglene og saksforholdet
Regler om etterfølgende korreksjon (opp- eller nedjustering) av moms som er pådratt i byggeprosjekter
I den konkrete saken var det ikke omtvistet at Avinor hadde fradrag da de bygget infrastrukturen – selv
om det allerede da var forutsatt at det offentlige skulle få denne vederlagsfritt
Det var heller ikke omtvistet mellom partene at det hadde skjedd en overdragelse fra Avinor til det
offentlige
Spørsmålet i saken var om justeringsreglene i det hele tatt kommer til anvendelse på offentlig
infrastruktur
Tingretten kom til at justeringsreglene ikke gjelder for offentlig infrastruktur og at Avinor dermed
hadde rett til effektivt (endelig) fradrag.
Advokatfirmaet Haavind AS
Regelverk frem til 31.12.2007 – (og etter Avinor-dommen…)
Næring (med fradrag) Bolig
Utbygger er byggherre
- Fradrag for moms
- Ikke fradrag
Kommunen er byggherre
- Ingen momsbelastning
- Ingen momsbelastning
(avgiftsfritt anleggsbidrag)
Advokatfirmaet Haavind AS
Salg, fisjon og fusjon
– særlig om bygg
under oppføring
Advokatfirmaet Haavind AS
(1) Fradragsført inngående merverdiavgift skal
tilbakeføres dersom kapitalvarer som nevnt i § 9-1
annet ledd bokstav b før fullføringen selges eller
omdisponeres til bruk som ikke ville gitt
fradragsrett.
(2) Tilbakeføring kan unnlates i det omfang den som
overtar kapitalvaren overtar plikten til å tilbakeføre
den fradragsførte inngående merverdiavgiften.
(3) Departementet kan gi forskrift om vilkår for
overføring av tilbakeføringsplikten
Fullført nybygg og/eller påkostning - justering utløses
ved overdragelse.
Ikke fullført nybygg/påkostning – justering utløses ved
salg mv.– er det noen forskjell?
Unnlatt tilbakeføring ved inngåelse av justeringsavtale
– streng forståelse fra Skattedirektoratet
Mval. § 9-7. Salg mv. av fast eiendom før fullføring
Advokatfirmaet Haavind AS
Borgarting lagmannsrett 26.april 2016 – ankefristen løper
Fradrag 1. – 5. termin 2008: TNOK 250’ Fradrag 6. termin 2008: TNOK 790’
Skattekontoret:
Fradrag 6. termin: TNOK 750’ Tilbakeføring fradrag 6. termin TNOK 750’
Tilbakeføring MNOK 1 Justering 100’ x 3 TNOK 300’
Etterberegning TNOK 250’ Etterberegning TNOK 450’
Fusjon av bygg under oppføring
Fusjon 10.12.2008
Ingen justeringsavtale
Bygg under
oppføring
Nordli Bil AS Fnordli Eiendom AS
Advokatfirmaet Haavind AS
Borgarting lagmannsrett 26. april 2016 – ankefristen løper
Ikke kontinuitet avgiftsmessig ved fusjon
Unngå tilbakeføring ved å inngå justeringsavtale.
Frist: innen utgangen av oppgavefristen den avgiftsterminen fusjonen
er registrert gjennomført i Brønnøysundregistrene.
Skjæringspunktet for tilordning av fradrag er dato for gjennomføring av
fusjonen.
Det samme gjelder ved salg av aksjer.
Fusjon av bygg under oppføring
A AS
Eiendom
AS
B AS
Eiendom
AS
Advokatfirmaet Haavind AS
Skattedirektoratets fellesskriv av 6. februar 2015
Vedlikeholdskostnader - før fisjonsperioden tilbakeføre fradrag
- i fisjonsperioden ikke fradrag
Nybygg/påkostninger - før fisjonsperioden tilbakeføre fradrag
- i fisjonsperioden ikke fradrag
Overdragelse av utleiebygg under oppføring/rehabilitering
Fisjonsperioden Leietaker ikke
i lokalene
Fradrag endelig tapt
Justeringsrett
overtakende selskap
Fisjon registrert
gjennomført Fisjons-
beslutning
- Leiekontrakt inngått
- Utleier frivillig
registrert for utleie
Byggekostnader
Advokatfirmaet Haavind AS
Overdragelse av utleiebygg under oppføring/rehabilitering
Skattedirektoratets fellesskriv av 6. februar 2015
Vedlikeholdskostnader fradrag ok
Nybygg/påkostninger fradrag ok forutsatt justeringsavtale
Fisjon registrert
gjennomført Fisjons-
beslutning
- Leiekontrakt inngått
- Utleier frivillig
registrert for utleie
Byggekostnader
Leietaker er i lokalene Fisjonsperioden
Advokatfirmaet Haavind AS
Skattedirektoratets fellesskriv av 6. februar 2015
Skattedirektoratets uttalelse er kritisert
Hva er igjen av mval. § 9-7 om direktoratets
uttalelse blir stående?
Direktoratet gjentar sitt synspunkt i BFU 2/15
av 23. mars 2015
Skattebetalerforeningen brev av 15. april 2015
ber om at Finansdepartementet trekker uttalelse
tilbake.
Noen grep for å begrense avgiftseksponeringen
som følge av Skattedirektoratets uttalelse
Snu transaksjonen
Innenfor fellesregistrering
Avvent transaksjonen
Justeringsrett
Overdragelse av utleiebygg under oppføring/rehabilitering
Advokatfirmaet Haavind AS
Fradragsrett for
transaksjons-
kostnader
Advokatfirmaet Haavind AS
Fradragsrett for transaksjonskostnader
Hva er transaksjonskostnader?
Kostnader knyttet til juridisk, økonomisk og finansiell
bistand mv. i forkant av og ved gjennomføring av en
transaksjon
Transaksjonene er typisk kjøp og salg av aksjer og andeler,
fisjon, fusjon og virksomhetsoverdragelse (innmatssalg)
I dag fokuserer vi på aksjetransaksjoner
Hvorfor skaper fradragsretten utfordringer?
Historisk lite retningslinjer
Store beløp og fokusområdet for skatteetaten
Aktivitet utenom det virksomheten normalt driver med
Grensedragning «finansielle» og «industrielle»
Transaksjonen i seg selv utløser ikke mva.
Salg av aksjer
Skille eiendomsselskap og andre selskapstransaksjoner
Advokatfirmaet Haavind AS
Forvaltningspraksis har akseptert fradrag gitt
Fellesregistrering
Avgiftspliktig virksomhet i lokalene, typisk utleie
Fradragsrett transaksjonskostnader – kjøp og salg av aksjer i eiendomskonsern
Holding
Rådgiver
Fradragets omfang
Fradrag i det omgang det drives avgiftspliktig virksomhet i
lokalene
Avbrutt transaksjon - ikke fradrag
Advokatfirmaet Haavind AS
Telenor ASA – Skatt øst
Dom i Høyesterett 8. juni 2015
Fradragsrett for Telenor ASA ved salg av aksjene i TSS?
Telenor ASA
TSS
Rådgivningstjenester ved
salg av aksjene i TSS
Advokatfirmaet Haavind AS
Klagenemnda for mva. – ja til fradragsrett i to
ferske avgjørelser
Spørsmålet er til vurdering i Skattedirektoratet
Skattekontorene varsler etterberegning
Hvordan håndtere dette i praksis?
Krev fradrag og send med forklaring til mva-
oppgaven
Skill kostnader før og etter beslutning om
kjøp/salg
Endrer Telenordommen fradragsretten også for eiendomskonsern?
Advokatfirmaet Haavind AS
MVA TNOK 800’
Fradragsført 6. termin 2013
2 fakturaer datert før fellesregistrering
1 faktura datert etter fellesregistrering
Kjøp som etablerer fellesregistrering
Rådgivningstjenester
kjøp av Tunveien Eiendom AS Skårer Syd Holding AS
Losbyveien Eiendom AS Tunveien Eiendom AS
100 % januar 2012 100% oktober 2013
Ikke mva-registrert før fellesregistrering
6. termin 2013
Oslo tingrett 10. november 2015/Skårer Syd Holding AS
Retten avviser fradraget i sin helhet
Anskaffelsestidspunktet avgjørende, ikke
fakturatidspunktet
Dommen er anket
Advokatfirmaet Haavind AS
Transaksjonskostnader - oppsummering
Gode argumenter for fradrag ved kjøp/salg av aksjer i
eiendomsselskaper gitt
Etablert fellesregistrering
Avgiftspliktig virksomhet i lokalene, typisk utleie
Risikobegrensning gjennom
Forklaring til mva-oppgaven
Skille kostnader før og etter beslutning om
kjøp/salg
Takk for oss!
Marit Bonnevie Wollebæk
Senioradvokat
922 36 909
Nils Flesland Bull
Partner
952 67 683