ULUSLARARASI DENETİM STANDARTLARI VE TÜRKİYE’DEKİ DÜZENLEMELER ÇERÇEVESİNDE BAĞIMSIZ DENETİM KURULUŞLARINDA İNSAN KAYNAKLARI YÖNETİMİ

The following ad supports maintaining our C.E.E.O.L. service

ULUSLARARASIDENETMSTANDARTLARIVETRKYEDEKDZENLEMELEREREVESNDEBAIMSIZDENETMKURULULARINDANSANKAYNAKLARIYNETM

HUMANRESOURCESMANAGEMENTINAUDITFIRMSUNDERTHEFRAMEWORKOFINTERNATIONALSTANDARDSANDTURKISHREGULATIONS

ONAUDITING

byEbruESENDEMR

Source:CelalBayarUniversityJournalofSocialSciences(CelalBayarniversitesiSosyalBilimlerDergisi),issue:Vol.9/2/2011,pages:646667,onwww.ceeol.com.

Celal Bayar niversitesi

646

CB SOSYAL BLMLER DERGS Yl : 2011 Cilt :9 Say :2

ULUSLARARASI DENETM STANDARTLARI VE TRKYEDEKDZENLEMELER EREVESNDE BAIMSIZ DENETMKURULULARINDA NSAN KAYNAKLARI YNETM

r. Gr. Dr. Ebru ESENDEMRYaar niversitesi, Meslek Yksekokulu

ZETSon 10 ylda yaanan gelimelerin etkisiyle, finansal piyasalarda bamsz

denetimin rol giderek nem kazanmaktadr. Bamsz denetim kurulularndaalanlarn teknik yeterlii ve motivasyonu, denetim kuruluunun baarsnda nemlibir paya sahiptir. Bu almada bamsz denetim kurulularnda verimliliin vedenetim kalitesinin arttrlmasna ynelik insan kaynaklar ile ilgili uygulamalar,uluslararas standartlar, tebliler ve aratrmalar ile ulusal dzenlemeler erevesindeincelenecektir.

Anahtar Kelimeler: Bamsz denetim kuruluu, uluslararas denetimstandartlar, insan kaynaklar, denetim orta, denetim ekibi

HUMAN RESOURCES MANAGEMENT IN AUDIT FIRMS UNDER THEFRAMEWORK OF INTERNATIONAL STANDARDS AND TURKISH

REGULATIONS ON AUDITINGABSTRACT

The role of audit firms in financial markets has gained importance with therecent developments in the last 10 years. The technical capability and motivation ofemployees have an impact on the success of the audit firms. The aim of this study is toreview the human resources practices under the framework of international standards,and researches and national regulations to achieve effective and quality audits.

Keywords: Audit firm, international standards on auditing, human resources,engagement partner, engagement team

I. GRUluslararas Denetim Standartlarnn (ISAs) amalarn

gerekletirmesi, temelde, bamsz denetimi yapan kiilere baldr. Denetimkalitesinde gerek farkll, bu kiilerin bilgisi, tecrbesi ve mteriyi tanmadzeyleri yaratmaktadr. Denetim srecinde, yksek kaliteli denetim yapmaamacna, denetinin doru ve uygun yargya varmas ile ulalabilir. Bamszdenetim srecinde alan kiilerin iyi eitim almalar ve yeterliklerini, meslekigeliim ile srekli ilerletmeleri gerekmektedir.

Denetim kuruluunda kalite kontrol sistemi, Uluslararas Denetim veGvence Standartlar Kurulu (IAASB) tarafndan yaynlanan 1 Numaral

Access via CEEOL NL Germany

Sosyal Bilimler Dergisi Cilt:9, Say:2, Ekim 2011Prof. Dr. Mahmut Kaplan Armaan Says

647

Uluslararas Kalite Kontrol Standard (ISQC 1) ve Amerikan SertifikalMuhasebeciler Enstits (AICPA) tarafndan yaynlanan 10 Numaral (QC 10)standartlarda dzenlenmektedir. Bu standartlara gre, denetim iinin, meslekistandartlara ve yasal koullara uygun olarak yaplmas iin, denetimkuruluunda gerekli yeterlie ve yetkinlie sahip etik ilkelere bal, uygunsayda personelin almas salanmaldr. lkemizde, bamsz denetim ileilgili dzenlemeler Trkiye Serbest Muhasebeci Mali Mavirler ve YeminliMali Mavirler Odalar Birlii (TRMOB) ve Sermaye Piyasas Kurulu (SPK)tarafndan yaplmaktadr.

Bu almada, denetim kalitesi modeli kapsamnda denetinin rol ileilgili bilgi verildikten sonra, uluslararas standartlar ve Trkiyedekidzenlemeler erevesinde bamsz denetim kuruluunda insan kaynaklarynetimi incelenmitir.

II. AUDITQUAL DENETM KALTES MODELDuff tarafndan gelitirilen AUDITQUAL denetim kalitesi modelinde

denetim kalitesinin, teknik kalite ve hizmet kalitesi olmak zere iki boyutubulunmaktadr. Teknik kalite boyutunun denetinin stats, denetininbamszl ve denetinin bilgisi olmak zere alt boyutu bulunmaktadr.Denetinin stats, denetinin itibar ve denetinin kapasitesi olmak zere ikialt boyuttan olumaktadr. Denetinin bilgisi, denetinin uzmanl vedenetinin tecrbesi olmak zere iki alt boyuttan olumaktadr.

Bamsz denetim kuruluu tercihlerini etkileyen faktrleri belirlemeyeynelik bir anket almas, ngilterede, 1995 ylnda, yaklak 200 nde gelenirket zerinde yaplmtr. Bu alma, deneti tercihi, mteri irket,potansiyel denetiler ve bamsz denetim evresi ile ilgili zellikler olmakzere ana balktan olumaktadr. Yaplan almada, belirlenen faktrlernem srasna gre yledir;

1. Bamsz denetim kuruluunun drstl,2. Bamsz denetim kuruluunun teknik yeterlii,3. Denetlenen irketin, denetim orta ile alma kalitesi,4. Bamsz denetim kuruluunun itibar,5. Denetim ortann teknik yeterlii,6. Denetim hizmeti performans,7. Denetim ortann etik standartlar,8. Denetim ekibinin teknik yeterlii,9. Denetlenen irketin, denetim ekibiyle alma kalitesi,10. Bamsz denetim kalitesi (Beattie vd., 1995).


648

ekil 1: AUDITQUAL Denetim Kalitesi Modeli (Duff, 2004)

tibar

Kapasite

Stat

TeknikKalite

Bamszlk

Uzmanlk

Tecrbe

Bilgi

Duyarllk

Denetim-d

hizmetler

Anlama

Mteriyesunulanhizmet

HizmetKalitesi

Ofis YerleimiEmpati


649

alanlarn faktrlerde yer alan yeterliklere sahip olmas, bu faktrlerinher birinin gerekleebilmesi iin nem tamaktadr. Belirtilen almasonucuna gre, irketlerin bamsz denetim kurulularn deitirme nedenleriile ilgili, toplam 26 faktr arasndan en nemli 13 yledir;

1. Bamsz denetim creti2. Bamsz denetim kalitesi hakknda tatminsizlik,3. irketin st ynetimindeki deiiklik,4. irketin bymesi ve bamsz denetim kuruluundan teknik

beklentilerin artmas,5. Denetim ekibinde alanlarn ok sk deimesi,6. Baka bir irketle birleme veya satn alnma,7. lave denetim hizmetlerine ihtiya duyma,8. Bamsz denetim kuruluunun birlemesi,9. Denetim ekibinde deneyimsiz alanlarn kullanlmas,10. En byk Drt Bamsz Denetim Kuruluundan birine ihtiya

duyulmas,11. Denetim orta veya denetim ekibi alanlar ile kiilik atmas,12. Denetim ortann deimesi,13. Denetim ekibindeki alanlarla olan i ilikilerinin kalitesizlii (Beattie

vd., 1995).irketlerin bamsz denetim kurulularn deitirme nedenleri

incelendiinde, 2, 5, 9, 11, 12 ve 13 numaral faktrlerde, bamsz deneti veyadenetim ekibi alanlar ile ilgili olumsuz hususlar yer almaktadr. Buna gre,bamsz denetimin kalitesiz yaplmas, bamsz denetim kuruluununmterisini kaybetmesine yol amaktadr.2001 ylnda, Lerzan Kavut tarafndan bamsz denetim hizmetindenyararlanan firmalarn aldklar hizmetin kalitesine ilikin grleri ile ilgiliyaplan aratrma sonularna gre, Trkiyede denetim hizmeti alan irketler,denetim kalitesini aadaki boyutlarn nemli lde etkilediini ifadeetmilerdir (Kavut, 2001, s. 18): Bamsz denetilerin muhasebe ve denetim konularndaki bilgi dzeyi, Sektr deneyimleri, Denetlenen irket ve denetim kuruluu arasndaki ibirliinin derecesi, Denetim kuruluunun ynetim politikalar

2002 ylnda ise, Lerzan Kavut tarafndan, ulusal ve uluslararasbamsz denetim kurulularnda alan denetilerin, bamsz denetimhizmetinin kalitesine ilikin tutumlarna ynelik bir aratrma yaplmtr. Buaratrma sonularna gre, uluslararas denetim kurulularnda alan bamszdenetiler, aadaki hususlarn denetim kalitesine olan etkileri hususunda,ulusal denetim kurulularnda alan bamsz denetilerden daha yksekoranda katlm gstermektedirler (Kavut, 2002, s. 21): Bamszlk ve tarafszlk ilkesine uyulmas, Yeterli sayda ve gvenilir kant toplanmas,


650

Mteri seimi, Ayn mteri ile denetim anlamasnn yenilenmesinde izlenecek

prosedrler, e alnacak denetilerin seimi, terfi, atama koullar ile mesleki

gelimeyi ve retkenlii arttracak politikalar ve prosedrlerinsaptanmas ve izlenmesi,

Denetilerin sektrel uzmanlk dereceleriTuba Ger tarafndan denetim kalitesine ynelik yaplan anket

almas sonucuna gre, bamsz denetilerin %92si, bamsz denetimfirmalarnn denetinin eitimine verdikleri nemin ve bamsz denetilerin%95i, bamsz denetilerin belirli bir dzeyde mesleki yeterlilie sahipolmasnn denetim kalitesi zerinde etkisi olduu dnmektedir (Ger, 2006,s. 31-38).

III. ULUSLARARASI STANDARTLAR VE TRKYEDEKDZENLEMELER EREVESNDE BAIMSIZ DENETMKURULUUNDA NSAN KAYNAKLARI YNETM

Son yllarda oluan piyasa koullar, btn bamsz denetimkurulularn daha verimli almaya, mteri ilikilerini fayda-maliyetkavramlar erevesinde deerlendirmeye yneltmitir. Kurulular, personelverimini arttrmak iin doru kiileri ie almak, gelitirmek ve kuruludakalmasn salamak iin yollar aramaya balamlardr. Kaliteli bamszdenetim hizmeti vermek iin teknoloji, bilgi ynetimi ve destek hizmetlerineyatrm yapmaya balamlardr. Ancak kiilere ve sistemlere yatrm yapmakhem maliyetli hem de zaman alc bir sre olduu iin ksa vadede karmarjndan fedakarlkta bulunmay gerektirebilir. Bamsz denetim, zitibariyle bir ekip tarafndan gerekletirilen hizmet olduu iin, bamszdenetim kalitesi, alanlarn kalitesine baldr. Denetim ortaklar ve alanlar,zeki, muhakeme gc olan, bamsz denetimin kamu yararna olduuna inanan,kiileraras ilikilerde yetenekli, merakl, zorluklar va atmalar karsndasalam duruu olan, gncel teknik bilgilere sahip, mterilerinin i sahalarhakknda bilgili ve bu bilgisini finansal tablolar hakknda mesleki yargyaulamak iin kullanabilen kiilerden olumaldr. e alm sreleri dorukilerin istihdam edilmesi asndan nemlidir (Lashley, 1998).

Bamsz denetim kalitesi ile ilgili IAASB tarafndan hazrlanan, ISQC1 ve ISA 220, AICPA tarafndan hazrlanan QC 10 ve ngiltere ve GallerdekiSertifikal Mali Mavirler Birlii (ICAEW) tarafndan hazrlanan uygulamateblilerinde, insan kaynaklar, denetim kalitesini oluturan alt boyut arasndayer almaktadr. Bu boyutlar u balklar altnda toplanmaktadr: Liderlik Etik Mteri likileri nsan Kaynaklar Denetim Performans


651

zlemeDenetim kuruluunun politika ve prosedrlerini olutururken, gerekli

yeterlie ve yetkinlie sahip, etik ilkelere bal, uygun sayda personelinsalanmas konusunda makul dzeyde gvence vermesinin nedenleri yledir(AICPA, QC Section 10, A Firms System of Quality Control,http://www.aicpa.org; IAASB, ISQC 1 http://web.ifac.org):

i. Denetim iinin, mesleki standartlara, dzenleyici ve yasalkoullara uygun olarak yaplmas, ve

ii. Denetim kuruluunun duruma uygun rapor hazrlamasna imkanvermesi.

Denetim kuruluunun insan kaynaklar ile ilgili politika ve prosedrleriaadaki konular kapsamaldr: e alm; Gerekli yeterliklerin ve yetkinliklerin belirlenmesi; Denetimlerde grev alacak personelin grevlendirilmesi, eer

uygulanabilirse; Mesleki geliim; ve Performans deerlendirmesi, cretlendirme ve maa art.

Ancak, tannan mesleki bir dzenleyici kuruma ye olan ve bu kurumungerektirdii mesleki yeterlikleri salayan kiiler deneti olarak alabilirler. Bukiilerin alt bamsz denetim kurulularnn ilgili mesleki kurulua yeolmas da yeterlidir.

lkemizde, bamsz denetilerin yeterliine ynelik almalarTrkiye Serbest Muhasebeci Mali Mavirler ve Yeminli Mali MavirlerOdalar Birlii (TRMOB) ve Sermaye Piyasas Kurulu (SPK) tarafndanyaplmaktadr. Halka ak irketlere ynelik bamsz denetim faaliyetleri ileilgili dzenlemeler SPK tarafndan yaplmaktadr. ISQC 1, ISA 220, QC 10numaral uluslararas standartlar erevesinde dzenlenen denetim kalitesikapsamnda yer alan insan kaynaklar boyutu, konsltasyon, uygun denetimortann seimi, denetim ekipleri, mesleki destek ve alanlarn yeterlii altboyutlarndan olumaktadr.

A. BAIMSIZ DENETM KURULUUNDA KONSLTASYONBamsz denetim kuruluunun konsltasyon prosedrleri; nemli,

teknik, etik ve dier konularda, uygun bilgi, kdem, ve tecrbeye sahip kuruluiindeki (veya gerektiinde kurulu dndaki) kiilerden danmanlkhizmetinin alnmasn ve konsltasyonlar sonunda ortaya kan sonularnnuygun ekilde dokmantasyonunu ve uygulamasn kapsamaldr. Konsltasyonsrecinde, kuruluun ortak deneyimleri ve teknik uzmanlnn yan sra, uygunaratrma kaynaklar kullanlmaktadr. Konsltasyon, kalitenin ykseltilmesineve profesyonel yargnn uygulanmasna yardm eder. Konsltasyonun,kuruluun politikalar ve prosedrleri tarafndan uygun ekilde kabul edilmesi,konsltasyonun bir g olarak grld kltrn olumasna yardm eder vepersonelin karmak, allmn dnda, yabanc, zor ve ihtilafl sorunlar


652

zmek iin danmanlk hizmeti kullanmasn tevik etmektedir (AICPA, QCSection 10, A Firms System of Quality Control, http://www.aicpa.org,IAASB, ISQC 1 http://web.ifac.org).

Bamsz denetim kurulularnda konsltasyon iin yeterli kaynakayrlmaldr. Byk kurulularda, destek veren teknik birimler vardr. Kkkurulular ise bu amala kurulmu danmanlk irketlerinden veya meslekkurulularndan destek alabilmektedirler. Konsltasyon uygulamalarna rnekolarak, beklenmeyen ilemler, ihtilafl muhasebe uygulamalar, bamszdenetim grnn deitirilmesi gereken durumlardr (ICAEW, AuditQuality, http://www.icaew.com/index.cfm/route/ 139481/icaew_ga/PDF).SPK tarafndan yaynlanan 22 Numaral, Sermaye Piyasasnda BamszDenetim Standartlar Hakkndaki Tebliin 11. maddesine gre, bamszdenetim srasnda, denetim ekibi iinde veya dnda, gerekli hallerde bamszdenetim kuruluu dndan fikir alnmas zorunluluu getirilmitir (SPK, 22Numaral Tebli http://www.spk.gov.tr/search.aspx ).

Liderler, kendine gveni ve bakalarna danmay tevik etmelidirler.Denetiler, genellikle, mteri irketinin ynetiminin basks altnda zor kararlarvermek zorundadrlar. Konsltasyon, ikinci bir denetim ortan veya uzmanlardahil etmek gibi, resmi olabilecei gibi, koridorda karlalan bir meslektangrn almak gibi gayriresmi de olabilir. Bununla beraber, her deneti,pheci ve sorgulayc bir yaklamla, ahsi mesleki yarglarn oluturmak iin,nemli lde kendine gvenmelidir.

B. UYGUN DENETM ORTAININ SEMPratikte, denetim ortann yetkinlik koullar, ierik ve say olarak ok

kapsaml ve eitlidir. Gerekli koullar, artlara uygun dier yetkinliklerleberaber aadaki hususlar kapsamaldr (AICPA, QC Section 10, A FirmsSystem of Quality Control, http://www.aicpa.org):

i. Kalite kontrol sisteminin ve Mesleki Kurallarn roln anlamak:eitli ekildeki raporlarn doruluu hakknda gvence verme konusunda,kuruluun kalite kontrol sisteminin ve mesleki idare kurallarnn oynad kritikrol hakknda bilgi sahibi olmak

ii. Teknik yeterlik: Mterinin iinde bulunduu sektr hakknda vemterinin balantl olduu ilemlerle dorudan ilgili standartlar da dahilolmak zere, uygulanan mesleki standartlar hakknda bilgi sahibi olmak.

iii. Sektr tanmak: Mterinin iinde bulunduu sektr, verilenhizmet iin uygulanan mesleki standartlar kapsamnda, bilgi sahibi olmak. Bubilgi, finansal tablolarn denetimi veya incelemesi yaplrken, denetimle ilgili,yksek veya beklenmeyen risk alanlarn ve sektre zg oranlarnuygunluunu tespit etmek iin, sektrn organizasyon yaps ve almazelliklerini de kapsamaldr.

iv. Mesleki yarg: Anlaml mesleki yargy gsteren vasflar. Denetimlericra edilirken, bu vasflar, genellikle, mesleki phecilik ve ynetim tarafndanyaplan sunumlarn ve oranlarn uygunluunu deerlendirmek ve duruma uygun


653

raporlarn dzenlenmesi gibi zel nem verilmesi gereken konularbelirlemektir.

v. Organizasyonun bilgi teknolojisi sistemleri hakknda bilgi sahibiolmak: Organizasyonun bilgi teknolojilerine nasl bal olduu, bamszdenetim szlemesinde bilgi teknolojileri uzmannn gerekli olaca zamanbelirlemek iin, finansal bilginin kayd ve teminininde, bilgi teknolojisisistemlerinin ne ekilde kullanld hakknda bilgi sahibi olmak.

Mteri iin uygun denetim orta belirlenirken, baz faktrlerin dikkatealnmas gerekmektedir. Tecrbeli bir ynetici kadrosuna sahip bir irketinnezdinde, yeni ie balayan denetinin kredisi yetersiz olabilir. Dier yandan,tecrbesiz ynetici kadrosuna sahip bir irkette, yeni ie balayan bir denetiningrevlendirilmesi yine uygun olmayabilir. ICAEW bildirilerine gre, denetimekiplerinde, kilit pozisyonlarda alan denetim ortaklarnn, ilgili irketinbamsz denetiminde alma sreleri kstlanmtr. Bir irketi denetleyendenetinin, rotasyon, dzenleme, istifa veya emeklilik gibi nedenlerle deimesiriskli olabilir. Dolaysyla bu deiim, olabildiince nceden planlanmaldr.Denetinin deitirilmesi gereken durumlarda, denetiler arasndaki bilgitransferinin tam olmas ve mteri irketin ve bamsz denetim kuruluununminimum maliyete katlanmas salanmaldr (ICAEW, Audit Quality,http://www.icaew.com/index.cfm/route/ 139481/icaew_ga/PDF).

Denetlenen irketin ynetiminden gelecek, denetinin deitirilmesiynndeki talepler dikkatle incelenmelidir. Ynetim daha fazla etkileyebilecei,baka bir deyile, szn geirebilecei bir denetim ortan isteyebilmektedir.Denetinin yapt iin, kendinin ve bakalarnn karlarndan etkilenmemesigerekir. Btn bu hususlar hem byk, hem de kk denetim kurulular iingeerli olmakla birlikte, byk denetim kurulularnn, iinden seebileceidenetim orta says daha fazladr.

Politikalar ve prosedrler, denetim ortaklarnn sorumluluklarn yerinegetirmelerine yeterli zaman verilmesi amacyla, ilgili kiilerin i yk veuygunluunu gzeten sistemleri kapsamaldr. Kurulu, her denetim iin,denetim ortana sorumluluk vermelidir ve aadaki hususlar kapsayan,politika ve sreleri oluturmaldr (AICPA, QC Section 10, A Firms Systemof Quality Control, http://www.aicpa.org):

i. Denetim ortann kimlii ve rolnn ynetimden ve izlemedensorumlu olanlara iletilmesi;

ii. Denetim ortann, roln yerine getirmek iin uygun yetkinliklere,yeterlie, yetkiye ve zamana sahip olmas.

iii. Denetim ortann sorumluluklarnn aka tanmlanmas ve kendisineiletilmesi.Kuruluun, gerekli yetkinliklere, yeterlie ve zamana sahip uygun

alanlar grevlendirmesine ynelik, politika ve prosedrleri, aadakinedenlerden dolay oluturmaktadr:


654

i. Mesleki standartlar ve yasal ve dzenleyici koullara uygundenetimlerin yerine getirilmesi; ve

ii. Kuruluun ve denetim ortaklarnn, artlara uygun raporlaryaynlamalarn salamak.C. DENETM EKPLERNN GREVLENDRLMESBamsz denetim yargsn oluturmak iin, genellikle ekip eklinde

alan bir grup insan kant toplamaktadr. Bamsz denetim kalitesine ulamakiin, kurulular, ekip iindeki iletiim ve bilgi paylamn tevik etmelidir.Genellikle, grevlendirilen alanlarn yetenek ve tecrbe dzeyleri arttka,izlemeye duyulan ihtiya azalmaktadr. Denetim ekibinin daha az tecrbeliyelerinin, verilen grevin amalarn net olarak anlamasna, uygun ekipalmas ve eitim yardmc olmaktadr.

Denetim ekiplerini grevlendirirken ve gerekli izleme dzeyini tespitederken, kurulu, denetim ekibi ile ilgili aadaki faktrleri dikkate almaldr(AICPA, QC Section 10, A Firms System of Quality Control,http://www.aicpa.org; IAASB, ISQC 1 http://web.ifac.org ): Uygun eitim ve katlm yoluyla, ierik ve karmaklk asndan benzer

denetimlerle ilgili, anlayn ve pratik tecrbenin kazanlmas; Mesleki standartlarn ve yasal ve dzenleyici koullarn anlalmas; lgili bilgi teknolojisi bilgisi de dahil olmak zere, teknik bilgi ve

tecrbe dzeyi; Mterinin iinde bulunduu sektr ile ilgili bilgi dzeyi; Mesleki yargy uygulayabilme dzeyi; Kuruluun kalite kontrol politikalar ve prosedrlerini anlamak.

Denetim standartlarna gre, bamsz denetimde ulalan yargnnbtn sorumluluu, denetim ortana ait olduu iin, kullanlacak bamszdenetim yntemlerini de arlkl olarak denetim orta belirlemektedir.Denetim orta, bamsz denetim srecinin uygulamasndan sorumlu birynetici tarafndan desteklenmektedir. Ekip yneticisi, gnlk denetimsrelerinin yrtlmesinden sorumludur. Bamsz denetim kuruluundaalanlar, ortak, ynetici, kdemli ortak veya asistan gibi pozisyonlarasahiptirler. Ayrca her ekibin iindeki roller de aka tanmlanmaldr.Genellikle, bamsz denetim sresince, ekip iindeki iletiimin arttrlmas veetkileimin salanmas iin, iki tr resmi iletiim tr kullanlmaktadr(ICAEW, Audit Quality, http://www.icaew.com/index.cfm/route/139481/icaew_ga/PDF):

i. Brifing: Sreler, daha sonraki aamalarn planlanmas, bamszdenetim riskleri, bamsz denetim yntemlerinin ierii ve kapsamhakknda ekip yelerine bilgi verilmesi.ii. Beyin frtnas: Belli bir konu hakknda, ekip yelerinin bilgi vetecrbelerinin konsltasyonun yaplmas.Modern iletmelerin kompleks yaplar, teknoloji, vergi gibi konularda,

denetim ekibine bir uzmann katlmasn gerektirebilir. Uzmanlar, danman


655

muamelesi grmeyip, denetim ekibine dahil olup, iletmeyle ilgili daha detaylbilgiye ularsa, daha verimli almaktadrlar. alanlarn gelitirilmesi vekdemli alanlarn zerindeki basknn azaltlabilmesi iin, gen alanlarayetki verilmelidir. Uygun yetkilendirmeler, bamsz denetim kalitesineulamak iin, alanlarn verimli kullanmn salar. Ayrca ekibin ksazamanda sonulara ulamasn salar. Yetkilendirme alanlar arasnda sadeceiin paylalmas olarak alglanmamaldr. Yetkilendirme srecinde, kdemlialanlar, srekli olarak ekip yelerini izler, onlara koluk yapar, tavsiyelerdebulunur. Bylece alanlarn geliim sreci de hzlanm olur. Burada dikkatedilmesi gereken husus, karmak ve tecrbe gerektiren konularla ilgiliyetkilerin kdemsiz alanlara verilmemesidir (ICAEW, Audit Quality,http://www.icaew.com/index.cfm/route/ 139481/icaew_ga/PDF).

Btn ekip yeleri, bamsz denetim srecindeki rolleri vesorumluluklarn sahiplenmeli, bylece yaptklar iin kalitesinden de sorumluolmaldrlar. Sorumluluklarn yerine getirmelerinin, ekibin dier yleriasndan nemini kavramal, nemli konular nemsiz olanlardan ayrt etmeyive gerektiinde danmanlk hizmeti almay renmelidirler.

D. BAIMSIZ DENETM KURULUUNDA MESLEK DESTEKBtn bamsz denetim ortaklar ve alanlar, kuruluun uygulamalar

ve en iyi ileri konusunda gncel olmaldrlar. renme etkinlikleri ne kadar iyiolursa olsun, denetim ortaklarnn ve alanlarn teknik ve etik destee ihtiyaduyduklar zamanlar olacaktr. Farkl byklkteki bamsz denetimkurulular, farkl ekillerde teknik destek salamaktadrlar. Byk bamszdenetim kurulularnda, merkezi teknik ve risk ynetimi departmanbulunmaktadr. Kk kurulular, sadece, teknik ve etik konularda dardandanmanlk hizmeti almaktadrlar.

SPK tarafndan yaynlanan 22 Numaral Tebliin 8. maddesine gre,bamsz denetim kurulular bnyesinde altrd bamsz denetilerinmesleki geliimlerinin srekli olarak salanmasndan sorumludurlar. Bamszdeneti denetim meslei ile ilgili olarak, mevzuat, ulusal ve uluslararasgelimeleri ve yaynlar, dzenlenen kurs, seminer ve konferanslar izlemekzorundadr. Tebliin 9. maddesine gre ilk kez ie alnan deneti yardmclar,iki yz saatten az olmamak kaydyla, bir kursa tabi tutulurlar. Bu kursunsonular bir snavla deerlendirilir (SPK, 22 Numaral Teblihttp://www.spk.gov.tr/search.aspx ).

E. BAIMSIZ DENETM KURULUUNDA ALIANLARINYETERL

Yeterlikler ve yetkinlik farkl ekillerde gelitirilir. rnek olarak(AICPA, QC Section 10, A Firms System of Quality Control,http://www.aicpa.org; IAASB, ISQC 1 http://web.ifac.org): Mesleki eitim Staj dahil, srekli mesleki geliim tecrbesi


656

Daha deneyimli alanlarn, denetim ekibinin dier yelerinedanmanlk yapmas.3568 sayl Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali

Mavirlik ve Yeminli Mali Mavirlik Kanunun 2. maddesinde, gerek vetzel kiilere ait teebbs ve iletmelerde bamsz denetim yapma yetkisi,serbest muhasebeci mali mavirlere ve yeminli mali mavirlere (SMMM)verilmitir. Kanunun 12. maddesi, ayrca, Yeminli Mali Mavirlere (YMM),gerek ve tzel kiilere ait teebbs ve iletmelerin finansal tablolarn vebeyannamelerini mevzuat hkmlerine, muhasebe ilkelerine ve standartlarnauygunluunu ve hesaplarn denetim standartlarna gre incelendiini tasdiketme yetkisi vermitir. 3568 sayl kanunun kapsamnda SMMM olabilmek iingerekli genel artlar, zel artlar, staj sreleri ve SMMM snav ile ilgilidzenlemeler bulunmaktadr (TRMOB, 3568 Sayl Kanunhttp://www.alomaliye.com/smmm_kanunu.htm).

2008 ylnda yaynlanan 5786 sayl kanun ile, 3568 sayl kanununmeslek mensubu olabilmenin genel ve zel artlarnda baz deiiklikleryaplmtr. 5786 sayl kanun kapsamnda staj sresi 2 yldan 3 yla karlm,baz meslek gruplarna serbest muhasebeci mali mavirlik snav iin tannanmuafiyet kaldrlmtr (SMMMO, 2008/6 Nolu Genelgehttp://archive.ismmmo.org.tr/docs/mevzuat/3568/ Genelge2008_6.pdf).

SPK tarafndan yaynlanan X Serisi, 22 Numaral Tebliin 4.maddesinde, halka ak irket denetilerinin sahip olmalar gereken yeterliklerdzenlenmektedir. Bu yeterlikler arasnda, allan bamsz denetimfirmasnda tam zamanl olarak grev yapmak ve SMMM ruhsat ile sermayepiyasasnda bamsz denetim lisans belgesine sahip olma artlarbulunmaktadr. Tebliin 7. maddesinde mesleki yeterlik ile ilgili dzenlemeleregre, bamsz denetim kurulular, bamsz denetilerde mesleki yeterliisalamak zorundadrlar (SPK, 22 Numaral Teblihttp://www.spk.gov.tr/search.aspx ).

Uluslararas Muhasebeciler Federasyonu (IFAC), 2006 ylndayaynlad etik kodunda yeterlik kavramn yle tanmlamaktadr:Profesyonel bir muhasebecinin, mterisinin veya ivereninin ihtiya duyacabtn mesleki hizmetler hakknda, gncel bilgi ve yetenekleri sahip olma vedevam ettirme ykmll bulunmaktadr. Deneti, mesleki teknik ve ticarikonularla ilgili yeterliini srekli gelitirmelidir. ISQC 1 ve 8. Direktifde de,bamsz denetim alanlarnn, gerekli bilgi ve yeterlie sahip olmalar iin,srekli mesleki geliim ve eitimin nemi vurgulanmaktadr (Porter vd., 2009).Mesleki dzenleyici kurumlar, deneti olarak kayt olan ve bamsz denetimraporlarn imzalayan kiiler hakknda dzenlemeler yapar. Bamsz denetimkurulular, hangi irketin veya sektrn bamsz denetimini, hangi denetininyapacana dair, snrlamalar getirebilirler. Bankaclk ve sigortaclk gibikarmak irket veya sektr bamsz denetimlerini gerekletirmek iin, eitimve tecrbe koullar getirebilirler.


657

Yeterlik, iki unsurdan olumaktadr (ICAEW, Audit Quality,http://www.icaew.com/ index.cfm/route/ 139481/icaew_ga/PDF):

i.Yetenek: Yeterli olmann gerektirdii, mesleki bilgi, mesleki beceriler,mesleki deerler, etik ve tutumlardr. Yetenek ie alm srecinde belirlenmesigereken bir husustur. Tecrbeli denetilerin, gemi terbeleri ve referanslar,yeni mezunlarn ise, zor sorulara verdikleri cevaplar ve bask altndaki tepkileriincelenir. Bamsz denetimde, yetenek, temel zellie dayanr: Drstlk: zellikle bask altnda, doru eyi yapma gc, Tarafszlk: Bamsz bir gr aklama yetenei, phecilik: Denetinin bilgi ve aklamalar detayl olarak irdelelemesi

ve doruluklar hakknda kant toplamasdr. Deneti, srekli olarakBu bilginin doru olduunu nasl anlayabilirim? diye kendinesormaldr. Genel yaklam gerek olmad yolunda dahi olsa,sorunlarn arkasndaki gerek nedenleri bulmak iin aratrmaya devametmelidir. Geree yaklamak, gerei bulmakla edeer deildir(Garvin, 1994).8 Numaral Uluslararas Eitim Standard (IES 8), Profesyonel

Denetiler iin Yeterlik Koullarna gre denetiler aadaki konular hakkndabilgi sahibi olmaldrlar: Finansal tablolarn bamsz denetiminde kullanlan en iyi yntemler; Finansal muhasebe ve raporlama sreleri ile uygulamalar; Bamsz denetim uygulamalar ve finansal muhasebe ve raporlama ile

ilgili gncel konular; Uluslararas Denetim Standartlar (ISAs), Uluslararas Kalite Kontrol

Standard (ISQC 1) ve Uluslararas Finansal Raporlama Standartlar; Uygulanan dier denetim ve muhasebe ile ilgili standartlar ve yasalar; Finansal muahasebe ve raporlamada kullanlan bilgi teknolojileri ile

ilgili gncel konular ve gelimeler; Muhasebe ve raporlama sistemlerindeki kontrolleri deerlendirmede ve

riskleri hesaplamada, finansal tablo denetimi iin uygun bilgiteknolojileri.8 Numaral Uluslararas Eitim Standard (IES 8), Profesyonel

Denetiler iin Yeterlik Koullarna gre denetilerden, aadaki yetenekleresahip olmas beklenir (Porter vd., 2009):

a. Temel yetenekler: Problemleri tanmlama ve zme; Gerekli teknik aratrmay yapma; Ekip iinde verimli alma; Kantlar toplama ve deerlendirme; Resmi, resmi olmayan, yazl ve szl olarak, grleri, etkili sunma,

tartma ve savunmab. Gelitirilmesi gereken yetenekler; lgili denetim standartlarn uygulama;


658

lgili finansal raporlama standartlarnn uygulanmasn deerlendirme; Eletirisel analiz, aratrma kapasitesi Mesleki phecilie sahip olma; Uyumazlklar karsnda direnme ve onlar zme.

Uzun vadede, alan tatmininin salanmas iin, ie alm srecinde, iealnan kiilerin rolleri ve kariyer geliim srecinde ulamalar gerekenyeterlikler iyi tanmlanmaldr.

ii. renme: renme ve geliim sreci, doru yetenee sahipkiiler ie alndktan hemen sonra, balamaldr. alanlar, kendirenmelerinden ve geliimlerinden sorumludurlar. Bu dorultuda, balolduklar kdemli denetinin de katks ile uygun kaynaklar ve irket iieitimler ile geliim srelerini tamamlamaldrlar. ekil 2de bamsz denetimkuruluunda, eitim ve renme sreci ile ilgili model gelitirilmitir:

ekil 2: Bamsz Denetim Kuruluunda renme ve Gelimehtiyalar (ICAEW, Audit Quality, http://www.icaew.com/index.cfm/route/139481/icaew_ga/PDF)

Denetilerin grlerinin, finansal tablo kullanclar nezdinde deeriolabilmesi iin, gerekli yeterliklere sahip olmaldrlar. Denetiler, vasflarndan,tecrbelerinden ve eitimlerden edindikleri mesleki kabiliyetlerini kullanarakalrlar. Bilgi ve beceriler, eitim, staj ve tecrbenin bir rndr.

1. BAIMSIZ DENETM KURULUUNDA RENMEUNSURLARI

Bilginin hzla oald ekonomik toplumlarda, irketler ve sektrlerher geen gn daha karmak hale gelmektedir. ok fazla renilmesi gerekenkonu ve gelitrilmesi gereken yetenek vardr. Gnmzde kurulular tarafndankullanlan iki temel renme yntemi vardr. Bu yntemler; daha tecrbelialanlarn dierlerini eittii, i banda renme ve belli konularn ilendiiakademik renmedir. Her iki yntemin de kulland bamsz denetimsektrnde, renme, stratejik olarak planlanmaldr. alanlarn renmesrecinden sorumlu, bamsz denetim kuruluu iinde zel alanlargrevlendirilmelidir (Effron, 2003).


659

Bamsz denetim hizmetlerinde, elle tutulmayan unsurlar younolduu iin, bamsz denetim kalitesi konusunda her denetim alannnbaars farkldr. Ayrca bamsz denetim hizmetlerinde her irketin farklyapsnn olmas, eitim materyallerinin ve bamsz denetim hizmetlerininstandartlatrlmasn gletirmektedir. Denetiler, her duruma uygun kesin vedoru yntemler olmad iin, karlarna kan yeni konular hakknda,meslektalaryla, birlikte srekli muhakeme yapmak zorundadrlar (Lashley,1998).

alanlarn renim hayatlarnda, eitim aldklar konular ile bamszdenetim kuruluunun ihtiyalar arasndaki boluk, renme unsurlarnnyardm ile ksa srede doldurulmaldr. renme unsurlarn aadaki balklaraltnda zetlemek mmkndr (ICAEW, Audit Quality,http://www.icaew.com/index.cfm/route/ 139481/icaew_ga/PDF):

i. Oryantasyon: Oryantasyon sreleri, kuruluun byklne ve iealnan kiilerin tecrbelerine gre, farkllk gstermektedir. e alm srecinintamamnn tek kii tarafndan gerekletirildii, kk kurulularda,oryantasyon, kuruluun alma metodlar ve idari yap hakknda bilgiverilmesinden olumaktadr. Byk kurulularda ise, oryantasyon, kuruluunraporlama sreci, bilgi ve yazlm sistemleri, idari prosedrler gibi pek okkonuda bilgi verilmesini kapsar. Tecrbeli alanlarn oryantasyon srecindeok detayl bir eitime gerek duyulmamaktadr. Oryantasyon srecinin banda,yazl kaynaklarn olmas fayda salayacaktr. Yazl kaynaklarda btncevaplar yer almasa da, en azndan cevaplarn nasl bulunabilecei konusundayol gsterici olacaktr.

ii. Performans izleme ve deerlendirme: Btn bamsz denetimkurulularnn formal veya informal performans izleme ve deerlendirmesistemleri vardr. Bamsz denetimde performans en iyi izlemenin yolu usta-rak yaklamdr. Btn alanlar, tecrbeli kiilerden daha iyi renirler.Tecrbesiz alanlar, yaplan i srasnda karlalan karmak sorular, sormave cevap alma frsat bulurlar. Ayrca bir rol modeli gzlemleyerek, kendilerinigelitirirler.

Organizasyonel renme, organizasyonlarn tecrbe yoluylakapasitesinin ve srelerinin iyiletirilmesidir. Garvine gre organizasyonelrenmede performansn llmesi iin aama vardr (Hill, 1997):

Bilisel aama: Organizasyon yelerinin yeni fikirlerletanmas, bilgilerini gelitirmesi ve farkl dnmeye balamas.

Davransal aama: Bu aamada alanlarn yeni bak asniselletirmesi ve davranlarn deitirmeye balamas.

Performansn gelimesi: Organizasyonun sonularnda,llebilir iyilemelerin kaydedilmesi. rnek olarak, kalitenin iyilemesi, artanpazar pay, verimlilie bal karllk art, bamsz denetimlerin planlananzamanda tamamlanmas, denetlenen ve deneti uyumazlklarn azalmasverilebilir.


660

360 derece performans deerlendirmesi kullanlarak, alanlarn,yneticiler, i ve d mteriler tarafndan deerlendirilmesi salanmaldr.Bylece, alanla ilgili bilgiler, hem yneticilerden, hem de alann iilikisinde olduu dier kiilerden temin edilmi olur. 360 derece geri bildirimolarak da bilinen bu yntemin son aamasnda, kendileri ile ilgili kandeerlendirmelerden oluan bir rapor hazrlanr (Can, 2005).

Performans lm sistemlerinin temelinde, kalite ve verimlilik boyutlardeerlendirilmelidir. Performans lm sisteminde, katlmc ynetimuygulamalar ile bamsz denetim kuruluundaki herkesin katlmsalanmaldr. Geri bildirimler, doru yerde ve zamanda alanlara iletilerek,dzeltici ve gelitirici hareketlerin oluumuna imkan vermelidir. Performanslmlerinin sonular, bireysel-toplu ve parasal-parasal olmayan dlsistemleri ile desteklenirse, alanlarn performanslar nemli ldegeliecektir (Akal, 1995).

Bamsz denetim kurulularnn, yllk kalite kontrol incelemelerinigerekletirmeleri zorunludur. Bu incelemelerde, her alann yer aldbamsz denetim says ve bykl deerlendirilmektedir. zleme orta vedenetim orta yapacaklar yllk toplantlarda, bamsz denetim portfy,genel risk profili ve ilgili alann bamsz denetim portfynn kalitesineyapaca katk tartlmaktadr. zleme, denetim srasnda veya sonrasndaolabilir. Her durumda, denetim kuruluu, zayf sonularn kt bamszdenetimi gerekletiren kiilerle ilgili gereken tedbirleri almak durumundadr.

iii. z deerlendirme: alanlarn, yllk olarak, kendi yeteneklerini veyetkinliklerini deerlendirmeleri istenebilir. z deerlendirme, bal olduukdemli denetiden alnan geri bildirimlerle desteklenmelidir.

iv. Eitimler: Deien evre koullarnda dzenli ve devaml eitim oknemlidir. Acemiliin engellenmesi ve doru deerlerin iselletirilmesi iin,bamsz denetim kuruluu, eitimlere yeterli zaman ayrmaldr. Eitimlerde,ahlaki sorumluluklarn vurgulanmas, alanlarn performansnnykseltilmesinde faydal olacaktr. Teknik eitim zorunlu olmal ve eitimegelmeyenler iin yaptrmlar uygulanmaldr (Lashley, 1998).

Eitimlerin baarl gemesi iin, alanlarn, yeni konular veyabeceriler renmeye istekli, motive, ve kendisi iin gerekli olduununbilincinde olmas gerekmektedir. Yetikin seviyesindeki eitim programlarnda,alan profiline ve eitim verilecek konuya uygun, eitim tekniklerikullanlmaldr (Aamodt, 2010).

Denetim kuruluu, alanlarna verecei eitimin ieriini belirler vebu eitimi salar. alanlara ynelik, ylda en az bir defa teknik gncellemeeitimlerinin dzenlenmesi, rnek olarak verilebilir. renme ve ilgili eitiminayn zamanda olmas idealdir ancak uygulanmas zor olabilir. Dolaysylaaadaki yntemleri uygulamak faydal olacaktr:

Her zaman kullanlabilecek, kendi kendine renme ve uzaktaneitim materyalleri gelitirilmeli;


661

Bamsz denetim uygulamalarnda renilenler ile ilgilieitimlerin kapsamnn ayn, zamanlamasnn yakn olacak ekilde planlanmal;

Ayn eitim ylda bir ka defa tekrarlanmal.v. Snav: Eitimlerin sonunda, renme dzeyini lmek iin farkl

snav yntemleri uygulanabilir. oktan semeli snavlar her zaman uygunolmayabilir. Snavlar, eitimden nce ve eitimden sonra olmak zere iki defatekrarlanrsa, eitimin alanlarn bilgi seviyesine olan katks, somut olarakllebilir. Eitim iin ok zaman ve masraf yaplabilir, ancak eitimin etkinliillmezse, ne kadar fayda yaratt konusunda net bilgi elde edilemeyecektir(Aamodt, 2010).

2. BAIMSIZ DENETM KURULUUNDA RENMEYNTEMLER

En kalc renme yntemi, uygun ynetilen, gzetilen ve incelenen,uygulama tecrbeleridir. Bu yntemle, bamsz denetim personeli, kendilerinidzelten, ve tevik eden rol modellerinin, yeni durumlar karsndakitutumlarn gzlemleyerek yeni yetenekler gelitireceklerdir. Yeni tecrbeler,yetenekleri ve teknik bilgiyi gelitirirken, mevcut bilgilerin de sorgulanmasnafrsat vermektedir. alanlara, bamsz yargya ulama srecinde, dengeli birbak as kazandrmaktadr. Demingin Planla, Yap, Kontrol Et, Uygulamodeli alanlarn bilimsel bir yaklam gelitirmesine yardmc olacaktr.renmenin organizasyon iin kalc olmasn salamak iin aadakiyntemler uygulanmaldr (Garvin, 1994): Problemleri tahminlere dayanarak deil sistematik olarak zmek, Yeni teknikleri denemek, alanlarn ve organizasyonun tecrbelerinden faydalanmak, Dier meslektalarn tecrbelerinden ve en iyi uygulamalarndan

faydalanmak, Bilginin organizasyon iinde en hzl ve verimli ekilde paylamn

salamak.renme yntemleri, i banda eitim, snf ii eitimler, kendi

kendine renme, bilgisayar destekli renme ve zel grevlendirmelerikapsamaktadr. banda eitim; alann, i srasnda, i konular hakkndatecrbeli meslektalar veya bir nezareti gzetiminde resmi olmayan eitimalmalardr, eklinde tanmlanmaktadr. banda eitim yntemleriarasnda, bakalarn model alarak renme (sosyal renme), i rotasyonu ilerenme, usta-rak ilikisi, koluk ve mentorluk yer almaktadr (Aamodt,2010).

zel grevlendirmelere rnek olarak, baka ofiste almak veya vergi,iletme finans gibi farkl bir disiplinde almak verilebilir. Burada nemliolan, zel grevlendirmelerde kazanlanlarn ve geri bildirimin iyiynetilmesidir. Eitimin, alanlarn kalitesini arttrmas iin, renilenkonularn ardndan uygulamalar yaplmaldr. Pek ok kurulu, alanlarn


662

eitimde rendiklerini nasl uyguladklarn ve baka renme ihtiyalar olupolmadn, kontrol etmektedir.

alanlarn, i kalitesini ykseltmek iin, farkl kaynaklardan,kendilerinden ne beklendii hakknda tutarl mesajlar verilmelidir. Kurululiderleri, ihtilafl konular hakknda gr oluturmal, bu grlerini eitimlerdeatarlmak zere, eitim materyallerini hazrlayan ekiple paylamaldr.Liderlerin alanlara ynelik tutumlar istikrarl olmaldr. Eitimler, ekipalmas, zaman ynetimi ve karar verme teknikleri konularn mutlakakapsamaldr. Strateji ve performans konularnda, liderlerle, alanlararasndaki iletiim, ift ynl olmaldr (Beaumont vd., 1994).

Denetiler, genellikle, belirsizliin ve basknn youn olduu,standartlarda ve uygulamalarda olmayan nemli hususlar konusunda, biryargya ulamak durumundadrlar. ekil 3, ulalan bu yargnn ve yaplan iinkalitesinin bal olduu unsurlar gstermektedir.

ekil 3: Bamsz Denetimde Yaplan in Kalitesi (Audit Quality,http://www.icaew.com/index.cfm/ route/139481/icaew_ga/PDF)

Doal yetenekler, tecrbeler ve eitimlerde renilenler alanlarnyeterlik dzeyini belirlemektedir. Deerler, kendine gven ve danma, dllerve cezalar motivasyon faktrlerini oluturmaktadr.

3. BAIMSIZ DENETM KURULUUNDA DEERLERekil 4de, dnyadaki drt byk bamsz denetim kuruluundan biri

olan KPMG bamsz denetim kuruluuna ait kltr erevesi rnei yeralmaktadr.


663

ekil 4: Bamsz Denetimde Kltr erevesi: KPMG rnei(Thornbury, 1999)

Denetim kuruluunda grnen yerlemi deerlerin en belirgin zellii,kolayca gzlemlenebilir olmalardr. Davranlar, daha derinde yer almaktadr.Davranlar, yerlemi deerlerden daha zor gzlemlenebilirler. Genellikleyazl olmayan, gnlk alma ekilleri, ilerin yapl biimleri, davranlaroluturmaktadr. Destekleyici deerler, ile ilgili bir ihtiyac karlamayaynelik olarak, kuruluta yer almaktadrlar. Destekleyici deerler, kuruluunkltrnn yerlemi bir unsuru olmad iin, ok iyi tevik edilmelerigerekmektedir. ekirdekte yer alan, temel deerler, kurulutaki dier btndeerleri destekleyen unsurlardr. Temel deerler, zaman iersinde deimeyen,klavuzluk eden deerlerdir. ok az kuruluta yazl olarak ifade edilen budeerler kolayca grlmezler. Bamsz denetim kuruluunda kiisel ve kuruludeerleri yle tanmlanmaktadr (Thornbury, 1999):

i. Kiisel Deerler: Denetilerin srekli doru, kaliteli yarglaraulamas iin, bamsz denetim yaplan irket ve ynetiminden, bamszolmalar gerekir. Kuruluun kltr, liderleri, dzenlemeleri, mesleki kurallar,denetinin doru deerleri uygulamasn ve bamszln salamasna ynelikolmaldr. Bamsz denetim kurulular iin, ncelikli olarak, doru deerlere

Felsefeler

TemelDeerler

Stat Sembolleri

G Yaplar

Destekleyici

Yerlemi Deerler

Davranlar

Deerler

Dil

Hikayeler

Kahramanlar ve Ktler

Sistemler ve Prosesler

dl ve Deerlendirme Yntemleri

Ofis YerleimiEmpati

Rutinler

maj


664

sahip kiileri ie almak nemlidir. Daha sonra denetim kuruluu, eitimler,renme ve i banda koluk, yoluyla bu deerlerin srekliliini salamaldr.

ii. Kurulu Deerleri: Bamsz denetim kalitesinin arttrlmas iin,aka tanmlanm kurulu deerlerinin oluturulmas ve alanlara iletilmesinem tamaktadr. alanlara, elikili mesajlar verilmesini engellemekamacyla, temel deer yarglarnn anlamlar karmak olmamaldr. Budeerler eitli kanallar araclyla, alanlara dzenli olarak iletilmelidir.

4. BAIMSIZ DENETM KURULUUNDA DLLER VEMOTVASYON

Karmak ve zor bir meslek olan bamsz denetimde kaliteli hizmetverebilmek iin, en iyi alanlar ie alnmaldr. Bu alanlarn performanslarllmeli, izlenmeli ve takip edilmelidir. alanlarn, dllendirildikleridavranlar tekrarlanmakta, cezalandrdklar davranlar snmektedir. Bazdurumlarda dllendirilmedikleri davranlar da snmektedir. Niteliklialanlarn ie alnmas iin, yksek cretin yan sra, cazip almaortamlarnn da yaratlmas gerekmektedir. Performansa dayal cretlendirme,prim, ikramiye, tevik, yan denekler maddi dllendirme yntemlerine bazrneklerdir (Price, 2007).

Mesleki gurur, kamuya hizmet, kaliteli bamsz denetim, kollektif birekibin iinde yer almak gibi, cret d faktrler de, pek ok kii iin nemtamaktadr. yi almann dllendirilmesi, alanlar asndan motive edicibir unsurdur. Kurulular iyi alanlarn, organizayonda duyurmaldr. Terfiedecek kiiler iyi alanlar arasndan seilmelidir. Performansn, objektif olarakllmesi de, motive edici bir faktrdr (ICAEW, Audit Quality,http://www.icaew.com/index.cfm/route/ 139481/icaew_ga/PDF).

Bireysel oryantasyon ve bireysel baarlardan ziyade, ekip baarlarnaolan katklar dllendirilmelidir. Kariyer geliiminde, arlk, dikeyorganizasyon yapsndaki ilerden ziyade, bir ka fonksiyonun bir arada icraedildii yatay organizasyon yapsna verilmelidir. Bireysel i tanmlar karlhazrlanan deme ve art sistemleri toplam kalite felsefesindeki, mtereksorumluluk, yatay ilikiler ve renme ilkelerine uymamaktadr. Kar paylam,ekip ve yetkinlik bazl deme sistemlerini uygulamak bamsz denetimkuruluu iin daha yararl olmaktadr (Beaumont vd., 1994).

Bamsz denetim kalitesinin arttrlmasna ynelik motivasyonun ennemli unsurlar, finansal tablolar hakknda doru yargy oluturma istei vegayretidir. Bu davran, kuruluun deerleri, liderlerin bu deerleri ierendavranlar sergilemesi ve doru davranlarn dllendirilmesi ile desteklenir.Kendine gvenen ve kendini deerli gren alanlarn motive edilmesi veperformanslarnn arttrlmas daha kolaydr. alanlarn gvenlik, kendinigelitirme, kendini kantlama ve sosyal ihtiyalarnn yan sra, organizasyonelkltrn motivasyon zerinde etkisi bulunmaktadr (Pekirciolu, 1995).


665

Doru politikalar nemlidir, ancak, motivasyon, yetenekler ve almayntemlerinin beraber ve etkili ekilde kullanmyla bamsz denetim kalitesineulalmaktadr.

IV. SONU VE NERLERBamsz denetim kuruluu alanlar, yaplan denetimlerin kalitesi ve

mteri memnuniyetinin salanmasnda belirleyici role sahiptirler. Uluslararasdzenleyici kurulular tarafndan yaynlanan standartlar ve lkemizdeki yasaldzenlemeler kapsamnda, bamsz denetilerin yeterlii ile ilgili ayrntldzenlemeler yaplmtr. Bamsz deneti olmak iin, mesleki eitim, staj vei tecrbesi gibi koullarn salanmas gerekmektedir. Denetim kuruluundakialanlarn kalitesi ve performans, bu kiilerin yeterlikleri ve motivasyonlarnabaldr. Gerekli yeterliklere sahip olmayan alanlar, doru ileri yapmak iinmotive olsalar dahi, baarya ulaamazlar. Dier taraftan gerekli yeterlikleresahip kiilerin motivasyonu yoksa, yine baarya ulaamazlar. Bamszdenetim kuruluu, bu yeterlikler erevesinde ie ald alanlarnnyeterliklerinin gelitirilmesi ve motivasyonlarnn salanmasna ynelikprogramlar hazrlamaldr. Bu programlar oryantasyon, performans izleme vedeerlendirme, z deerlendirme, eitimler ve snavlar kapsamaldr. Bamszdenetim kuruluunda konsltasyon bir zayflk olarak deil, yaplan iinkalitesini arttrc mesleki destek olark grlmelidir. Denetim ekip yneticisi,proje ynetim becerileri ile, ekibe, kstl bir zaman diliminde kaliteli bamszdenetim yapabilmesi iin gerekli motivasyonu ve destei salamaldr.alanlar grev tanmlarn bilmeli ve bu grevleri yerine getirmek iingereken niteliklere sahip olmaldrlar. Bamsz denetim kuruluunda deerler,dller ve motivasyon alanlarn verimliliini arttrmaktadr. Sonu olarak,mesleki bilginin en st dzeyde kullanld hizmet sektr olan bamszdenetimde insan kaynaklar ile ilgili renme ve motivasyona dayal, srekliliiolan politika ve sreler uygulanmaldr.

KAYNAKLARAAMODOT, Micheal G. (2010), Industrial and Organizational

Psychology, Wadsworth Cengage Learning, USA, 2010.AICPA, Quality Control Section 10, A Firms System of Quality

Control http://www.aicpa.org/Research/Standards/AuditAttest/Pages/SAS.aspx(Eriim Tarihi: 17.01.2010)

AKAL, Zhal (1995), Toplam Kalite Ynetimi ve Performans lmeve Deerlendirme Sistemleri, Verimlilik Dergisi, Toplam Kalite Ynetimi zelYayn, Ankara, s. 83-108

BEATTIE, V., FEARNLEY, S. (1995), The Importance of Audit FirmCharacteristics and the Drivers of Auditor Change in UK Listed CompaniesAccounting and Business Research. Vol. 25. No. 100, p. 227-239


666

BEAUMONT, P.B. AND HUNTER, L.C., PHAYRE, R.M. (1994),Human Resources and total Quality Management Training for Quality,Volume 2, No.1, p. 7-13.

CAN, Halil, KAVUNCUBAI, ahin (2005), nsan KaynaklarYnetimi, Siyasal Kitabevi, Ankara.

DUFF, Angus, Dimensions of Audit Qualitywww.icas.org.uk/site/cms/contentviewArticle.asp?article=313, (Eriim Tarihi20.04.2009)

EFFRON, M, GANDOSSY, R. (2003), Human Resources in the 21stCentury, John Wiley & Sons, New Jersey.

GARVIN, David, A. (1994), Building a Learning OrganizationBusiness Credit, Volume 96/1, p. 19 28

GER, Tuba (2006), Trkiyede Bamsz DenetimUygulamalarnda Bamsz Denetim Kalitesini Belirleyen Etkenler VeTrkiyedeki Denetim Firmalarna Ynelik Bir Aratrma, Marmaraniversitesi Sosyal Bilimler Enstits, letme Anabilim Dal, Yksek LisansTezi, stanbul.

HILL, M. Francis (1997), En Route to TQM: Organizational Learningthrough Quality Circles, Training for Quality, Volume 5, Number 2, p. 84-87

Institute of Chartered Accountants in England and Wales (ICAEW),Audit Quality, Audit Quality Publicationshttp://www.icaew.com/index.cfm/route/139481/icaew_ga/PDF, (Eriim Tarihi:04.08.2009)

International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB),International Standard on Quality Control 1 ISQC 1http://web.ifac.org/clarity-center/isa- isqc1, (Eriim Tarihi: 10.04.2011)

SMMMO, 2008/6 Nolu Genelgehttp://archive.ismmmo.org.tr/docs/mevzuat/ 3568/Genelge2008_6.pdf (EriimTarihi 15.10.2011 )

KAVUT, Lerzan (2001), Bamsz Denetim Hizmetinden Yararlananfirmalarn aldklar Hizmetin Kalitesine likin Grleri, Ynetim, Yl 12,Say 40, s. 7-18

KAVUT, Lerzan (2002), Ulusal ve Uluslararas Bamsz DenetimFirmalarnda alan Denetilerin Bamsz Denetim Hizmetinin Kalitesinelikin Tutumlar, Ynetim, Yl 13, Say 41, s. 7-21

KEPEK, Celal (2004), Bamsz Denetim, Avcol Basm Yayn, 5.Bask, stanbul.

LASHLEY, C. (1998), Matching the Management of HumanRescources to Service Operations, International Journal of ContemporaryHospitality Management, 10/1, p. 24-33

PEKRCOLU, Nurettin (1995), Toplam Kalite Ynetimi veKatlmclk, Verimlilik Dergisi, Toplam Kalite Ynetimi zel Yayn, Ankara,s. 31-40


667

PORTER, B., SIMON, J, HATHERLY, D (2009), Principles ofExternal Auditing, Third Edition, Wiley, England.

PRICE, Alan (2007), Human Resource Management in a BusinessContext, South Western Cengage Learning, Third Edition, Singapore.

SPK, Sermaye Piyasasnda Bamsz Denetim Standartlar HakkndaTebli, Seri: X, No: 22 http://www.spk.gov.tr/search.aspx (Eriim Tarihi:20.02.2011)

THORNBURY, Jan (1999), KPMG: Revitalising Culture ThroughValues, Business Strategy Review, Volume: 10, Issue 4, p. 1-15

TRMOB, 3568 Sayl Kanun,http://www.alomaliye.com/smmm_kanunu.htm (Eriim Tarihi: 15.08.2011)

Documents

ULUSLARARASI DENETİM STANDARTLARI VE TÜRKİYE’DEKİ DÜZENLEMELER ÇERÇEVESİNDE BAĞIMSIZ DENETİM KURULUŞLARINDA İNSAN KAYNAKLARI YÖNETİMİ