Tributacion de Los No Residentes

5/8/2018 Tributacion de Los No Residentes - slidepdf.com

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Tributación de No Residentes



FISCALIDAD DE LAS RENTASTRANSNACIONALES

Obtenidas por un no residente en un determinadoEstado

Obtenidas en el extranjero desde la perspectivadel impuesto personal del residente



NATURALEZA DEL TRIBUTO

Las rentas de no residentes pueden considerase como:� Concepto tributario autónomo (así ocurre, aunque no es lo

más frecuente, en ciertos países: Bélgica o España� Integrarse -como una variante singular de imposición, en

especial por lo que se refiere a las rentas obtenidas sinestablecimiento- dentro del marco de la tributación generalsobre la renta que, con frecuencia, se encontrará escindidaen un impuesto sobre la renta de sociedades o personas

jurídicas y otro sobre la renta de las personas físicas. Tratándose de un tributo "directo" sobre la renta, carece de

carácter subjetivo o personal Implantación de estatutos fiscales singulares (o incluso

regímenes especiales de imposición para residentes en paísesasociados en mercados comunes, gravámenes punitivos parasociedades pantalla o zonas de baja tributación, deslocalizados

fiscales)



HECHO IMPONIBLE Esta constituido por la obtención de: Rentas o utilidades, dinerarias o en especie, en el territorio o

jurisdicción de que se trate, por parte de los contribuyentesconsiderados fiscalmente no residentes

Formas de sujeción: Rentas obtenidas mediante establecimiento permanente (en

cuyo caso se tributará bajo parámetros afines a la imposiciónpersonal por las rentas atribuibles al mismo) o que se generensin su mediación (en cuyo caso el contribuyente no residenteserá gravado, por lo común, aisladamente por cada rentaobtenida y, también de ordinario, por medio de mecanismos deretención en la fuente -aunque en ciertos casos, en especialtratándose de rentas empresariales, del trabajo o plusvalías,puedan establecerse mecanismos declarativos y acumulativos derentas-)

Es frecuente en las legislaciones locales el establecimiento depresunciones de valoración de diversa índole



CRITERIOS DE SUJECIÓN DERENTAS



El argumento de sujeción se encuentra en la "estabilidad",permanencia y fijeza de la actividad empresarial oprofesional generadora de las "rentas" respecto delterritorio: el contribuyente no residente dispone de un lugarfijo de actividad o desarrolla un comportamiento, en elmarco de una actividad económica, de una apreciable

intensidad o arraigo. Un establecimiento permanente puede consistir en

instalaciones o lugares de trabajo de cualquier índole(sucursales, oficinas, fábricas, talleres, instalaciones,almacenes, tiendas u otros establecimientos, explotaciones

agrarias, forestales o pecuarias, etc.), ciertos serviciosduraderos (obras de construcción, instalación o montaje odeterminados servicios profesionales de cierta duración, porejemplo), e incluso puede derivarse de la intervención deun agente autorizado para actuar en nombre y por cuentadel contribuyente no residente

Existencia de establecimiento permanente



La realización total o parcial de la actividadeconómica o la prestación de trabajo

Respecto de ciertas categorías de rentas, que implican laprestación de servicios, las normas domésticas confrecuencia postulan que, aún cuando no se disponga de

establecimiento permanente, si la actividad se realiza en suámbito territorial, los rendimientos obtenidos quedensujetos a imposición (puede ser el caso de los rendimientosderivados de actividades empresariales, profesionales,artísticas y deportivas, así como de prestaciones del trabajodependiente)



Caso Un golfista uruguayo concurre a un torneo

internacional celebrado en Francia por lo que obtienedeterminados honorarios que son satisfechos por laentidad organizadora, que resulta ser el Ayuntamiento

deL

yon. Se trata de una renta sujeta a imposición en Francia

con independencia de su tributación final o no en elpaís de residencia fiscal del deportista. Es más, elvínculo del lugar de realización de la prestación

desplegará también sus efectos incluso en el caso deque el pagador de la renta sea un ente público. Laconcurrencia de un hipotético CDI sería irrelevante atal efecto, al preservar la potestad fiscal del Estado dela fuente de las rentas de naturaleza artística.



La utilización total o parcial de la prestación

Ciertos rendimientos pueden someterse a gravamenen atención, no ya al lugar donde se realiza laactividad que los genera, sino en función del territoriodonde se utilizan, total o parcialmente, las

prestaciones ±de servicios o de capital-. Se trata de un factor de sujeción menor -y no

generalizado-, debido a que, con frecuencia, losrendimientos concernidos se verán afectados porotros vínculos de sujeción que hagan innecesaria laaplicación de éste -desde la realización de la actividadhasta el mero pago del rendimiento desde el territoriode que se trate (así, en el caso de prestaciones decapital).



Caso

Una sociedad residente en el Estado A presta desde su paísservicios de asesoramiento en diversas áreas tecnológicas auna empresa residente en el Estado B, que satisface con talmotivo los honorarios correspondientes.

Aunque no la realización de la actividad, la utilización de suresultado se producirá, en todo o en parte, en el Estado B.De ser así, los rendimientos quedarían sujetos atributación.

Si la utilización de la prestación en el Estado B fuera

parcial, la sujeción pudiera ser asimismo proporcional(marginalmente, se puede hacer notar que dicha conclusiónpuede o no verse alterada por la incidencia de un tratadofiscal - si los dos países lo han suscrito- en la medida enque las prestaciones de asistencia técnica se considerenrentas empresariales o cánones).



La residencia de la entidad emisora de losvalores

La circunstancia de la residencia fiscal de laentidad que emite los valores, se sueleconsiderar fundamento de la sujeción de los

dividendos y otros rendimientos derivados de laparticipación en los fondos propios de dichasentidades, así como de las gananciaspatrimoniales que deriven de valores (acciones y

participaciones en el capital), con independenciade dónde se emitan o negocien.



Caso Un inversor bursátil residente en Chile enajena en 2003 en

la Bolsa de Nueva York, por medio de su agente, unpaquete de acciones emitidas por Repsol, adquirida díasantes en el mismo mercado, obteniendo una importanteganancia patrimonial.

Desde el punto de vista del Estado de la fuente -España- se

trata de una persona física no residente que obtiene unaganancia patrimonial a consecuencia de la enajenación deacciones emitidas por una entidad residente. Dicha renta sehalla sujeta, tan inequívoca como hipotéticamente, según lalegislación doméstica española (desde 2004 habría que

atender a lo dispuesto en la legislación bilateral hispano-chilena), al tratarse de valores cuya entidad emisora searesidente en territorio español (y aunque la negociación dedichos valores en un mercado extranjero aleje en lapráctica la exacción efectiva de su tributación).



La situación del bien o el lugar del ejercicio delderecho del que deriva la renta

La situación física de los bienes, o "jurídica" de los derechos(donde éstos deban cumplirse o se ejerciten) en el territoriode un Estado suele provocar la sujeción tanto de losrendimientos y las ganancias patrimoniales derivadas de

bienes inmuebles (o de derechos relativos a los mismos, así como incluso las rentas imputadas por el mero uso deéstos) como de derechos y bienes muebles (e inclusotambién de los bienes o derechos que se incorporen alpatrimonio del contribuyente sin una previa transmisión,como en el caso de las ganancias del juego, premios, etc.).

En ocasiones el nexo de sujeción de las rentas inmobiliariaspuede subrayarse hasta el extremo de pretender gravarplusvalías derivadas de acciones de sociedades, incluso noresidentes, cuyo principal activo sean inmuebles situadosen un país dado (por la fuerza atractiva de dichos bienes).



Caso

Un ciudadano residente en Paraguay enajena acciones deuna sociedad domiciliada y residente en ese mismo país,obteniendo una ganancia patrimonial. La entidad paraguayatiene el 80% de su capital invertido en un inmueble rústicode recreo situado en España.

L

a ganancia patrimonial obtenida por el no residentepersona física se encuentra sujeta (al menos en un planoteórico) a tributar en España, debido a que la normadoméstica española considera objeto de sujeción alImpuesto sobre la Renta de no Residentes ciertas plusvalíasmobiliarias -derivadas de acciones o participaciones en

entidades no residentes- por su sustrato inmobiliario -por elhecho de que el principal activo de la sociedad no residentesean inmuebles situados en el país-(por otra parte, noexiste CDI entre los dos países concernidos, que pudieraalterar la conclusión expuesta, tan exacta como utópica).



La satisfacción del rendimiento por residentes en el Estado

Se trata de un principio de sujeción "clásico" - debido a suelementalidad- y que suele configurarse mediante laafirmación de que el mero pago del rendimiento por parteuna persona física o entidad residente o un establecimiento

permanente situado en el territorio que ejerce la soberaníafiscal, es razón bastante para su sujeción. El alcance efectivo de dicho criterio de sujeción (sin que se

vea acompañado de otra circunstancia de las antesdescritas) suele ser escaso en legislaciones fiscalesevolucionadas, quedando restringido a rendimientos talescomo los derivados de financiación -intereses- ytransferencias de intangibles -cánones- u otras rentas cuyavinculación "territorial" sea volátil.



Rentas exoneradas en normas

domesticasRENTAS RELATIVAS AL TRÁFICO MERCANTIL INTERNACIONAL Y EXTRATERRITORIALES

Rentas derivadas de compraventas internacionales de

mercancías (ventas transfronterizas de bienes tangibles,esto es, importaciones desde el punto de vista del Estadode la fuente) así como de las comisiones de mediación enlas mismas, servicios accesorios o conexos a talestransacciones o relacionados con exportaciones, etc., aún

cuando las actividades económicas en parte pudieranrealizarse en el territorio de donde fluye la renta.



Rendimientos derivados de las actividades de instalación omontaje de maquinaria o instalaciones importadas, al igualque será usual la concesión de exenciones " a condición dereciprocidad", relativas a los rendimientos obtenidos por

empresas de navegación internacional y a las rentasprocedentes del arrendamiento, transmisión o cesión decontenedores o de buques y aeronaves a casco desnudo,utilizados en navegación marítima o aérea internacional.

Rendimientos obtenidos por no residentes y satisfechos porestablecimientos permanentes en el extranjero, por razónde prestaciones vinculadas con la actividad de dichosestablecimientos (en este caso la soberanía "recaudatoria"no quiere llegar más allá de sus fronteras, rechazando quepueda invocarse el mero hecho de que el pago delrendimiento sea efectuado por un "residente" a través de

una de sus "dependencias" en el extranjero)

Rentas exoneradas en normas

domesticas



Caso

Una sociedad venezolana exporta tejidos con destinoa Francia. Percibe 1.000.000 euros que es el valor enAduana de los bienes importados.

Se han generado unos rendimientos empresariales enel contexto de una operación de tráfico mercantilinternacional.

Aún cuando las rentas son satisfechas por una entidadresidente en el Estado de la fuente, el criterio delmero pago carece de operatividad, al tratarse derendimientos derivados de actividades económicasrealizadas íntegra o principalmente en el extranjero:dichas rentas en tanto que derivadas decompraventas internacionales, no soportarán costesfiscales en la fuente



Caso Un empresario mexicano obtiene determinados rendimientos,

satisfechos por una sociedad austríaca, por razón de los serviciosde seguridad que presta en una sucursal abierta por ésta últimaen Acapulco.

Los rendimientos son satisfechos por la entidad residente enAustria como único sujeto jurídico, aunque opere en este caso por

medio de una dependencia o rama empresarial de sí misma,situada en México. La actividad económica del empresario noresidente se realiza totalmente en el extranjero desde laperspectiva austríaca. Su utilización (el beneficio derivado delservicio recibido) se produce en el extranjero, donde la entidadaustríaca dispone de una de sus sucursales y a cuyas actividades

se refiere la prestación. No se consideran sujetos a imposición en Austria tales

rendimientos, a pesar de que sean satisfechos por una entidadresidente, pues se trata de prestaciones referidas a unadependencia (aunque jurídicamente no autónoma, sí fiscalmente"individualizada" en cierto modo: un establecimiento

permanente) situada en el exterior.



RENTAS DERIVADAS DE DEUDAPÚBLICA

Las rentas derivadas de valores representativos de DeudaPública (estatal o emitida por otras subdivisiones políticas oterritoriales) obtenidos por no residentes sinestablecimiento permanente son excluidos de imposición

(con la excepción, en ocasiones, de las rentas obtenidas poro a través de territorios o países calificados como paraísosfiscales) en la mayoría de las legislaciones fiscales.

Las necesidades financieras públicas justifican dichamodalidad de exoneración: las administracionesnecesitadas de financiación y deudoras de los suscriptoresde los valores emitidos, a la par que teóricas acreedoras deun tributo sobre las rentas procedentes de dichosempréstitos, suprimen esta segunda condición que sólotendría efectos desincentivadores de aquella inversiónextranjera especulativa.



RENTAS DERIVADAS DE CIERTOSVALORES

Valores emitidos en el Estado que ejerce la soberanía fiscal,por parte de entidades no residentes que a su vez seansuscritos también por no residentes (salvo que dichosvalores estén afectos a un establecimiento permanente)

El sujeto emisor reside en el extranjero, aunque el valor seemita (usualmente los bonos representativos deempréstitos) en el territorio en cuestión.

Derivadas de la transmisión de valores en bolsas omercados oficiales (dicha exención a veces se condiciona a

otros requisitos: por ejemplo, que el perceptor de la rentaresida en un país suscriptor de tratado o que no resida enun paraíso fiscal).



LOS RENDIMIENTOS DE CUENTASBANCARIAS

Generalización internacional de dicha exención, en cuyavirtud se liberan de imposición los rendimientos dedepósitos y cuentas bancarias abiertas por no residentes enentidades financieras, o sucursales de éstas, radicadas en

un Estado (menos frecuente, aunque también puede darse,será la exención de los intereses obtenidos por entidadesbancarias o financieras no residentes a consecuencia de lacesión de capitales a personas o entidades residentes).

Los intereses de cuentas bancarias se declaran exentos decoste fiscal en la fuente en las legislaciones domésticas deFrancia, EEUU, Reino Unido, España, Alemania, Bélgica,Argentina; Chile, México, Colombia, Argentina, El Salvador,etc.



RENTAS MOBILIARIAS OBTENIDAS PORRESIDENTES EN ESTADOS PERTENECIENTES

A ESTRUCTURAS SUPRANACIONALES En aquellos casos en que un Estado se encuentra asociado

a otros dentro de una superestructura o asociaciónmultiestatal de carácter político y económico (CE por

ejemplo) es frecuente que se dicten normas de alcanceglobal que a su vez desarrolle cada uno de los Estados conobjeto de favorecer los flujos internos de servicios, decapitales, los intercambios comerciales, etc.

En ese contexto y atendiendo la liberalización demovimientos de capitales pueden nacer exencionesespecíficas, como las previstas en el marco de la UniónEuropea para los dividendos obtenidos por sociedadesmatrices comunitarias, para los intereses o para lasganancias de patrimonio mobiliario, entre otras rentas



Caso Una sociedad belga percibe unos intereses satisfechos por

una entidad italiana receptora de un préstamo concedidopor aquélla.

La primera respuesta sobre la posible sujeción a tributaciónen Italia de los intereses satisfechos parece ser positiva,

dado que se trata de rendimientos declarados sujetos envirtud del hecho de que son satisfechos por una entidadresidente.

Sin embargo, las normas domésticas -inspiradas en normasy principios comunitarios- establecen que si una persona o

entidad tiene residencia habitual en otro país miembro de laUnión Europea y percibe, sin mediación de unestablecimiento permanente, un interés procedente deItalia, tal rendimiento se halla exento de imposición.



Rentas exentas en virtud denormas bilaterales

Por suscripción de convenio, pasan a ser de potestadexclusiva del Estado de residencia del contribuyenteno residente, aún cuando procediera su gravamen enel Estado de la fuente a tenor de lo previsto en sus

normas domésticas, un amplio número de rentas outilidades: desde las rentas empresariales yprofesionales obtenidas sin establecimiento, rentas deempresas de navegación internacional (que inclusopueden ser objeto de convenios bilaterales

específicos), determinadas pensiones, hasta lasganancias de capital mobiliarias, ciertos intereses,rentas de ciertos trabajadores, rentas innominadas,etc.



FORMAS DE SUJECION



REGLAS GENERALES DE TRIBUTACIÓN

Con establecimiento permanente: en cuyo casotributará la «totalidad de la renta imputable» almismo� la imposición alcanza cierta afinidad con la imposición

personal de las entidades residentes, aunque guardandociertas diferencias.

Sin establecimiento permanente: el contribuyenteno residente será gravado aisladamente por cada

renta obtenida, en una mayoría de casos.� Será un tributo instantáneo sobre cada operación,recayendo, de ordinario, sobre los ingresos brutosobtenidos y corriendo, al menos primariamente, a cargodel pagador de la renta



Rentas con establecimiento permanente Si el no residente dispone, de forma continuada o habitual de

instalaciones o lugares fijos de actividad o de trabajo(sucursal, oficina, taller, fábrica, tienda u otroestablecimiento, almacén, explotación agrícola, etc.) odispone de un agente autorizado para contratar en su

nombre, o realiza una obra de construcción, instalación omontaje o ciertos servicios por un cierto período de tiempoen el territorio de que se trate, las rentas, que obtengavinculadas a dicha actividad, se considerarán obtenidas através de un establecimiento permanente

Se gravan las rentas a él imputables provenientesexclusivamente de fuente territorial puede incluir lasextraterritoriales (siempre, que se hallen vinculadas a laactividad o deriven de los activos afectos al EP).



La fiscalidad efectiva de las rentas imputables a losestablecimientos se rige, de ordinario, por las pautasprevistas para la imposición de las "empresas³ residentes

Puede ocurrir que se prevea un gravamen complementariosobre las remesas de fondos realizadas al extranjero por elEP (dicho sobre gravamen no se aplicara mediando untratado fiscal bilateral)

Los tratados reclaman que no tenga lugar discriminación en

la tributación de los EP, que habrá de equipararse almáximo con la fiscalidad de una empresa residente.

Rentas con establecimiento permanente



Rentas sin establecimiento permanente

De ordinario, los contribuyentes no residentes sinestablecimiento permanente tributarán de forma separada porcada devengo total o parcial de renta sometida a gravamen,sin que sea posible compensación alguna entre las mismas

Tratándose de ciertas rentas (como rentas derivadas deltrabajo o actividades económicas) cabe que las normasprevean su imposición acumulativa y periódica.

Tratándose ganancias patrimoniales, las normas domésticaspueden aceptar su integración con otras rentas o bien que

cuando no puedan compensarse con otras alteracionespatrimoniales que signifiquen disminuciones de patrimonio,que puedan ser desconocidas en el Estado de la fuente, sedejan a la fiscalidad del Estado de residencia del perceptor sureconocimiento e integración en el impuesto personal.



Caso Una persona física residente en el Estado A se deshace de su

inversión en valores emitidos por entidades residentes en elEstado B, dando orden de venta de sus acciones cotizadas,operación en que obtiene un beneficio por importe de1.000.000 y de su participación social en otra sociedadresidente no cotizada, en cuyo caso se genera una pérdidapatrimonial de 200.000.

El contribuyente no residente está obligado a tributar porrazón de la ganancia patrimonial (1.000.000), sincompensación alguna, a efectos fiscales, por razón de lapérdida patrimonial ocurrida casi simultáneamente. Ello esconsecuencia de la tributación aislada de las rentas "positivas"

obtenidas. El contribuyente no residente compensará laspérdidas patrimoniales ±ignoradas fiscalmente por el Estadodonde se generan- en el impuesto personal por el cual tributecomo residente en su propio país, siempre que su legislacióndoméstica así lo permita.



En la mayoría de casos, la base imponible vendrá constituida

por "su importe íntegro", estableciéndose un tipo impositivosegún categorías de renta, que se sitúan en franjas que van del15% al 30%

Otorgar al no residente la facultad de deducir determinadosgastos inherentes a actividades empresariales y profesionales,siempre que se efectúen en el territorio del Estado de la fuente

Es posible que la base imponible se cuantifique en unporcentaje estandarizado del importe bruto de la rentagenerada, opera un reconocimiento tácito de los gastosrealizados (frecuente en prestaciones de servicios, rentasartísticas, etc.).

Aplicación alternativa de rentas estimadas o "nocionales³ (estasson tabuladas en un porcentaje fijo de su importe bruto)

Rentas sin establecimiento permanente



Caso Una sociedad residente en el Estado A presta desde su país

servicios de asistencia técnica a una empresa residente en elEstado B. Percibe 1.000.000 en concepto de honorarios e incurreen determinados gastos de personal y de financiación y deamortización de los bienes de equipo empleado en la actividad,valorados en 300.000.

Asumiendo la sujeción de la rentas obtenidas -al tratarse de unaactividad económica utilizada en el Estado B (y sin que medietratado entre ambos Estados)-, a efectos de la determinación dela base imponible del tributo, los gastos específicamentededucibles del importe bruto del rendimiento percibido sonexclusivamente los mencionados en las normas domésticas

(entre los que no suelen contarse los incurridos en el extranjero,aunque empresarialmente o desde la perspectiva del impuestopersonal del no residente sea evidente que lo son); y es el casode los costes mencionados en el supuesto. La base imponiblecoincidirá, por tanto, con el rendimiento íntegro obtenido.



EL ESTABLECIMIENTO PERMANENTE

EP se diferencia de las sociedades mercantiles o entidadesfiliales, en que no tiene personalidad jurídica distinta de lapropia de su "casa central".

La "casa central" no es otra cosa que el propio

contribuyente no residente que opera a través de ese lugarfijo, instalación o " modo de actuar" en otro Estado, al quese denomina EP

Goza de una cierta personificación fiscal, en la medida enque tributariamente recibe un tratamiento separado, comosi fuera una empresa distinta de su casa central)



EP: SEGUN LAS NORMAS DOMÉSTICAS

Determinantes Disposición en el territorio del otro Estado, de forma

continuada o habitual, de instalaciones o lugares de trabajo através de los que se desarrolle todo o parte de la actividad.

Actuación en dicho territorio por medio de un agente

autorizado para actuar en nombre y por cuenta del noresidente, que ejerza con habitualidad esos poderes. Prestación de determinados servicios empresariales o

profesionales en dicho territorio durante un espacio de tiempoque la norma considere suficientemente prolongado (puedetratarse de obras de construcción, servicios de instalación o

montaje, de asesoramiento, consultoría, de seguros, etc., y lasvariables temporales oscilar entre 3 y 12 meses, de ordinario),aunque no se cuente con una base fija de actividad.



las sedes de dirección (no la principal de la empresa) las sucursales, las oficinas, las fábricas, los talleres, los depósitos, los almacenes, las tiendas u otras instalaciones o dependencias, las minas, canteras, pozos de petróleo o gas, las explotaciones agrarias, forestales o pecuarias, otros lugares de exploración o extracción de recursos

naturales, las obras de construcción, instalación o montaje, así como

ciertos servicios profesionales de cierta duración (entre 3 y 12meses).

EP: SEGUN LAS NORMAS DOMÉSTICAS



EP : SEGÚN NORMAS BILATERALES

OCDE: "un lugar fijo mediante el cual una empresa realiza todo oparte de su actividad� las sedes de dirección,� las sucursales,� las oficinas,

� las fábricas,� los talleres,� las minas, los pozos de petróleo o de gas, las canteras o

cualquier otro lugar de extracción de recursos naturales,� las obras de construcción, instalación y montaje, si su

duración es superior a doce meses;� si la empresa actúa mediante una persona -distinta de unagente profesional con estatuto independiente como tal-que obra por cuenta de ella y disponga de facultades decontratación.



Delimitación negativa del concepto de EP Utilización de instalaciones con el único fin de almacenar,

exponer o entregar bienes o mercancías pertenecientes a laempresa.

Mantenimiento de un depósito de bienes o mercancíaspertenecientes a la empresa con el único fin de almacenarlas,exponerlas o entregarlas.

Mantenimiento de un depósito de bienes o mercancías con elúnico fin de que sean transformadas por otra empresa.

Mantenimiento de un lugar fijo de negocios con el único fin de

comprar bienes o mercancías o de recoger información para laempresa.

Mantenimiento de un lugar fijo de negocios con el único fin derealizar para la empresa cualquier otra actividad de carácterauxiliar o preparatorio.

EP : SEGÚN NORMAS BILATERALES



Caso

Una sociedad residente en el Estado A se sirve de undepósito para la entrega de mercancías a clientes en elEstado B. No existe concertado tratado fiscal entre ambas jurisdicciones. Un almacén es constitutivo de un EP, en lostérminos de las normas domésticas del Estado B.

Dado que no concurre un CDI que pudiera permitirentender que se trata de un establecimiento que despliegaexclusivamente una actividad preparatoria o auxiliar y que,por tanto, escapara al concepto de EP en su noción ³bilateral más común, la instalación debiera calificarsecomo un EP, incluso aunque carezca de

ingresos propios en tanto opere en beneficio de su casacentral (la determinación de la base imponible podrádeterminarse por vías indirectas)



Caso Una entidad residente en el Estado A lleva a cabo una obra de

montaje de una estructura industrial por espacio de 9 meses enel territorio del Estado B por encargo de una empresa allí residente.

De acuerdo con lo dispuesto en el CDI suscrito entre ambosEstados (que considera EP las obras instalación, montaje, etc.,de duración superior a 6 meses) la entidad del Estado A dispone

de un EP en el Estado B, debido a que realiza una obra deduración superior a dicho término temporal. No obstante, lasnormas domésticas del Estado B sólo consideran constitutivas deEP las obras de tal naturaleza con una duración superior a 12meses.

Debe atenderse preferentemente al criterio determinante delreparto de soberanías entre los dos Estados (la norma bilateralprevalece sobre la doméstica), de modo que a efectos deltratado la entidad que realiza los trabajos de instalación omontaje dispone de EP, siendo así que corresponde al Estado Bel gravamen sobre las rentas empresariales obtenidas



MODALIDADES Y DIVERSIDAD DEESTABLECIMIENTOS PERMANENTES

EP de naturaleza temporal o estacional (obras deconstrucción, instalación y montaje de cierta duración) asicomo explotaciones de temporada o estacionales

Aquellos "que no cierran ciclo mercantil", en la medida en

que no generan rentas de terceros, sino que operan enbeneficio directo de la casa central, no existiendocontraprestación alguna a cambio aparte de la cobertura delos gastos originados por tal instalación o lugar de trabajo

Contribuyente no residente disponga no sólo de un puntofijo de actividad, sino de varios lugares o instalacionesoperativas en el territorio de otro Estado que reúnan lascaracterísticas fiscales de un EP, y que dispongan detributación separada en tanto que las actividades llevadas acabo por cada uno de los EP sean diferenciadas y que lagestión de las mismas se lleve de modo separado



MODALIDADES Y DIVERSIDAD DEESTABLECIMIENTOS PERMANENTES



TRIBUTACIÓN DE LAS RENTASOBTENIDAS POR MEDIO DE

ESTABLECIMIENTO PERMANENTE



DETERMINACION DE LA BASEIMPONIBLE

Las normas domésticas pueden optar por gravar latotalidad de la renta imputable a los EP, "cualquiera quesea el lugar de su obtención", o circunscribirse sólo a lasrentas obtenidas territorialmente en el Estado de susituación.

Si se opta por un principio de universalidad oextraterritorialidad de rentas imputables al EP, seránecesario prever fórmulas de deducción de dobleimposición Internacional

Junto con los rendimientos "naturales" derivados de las

actividades económicas desarrolladas por el EP, deberáncomputarse los derivados de elementos patrimonialesafectos al mismo, así como las ganancias o pérdidaspatrimoniales derivadas de éstos.



Caso

Una persona física residente en el Estado A obtieneunos rentas por la distribución y venta en el Estado Bde sus productos por medio de una oficina comercial.Por otro lado, ha invertido en acciones de una

sociedad residente en el Estado B, cuya venta leproporciona una apreciable plusvalía. El contribuyente se encuentra sujeto a imposición, por

una parte, por razón de las rentas imputables al EP,en tanto, por otro, que la ganancia patrimonial

derivada de los valores -no afectos al EP y ajenos a laactividad económica desarrollada por su mediaciónserá gravada, en su caso, como una renta generadasin EP.



Reglas generales de determinación dela base imponible

De ordinario se aplican las pautas generales de imposición delas rentas empresariales, con base en la contabilidad y losconsiguientes ajustes fiscales (el EP se somete a una tributaciónperiódica, como si fuera un sujeto distinto y separado de sucasa central) excepcion Chile

Cuando la normativa prevea, como es lo usual, que las basesimponibles negativas se puedan compensar, dichacompensación habrá de realizarse necesariamente con rentasimputables al EP de que se trate, no con rentas generadas almargen del mismo o atribuibles a un EP cuya gestión yactividad sea distinta

Operaciones del establecimiento permanente con su casacentral deben valorarse a precios similares a los establecidosentre terceros independientes (como ocurrirá también en elcaso de las operaciones realizadas con otros EP de la mismaentidad o con otras sociedades o personas a él vinculadas)



Reglas especiales de determinación dela base imponible

GASTOS DE DIRECCIÓN Y ADMINISTRACIÓN EP no suelen contar con una estructura empresarial completa,

careciendo con frecuencia de áreas de dirección autónoma,necesitando que tales servicios complementarios seanprestados desde la matriz, las normas reconocen la

deducibilidad fiscal de aquella parte de los gastos de gestión ycontrol efectuados por dependencias de la casa central en elextranjero.

Se trata de partidas fiscalmente deducibles del EP, aun cuandono sean gastos incurridos en el Estado donde opera nisatisfechos materialmente

Se requieren una serie de condiciones documentales yprobatorias, de suerte que los criterios de imputación de talesgastos respondan a principios de racionalidad y continuidad;que admitan una clara justificación, aunque puedan imputarsemediante criterios indirectos proporcionales



GASTOS NO DEDUCIBLES Las normas reguladoras de la fiscalidad de los EP suelen

cuestionar la deducibilidad de los pagos hechos por éstos asu casa central o a favor de alguno de sus otros

establecimientos permanentes cuando se trate deoperaciones "internas³ ajenas a las transacciones ordinariasy principales del objeto empresarial de su actividad.

Se busca suprimir la deducibilidad de los pagos que un EPefectúe a su casa central por una serie de conceptos quepermitan desviar beneficios al Extranjero

Las normas bilaterales reconocen la validez de dichosconceptos, siempre que se trate de gastos, primero,incurridos efectivamente y segundo, realizados "para losfines del establecimiento permanente"

Reglas especiales de determinación dela base imponible



Caso Una entidad residente en el Estado A dispone de unas oficinas y

personal en el Estado B, a través de las que realiza la mismaactividad que la casa central - gestión y contratación de viajes-.En la determinación del beneficio atributar en B, como EP,deduce además de los gastos incurridos directamente en el cursode la actividad, los intereses satisfechos a la casa central como

retribución del fondo de maniobra del EP, así como los costescargados por aquélla en proporción a los incurridos en lacabecera en la toma de decisiones y gestión global de la entidad.

La primera de las dos partidas computadas como gasto fiscaldebería ser reajustada, debido a que tanto las normasdomésticas como las bilaterales rechazan el cómputo del coste

de capitales propios y los intereses "internos³ satisfechos entreestablecimientos y sus cabeceras como categorías fiscalmentededucibles (pueden encubrir reparto de beneficios). En cuanto ala segunda, la respuesta será la contraria, siempre que lascantidades imputadas o prorrateadas en concepto de " gastos dedirección y administración" cumplan con los requisitos previstos

legalmente.



DETERMINACIÓN DE LA DEUDATRIBUTARIA

Los tipos impositivos suelen ser coincidentes con los propiosde la imposición de sociedades, no muy distantes del 30% o35% (en una banda que va del 20% al 40%), como alícuotanormal

En ciertas legislaciones se sujetan a tributación las remesas defondos (como si se tratara de dividendos procedentes desociedades filiales) que los EP transfieren a sus casas centralesde modo adicional a la deuda tributaria satisfechaprimariamente por parte de los EP. Aparecería así una segundafase de imposición que tiene lugar con motivo de la remisión

³física´ de fondos al extranjero, momento en que se devengaun "gravamen adicional" (de ordinario, en torno del 15% al25% sobre las cuantías transferidas).

Tal imposición de segundo grado no se exigirá, si resultaaplicable un tratado fiscal



FISCALIDAD DE LAS RENTAS

OBTENIDAS SINESTABLECIMIENTO PERMANENTE



Caracteristicas

Por lo general, el impuesto sobre las rentas generadas sinmediación de establecimiento permanente, careciendo de períodoimpositivo, asienta su devengo de modo instantáneo en el momentoen que cada renta se obtiene La cuantificación de la base imponible suele ser simple, para losrendimientos estará constituida por su importe íntegro, aunque cabe

también su determinación en un porcentaje de dicho importe (quepermita reconocer ciertos gastos ideales o estimados globalmente) ola posibilidad de deducir ciertos gastos. En el caso de las ganancias patrimoniales la base imponible seajustará de ordinario a reglas generales previstas en la norma internapara contribuyentes residentes (usualmente personas físicas), aunque

pueden existir especialidades los tipos impositivos pueden ser de gran variedad y proliferación detipos singularizados en atención no ya a la naturaleza de la renta sinoa la categoría de rendimiento (dividendos, cánones, asistencia técnica,intereses, pensiones, operaciones de reaseguro, rentas departicipaciones en instituciones de inversión colectiva, etc.).



REGIMENES SINGULARES

Regímenes opcionales de imposición, en los cuales el noresidente disponga de alternativas de imposición "personal³o a la inversa, que un contribuyente residente opte por laimposición propia de los no residentes, con tipos másreducidos y rentas sujetas sólo de fuente local

Regímenes discriminatorios para residentes en paraísosfiscales

Regímenes discriminatorios contra la utilización desociedades interpuestas o inversiones opacas

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