STRATEJ İK MAL İYET YÖNET M KAPSAMINDA ÜRÜN YA ŞAM …acikarsiv.ankara.edu.tr/browse/1781/2438.pdf · t.c. ankara Ün İvers İtes İ sosyal b İlİmler enst İtÜsÜ İŞletme

ANKARA ÜNİVERSİTESİ SOSYAL BİLİMLER ENSTİTÜSÜ İŞLETME ANABİLİM DALI

STRATEJİK MALİYET YÖNETİMİ KAPSAMINDA

ÜRÜN YAŞAM SEYRİ MALİYET YÖNTEMİNİN ANALİZİ VE

BİR İŞLETME UYGULAMASI

Doktora Tezi

Aydın GERSİL

Ankara-2006

T.C. ANKARA ÜNİVERSİTESİ

SOSYAL BİLİMLER ENSTİTÜSÜ İŞLETME ANABİLİM DALI




Doktora Tezi

Aydın GERSİL

Tez Danışmanı Prof. Dr. Yüksel Koç YALKIN

Ankara-2006

T.C. ANKARA ÜNİVERSİTESİ

SOSYAL BİLİMLER ENSTİTÜSÜ İŞLETME ANABİLİM DALI




Doktora Tezi

Tez Danışmanı: Prof. Dr. Yüksel Koç YALKIN

Tez Jürisi Üyeleri Adı ve Soyadı İmzası Prof. Dr. Yüksel Koç YALKIN Prof. Dr. Nalân AKDOĞAN Prof. Dr. Ercan BAYAZITLI Doç.Dr. Güven SAYILGAN Yrd.Doç.Dr. Orhan ÇELİK

Tez Sınavı Tarihi…………

İÇİNDEKİLER TABLOLAR LİSTESİ…………………………………………………………….....vi ŞEKILLER LISTESI………………………………………………………………....x KISALTMALAR LISTESI……………………………………………………….....xi GİRİŞ…………………………………………………………………………………1

BİRİNCİ BÖLÜM

ÜRETİM SİSTEMLERİ VE TEKNOLOJİK GELİŞMELERİN VE

KÜRESELLEŞMENİN GELENEKSEL MALİYET MUHASEBESİNE

ETKİSİ VE STRATEJİK MALİYET YÖNETİM SİSTEMİNİN

GELİŞİM SÜRECİ

1.1.ÜRETİM SİSTEMLERİNDEKİ VE TEKNOLOJİLERİNDEKİ GELİŞMELER.....................3

1.1.1.Bilgisayarlı Entegre Üretim ......................................................................3

1.1.2.Esnek Üretim Sistemi ...............................................................................4

1.1.3.Tam Zamanında Üretim............................................................................5

1.1.4.Toplam Kalite Yönetimi ...........................................................................7

1.1.5.Geleneksel Üretim Sistemleri İle Modern Üretim

Sistemlerinin Karşılaştırılması...........................................................................9

1.2.ÜRETİM SİSTEMLERİ VE TEKNOLOJİLERİNDEKİ GELİŞMELERİN

VE KÜRESELLEŞMENİN GELENEKSEL MALİYET MUHASEBESİNEETKİLERİ...............10

1.2.1. Geleneksel Maliyet Muhasebesinin Yetersizlikleri.................................11

1.2.2.Üretim Maliyetleri Bileşiminde ve Dağıtım Anahtarlarında

Meydana Gelen Değişim .................................................................................12

1.2.3.Tam Zamanında Üretim Yönteminin ve Toplam Kalite

Yönetiminin Etkileri........................................................................................15

1.2.4.Genel Üretim Giderlerinin Hesaplanmasında Meydana Gelen

Değişim ..........................................................................................................19

1.2.5.Küreselleşmenin Geleneksel Maliyet Muhasebesine Etkileri...................21

1.3.STRATEJİK MALİYET YÖNETİMİ KAVRAMI……………………………………24

1.3.1.Maliyet Yönetimi Sistemi .....................................................................24

1.3.2.Maliyet Yönetimi Sisteminin Yararları ...................................................26

1.3.2.1.Birim Maliyetleri Daha Doğru Hesaplama ........................................26

1.3.2.2.Maliyet Etkinliği...............................................................................26

1.3.2.3.Maliyet Raporları..............................................................................27

1.3.2.4.Maliyetlerin Direkt İzlenebilirliği .....................................................29

1.3.3.Stratejik Maliyet Yönetimi Kavramı ........................................... ………30

1.3.3.1.Stratejik Maliyet Yönetiminde KullanılanTeknikler...........................31

1.3.3.1.1.Değer Zinciri Analizi-Değer Mühendisliği ..................................31

1.3.3.1.2.Maliyet Etkeni Analizi ................................................................34

1.3.3.1.3.Stratejik Konum Analizi .............................................................35

1.3.3.2.Stratejik Maliyet Yönetiminde Yer Alan Yaklaşımlar .......................35

1.3.3.2.1.Faaliyet Tabanlı Maliyetleme......................................................35

1.3.3.2.2.Hedef Maliyetleme......................................................................38

1.3.3.2.3.Geriye Dönük Maliyetleme Yöntemi.............................................42

1.3.3.2.4. Kaizen Maliyetleme ...................................................................42

1.3.3.2.5.Ürün Yaşam Seyri Maliyetleme Yöntemi....................................43

1.3.4.Geleneksel Maliyet Yöntemleri İle Stratejik Maliyet Yönetimi

Kapsamındaki Maliyet Yöntemlerinin Karşılaştırılması...................................44

1.3.4.1.Maliyet Kapsamına Göre Maliyet Yöntemleri...................................44

1.3.4.2.Maliyet Saptanma Zamanına Göre Maliyet Yöntemleri.....................45

1.3.4.3.Üretim Biçimlerine Göre Maliyet Yöntemleri ...................................47

İKİNCİ BÖLÜM

ÜRÜN YAŞAM SEYRİ MALİYETLEME YÖNTEMİ

2.1.ÜRÜN YAŞAM SEYRİ KAVRAMI ......................................................................50

2.1.1.Pazarlama Kapsamında Ürün Yaşam Seyri Kavramı...............................50

2.1.2.Maliyet Yönetimi Kapsamında Ürün Yaşam Seyri Kavramı ...................55

2.2.ÜRÜN YAŞAM SEYRİ MALİYETLEME YÖNTEMİ ...............................................57

2.2.1.Ürün Yaşam Seyri Maliyetleme Yönteminin Tanımı ve Özellikleri ........57

2.2.2.Ürün Yaşam Seyri Maliyet Yönteminin Gelişim Süreci ..........................60

2.2.3.Ürün Yaşam Seyri Maliyetleri ................................................................65

2.2.3.1.Üretim Öncesi Aşamalardaki Maliyetler ...........................................70

2.2.3.2. Üretim Aşaması Maliyetleri .............................................................73

2.2.3.3.Satış Sonrası Aşamaların Maliyetleri ................................................73

2.2.4.Ürün Yaşam Seyri Maliyetleme Yönteminin Amaçları ...........................74

2.2.5.Ürün Yaşam Seyri Maliyetleme Yönteminde Fiyatlama .......................... 75

2.3.ÜRÜN YAŞAM SEYRİ ANALİZİ .......................................................................80

2.3.1.Ürün Yaşam Seyri Analizinin Kapsamı………………………………….80 2.3.2.Ürün Yaşam Seyri Analizinin Kulanım Alanları .....................................81

2.3.3.Ürün Yaşam Seyri Analizinin Prensipleri ..............................................82

2.3.4.Ürün Yaşam Seyri Analizinde Kullanılan Veriler ...................................84

2.3.5.Ürün Yaşam Seyri Analiz Süreci ............................................................85

2.3.5.1.Ürün Yaşam Seyri Analizinin Niteliksel Boyutu ...............................85

2.3.5.2.Ürün Yaşam Seyri Analizinin Niceliksel Boyutu ..............................87

2.3.5.2.1.Maliyetlerin Enflasyon Oranında Arttırılması..............................87

2.3.5.2.2. Net Bugünkü Değer ...................................................................87

2.3.5.2.3.Duyarlılık Analizi .......................................................................90

2.3.6.Ürün Yaşam Seyri Analizinde Değer Mühendisliğinin Kullanımı ...........90

2.3.7.Ürün Yaşam Seyri Analizi ve Lojistik ....................................................91

2.3.8.Ürün Yaşam Seyri Analizinde Maliyet Tasarrufu....................................93

2.3.9.Ürün Yaşam Seyri Analizinin Sınırları .................................................100

2.4.GELENEKSEL MALİYET YÖNTEMLERİ VE ÜRÜN YAŞAM SEYRİ

MALİYETLEME YÖNTEMİNİN KARŞILAŞTIRILMASI ..............................................101

ÜÇÜNCÜ BÖLÜM

ÜRÜN YAŞAM SEYRİ MALİYET YÖNTEMİNİN ANALİZİ VE BİR İŞLETME

UYGULAMASI

3.1.İŞLETME SEÇİMİ ...........................................................................................105

3.2.İŞLETME TANITIMI .......................................................................................105

3.2.1.Genel Bilgi ...........................................................................................105

3.2.2.Teknik Bilgi .........................................................................................106

3.3.UYGULAMA İLE İLGİLİ YAPILAN ÇALIŞMALAR..............................................107

3.3.1.Uygulama Verilerinin Sağlanması ........................................................107

3.3.2.Uygulamanın Amacı.............................................................................107

3.3.3.Uygulama İle İlgili Varsayımlar ..........................................................107

3.4.ÜRÜN YAŞAM SEYRİ MALİYET YÖNTEMİNİN UYGULANMASI.......................108

3.4.1.(9 Milimetre) Kompoze Mermerin Uygulama Dönemine İlişkin Tahmini

Maliyet Verileri.............................................................................................109

3.4.2.(9 Milimetre) Kompoze Mermerin Tahmini Maliyetlerinin

Gelecek Dönemler İçin Tahminlenen Enflasyon Artış Oranında

Arttırılması....................................................................................................109

3.4.2.1.(9 Milimetre) Kompoze Mermere Ait Her Dönem Gerçekleşen /

. Gerçekleşmesi Beklenen Maliyetlerin (Recurring Cost) Yıllık Enflasyon

. Artış Oranında Arttırılması.........................................................................110

3.4.2.2.(9 Milimetre) Kompoze Mermere Ait Her Dönem Gerçekleşmeyen /

. Gerçekleşmesi Beklenmeyen Maliyetlerin (Nonrecurring Cost) Yıllık

. Enflasyon Artış Oranında Arttırılması .......................................................112

3.4.3.(9 Milimetre) Kompoze Mermerin Yıllık Enflasyon Oranında

Arttırılmış Tahmini Maliyetlerin Baz Yıla İndirgenmesi...............................113

3.4.4.(9 Milimetre) Kompoze Mermerin Ürün Yaşam Seyri

Maliyetinin Hesaplanması .............................................................................116

3.4.5.(9 Milimetre) Kompoze Mermerin Birim Maliyetinin Hesaplanması…117

3.4.5.1.(9 Milimetre) Kompoze Mermerin Ürün Yaşam Seyri Maliyet

Yöntemine Göre Birim Maliyetinin Hesaplanması ................................................117

3.4.5.2.(9 Milimetre) Kompoze Mermerin Geleneksel Maliyet Muhasebesine

Göre Birim Maliyetinin Hesaplanması ..................................................................118

3.4.6.Ürün Yaşam Seyri Maliyet Yöntemine Göre 9 Milimetre Kompoze

Mermerin Ürün Fiyatlaması ..........................................................................118

3.4.7.(9 Milimetre) Kompoze Mermerin 2007–2013 Dönemine İlişkin

Gelir Tablosunun Düzenlenmesi....................................................................120

3.4.8.(20 Milimetre) Kompoze Mermerin Uygulama Dönemine İlişkin

Tahmini Maliyet Verileri...............................................................................122

3.4.9.(20 Milimetre) Kompoze Mermere Ait Tahmini Maliyetlerin Yıllık

Enflasyon Artış Oranında Arttırılması ...........................................................122


Gerçekleşmesi Beklenen Maliyetlerin (Recurring Cost) Yıllık Enflasyon

Artış Oranında Arttırılması........................................................................122

3.4.9.2.(20 Milimetre) Kompoze Mermere Ait Her Dönem Gerçekleşmeyen

Maliyetlerin Yıllık Enflasyon Artış Oranında Arttırılması ........................125


Arttırılmış Tahmini Maliyetlerin Baz Yıla İndirgenmesi...............................125

3.4.11.(20 Milimetre) Kompoze Mermerin Ürün Yaşam Seyri Maliyetinin

Hesaplanması................................................................................................128

3.4.12.(20 Milimetre) Kompoze Mermerin Birim Maliyetinin Hesaplanması129

....... 3.4.12.1.(20 Milimetre) Kompoze Mermerin Ürün Yaşam Seyri Maliyet

Yöntemine Göre Birim Maliyetinin Hesaplanması....................................129

3.4.12.2.(20 Milimetre) Kompoze Mermerin Geleneksel Maliyet

Muhasebesine Göre Birim Maliyetinin Hesaplanması...............................129


Mermerin Ürün Fiyatlaması ..........................................................................130

3.4.14.(20 Milimetre) Kompoze Mermerin 2007–2013 Dönemine İlişkin Gelir

Tablosunun Düzenlenmesi ............................................................................131

3.5. UYGULAMA SONUCU...................................................................................133

SONUÇ………………………………………………………………..............142

ÖZET………………………………………………………………………….146

SUMMARY…………………………………………………………………...147

KAYNAKLAR………………………………………………………………..148

TABLOLAR LİSTESİ

TABLO 1: Geleneksel ve tam zamanında üretim yöntemlerinde direkt ve endirekt

maliyetler................................................................................................................14

TABLO 2: Geleneksel yöntem ile hedef maliyet yönteminin karşılaştırılması ........40

TABLO3: Ürün yaşam seyri maliyetleri ile üretici-kullanıcı-toplum arasındaki

ilişkiler ...................................................................................................................67

TABLO 4: Geleneksel maliyet artı fiyatlama .........................................................77

TABLO 5: Geleneksel maliyet artı fiyatlama ve ürün yaşam seyri fiyatlama .........78

TABLO 6: Durum1: Satışların beklentileri karşılaması ..........................................79

TABLO 7: Durum 2: 2. ve 3.periyotlarda planlanan satış düzeyinin %30’una

ulaşılması................................................................................................................79

TABLO 8: Geleneksel maliyet yöntemleri ile ürün yaşam seyri maliyet yönteminin

karşılaştırılması.....................................................................................................102

TABLO 9: 9 milimetre kompoze mermerin 2007 dönemine ilişkin tahmini maliyet

verileri ..................................................................................................................109

TABLO 10: 9 milimetre kompoze mermerin 2007 dönemine ilişkin tahmini üretim

maliyetlerinin yıllık enflasyon artış oraninda arttırılması.......................................110

TABLO 11: 9 milimetre kompoze mermerin 2007 dönemine ilişkin tahmini dağıtım

maliyetlerinin yıllık enflasyon artış oranında arttırılması.......................................110

TABLO 12: 9 milimetre kompoze mermerin 2007 dönemine ilişkin tahmini garanti


TABLO 13: 9 milimetre kompoze mermerin 2007 dönemine ilişkin tahmini satış

sonrası bakım onarım maliyetlerinin yıllık enflasyon artış oranında arttırılması ....111

TABLO 14: 9 milimetre kompoze mermerin 2007 dönemine ilişkin tahmini

pazarlama maliyetlerinin yıllık enflasyon artış oranında arttırılması .....................111

TABLO 15: 9 milimetre kompoze mermerin yıllık enflasyon artış oranında arttırılmış

maliyetleri.............................................................................................................112

TABLO 16: 9 milimetre kompoze mermerin yıllık enflasyon artış oranında

arttırılmış tahmini üretim maliyetlerinin 2007 yılı itibariyle indirgenmiş değerleri 114


arttırılmış tahmini dağıtım maliyetlerinin 2007 yılı itibariyle indirgenmiş değerleri

.............................................................................................................................114


arttırılmış tahmini garanti maliyetlerinin 2007 yılı itibariyle indirgenmiş değerleri114


arttırılmış tahmini satış sonrası bakım onarım maliyetlerinin 2007 yılı itibariyle

indirgenmiş değerleri .....................................................................................115


tahmini pazarlama maliyetlerinin 2007 yılı itibariyle indirgenmiş değerleri.........115


arttırılmış tahmini maliyetlerinin 2007 yılı itibariyle indirgenmiş değerleri ..........115

TABLO 22: 9 milimetre kompoze mermerin yıllar itibariyle ürün yaşam seyri

maliyeti.................................................................................................................117

TABLO 23: Ürün yaşam seyri maliyet yöntemine göre 9 milimetre kompoze

mermerin birim maliyetleri ................................................................................117

TABLO 24: Geleneksel maliyet muhasebesine göre 9 milimetre kompoze mermerin

birim maliyetleri ...................................................................................................118

TABLO 25: 9 milimetre kompoze mermere ait tahmini satış miktarları................119

TABLO 26: 9 milimetre kompoze mermere ait tahmini satış gelirleri....................120

TABLO 27: 9 milimetre kompoze mermere ait tahmini satış gelirinin yıllık enflasyon

artış oranında arttırılması ......................................................................................120


tahmini satış gelirlerinin 2007 yılı itibariyle indirgenmiş değerleri .......................121

TABLO 29: 9 milimetre kompoze mermerin 2007-2013 dönemine ait bugünkü değer

temelinde hazırlanan gelir tablosu (1) ...................................................................121


maliyet verileri....................................................................................................122

TABLO 31: 20 milimetre kompoze mermerin 2007 dönemine ilişkin tahmini üretim


TABLO 32: 20 milimetre kompoze mermerin 2007 dönemine ilişkin tahmini dağıtım


TABLO 33: : 20 milimetre kompoze mermerin 2007 dönemine ilişkin tahmini

garanti maliyetlerinin yıllık enflasyon artış oranında arttırılması ...........................123

TABLO 34: 20 milimetre kompoze mermerin 2007 dönemine ilişkin tahmini satış

sonrası bakım onarım maliyetlerinin yıllık enflasyon artış oranında arttırılması ...123


pazarlama maliyetlerinin yıllık enflasyon artış oranında arttırılması ......................124


arttırılmış tahmini maliyetleri..............................................................................124

TABLO 37: 20 milimetre kompoze mermerin yıllık enflasyon oranında arttırılmış

tahmini üretim maliyetlerinin 2007 yılı itibariyle indirgenmiş değerleri ................126


tahmini dağıtım maliyetlerinin 2007 yılı itibariyle indirgenmiş değerleri...............126


tahmini garanti maliyetlerinin 2007 yılı itibariyle indirgenmiş değerleri................126


tahmini satış sonrası bakım onarım maliyetlerinin 2007 yılı itibariyle indirgenmiş

değerleri................................................................................................................127


tahmini pazarlama maliyetlerinin 2007 yılı itibariyle indirgenmiş değerleri..........127


tahmini maliyetlerinin 2007 yılı itibariyle indirgenmiş değerleri ...........................127

TABLO 43: 20 milimetre kompoze mermerin yıllar itibariyle ürün yaşam seyri

maliyeti.................................................................................................................128

TABLO 44: Ürün yaşam seyri maliyet yöntemine göre 20 milimetre kompoze

mermerin birim maliyetleri ..................................................................................129

TABLO 45: Geleneksel maliyet muhasebesine göre 20 milimetre kompoze

mermerin birim maliyetleri...............................................................................129

TABLO 46: 20 milimetre kompoze mermere ait tahmini satış miktarlari...............130

TABLO 47: 20 milimetre kompoze mermere ait tahmini satış gelirleri..................131

TABLO 48: 20 milimetre kompoze mermere ait tahmini satış gelirlerinin yıllık

enflasyon artış oranında arttırılması .....................................................................131


arttırılmış tahmini satış gelirlerinin 2007 dönemi itibariyle indirgenmiş değerleri .131

TABLO 50: 20 milimetre kompoze mermerin 2007-2013 dönemine ait bugünkü

değer temelinde hazırlanan gelir tablosu (1) ..........................................................132

TABLO 51: 9 milimetre kompoze mermerin toplam ürün yasam seyri maliyetini

oluşturan maliyetlerin dağılımı..............................................................................133

TABLO 52: 20 milimetre kompoze mermerin toplam ürün yaşam seyri maliyetini

oluşturan maliyetlerin dağılımı..............................................................................133

TABLO 53: 9 milimetre kompoze mermer için ürün yaşam seyri maliyet yönteminin

fiyatlama yaklaşımına göre tahmini satış gelirleri..................................................136


değer temelinde hazırlanan gelir tablosu (2) ..........................................................136

TABLO 55: 20 milimetre kompoze mermer için ürün yaşam seyri maliyet

yönteminin fiyatlama yaklaşımına göre tahmini satış gelirleri ..............................137


değer temelinde hazırlanan gelir tablosu (2) .........................................................137

ŞEKİLLER LİSTESİ

Şekil 1: Toplam kalite yönetiminde anahtar faktörler...………………………….......8

Şekil 2: Hedef maliyetleme süreci………………………………………………......38

Şekil 3: Ürün yaşam seyri ve dönemleri…………….……………………………....50

Şekil 4:Ürün yaşam seyri süreci………………………………………………….....56

Şekil 5:Ürün yaşam süresince beklenen maliyetler eğrisi…………………………..66

Şekil 6: Öngörülen-gerçekleşen maliyet ilişkisi…………………………………….67

KISALTMALAR LİSTESİ

a.g.e. : Adı geçen eser

a.g.m. : Adı geçen makale

BEÜ : Bilgisayarlı Entegre Üretim

DZ : Değer Zinciri

EÜS : Esnek Üretim Sistemi

FTM : Faaliyet Temelli Maliyetleme

FTY : Faaliyet Temelli Yönetim

GÜS : Geleneksel Üretim Sistemleri

HM : Hedef Maliyetleme Yöntemi

mm : milimetre

MÜS : Modern Üretim Sistemleri

MY : Maliyet Yönetim Sistemi

SMY : Stratejik Maliyet Yönetimi

TKY : Toplam Kalite Yönetimi

TZÜY : Tam Zamanında Üretim Yöntemi

ÜYS : Ürün Yaşam Seyri

ÜYSA : Ürün Yaşam Seyri Analizi

ÜYSMY : Ürün Yaşam Seyri Maliyet Yöntemi

GİRİŞ

Küreselleşme, işletmeler arasındaki rekabetin boyutlarının değişmesi, üretim

teknolojisindeki ve sistemlerindeki gelişmeler, pazarların tüketicilerin egemen

olduğu pazarlara dönüşmesi ve bilgi teknolojilerindeki gbi gelişmeler vb.,

işletmecilik dünyasında birçok yeni yaklaşımların doğmasına neden olmuştur.

İşletmecilik dünyasının bu değişimlere ayak uydurabilmesi, ancak yeni yaklaşımları

kendilerine başarıyla uyarlayabilmelerine bağlı olacaktır.

Bu değişimlerin işletmecilik dünyasında en fazla etkili olduğu alanlardan

birisi de, muhasebe ve onun alt dalı olan maliyet muhasebesi olmuştur. Geleneksel

maliyet muhasebesi sistemi, bu değişimler karşısında, işletme yönetiminin

gereksinim duyduğu bilgi ihtiyacını sağlamada yetersiz kalmaktadır. Bu nedenle,

geleneksel maliyet muhasebesinin yetersiz kaldığı alanlara yönelik yeni yaklaşımlar

ortaya çıkmıştır. Bu yaklaşımlardan birisi de ürün yaşam seyri maliyet yöntemidir.

Ürün yaşam seyri maliyet yöntemi, bir ürünün tüm yaşam seyri boyunca

ortaya çıkması olası maliyetlerin yönetimini amaçlamaktadır. Ürün yaşam seyri

maliyet yönetiminin bu bakış açısı, bir ürünün tüm yaşam seyri boyunca neden

olacağı maliyetler toplamının, ürünün tüm yaşam seyri boyunca işletmeye sağladığı

gelirler toplamı ile karşılaştırılarak ürünün gerçek kârlılık durumunun ortaya

çıkmasını sağlamaktadır. Ürün yaşam seyri maliyet yöntemi, çok geniş uygulama

alanına sahip bir yöntemdir. Özellikle, günümüzün ve yarının en önemli

konularından olan enerji ve çevre maliyetlerinin ürün yaşam seyri maliyet

yönteminin analizlerine dahil edilerek değerlendirilmesi, ulaşılacak sonuçların daha

geniş boyutlu olmasını sağlayacaktır.

Ürün yaşam seyri maliyet yöntemi, işletme yönetimi için önemli bir karar

destek aracı olarak kullanılabilecek bir yöntemdir. Ancak, ürün yaşam seyri maliyet

yönteminin sonuçları kesin sonuçlar değildir. Çünkü, yöntemin uygulanması için

gerekli verilerin ve bilgilerin toplanması sırasında bir çok varsayımın ve

tahminlemelerin yapılması gerekmektedir. Ayrıca yöntemin uygulanması ayrıntılı

işlemleri gerektirmektedir. Ürün yaşam seyri maliyet yönteminin sonuçlarının kesin

olmaması nedeniyle, bu yöntemi uygulayan işletmeler sürekli maliyet hesaplamak

durumundadır. Değişen koşullara göre tahminlerde, varsayımlarda, verilerde ve

bilgilerde gerekli değişiklikler yapılarak, ürün yaşam seyri maliyeti yeniden

hesaplanmalıdır.

Bu çalışmanın amacı, geleneksel maliyet muhasebesinin yetersiz kaldığı

alanları tamamlayıcı bir yöntem olarak ortaya çıkan ürün yaşam seyri maliyet

yönteminin, maliyet yönetimi kapsamındaki yerini ve önemini, işletmeler için

yararlarını, maliyet tasarruf alanlarını ve küresel ölçekte rekabet gücüne ulaşmaları

için izlemesi gereken yolları ortaya koymaktır.

Çalışma üç bölümden oluşmaktadır: Birinci bölümde, geleneksel maliyet

muhasebesinin yetersiz kaldığı alanlar ve stratejik maliyet yönetimi kavramının

ortaya çıkmasının nedenleri, özellikleri, kullanılan teknikler ve yaklaşımlar

incelenmiştir. İkinci bölümde, maliyet yöntemi kavramıyla bağlantılı olarak ürün

yaşam seyri maliyet yönteminin gelişimi, özellikleri, prensipleri, diğer maliyet

yöntemi yaklaşımları ile bağlantıları, ürün yaşam seyri maliyet yönteminin kullandığı

teknikler, fiyatlama, maliyet tasarrufu, ve çevre faktörlerine yaklaşımı incelenmiştir.

Üçüncü bölüm ise ürün yaşam seyri maliyet yöntemi ile ilgili bir işletme uygulaması

ve uygulama sonuçlarının değerlendirilmesinden oluşmaktadır. Sonuç kısmında,

yapılan bu çalışma ile ilgili genel değerlendirmelere yer verilmiştir.

BİRİNCİ BÖLÜM

ÜRETİM SİSTEMLERİ VE TEKNOLOJİK GELİŞMELERİN VE

KÜRESELLEŞMENİN GELENEKSEL MALİYET MUHASEBESİNE ETKİSİ

VE STRATEJİK MALİYET YÖNETİM SİSTEMİNİN GELİŞİM SÜRECİ

Bu bölümde geleneksel maliyet muhasebesinin işletme yönetiminin bilgi

ihtiyacını karşılamada yetersiz kalmasının nedenleri ve stratejik maliyet yönetimi

konusu incelenecektir.

1.1.ÜRETİM SİSTEMLERİNDEKİ VE TEKNOLOJİLERİNDEKİ

GELİŞMELER

1980’li yıllardan itibaren, küreselleşmenin etkisiyle, işletmeler arasındaki

rekabetin boyutları değişmeye başlamıştır. İşletmeler yeni rekabet koşullarına uyum

sağlamak için yeni çözüm arayışlarına yönelmişlerdir. Bu dönemlerden itibaren

özellikle üretim, yönetim, pazarlama ve bilgi teknolojileri alanlarında çok hızlı

gelişmeler olmaktadır. İşletmelerin bu değişen rekabet koşullarına uyum

sağlamasında en önemli unsurlardan birisi, üretim sistemi ve teknolojisidir. Üretim

sisteminin tüketici isteklerine hızlı bir şekilde ve istenen kalitede cevap verebilmesi,

üretim sisteminin yüksek seviyede otomasyonunu ve üretim sisteminin esnekliğinin

yüksek olmasını gerektirmektedir. Genel bir ifadeyle, rekabet için üretim sisteminin

kalite, hız, esneklik ve sürekli gelişim özelliklerine sahip olması gerekmektedir. Bu

alandaki gelişmeler, bilgisayarlı entegre üretim, esnek üretim, tam zamanında üretim

ve toplam kalite yönetimi olarak ifade edilebilir.

1.1.1.Bilgisayarlı Entegre Üretim

Bilgisayarlı entegre üretim (BEÜ) (Computer İntegrated Manufacturing)

sisteminde tüm tasarım-üretim faaliyetleri, merkezi bir bilgisayar birimi tarafından

yürütülmektedir. Bu üretim sisteminde kalite düzeyi çok yüksek ürünler

üretilebilmektedir. Ayrıca, ürünlerin işletmede bekleme süresi asgari düzeye

inmektedir. Bu sistem, bilgisayar destekli tasarım, bilgisayar destekli üretim ve

bilgisayar destekli mühendislik gibi alt sistemlerin bir arada kullanılmasını

gerektirmektedir. Bütün bu faaliyetlerin bilgisayarlar aracılığı ile birbirine bağlı

şekilde yürütülmesi, bu faaliyetlerin kısa bir zaman periyodunda gerçekleşmesini

sağlamaktadır. Bilgisayar destekli tasarımda bir ürünün bileşenlerine ait bilgiler,

bilgisayar sistemine yüklenerek bileşenlerin tasarımı gerçekleştirilmektedir. Böylece,

ürün bileşenlerine ait çizimlerin hem hızlı bir şekilde hem de istenilen nitelikte

oluşturulması sağlanmaktadır.1

BEÜ’nün önemli bir parçası olan bilgisayar destekli tasarım, genel olarak

ürün tasarımında kullanılmakla beraber, aynı zamanda, bilgisayar destekli üretim

sürecinde çeşitli işlemlerden geçmesi gereken parçaların tasarımında da

kullanılmaktadır. Bilgisayarlı entegre üretimin diğer bir önemli parçası olan

bilgisayar destekli üretimde üretim sürecinin planlaması, yönetimi ve kontrolü

bilgisayar sistemi ile gerçekleştirilmektedir. Bu sistemlerin birlikte kullanımları ile

tasarım verimliliğini arttırmakta, tasarım – deneme üretiminin süresini kısaltmakta,

ürün bileşenlerinin sayısı azalmakta ve önemli ölçüde maliyet tasarrufu

sağlanmaktadır.2 BEÜ’nün sahip olduğu sistemlerin yüksek seviyede otomasyonu

gerektirmesi, bu sistem içerisinde yer alan yüksek teknolojili ekipmanlara yönelik

bakım ve onarım faaliyetlerinin önem düzeyinin yükselmesine neden olmuştur.

Sistemdeki faaliyetlerin sürekliliği, ekipmanlara ilişkin önleyici bakım onarım

faaliyetlerinin özenle planlanmasını ve yürütülmesini gerektirmektedir.3

1.1.2.Esnek Üretim Sistemi

Esnek üretim sistemi (EÜS), sayısal kontrollü birbirine benzer makine

grubundan oluşan bir sistemdir. Bu sistemde aynı işlem farklı makinelerde

yapılabilmektedir. Sistemin bu özelliği, makinelerden birinin arızalanması

durumunda üretim akışının aksamasını önlemektedir.4 EÜS’de, faaliyetlerin çok

büyük bir kısmı robotlar tarafından yerine getirilmektedir. Bu nedenle işgücünün

1 Bülent Kobu, Üretim Yönetimi, 11.baskı, Avcıol BasımYayın, İstanbul, 2003, s.139-140. 2 Mustafa Güneş, Ali Rıza Firuzan, Esin Firuzan, Tam Zamanında Üretim Ortamında Stok

Kontrolü ve Toplam Kalite Yönetimi, Fakülteler Kitabevi Barış Yayınları, İzmir, 1999, s.87-88. 3 Aykut Top, Üretim Sistemleri, 3.baskı, Alfa Basım Yayım Dağıtım, İstanbul, 2001, s.23. 4 Kobu, a.e., s.140.

üretim sürecine direkt işçiliğin katkısı çok düşük düzeylerde gerçekleşmektedir.

Direkt işçiliğin üretim faaliyetlerine katkı düzeyinin düşmesiyle birlikte, endirekt

işçiliğin (tasarım, bakım onarım, mühendislik faaliyetleri) katkı payında yükselme

olmuştur.

EÜS, işletmelerin ürünlerine yönelik talebe zamanında cevap verebilmek için

üretim koşullarının esnek olmasını sağlamaktadır. Bu sistem ile geleneksel üretim

sistemlerine göre hem çok sayıda farklı ürün üretilebilmekte hem de üretimin

çeşitlenmesi ile yarı ürün ve ürün stok düzeyi çok düşük düzeylere çekilebilmektedir.

1.1.3.Tam Zamanında Üretim

Tam zamanında üretim yöntemi (TZÜY), “bir organizasyon içindeki gerekli

faaliyetlerin, sadece ilgili bölümlerce gereksinme duyulduğu zamanlarda ve sadece

gereken kapsam ve düzeylerde gerçekleştirilmesi”ni hedefleyen bir yöntemdir.5

Tam zamanında üretim yöntemi 1970’li yıllarda Toyota işletmesinde

geliştirilmiştir. Geleneksel üretim sistemlerinde önemli bir yer tutan stoklar, tam

zamanında üretim yöntemi ile çok düşük düzeylere ya da sıfır düzeyine

çekilebilmektedir. Bu yöntemde, stokların üretim sürecindeki kusurların gizli

kalmasına neden olduğu kabul edilmektedir. Stok miktarı azaldıkça, üretim

faaliyetlerindeki kusurlar ortaya çıkacaktır. TZÜY’nün etkin bir şekilde çalışabilmesi

için beş koşul gereklidir:6

- Talep kadar üretim yapılmalıdır.

- Üretimin hızı ile talebin değişim hızı uyumlu olmalıdır.

- Makinelerin hazırlık süreleri kısa olmalıdır.

- Üretim sürecindeki israflar önlenmelidir.

5 Rüstem Hacırüstemoğlu, Münir Şakrak, Maliyet Muhasebesinde Güncel Yaklaşımlar, Türkmen

Kitabevi, İstanbul, 2002, s.65. 6 Kobu, a.g.e, s.371.

- .İşgücü sürekli eğitime tabi tutulmalı ve gelişimi teşvik edilmelidir.

TZÜY, geleneksel üretim sistemlerinin aksine çekme prensibine göre

işlemektedir. Hiçbir istasyonda herhangi bir üretim emri gelmeden üretim

yapılmamaktadır. Üretim sürecindeki her istasyon, bir sonraki istasyondan gelecek

üretim emrini beklemektedir. TZÜY’de sıfır hata ve israfların olmaması için, her

istasyon diğerinden gerekli kalite düzeyinde ilk madde ve malzeme talep etmektedir.

TZÜY toplam kalite yöntemi ile birlikte uygulanmaktadır. TZÜY’nün başarısı için

işgörenlerin tümünün bu yaklaşımı benimsemesi gereklidir ve işgörenlerin sürekli

gelişimi teşvik edilmelidir.7

TZÜY’de işgörenler çok yönlü olmak durumundadır. İşgörenler sadece

üretim faaliyeti ile değil, aynı zamanda makinelerin ve diğer ekipmanların

bakımından da sorumlu olmaktadırlar. Ayrıca, herhangi bir işgören üretim hattında

bir aksaklık saptadığında üretim hattını durdurmaya yetkilidir. Bu fonksiyonlara

ilaveten işgören, üretim sürecinde kullanılan malzemelerden nihai ürüne kadarki tüm

aşamalara kadar kalite denetimi yapmakla yükümlüdür.8

TZÜY’nün etkin bir şekilde çalışmasında, bilgisayar destekli tasarım ve

bilgisayar destekli üretim de önemli bir rol oynamaktadır. Bu teknikler ile tam

zamanında üretim yöntemi amaçlarına ulaşmaktadır.

TZÜY’de, bir ürünün üretim sürecindeki faaliyetlerin değer yaratan - değer

yaratmayan faaliyetler olarak ayrımı üretim sürecinin bütünü göz önünde

bulundurularak yapılmaktadır. Bir ürünün üretim süreci, üretim zamanı, kontrol

zamanı, taşıma zamanı, bekleme zamanı ve depolama zamanından oluşmaktadır.

Üretim süreci bütün olarak değerlendirildiğinde, bu zamanlar içerisinde yalnızca

üretim zamanının ürüne değer katan zaman olduğu görülmektedir. Bu nedenle,

TZÜY değer katmayan zamanlar üzerine yoğunlaşarak bu zamanları azaltmaya,

7 M.Hulusi Demir, Şevkinaz Gümüşoğlu, 6.Bası, Üretim Yönetimi, Beta Basım Yayım Dağıtım, İstanbul, 2003, s.718. 8 Feray Odman Çelikçapa, Üretim Planlaması, Alfa Basım Yayım Dağıtım, İstanbul, 1999, s.169.

üretim zamanının toplam süre içerisindeki payını arttırmaya çalışmaktadır. Nihai

hedef, üretim zamanının payını, toplam süre içerisinde yüzde yüze çıkartmaktır.9

1.1.4.Toplam Kalite Yönetimi

Toplam kalite yönetimi (TKY), tüketici tatminini esas alarak, kaliteyi

işletmenin bütününe yayma amacı taşıyan bir sistemdir. Geleneksel üretim

yöntemlerinde kalite süreci, ürünün üretiminin tamamlanmasından sonra

başlamaktadır. TKY’deise kalite sürecinin başlangıcı ürünün tasarım aşamasıdır. Bu

yaklaşım sayesinde kaliteyle ilgili problemlere kaynağında müdahale etme olanağı

doğmaktadır. TKY anlayışı kalitenin sorumluluğunu işletmenin bütününe

yaymaktadır. Dolayısıyla, hedeflenen kalite düzeyine ulaşmada herkesin katkısı

önemli olmaktadır. TKY işletme yönetiminde katılımcılığın önünü açmaktadır.10

TKY ve TZÜY birbirini tamamlayan yaklaşımlardır. Her ikisi de genel olarak

aynı prensiplere sahiptir. Tam zamanında üretim yönteminin sıfır hata, değer

yaratmayan faaliyetlerin ortadan kaldırılması, üretim sürecinde ortaya çıkan

problemlere kaynağında ve bir daha ortaya çıkmayacak şekilde müdahale edilmesi,

israfların önlenmesi gibi hedefleri, bu yöntemin TKY ile eş zamanlı olarak

uygulanmasını gerektirmektedir.

TKY’nin uygulamadaki başarısını birçok faktör etkilemektedir. ŞEKİL1’de

TKY’nin başarılı bir şekilde uygulanmasını etkileyen önemli faktörler yer

almaktadır.

9 Süleyman Yükçü, “JIT Üretim Sisteminin Maliyet Muhasebesi Uygulamalarına Etkisi”, Muhasebe

ve Denetime Bakış, Yıl:1 Sayı:1, 2000, s.21. 10 Top, a.g.e., s.209-210.

SÜREKLİ GELİŞME YÖNETİM LİDERLİĞİ

Gelişme Alışkanlığı Gelecekte izlenecek yolu

Mükemmelliği yakalamak belirlemek

Süreklilik

SAHİPLENME

Kendi yanlışlarını düzeltmek TOPLAM KALİTE ÇABALARIN

Hattı durdurma BİRLEŞTİRİLMESİ

Müşteri bir sonraki

prosestir.

Engelleri aşmak

HATALARI ORTAYAÇIKARMA

Problemlerin görünürlüğü KORUNMA Hata-ispatlama Kaynağında hatayı bulmak İstatiksel kalite kontrol

Şekil 3: Toplam kalite yönetiminde anahtar faktörler

Kaynak: Kerem Çetinkaya, Toplam Tasarım, Gazi Kitabevi, Ankara, 2000, s.299.

Yönetim liderliği, işletme yönetiminin denetleyici olmasından ziyade, liderlik

vasfının daha ön plana çıkartılmasıdır. Yönetim, işletmeyi yarınlara taşıyacak doğru

projeksiyonlar üretebilmelidir. İşletmedeki çabaların birleştirilmesi, işletmedeki tüm

süreçlerin bir araya getirilerek birleştirilmesini ifade etmektedir. Birleştirilen süreçte,

sıralı işlemler dizisinde işlemleri yapanlar kendilerinden önceki işlemleri yapanların

müşterileri olmaktadır. Korunma; süreçte oluşan hatalara kaynağında, hataların bir

daha ortaya çıkmaması şeklinde müdahale edilmesi gerektiğini belirtmektedir.

Hatalara kaynağında müdahale etmenin sağlayacağı maliyet tasarrufu, hatalara

sürecin sonunda müdahale etmenin sağlayacağı maliyet tasarrufundan daha fazla

olacaktır. Hata ortaya çıktığı zaman, tüm çabalar hatayı ortadan kaldırmaya yönelik

olmalıdır. Hatanın gizlenmesi ise toplam kalite yönetiminin uygulamasına önemli

zarar verecektir. Hataya kaynağında müdahale etmenin sağlayacağı avantajlar

kaybedilecektir. Sahiplenme, işgörenlerin sürecin hatasız bir şekilde işlemesinden

sorumlu olduğunu ifade etmektedir. İşgörenler, hem o işi yapmaktan, hem de o işin

kalitesinden sorumludur. Sürekli gelişme, tam zamanında üretimin nihai amacı olan

sıfır hata hedefine ulaşma çabasıdır. Sıfır hata hedefine ulaşılması, tüm süreçlerin

kontrol altında olmasını ifade etmektedir. Sıfır hata hedefi, çalışanların yönetime

katılımı, takım çalışması, kalite çemberleri gibi tekniklerin uygulanması ile

sağlanmaktadır.11

1.1.5.Geleneksel Üretim Sistemleri İle Modern Üretim Sistemlerinin

Karşılaştırılması

Geleneksel üretim sistemleri (GÜS) ile modern üretim sistemleri (MÜS)

karşılaştırıldığında pek çok yönden farklılıklar olduğu görülmektedir.

GÜS’de, itme prensibine göre üretim yapılmaktadır. MÜS’de ise çekme

prensibine göre üretim yapılmaktadır. Çekme prensibinde her istasyon kendisinden

sonraki istasyondan üretim emri gelmedikçe faaliyete geçmemektedir. Böylece,

istasyonlar arasında stok birikmesinin önüne geçilmiş olunmaktadır. Çekme prensibi,

üretim sürecindeki tüm faaliyetlerin eş zamanlı koordinasyonunu gerektirmektedir.

İtme prensibinde ise istasyonlar arasında stok birikimi olmaktadır. Ayrıca, itme

prensibinde üretim sürecindeki faaliyetler arasında eş zamanlılık yoktur. Faaliyetler

birbirini takip etmektedir.

MÜS’de, yüksek teknolojinin kullanılması ve otomasyonun artması,

işgücünün üretim faaliyetlerine direkt katkısını azaltmıştır. GÜS’de ise otomasyonun

ve teknolojinin düşük seviyede olmasından dolayı, üretim faaliyetlerine direkt katılan

işgücü sistemin önemli bir unsurudur. MÜS’de ise otomasyonun artması ve yüksek

teknolojinin kullanımı, üretim sürecinde uzmanlaşmış işgücünün (tasarım,

mühendislik, bakım onarım) yoğun bir şekilde kullanımını gerektirmektedir.

MÜS’de yüksek teknolojinin kullanılması ve otomasyonun artması, yüksek

maliyetli teknolojik yatırımların yapılmasını gerektirmektedir. Dolayısıyla, bu

teknolojik yatırımların maliyetleri ve bu maliyetlerin yönetimi de önem

kazanmaktadır. GÜS düşük teknolojili sistemler olduğu için, teknolojik yatırımların

11 Çetinkaya, a.g.e., s.298-300.

maliyetleri ve bu maliyetlerin yönetiminin önem derecesi MÜS’dekine göre daha

düşük olmaktadır.

GÜS’de kitle veya sipariş tarzı üretim yapılmaktadır. Kitle halinde üretimde,

birbirine benzer ürünler yığın halinde üretilmektedir. Sipariş tarzı üretimde ise

üretilen ürünlerin çeşitliliği sınırlı sayıdadır. Bu üretim tarzında üretilen partilerin

büyüklüğü de belli bir büyüklükte olmaktadır. MÜS’ün esnek yapısı, hem ürün çeşidi

sayısının çok daha fazla olmasını, hem de üretilen partilerin daha küçük boyutta

olmasını sağlamaktadır. MÜS’de TKY’nin uygulanması ile kalite faaliyetleri üretim

sürecinin her aşamasına yayılmaktadır. GÜS’de ise kalite faaliyetleri daha çok üretim

sürecinin sonrasında yoğunlaşmaktadır. Kalite faaliyetlerinin üretim sürecine

yayılması, geleneksel üretim sistemlerinde dikkâte alınmayan kalite maliyetlerinin ve

kalite yönetiminin de önem kazanmasına neden olmaktadır.

GÜS’de sadece üretim sürecine yoğunlaşılırken, MÜS’de üretim süreci

dışında, üretim öncesi ve üretim sonrası süreçler de dikkâte alınarak üretim

yapılmaktadır.

1.2.ÜRETİM SİSTEMLERİ VE TEKNOLOJİLERİNDEKİ

GELİŞMELERİN VE KÜRESELLEŞMENİN GELENEKSEL

MALİYET MUHASEBESİNE ETKİLERİ

Bir maliyet muhasebesi sistemi oluşturulurken dikkâte alınması gereken en

önemli unsurlardan birisi, üretim sistemi ve teknolojisidir. Üretim sistemleri,

yöntemleri ve teknolojilerinde gelişmeler, kuşkusuz maliyet muhasebesi sistemini de

çeşitli yönlerden etkileyecektir. Bu başlık altında, üretim yöntemleri ve

teknolojilerindeki gelişmelere paralel olarak, maliyet muhasebesinde meydana gelen

değişimler incelenecektir. Bu etkenler aynı zamanda maliyet yönetimi kavramının ve

stratejik maliyet yönetimi kavramının gelişimine neden olan etkenlerdir.

1.2.1. Geleneksel Maliyet Muhasebesinin Yetersizlikleri

MÜS’ü uygulayan işletmelerde, geleneksel maliyet muhasebesi ve yönetim

muhasebesi sistemlerinin yetersizlikleri beş grupta toplanabilir:12

- Dağıtım anahtarı: Geleneksel maliyet muhasebesi ürün maliyetini üretim-

hacim ile ilgili dağıtım anahtarları temelinde tam maliyetleme yöntemini kullanarak

hesaplamaktadır. Modern üretim sistemlerinde, ürün maliyetinin hesaplanmasında

hacim tabanlı yükleme oranlarının kullanılması, bu sistemlerin yapısına uygun

düşmemektedir. Çünkü modern üretim sistemlerinde üretim hacmi ile ilgili olmayan

faaliyetlerin oluşturduğu maliyetlerin ürün maliyeti içerisinde ağırlıklı bir paya sahip

olması, hacim tabanlı dağıtım anahtarlarının geçerliliğini yitirmesine neden

olmaktadır.

- Maliyet davranışı: Geleneksel maliyet ve yönetim muhasebesi maliyetleri

üretim hacmiyle bağlantılı olarak sabit ve değişken maliyetler şeklinde

sınıflandırmaktadır. Modern üretim sistemlerinde ise özellikle genel üretim

giderlerinin büyük bir kısmı üretim hacmi dışındaki faaliyetlerle ilgilidir. Bu nedenle,

sabit ve değişken maliyet ayırımının yeniden gözden geçirilmesi gereklidir.

- Standart maliyetleme yöntemi: Standart maliyetleme yöntemi, modern

üretim sistemleri ve tam zamanında üretim ortamları için yararlılığı sorgulanan

geleneksel kontrol tekniklerini kullanmaktadır. Standart maliyet yönteminde önceden

belirlenmiş standartlara erişilmesi durumunda işletme performansının yeterli

sayılması düşüncesi, modern üretim sistemlerindeki sürekli gelişim felsefesi ile karşıt

düşmektedir. Diğer yandan, dönem sonlarında üretilen finansal rakamlara odaklanan

fark analizleri, işletme yönetiminin bilgi ihtiyacını zamanında karşılamada çok az bir

değere sahip olmaktadır. Fark analizinde yer alan birçok fark kavramı, modern üretim

sistemleri ortamlarında önemini kaybetmektedir. Örneğin; satın alma fiyatlarının

kalite ve tedarikçi güvenirliğinin önemli faktörler olduğu uzun dönemli anlaşmalarla

12 T.Lucey, Management Accounting, Continuum, London, UK, 2000, s. 477-478.

belirlenmesi durumunda, alım fiyat farkları çok az bir anlama sahip olacaktır. Ayrıca,

daha ucuz malzeme satın alma fiyatına ulaşmak için büyük hacimli alımlar, sıfır

stokla çalışmaya yönelik modern üretim sistemleri ile çatışmaktadır.

- Kısa dönem finansal ölçütler: Geleneksel yönetim muhasebesi çıktılarının

büyük bir kısmı; maliyetler, birim maliyetle ölçülen üretim verimliliği, farklar vb.

kısa dönem finansal performans ölçütlerinden oluşmaktadır. Bu bilgilerin büyük bir

kısmı dönem sonunda üretilmekte ve dar odaklı olmaktadır. Modern üretim sistemleri

hem daha hızlı ulaşılabilen finansal ve finansal olmayan performans ölçütlerine hem

de daha geniş bir bakış açısına ihtiyaç duymaktadır.

- Maliyet muhasebesi kayıt süreci: Geleneksel maliyet muhasebesi, ilk madde

ve malzemeleri, yarı mamul-üretim hesabı üzerinden, çeşitli üretim aşamalarında ve

üretimi tamamlanmış ürünler boyunca takip etmektedir. Bu süreç, binlerce işlem

girişiyle desteklenmektedir. Tam zamanında üretim yönteminde sürekli olarak sıfıra

yakın stokla çalışıldığı için, geleneksel maliyet muhasebesindeki bu kayıt süreci daha

basit bir süreç haline gelmektedir.

1.2.2.Üretim Maliyetleri Bileşiminde ve Dağıtım Anahtarlarında

Meydana Gelen Değişim

Modern üretim sistemlerinde teknolojik yatırımların artan oranda yer alması,

özellikle iki maliyet kalemi üzerinde önemli etkilere yol açmıştır: Direkt işçilik

giderleri ve genel üretim giderleri. Otomasyonlaşmanın artması, üretim maliyetleri

içerisinde genel üretim giderlerini en önemli maliyet kalemi haline getirirken, direkt

işçilik giderlerinin üretim maliyetleri içerisindeki payını da çok düşük düzeylere

indirmiştir. GÜS’de üretim işgücünün yoğun katkısı ile gerçekleşirken, MÜS’de

üretim otomasyon ve robotlar ile yapılmaktadır. Dolayısıyla, bu üretim sistemlerinde

işgücünün üretime katkısı sınırlı olmaktadır. Bu gelişme de, üretime direkt katılan

işgücünün oluşturduğu direkt işçilik giderlerinin üretim maliyetleri içerisindeki

payının önemli ölçüde azalmasına yol açmıştır.

Diğer yandan, genel üretim giderleri kapsamında yer alan üretim

mühendisliği, planlama ve makine kurulum faaliyetleri, otomasyon, satış sonrası

hizmet ler, bakım onarım vb. gibi faaliyetlerin önem kazanması nedeniyle destek

maliyetleri önemli bir maliyet kalemi haline gelmiştir. Genel üretim giderlerinin daha

önemli hale gelmesine ilaveten, dağıtım, satış, pazarlama ve yönetim faaliyetleriyle

ilgili dolaylı maliyetler de, direkt işgücü maliyetlerinin düşmeye devam etmesiyle

birlikte önemli oranda yükselmiştir. Maliyet yapısındaki bu değişimler, yüksek

oranda direkt işgücüyle üretim için tasarlanmış olan geleneksel maliyet sistemlerinin

yetersiz kalmasına neden olmuştur. Geleneksel üretim sistemlerinde destek

faaliyetleri düşük yoğunlukta olması nedeniyle bunların nasıl ortaya çıktığını veya

maliyetlere nasıl tahsis edileceğini anlamak önem teşkil etmemektedir. Çünkü bu

maliyetlerin tahsisi ürün maliyeti değişimlerini yönlendirecek düzeyde değildir.

Destek faaliyetlerinin maliyetlerinin toplam üretim maliyetlerinde belirgin bir paya

erişmesi nedeniyle yöneticiler bunları anlamalı ve analiz etmelidirler. Bu nedenle,

bugünkü maliyet muhasebesi sistemlerinin tasarımcıları, destek faaliyetlerinin

maliyetlerine özel önem vermelidirler.13

Destek maliyetlerini de kapsayan genel üretim giderleri, geleneksel üretim

ortamında üretim maliyetleri içerisinde nispeten düşük pay alırken, yeni üretim

ortamlarında üretim maliyetleri içindeki payını önemli ölçüde arttırmıştır. Genel

üretim giderlerindeki artışın en önemli nedeni, modern üretim sistemlerinin yüksek

maliyetli sabit yatırımlara sahip olmasıdır. MÜS’ün teknolojik yatırımlara sahip

olması nitelikli işgücünü gerektirmektedir. Nitelikli işgücündeki artış endirekt işçilik

giderlerinin önemli oranda artmasına neden olmaktadır. Ayrıca, günümüzün

rekabetçi pazarlarında ürünlerin tasarım özelliklerinin ön plana çıkması, modern

üretim sistemlerinde üretim öncesi (ürün tasarım, ürün planlama) safhalara

yoğunlaşılması gereğini zorunlu hale getirmiştir. Dolayısıyla, mühendislerin üretim

sürecine katkısı daha da fazlalaşmıştır. Tasarım ve planlama aşamasında yüksek

teknolojiye sahip sistemlerin kullanılması bu aşamaların maliyetlerinin yükselmesine

13 Anthony A. Atkinson, Rajiv D. Banker, Robert S. Kaplan, S. Mark Young, Management

Accounting, 7th, Prentice Hall, USA, 1997, s.94-95.

neden olmuştur. Bir ürünün toplam yaşam seyri maliyetinin büyük bir kısmının

üretim öncesi safhalarda alınan kararlara bağlı olarak yönetilebilmesi, maliyet

hesaplamalarında üretim öncesi safhaların da dikkâte alınmasını gerektiren önmeli

bir unsur olmaktadır. Ayrıca, MÜS daha fazla sayıda maliyet kaleminin direkt

izlenebilirliğini de arttırmıştır. Diğer bir ifadeyle, geleneksel maliyet sisteminde

endirekt gider olarak kabul edilen birçok maliyet kalemi, yeni üretim ortamlarında

direkt gider olarak kabul edilmektedir. Bu nedenle, maliyetlerin direkt-endirekt

olarak ayırımı modern üretim sistemlerine uygun olarak yapılmak durumundadır. Bu

ayrıma bir örnek TABLO1’de yer almaktadır. Modern üretim sistemi olarak, tam

zamanında üretim yöntemi esas alınmıştır.

Tablo1: Geleneksel ve tam zamanında üretim yöntemlerinde direkt ve endirekt maliyetler Maliyetler Geleneksel Üretim Tam Zamanında

Üretim

Direkt İlk Madde ve Malzeme Direkt Direkt

Direkt İşçilik Direkt Direkt

İşletme Malzemesi Endirekt Direkt

Enerji Endirekt Direkt

Malzeme Nakli Endirekt Direkt

Bakım Onarım Endirekt Direkt

Gözetim Endirekt Direkt

Üretim Destek Hizmetleri Endirekt Direkt

Makine Amortismanı Endirekt Direkt

Kaynak: Reşat Karcıoğlu, Stratejik Maliyet Yönetimi, Aktif Yayınevi, Erzurum, 2000, s.57.

Modern üretim sistemlerinde ve teknolojilerindeki gelişmelerin geleneksel

maliyet muhasebesine diğer bir önemli etkisi dağıtım anahtarları üzerine olmuştur.

Direkt işçiliğin eski önemini kaybetmesi, bu kalemin gider dağıtımında dağıtım

anahtarı olarak kullanılmasını olumsuz etkilemiştir.14 Ayrıca, geleneksel maliyet

14 Mevlüt Karakaya, Maliyet Muhasebesi, Gazi Kitabevi, Ankara, 2004, s.568.

muhasebesinde kullanılan dağıtım anahtarları hacim tabanlıdır. Modern üretim

sistemlerinin gelişmesiyle birlikte faaliyetlerin ön plana çıkması, hacim tabanlı

dağıtım anahtarlarının yerini faaliyet tabanlı dağıtım anahtarlarına bırakmasına nedne

olmuştur.

1.2.3.Tam Zamanında Üretim Yönteminin ve Toplam Kalite

Yönetiminin Etkileri

Tam zamanında üretim yönteminin ve toplam kalite yönetiminin geleneksel

maliyet muhasebesine etkileri çok yönlü olmuştur. Bu etkiler genel olarak dört

grupta ifade edilebilir:

- Direkt olarak izlenebilen maliyet kalemlerinin sayısında artış:

Tam zamanında üretim yöntemi sahip olduğu özellikler nedeniyle, geleneksel

maliyet muhasebesinde endirekt maliyet olarak kabul edilen maliyet kalemlerinin

büyük bir kısmının direkt olarak izlenebilmesini sağlamaktadır.15 Örneğin;

makinelerin ve cihazların amortismanı, bakım- onarım, enerji gibi kalemler, tam

zamanında üretim yönteminde direkt olarak izlenebilmektedir.

- Maliyet havuzlarının sayısında azalma:

TZÜY’nün temel amaçlarından birisi olan değer yaratmayan faaliyetlerin

ortadan kaldırılması endirekt maliyetlerin sayısını önemli ölçüde azaltmaktadır.

TZÜY’de stok düzeylerinin minimum düzeyde olması ve kaliteli üretim, kusurlu

ürünlerin, hurdaların, ıskartaların sıfır düzeyine yakın olmasına ve işletmelerde

yapılan stok işlemlerinin sayısının azalmasına neden olmuştur. Ayrıca bu gelişmeler,

bu kalemler için ayrılan stok alanlarını gereksiz kılmıştır. Bunun en önemli

etkilerinden birisi ilk madde ve malzemeler üzerine olmuştur. TZÜY’de satın alınan

ilk madde ve malzemeler doğrudan üretime verildiği için, ilk madde ve malzemelere

15 Karcıoğlu, a.g.e., s.135.

ilişkin satın alma ve üretime verme işlemleri ve bu işlemler için kullanılan maliyet

havuzlarının sayısı azalmıştır.16

- Dağıtım anahtarları:

Geleneksel maliyet sistemlerinde kullanılan dağıtım anahtarlarından bir kısmı

tam zamanında üretim yöntemi ile ortadan kalkmaktadır.17 Geleneksel sistemde yer

alan, ancak tam zamanında üretim yönteminde değer yaratmayan faaliyetler

grubunda yer alan faaliyetlere ilişkin dağıtım anahtarları da geçerliliğini

yitirmektedir.

- İşletmenin bütününe yönelik performans değerlendirmenin öneminin

artması:

TZÜY, işletmenin bütününü hedeflediğinden, işletmenin her bir bölümünün

performansının yerine, tüm işletme performansının karar alma sürecinde dikkâte

alınmasını gerektirmektedir.18

GÜS’de üzerinde önemle durulan standartlar ve fark analizleri, TZÜY’de

önemini yitirmiştir. Geleneksel maliyet sistemlerinde geliştirilen standartlar ve fark

analizleri işletmenin bir bütün olarak değerlendirilmesini de engellemektedir.19

TZÜY, geleneksel maliyet muhasebesinde endirekt gider olarak kabul edilen

birçok maliyet kaleminin direkt gider olarak izlenebilmesini sağlamaktadır. Tam

zamanında üretim yöntemi, üretim için gerekli ilk madde ve malzemelerin gerektiği

anda siparişinin verilmesi anlayışıyla çalıştığından ilk madde ve malzemeler için

geleneksel üretim sistemlerinde karmaşık olan satın alma, depolama ve kalite kontrol

16 Recep Pekdemir, Faaliyet Tabanlı Maliyetleme ve Genel İmalat Maliyetleri, TESMER Yayın

No:17, İstanbul, 1998, s.19. 17 Pekdemir, a.e., s.19. 18 Hacırüstemoğlu, Şakrak, a.g.e., s.73. 19 Pekdemir, a.e, s.20.

süreçlerini basitleştirmiş ve bu süreçlerde değer yaratmayan faaliyetlerin ortadan

kaldırılmasını sağlamıştır. TZÜY’de, değer yaratmayan faaliyetlerin ortadan

kaldırılması, bu faaliyetlerin yüklenmesinde kullanılan dağıtım anahtarlarını da

etkilemiştir. Örneğin; depolama maliyetleri, geleneksel maliyet muhasebesinde

endirekt gider olarak kabul edilmektedir. Bu maliyetlerin dağıtılmasında dağıtım

anahtarı olarak genelde depolama alanı kullanılmaktadır. TZÜY’de depolama

alanının olmaması, depolama alanının dağıtım anahtarı olarak kullanılmasını

engellemektedir. Geleneksel satın alma düşüncesinde büyük miktarlarda ve/veya

tutarlarda satın alma, çeşitli iskontolardan yararlanmayı sağlamaktadır. TZÜY’de

satın alma maliyetleri, uzun dönemli anlaşmalarla düşürülmeye çalışılmaktadır.

Diğer bir deyişle, satın alma fiyatı yanında toplam maliyet de dikkâte alınmaktadır.20

TZÜY, maliyet muhasebesini geleneksel yapısının dışına çıkmaya

zorlamaktadır. Bu nedenle, TZÜY’de maliyetlerin daha sağlıklı hesaplanması önem

kazanmaktadır. Maliyet bilgilerinin daha doğru bir şekilde saptanabilmesi, işletme

yönetiminin karar alma sürecinde hatalı kararların alınmasını önleyecektir. TZÜY

işletmenin bütününü dikkâte alarak maliyet azaltımını benimsediğinden maliyet

muhasebesi sisteminin finansal olmayan ölçümleri ifade edebilmesi gerekmektedir.

Ayrıca, TZÜY işletmenin tüm faaliyetlerinin kolaylaştırılmasını öngördüğünden,

maliyet muhasebesi sistemi de buna uygun olarak daha basit yapıda olmalıdır.21

TZÜY’ deki muhasebe kayıt süreci ile geleneksel maliyet muhasebesindeki

kayıt süreci karşılaştırmalı olarak şu şekilde ifade edilebilir:22

Geleneksel Muhasebe:

Kontrol � Stoklar � Üretim � Satışa Hazır Ürün

20 Pekdemir, a.g.e., s.18-19. 21 Hacırüstemoğlu, Şakrak, a.g.e., s.68. 22 Süleyman Yükçü, Yönetim Açısından Maliyet Muhasebesi, Cem Ofset, İzmir, 1999, s.807-808.

Tam Zamanında Üretim Yöntemi:

İlk Madde ve Malzeme ve Üretim Süreci � Satışa Hazır Ürün

Geleneksel maliyet muhasebesi sisteminde, satın alınan ilk madde ve

malzeme kalite kontrol işleminden geçirildikten sonra stoklara alınmaktadır. Tam

zamanında üretim yönteminde ise satın alınan ilk madde ve malzeme direkt üretim

bölümüne aktarılmaktadır. Bu nedenle, tam zamanında üretim yönteminde ilk madde

ve malzemenin stoklanması ile ilgili muhasebe kayıtları yer almamaktadır. İlk madde

ve malzemenin stoklanmaması nedeniyle, ilk madde ve malzemenin üretim sürecinde

detaylı kayıtlarla takip edilmesi söz konusu değildir. Satın alınan ilk madde malzeme

geleneksel muhasebe sisteminde stoklar hesabına alınırken, tam zamanında üretim

yönteminde yarı mamul üretim hesabına aktarılmaktadır. Geleneksel üretim sistemi

itme prensibine göre çalışması nedeniyle, üretim süreci sonunda yarı ürünler ve

ürünler stoku oluşmaktadır. Maliyetler de, öncelikle stok hesaplarına daha sonra

satılan mamuller maliyeti hesabına kaydedilmektedir. Tam zamanında üretim

yönteminin çekme prensibine göre çalışması nedeniyle, yarı ürünler ve ürünler stoku

ortadan kalkmaktadır. Diğer bir ifadeyle, tam zamanında üretim yönteminde, yarı

ürün ve ürün stokları bulunmamaktadır. Üretimi tamamlanan ürünler yarı mamul-

üretim hesabından çıkartılmaktadır. Buna karşılık, satılan mamuller maliyeti

hesabının borcuna kayıt yapılmaktadır.

Geleneksel maliyet muhasebesi üzerinde etkili olan diğer bir önemli unsur

toplam kalite yönetimidir. Kalitenin rekabetin temel faktörlerinden birisi olması ve

kalite yönetiminin işletmenin bütününe yayılması zorunluluğu, geleneksel maliyet

muhasebesinde önemli bir yer tutmayan kalite maliyetlerinin ön plana çıkmasına

neden olmuştur. Kalite maliyetleri; önleme, değerlendirme, içsel başarısızlık, dışsal

başarısızlık maliyetlerinin toplamından oluşmaktadır. Ancak, gerek tek düzen

muhasebe sistemi, gerek dünyadaki muhasebe sistemlerinde kalite maliyetleri yer

almamaktadır. Kalite maliyetlerinin sağlıklı bir şekilde hesaplanmasına duyulan

ihtiyacın artması nedeniyle, kalite maliyetleri muhasebe sistemlerinde yer almalıdır.

Rekabet gücünü arttırmak için işletme yönetimi, karar alma ve analiz sürecinde

kalite maliyetlerine özel önem vermek zorundadır. Kalite maliyetlerinin muhasebe

sisteminde yer alması, muhasebe sisteminin daha ayrıntılı olmasına neden olabilir.

Diğer yandan, kalite maliyetlerinin muhasebe dışında bırakılması ise bu maliyetlerin

üretimle ilgili bölümlerden sağlanması söz konusu olabilir. Ancak, bu bölümlerden

sağlanan kalite maliyetleri ile ilgili bilgilerin, işletme yönetiminin gereksinim

duyduğu zaman ve gereksinim duyduğu şekilde üretilmiş olması gerekmektedir.23

1.2.4.Genel Üretim Giderlerinin Hesaplanmasında Meydana Gelen

Değişim

Geleneksel maliyet sistemlerinde genel üretim giderlerinin ürünlere

yüklenmesindeki temel prensip, belli bir dönemde, belli bir üretim sürecinde yapılan

tüm üretim giderlerinin ürünlerin üretimi için yapıldığının varsayılmasıdır. Bu

nedenle de, üretim giderleri ile ürünler arasında ilişki kurularak maliyet çalışması

yapılmaktadır. Maliyet yönetiminin temelini oluşturan faaliyet tabanlı maliyetleme

(activity based costing) yönteminde ise, belli bir üretim döneminde belli bir üretim

sürecinde yapılan üretim giderleri, üretim sürecindeki faaliyetler için yapılmaktadır.

Ürünler ise bu faaliyetlerden yararlanılarak üretilmektedir. Bu yaklaşımda, genel

üretim giderleri ürünlere iki aşamada yüklenmektedir. Birinci aşamada genel üretim

giderleri faaliyetlere yüklenmekte ve faaliyetlerin maliyetleri hesaplanmaktadır.

İkinci aşamada faaliyetlerin maliyetleri ürünlerin faaliyetlerden yararlanma

derecelerine göre dağıtılmaktadır.24

Faaliyet tabanlı yaklaşım sayesinde, işletme yönetimi, özellikle iki konuda

daha sağlıklı bilgiler elde edebilecektir: Kaynak etkinliği ve faaliyet etkinliği.

Kaynak etkinliği ile faaliyetlerin hangi kaynakları tükettiği belirlenecektir. Faaliyet

etkinliğinin ölçülmesi, ürün üretim sürecinde değer yaratmayan faaliyetlerin

saptanmasını ve ortadan kaldırılmasını sağlayacaktır. Değer yaratmayan faaliyetlerin

saptanması, kaynakların (girdilerin) daha etkin kullanımını mümkün kılacaktır.

23 Rüstem Hacırüstemoğlu, Maliyet Muhasebesi, Türkmen Kitabevi, 2000, s.325. 24 Kamil Büyükmirza, Maliyet ve Yönetim Muhasebesi, 8.baskı, Barış Kitap Basın Yayın Dağıtım,

Ankara, 2000, s.264-265.

Değer yaratmayan faaliyetler üzerindeki çalışmalar, tam zamanında üretim

yönetiminin etkinliğini ve kalite maliyetlerinin düzeyini de etkileyecektir.25

Modern üretim sistemlerinin sermaye yoğun teknolojilere sahip olması

nedeniyle teknoloji maliyetleri büyük bir sıçrama göstermiştir. Özellikle, teknoloji

maliyetleri ile ilgili üç durum ortaya çıkmaktadır:26

-Teknolojik yatırımların muhasebeleştirilmesi,

-Teknolojik yatırımların hizmet sürelerinin belirlenmesi,

-Teknolojik yatırımların amortisman giderlerinin ürün maliyetlerine

yüklenmesi.

Teknolojik yatırımlarla ilgili en önemli sorunlardan birisi bu yatırımların

amortismanıdır. Teknolojik yatırımların amortismanını belirlemedeki ilk adım, bu

varlıkların hizmet sürelerinin belirlenmesidir. Teknolojik gelişmelerin baş döndürücü

bir hızla arttığı günümüzde, teknolojik varlığın işletmeye yararlı olacağı süreyi

belirlemek kritik derecede önemli olmaktadır. Çünkü bu varlıkların teknolojik

ömürleri ekonomik yararlarından daha kısa olmaktadır.

Teknolojik varlıkların amortismanı ile ilgili ikinci bir husus seçilen

amortisman yöntemidir. Geleneksel muhasebe sistemi zaman esasına göre

amortisman yöntemlerini (normal amortisman, azalan bakiyeler vb.) benimsemiştir.

Modern üretim sistemlerinde, faaliyet tabanlı muhasebe kullanılması nedeniyle,

seçilen amortisman yönteminin de faaliyet tabanlı olması ve ürünlerle direkt

ilişkilendirilmesi gerekmektedir.

25 Karakaya, a.g.e, s.570-571. 26 Mevlüt Karakaya, “Yeni Üretim Ortamlarında Ürün Maliyet Unsurlarının Bileşimi ve Teknoloji

Muhasebesi”, Muhasebe Bilim Dünyası Dergisi, Cilt:1 Sayı:2, 1999, s.73-75.

1.2.5.Küreselleşmenin Geleneksel Maliyet Muhasebesine Etkileri

1980’li yıllardan itibaren, olağanüstü değişimler meydana gelmektedir. Pek

çok endüstride rekabet, dünya çapında bir alana yayılmakta, ürünler ve hizmetlerin

niteliklerinde çok önemli gelişmeler olmaktadır. Bu gelişmeler özellikle tüketiciler

açısından avantajlı durumlar yaratmaktadır. Çünkü şiddetlenen rekabet, daha düşük

fiyatlara, daha düşük kâr marjlarına, daha yüksek kaliteye ve daha fazla ürün-hizmet

seçeneğine neden olmaktadır. Bu gelişmeler maliyet muhasebesi üzerinde de önemli

etkilere yol açmıştır. İşletmeler, tam zamanında üretim ile başlayan ve toplam kalite

yönetimi ile devam eden süreçte, yapılandırma mühendisliği ve çeşitli diğer yönetim

programları, kısıtlar teorisi de dahil olmak üzere çeşitli gelişim programlarıyla karşı

karşıya kalmışlardır.27

Küreselleşmenin işletmeler üzerindeki diğer bir önemli etkisi, uluslararası

ticaretin boyut değiştirmesidir. Uluslararası ticarette sınırlamaların azaltılması,

işletmelerin kendi pazarları dışında da genişlemelerini kolaylaştırmıştır. Bunun bir

sonucu olarak, çok az işletme kendi kendine yeten bir halde kalmaya

dayanabilecektir. Bir işletme, kendi yerel pazarında yerel rakiplerine göre çok

başarılı olabilir; fakat gelecekte küresel rekabetle karşı karşıya kalabilir. Bu nedenle,

bu işletmeler bile dünya sınıfı (world-class) rekabetçilere dönüşmek zorundadır.

Ürünlerin ve hizmetlerin uluslararası pazarlarda daha serbest dolaşması, kendilerini

dünya-sınıfı rekabetçilere dönüştürebilen işletmeler için olağanüstü ihracat olanakları

sunmaktadır. Ancak, işletmeler çalışmalarını planlarken, yönetirken ve kontrol

ederken ve karar verirken, ikinci sınıf bir yönetim muhasebesi sistemi kullanıyorsa,

bu işletmeler için dünya-sınıfı bir işletme haline gelmek çok zor olacaktır.

Mükemmel bir maliyet ve yönetim muhasebesi sistemi, tek başına başarıyı

garantilemez, ama yetersiz bir maliyet ve yönetim muhasebesi sistemi, bir

işletmedeki çalışanların o işletmeyi tamamıyla rekabetçi hale getirmek için

gösterecekleri çabaların faydasını azaltabilir.28

27 Ray H.Garrison, Eric W.Noreen, Willie Seal, Management Accounting, Mc Graw-Hill, New York

USA, 2003, s.10. 28 Garrison, Noreen, Seal, a.e., s.13.

Küreselleşmenin getirdiği dünya sınıfı rekabet, dünya sınıfı üretimi gerekli

kılmaktadır. Dünya sınıfı üretim (world class manufacturing), bir ‘küresel pazarın

artan rekabetçi baskısına cevap vermeye çalışmaktadır. Dünya sınıfı üretim tek bir

felsefe veya yöntem tarif etmemektedir; her biri spesifik ilgi alanlarına işaret eden

birbiriyle ilişkili bakış açıları ve tekniklerden oluşmaktadır:29

- Kalite: Bir ürünün kalitesi (satış sonrası hizmeti dahil) pazar konumunu

sürdürmek veya geliştirmek için esastır.

- Ulaştırma zamanı (Lead time): Bir siparişin alınması ile tamamlanması

arasında geçen süre işletmenin pazarda kalıcılığının kritik bir belirleyicisi olmaktadır.

- Uyumluluk (Adaptability): Farklı müşteri ihtiyaçlarını karşılama niteliğine

sahip ürünler/hizmetleri üreten işletmeler, küresel bir pazarda daha başarılı

olmaktadır.

- Maliyet: Bir ürünün/hizmetin, hem rakiplerinden daha hızlı hem de

rakiplerinden daha düşük maliyetli dağıtımı o ürün için bir pazar avantajı

sağlayacaktır.

Dünya sınıfı üretimin genel amacı, bir ürünün kalite ve rekabetçi hususlar göz

önünde tutularak, istikrarlı bir şekilde en düşük maliyette üretilmesi olarak

özetlenebilir. Bu nedenle dünya sınıfı üretim, minimum stok düzeyi, personelin

eğitilmesini ve operasyonel kararlara katılmasını (yetenek düzeylerini geliştirmek ve

işletmeyi sahiplenmek), etkin ürün/hizmet tasarımını ve tedarikçilerle birlikte

çalışmayı savunmaktadır. Küresel ölçekli rekabetin şiddetini arttırması, işletmeleri

maliyetlerini sürekli düşürmeye zorlamaktadır. İşletmelerin maliyetlerini düşürmede

izledikleri en önemli yol israfının azaltılması olmaktadır. İşletmeler, maliyetlerini

29 Alan Upchurch, Cost Accounting: Principles and Practice, Financial Times Prentice Hall,

London, UK, 2002, s.48.

sürekli düşürme çabaları yanında, ürün kalitesini de sürekli iyileştirmek zorunda

kalmaktadır. İşletmeler varlıklarını sürdürebilmek için rakiplerinden daha kaliteli ve

daha düşük maliyetle üretim yapmak zorundadır.

Küreselleşme, işletmeleri sadece ulusal ve uluslararası pazar koşullarını değil,

aynı zamanda küresel ölçekli pazarın işletmeleri nasıl etkilediğini düşünmeye

zorlamaktadır. İşletme yönetimi, işletmeyi küresel ölçekte rekabete yönelik olarak

yeniden yapılandırmalıdır. Muhasebe sistemi ve maliyet muhasebesi sistemi de,

işletme yönetiminin küresel ölçekli rekabet şartlarında ihtiyaç duyacağı bilgi, veri ve

analizleri karşılamak durumundadır.

İşletmelerin küresel ölçekli rekabet şartlarına uyum sağlamalarında en önemli

unsur stratejik yönetim olmaktadır. Stratejik yönetim, işletmenin performansının

değerlendirilmesinde, sadece finansal ölçütlerin değil, finansal olmayan ölçütlerin de

dikkâte alınmasını gerektirmektedir. Stratejik yönetim, işletmenin bölümleri

arasındaki ayrılıkları azaltarak birlikte çalışmasını teşvik etmektedir. Her bölüm,

diğer bölümlerle işbirliği içinde olmak durumundadır. Muhasebe departmanı da,

gerektiğinde üretim, pazarlama gibi departmanlarla işbirliği yaparak, hem onların

bilgi ihtiyacını karşılamalı, hem de analizlerine diğer disiplinlerden sağlanan bilgileri

de katmalıdır.

Stratejik yönetim ile birlikte gelişmeye başlayan stratejik yönetim

muhasebesinin temel özelliği, yöneticilerin içinde çalışacakları endüstriyi, hangi

teknolojinin kullanılacağını ve organizasyonun nasıl yapılacağını seçmek konusunda

önemli katkılar sağlamasıdır. Böylece, pasif olarak, veri durumundaki rekabet,

teknolojik ve organizasyonel koşullara adapte olma yerine, stratejik yönetim

muhasebesi, yöneticilere sağladığı bilgi desteğiyle seçim yapma konusunda yardım

etmektedir. Stratejik yönetim muhasebesi aynı zamanda, seçilen stratejilerin

uygulanması ve bunların uygulanmasında kontrol sistemlerinin oluşturulması ile de

ilgilenmektedir.30

30 Garrison, Noreen, Seal, a.g.e., s.686-687.

İşletmelerin küresel ölçekli rekabette, rekabet güçlerini arttırmak için yeni

maliyet muhasebesi ve yönetim muhasebesi yöntemlerine ihtiyaç duyulmaktadır. Bu

amaçla geliştirilen üç yöntem mevcuttur: Faaliyet tabanlı maliyetleme, hedef

maliyetleme ürün yaşam seyri maliyetleme yöntemleridir. Her üç yaklaşım,

birbirlerini tamamlayan yaklaşımlardır. Küresel ölçekli rekabette maliyetlerin

düşürülmesi, üretim öncesi aşamalarda ortaya çıkan maliyetlerin yönetimi ile

mümkün olmaktadır. Hedef maliyetleme de bu amaçla ortaya çıkmıştır. Diğer

yandan küresel ölçekli rekabette sadece üretim öncesi ve üretim aşaması değil,

üretim sonrası aşamalardaki maliyetlerin de dikkâte alınarak analizlerin yapılması

gerekmektedir. Ürün yaşam seyri maliyetleme yöntemi de, bir ürünün tasarım

aşamasından pazardan çekilinceye kadar olan tüm aşamalarda ortaya çıkan

maliyetlerin yönetimi ile ilgilenmektedir.

1.3.STRATEJİK MALİYET YÖNETİMİ KAVRAMI

Stratejik maliyet yönetimi başlığı altında öncelikle maliyet yönetimi sistemi

ve özellikleri incelenecektir. Daha sonraki başlıklarda, stratejik maliyet yönetimi

açıklanacak ve stratejik maliyet yönetimi kapsamında yer alan yaklaşımlara yer

verilecektir.

1.3.1.Maliyet Yönetimi Sistemi

Maliyet yönetimi kavramı, “işletmenin ürünlerinin ve işlemlerinin

geliştirilmesi amacıyla planlama yapmak, ölçümlemek ve geri bildirim sağlamak için

kullanılan bir grup teknik ve yöntem”31 olarak tanımlanmaktadır. Maliyet yönetim

sisteminin (MYS) temel işlevleri, maliyet planlaması, fiili maliyetlerin maliyet

planlamasına uygun bir şekilde gerçekleşmesinin sağlanması, maliyet kontrolü ve

sonuçların analiz edilmesidir. Maliyet planlaması işletmenin stratejik planlarına

uygun nitelikte ürünler ve ürün hattı oluşturmayı amaçlamaktadır. Maliyetlerin

31 Erdin Gündüz, Dünya Klasındaki İşletmelerde Bir Maliyet Yönetim Aracı Olarak Faaliyete

Dayalı Maliyet Sistemi ve Bir Uygulama, SPK Yayın No:99, Ankara, 1997, s.33.

kontrolü, geleneksel maliyet sistemlerinde standart ve fark analizleri ile

gerçekleştirilirken, maliyet yönetiminde maliyetlerin kontrolü, öngörülen maliyetler

ile fiili maliyetlerin takip edilerek ortaya çıkan sapmaların analizi ile yapılmaktadır.

Ancak geleneksel maliyet sisteminde analizler maliyetler ortaya çıktıktan sonra

yapılmaktadır. MYS ise gelecek dönemlerde ortaya çıkması olası maliyetlerin

muhtemel gelişimini izlemektedir. Maliyet yönetimi bütün bu aşamalarda, hem

finansal ölçümler hem de finansal olmayan ölçümlerden de geniş ölçüde

yararlanmaktadır.

MYS’nin kendisinden beklenen işlevleri yerine getirmesi için maliyet

muhasebesi sisteminin veri kaynağı yeterli olmamaktadır. Çünkü maliyet yönetim

sistemi işletmenin diğer fonksiyonlarıyla karşılıklı ilişki içindedir. Bu nedenle de

maliyet yönetim sisteminin ayrı bir sistem gibi değil, işletmenin tümüne hitap eden

bütünleşik bir sistem olarak kabul edilmesi gereklidir. Aynı zamanda MYS’nin ilgi

alanları, pazarlama, üretim, mühendislik, planlama, tedarik gibi işletme

fonksiyonlarıyla çakışmaktadır.

MYS ile geleneksel maliyet muhasebesi arasındaki en önemli fark geleneksel

maliyet muhasebesinin, tarihi maliyetler üzerinde odaklanması, maliyet yönetiminin

ise geleceğe yönelik bir bakış açısına sahip olmasıdır. MYS’nin geleceğe yönelik

bakış açısı ile, maliyetlerin planlanması, yönetilmesi ve kontrolünde daha aktif bir rol

oyananmaktadır.

MYS’de, yönetim fonksiyonları ile maliyetler uyumlaştırılarak maliyetlerin

yönetimi amaçlanmaktadır. Böylece, geleneksel maliyet sistemindeki maliyetlerin

niteliği değişmektedir. Çünkü geleneksel maliyet sisteminde maliyetler katlanılması

gerekli unsurlardır. Ayrıca, maliyetler ortaya çıktıktan sonra maliyet düşürme

çabaları başlamaktadır. MYS, maliyetler için yönetim işlevlerinin yerine getirilerek

maliyetlerin oluşmadan yönetilmesini amaçlamaktadır. MYS ile yönetim

fonksiyonları birlikte düşünüldüğünde, planlama fonksiyonu işletmenin amaç ve

hedeflerine ulaşmasını sağlayacak maliyet düzeyi ve bu maliyet düzeyine ulaşmayı

sağlayacak yöntemleri belirlemektedir. Örgütleme fonksiyonu, işletmenin hedeflenen

maliyet düzeyine ulaşmasını sağlayacak bir sistem kurulmasını amaçlamaktadır.

Yürütme fonksiyonu, işletmenin hedeflenen maliyet düzeyini gerçekleştirebilmesi

için işgörenlerin yönlendirilmesini ifade etmektedir. Koordinasyon fonksiyonu,

hedeflenen maliyet düzeylerine ulaşmak için gerçekleştirilen çabaların uyumlu bir

şekilde yürütülmesini sağlamaktadır. Denetim fonksiyonu, gerçekleşen maliyetler ile

hedeflenen maliyet düzeylerinin karşılaştırmalı analizini yapmaktadır.32

1.3.2.Maliyet Yönetimi Sisteminin Yararları

Maliyet yönetim sisteminin yararları genel olarak üç başlık altında ifade

edilmektedir: Birim maliyetlerin daha doğru hesaplanması, maliyet etkinliği, maliyet

raporları.

1.3.2.1.Birim Maliyetleri Daha Doğru Hesaplama

Bir maliyet muhasebesi sisteminin performansının ölçülmesinde en öncelikli

kriter birim maliyetin doğruluğudur. Birim maliyet maliyet muhasebesi sisteminde

yapılacak olan birçok hesaplamanın temelini oluşturmaktadır. Maliyet yönetim

sistemi, maliyet muhasebesi sisteminde maliyetlerin hesaplanmasında esas alınan

yaklaşımları sürekli takip etmek durumundadır. Çünkü işletmenin değişen çevre

koşulları, üretim yöntem ve teknolojilerindeki gelişmeler, bu yaklaşımların

geçerliliğini ve bu yaklaşımlar neticesinde hesaplanan maliyetlerin doğruluğunu

tartışılır bir duruma getirmektedir.33

Doğru maliyet bilgisi üretme, işletmenin mali tablolarını, fiyatlandırma

kararlarını ve işletme yönetiminin karar alternatifleri arasında seçim yapmasını da

etkileyecektir. Ayrıca, birim maliyet bilgisinin doğruluğu, işletmenin performansının

ve kârlılığının doğru değerlendirilmesini de etkileyecektir.34

32 Selman Aziz Erden, Stratejik Maliyet Yönetimi, Türkmen Kitabevi, İstanbul, 2004, s.64. 33 Karakaya, a.g.e., s.567. 34 Gündüz, a.g.e., s.34

1.3.2.2.Maliyet Etkinliği

MYS’nin maliyet etkinliği sağlamada en önemli odak noktası, faaliyetler ve

kaynaklardır. Faaliyet ve kaynak kullanımındaki etkinlik, maliyetlerin

düşürülmesinde önemli bir araç olmaktadır. Faaliyet ve kaynak kullanımının

etkinliğinin arttırılması da israfların mümkün olduğunca azaltılması ile mümkün

olmaktadır. Faaliyetlerin üzerinde yoğunlaşma, değer yaratmayan faaliyetlerin

ortadan kaldırılmasını sağlamaktadır. Değer yaratmayan faaliyetler, zaman ve

kaynak israfına neden olan ve işletmenin kârına katkı sağlamayan faaliyetlerdir.

Diğer bir ifadeyle, değer yaratmayan faaliyet performans, fonksiyon, kalite,

öngörülen değer gibi ürün özelliklerinde bir gerilemeye neden olmaksızın ortadan

kaldırılabilecek faaliyettir.35

1.3.2.3.Maliyet Raporları

Maliyet yönetim sisteminin yönetime sunduğu raporlar, hem işletmenin

amaçlarıyla uyumlu olmalı hem de geleceğe yönelik bilgi ihtiyacını karşılayabilir

nitelikte olmalıdır. İşletme yönetiminin karar alma sürecine yol gösteren

bütçelemenin yapılması, stratejik planların hazırlanması, yönetimin bilgi ihtiyacını

karşılayan raporların hazırlanması, MYS’nin çıktılarının sağlıklı bir şekilde

üretilebilmesine bağlıdır. Ayrıca, işletme yönetiminin karar alma sürecinde ihtiyaç

duyacağı finansal olmayan bilgilere ilişkin ölçümlemelerin yapılması da yine maliyet

yönetim sisteminin katkıları ile olmaktadır.36

Maliyet ve yönetim muhasebesi sistemleri, işletme yönetiminin bilgi

ihtiyaçlarını doğru ve zamanlı bir şekilde karşılayabildikleri ölçüde yararlı olacaktır.

Özellikle maliyet muhasebesi sisteminin maliyetleri hesaplamada temel aldığı ilkeler

doğrultusunda hesaplanan maliyetler, birçok yönetim kararına rehber olacaktır.

Ancak yöneticiler geleneksel maliyet muhasebesi sisteminden tarihsel bilgiler elde

35 Münir Şakrak, Maliyet Yönetimi, Yasa Yayınları, İstanbul, 1997, s.82. 36 Gündüz, a.g.e., s.35.

edebilmektedir. Oysa MYS, stratejik yönetim düşüncesi paralelinde, işletme

yönetimine karar alma sürecinde ileriye yönelik doğru karar almayı sağlayacak

dinamik maliyet bilgileri üretmeyi amaçlamaktadır.37

MYS, ürünlerin tüm yaşam seyrini dikkâte almasından dolayı, işletme

yönetimini ürünlerinin yaşam seyri boyunca sağlayacağı toplam kârlılık üzerinde

düşünmeye zorlamaktadır. Maliyet yönetim sisteminin bu yaklaşımı, ürünlerin tüm

yaşam seyri boyunca ürünün toplam kârlılığını etkileyecek faktörlerin işletme

yönetimi tarafından fark edilmesini sağlayacaktır.

MYS’nin işletme yönetimine sağladığı diğer bir önemli katkısı, finansal

olmayan göstergeleri ölçülebilir hale getirmesidir. MYS küresel ölçekli rekabetin

finansal olmayan göstergeleri olan zaman, kalite ve hız konusunda yönetime önemli

bilgiler sağlamaktadır. MYS’nin, üretim ortamlarında otomasyonu ve bilgisayarlı

bütünleşik üretimi desteklemesi, elde edilen verilerle bilgilerin çok yönlü olarak

kullanılmasını sağlamaktadır. Ayrıca, MYS, yönetimin küresel ölçekli rekabette

ihtiyaç duyacağı çok yönlü raporların hazırlanmasına da katkıda bulunmaktadır.38

Maliyet yönetiminde birçok finansal olmayan ölçütler kullanılmaktadır.

Maliyet yönetimi kapsamında kullanılan finansal olmayan ölçütlerden bazıları

şunlardır:39

İşleme zamanı

Üretim Döngüsü Verimliliği = İşleme zamanı + bekleme zamanı + ulaşım zamanı +

denetim zamanı

37 Şakrak, a.e., s.81. 38 Erden, a.g.e., s.72. 39 Lucey, a.g.e., s.487.

Bu oran, değer yaratan ve değer yaratmayan zamanların tespitinde

kullanılmaktadır. İşleme zamanı dışındaki zamanlar, değer yaratmayan zamanlardır.

İdeal olarak yukarıdaki oranın 1 olması gereklidir.

Makine durma zamanı

Makine kullanılabilirliği =

Toplam makine zamanı

Bu oran, makine kullanımını ve verimliliğini denetlemek için

kullanılmaktadır.

Reddedilen kısımlar Girdi kalitesi =

Satın Alınan Parçalar

Bu oran, mevcut ve yeni tedarikçilerin kalitesini denetlemekte

kullanılmaktadır.

Müşteri retleri / iadeleri

Toplam satışlar

Bu oran tüketici tatminin ölçümünde kullanılmaktadır.

1.3.2.4.Maliyetlerin Direkt İzlenebilirliği

MYS’nin işletme yönetimine sunduğu en önemli katkılardan birisi de

maliyetlerin direkt olarak izlenebilirliğidir. Çünkü geleneksel maliyet muhasebesinde

gerek ürünler gerek üretim yerleri gerekse projelerle direkt ilişki kurulamayan birçok

maliyet kalemi mevcuttur ve aynı zamanda bu maliyet kalemleri modern üretim

sistemlerine uygun olmayan dağıtım anahtarları kullanılarak maliyetlere

yüklenmektedir. Bugünün yüksek teknolojili üretim ortamları ise maliyetlerin direkt

olarak izlenebilirliğini arttırmaktadır. Modern üretim sistemlerinde teknoloji, bakım-

onarım,mühendislik gibi birçok maliyet kalemi direkt olarak takip edilebilmektedir.40

1.3.3.Stratejik Maliyet Yönetimi Kavramı

Küreselleşmenin etkisiyle, stratejik yönetimle birlikte stratejik maliyet

yönetiminde de (SMY) önemli gelişmeler olmuştur. Stratejik maliyet yönetimi,

stratejik yönetimle ilişkili stratejik unsurlara odaklanmaktadır. Stratejik maliyet

yönetiminin temel amacı, küresel ölçekli rekabet ortamında, işletmenin rekabet

gücünü koruma ve rekabet gücünü arttırma amacıyla stratejiler oluşturmaktır.41

SMY, işletmenin karar alma sürecinde finansal bilgiler yanında finansal

olmayan bilgiler de sunmaktadır. Küresel ölçekli rekabette, işletmelerin rekabet

gücünü arttırmak için finansal olmayan ölçümler daha da önem kazanmaktadır.

Stratejik maliyet yönetimi, işletmenin stratejik konumunda, rakipleriyle olan

rekabetini sürekli bir şekilde iyileştirmek için stratejiler üretmektedir. Bu ifadeler

ışığında stratejik maliyet yönetimi, ”işletmenin misyonunu, amaç ve stratejilerinin

gerektirdiği maliyet bilgilerini üretecek maliyet yönetim sisteminin planlanması,

örgütlenmesi, yönetilmesi, koordine edilmesi ve denetlenmesi çabalarının tümü”

olarak ifade edilebilir.42

SMY ile işletmeler, küreselleşmenin işletmelere ve onların dış çevrelerine

olan etkilerini analiz etmede daha geniş ve daha uzun vadeli bir bakış açısına sahip

40 Şakrak, a.g.e., s.67. 41 Şakrak, a.e., s.97. 42 Erden,a.g.e.,s.255-256.

olmaktadır. Bu nedenle, stratejik planlama çerçevesinde karşı karşıya bulunulan

alternatifler değerlendirilirken, stratejik maliyet yönetiminin analiz sonuçları da karar

sürecinin etkin bir unsuru olarak değerlendirilme durumundadır.43

MYS maliyetlerin sürekli düşürülmesine yoğunlaşarak, işletmenin

rakiplerinin saldırgan stratejilerine daha güçlü yanıt verebilmesini sağlamaktadır.

MYS’nin maliyetleri düşürme çabası işletme ile ilgili tüm çıkar gruplarının da

yararına olmaktadır. İşletme ile ilişkide bulunan çıkar grupları arasında en öncelikli

yeri tüketiciler almaktadır. Küreselleşmeyle birlikte tüm pazarlama faaliyetleri

tüketici odaklı olmuştur. Bu durumda üç faktör (kalite, hız, zaman) işletmelerin

tüketicilerin ihtiyaçlarını karşılamada, temel kriterler olmaktadır.44 Bu üç faktör,

stratejik yönetimde stratejik kontrol sistemleri olarak yer almaktadır.

Küreselleşmeyle birlikte rekabette zaman faktörünün öneminin daha da arttırması,

zamana dayalı rekabet (time-based competitive) kavramının doğmasına neden

olmuştur. İşletmelerin tüketicilerin istek ve ihtiyaçlarını tam zamanlı olarak

karşılayabilmeleri, yeni ürün geliştirme için gerekli zamanı daha da kısaltma,

verimliliğin arttırılması gibi temel unsurlar hem zamana dayalı rekabet kavramının

hem de stratejik maliyet yönetimi kavramının ilgi alanına girmektedir.45

1.3.3.1.Stratejik Maliyet Yönetiminde Kullanılan Teknikler

SMY’nin amaçlarına ulaşmasında kullanılan teknikler önemli rol

oynamaktadır. SMY’de kullanılan teknikler genel olarak üç grupta ifade

edilmektedir: Değer zinciri analizi, maliyet etkeni analizi ve stratejik konum analizi.

1.3.3.1.1.Değer Zinciri Analizi-Değer Mühendisliği

Değer zinciri (DZ) (value chain), tedarikçilerden nihai tüketicilere kadar olan

tüm aşamalardaki değer yaratan faaliyetlerin bütününü ifade etmektedir. DZ kavramı, 43 Karcıoğlu, a.g.e., s.72-73. 44 Karcıoğlu, a.e., s.76. 45 Türker Susmuş, Özgür Eski, ”Stratejik Maliyet Yönetiminde Zamana Dayalı Rekabet ve Bir Model

Önerisi”, Muhasebe Bilim Dünyası Dergisi, Cilt:5 Sayı:1 Mart 2003, s.114.

işletmeyi, değer yaratan faaliyetler zincirinden oluşan bir bütünün parçası olarak

görmektedir. İşletme, hem kendi bünyesinde yer alan faaliyetleri sürekli

iyileştirdiğinde hem de değer zincirinde yer alan diğer işletmelerle ilişkilerini

kuvvetlendirdiğinde değer yaratabilmektedir. Geleneksel yönetim muhasebesi ise

maliyet analizine tedarikçilerden başlamakta mal ve hizmetlerin satış aşamasında

sona erdirmektedir. Temel amaç, satın alma maliyetleri ile satışlar arasındaki farkı

maksimum kılmaktır. Maliyet analizini tedarikçilerden başlatmak ve satış

aşamasında sonlandırmak, gerek tedarikçilerle gerekse tüketicilerle kurulan

ilişkilerden yararlanma derecesini düşürmektedir.46

Değer yaratan kavramını, değer zinciri kavramıyla birlikte düşündüğümüzde,

değer yaratan faaliyetlerin ürün/hizmetin kavramsal gelişiminden başlayarak,

tasarımı, ilk madde ve malzeme tedariki, üretimi ve pazarlanmasına kadar biribirine

bağlı bir sıralama içerisinde olduğu görülmektedir. DZ’nin farklı aşamaları

arasındaki ilişkinin anlaşılması için her bir aşamaya bir öncekinin müşterisi gibi

bakılması gerekmektedir. Böylece, maliyet etkinliği ile son kullanıcı tatmininin daha

da yükseltilmesi sağlanacaktır.47

DZ, sadece belli bir işletme tarafından yürütülen faaliyetleri kapsamakla

kalmamakta, aynı zamanda, işletmenin tedarikçilerini ve nihai mallar için tüketicilere

hizmet götürenleri de kapsamaktadır. Örneğin; Pepsi Co aynı zamanda hem kendisine

kutuları temin eden işletmelerin hem de ürünlerini satan perakendecilerin

faaliyetleriyle ilgilenme durumundadır. Eğer Pepsi’nin kutuları düzgün açılmazsa,

tüketici tedarikçiyi suçlamak yerine Pepsi Co’yu suçlamak eğiliminde olacaktır.

Benzer şekilde, bir restoranda bir bardak kötü Pepsi alan müşteri de karbonlu su ile

içecek şurubunu uygun karıştırmadığı için restoranı suçlamak yerine bu marka

içeceğin tadının kötü olduğu sonucuna varacaktır. Kapsamlı bir DZ analizi, işletmeler

arasında ortaya çıkan değer yaratmayan faaliyetleri belirlemeye ve elimine etmeye

öncülük edecektir. Böylece, tüketiciye ürün kalitesini düşürmeden fiyatı düşürerek,

46 Şakrak, a.g.e., s.105. 47 Upchurch, a.g.e., s.49.

tüketiciye fayda sağlayan maliyet tasarrufu elde edilmiş olunacaktır.48 Değer

geliştirmek için iki alternatif vardır: Fonksiyonelliği sabit tutup maliyeti düşürmek

veya maliyeti sabit tutup fonksiyonelliği arttırmak. Değer mühendisliği, ürünün ilk

madde ve malzeme tedariki, üretim süreci, işgücü ile kullanılan ekipman tipi ve satın

alınan bileşenlerle üretilenler arasındaki denge de dahil olmak üzere bütün

unsurlarıyla ilgilenmektedir. Böylece, değer mühendisliği belirlenen hedef maliyete,

fonksiyonellikten ödün vermeden bileşen ve üretim maliyetlerini düşürecek ürün

tasarımlarını kullanarak veya fonksiyonelliği farklı yollarla karşılayabilecek yeni

ürünler geliştirerek ya da ürünün maliyetini ve karmaşıklığını arttıran gereksiz

fonksiyonları elimine ederek ulaşmaktadır.

Değer mühendisliği süreci, fonksiyonel analiz olarak adlandırılan ürün

fonksiyonlarının detaylı olarak belirlenmesiyle başlamaktadır. Söz konusu ürünün

fonksiyonlarına odaklanan tasarım takımı, genellikle farklı ürünlerde aynı fonksiyonu

geçekleştiren bileşenlerle yani daha fazla kalite ve daha az maliyete öncülük eden

standart bileşenlerin kullanım imkânını arttırmayla ilgilenecektir. Bundan sonra

tasarım ekibi, mevcut ürünlerin bu fonksiyonları nasıl kazanacağını düşünecek ve bu

fonksiyonları elde etmenin yeni yollarını değerlendirip her bir alternatifin maliyetini

hesaplayacaktır.49

DZ’ de önemli bir yer tutan değer mühendisliği, ürün fonksiyonelliğinin

farklı tip ve düzeyleri ile toplam ürün yaşam maliyeti arasındaki dengeyi analiz

etmek için hedef maliyetleme yöntemi tarafından kullanılmaktadır. Değer

mühendisliğindeki ilk adım, yeni veya geliştirilmiş ürünün tasarım aşamasında

tüketici analizinin yapılmasıdır. Tüketici analizi, yeni ürün için istenen

fonksiyonelliği belirleyen kritik tüketici tercihlerini sunmaktadır. Örneğin, yeni bir

bilgisayar yazılımı veya güncelleştirilmiş yeni bir bilgisayar yazılım versiyonu

pazara sürülmek istendiğinde, yazılım için istenen her bir nitelik için hem maliyet

hem de geliştirilmesi için gerekli zaman, yeniden gözden geçirilmek durumundadır.

48 Thomas P. Edmands, Cindy D. Edmands, Boyi Tsoy, Nancy W. Schneider, Fundemental

Managerial Accounting Concept, 2th, International Edition, McGraw-Hill, New York, USA, 2003, s.25.

49 Robert S. Kaplan, Anthony A. Atkinson, Advanced Management Accounting, 3th, Prentice Hall, International Edition, USA, 1998, s.228.

Amaç, yazılım için maliyetleri hedeflenen düzeyin altında tutarak tüketici tercihlerini

tam olarak karşılayabilmektir.50

1.3.3.1.2.Maliyet Etkeni Analizi

SMY, maliyetlerin tek bir maliyet etkeninden değil, birçok maliyet etkeninin

birbirleriyle etkileşimi sonucu ortaya çıktığını savunmaktadır. Geleneksel maliyet

muhasebesinde ise maliyetler sadece üretim hacmiyle ilişkilendirilmektedir. SMY’ye

göre, geleneksel yaklaşımın bu düşüncesi maliyetlerin davranışlarını anlamada çok

yetersiz kalmaktadır.51

Geleneksel sermaye bütçeleme analizlerinde de tek bir maliyet etkeni (hacim)

kullanılmaktadır. Hâlbuki pek çok sermaye yatırımında yapısal (structural cost

drivers) ve uygulamadan kaynaklı (executional cost drivers) maliyet etkenleri,

hacimden daha önemli yer tutmaktadır. Bu maliyet etkenleri stratejik maliyet

etkenidir. Stratejik maliyet etkenleri işletmenin rekabet stratejileriyle yakından

ilgilidir. Yeni bir teknolojiye yatırım yapmama yönünde bir sermaye yatırım kararı

alındığında, mevcut maliyet etkenlerinde bir değişme olmayacaktır. Ancak

işletmenin yeni teknolojiye yatırım yapmaya karar vermesi durumunda, mevcut

maliyet etkenlerinin kapsamı ve düzeyi değişecektir. Sağlıklı bir sermaye bütçeleme

süreci, maliyet etkeni olarak miktarın yanında yapısal ve uygulamadan kaynaklı

maliyet etkenlerini de içermelidir. Yapısal maliyet etkenleri, işletmenin ekonomik

yapısını dikkâte alan faktörlerdir. Bu faktörler teknolojiyi, ölçeği, ürün hattı

karmaşıklığını, dikey entegrasyonun alanını ve uygulamayı içermektedir.

Uygulamadan kaynaklı maliyet etkenleri, bir işletmenin seçtiği ekonomik yapı

içerisinde başarıyla çalışma yeteneğine bağlı olan maliyet konumunun temel

belirleyicileridir. Uygulamadan kaynaklı maliyet etkenleri şunları içermektedir:52

- İşgücü katılımı (katılımcı yönetim),

- Sürekli gelişme işgücü bağlılığı/sorumluluğu (commitment),

50Edward J. Blocher, Kung H. Chen, Thomas W. Lin, Cost Management, Irwin / McGraw-Hill,

USA, 1999, s.137 51 Şakrak, a.g.e., s.111. 52 Blocher, Chen, Lin, a.g.e., s.415.

- Toplam kalite yönetimi kavramlarına bağlılık,

- Etkin kapasite kullanımı,

- Ürün tasarımının veya formülasyonun etkinliği,

- Bütün değer zincirinde tedarikçiler ile müşteriler bağlantısının kullanılması.

1.3.3.1.3.Stratejik Konum Analizi

Stratejik konum analizi ile maliyet yönetiminin bağlantısı, maliyet

yönetiminin işletme açısından nasıl uygulanması gerektiğini gösterecektir. Genel

olarak bir işletmenin rekabet gücü olarak seçeceği iki strateji vardır: Maliyet liderliği

ya da ürün farklılaştırma stratejisi. İşletmenin iki stratejiden birini seçip stratejik

konumunu belirlemesi, maliyet yönetiminden beklenen analizlerin yönetime ihtiyaç

duyacağı bilgileri sunması açısından önem taşımaktadır.53 SMY, işletmenin stratejik

konumunu güçlendirirken diğer yandan maliyetlerin sürekli düşürülmesi çabalarını

yürütmektedir. Böylece işletmeler özellikle kalite, esneklik, maliyet konusunda

rakipleriyle güçlü bir şekilde rekabet edebileceklerdir. Stratejik maliyet yönetiminin

bu işlevleri yerine getirmesinde en önemli faktör faaliyet analizidir. Faaliyet analizi

ile hem üretim öncesi hem üretim hem de üretim sonrası tüketicilere yönelik hizmet

aşamalarının daha iyi değerlendirilme imkânına sahip olunmaktadır. Bu süreçteki

faaliyetlerin ortaya çıkarılması, hem değer yaratan-değer yaratmayan faaliyetlerin

tespit edilmesini sağlamakta, hem de araştırma geliştirme, işlem sayısı, hizmet

verilen müşteri sayısı gibi finansal olmayan bilgilerin yönetim tarafından takip

edilmesini sağlamaktadır.54

1.3.3.2.Stratejik Maliyet Yönetiminde Yer Alan Yaklaşımlar

SMY’de faaliyet tabanlı maliyetleme, hedef maliyetleme, ürün yaşam seyri

maliyetleme olmak üzere beş temel yaklaşım kullanılmaktadır.

53 Susmuş, Eski, a.g.m.,s.115. 54 Adnan Sevim (a), ”Küresel Rekabetin Yönetim Muhasebesine Etkileri ve Çağdaş Yönetim

Muhasebesi Uygulamaları”, Muhasebe Bilim Dünyası Dergisi, Cilt:4,Sayı:3, Eylül,2002, s.122.

1.3.3.2.1.Faaliyet Tabanlı Maliyetleme

Faaliyet tabanlı maliyetleme (FTM) özellikle faaliyet ve süreçlerle ilgili

verimlilik araştırmalarında ve faaliyetler- süreçlerde değişiklikler yapma konusunda

önemli katkılar sağlamaktadır. FTM bir yandan üretilecek ürün ve hizmetlerin

belirlenmesini sağlarken diğer yandan faaliyetler ve süreçlerin performansının

arttırılması yoluyla verimliliğin arttırılmasını amaçlamaktadır.55

FTM uygulaması, beraberinde faaliyet tabanlı yönetiminin de ( activity based

management) uygulanmasını gerektirmektedir. Faaliyet tabanlı yönetim (FTY),

işletmenin sahip olduğu kaynakları daha etkin kullanarak daha fazla çıktı sağlama ve

işletmeyi daha iyi bir geleceğe taşıyacak kararların alınmasında aktif bir rol oynama

amacını taşımaktadır.56

FTY, bir örgütün yapmakta olduğu işlere, bu işlerin ne şekilde yapıldığı ve

yapılmakta olan işlerin maliyetlerine odaklanarak, işletme yönetimin karar alma

sürecinin daha da etkinleştirilmesini amaçlamaktadır. FTY, bir işletmede gerçekleşen

faaliyetlerin analiziyle ilgilenmektedir. Faaliyet analizi, işletmede gerçekleşen

faaliyetlerin daha iyi anlaşılmasını, faaliyetlerin daha etkin bir şekilde nasıl

gerçekleştirileceğini, faaliyetlerin tükettiği kaynakların belirlenmesini ve bu

kaynakların yol açtığı maliyetlerin saptanmasını sağlamaktadır.57

FTY’nin ilk aşamasında, faaliyetler, değer yaratıp yaratmamasına bağlı

olarak basit bir ayırımla sınıflandırılmaktadır. Tüketiciler için değer yaratmayan

faaliyetlerde kullanılan kaynakların azaltılması, maliyetleri azaltma amacıyla ürünün

fonksiyonelliğinin düşürülme riskini azaltmaktadır.58

55 Hacırüstemoğlu, Şakrak, a.g.e., s.49. 56 Figen Öker, Faaliyet Tabanlı Maliyetleme, Literatür Yayınları, İstanbul, 2003, s.64. 57 Burak Arzova, Faaliyet Tabanlı Maliyet Yönetimi, Türkmen Kitabevi, İstanbul, 2002, s.84. 58 Robert S.Kaplan, Robin Cooper (a),Cost Effect,Harvard Business School Press, USA, 1998, s.157.

FTM, stratejik maliyet yönetiminin temelidir. FTM maliyetleri tükettikleri

kaynaklara bağlı olarak ürünlere veya tüketicilere tahsis etmektedir. Böylece,

faaliyetlerin kaynakları nasıl tükettiği ortaya çıkacaktır. FTM, bir işletmeyi tüketici

ihtiyaçlarını tatmin etmek üzere tasarım edilmiş faaliyetler serisi olarak

tanımlamaktadır. Faaliyetler stratejik seçimlerle belirlenmektedir. FTM ve FTY,

yöneticilerin işletmenin stratejisi, faaliyetleri ve stratejiyi uygulamak için gerekli

kaynaklar arasındaki ilişkiyi anlamalarına yardımcı olmaktadır. Aynı zamanda FTM

ve FTY yöneticilere tüketici stratejisi geliştirme, teknolojik liderlik stratejisi

sağlama, anahtar faaliyetleri, süreçleri, maliyet etkenlerini ve gelişim yöntemlerini

saptayarak ve analiz ederek fiyatlama stratejisi oluşturma konularında yardımcı

olmaktadır.

Genel olarak, FTM ve FTY şu stratejik maliyet yönetimi sorularına cevap

sağlamaktadır:59

- Bir işletmenin maliyet yapısı ve kârları, rakipleriyle rekabet için ne kadar

yeterlidir?

- Bir işletme, geleneksel maliyetleme sisteminden faaliyet tabanlı bir

maliyetleme sistemine geçtiğinde, bu geçişin fiyatlama, ürün tasarımı, süreç tasarımı,

üretim teknolojisi ve ürün hattı kararlarına potansiyel etkiler nelerdir?

- Bir işletme, yeni bir stratejiyi, örneğin standart ürünlerin seri üretiminden

özellikli ürünlerin küçük miktarlı üretimini benimsediğinde, maliyetlerdeki

değişimler nelerdir?

- Belli bir ürünün üretim süreci, bu ürünün birim maliyetini düşürmesine izin

verecek şekilde değiştirilebilir mi?

59 Blocher, Chen, Lin, a.g.e.,1999, s.111.

- Bir işletme, kendi ürün pazarında en kârlı dağıtım sistemini kurmuş mudur?

- Faaliyetlerdeki ve bileşenlerdeki değişim, değer zincirindeki tedarikçileri ve

müşterileri nasıl etkiler?

- Değer yaratmayan faaliyetleri tespit etmek ve elemine etmek için faaliyet

tabanlı maliyetleme yöntemi kullanıldığında elde edilecek potansiyel maliyet

tasarrufları nelerdir?

1.3.3.2.2.Hedef Maliyetleme

Hedef maliyetleme (HM) (target costing), fiyatı pazar tarafından belirlenmiş

veya tahmini satış fiyatından belli bir kâr payı düşülerek bir ürünün

maliyetlendirilmesidir. Pazar tarafından belirlenmiş fiyat veya tahmini satış fiyatı,

hedef fiyatı temsil etmektedir. İşletmenin o ürün için arzuladığı kâr marjı hedef kâr

marjını ifade etmektedir. Hedef fiyat ile hedef kâr marjı arasındaki fark hedef

maliyeti verecektir.60

HM yönteminin işleyişi ŞEKİL 2’deki gibi gösterilebilir:

60 Öker, a.g.e., s.76.

Şekil 4: Hedef maliyetleme süreci

Kaynak: Ülkü Ergün, “Ürünün Tasarım Aşamasında Uygulanan Stratejik Maliyet Yönetimi

Teknikleri”, Muhasebe ve Denetime Bakış, Yıl:2 Sayı:6, 2002, s.37.

HM yönteminin işleyişi üç evreden oluşmaktadır. Birinci evrede söz konusu

ürünün üretim maliyetine ilişkin işletmelerin kendi maliyet tahmini ile hesaplayacağı

hedef maliyet karşılaştırılmakta ve birbirlerine uygunluğu saptanmaktadır. İkinci

evrede maliyet azaltımı çalışmaları ile birinci evrede belirlenen HM’ye nasıl

ulaşılacağı belirlenmektedir. Üçüncü evrede ise üretim sürecine yönelik sürekli

iyileştirme programları uygulanmaktadır. HM yönteminin işleyişi her zaman ŞEKİL

2’de gösterildiği gibi tek düze ve basit olmayabilir. Evrelerin sayısı çoğalabilir ve bu

evreler birçok kez gözden geçirilmek zorunda kalınabilir. Çünkü HM yönteminin

temel amacı, ürünün belirlenmiş hedef maliyete uygun olarak üretilmesi ve tüketici

tatminin en yüksek seviyede gerçekleşmesidir. HM’nin başlangıçta belirlenmesi

işletmeyi uzun dönemli kâr planlamasına yöneltmektedir. İşletmenin amacı dönemsel

kârlılık değil, ürünün yaşam seyrinin sonuna kadar elde edeceği toplam kârlılık

olmalıdır.61

61 Ergün, a.g.e., s.37-38.

HM yöntemi, pazarların ve maliyetlerin iki önemli karekteristiğinin

belirlenmesiyle gelişme göstermiştir. Birincisi, pek çok işletme fiyatlar üzerinde

geçmiş dönemlere göre daha az kontrole sahiptir. Fiyatlar, pazar tarafından

belirlenmektedir. Bu nedenle, pazar fiyatı hedef maliyet yönteminde veri olarak

alınmaktadır. İkincisi, bir ürünün toplam yaşam seyri maliyetinin büyük bir kısmı,

tasarım aşamasında alınan kararlarla yönetilebilmektedir. Ürünün bir kez tasarımı

yapıldıktan ve üretime gönderildikten sonra maliyeti düşürmek için yapılacak pek

fazla bir şey kalmamaktadır. HM ile geleneksel yaklaşım arasındaki fark, bu noktada

ortaya çıkmaktadır. Ürünün dizaynını tamamladıktan sonra da maliyetinin ne kadar

olduğunu bulmak yerine, önce hedef maliyet saptanır, sonra ürünün hedef maliyete

ulaşılacak şekilde tasarımı yapılır.62

Hedef maliyetleme yaklaşımını uygulaması beş adımda gerçekleşmektedir:63

- Pazar fiyatını belirlemek,

- .Beklenen kârı belirlemek,

- Pazar fiyatı eksi istenen kâr şeklinde hedeflenen maliyeti hesaplamak,

- Ürün maliyetini düşürme yollarını belirlemek için değer mühendisliğini

kullanmak,

- Gelecekteki maliyetleri düşürmek için kaizen maliyetlemeyi kullanmak.

HM’deki maliyet düşürme süreci ile geleneksel maliyet muhasebesi

sistemindeki maliyet düşürme süreci arasında önemli farklılıklar vardır. HM

yönteminde maliyet düşürme süreci ve geleneksel maliyet muhasebesi sisteminde

maliyet düşürme süreci TABLO 2’deki gibi gösterilebilir.

Tablo 2: Geleneksel yöntem ile hedef maliyet yönteminin karşılaştırılması Geleneksel Amerikan Maliyet Azaltma Süreci

Japonların Hedef Maliyetleme Süreci

62 Garrison, Noreen, Seal, a.g.e., s.649-651. 63 Blocher, Chen, Lin, a.g.e., s.136.

1.Müşteri ihtiyaçlarını belirlemek için

pazar araştırması

2.Mamul spesifikasyonlarının

belirlenmesi

3.Dizayn

4.Mühendislik

5.Tedarikçi fiyatı

6.Tahminlenen maliyet

(eğer çok yüksek ise, dizayna dön)

Arzulanan kâr marjı = Beklenen satış

fiyatı-Tahminlenen maliyet

7.Üretim

8.Periyodik maliyet azaltma girişimleri

1.Müşteri ihtiyaçlarını ve fiyat

noktalarını belirlemek amacıyla pazar

araştırması

2.Mamul spesifikasyonlarının

belirlenmesi

3.Hedef satış fiyatı – hedef kâr =Hedef

maliyet

4.Değer mühendisliği

5.Üretim

6.Sürekli maliyet azaltma girişimleri

Kaynak: Yükçü, a.g.e., s.927.

TABLO 2’de görüldüğü gibi HM altı konu üzerine yoğunlaşmaktadır:64

- Maliyetin satış fiyatı dikkâte alınarak göre belirlenmesi

- Tüketici odaklı olma

- Üretim öncesi aşamalar (Tasarım, planlama)

- Ekip (takım) çalışması

- Değer zinciri

- Ürünün tüm yaşam süresinin dikkâte alınması

HM yöntemi, maliyetten bağımsız pazar tabanlı (marked-based) fiyatlamayı

esas almaktadır. Hedeflenen satış fiyatı veri olarak kabul edildiği için hedef maliyet

ürünün tasarım aşamasında aşılmaması gereken bir sınır olmaktadır. Hedef maliyet,

“hedef maliyet = hedef satış fiyatı- hedef kâr marjı” olarak ifade edilebilir.

64 Gary Cokins, Activitiy-Based Cost Management Making It Work, McGraw-Hill Companies,

1996, USA, s.28.

HM yönteminin geleneksel maliyet sisteminin “maliyet + kâr = fiyat”

şeklindeki yaklaşımını, “Hedef maliyet-hedef kâr = hedef satış” fiyatı şekline

dönüştürmesi, dikkâtlerin maliyet yönetimine yönelmesine neden olmuştur.

Geleneksel yaklaşımda maliyetleri karşılamak önem kazanmışken, HM yönteminde

maliyetlerin yönetimi ve planlanması ön plana çıkmıştır. HM yöntemi bir maliyet

kavramı olmasıyla beraber, fiyatlama konusuyla da yakından ilişkilidir. HM

yönteminin uygulanmasıyla birlikte belirlenen hedef maliyetlerin daha da aşağı

seviyelere çekilme çabaları yoğunlaşacaktır.65

İşletmenin belirlediği HM’nin, üretim maliyetinden daha düşük olması

durumunda, üretim maliyeti hedef maliyet düzeyine yaklaştırılmaktadır. Üretim

maliyetinin hedef maliyet düzeyine yaklaştırılmasında en önemli süreç, ürünün

tasarım sürecidir.66 Sağlam ve kalıcı tasarıma sahip olmayan ürünler yaşam seyri

boyunca aşırı maliyetler oluşturacaktır. Bu aşırı maliyetlerin düşürülmesi çabaları da

etkisiz kalacaktır. Geleneksel düşüncede maliyetlerin düşürülmesi için

üretim/işlemler yönetimine odaklanılırken, HM düşüncesinde tasarım aşamasına

yoğunlaşılmaktadır.67

1.3.3.2.3.Geriye Dönük Maliyetleme Yöntemi

Geriye dönük maliyetleme yöntemi (back flush costing), tam zamanında

üretim yönteminin çalışma prensibine uygun olarak geliştirilmiş bir maliyet

yöntemidir. Bu yöntemde bir ürünün maliyeti ürün satıldıktan sonra

hesaplanmaktadır. Geriye dönük maliyetleme yöntemi, çıktılara yoğunlaşmaktadır.

Bu yöntemde satışların ve üretimin girdi maliyetlerini hesaplamak için geriye doğru

maliyetleme çalışması yapılmaktadır. Geriye dönük maliyetleme yönteminde yarı

65 Lawrence A.Gordon, Managerial Accounting, 5th, The Mc Graw Hill Companies, USA, 2000,

s.169. 66 Hacırüstemoğlu, Şakrak, a.g.e., s.118. 67 Cokins, a.g.e., s.30.

ürün ve/veya ürünler oluştuğunda, bu yöntemin sağlıklı sonuçlar vermesi girdi

fiyatlarının durağanlığına ve stok düzeylerine bağlıdır. Girdi fiyatları ne kadar

durağan ve stok düzeyleri ne kadar düşükse bu yöntemin kullanılması o kadar uygun

olacaktır. Bu yöntemin temel sınırlaması, stoklar sıfır bile olsa üretim düzeyindeki

maliyetlerin yönetimine önem verilmek zorunda olunmasıdır. Diğer bir ifadeyle, fiili

maliyetler üretim sürecinde takip edilmezse, bu tür maliyetlerin kontrolü ve

planlaması zorlaşacaktır.68

1.3.3.2.4. Kaizen Maliyetleme

Kaizen maliyetleme, bir ürünün ömrünün üretim aşamasındaki maliyetleri

düşürmeye yönelik uygulanan sürekli gelişim olarak ifade edilebilir. Kaizen

maliyetleme mevcut ürünlerin üretim maliyetlerini, üretim sürecinin etkinliğini

arttıracak yeni yollar bularak düşürmektedir. Çok kısa ömürlü ürünler üreten pek çok

işletmede üretim süreci ürünün ömründen uzun olmaktadır. Dolayısıyla, üretim

sürecine yoğunlaşılarak ürünün kendisine dikkât edildiğinden daha fazla maliyet

tasarrufu elde etmek mümkündür.69

Kaizen maliyetlemenin temelinde sürekli iyileştirme prensibi bulunmaktadır.

Sürekli iyileştirme çalışmalarına, işletmedeki işgörenlerin tümü çaba göstermelidir.

Personelin çabası küçük olabilir ama sürekli olmalıdır. Çünkü çabalar sürekli

olabilirse maliyetler de sürekli düşürülebilir. Bu yöntemde, bir önceki dönemde

gerçekleşen fiili maliyetler, cari dönemde maliyet azaltımı için temel alınır ve hedef

maliyet azaltma oranı belirlenmektedir. Sürekli maliyet azaltımı çabalarında

işletmeler hangi maliyet unsuruna daha çok önem vereceğine stratejik amaçları

doğrultusunda karar vermelidir.70

68 Gordon, a.g.e., s.78. 69 Kaplan, Cooper, a.g.e (a), 1998, s.58. 70 Selman Aziz Erden (a), ” Maliyet Yönetimi ve Küresel Rekabete Yönelik Maliyetleme”, Muhasebe

Bilim Dünyası Dergisi, Cilt:5 Sayı:4, 2003, s.91.

Kaizen maliyetleme yöntemi dikkâtini maliyetleri düşürmek için mevcut bir

sistemin yöneticilerinin ve çalışanlarının neler yapabileceklerine odaklamaktadır. Bu

nedenle, planlamacılar tarafından ürün üretimde değilken kullanılan hedef maliyetin

aksine operasyon personeli, kaizen maliyetlemeyi ürün üretimdeyken kullanmaktadır.

Yine de, hedef ve kaizen maliyetlemeyöntemleri hedefleri açısından benzerdir.

Kaizen maliyetlemenin yürüttüğü maliyet düşürme çabalarının odağı mevcut üretim

sürecidir. Bu çabalar gelişmiş kurulum süreçleri, atıkları-israfı azaltmak için gelişmiş

makine performansı ve çalışanları, maliyet ve kalite performansını yükseltebilecek

değişimleri belirlemek ve uygulamak konusunda cesaretlendirmek üzere motive

etmek şekillerinde ortaya çıkmaktadır.71

1.3.3.2.5.Ürün Yaşam Seyri Maliyetleme Yöntemi

Ürün yaşam seyri maliyetleme yöntemi (product life cycle costing), bir

ürünün tüm yaşam süresiyle ilgili gerçekleştirilen faaliyetlerle ilgili maliyetlerin

biriktirilerek toplanması yaklaşımıdır. Ürün yaşam seyri maliyetleme yöntemi ürün

yaşam seyrini, ürünün tasarım aşamasında başlatmakta ürünün pazardan çekilmesi

aşamasında bitirmektedir. Böylece bir ürünün bütün yaşam ömrüyle ilgili

gerçekleşen ve öngörülen tüm maliyetlerin belirlenmesi, ölçülmesi, biriktirilerek

toplanması ve ürünle ilgili yapılacak analizlerin (fiyatlama, kârlılık, vb) ürünün

yaşam seyri temelinde olmasını sağlamaktadır. Ürün yaşam seyri yöntemi yaşam

seyri kısa olan ürünler için daha fazla önem kazanmaktadır. Çünkü ürün yaşam seyri

kısa olan ürünlerde, o ürün için yapılan tüm giderleri karşılayacak satış gelirlerinin

kazanılması için yeterli zaman yoktur. Ayrıca, fiyatlama ve kârlılık politikalarını

değiştirmek için yeterli bir zaman olmamaktadır.72

1.3.4.Geleneksel Maliyet Yöntemleri İle Stratejik Maliyet Yönetimi

Kapsamındaki Maliyet Yöntemlerinin Karşılaştırılması

Geleneksel maliyet yöntemleri ile stratejik maliyet yönetimi kapsamındaki

yöntemlerin yaklaşımları önemli farklılıklar göstermektedir. Her iki grupta yer alan

yöntemlerin karşılaştırılması dört başlık altında yapılacaktır.

71 Kaplan, Atkinson, a.g.e., s.229. 72 Erden, a.g.m. , s.85.

1.3.4.1.Maliyet Kapsamına Göre Maliyet Yöntemleri

Geleneksel maliyet muhasebesinde en yaygın kullanılan yaklaşımlardan birisi

tam maliyet yöntemidir.Tam maliyet yönteminin bütün üretim giderlerini dikkâte

alması nedeniyle ürünlerin işletmeye sağladığı net kârı görmek mümkün olmaktadır.

Ancak üretim maliyetlerinin sağlıklı bir şekilde hesaplanabilmesi, genel üretim

giderlerinin ürün maliyetine yüklenmesinde kullanılacak dağıtım anahtarlarının

mümkün olduğu kadar objektif kriterlere dayanılarak seçilmesine bağlıdır. Ayrıca,

genel üretim giderlerinin tümünün hesaplamalara katılması, sabit-değişken genel

üretim gideri ayırımının yapılmaması, bir takım sorunlara neden olmaktadır. Sabit

genel üretim giderlerinin, dönemler itibariyle farklı üretim miktarları söz konusu

olduğunda birim ürün maliyeti içindeki payı değişik olacaktır. Bu giderler, üretim

miktarı düşük olduğunda, birim ürün maliyetlerine daha yüksek miktarda, üretim

miktarı yüksek olduğunda daha düşük miktarlarda yüklenecektir.73 Tam maliyet

yöntemi kısa dönemli maliyet analizlerinde kendisinden beklenen faydayı

sağlamamaktadır. Bu nedenle tam maliyet yöntemi, uzun dönemli itibariyle maliyet

analizlerinde kullanılmalıdır.74

Değişken maliyet yöntemi, üretim maliyeti hesaplamasında değişken üretim

giderlerini dikkâte alması nedeniyle, hesaplanan üretim maliyeti, tam maliyet

yöntemine göre daha düşük miktarda olacaktır.75 Değişken maliyet yöntemi,

değişken üretim giderlerine odaklandığından, daha çok kısa vadeli yönetim

kararlarında kullanılabilmektedir.

Tam ve değişken maliyet yöntemleri, işletme gelirini hesaplama yöntemi

olarak da kullanılmaktadır. İşletmeler karar alma sürecinde tam maliyet yöntemine

göre hazırlanmış gelir tablosu yanında, değişken maliyet yöntemine göre hazırlanmış

73 Nalan Akdoğan, Tek Düzen Maliyet Sisteminde Maliyet Muhasebesi Uygulamaları, 6.Baskı,

Gazi Kitabevi, Ankara, 2004, s.40-41. 74 Yunus Kishalı, Sadi Işıklar, Maliyet Muhasebesi ve Maliyet Hesaplamaları, Beta Basım Yayım

Dağıtım, İstanbul, 1999, s.549. 75 Necmettin Erdoğan, Maliyet Muhasebesi, 2.baskı, Fakülteler Kitabevi, İzmir, 2002, s.58.

gelir tablosu da düzenlemektedir. Değişken maliyet yöntemine göre hazırlanan gelir

tablosu kâr ile satış miktarı arasındaki ilişkiyi gösterecektir. Bu nedenle sabit giderler

bu yöntemde kapsam dışı bırakılmaktadır. Tam maliyet yönteminde ise kâr –üretim

miktarı-satış hacmi arasındaki ilişki esas olmasından dolayı tüm maliyetler,

hesaplamalara katılmaktadır.76

Uzun vadeli yönetim kararlarında, sabit maliyetleri de kapsayan yöntemlere

ihtiyaç duyulmaktadır. Ayrıca, modern üretim sistemlerinde, teknolojik yatırımların

yüksek olması nedeniyle, sabit maliyetler geleneksel üretim sistemlerine göre çok

daha yüksek olmaktadır. Bu nedenle modern üretim sistemleri değişken maliyet

yöntemine dayalı karar alma sürecini olumsuz etkilemektedir.

1.3.4.2.Maliyet Saptanma Zamanına Göre Maliyet Yöntemleri

Fiili maliyet yönteminde maliyetlerin dönem sonlarında belirlenmesi

nedeniyle, gelecek dönemlere ilişkin planlama faaliyetlerinde bu maliyetler

kullanılamamaktadır. Günümüzde modern üretim sistemlerinde maliyetlerin

planlanması ve yönetiminin önem kazanması, fiili maliyet yöntemine dayalı karar

almayı olanaksız kılmaktadır. Çünkü fiili maliyet yönteminde üretim süreci sona

erdikten sonra maliyetler hesaplandığı için, gerek üretim sürecinde gerekse üretim

öncesi aşamalarda maliyet tasarrufu sağlayıcı önlemlerin alınması mümkün

olmamaktadır.

Tahmini maliyet yönteminde ise fiili maliyet yönteminin tersine, maliyetler

oluşmadan öngörülmeye çalışılmaktadır. Maliyetlere ilişkin öngörülerde kişisel

deneyim ve maliyetlerin geçmiş dönemlerdeki trendi tahminler için dayanak noktası

olmaktadır. Tahmini maliyet yönteminde öngörüler ileriye yönelik kısa vadeli bir

periyod için yapılmaktadır. Periyodun sonunda öngörüler ile fiili maliyetler

karşılaştırılmakta ve farklar belirlenmektedir. Bu yöntemde temel beklenti, tahmin

edilen maliyetler ile gerçekleşen maliyetler arasındaki sapmaların mümkün

76 Kishalı, Işıklar, a.e., s.550.

olduğunca az olmasıdır. Ancak, bu yöntemde öngörüler için sadece geçmiş

dönemlere ilişkin maliyet verilerinin kullanılması yöntemin etkinliğini azaltmaktadır.

Bu nedenle, bu yöntemin uygulanmasında bütçeleme tekniği kullanılmak

zorundadır.77 Tahmini maliyet yönteminde öngörülerin sağlıklı bir şekilde

yapılabilmesi, üretilen ürünlere ilişkin üretim sürecinin fazla karmaşık olmamasına

bağlıdır. Üretim işlemlerinin basit olması üretilen ürünlerin teknolojik açıdan düşük

olmasını gerektirmektedir. Ayrıca, ürün çeşitliliği az olmalıdır. Öngörüler,

maliyetlerin dönemler itibariyle büyük sapmalar göstermesi durumunda, istenilen

faydaları sağlamayacaktır.78

Standart maliyet yönteminde ise maliyetlerin öngörülenmesi bilimsel esaslara

dayanılarak yapılmaktadır. Standart maliyet yöntemi maliyetlerin ne olması gerektiği

üzerinde durmaktadır. Bu yöntem, geleneksel maliyet sisteminde önemli bir yer

tutmaktadır. Geleneksel üretim sistemlerinde maliyet tasarrufu, maliyet kontrolü ve

planlama faaliyetleri için standart maliyetlere gereksinim duyulmaktadır. Ancak

günümüzün modern üretim sistemlerinde, fiili maliyetler zaten standart maliyetlere

yakın bir düzeyde gerçekleşmektedir. Bu nedenle standart maliyet yöntemindeki

sapma analizlerine gereksinim kalmamaktadır.

Tam zamanında üretim ortamında:

-Daha fazla sayıda maliyet kaleminin ürünlerle direkt olarak

ilişkilendirilmesi,

-Stok seviyesinin sıfır ya da sıfıra yakın düzeyde gerçekleşmesi nedeniyle

birçok stok hesaplarına gerek kalmaması,

-Tam zamanında üretim ortamında çekme prensibine göre üretim yapılması,

muhasebe kayıt sürecini basitleştirmiş ve geriye dönük maliyetleme yöntemini ön

77 A. Sait Sevgener, Rüstem Hacırüstemoğlu, Yönetim Muhasebesi, 6.baskı, Alfa Basım Yayın

Dağıtım, İstanbul, 2000, s.179. 78 Sevgener, Hacırüstemoğlu, a.e., s.186.

plana çıkarmıştır. Bu yöntemde maliyetleme tam zamanında üretim yönteminin

çalışma prensibine uygun olarak geriye doğru yapılmaktadır.79

1.3.4.3.Üretim Biçimlerine Göre Maliyet Yöntemleri

Sipariş maliyet yöntemi belli sayıda farklı türde ürün üreten işletmelerde

uygulanmaktadır. Bu yöntemin uygulanmasında diğer bir unsur partilerin belli bir

büyüklükte olmasıdır. Günümüzün modern üretim sistemleri geleneksel üretim

sistemlerine göre çok daha fazla çeşit ürün üretebilmektedir. Ayrıca günümüzün

rekabet ortamlarına uygun olarak üretim küçük partiler halinde yapılmaktadır. Hem

ürün çeşidinin artmış olması hem de parti büyüklüklerinin küçülmüş olması,

maliyetleri partiler bazında izleyen sipariş maliyet sisteminin uygulanmasını

zorlaştırmaktadır.

Evre maliyet yöntemi ise kitle halinde üretim sistemine uygun olarak benzer

ürünler üreten işletmelerde uygulanmaktadır. Bugünün üretim koşullarında işletmeler

rekabet güçlerini arttırmak için farklı türde ve çok sayıda ürün üretmek zorunda

olmaları nedeniyle evre maliyet yönteminin uygulanma koşulları güçleşmektedir.

Gerek evre maliyet yönteminde gerek sipariş maliyet yönteminde, standart

maliyetlerin kullanılması, bu yöntemlerin etkinliğini arttırmakla beraber standart

maliyetler eski önemini kaybettiğinden bu yöntemlerin uygulamasında farklı

yaklaşımlara ihtiyaç duyulmaktadır. Bu yaklaşımlardan birisi olan kaizen

maliyetleme yöntemi standart maliyet yöntemi karşılaştırıldığında önemli farklılıklar

ortaya çıkmaktadır:

-Standart maliyet yöntemi standart maliyetler ile fiili maliyetleri

karşılaştırmaktadır. Kaizen maliyetleme ise hedef maliyetler ile fiili maliyetler

karşılaştırmaktadır.

79 Hacırüstemoğlu, Şakrak, a.g.e., s.178-179.

-Standart maliyet yönteminde temel amaç standart maliyetlere ulaşmaktır.

Kaizen maliyetlemede ise temel amaç hedef maliyetlere ulaşmaktır. Diğer bir

ifadeyle, fiili maliyetlerde hedeflenen maliyet azaltımı gerçekleştirilmeye çalışılır.80

Diğer bir yaklaşım ürün yaşam seyri maliyet yöntemidir. Ürün yaşam seyri

maliyetleme yönteminin bir ürünün tüm yaşam süresince gerçekleşen / gerçekleşmesi

beklenen maliyetleri dikkâte alarak maliyet çalışması yapması, günümüzün rekabet

ortamında geleneksel maliyet muhasebesinin yetersiz kaldığı alanları tamamlayıcı

niteliktedir. Ürün yaşam seyri maliyetleme yöntemi maliyet çalışmalarını yürütürken

faaliyet tabanlı maliyetleme ve hedef maliyetleme yöntemlerinden geniş ölçüde

yararlanmaktadır. Bu nedenle, ürün yaşam seyri maliyetleme yöntemi faaliyet tabanlı

ve hedef maliyetleme yöntemlerinin alternatifi değildir. Aksine bu üç yöntem,

birbirlerini tamamlayıcı yöntemlerdir.

Bir maliyet sistemi, her bir maliyet yöntemi gruplarında yer alan yöntemlerin

bir araya getirilmesi ile oluşmaktır. Maliyet sistemi işletmenin gereksinimlerine göre

şekillenecektir. Üretim teknolojisinde ve bilgi teknolojilerindeki gelişmeler,

küreselleşme, işletmeleri her yönüyle etkilemektedir. Bu gelişmelerden en çok

etkilenen de, muhasebe ve onun alt sistemi olan maliyet muhasebesidir. Maliyet

muhasebesinin değişen koşullara ve buna bağlı olarak işletme yönetiminin değişen

bilgi ihtiyaçlarına cevap verebilmesi gerekmektedir. Özellikle üretim

teknolojisindeki ve sistemlerindeki gelişmeler, geleneksel maliyet muhasebesinin

işletme yönetimine sunduğu bilgiler açısından yetersiz kalmasına neden olmaktadır.

Geleneksel üretim sistemlerine uygun olarak şekillenen geleneksel maliyet

muhasebesinin yaklaşımları, bugünün modern üretim sistemlerinde geçerliliğini

büyük ölçüde yitirmiştir. Bu nedenle, modern üretim sistemlerine ve işletme

yönetiminin değişen ihtiyaçlarına cevap verebilecek nitelikte yeni yöntemler

geliştirilmektedir. Faaliyet tabanlı maliyetleme, hedef maliyetleme, kaizen

maliyetleme ve ürün yaşam seyri maliyetleme yöntemleri, şimdiye kadar geliştirilen

yöntemlerin başlıcalarıdır. Ancak, küreselleşmenin işletmeler üzerindeki etkisinin

80 Erden, a.g.e., s.173-174.

artarak devam etmesi, teknolojideki ve üretim tekniklerindeki gelişmeler ve bu

gelişmelerin hızının artması, bu üç yönteme ilave yeni yöntemlerin geliştirilmesi

ihtiyacını ortaya çıkaracaktır.

İKİNCİ BÖLÜM

ÜRÜN YAŞAM SEYRİ MALİYETLEME YÖNTEMİ

Bu bölümde ürün yaşam seyri kavramı, ürün yaşam seyri maliyet yönetiminin

tanımı, özellikleri, ürün yaşam seyri maliyetleri, ürün yaşam seyri analizi, fiyatlama

ve maliyet tasarrufu konuları incelenecektir.

2.1.ÜRÜN YAŞAM SEYRİ KAVRAMI

Ürün yaşam seyri kavramı hem pazarlama bakış açısıyla hem de maliyet

yönetimi açısından incelenecektir. Bu bölümde ürün yaşam seyri kavramı, maliyet

yönetimi açısından ürün yaşam seyri anlamında kullanılacaktır.

2.1.1.Pazarlama Kapsamında Ürün Yaşam Seyri Kavramı

Genel olarak bir ürünün yaşam seyri (ÜYS) ŞEKİL 3’deki gibi

gösterilmektedir.

Şekil 3: Ürün yaşam seyri ve dönemleri Kaynak: İsmet Mucuk, Pazarlama İlkeleri, 13.Basım, Türkmen Kitabevi, İstanbul, 2001,

s.129.

Ürün yaşam seyri (product life cycle), belirli bir ürün-pazarında (product

market), belirli bir ürün fikri için kârları ve endüstri satışlarını açıklayan bir

kavramdır. Bu kavram, bütün ürünlerin insanlar gibi bir yaşam seyri olduğunu ve bu

yaşam seyrinin de bir sonunun olduğunu belirtmektedir. Ayrıca, ürünlerin yaşam

seyrinin şekli ve süresi de insanların yaşam seyrinde olduğu gibi belirsizdir. Her

işletmenin amacı ürünlerin yaşam seyrini mümkün olduğu kadar uzun tutmaktır. Bir

ürünün yaşam seyrinin uzunluğunu etkileyen faktörler altı maddede ifade edilebilir:81

- Teknolojik gelişmelerin hızı,

- Ürünün pazar tarafından kabulü,

- Rakip işletmelerin pazara girmesini zorlaştıran engeller,

- Sosyal ve kültürel etkenler,

- Pazar payının daha büyük veya daha küçük bir kısmının hedeflenmesi,

- Ürünün mevcut ve potansiyel kullanım alanları.

ŞEKİL 3’de görüldüğü gibi, ÜYS sunuş, gelişme, olgunluk ve düşüş

aşamalarından oluşmaktadır. Sunuş aşamasında ürün pazara henüz girmiştir ve

yeterince tanınmamaktadır. Satış hacmi düşüktür ve maliyetler yüksektir. Gelişme

aşamasında ise sunuş aşamasında pazarda kabul gören ürünlerin talepleri hızla

artmaktadır. Dolayısıyla, üründen sağlanan satış gelirleri ve kârlar da artmaktadır.

Gelişme aşamasında pazara rakip işletmelerin ürünleri de girmektedir. Pazardaki

işletmelerin amacı, ürünlere yönelik artan talebin daha büyük kısmını elde etmektir.

Olgunluk aşamasında ürüne olan talebin artış hızında düşüş olmaktadır. İşletmeler

arasındaki rekabet daha da şiddetlenmektedir. Özellikle, satış hacminin ve kârların

düşmesi ve tutundurma faaliyetlerinden kaynaklanan maliyetlerin yüksekliği ve

azalan kârlar nedeniyle işletmelerden bir kısmı pazardan çekilebilir. İşletmeler

arasındaki rekabet fiyat ve tutundurma alanlarında yoğunlaşmaktadır. İşletme sayısı

azaldıkça, işletmeler rekabet etmek yerine anlaşma yolunu tercih edebilir. Bu durum,

olgunluk aşamasının uzunluğuna ve pazardaki işletme sayısına bağlıdır. Düşüş

aşamasında, satışlardaki düşme hızı hızlanmakta ve kârlarda da hızlı düşme

görülmektedir. Ürünün arz miktarı ürüne olan talep miktarını aşmaktadır. Arz ve

talep miktarları arasındaki farkın büyüme hızı bu aşamanın daha çabuk veya daha

81 Ömer Baybars Tek, Pazarlama İlkeleri, 8.Basım, Beta Basım Yayım Dağıtım, İstanbul, 1999, s.416.

geç sonlanmasına yol açmaktadır. İşletmeler, satış gelirlerinin istikrarı açısından yeni

ürünlerini bu evrede pazara sürmektedir. 82

ÜYS’nin sunuş aşamasında, ürün tasarımı ve ürün farklılaştırma ön plandadır.

Gelişme aşamasında rekabetin gelişmesiyle, yeni ürün geliştirme ve fiyatlama

stratejisi ön plana çıkmaktadır. Olgunluk ve düşüş aşamalarında pazarın daha

rekabetçi hale gelmesiyle maliyet kontrolü, kalite ve satış sonrası hizmetler ön plana

çıkmaktadır. ÜYS aşamalarının farklı özellikleri nedeniyle, işletmenin ürün / hizmet

stratejisi ÜYS boyunca değişmektedir. Sunuş aşamasındaki farklılaştırma stratejisi,

yerini son aşamalarda maliyet kontrolüne bırakmaktadır. Buna paralel olarak,

stratejik fiyatlama yaklaşımı da ÜYS boyunca değişmektedir. Sunuş aşamasında

fiyat,; geliştirme maliyetlerini karşılamak ve ürün farklılaştırması ve yeni ürüne olan

talebin avantajlarından yararlanmak için göreceli olarak yüksek düzeyde

oluşturulmaktadır. Gelişme aşamasında işletme büyüyen pazarda kârlılığını

arttırmaya çalıştıkça fiyat göreceli olarak yüksek kalmaya devam edecektir.

Alternatif olarak bu aşamada pazar payını korumak veya arttırmak için göreceli

olarak düşük fiyatlar kullanılabilir. Sonraki aşamalarda artan rekabet nedeniyle,

maliyetlerin kontrolü ve düşürülmesi çabaları önem kazanmasıyla birlikte hedef

maliyetleme ve ürün yaşam seyri maliyetleme yöntemlerinin önemi ortaya

çıkmaktadır. Strateji ve fiyatlamadaki değişimle birlikte maliyet yönetimi sisteminde

de değişiklik olmaktadır. Sunuş ve büyüme aşamalarında, ürün tasarımı maliyetlerini

yönlendirmek için, değer zinciri analizine ihtiyaç duyulmaktadır. Satış gelirlerinin

halen göreceli olarak düşük olduğu aşamalarda yüksek maliyetli ürün geliştirme

maliyetleri olması nedeniyle, ana bütçeler (master budget) bu aşamalarda nakit

akımlarını yönetmek üzere kullanılmaktadır. Sonraki aşamalarda stratejinin maliyet

liderliğine kaymasıyla, maliyet yönetimi sistemi uygun maliyet bilgisi sağlamak için,

detaylı bütçeler ve faaliyet tabanlı maliyetleme verileri kullanılmaktadır.83

82 Tamer Müftüoğlu, İşletme İktisadı, 3.Bası, Turhan Kitabevi, Ankara, 1999, s.521-522. 83 Blocher, Chen, Lin, a.g.e., s.151.

Ancak bütün ürünlerin yaşam seyri aynı değildir. Üstelik aşamaların süreleri

de ürünler bazında farklılaşmaktadır. Bu nedenle, bir ürünün yaşam seyrinin pazara

sunulmadan önce ayrıntılı bir şekilde belirlenmesi gerekmektedir. Pazarlama

politikaları, stratejileri ve pazarlama karması, ürün yaşam seyrinin her aşamasında

yeniden incelenmelidir. Özellikle, ÜYS’nin gelişme aşaması ve olgunluk

aşamalarında, üründen sağlanan kârların yüksek düzeylerde olması nedeniyle, bu

aşamaların ömrünü uzatmanın işletmenin kârlılığına olan olumlu etkisi daha da fazla

olacaktır. Aynı şekilde, gerileme aşamasının ömrünü uzatma ve en azından satış

hacmini korumak da işletmenin kârlılığına olumlu katkıda bulunacaktır. Bütün

bunların yapılabilmesi üretim öncesi aşamalarda verilen kararların sonuçlarına bağlı

olmaktadır.84

ÜYS sahip olduğu bu özelliklere ek olarak bir planlama ve denetim aracı

olarak da kullanılabilmektedir. Ayrıca, ürüne ilişkin sağlıklı satış tahminlerinin

yapılabilmesine de olanak tanımaktadır. Ürün yaşam seyri kavramı ile pazarlama

çabalarında ne, ne zaman, nasıl yapılmalı sorularına da cevap bulunacaktır.85

ÜYS’nin sayılan bu özelliklerine ilaveten yararları beş maddede

sıralanabilir:86

-Ürünlerin sınırlı bir yaşam seyri olduğunu göstermektedir.

-Ürünün yaşam seyri süresince üründen sağlanabilecek kârlar ve kârların

gelişim şekli öngörülebilmektedir.

- Ürünün yaşam seyrinin her dönemi için uygulanması gereken, pazarlama,

üretim-finansman ve yönetim vb stratejilerinin ve politikalarının belirlenmesinde

işletme yöneticilerine yardımcı olmaktadır.

84 Haluk Germeyan, Ürün Yönetimi, Yüce Reklam Yayım Dağıtım, İstanbul, 1996, s.99,101,103. 85 Mucuk, a.g.e., s.134-135. 86 Tek, a.g.e., s.418.

- Pazardaki mevcut ürünlerle, geçmiş dönemlerde pazara sürülmüş benzer

ürünlerin performansları karşılaştırılabilmektedir.

- Ürünün yaşam seyrinin tüm aşamaları için önceden planlama çalışmaları

yapılmasını olanaklı kılmaktadır.

Ancak ÜYS kavramı, özellikleri ve yararları, teknolojik gelişmeler nedeniyle

yeniden gözden geçirilme durumunda kalmaktadır. Özellikle teknolojideki hızlı

gelişmeler bir yandan ürünlerin yaşam seyirlerinin kısalmasına neden olurken, diğer

yandan üretim araç ve ekipmanlarının da ömürlerini kısaltmaktadır. Gerek ürünler

gerek üretim araçları ve ekipmanları faydalı yaşam seyirlerini tamamlamadan

pazardan çekilme durumunda kalmaktadır. Bu durumda bir ürünün ömrünü (yaşam

seyrini) etkileyen unsurları belirlemek gereklidir.

Bir ürünün ömrünü etkileyen beş unsur vardır: Fonksiyonel ömür, fiziksel

ömür, teknolojik ömür, ekonomik ömür, sosyal ve yasal ömür. 87

-Bir ürünün fonksiyonel ömrü, tüketicilerin ürüne ihtiyaç duyacağı zaman

periyodudur.

-Bir ürünün fiziksel ömrü, ürünün fiziksel olarak sonlandırılmasının veya

yenilenmesinin beklendiği zaman periyodudur.

-Bir ürünün teknolojik ömrü, ürünün teknolojik gelişmeler nedeniyle demode

oluncaya kadar geçen zaman periyodudur.

87David G. Woodward, “Life Cycle Costing-Theory, Information Acquisition and Application”,

Internatoinal Journal of Project Management, Vol:15 No:6, 1997, s.338.

-Bir ürünün ekonomik ömrü, ürünün daha düşük maliyetli bir alternatif

seçenekle üretimi söz konusu oluncaya kadar geçen zaman periyodudur.

-Bir ürünün sosyal ve yasal ömrü, tüketicilerin ve yasal gerekliliklerin üründe

yenileme yapmayı gerekli kılacağı ana kadar geçen zaman periyodudur.

2.1.2.Maliyet Yönetimi Kapsamında Ürün Yaşam Seyri Kavramı

ÜYS kavramını maliyet yönetimi açısından iki grupta toplayabiliriz: Üretici

açısından ürün yaşam seyri, tüketici açısından ürün yaşam seyri. Üretici açısından

ürün yaşam seyri dört aşamadan oluşmaktadır: Ürün fikrinin oluşturulması, tasarım

aşaması, üretim aşaması, satış sonrası aşamalar. Tüketici açısından ürün yaşam seyri,

beş aşamadan oluşmaktadır: Satın alma aşaması, kurulum (montaj) aşaması, destek

aşaması, bakım-onarım aşaması, elden çıkarma aşaması.88 Üretici açısından ürün

yaşam seyrinin aşamalarındaki maliyetlerin toplamı üretici açısından toplam ürün

yaşam seyri maliyetini, tüketici açısından ürün yaşam seyrindeki maliyetlerin

toplamı, tüketici için toplam ürün yaşam seyri maliyetini verecektir. Maliyet

yönetiminin ürün yaşam seyri kavramını bu bakış açısıyla değerlendirmesi ürün

yaşam seyri maliyet yöntemi için de geçerli olmaktadır.

ÜYS maliyetlerinin, hem üretici açısından hem de tüketici açısından

değerlendirilmesi, üreticinin bir ürünün yaşam seyri maliyetini hem kendi açısından

hem de tüketici açısından hesaplamak zorunda olduğunu göstermektedir. Üretici, bir

ürünün veya hizmetin üretici bakış açısıyla toplam yaşam seyri maliyetini

hesaplamadan önce, tüketici için toplam yaşam seyri maliyetini hesaplama

durumundadır.89 Çünkü tüketici açısından ürünün yaşam seyri maliyetinin rakip

ürünlere göre yüksek olması, o ürünün rakip ürünler karşısındaki rekabet gücünü

88 Zeki Doğan, “Maliyet Yönetiminde Yeni Bir Yaklaşım: Ürün Yaşam Seyri Maliyetleme Yöntemi”,

Muhasebe Bilim Dünyası Dergisi, Cilt:2, Sayı:1, Mart2000, s.92-93. 89 Adnan Sevim (b), Stratejik Kâr Yönetiminde Çağdaş Bir Araç: Ürün Yaşam Seyri Maliyetleme Sistemi, Muhasebe Bilim Dünyası Dergisi, Cilt:4, Sayı:1, Mart 2002, s.137.

olumsuz etkileyecektir. Tüketici, ürün yaşam seyri maliyeti daha düşük olan ürüne

yönelme eğiliminde olacaktır. Pazarlama bakış açısıyla ürün yaşam seyrinin tüm

aşamaları bir ürünün üretim sürecini ifade etmektedir. Dolayısıyla bu aşamalarda

ortaya çıkan maliyetler üretim maliyetleri kapsamındadır. Ancak, günümüzde hakim

olan yeni maliyet muhasebesi yaklaşımları bir ürünün sadece üretim sürecini değil,

üretim öncesi ve üretim sonrası aşamalarını da kapsamaktadır. Bu yaklaşımlardan

biri olan ürün yaşam seyri maliyetleme yöntemi de, bir ürünün tüm yaşam seyri

boyunca ortaya çıkan maliyetleri, hem tüketici hem de üretici açısından en düşük

seviyeye indirme amacını taşımaktadır.90 Maliyet yönetimi kapsamında ürün yaşam

seyri düşüncesi ŞEKİL 4’deki gibi ifade edilebilir.

TASARIM

HAMMADDE HAMMADDE ÜRETİM KULLANIM HİZMET DIŞI

TEMİNİ İŞLENMESİ MONTAJ SERVİS KALMA

DOĞADAN GELİŞ MALZEME TEKRAR TEKRAR

DÖNÜŞÜMÜ ÜRETİM KULLANIM

DEPOLAMA DÖKÜNTÜLER

AYRIŞTIRMA

ATIK İŞLEMLERİ

DOĞAYA DÖNÜŞ

Şekil 4:Ürün yaşam seyri süreci

Kaynak: Mehmet Ersoy, ”Ömre Dayalı Maliyetleme”, Muhasebe Bilim Dünyası Dergisi,

Cilt:4, Sayı:2, 2002, s.51.

Ürünün yaşam seyri tasarım aşamasından başlamakta, ilk madde ve malzeme

temini, üretim süreci, satış sonrası aşamaları ile devam etmekte, elden çıkarma ve

yeniden kullanma aşamalarıyla döngüsünü tamamlamaktadır. ÜYS düşüncesinin bu

bakış açısıyla ele alınması birçok maliyet unsurunun da ortaya çıkmasına neden

olmaktadır. Ayrıca, ŞEKİL 4’ den anlaşılacağı gibi, üretilen ürünle sadece üreticiler

90 Karakaya, a.g.e., s.576

ve tüketiciler ilgilenmemekte kamu kuruluşları, çevrenin yönetimi ve korunması ile

ilgili kuruluşlar da taraf olmaktadır. Ayrıca, üretici sadece üretim sürecinden sorumlu

olmamakta, kullanılan ilk madde ve malzeme ve atıklar da üreticinin sorumluluğuna

girmektedir. Dolayısıyla, üretici üzerindeki sosyal sorumluluk baskısı da artmaktadır.

Tüketici açısından ise bir ürünün satın alınmasında sadece satın alma fiyatının değil,

o ürünün kullanım süresince ortaya çıkaracağı maliyetlerin dikkâte alınmasının

gerekliliği olduğudur.91

2.2.ÜRÜN YAŞAM SEYRİ MALİYETLEME YÖNTEMİ

Bu başlık altında, ürün yaşam seyri maliyet yönteminin tanımı ve özellikleri,

ürün yaşam seyri maliyetleme yönteminin gelişim süreci, ürün yaşam seyri

maliyetleri, ürün yaşam seyri maliyet yönteminin amaçları ve fiyatlama konuları

incelenecektir.

2.2.1.Ürün Yaşam Seyri Maliyetleme Yönteminin Tanımı ve Özellikleri

Ürün yaşam seyri maliyetleme yöntemi (ÜYSMY), ”bir ürünün yaşam

süresince maliyetlerinin toplanması, tahmin edilmesi ve yönetilmesine olanak

sağlayan bir yöntemdir” 92 şeklinde tanımlanabilir.

Diğer bir ifadeyle, ÜYSMY “ürünün, üretim öncesi safhasından başlayan ve

kullanım değeri bitinceye kadar geçen sürece ait maliyetleri esas alan bir maliyet

yönetimi yaklaşımıdır.” şeklinde tanımlanabilir.93

ÜYSMY, finansal veya vergi raporlaması için değil, maliyet planlaması ve

ürün fiyatlaması için temel kriter olarak kullanılan bir yöntemdir. ÜYSMY’ye göre,

bir ürünün yaşam seyri maliyetleri, ürünün ömrü boyunca neden olacağı ürün tasarım

ve geliştirme maliyetleri, üretim maliyeti, satış ve dağıtım harcamaları ve satış sonrası

91 Ersoy, s.51-52. 92 Sevim (b), a.g.m., 2002, s.138. 93 Karakaya, a.g.e., s.577.

hizmet ve garanti maliyetleri dahil olmak üzere bütün maliyetleri kapsamaktadır.

Ürünün planlama aşaması sürecinde sadece üretim maliyetleri yerine yaşam seyri

maliyetler üzerine düşünmek, maliyet planlamasının ve ürün fiyatlamasının

etkinliğini arttıracaktır. Günümüzde bir ürünün toplam yaşam seyri maliyetlerinin

yüzde 80-85’nin ürün yaşam seyrinin erken dönemlerinde alınan kararlardan

kaynaklandığı kabul edilmektedir. Bu nedenle maliyeti düşürmek için en büyük

fırsatlar üretim başlamadan önce ortaya çıkmaktadır. Üreticiler üretime başlamadan

ürünlerine olan talebi dikkâtle analiz etmek ve ürünlerinin tasarımını potansiyel

tüketicilerin ihtiyaçlarını karşılayacak şekilde gerçekleştirmek durumundadır.94

ÜYSMY, bir yandan işletme yönetiminin ürünün tüm yaşam seyri boyunca

maruz kalacağı maliyetleri görebilmesine, anlayabilmesine ve maliyetleri

yönetebilmesine imkân sağlamakta, diğer yandan da işletme yönetiminin dikkâtini

üretim öncesi aşamalara çekerek, bu aşamalarda daha fazla harcama yapılmasını

önermektedir.95 Bu aşamalarda daha fazla maliyete katlanarak, ürün yaşam seyrinin

sonraki aşamalarında ortaya çıkacak maliyetlerde daha fazla tasarruf yapma olanağı

doğacaktır. Bu nedenle, ÜYMYS yönteminde öngörülen maliyetlerle- fiili maliyetler,

ürünün tüm yaşam süresince takip edilmek zorundadır.

ÜYSMY ayrıca, ürün yaşam seyri aşamalarına ilişkin işletme yönetiminin

alacağı kararlara yönelik olarak maliyet-kârlılık analizleri yapmasına olanak

tanımaktadır. ÜYSMY, maliyet-kârlılık analizlerini, ürünün yaşam seyrini dikkâte

alarak yapmaktadır. Özellikle, pazarlama ve üretim kararları kapsamında, ürün

çeşitliliğinin arttırılması (aynı kalması, azaltılması), kalitenin arttırılması, fiyat

farklılaştırma, tüketici hizmetleri ve satış sonrası hizmetler, mevcut ürünlerin

niteliklerini arttırma gibi kararlarda ve izlenecek stratejilerde, ürün yaşam seyri

maliyetleme yöntemi önemli rol oynamaktadır.96

94Lawrence Hammer, William Carter, Milton F. Usry, Cost Accounting, 11th, South-Western

Publishing, Ohio, USA, 1994, s.766. 95 Doğan, a.g.m., s.93. 96 Karcıoğlu, a.g.e., s.91.

ÜYSMY özellikle, yaşam seyri kısa olan ürünler açısından kritik derecede

önem kazanmaktadır. Çünkü yaşam seyri kısa olan bu ürünlerin, yaşam seyirleri sona

erdiklerinde, bu ürünler için yapılan maliyetleri karşılamak ve kendileri için

hedeflenen kâr düzeyini yakalamak kritik derecede önemli olmaktadır. Yaşam seyri

kısa olan ürünlerde, yaşam ömrü uzun olan ürünlerde olduğu gibi fiyatlama

politikalarında değişiklik yapmak veya ürün karmasında değişiklik yapma gibi

tercihler pek mümkün olmamaktadır.97

Ürün yaşam seyri maliyetleme yönteminde, ürünün yaşam seyrinin her bir

evresinde kâr maksimize maliyetler minimize edilmeye çalışılmamaktaır. Çünkü,

işletme ürün yaşam seyrinin bir evresinde kâr maksimizasyonunu sağlayabilir, ama

yaşam seyrinin diğer aşamalarında zarar edebilir. Bu yöntemin temel amacı, ürünün

tüm yaşam seyri boyunca kâr maksimizasyonunu gerçekleştirmektir. ÜYSMY’nin

özü, işletmenin varlığını başarılı olarak sürdürmesi için izlenmesi gereken en düşük

maliyetli yolun seçimini yapmaktır. Bunun için de özellikle yatırım kararlarında,

gerçekleşen maliyetler ve kârların ile gelecek dönemlerde ortaya çıkacak maliyetlerin

ve kârların bir arada değerlendirilmesi gerekmektedir.98

ÜYSMY, bir ürünün tüm yaşam seyri boyunca o üründen elde edilen

gelirlerle, o ürün için yapılan giderlerin toplamlarını karşılaştırarak ürün kârlılığını

tespit etmektedir. Ürün için katlanılan tüm giderlerin ürün maliyetine dahil edilmesi,

geleneksel bakış açısına göre dönem gideri olan birçok giderin (araştırma geliştirme,

pazarlama, satış ve dağıtım giderleri) ürünlere direkt veya dolaylı olarak

yüklenmesini gerektirmektedir.99

ÜYSMY, bir ürünün kârlılık değerlemesi yapılmasında tamamlayıcı rol

oynamaktadır. Bir ürüne ilişkin toplam kârlılığın değerlendirilmesi ürün yaşam seyri

yaklaşımıyla mümkün olabilmektedir. Bunun için de bir ürünün tahminlenen yaşam

seyri maliyetlerinin bugünkü değeri ile ürünün yaşam seyrine ilişkin tahmini

gelirlerinin bugünkü değeri karşılaştırılarak, kârlılık süreci değerlendirilmektedir. 97 Erden, a.e., s.207. 98 Sevim (b), a.g.m, 2002, s.138. 99 Erden, a.e., s.209.

Net bugünkü değerin pozitif olması kârlılık sürecini olumlu etkileyecektir. Ürün

yaşam seyri yönetiminden kârlılık sürecinde doğru bir şekilde yararlanılması için

ürün yaşam seyri boyunca hesaplanan maliyetlerin ürün yaşam seyri dönemlerine

uygun bir şekilde dağıtılması gerekmektedir. Geleneksel muhasebede olduğu gibi,

maliyetlerin sadece gerçekleştiği dönemlerle ilişkilendirilmemesi gerekmektedir.100

Günümüzün rekabet ortamında, ÜYSMY’den beklenen tüm maliyetlerin,

karşılaşılan alternatif durumların, maliyet tasarruflarının, paranın zaman değeri göz

önüne alınarak bir uygulamayı gerçekleştirmesidir. Çünkü ürün yaşam seyri

maliyetleme yöntemi, ürünün yaşam seyri evrelerinde oluşan tüm maliyetleri dikkâte

alarak değerlendirme yapan bir yöntemdir.101

2.2.2.Ürün Yaşam Seyri Maliyet Yönteminin Gelişim Süreci

Ürün yaşam seyri maliyet yöntemi, 1960’ların başlarında, Amerika Birleşik

Devletleri Savunma Departmanı (Department of Defense) tarafından geliştirilmiştir.

ÜYSMY’nin geliştirilmesinde esas amaç, satıcı işletmeleri uzun dönem planlama

çerçevesine uyum sağlama konusunda teşvik ederek, devletin kazançlarının

etkinliğini arttırmak olarak belirlenmiştir.102 Ürün yaşam seyri maliyet yönteminin

kullanımına ilişkin çeşitli uygulamalar da bu yöntemin yatırımlar için karar destek

yöntemi olarak kullanıldığını göstermektedir. 1970’li yılların ortalarındaki enerji

kriziyle birlikte enerjinin ve doğal kaynakların daha tasarruflu kullanımının öneminin

artması, ürün yaşam seyri maliyet yöntemini ve ürün yaşam seyri değerlendirmesini

daha da ön plana çıkarmıştır. Ürün yaşam seyri maliyet yöntemi enerji ve doğal

kaynakların tüketiminin ekonomik yönüyle ilgilenirken, ürün yaşam seyri

değerlendirmesi enerji dengeleri ve çevresel değerlendirme ile ilgilenmektedir.

1990’lardan itibaren, çevresel etkilerin maliyetlerinin ürün yaşam seyri maliyet

yöntemine dahil edilmesi yönünde çalışmalar başlamıştır. Çevresel etkilerin

maliyetlerinin ürün yaşam seyri maliyet yönteminde daha somut bir şekilde ifade

edilebileceği inancı bu çalışmalara yön vermiştir. ISO 14042 standardında, ürün 100 Sevim (b), a.g.m., 2002, s.141. 101 Ersoy, a.g.m., s.48. 102 Hammer, Carter, Usry, a.g.e., s.766.

yaşam seyri maliyetleme yöntemi kapsamında yer alan ürün yaşam seyri stok

değerlendirmenin (life cycle inventory assessment) amacının, bir ürün sisteminin

yaşam boyu stok analizi (life cycle inventory analysis) sonuçlarının çevresel

etkilerini daha iyi anlamak olduğu belirtilmiştir.103

Ürün yaşam seyri maliyet yöntemi ile ilgili birçok model geliştirilmiştir. Bu

modeller niteliksel ve niceliksel modeller olarak iki grupta toplanabilir. Niteliksel

modellerin en önemlileri şunlardır:

- Fabrycky ve Blanchard’ın ürün yaşam seyri maliyetini değerlendirme

modeli:104

Fabrycky ve Blanchard’ın modelinde, bir ürün ya da sistemin toplam maliyeti

dört kısıma ayrılmaktadır: Araştırma ve geliştirme maliyetleri, üretim ve tesis

maliyetleri, işlem ve bakım maliyetleri, yeniden kullanma ve elden çıkarma maliyeti.

Bu model sistem / ürün yaşam eğrisinin farklı aşamalarındaki (sistem tasarımı,

geliştirme, üretim, lojistik destek) çok çeşitli problemleri belirtmek için

uygulanabilir. Bu model herhangi bir ürünün toplam yaşam seyri maliyetini

belirlemek kadar, yaşam eğrisini analiz etmek için bir holistik metodolojinin tüm

temel gerekli özelliklerini kapsamaktadır. Bu modelin aşamaları:

-Problemin tanımlanması,

-Yapılabilir alternatiflerin teşhisi,

-Alternatiflerin maliyet yapısının geliştirilmesi,

-Analiz için bir maliyet modelinin seçimi,

-Maliyetlerin tahmin edilmesi ve maliyet profillerinin geliştirilmesi,

103 Bengt Steen, “Environmental Costs and Benefit in Life Cycle Costing”, Management of

Environmental Quality: An International Journal, Vol:16 No:2, 2005, s.107,109. 104 Wolter J. Fabrycky, Benjamin S. Blanchard, Life Cycle Cost and Economic Analysis, Prentice-

Hall, New Jersey, USA, 1999, s.125-127.

-Başabaş analizi,

-Yüksek tutarlı maliyetlerin katkısının belirlenmesi,

-Duyarlılık analizi,

-Risk analizi,

-Alternatiflerin değerlendirilmesinde tercih edilecek bir yaklaşımın

belirlenmesidir.

-Woodward’ın ürün yaşam seyri maliyetini değerlendirme modeli:105

Woodward’ın modelinde, varlıkların geliştirme / satın alma aşamasından

elden çıkarmaya kadar tüm yaşam eğrisi boyunca izlenmesi amaçlanmıştır. Bu

modelde varlıklarla ilgili olan tüm maliyet faktörleri göz önüne alınarak, fiziksel

varlığın tüm yaşam seyri boyunca optimal bir şekilde kullanımı incelenmiştir. Model,

tüm maliyetlerin etkisini dikkâte alarak, tamamlanmış binaların ve projelerin etkili

bir şekilde yönetimine yardımcı olmak ve alternatifler arasından seçimi

kolaylaştıracak yatırım opsiyonlarının daha etkili bir şekilde değerlendirilmesini

amaçlamaktadır. Bu model ile bir varlığa sahip olunan süre boyunca ortaya çıkan

maliyetlerin ölçülerek varlığa sahip olmanın toplam maliyetlerini optimize etmek

amaçlanmaktadır. Woodward ürün yaşam seyri maliyet yönteminin formülasyonunda

ise Kaufman’nın sekiz aşamalı prosedürünü izlemiştir:

-İşlem profillerinin oluşturulması,

-Yararlanma faktörlerinin belirlenmesi,

-Tüm maliyet elemanlarının belirlenmesi,

-Kritik maliyet parametrelerinin belirlenmesi,

-Tüm maliyetlerin cari fiyatlarla saptanması,

105 Woodward, a.g.m., s.336-337.

-Mevcut maliyetlerin enflasyon oranında arttırılması,

-Tüm maliyetlerin temel periyoda indirgenmesi,

-İndirgenmiş maliyetlerin toplanması.

-İşgücü faktörünün ürün yaşam seyri maliyetini değerlendirme modeli:106

Bu model, bir işgücünün tüm çalışma hayatı boyunca neden olacağı (işe

almadan-emekliliğe kadar) maliyeti hesaplamayı amaçlamaktadır. İşgücü maliyetleri

üç grupta toplanmıştır: İstihdam maliyetleri (işe alma, eğitim maliyetleri), işlem

maliyetleri (ücretler ve genel masraflar), iş çevresi maliyetleri (hastalık tazminatı,

rehabilitasyon maliyetleri).

Faaliyet tabanlı ürün yaşam seyri maliyetleme modeli:107

Faaliyet tabanlı maliyetleme modelinde altı aşama mevcuttur:

- Ürün yaşam eğrisinin her aşamasındaki faaliyetlerin dikkâte alınacağı bir

faaliyet hiyeraşisinin ve ağının oluşturulması,

- Maliyet etkenlerinin ve kaynak-faaliyet tüketiminin yoğunluklarının

belirlenmesi ve sıralanması,

- Maliyet etkenleri ve tasarım değişiklikleri arasındaki ilişkilerin belirlenmesi,

- Tüketim faaliyetlerinin maliyetinin belirlenmesi ve minimizasyonu,

- Çözümün değerlendirilmesi,

- Eğer gerekliyse tekrarlamalar .

Bu model genel bir modeli ifade etmektedir. Faaliyetlerin detaylı olarak

tanımlandığı her yerde uygulanabilir. Modele belirsizliğin dahil edilmesi ve Monte

106 P. Dahlen, G. S. Bolmsjo, “ Life Cycle Cost Analysis of The Labour Factor”, International

Journal of Production Economics, 46-47, 1996, s.460. 107 Jan Emblems, “Avtivity Baesd Life CycleCosting”, Managerial Auditing Journal, 16 / 1, 2001,

s.17-18.

Carlo simülasyonunun kullanımı, maliyete en çok katkı yapan ürün tasarımı

özellikleri ve süreci belirleme yeteneği sağlamaktadır.

Niceliksel ürün yaşam seyri maliyet yöntemlerinden bazıları şöyledir:108

-Lcc

= RDC + OSC + ASC + IC + TC

Lcc

= Ürün yaşam seyri maliyeti

RDC : Araştırma ve geliştirme maliyeti

OSC : İşlem ve destek maliyeti (operating and support)

ASC : Ortak sistem maliyeti (associated systems cost)

IC : Yatırım maliyeti (investment cost)

TC : Terk etme maliyeti (termination cost)

- Lcc

= C 1 + C 2

C 1 : Yinelenen maliyetler

C 2 : Yinelenmeyen maliyetler

- Lcc

= PC + ILC + RC

PC : Tedarik maliyeti (procurement cost)

ILC : Başlangıç lojistik maliyeti

RC : Yinelenen maliyetler

108 B. S. Dhillon, Life Cycle Costing, Gordon Breach Science Publishers, New York, USA, 1989,

s.48-54.

- Lcc

= RDC + PCC + OSC + RADC

RDC : Araştırma ve geliştirme maliyetleri

PCC : Üretim ve inşaat maliyetleri

OSC : İşlem ve destek maliyeti (operation and support cost)

RADC : Sabit tesis hizmetten çıkarma ve elden çıkarma maliyeti (retirement

and disposal cost)

Ürün yaşam seyri maliyetleri ile ilgili çok sayıda spesifik niceliksel modeller

de mevcuttur. Hava taşıtları, elektrik motorları, tank silah sistemi, otomobil,

software, sağlık tedavi faaliyetleri, erken uyarı radar sistemi, konut, sanayi tipi

pompa, petrol boru hattı, köprü, vb. ile ilgili bir çok ürün yaşam seyri maliyet

modelleri geliştirilmiştir.

2.2.3.Ürün Yaşam Seyri Maliyetleri

Bir ürünün yaşam seyri boyunca neden olacağı maliyetlerin gelişimi ŞEKİL

5’ deki gibi gösterilebilir. Ürün yaşam seyrinin tümü için gerçekleşecek maliyetlerin

yüzde 80-90’lık gibi çok büyük bir kısmı, üretim öncesi aşamalarda verilen

kararların sonuçları olmaktadır. Ürünün pazara sunuş aşamasında yapılan

harcamaların yüksek olması, birçok ürünün ilk yıllarda kârsız veya düşük kârlı

görünmesine neden olmaktadır. Dolayısıyla kazanılan gelir harcamaları karşılamakta

yeterli olmayacaktır. Ürünün geliştirilmesi, pazara sunuş ve müşteri kazanma

maliyetleri yüksek olduğunda yöneticiler ürün ve tüketici kârlılığına yıl bazında

bakmak yerine ürünlerin yaşam seyri kârlılığına bakmalıdırlar.

Şekil 5:Ürün yaşam süresince beklenen maliyetler eğrisi

Kaynak: Erden, a.g.e., s.205.

Özellikle, pazarlama alanında faaliyet tabanlı maliyetleme yöntemi, temel

pazarlama kampanyalarını başlatmadan önce yöneticilere yeni kazanılan müşterilerle

birlikte yapılması beklenen iş hacmi ve ne kadar harcama yapılacağı konusunda

yardımcı olabilmektedir. Faaliyet tabanlı maliyetleme aynı zamanda ürünün yaşam

seyrinin sonunda da etkili olmaktadır. Kuzey Amerika ve Avrupa’daki çevresel

kanunlar, işletmelere yakın bir gelecekte ürünün geri dönüşüm (take-back)

maliyetleri için sorumluluk yükleyecektir. Üretim yapan işletmeler, tüketiciler ürünü

kullanmayı bitirdikten sonra, ürünün geri dönüşümünden veya elden çıkarılmasından

sorumlu olacaklardır. Benzer şekilde üretim fabrikalarını terk eden işletmeler de, o

yerin çevresel temizlik maliyetlerinden sorumlu olacaklardır. Bu tür maliyetleri

minimize etmek isteyen işletmeler ürünün ve sürecin tasarım aşamasında çevresel

maliyetleri anlamak ve yönetmek zorundadır.109 TABLO 3 tipik bir ürün için ürün

yaşam seyri maliyetlerinin üretici, kullanıcı ve toplum tarafından nasıl paylaşıldığını

göstermektedir.

109 Robin Cooper, Robert S.Kaplan(b), The Design of Cost Management Systems, 2th, Prentice

Hall, New Jersey, USA, 1999, s.401-402.

Tablo 3:Ürün yaşam seyri maliyetleri ile üretici-kullanıcı-toplum arasındaki ilişkiler Aşama Üretici Kullanıcı Toplum

Ürün geliştirme Ürün geliştirme - -

Üretim ilk madde, işgücü,

üretim, enerji, vs.

- Kirlilik, sağlık

zararları(health

damages)

Dağıtım Ulaşım, stok,

bozulmalar

Ulaşım, bozulma Kirlilik, sağlık

zararları

Kullanım Garanti, hizmet Enerji, bakım,

bozulma

Kirlilik, sağlık

zararları

Terk etme ve

yeniden kullanım

maliyetleri

Yeniden kullanım

ve/veya terk etme

Terk etme giderleri Kirlilik, sağlık

zararları

Kaynak: H.S.C. Perera, Nagen Nagarur, Mario T.Tabucanon, ”Component Part Standardization:A

Way To Reduce The Life-Cycle Cost of Products”, Int. J. Production Econonmics, 1999, s.110.

Ürün yaşam seyri aşamalarında maliyetlerin yönetimi, fiili maliyetler ile

öngörülen maliyetlerin sürekli izlenmesi ile gerçekleştirilmektedir. ŞEKİL 6, ürün

yaşam seyri yöntemi açısından fiili maliyetler ve öngörülen maliyetler arasındaki

ilişkiyi göstermektedir.

Şekil 6: Öngörülen-gerçekleşen maliyet ilişkisi Kaynak: Durmuş Acar, Küresel Rekabette Maliyet Yönetimi ve Yaklaşımları: Tekstil Sektörü İle

İlgili Bir Araştırma, Asil Yayın Dağıtım, Ankara, 2005, s.53.

Öngörülen maliyetler (vaad edilen maliyetler), ürünün planlama aşamasından

ürünün terk edilmesine kadar olan yaşam seyrinde ortaya çıkması muhtemel

maliyetleri ifade etmektedir. Fiili maliyetler ise gerçekleşen maliyetlerdir.

Dolayısıyla fiili maliyetleri değiştirecek herhangi bir şey yapılamaz. Ancak,

öngörülen maliyetlerin gelişim seyri izlenerek fiili maliyetler etkilenebilir. Maliyet

tasarrufları da öngörülen maliyetlerin analiziyle gerçekleştirilebilir. Ayrıca,

öngörülen ürün yaşam seyri maliyetleri, gerçekleştirilebilecek projelerin seçimi, ürün

veya ürün grubu için fiyatlama kararları, kârlılık analizi gibi stratejik kararlarda

yönetime önemli bilgiler sağlayacaktır. Öngörülen ürün yaşam seyri maliyetleri,

yüksek ürün planlama, tasarım, araştırma geliştirme ve lojistik maliyetlerine sahip

ürünlerde daha da önem kazanacaktır. Çünkü bu tür ürünler üreten işletmeler, ürünün

yaşam seyrinin sonuna kadar hem üretim maliyetlerini, hem de yüksek üretim dışı

maliyetleri karşılama durumundadırlar.110 Örneğin bir web sitesini başlatma

maliyetleri oldukça düşüktür. Ancak sürekli geliştirilmesi ve bakım-onarımı pahalı

olabilir. Hitachi Amerika’nın web sitesini geliştirmek 250 bin dolara, bakım ve

güncellemesi de aylık 45 bin dolarlık maliyete neden olmuştur. E-ticaretin maliyetini

etkili bir şekilde yönetmek için tüm potansiyel gizli maliyetleri de içine alacak

şekilde bütün yaşam seyri maliyetlerinin belirlenmesi gerekmektedir. Bir web

sitesinin toplam yaşam seyri maliyeti, siteyi hazırlamanın ve kurmanın tüm

maliyetlerini içerdiği gibi, site çalışırken bakım için katlanılan maliyetleri de

içermektedir. Bu maliyetler direkt veya dolaylı, somut ve soyut (gizli) maliyetlerden

oluşmaktadır. Başlangıç maliyetlerini belirlemek ve hesaplamak kolay olmaktadır.

Ancak, zorluk soyut maliyetlerden kaynaklanmaktadır. Bunlar görünmeyen

maliyetlerdir.111

TABLO 3’de görüldüğü gibi bir ürün, yaşam seyri boyunca tasarım, üretim,

dağıtım, kullanım ve satış/tekrar kullanım aşamalarından geçmektedir. Bu aşamaların

her birinde, üretici ve/veya kullanıcı tarafından yaratılan maliyetlere maruz

110 Acar, a.g.e., s.55. 111 Eoin Whelan, Fergal McGrath, “A Study of Total Life Cycle Costs of An E-Commerce

Investment”, Evaluation And Program Planning, 25, 2002, s.193.

kalınmaktadır. Diğer yandan toplum, çevre kirliliği, doğal kaynakların yok oluşu ve

sağlık zararlarından dolayı bazı maliyetlere katlanmaktadır.

Ürün yaşam seyri maliyetleme yöntemi, bir ürünün tüm ömrü boyunca ortaya

çıkan maliyetleri üç gruba ayırmaktadır:

- Üretim öncesi aşamalarda ortaya çıkan maliyetler,

- Üretim sürecinde ortaya çıkan maliyetler,

- Satış sonrası aşamalarda ortaya çıkan maliyetler.

Ürün yaşam seyri maliyetleme yönteminin maliyetleri bu şekilde

sınıflandırması, pazarlama bakış açısıyla ürün yaşam seyri kavramında dikkâte

alınmayan üretim öncesi aşamaların ve satış sonrası aşamalarının da dikkâte alınması

gerekliliğini ortaya koymaktadır. Hedef maliyetleme yöntemi de alım fiyatı,

çalıştırma maliyeti, bakım, tamir ve elden çıkarma maliyetleri gibi bir ürünün yaşam

seyri boyunca sahip olunan maliyetleri dikkâte alarak maliyetleme çalışması

yapmaktadır. HM’nin amacı, hem tüketici, hem de üretici için ömür boyu maliyetleri

minimize etmektir. Örneğin, bir buzdolabına sahip olan bir tüketici aslında alım

fiyatından fazlasını ödemektedir. Çünkü tüketici alım fiyatına ilaveten, elektrik,

tamir (bakım onarım) ve buzdolabını yararlı yaşam seyrinin sonunda elden çıkarma

maliyetlerine katlanmaktadır. Üretici açısından yaşam seyri maliyetleme yöntemi, bir

ürünün doğumundan ölümüne kadar bütün maliyetleri hem üretici hem de tüketici

açısından minimize etme amacını taşımaktadır. Buzdolabının ağırlığının azaltılması,

tamir sırasında yedek parçalara ulaşımın kolay olması ve yeniden imal edilebilir/geri

dönüşümlü malzeme kullanılması buzdolabının dağıtım, kurulum, tamir ve hurdaya

ayırma maliyetlerini düşürecektir. Bu düşüncenin temelinde iki prensip

bulunmaktadır:112

112 The CAM-I Target Cost Core Group, Target Costing: The Nekt Frontier in Strategic Cost Management, Irwın Publıshing , USA,1997, s.15.

- Bir tüketici açısından yaşam seyri düşüncesi, ürüne sahip olmanın maliyeti

demektir. Bu, ürüne sahip olma maliyetini çalıştırma, kullanma, tamir ve elden

çıkarma maliyetlerini düşürmek anlamına gelmektedir.

- Üretici açısından yaşam seyri düşüncesi, bir ürünün geliştirme, üretim,

pazarlama, dağıtım, destek, tüketici hizmetleri ve elden çıkarma maliyetlerini

minimize etmek anlamına gelmektedir.

2.2.3.1.Üretim Öncesi Aşamalardaki Maliyetler

Üretim öncesi aşama ürün fikrinin ortaya çıkmasıyla başlamaktadır. Bu

aşamada, üretilecek ürünle ilgili tüketicilerin tercihlerini ortaya koyacak pazar

araştırması yapılmaktadır. Mühendisler-tedarikçiler ve tasarımcı ekibi arasındaki

işbirliğinin önemi de bu aşamada ortaya çıkmaktadır. Çünkü bu ekiplerin işbirliği ile

üretim süreci ve ürünün bileşimini oluşturan parçalar belirlenecektir. Üretim öncesi

aşamalarda verilecek kararların neticesinde ürünün tüm yaşam seyri boyunca

göstereceği performansı da belirlenmiş olacaktır. Ürün tasarlanırken en önemli unsur,

parçaların mümkün olduğu kadar standart olması ve mümkün olduğunca en az sayıda

parça kullanılmasıdır. Bir ürünün tasarımı ne kadar iyi yapılırsa, o ürünün üretim

aşamasında ve üretim sonrası aşamalarda tasarımdan kaynaklanan hataları düzeltmek

için katlanılacak ek maliyetler de en düşük seviyeye indirilmiş olacaktır. Ayrıca

üretime geçildikten sonra tasarımda önemli değişiklikler yapmak, üretime geçmeden

önce tasarımda değişiklik yapmaya göre daha maliyetli olacaktır.113

Ürün tasarımı, işletmenin üretimini yapacağı ürünün özelliklerini belirleme

amacıyla yapılan işlemlerdir. Bu aşamadaki faaliyetlerin yürütülebilmesi için

öncelikle yüksek düzeyde nitelikli işgücüne ve teknolojik donanıma ihtiyaç

duyulmaktadır. Bir ürünün tasarımının çizim aşamasından üretim aşamasına geçmesi

için üç koşula uyum sağlaması gereklidir:114

113 Erden, a.g.e., s.205-206. 114 Mahmut Tekin, Üretim Yönetimi, Cilt:1,Arı Ofset, Konya, 2000, s.107.

- Tüketicilerin istekleri,

- İşletmenin uyguladığı kalite politikası,

- İşletmenin yeni ürün üretebilmesi için yeterli koşullara sahip olması.

Tasarım aşamasında başarılı olmak için ise dört unsurun dikkâte alınması

gereklidir:115

- Pazara çıkış sürecinin azaltılması (reduced time-to-market): Ürün geliştirme

ve dağıtım hızının kritik derecede önemli olduğu rekabetçi bir çevrede pazara çıkış

zamanının düşürülmesi çabası, birincil önceliktir.

- Beklenen hizmet maliyetlerinin azaltılması (Reduced expected service

costs): Basit tasarımla ve değiştirilebilir bileşenlerin kullanılmasıyla beklenen

hizmet maliyetleri büyük ölçüde düşürülebilir.

- Süreç planlaması ve tasarım (Process planning and design): Üretim süreci

üretim planının esnek, hızlı kurulumlara ve değişimlere izin veren (bilgisayar

destekli üretim, bilgisayar destekli tasarım) bir plan olması gerekmektedir.

- Üretim kolaylığının geliştirilmesi (Improved ease-of-manufacture): Üretim

maliyetlerinin düşürülmesi ve üretimin hızlandırılması için ürünün tasarımının ve

üretiminin kolay olması.

Ürün tasarımını etkileyen faktörler ise beş grupta toplanabilir: İşletme

politikaları, pazarlama imkânları, ürün özellikleri, ekonomik faktörler, üretim

imkânları. İşletme politikaları, işletmenin rakipleri karşısındaki konumunu ifade

etmektedir. İşletme pazarda lider işletme veya lideri takip eden işletmelerden biri ya

115 Blocher, Chen, Lin, a.g.e. ,s.147.

da özellikli ürünler üreten bir işletme olabilir. Bu etkenler, gerçekleştirilecek ürün

tasarımının sahip olabileceği özellikleri de etkileyecektir. Ürün tasarımında etkili

olan diğer önemli bir faktör pazarlamadır. Çünkü pazarlamanın en temel amacı,

tüketiciler tarafından talep edilen ürünün tüketicilerin beklentilerine uygun fiyatta,

uygun kalitede, uygun zaman ve uygun yerde olmasını sağlamaktır. Dolayısıyla,

pazarlamanın ürünün tasarımına ilişkin değerlendirmeleri öncelikle dikkâte alınması

gerekmektedir. Ürün tasarımının oluşumuna, ürünün sahip olacağı özellikler

(fonksiyonellik, kullanım, dayanıklılık, estetik) de yön vermektedir. Ürün özellikleri

yine tüketici tercihleri dikkâte alınarak oluşturulmaktadır. Ekonomik faktörler ürün

tasarımının maliyeti, ürünün üretimi ile ilgili etkenler, ürün bütçesi, işletmenin

finansal kaynaklarını vb. ifade etmektedir. Ürün tasarımında üretimle ilgili faktörler,

üretim faktörlerini ve üretim sürecini belirtmektedir.116

Tasarım aşamasının öneminin artması, bu aşamada sağlıklı maliyet hesabının

yapılmasını da zorunlu hale getirmektedir. Tasarım aşamasında oluşan veya oluşacak

maliyetleri belirlemede tasarım anında maliyet hesaplama kavramı ortaya

çıkmaktadır. Tasarım anında maliyet hesaplama kavramının en temel amacı,

tasarımcıya ihtiyaç duyduğu anda ve ihtiyaç duyduğu maliyet bilgilerinin

sunulmasıdır. Tasarım anında maliyet hesaplama ile bir ürünün üretim aşamasına

geçilmeden maliyetleri yönetme imkânına sahip olunmaktadır. Tasarım anında

maliyetleme kavramının perspektifi ürün yaşam seyrinin sonuna kadar uzanmaktadır.

Tasarım anında maliyetleme ile bir ürünle farklı tasarım alternatiflerinin maliyetlerde

ne gibi değişimlere yol açabileceği belirlenmektedir. Tasarım anında maliyet

hesaplama, hedef maliyet yönteminin maliyet hedefine yönelik tasarım yapma

amacının gerçekleştirilmesinde önemli bir araç olmaktır.117

116 Tekin, a.g.e., s.109-111. 117 Yunus Ceren, “Hedef Maliyetleme Yöntemini Destekleyici Bir Enstrüman Olarak Ürün

Geliştirme ve Tasarım Anında Maliyet Hesaplama”, Muhasebe Bilim Dünyası Dergisi, Cilt:5 Sayı:4, 2003, s.4,6.

2.2.3.2. Üretim Aşaması Maliyetleri

Bu aşamada üretim maliyetlerini etkilemek üzere mühendislik esnekliği ve

ürün tasarımında değişiklik yapma olanağı yoktur. Çünkü, bu etkenler bir önceki

aşamada oluşturulmuştur. Üretim aşamasında, kaizen maliyetleme ve tam zamanında

üretim gibi yöntemler üretim maliyetlerini düşürmeye yardımcı araçlar olarak

kullanılmaktadır. Ayrıca maliyetleri düşürme çabasında değer yaratmayan faaliyetleri

belirlemek ve azaltmak için işletmeler, faaliyet tabanlı maliyet yönetimi gibi yönetim

muhasebesi yöntemlerini de kullanmaktadır.118

Günümüzün modern üretim ortamlarında, üretim maliyetleri içerisinde,

işletim ve bakım maliyetleri önemli bir pay almaktadır. Bu maliyetler, ürünün toplam

yaşam seyri maliyetinin minimize edilmesinde önemli rol oynamaktadır. İşletim

maliyetleri, direkt işgücünü, direkt malzemeyi, endirekt işgücünü, endirekt

malzemeyi ve tesis kurma maliyetlerini içerecektir. Bakım maliyetleri, direkt işgücü,

malzemeler, yakıt gücü, ekipman ve satın alınan hizmetleri içermektedir.119

2.2.3.3.Satış Sonrası Aşamaların Maliyetleri

Günümüzün rekabet ortamında satış sonrası aşamaların maliyetleri, toplam

ürün yaşam seyri maliyeti önemli bir pay almaktadır. Örneğin; bir ticari uçağın üretim

maliyeti yaklaşık olarak toplam ürün yaşam seyri maliyetinin yaklaşık yüzde 40’dır.

Araştırma – geliştirme, mühendislik maliyetleri yüzde 20, satış sonrası hizmet ve

elden çıkarma maliyetleri yüzde 40’dır. Özellike bu aşamanın sonunda ortaya çıkan

elden çıkarma maliyetleri, ürünün yararlı ömrünün sona ermesiyle ilgili zararlı

etkilerin (çevresel etkiler) elemine edilmesiyle ilgili maliyetleri de içermektedir.

Nükleer atık ve diğer zehirli kimyasallar gibi elden çıkarılması çevreye zararlı ürünler

çok yüksek maliyetlere neden olmaktadır. Satış sonrası aşamalarda önemli bir diğer

maliyet kalemi lojistik maliyetleridir. Lojistik maliyetleri ürün yaşam seyri analizinde

118 Atkinson, Banker, Kaplan, Young, a.g.e., s.610. 119 Woodward, a.g.m., s.338.

daha ayrıntılı incelenecektir. Toplam ürün yaşam seyri maliyetlerinin anlaşılmasıyla,

bir ürünün tasarım ve üretim süreci daha etkin bir şekilde düzenlenebilir ve satış

sonrası aşamaların maliyetleri de düşürülebilir.120

2.2.4.Ürün Yaşam Seyri Maliyetleme Yönteminin Amaçları

Ürün yaşam seyri maliyetleme yöntemi, maliyetleri bir ürünün bütün ömrü

boyunca değerlendirme ve toplama sürecidir. Bu yöntem, özellikle yüksek ürün

planlama ve ürün geliştirme ve/veya yüksek ürün terk etme maliyetlerinin (örneğin

bir nükleer kuruluşu kapatmak) bulunduğu ortamlarda daha da önem kazanmaktadır.

ÜYSMY, bir ürünün, üretim dönemi boyunca kazanılan kârın geliştirme veya terk

etme dönemi maliyetlerini karşılayıp karşılamayacağı ile ilgili bir kanı geliştirmeye

yardım etmektedir. ÜYSMY’de, ürün değerlendirme sürecine terk etme ve geliştirme

maliyetlerinin hesaba katılması, işletme için kârlı olmayacak ürünlerin seçimine de

katkıda bulunacaktır. Ayrıca bu yöntemin maliyetleri kapsamlı incelemesinden

dolayı, bir ürünün çevresel maliyetleri de hesaplamalara katılacak ve bu maliyetleri

azaltmak veya elimine etmek konusunda çevresel faaliyetleri teşvik edecektir.

ÜYSMY, maliyetleri üretim ve tasarım aşamasında kontrol etmek ve yönetmek için

planlama ve terk etme maliyetlerini bu aşamalar boyunca belirlemeye yardım

edecektir. ÜYSMY, karar vericilere o ürünü üretmenin maliyet sonuçlarını

anlamalarına yardımcı olmak ve maliyet düşürme çabalarının verimli olduğu alanları

belirlemek için bir ürüne ilişkin hem üretim hem de çevresel maliyetlerinin kapsamlı

bir incelemesini sağlayan bir yöntem olmaktadır.121

Ürün yaşam seyri maliyetleme yönteminin amaçları üç maddede ifade

edilebilir:122

- Ürünün yaşam seyrinin her aşamasında oluşabilecek maliyetleri tahmin

etmek, analiz etmek ve yönetmek.

120 Atkinson, Banker, Kaplan,Young, a.g.e., s.611-612. 121 Kaplan, Atkinson (b), a.g.e., s.236. 122 Sevim (b), a.g.m., 2002, s.139.

- Ürünün planlama aşamasında, satış sonrası hizmetlerden kaynaklanacak

maliyetleri düşürmeye yönelik tasarım çalışması yapmak. Bir ürünün tasarım

aşaması maliyetleri düşük olabilir, ama satış sonrası aşamalarının maliyetleri yüksek

olabilir.

- Ürünün yaşam seyrindeki faaliyetlerin analiz edilerek, maliyetlerin hem

niteliklerini hem de zamanlamasını belirlemek.

İşletme yönetimi, ürün yaşam seyrinin aşamalarının birbirinden farklı

maliyetleri içermesi nedeniyle bu aşamalarda önemli tutara ulaşabilecek maliyetleri

önceden belirleyerek, bu maliyetlerin öngörülmesi ve kontrolüne ilişkin teknikler

geliştirme durumundadır.

2.2.5.Ürün Yaşam Seyri Maliyetleme Yönteminde Fiyatlama

Ürün yaşam seyri maliyetleme yönteminde fiyatlama, uzun dönemli bir bakış

açısına sahip bir konudur. Pazar talebindeki beklenen değişimlerden dolayı fiyatlar,

ürünün yaşam döngüsünün farklı aşamaları boyunca değişiklik gösterecektir. Fiyatlar,

ÜYS’nin her bir aşamasında hem toplam yaşam seyri maliyetleri hem de uzun

dönemli kârlılık hedefi dikkâte alınarak oluşturulmaktadır. Fiyatlama, pek çok işletme

için sorunlu bir alandır. Bir mal veya hizmet için doğru fiyatı belirlemek ürünün

pazarda kabulü için çok önemlidir ve her zaman kolay olmamaktadır. Fiyatlarını çok

yüksek belirleyen bir işletmenin satış hacmi düşük kalacak ve hedeflenen kâr

düzeyinin altında bir kârlılık düzeyine ulaşılacaktır. Diğer yandan çok düşük fiyat,

satış hacmini yükseltecek, fakat maliyetleri karşılamakta yetersiz kalacaktır. Her iki

durumda da, hedeflenen kâr düzeyi yakalanamayacaktır. Dolayısıyla, işletmeler

ürünlerinin fiyatlarını belirlerken öncelikle dikkâte alması gereken faktörler pazarlar,

tüketiciler, rakipler, maliyetler olmalıdır.123

123 Ronald W. Hilton, Michael W.Maher, Frank H.Sello, Cost Managemenet, 2th, Mc-Graw-Hill,

New York, USA, 2003, s.544-546.

Pazarlar: Pek çok ürün ve hizmet, rekabetin yüksek düzeyde gerçekleştiği

pazarlara sunulmakta ve fiyatlar da bu pazarlarda oluşmaktadır. Pazar fiyatlarından

farklı fiyat uygulanması ya çok yüksek fiyatlarla düşük satış hacmi, ya da çok düşük

fiyatlarla düşük kâr hacmi anlamına gelmektedir. Bu pazarlarda fiyat oluşturmak,

rakiplerin davranışlarını ve bir ürün veya hizmetin diğer ürünlerden farklılığının

(ürüne daha yüksek veya daha düşük kalitede bir bileşen eklemek) daha yüksek veya

daha düşük fiyatları destekleyip desteklemeyeceğini anlamayı gerektirecektir.

Rekabetçi pazarlarda bütün üreticiler pazar fiyatını kabullenmeli ve yeterli bir kâr

düzeyi elde edebilmek için veri olan pazar fiyatı ile maliyet arasındaki farka

yoğunlaşmalıdırlar.

Tüketiciler: Bir işletme, yeni ürünler için fiyatlama kararlarını tüketiciler

açısından değerlendirmelidir. Çok yüksek fiyatlar maliyetleri karşılamak ve

hedeflenen kârı elde etmek için yeterli düzeyde satış hacmi oluşturmayacaktır. Çünkü

tüketiciler daha ucuz veya ikame bir mal ya da hizmete yönelecektir. Tersine fiyatları

çok düşük belirlemek, belki de bir ürün için çok değerli olabilecek bir özellik veya

fonksiyon için tüketicilerin o ürün için ödemek istediği fiyatın, işletmenin tahmin

ettiği fiyattan daha düşük olmasına yol açabilecektir. Tüketicilerin bir ürünün veya

hizmetin nitelikleri ve fonksiyonları için ödeme isteklerinin anlaşılması, fiyatların

başarılı olarak belirlenmesinde anahtar bir rol oynamaktadır.

Rakipler: Fiyatlama kararını etkileyen diğer bir unsur rakiplerdir. Rakip bir

işletmenin saldırgan fiyatlama politikası işletmeyi fiyatlarını düşürmeye zorlayabilir.

Diğer taraftan rakibi olmayan bir ürün, rakibinin olmaması avantajından yararlanma

imkânına sahiptir ve bu nedenle daha yüksek fiyatlar belirlenebilir.

Maliyetler: Fiyat belirlenirken maliyetlerin rolü işletmeler ve endüstriler

açısından değişiklik göstermektedir. Daha az rekabetçi pazarlarda çalışan işletmelerin

yöneticileri fiyatları en azından kısmen maliyet temelinde, üretim maliyetlerine bir

kâr marjı ekleyerek belirleyebilir.

Ancak hiçbir işletmenin yönetimi ürün fiyatlarını pazarı göz ardı ederek

belirleyemez. Örneğin; eğer bir işletme ürünü için kâr marjını yüzde 40 ve maliyetleri

200$ olarak belirlerse, ürünün hedef satış fiyatı 280$ (200 + 200 x 0.40) olacaktır.

Yöneticiler, 280$ hedef fiyatı, rakiplerin fiyatlarını ve tüketicilerin ödemeye istekli

olduğu fiyatı dikkâte alarak değerlendirme durumunda kalacaktır.

Aşırı bir kâr marjı belirlemek, kısa dönemde kârları yükseltebilir. Fakat, aşırı

kâr marjı, rekabeti pazara davet edecektir veya tüketicilerin ikame ürünlere

yönelmesine yol açacaktır. Eğer fiyatların çok yüksek olduğu düşünülüyorsa, yönetim

istenen kâr marjını düşürebilir veya hedef satış fiyatına ulaşmak için, ürün veya

hizmetin fiyatını yeniden tasarlayabilir.

ÜYSMY, maliyet yönetimi ve fiyatlama için önemli bilgiler sağlamaktadır.

Pek çok işletme, geleneksel olarak fiyatlama kararlarında yalnızca gelecekteki üretim,

satış ve tüketici hizmetleri maliyetlerini düşünmektedir. Ancak, yeni ürün için

araştırma ve geliştirme, ürün planlaması ve kavram tasarımı gibi faaliyetler, önemli

kaynakları tüketmekte ve satış fiyatları bu maliyetleri karşılamak durumundadır.

Başka bir ifadeyle, satış gelirleri ve bu nedenle fiyatlar, bütün yaşam seyri

maliyetlerini, aslında uzun dönemli hedef kârı karşılamak için, bütün değer zinciri

maliyetlerini karşılamak durumundadır. Fiyatlama konusuna bir örnek aşağıda

verilmiştir.

TABLO 4’de işletme satış fiyatını, ortalama maliyet üzerinden yüzde 50 kârla

belirlemektedir. Eğer satış fiyatları dönem dönem belirlenirse çok fazla değişiklik

gösterecektir. Çünkü sabit maliyetler farklı üretim hacimlerine göre değişmektedir.124

Tablo 4:Geleneksel maliyet artı fiyatlama

Dönem Birim Satışlar Toplam Üretim Birim Maliyet($) Satış Fiyatı ($)

124 Shane Moriarity, Carl P.Allen, Cost Accounting, 3th, John Wiley & Sons, 1991, USA, s.144-145.

Maliyeti ($)

1 20.000 240.000 12,00 18,00

2 400.000 1.000.000 2,50 3,75

3 50.000 300.000 6,00 9,00

Üretim maliyet fonksiyonu: 200.000 $ + 2 $ X üretim miktarı

Fiyatlama konusunda alternatif bir yaklaşım, ileriye doğru fiyatlama (forward

pricing) veya ürün yaşam seyri fiyatlama (product life-cycle pricing) dır. Bu

yaklaşımda, işletme, maliyetlerini karşılamak üzere ortalama bir fiyat belirlemekte ve

ürünün bütün yaşamı üzerinden kâr elde etmektedir. TABLO 4’deki verileri

kullanarak, işletme toplam üretim maliyetlerini üç yıl üzerinden aşağıdaki gibi

tasarlayacaktır:

Toplam üretim maliyeti = 200.000$ X 3 + 2$ X 470.000 = 1.540.000$

Ortalama birim maliyet: 1.540.000$ / 470.000 = 3.28$

Birim satış fiyatı: 3.28$ X 1,5 = 4.92$

Ürün yaşam seyri fiyatlamanın temel avantajı, düşük başlangıç fiyatının

rakiplerin pazara girme konusunda cesaretlerini kırmasıdır. Daha düşük fiyat, yaşam

seyrinin sunuş ve gelişme bölümlerinde daha fazla talep sağlayacaktır. Dezavantajı

ise eğer ürüne ilişkin beklenen talep miktarı beklentilerin altında gerçekleşirse,

geleneksel fiyatlama yöntemi ürün yaşam seyri fiyatlama yöntemine göre daha

avantajlı bir durumu gösterecektir. TABLO 6 ve TABLO 7’de her iki durum da

örneklenmiştir.

Tablo 5: Geleneksel maliyet artı fiyatlama ve ürün yaşam seyri fiyatlama

PLANLANAN

Dönem Dönem Ürün Yaşam Seyri

Fiyatlama Fiyatlama

Dönem Satış Fiyatı Talep Satış Fiyatı Talep

1 18,00 20.000 4,92 75.000

2 3,75 400.000 4,92 375.000

3 9,00 50.000 4,92 40.000

Tablo 6: Durum1: Satışların beklentileri karşılaması

Tablo 7: Durum 2: 2. ve 3.periyotlarda planlanan satış düzeyinin %30’una ulaşılması

Dönem Dönem Fiyatlama Ürün Yaşam Seyri Fiyatlama

Satış Geliri

18,00 $ X 20.000 = 360.000 $ 4,92 $ X 75.000 = 369.000 $

3,75 $ X 400.000 = 1.500.000 $ 4,92 $ X 375.000 = 1.845.000 $

9,00 $ X 50.000 = 450.000 $ 4,92 $ X 40.000 = 196.800 $

Toplam satış geliri = 2.310.000 $ = 2.410.000 $

Değişken Maliyetler (-)

2,00$ X 470.000 = 940.000 $ 2 $X 490.000 = 980.000 $

Sabit Maliyetler (-)

3 X 200.000 $ = 600.000 $ 3 X 200.000 $ = 600.000 $

Net Gelir = 770.000 $ = 830.800 $

Dönem Dönem Fiyatlama Ürün Yaşam Seyri Fiyatlama

Satış Geliri

18,00 $ X 20.000 = 360.000$ 4,92 $ X 75.000 = 369.000 $

3,75 $ X 120.000 = 450.000 $ 4,92 $ X 112.500 = 553.500 $

9,00 $ X 15.000 = 135.000 $ 4,92 $ X 12.000 = 59.040 $

Toplam satış geliri = 945.000 $ 981.540 $

Değişken Maliyetler (-)

2,00 $ X 155.000 = 310.000 $ 2,00 $ X 199.500 = 399.000 $

Sabit Maliyetler (-)

3 X 200.000 $ = 600.000 $ 3 X 200.000 $ = 600.000 $

Net Gelir = 35.000 $ (17.460) $

Eğer işletme beklediği satış düzeyine ulaşabilirse, TABLO 6’da gösterildiği

gibi ürün yaşam seyri fiyatlama yöntemi 830.800$ net gelir, geleneksel fiyatlama

yaklaşımı ise 770.000$ net gelir sağlamaktadır. Bu durumda ürün yaşam seyri

fiyatlama yaklaşımının sonuçları geleneksel fiyatlama yaklaşımının sonuçlarına göre

daha avantajlı bir durumu göstermektedir.

İşletme beklediği satış düzeyine ulaşamazsa, TABLO7’de gösterildiği gibi,

geleneksel fiyatlama yaklaşımının sonuçları ürün yaşam seyri fiyatlama yaklaşımının

sonuçlarına göre daha avantajlı bir durumu gösterecektir.

2.3.ÜRÜN YAŞAM SEYRİ ANALİZİ

Ürün yaşam seyri analizi başlığı altında ürün yaşam seyri analizinin kapsamı,

kullanım alanları, prensipleri, kullanılan veriler, ürün yaşam analiz süreci, değer

analizi, lojistik ve maliyet tasarrufu konuları incelenecektir.

2.3.1. Ürün Yaşam Seyri Analizinin Kapsamı

Ürün yaşam seyri analizi (ÜYSA), bir ürünün veya üretim sürecinin

doğumdan ölümüne çevresel etkisini değerlendirmek için kullanılan bir teşhis

aracıdır. ÜYSA’nın temelinde üç unsur vardır:125

- Yaşam seyri envanteri (life cycle inventory): Neyin analiz edileceğinin ve

edilemeyeceğinin belirlenmesi.

- Çevresel değerlendirme (environmental evaluation): Ürün veya süreçle ilgili

çevresel sorunları ve bunların çevresel etkilerinin yapısını yorumlamak.

125 Margaret Bruce, Win G.Biemans, Product Development, John Wiley & Sons, UK, 1995, s.305

- Çevresel gelişim planı (environmental improvement plan): Bir işletmenin

ürünlerinin ve/veya üretim sürecinin ve ilgili diğer alanların çevresel performansını

geliştirecek bir strateji geliştirmek.

ÜYSA’nın temel yararı, ürünlerin, süreçlerin ve ambalajlamanın çevresel

etkileri üzerindeki tartışmaları dar bir bakış açısından geniş bir bakış açısına

taşımasıdır. ÜYSA’nın kullanımı, yeni çevresel düzenlemeler ve yeni ürün

araştırmalarıyla daha etkin hale gelecektir.

Bu kriterlere ilaveten özellikle üç etken, ÜYSA’yı işletme yöneticilerinin

gözündeki önemini daha da arttırmaktadır. Bu etkenler:126

- Gerek bugün gerekse gelecek için enerji maliyetinin öneminin artması.

- Tesis ve ekipmanların seçiminin ve tasarımının, yatırımın tasarım

aşamalarında yapılmasının öneminin artması. Çünkü tesis ve ekipman seçimi, çeşitli

nedenlerle ortaya çıkacak üretim kayıplarının ve bakım onarım maliyetlerinin seyrini

etkileyecektir.

- Farklı yatırım projelerinin değerlendirilmesini kolaylaştırıcı birçok yeni

teknik ve ekonomik modellerin geliştirilmesi.

2.3.2.Ürün Yaşam Seyri Analizinin Kulanım Alanları

Ürün yaşam seyri analizi çok çeşitli konularda uygulama alanı bulabilen bir

analizdir. ÜYSA’nın kullanıldığı bazı alanlar şu şekilde sıralanabilir:127

126 Lars Frenning, Gunnar Hovstadious ve diğerleri, Pompalarda Ömür Boyu Maliyet: Pompalı

Tesisler İçin ÖBM Analiz Rehberi (Çev: Onur Konuralp) , HydRaulic İnstitute &Europump, New Jersey,USA, 2001, Türkçe Baskı, Pomsad YayınNo:12, 2003, s.1.

127 Fabrycky, Blanchard, a.g.e., s.130.

- Alternatif sistem/ürün işletme senaryoları ve kullanım yaklaşımları,

- Alternatif sistem bakımı ve lojistik destek politikaları,

- Teknoloji uygulamaları, otomasyon, yazılım yaklaşımları veya donanım

yaklaşımları, bileşen seçimi ve standartlaşma, sürdürülebilirlik (güvenilirlik), vb.

alternatif sistem/ürün tasarım biçimlerinin seçimi,

- Alternatif tedarikçi kaynaklarının seçimi,

- Sürekli olan veya olmayan üretim, üretim hattı miktarı, stok noktaları sayısı

ve stok düzeyi, ürün kalite düzeyi, denetim ve test alternatifleri vb. alternatif üretim

yaklaşımları,

- Alternatif ürün dağıtım kanalları, nakliyat ve kontrol etme yöntemleri, büyük

mağaza/depo konumlarının seçimi,

- Tüketiciye yönelik hizmet düzeyleri,

- Alternatif ürünlerle ilgili elden çıkarma ve geri dönüşüm yöntemleri,

-Alternatif yönetim politikaları ve bunların sistem üzerindeki etkilerini

belirleme.

2.3.3.Ürün Yaşam Seyri Analizinin Prensipleri

Ürün yaşam seyri maliyet yönteminin bir ürünün tüm yaşam seyrini dikkâte

alması nedeniyle çevre ile ilgili konular da bu yöntemin ilgi alanına girmektedir.

Günümüzde çevre sorunlarının önem kazanması çevreye karşı duyarlı faaliyetlerin de

ön plana çıkmasına neden olmaktadır. Faaliyetlerin, ürünlerin, tesislerin yapıldıktan

sonraki çevresel etkileri üzerinde düşünmek çevresel sorunları çözmemektedir.

Faaliyetlerin, ürünlerin, tesislerin yapılmadan önce, kavram aşamasında çevresel

etkileri üzerine düşünmek gereklidir.

Ürün yaşam seyri düşüncesi çevresel tasarımın (ecodesign) esasıdır. Ürünler,

yalnızca üretim esnasında değil, aynı zamanda bu önemli aşamanın öncesinde ve

sonrasında da çevresel etkilere sahiptir. Çevre üzerine düşünmek, ürünün

doğumundan ölümüne kadar neler olduğunu kapsamaktadır. Diğer bir ifadeyle, her

ürün doğumdan ölümüne kadar çevresel etkilere sahiptir. Ürün geliştirmeye bir yaşam

seyri yaklaşımını uygulamaktaki amaç aşağıdaki soruların ikisine birden veya birine

cevap vermektir:128

- Bir ürünün en önemli çevresel sorunları nelerdir?

- En iyi çözüm nedir?

Yaşam seyri düşüncesinin en önemli sonucu ürün yaşam seyrinin tamamının

değerlendirilmesidir. Tam bir yaşam seyri analizi yapmadan bile, yaşam seyri

düşüncesi yeni ve önemli anlayışlara öncülük edecektir. Kavramsal olarak ürün

yaşam seyri yaklaşımı önceden üzerinde düşünülmemiş olan bazı ürünlerin çevresel

etkilerini, özellikle ilk madde ve malzeme seçimi ve süreç ile ilgili olumsuz etkilerini

aydınlatmaya yardımcı olmaktadır.

128 Siegfried Behrend, Christine Jasch, Maria Constanca Peneda, Hans Van Weenen, Life Cycle

Design, Springer-Verlag, Berlin, Germany, 1997, 121-122.

Ürün yaşam seyri analizinin prensiplerini gerçekleştirmek için gerekli olan

kriterler altı maddede toplanabilir:129

- Maliyet etkinliği: Ürün yaşam seyri analizi için gerekli veriler toplanmaya

elverişli olmalıdır. Veri toplama çabaları aşırı zaman ve maliyet gerektirmemelidir.

Süreç sistematik ve kolayca uygulanabilir olmalıdır.

- Karar faktörlerinin kapsamlılığı / çok yönlülüğü: ÜYSA’nın, karar alıcıların

kendi kararlarının karmaşık durumunu anlamaları için bir dizi karar faktörü tarafından

çevrelenmesi gerekmektedir.

- Savunulabilir sonuçlar: ÜYSMY’nin çıktıları, özenli ve soruna cevap

verebilir olmalıdır. Aynı zamanda, değerlendirme kriterleri mümkün olduğu kadar

açık olmalıdır. Toplumsal katılımın, çevresel karar almanın, ÜYS’nin bütün

aşamalarında daha önemli hale gelmeye başlaması, gerek değerlendirme kriterlerinin

gerekse sonuçların boyutlarını genişletmektedir.

- Standartlaştırma: ÜYSA’nın sonuçları standartlaştırılmalıdır. Böylece çeşitli

alternatiflerin ve durumların karşılaştırılması mümkün olacaktır.

- Güçlülük: ÜYSA, kirlilik önleme (pollution prevention) ve varlık geri

alımı/iyileştirmesi (asset recovery) gibi sorunlara uygulanabilir olmalıdır.

-Şeffaflık: Süreç anlaşılabilir ve kararın temeli açık olmalıdır

2.3.4.Ürün Yaşam Seyri Analizinde Kullanılan Veriler

Ürün yaşam seyri analizinde iki tür veri kullanılmaktadır: Statik ve dinamik

veri. Statik veri ürün spesifikasyonlarıyla ilgilidir. Statik veri, ilk madde ve

129 Katherine L. Yuracko, Michael I. Morris, “Better D&D Decision Making Through Life Cycle

Analysis“, Environmental Management and Health, Vol:12 No:3, 2001, s.314.

malzemelerin, bileşenlerin ve tedarikçilerin, hizmet yönergelerinin, vb. detaylı

bilgilerini içermektedir. Dinamik veri ise, bir ürünün kullanım süresi boyunca

kullanım şablonları, çevresel koşullar ve parça değişimleri gibi hizmet faaliyetlerini

içermektedir. Dinamik verinin kullanıldığı alanlar şunlardır:130

- Pazarlama: Tüketici kullanımı örnekleri üzerine veriler, ürünün tasarımının

geliştirilmesi ve kullanıcı davranışları hakkında bilgiler, pazar avantajı elde etmek

için kullanılabilir.

- Güvenilirlik: Hata tarzları ve sıklıkları üzerine verilerdir. Bu veriler

güvenilirliğin, laboratuvar testleri veya saha araştırmaları yoluyla ulaşılabilecek

olandan daha öteye yükseltmenin ürün tasarımına nasıl etkide bulunacağını

göstermektedir.

- Hizmet : Hizmet personeli, hataların olası nedenleri, ve parça değişiklikleri

ile ilgili veriler, hizmet faaliyetlerinin daha etkin bir şekilde yerine getirilebilmesi

amacıyla kullanılabilir

- Önleyici bakım: Bakım-onarım faaliyetlerine ilişkin veriler, maliyet

tasarruflu bakım-onarım yerine, arızayı önlemeye yönelik bakım-onarım

yöntemlerinin uygulanması amacıyla kullanılabilir.

- İade veya tamirat garantisi : Tüketicilere verilen garantiler bir zaman dilimi

yerine fiili kullanıma dayanabilir.

- Yaşam sonu iade : Ürünün yaşam seyrinin tam olarak bilinmesi, yaşam seyri

sonunda ürün ve bileşenlerinin tekrar kullanılabilirliği, tamir, ürün ve bileşenlerin

iadesi gibi unsurlar, ürünün ve bileşenlerinin özelliklerinin önemini arttırmaktadır.

Bu unsurların tasarım aşamasında dikkâte alınması, faaliyetlerin sadece ürünün

130 Mathew Simon, Graham Bee, Philip Moore, Jun-Sheng Pu, Changwen Xie, “Modelling of The

Life Cycle of Products with Data Acquisition Features”, Computers in Industry, 45, 2001, s.113.

tasarım yönüne değil, ürünün yaşam seyrinin sonuna doğru da odaklanmasını

sağlayacaktır.

2.3.5.Ürün Yaşam Seyri Analiz Süreci

Ürün yaşam seyri analizinin bir boyutu niceliksel analizlerden, diğer boyutu

niteliksel analizlerden oluşmaktadır. Bu nedenle, ürün yaşam seyri analiz süreci iki

başlık altında incelenecektir.

2.3.5.1.Ürün Yaşam Seyri Analizinin Niteliksel Boyutu

Ürün yaşam seyri analizinin niteliksel boyutunda üç bileşen mevcuttur:131

Stok analizi, etki analizi ve gelişme analizi. Stok analizi, bir ürünün ambalaj, üretim

süreci, malzeme ya da bir faaliyetin tüm yaşam eğrisi için, enerji ve ilk madde

ihtiyaçları, atmosfere yayılan atıkları, su kaynaklarına yayılan atıkları, katı atıkları ve

atmosfere bırakılan diğer maddelerin miktarını belirleme sürecidir. Stok analizinde,

bu konuları tanımlamak yararlı olabilmesine rağmen, bu maddelerin nitel özellikleri

en iyi etki analizinde belirlenmektedir. En geniş anlamda stok analizi, ilk madde

çıkarımı ile başlamakta ve nihai ürün tüketimi ve ürünü elden çıkarma boyunca

devam etmektedir. Etki analizi bileşeni, stok aşamasında tanımlanan kaynak

ihtiyaçları ve çevresel faktörlerin (atmosfer, katı atık, su) etkilerini karakterize eden

ve değerleyen teknik, nicel ve/veya nitel bir süreçtir. Bu analiz çevresel faktörlerin

ekolojiye ve insan sağlığına etkilerini, doğal kaynakların azalmasını ve refah gibi

olası sosyal olayları göstermektedir.

Ürün yaşam seyri analizinin gelişme analizi bileşeni, enerji ve ilk madde

kullanımıyla ilgili ve bir ürün süreç veya faaliyetin yaşam eğrisi boyunca atık

emisyonuyla ilgili çevresel kirlilikleri azaltma fırsatlarının sistematik bir

değerlendirmesidir. Bu analiz gelişmelerin nitel ve nicel ölçütlerini içerebilir. ÜYSA,

çevresel faktörlere yapılan etkilerin maliyetlerini birleştirmeye kadar genişletilebilir.

131 Senthil Kumaran Durairaj, S.K. Ong, A.Y.C. Nee and R.B.H. Tan, “Evaluation of Life Cycle

Cost Analysis Methodologies”, Corporate Environmental Strategy, Vol.9 No.1, 2002, s.31.

Bu geniş bakış açısı, ekolojiyle dost olan veya yeşil ürün geliştirme için yeni yollar

açabilecektir.

ÜYSA’da bu üç bileşenle ilgili değerlendirmelere ilaveten, karşı karşıya

bulunulan alternatif seçeneklerin yararları ve maliyetleri üç düzeyde incelenmektedir.

Birinci düzey finansal düzeydir. Bu düzeyde belli bir konuya veya amaca yönelik

alternatif seçeneklerin finansal maliyetleri ve yararları belirlenmektedir. Analiz süreci

bu düzeyde sonlandırılırsa, seçeneklerin bütün maliyetleri ve yararları üzerine

düşünülmemiş olunacaktır. İkinci düzeyde alternatiflerin finansal etkilerine ilave

olarak, ölçülebilir dışsal etkiler üzerine yoğunlaşılmaktadır. Bu dışsal etkiler çevre,

toplum sağlığı ve işgörenlerin güvenliği, ekonomik ve sosyo-kurumsal (socio-

institutional) etkileri içermektedir. Bazı durumlarda bu dışsal etkiler ölçülebilir.

Bununla birlikte, bu etkiler, karar alan ve karardan etkilenecek toplumlar için çok

önemli olabilir. Bu nedenle bir karar almak için bir üçüncü düzey gereklidir. Üçüncü

düzey, bütün direkt finansal maliyetler ile yararları, bütün ölçülebilir dışsal maliyetler

ile yararları ve ölçülemeyen konuları dikkâte almaktadır. Ürün yaşam seyri analizinin

bu yaklaşımı, karar alıcılar için önemli bütün faktörlerin (yaşam seyri maliyet, sağlık

ve güvenlik, çevre, program etkileri…), ürünün bütün yaşam seyri boyunca dikkâte

alınmasını gerektirdiği için diğer yaklaşımlardan önemli ölçüde ayrılmaktadır.132

2.3.5.2.Ürün Yaşam Seyri Analizinin Niceliksel Boyutu

Ürün yaşam seyri analizinin niceliksel boyutu üç adımda

gerçekleştirilmektedir: Maliyetlerin enflasyon oranında arttırılması ve enflasyon

oranında arttırılan maliyetlerin bugünkü değerinin hesaplanması ve duyarlılık

analizidir.

2.3.5.2.1.Maliyetlerin Enflasyon Oranında Arttırılması

Ürün yaşam seyri maliyet yönteminde birden fazla dönemin analize katılması

nedeniyle, enflasyon faktörü göz önüne alınmak zorundadır. Enflasyon nedeniyle

ürün ve hizmetlerin maliyetlerinde yükselmeler paranın satın alma gücünde ise

132 Yuracko, Morris, a.g.m., s.313.

düşüşler meydana gelmektedir. Enflasyon faktörleri yıl bazında hesaplanmalıdır.

Çünkü enflasyon hesaplamaları, genel ekonomik koşullara göre büyük ölçüde

değişebilmektedir. Beş yıl ya da daha uzun süreyi kapsayan maliyet hesaplamaları en

az yıllık olarak gözden geçirilmelidir. Enflasyon, alternatif ürün tasarım

seçeneklerini eşit olarak etkilemektedir. Ancak, enflasyonun en büyük etkisi

gelecekteki maliyetler / başlangıç maliyetler oranının en yüksek olduğu

alternatiflerde gerçekleşmektedir. Bu nedenle, ürün yaşam seyri maliyet yönteminde

de gelecek dönemlerdeki maliyetler ve fiyatlar sabit alım gücü açısından

hesaplanmalıdır. Paranın alım gücü yıldan yıla değiştiği için belli bir baz yılı referans

alınmalıdır. Böylece, sabit paranın alım gücü paranın o baz yılda sahip olduğu alım

gücünü ifade edecektir. Ürün yaşam seyri maliyet yönteminin temel amacı,

alternatiflerin karşılaştırılması olduğu için bu yöntemde sabit para yaklaşımı en

yaygın olarak kullanılan yaklaşımdır.133

2.3.5.2.2. Net Bugünkü Değer

Net bugünkü değer, bir yatırımın ekonomik ömrü boyunca sağlayacağı para

girişlerinin önceden saptanmış belirli bir iskonto haddi üzerinden bugüne

indirgenmiş değerleri toplamı ile yatırımın gerektirdiği para çıkışlarının bu belirli

iskonto haddi üzerinden bugünkü değeri toplamı arasındaki fark olarak

tanımlanmaktadır.134 Bir yatırım projesinin net bugünkü değer yöntemine göre kabul

edilmesi için net bugünkü değerin pozitif bir değere sahip olması gerekmektedir.

ÜYSA’da bütün maliyetler bugünkü değer tekniği yoluyla uygun bir iskonto

faktörü kullanılarak bugünkü değere çevrilmektedir. Bu indirgemenin yapılmasının

en önemli nedeni, herhangi bir yılda ortaya çıkacak maliyetin değerinin ilk yıldaki

maliyet değeri ile aynı değerde olmamasıdır. Örneğin onuncu yılda ortaya çıkan bir

maliyet, projenin başlangıç yılındaki değeriyle aynı bugünkü değere sahip

olmayacaktır.

133 Farycky, Blanchard, a.g.e., s.139. 134 Öztin Akgüç, Finansal Yönetim, 6.bası, Avcıol Basım-Yayın, İstanbul, 1994, s.356.

Net bugünkü değer yönteminde, ürün yaşam seyri maliyetleri şimdiki zaman

değerlerine iskonto edildiği için, iskonto oranının seçimi ÜYSA için kritik derecede

önemli olmaktadır. ÜYSA’da kullanılabilecek iskonto oranlarından bazıları şöyledir: 135

-İşletmenin borçlanılmış fonlarının kullanımı için ödeme yapacağı mevcut

veya beklenen oran,

-Paranın ödünç verilmesinden beklenebilecek fakat işletmenin kendi

projelerinde kullanılmak üzere ödünç verilmeyen paranın kazanç oranı (fırsat

maliyeti),

-Uzun dönem hazine bonolarına yatırımın risksiz bir yatırım olduğu

varsayılabilir. Böylece iskonto oranı, hazine bonosu oranı ile beklenen enflasyon

oranı arasındaki fark olarak hesaplanabilir.

Ürün yaşam seyri analizinde net bugünkü değer yönteminin kullanımına

ilişkin bir örnek aşağıda verilmiştir.

A işletmesi; Z ürünü için üç yıllık bir yaşam seyri öngörmektedir. Fakat

işletme, Z ürünüyle ilgili iki yıllık bir ömre sahip olma durumunun olası etkilerini

ölçmek istemektedir. Sermaye maliyeti yüzde 20 ve Z ürününe hemen 200,000£

yatırmayı tasarlamaktadır. Yatırımdan her yıl 100,000 £ nakit girişi olacağı ve nakdin

her yılın sonunda giriş yaptığı kabul edilmiştir. Pozitif net bugünkü değer, ürünün

üretilmeye değer olduğunu, negatif net bugünkü değer ürünün üretilmeye

değmeyeceğini gösterecektir.136

Üç yıllık ürün yaşam seyrinin net bugünkü değeri:

NBD = (100.000£) X (2.107) – 200.000£ = 10.700£

135 Woodward, a.g.m, s.338. 136 David Wright, A Pratical Foundation, Routledge, London, UK, 1994, s.534-536.

İki yıllık ürün yaşam seyrinin net bugünkü değeri:

NBD = (100.000£) X (1.528) – 200.000£ = - 47.200£

İşletme, Z ürünü için, 2 -3 yıl arasında bir başabaş ürün ömrü üzerinde plan

yapabilir. Kesin yaşam seyri başabaş noktası, Z’nin NBD’sinin sıfıra eşitlendiği

noktadır. Bu nokta, işletmenin Z’nin üretimine değip değmemesi konusunda kayıtsız

olduğu noktadır. Bu kesin ömür döngüsü başabaş noktası, 2 yıl ve 3 yıl arasındaki

Z’nin, 2.yıl sonundaki negatif 47.200’den, 3. yıl sonundaki pozitif 10.700’e net

bugünkü değerindeki toplam değişimin iç değerlemesiyle (interpolation) kesin olarak

belirlenebilir. Ürün Z’nin net bugünkü değeri toplam 57.900£ değişmiştir. (-

47.200’den +10.700) ve iç değerleme aşağıdaki gibi hesaplanmaktadır:

2 yıl + [ (47.200/57.900) X 1 yıl ] = 2.82 yıl

Böylece Z’nin ürün yaşam seyri başabaş noktası 2.82 yıldır. Bu değer, Z’nin

yaşam seyri uzunluğunda herhangi bir olası değişime karşı yüksek düzeyde duyarlı

olduğunu göstermektedir.

2.3.5.2.3.Duyarlılık Analizi

Ürün yaşam seyri analizi, veri toplanırken yapılan varsayımlara ve

hesaplamalara dayanmaktadır. Yapılan bu hesaplamaların doğruluğunun tarihsel

verilerin ve istatiksel yöntemlerin yardımıyla arttırılması mümkünse de, her zaman

bu hesaplamalarla ve varsayımlarla ilgili bir belirsizlik mevcut olacaktır. Günümüzde

gelişmiş bilgisayar yazılım paketleri sayesinde ÜYSA sadece temel muhasebe unsuru

olarak kalmamakta, ÜYSA ile ilgili geniş bir alanda duyarlılık çalışmaları

yapılabilmektedir. Ancak, ÜYSA yapılırken genellikle girdi verilerinin yetersizliği

nedeniyle ortaya çıkacak belirsizlikle ilgili bazı kritik parametreler ortaya

çıkabilmektedir. Ayrıca, bu belirsiz parametrelerdeki varyasyonlara karşı sonuçların

ne kadar duyarlı olduğunun da belirlenmesi gerekmektedir. Duyarlılık analizinin

kapsamının ne olması gerektiği konusunda tam bir görüş birliği yoktur. Genel olarak

enflasyon oranı, iskonto oranı, ürün talep oranı, ürün dağıtım zamanı, bakım

faktörünün sıklığı, duyarlılık analizinde değerlendirilmesi gereken faktörler

olmaktadır.137

Alternatifler ile ilgili varsayımlardaki bir değişikliğin sonuçları değiştirip

değiştirmeyeceğini görmek için, her bir varsayımın duyarlılık analizinin yapılması

gerekli olabilir. Eğer iki veya daha fazla olayın ortaya çıkma olasılığı kabaca aynı

görünüyorsa, bu olayların seçiminde maliyet kriteri temel olarak alınacaktır.138

2.3.6.Ürün Yaşam Seyri Analizinde Değer Mühendisliğinin Kullanımı

Değer mühendisliğinin başlıca odak noktası, fonksiyon analizi ve en düşük

maliyetli faaliyet dizisini aramak ve gereksiz fonksiyonların elimine edilmesidir.

Ürün yaşam seyri maliyet yöntemi de, çeşitli faaliyet dizilerinden hangilerinin

belirlenmiş bir zaman diliminde en düşük maliyete sahip olabileceğini belirlemek

üzerine yoğunlaşmaktadır. Değer mühendisliği, seçilmiş ürün yaşam seyri maliyet

alternatiflerinin proje bütçesi aşılmadan uygulanamayacağı durumlarda, bir ürün

yaşam seyri maliyet analizinin tamamlayıcısı olarak kullanılabilir. Değer

mühendisliği metodolojisinden en fazla yararlanılması gereken alanlardan biri de

alternatif çözümlerin oluşturulmasıdır. Alternatiflerin geliştirilmesinden sonra süreç,

ekonomik analizlere odaklanacaktır. Bu noktada ürün yaşam seyri analizi,

mühendislik ekonomisi prensiplerini kullanarak alternatifler üzerinde

değerlendirmeler yapacaktır. Sonuçlar, her bir rakip alternatifin toplam yaşam seyri

maliyeti olarak sunulmaktadır. Ancak, ekonomik bir analiz yapılırken tasarımcıların

en düşük maliyetli alternatifi mi seçmeleri gerekir?, en düşük maliyetli alternatif her

zaman optimum çözüm müdür? gibi sorulara cevap verilmesi gerekmektedir. Çünkü

ÜYSA’ya katılması gereken politika, estetik, güvenlik ve çevre gibi ekonomik 137 Woodward, a.g.m., s.340 138 Stephen J. Kirk, Alphonse J. Dell’lsola, Life Cycle for Design Professionals, McGraw-Hill, New

York, USA, 1995, s.10-12.

olmayan konular mevcuttur. Bu nedenle, ürün yaşam seyri maliyetleri ekonomik

açıdan değerlendirildikten sonra ekonomik olmayan kriterlerin de değerlendirilmesi

gerekmektedir. Bu değerlendirmeden sonra bir tasarım seçimi yapılmaktadır. Ürün

yaşam seyri maliyet analizinin amacı, sadece maliyetler temelinde değil, ekonomik

olmayan faktörleri de dikkâte alarak bir optimum çözüme ulaşmaktır.139

2.3.7.Ürün Yaşam Seyri Analizi ve Lojistik

Değer zincirinde önemli bir yer tutan lojistik kavramı, “tüketici istek ve

ihtiyaçlarına uygun olarak, üretim noktasından tüketim noktasına kadar ilk madde ve

malzeme, yarı ürün, nihai ürün ile ilgili bilgilerin verimli ve etkili bir şekilde akışı ve

depolanması” olarak ifade edilebilir.140 Lojistik kavramı, işletmenin değer zincirinde

yer alan işletmeleri kapsamaktadır. Bir işletmenin değer zinciri genel olarak,

işletmeye ilk madde ve malzeme sağlayan üretici işletmeler (tedarikçiler), işletmenin

ürünlerini sigortalayan sigorta işletmeleri, işletmenin ürünleri için saklama hizmeti

veren (depolama) işletmeleri, işletmelerin ürünlerini pazara ulaştıran perakendeci

ve/veya toptancı işletmelerden oluşmaktadır. Değer zincirinde ortaya çıkan

faaliyetler ve işlemler lojistik kavramının konusunu oluşturmaktadır. İşletmenin

tüketici istek ve ihtiyaçlarını karşılamak için oluşturulan değer zinciri ve bu zincirin

yönetimi kritik bir öneme sahip olmaktadır. Bir işletme lojistik sistemini

oluştururken iki unsuru göz önünde bulundurmalıdır: Yer ve zaman faydası.

İşletmenin ürünlerinin doğru yerlere ulaşması yer faydasını ifade etmektedir.

Ürünlerin doğru zamanda gereken yerlerde olması ise zaman faydasını ifade

etmektedir. Zaman ve yer faydasının sağlanması, işletmenin alt sistemlerinin,

özellikle üretim ve pazarlama sistemlerinin koordinasyonunu gerektirmektedir.

Çünkü bu iki alt sistemin amaçlarındaki farklılaşma, lojistik sistemin etkin

çalışmasını engelleyecektir.

Lojistik maliyetlerinin belirlenmesi, lojistik faaliyetlerinin belirlenmesi ile

mümkün olacaktır. Lojistik faaliyetlerinin belirlenmesi faaliyet tabanlı maliyetleme

yönteminin uygulanmasını gerektirmektedir. Faaliyet tabanlı maliyetleme sadece

139 Kirk, Dell’lsola, a.g.e., s.15-16. 140 Oygur Yamak, Üretim Yönetimi, 2.Baskı, Alfa Basım Yayım Dağıtım, İstanbul, 1999, s.249-251.

ürün maliyetlemesinde değil, satış sonrası aşamalarda da işletme yönetimine ihtiyacı

olan bilgileri sağlayabilmektedir. Lojistik maliyetleri ile ilgili olarak hedef

maliyetlerin belirlenmesinde de faaliyet tabanlı maliyetleme hedef maliyetleme

yöntemini tamamlayıcı bir rol üstlenecektir. Çünkü hedef maliyetleme yöntemi daha

çok tüketicilerin üründen beklediği nitelikler üzerinde yoğunlaşmaktadır. Ürünün

tüketicilerin arzuladığı yerde bulunması ve arzuladığı zaman bulunması, hedef

maliyet yöntemi tarafından kapsam dışı bırakılmıştır. Bu nedenle bir ürünün tasarım

aşamasında faaliyet tabanlı maliyetleme yöntemi kullanılarak üretim ve lojistik

maliyetleri ayrı ayrı belirlenmelidir. Hedef maliyet yöntemi uygulanılarak ulaşılan

sonuçlar ile faaliyet tabanlı maliyetleme yönteminin sonuçları karşılaştırılarak

maliyet tasarrufu, üretim ve lojistik maliyetleri olarak ayrı ayrı incelenmelidir.141

Lojistik sürecinde ortaya çıkan maliyetlere neden olan faaliyetler nakliye,

depolama, malzeme yönetimi, sipariş alma, satın alma, satış süreci, gümrük süreci

vb. süreçlerden oluşmaktadır. Bu süreçlerde yer alan faaliyetlere ilişkin maliyetlerin

hesaplanması için gerekli olan bilgiler dört grupta toplanabilir:142

- Lojistik sürecinde ürünlerin akış şekli,

- Lojistik sürecinde taşeron işletmelerin kullanılması durumunda taşeron

işletmelerin yaptığı faaliyetler ve bu faaliyetlerin neden olduğu maliyetler,

- Lojistik sürecine ilişkin yapılan yatırımların ve bu yatırımları çalıştırma

(işletme) maliyeti,

- Lojistik sürecinde yer alan personelin maliyeti.

Lojistik süreci ve lojistik maliyetleri işletmeden işletmeye değişmektedir. Bu

nedenle, lojistik sürecinin iyi analiz edilerek lojistik maliyetlerinde tasarruf

141 Melek Akgün, “Tedarik Zinciri Yönetiminde Bütünleşik Faaliyet Tabanlı- Hedef Maliyetleme

Yaklaşımı”, Muhasebe Bilim Dünyası Dergisi, Cilt:6 Sayı:1, 2004, s.77,81-82. 142 Gürbüz Gökçen, “Lojistik Maliyetler”, Muhasebe Bilim Dünyası Dergisi, Cilt:5 Sayı:3, 2003,

s.69.

alanlarının belirlenmesi gerekmektedir. Bir işletmenin lojistik sürecininonunda

ortaya çıkan lojistik maliyetlerini genel olarak beş faktör etkilemektedir:

-Tüketicilere sunulan hizmetler,

- Lojistik sürecinin yönetimi,

-Tüketicilerden alınan siparişler ile tedarikçilere verilen siparişlerin

özellikleri,

-Lojistik sürecinde yapılan yatırımların şletme amaçlarına uygunluğu,

-İşletmelerin coğrafi yerleşimi.

2.3.8.Ürün Yaşam Seyri Analizinde Maliyet Tasarrufu

Bugünün rekabet ortamında, işletmelerin maliyet tasarrufunda başarılı

olabilmelerinde en etkili yollardan birisi bileşen standardizasyonudur. Bileşen

standardizasyonu, bir ürünün birçok bileşeninin fonksiyonlarını gerçekleştirebilen

tek bir bileşenin kullanılmasıdır. Bileşen parçaların standardizasyonunda üç olası

durum vardır:143

- Bir ürün içerisinde bileşen standardizasyonu: Bir üründeki birçok eş

(benzer) bileşenin ortak bir bileşenle yer değiştirmesi.

- Ürünler arası bileşen standardizasyonu: Farklı ürünlerdeki birçok eş

bileşenlerin ortak bir bileşenle yer değiştirmesi.

- Ürün jenerasyonları arasında bileşen standardizasyonu: Zaman periyodu

boyunca farklı ürünlerde ve gelişmiş ürünlerde ortak bileşenler kullanılması.

143 Perera, Nagarur, Tabucanon, a.g.m., s.110-115.

Bileşen standardizasyonuyla ilgili literatür daha çok ikinci durumla

ilgilenmektedir. Ancak, diğer iki durum da dikkâte alınmaya değerdir. Çünkü ürün

içerisindeki ve ürün enerasyonları arasındaki bileşen parçaların

standardizasyonundan elde edilebilecek birçok fayda bulunmaktadır.

Bileşen standardizasyonunun ürün yaşam seyri maliyetleri üzerine etkileri

beş grupta toplanabilir: Ürün geliştirme, üretim, dağıtım, kullanım, yeniden

kullanım.

- Ürün Geliştirme:

Birçok üründe veya aynı üründe standardize edilmiş bileşenlerin kullanılması,

fonksiyonel olarak benzer bileşenler üzerindeki birden fazla araştırma ve geliştirme

çabalarının tek bir araştırma - geliştirme çabasına indirgenmesi yoluyla araştırma-

geliştirme maliyetlerinin tüm maliyet bileşenlerini azaltabilecektir. Ancak,

standardize edilmiş bir bileşenin tüm eş bileşenlerin ihtiyaçlarını karşılayacak şekilde

tasarlanması gerektiğinden standardize edilmiş bir bileşenin geliştirme maliyeti her

bir bireysel eş bileşeninkinden yüksek olabilir. Ancak tüm eş bileşenlerin toplam

geliştirme maliyeti, bu eş bileşenlerle yer değiştiren standardize olmuş

bileşeninkinden muhtemelen daha fazla olacaktır. Bir sonraki neslin ürünleri için

mevcut bileşenlerin yeniden kullanılması geliştirme maliyetini önemli ölçüde

azaltacaktır. Ayrıca, ürünün bazı bileşenlerini iyileştirirken, diğerlerini birbiri ardına

gelen nesillerde kullanmak, iyileştirilmiş ürün versiyonlarının pazara daha hızlı

tanıtımını sağlayacaktır. Bilgisayar tabanlı bilgi sistemlerinin kullanımıyla,

geliştirme aşamasında daha az bileşen çeşidini, daha düşük veri tabanı maliyetini ve

daha hızlı ve daha kesin bileşen bilgisini sağlamayı mümkün kılacaktır.144

Ürünün tasarım süresinin uzaması bu aşamanın maliyetini arttıracaktır.

Araştırma-geliştirme maliyetlerini düşürme zorunluluğu ve ürün yaşam seyri zamanı

üzerindeki gerçek baskı küresel rekabetten kaynaklanmaktadır. Örneğin, mekanik

144 Perera, Nagarur, Tabucanon, a.g.m., s.111.

daktilolar 30 yıllık bir yararlı ömre ve elektromekanik daktilolar yaklaşık on yıllık

bir ömre sahipti. Her ikisi de, hızlı bir şekilde kelime işlemcileriyle ve kişisel

bilgisayarlarla yer değiştirmiştir. Ürün geliştirme zamanı ve maliyeti bütün

endüstrilerde hayati bir öneme sahip hale gelmektedir.145

- Üretim:

Üretim aşamasında, maliyet etkenleri (cost drivers) aşağıdaki gibi

sınıflandırılabilir: İlk madde ve malzeme maliyetleri, tesis maliyetleri . İlk madde ve

malzeme maliyetleri birçok maliyet bileşeninden oluşmaktadır: Satın alma maliyeti,

ulaşım maliyeti, ilk madde ve malzeme yönetimi maliyeti ve demode olma maliyeti.

Standardizasyon yoluyla gelen ilk madde ve malzeme çeşitliliğini azaltarak, ilk

madde ve malzeme maliyetinin bileşenlerinin sayısını düşürmek mümkündür.

Bileşen standardizasyonu ilk madde ve malzeme standardizasyonu için bir ön şarttır.

Aksi taktirde, ilk madde ve malzeme maliyetlerinin azaltılması yoluyla kazanılan

yararlar yüksek işleme maliyeti nedeniyle kaybolabilmektedir. Bugünün rekabetçi

pazarlarında demode olma maliyeti, ilk madde ve malzeme maliyetinin ana bir

bileşeni haline gelmiştir. Demode olma maliyetinde büyük bir düşüş, birçok ürün ve

ürün jenerasyonları arasında bileşen standardizasyonuyla sağlanabilmektedir. Tesis

maliyetleri, bileşenleri veya ürünleri üretmek için gerekli tesisleri sağlamak için

maruz kalınan maliyetlerdir. Makineler, araç hazırlama, kalıplar, saklama yeri, ilk

madde ve malzeme taşıma ekipmanı için katlanılan maliyetler bu gruba girmektedir.

Standardizasyon yoluyla parça çeşidinde azalma sayılan maliyet kalemlerinde düşüşe

neden olacaktır. Hazırlık maliyeti, üretim sisteminde üretilen parça ve ürünlerin

sayısına bağlıdır. Standardizasyon yoluyla daha az bileşen çeşidi hazırlıkların

sayısını azaltacaktır. Bileşen standardizasyonu, üretim sistemindeki parça çeşidini

azaltırken üretim hacmini arttırmaktadır. Bu nedenle, bileşen standardizasyonu

kesikli üretimi tekrarlayan üretime çevirerek, daha düşük üretim maliyetine yol açan

otomasyon düzeyinde üretim artışını mümkün kılacaktır.146

145 B.Prasad, “Re-Engineering Life-Cycle Management of Products to Achieve Global Success in

The Changing Marketplace”, Industrial Management & Data Systems, 97/3, 1997, s.91 146 Perera, Nagarur, Tab canon, a.g.e., s.111-112.

- Dağıtım:

Dağıtım aşamasında maliyetler, stoklar, ulaşım ve zararlar nedeniyle

oluşmaktadır. Stok tasarrufu, bileşen standardizasyonuyla ilgili literatürde en yaygın

bahsedilen alandır. Sipariş sistemlerine bağlı olarak talepler stokastik olduğunda,

ürünler arası standardize olmuş bileşen kullanılarak, risk dağıtma etkisiyle, stok

miktarında düşüşler elde edilebilir. Bileşen standardizasyonu, ürünler arasında

bileşenlerin değişebilirliğini arttıracaktır. Sonuç olarak, eğer ürünler arasında kusurlu

ürünler varsa, dağıtım merkezlerinde kusurlu ürünler aynı tür bileşenlerle

değiştirilebilir. Standardizasyon, bu tip değiştirmelerin olasılığını arttıracak ve

satılamayan ürünlerin sayısını azaltacaktır.147

- Kullanım:

Ürün kullanım aşamasındaki, maliyetler, operasyonel, bakım, bozulma ve

yedek parça maliyeti olarak ortaya çıkmaktadır. Bu maliyetleri bileşen

standardizasyonu ile azaltmak mümkündür. Üreticiye garanti maliyeti olarak

yansıyan bakım maliyeti, ürün kullanıcısına atfedilen kullanım aşamasındaki ana bir

bileşendir. Bakım maliyeti şu şekilde ifade edilir: M = f ( Lt, Lr, T, E, Crp, Arp).

Parantez içindeki semboller sırasıyla işgücü zamanı, işgücü miktarı, gerekli araç

faktörü, eğitim faktörü, yer değiştirme parçalarının maliyeti ve kusurlu parçalarla

sağlam parçaların değiştirilme elverişliliğini temsil etmektedir. Bileşen parça

standardizasyonunun bakım-onarım maliyetine etkisi yukarıdaki faktörler analiz

edilerek açıklanabilir. İşgücü zamanı ya da tamir etmek için gerekli zaman, makineyi

kullanan işçiler standart parçaları daha iyi tanıdıkları için daha kısa olmaktadır.

Standart parçaları tamir etmek için gerekli işgücü miktarı da aynı nedenle daha az

olmaktadır. Araç kullanma maliyeti de bakım maliyetinin bir başka faktörüdür.

Standart bileşenler bileşen çeşitliliğini azaltmakta, dolayısıyla gerekli araç sayısını

azaltmakta ve daha düşük araç maliyetine neden olmaktadır. Tamiri tamamlamak

için gereken eğitimin düzeyi; görevin karmaşıklığı, tamir edilecek ürün çeşitliliğinin

sayısı, ürün bazındaki bileşen çeşitliliğinin sayısı, vb. birçok faktöre dayanmaktadır.

Karmaşıklık ve bileşen çeşidinin miktarı standardizasyon arttıkça azalacaktır. Bu

147 Perra,Nagarur, Tabucanon, a.g.m., s.113.

nedenle, bileşen standardizasyonu gerekli eğitim maliyetini de azaltacaktır. Standart

parçalar kusurlu parçalar ile sağlam parçaları değiştirme maliyetini azaltırken, parça

elverişliliğini arttırmaktadır.148

- Yeniden Kullanım:

Doğal kaynak tasarrufu ve çevre korumanın önemi arttıkça, ürünün yeniden

kullanımı veya elden çıkarımı büyük bir ürün yaşam seyri maliyeti sorunu haline

gelecektir. Artan bileşen standardizasyonu araç kullanımını, gerekli işçi yeteneğini,

bir ürünü ayrıştırmak için gereken zamanı azaltacaktır. Standardizasyon yoluyla

bileşen çeşidinin azaltılması, bileşen belirlemedeki karmaşıklığı azaltacaktır.

Standart bileşenler, malzeme benzerliğini arttırmakta ve daha düşük yeniden işleme

maliyetine neden olmaktadır.149

Pek çok işletme, dünya pazarlarında ve yüksek kalitede ürünler üretmekte ve

rekabetçi bir çizgi sürdürmeye çalışmaktadır. Bu işletmeler, maliyetleri ve çevresel

faktörleri baskı altında tutmaya çalışırken aynı zamanda ürünün yaşam seyri değerini

maksimize etmek istemektedirler. Bu bakış açısı üretilebilirlik, satış sonrası

hizmetleri yapılabilirlik, geri dönüştürülebilirlik ve diğer çevresel konular gibi

karakteristikler içermektedirler. Ayrıca bu işletmeler ürünlerini rakiplerinden çok

daha düşük bir maliyette üretmek istemektedirler. ÜYSA bu amaçlara ulaşmak için

kullanılan bir süreçtir. ÜYSA aslında bir dönüşüm sürecidir. ÜYSA ilk madde ve

malzemeleri, tüketicilerin almak isteyeceği yararlı bir ürüne, enerjiye veya hizmete

dönüştürmektedir. ÜYSA yalnızca ilk madde ve malzemeleri yararlı çıktılara etkin

dönüşümünü içermemekte, aynı zamanda bu sürecin sonucunda ortaya çıkan

dönüşüm sürecinden kaynaklanan atığın güvenli bir şekilde terk edilmesi veya geri

dönüştürülmesi gereken tüketicilerin atığını yönetmektedir.150

148 Perra,Nagarur, Tabucanon, a.g.m., s.114-115. 149 Perra,Nagarur, Tabucanon, a.g.m., s.115. 150 Prasad, a.g.m., s.96.

Genellikle bir kararın çevresel sonuçları, kararın alınmasından uzun süre sonra

ortaya çıkmakta ve kararda öngörülenden daha farklı olabilmektedir. Çevresel

kararlar, ekolojik sistem üzerinde ortaya çıkarılması zor, birikimli etkilere sahiptir.

Çünkü kararlar alınırken, sosyal sistemler gibi ekolojik sistemlerin de gelecekte

değişme gösterebileceği düşünülmelidir. Bugün sorun olarak düşünülmeyen konular

gelecekte sorun olabilir. Bu nedenle çevresel kararlar, karar alma sürecinin bütün

aşamalarında, tanımlama, olası sonuçlar ve olasılıkları gibi belirsizliklerle karakterize

olmaktadır. Uzak gelecekteki çevresel maliyetlerin değerlendirilmesinde ÜYSA hatalı

sonuçlar verebilir. Diğer bir ifadeyle, ÜYSA’ya göre beklenen maliyetler ile

gelecekteki gerçekleşecek maliyetler arasında önemli farklılıklar olabilir. 151

Eğer bir ÜYSA, çok uzun bir yaşam seyrine sahip bir ürün veya proje için

uygulanacaksa, bu analize bir takım ek maliyetlerin de ilave edilmesi söz konusu

olacaktır. Pek çok ülke tarafından benimsenen, kirleten ödesin prensibi dışsal çevresel

maliyetlerin, yakın veya uzak bir zamanda içsel maliyetlere dönüşeceğini

göstermektedir. Örnek olarak 2010 yılında Kyoto protokolü pek çok ürünün

ekonomisini etkileyecektir. Çevresel maliyetlerin içselleştirilmesi için baskılar

artmaktadır.152

Bu konuda örnek olarak AEG’nin çevresel felsefesi şu şekilde ifade

edilebilir:153

- Tasarım süreci :

Daha az sayıda ve daha az miktarda ilk madde ve malzeme kullanımını

sağlayan ürün tasarımını gerçekleştirmek. Ürünün yaşam seyrinin sonunda eski haline

ve geri dönüşümü kolaylaştıracak şekilde tasarlanması. 151 Pernilla Gluch, Henrikke Baumann, “The LifeCycle costing (LCC) Aproach: A Conceptual

Discussion of Its Usefulness For Environmental Decision-Making”, Building and Environment, 39, 2004, s.573.

152 Steen, a.g.e., s.116-117. 153 Bruce, Biemans, a.g.e., s.304-305.

-Üretim süreci:

Minimum atık ve mümkün olan her durumda geri dönüşüm. Enerji etkinliğini

en fazla sağlayan üretim yöntemlerinin kullanılması.

-Geri dönüşüm:

Üründe geri dönüşebilecek bölümlerin kolayca eski haline dönüşebilmesi

özelliğine sahip olması. Atığın engellenmesi, bugün karşı karşıya olunan en ciddi

meseledir.

-Paketleme:

Paketleme hacminin minimuma çekilmesi. Geri dönüşümlü kağıt ve karton

kullanımı.

-.Araç performansı:

Enerji, su ve deterjan harcamasının minimum olması. Ürünün yüksek

kalitesi ve güvenilirliği, yenileme döngüsünü uzatmaktadır.

-Tasarım kriteri:

Akıllı özellikler, su ve enerji tüketiminin azaltılması.

Çevrenin korunması ile ilgili faaliyetleri teşvik etmede en önemli araçlardan

birisi de vergisel teşviklerdir. Çevrenin korunması amacıyla yapılan faaliyetlere

ilişkin yapılacak vergi düzenlemeleri önemli maliyet tasarrufları sağlayabilecektir.

Gelişmiş ülkelerde bu tür uygulamalar bulunmaktadır. Örneğin, çevre dostu bir ürün

üretmek amacıyla yapılan yatırımlar için yapılan harcamaların gider yazılabilmesi,

amortisman konusunda teşvikler vergi indirimleri, çevreye zararlı ürünlerin ve

faaliyetlerin vergilendirilmesindeki oranların yükseltilmesi gibi önlemler, işletmenin

yükleneceği çevre maliyetlerinde önemli düşüşlere neden olabilecektir. Ayrıca,

işletmeler daha geniş kapsamlı önlemlerle çevreye duyarlı ürünlerin üretilmesi

konusunda teşvik edilmiş olacaktır. Çevreye duyarlı ürünlerin üretilmesi ürünlerde

yeniden kullanılabilir ilk madde ve malzemelerin kullanılmasını gerektirmektedir.

Üretimde geri dönüşüme sahip ilk madde ve malzemelerin kullanılması, hem daha

düşük miktarda ilk madde ve malzeme kullanımına hem de üretim sürecinde oluşan

atıkların miktarında azalmaya, dolayısıyla o ürünün toplam yaşam seyri maliyetinde

düşüşe neden olacaktır.154

2.3.9.Ürün Yaşam Seyri Analizinin Sınırları

Ürün yaşam seyri analizinin uygulamadaki kullanımı sınırlı kalması

nedeniyle, bugünkü koşullar altında ürün yaşam seyri analizinin işletmelere

sağlayacağı ekonomik ve çevresel yararlar da sınırlı olmaktadır. Çünkü ürün yaşam

seyri analizinin ayrıntılı hesaplamalar gerektirmesi, ürün geliştirme projelerinde de

uygulanmasını zorlaştırmaktadır. Ancak gelecekte ürün yaşam seyri analizinin daha

etkin bir şekilde kullanılacağına dair görüşler mevcuttur. Ürün yaşam seyri analizinin

kullanımının sınırlı olması, çevresel yönetimde kesin bir rol üstlenmiş olmamasından

kaynaklanmaktadır. Özellikle tüketiciler, bu yöntemin kendilerine sağlayacağı

faydaları bilinçli olarak değerlendirememektedir. Ayrıca, bu yöntemin sahip olduğu

potansiyeller ve yararları da üreticiler tarafından da tam olarak anlaşılmış değildir. 155

Ürün yaşam seyri analizinin sağlıklı bir şekilde değerlendirilebilmesi için,

işletme yönetiminin; analizi yapılan tesis, ekipman veya ürünle ilgili olarak

beklentilerini ve sahip olduğu koşulları, açık ve net bir şekilde belirlemesi

gerekmektedir. Analizdeki matematiksel sonuçlar kesin ve net bir durumu ifade

etmekle birlikte, analize esas alınan bilgilerin yetersiz olması veya doğru olmaması,

analizin kendisinden beklenen faydayı sağlamamasına neden olacaktır. Ürün yaşam

154 Muhsin Çelik, “Ürünlerin Yaşam Döngüsü Maliyetlerinin İşletme Kararlarına Etkilerinin

Çevresel Yaklaşımla Değerlendirilmesi”, Muhasebe ve Denetime Bakış, Yıl:5 Sayı:18, 2006, s.138-139.

155 Staffan Laestadius, Lennart Karlson, “Eco-Efficient Products and Sevices Through LCA in R&D/design”, Environmental Management and Health, Vol:12, No:2, 2001, s.189.

seyri analizinin sonuçları, kesin bir sonuç olarak değerlendirilmemelidir. Ürün yaşam

seyri analizi daha çok ilgili konuda alternatif çözüm önerilerinin karşılaştırılması

konusunda karar alıcılara rehberlik edecektir.156

Ürün yaşam seyri yönteminin uygulanması sırasında hatalı yaklaşımlar bu

yöntemin sağlıklı sonuçlar vermesini engelleyecektir. Bu yöntemin uygulanmasında

en önemli zorluk noktalarından birisi, maliyetleri ürünün tüm yaşam seyrine uygun

ve adil bir şekilde dağıtmaktır. Bunun sağlıklı bir şekilde yapılamaması öncelikle,

ürünün toplam yaşam seyri maliyetinin sağlıklı bir şekilde hesaplanamamasına neden

olacaktır. Bu durum, ürünün aslında kârlı olmamasına rağmen kârlı olarak

değerlendirilmesine yol açacaktır. Ayrıca, üretimi kârlı olmayan ürünün pazarda

daha uzun süre kalmasına ve işletmeye daha çok zarar getirmesine neden olacaktır.

Özellikle, ürünün tüm yaşam seyrinde sürekli ortaya çıkmayan maliyetler (araştırma

geliştirme, terk etme maliyetleri), ürünün yaşam seyrine dağıtımı kolay

olmamaktadır. Bu maliyetler ürün bazında incelendiğinde süreklilik göstermedikleri

görülmektedir. Ancak bu maliyetler işletme boyutunda incelenirse süreklilik arz

ettikleri görülmektedir.157

Ürün yaşam seyri maliyetleme yöntemi kullanımıyla ilgili diğer zorluklar,

verinin düşük kalitede olması ve ürünün yaşam seyri davranışını tanımlamak için

endüstriyel standartların olmamasıdır.158

2.4.GELENEKSEL MALİYET YÖNTEMLERİ VE ÜRÜN YAŞAM

SEYRİ MALİYETLEME YÖNTEMİNİN KARŞILAŞTIRILMASI

Geleneksel maliyet sistemi ile ürün yaşam seyri maliyet yönteminin bakış

açıları TABLO 8’deki gibi özetlenebilir.

156 Frenning ve diğerleri a.g.e.,s.2. 157 Sevim (b), a.g.m., 2002, s.146. 158 Gluch, Baumann, a.g.m., s.576.

Tablo 8: Geleneksel maliyet yöntemleri ile ürün yaşam seyri maliyet yönteminin

karşılaştırılması Geleneksel Maliyet Yöntemleri Ürün Yaşam Seyri Maliyetl Yöntemi

Üretim öncesi ve üretim sonrası

maliyetler dönem gideridir.

Üretim öncesi ve üretim sonrası

maliyetler ürün maliyetine dahil edilir.

Ürün maliyetinin hesaplanmasında

yalnızca üretim maliyetleri esas alınır.

Ürün maliyetinin hesabına, ürünün

neden olduğu tüm giderler dahil edilir.

Maliyetler dönemler itibariyle raporlanır. Maliyetler ürünün yaşam seyri boyunca

raporlanır.

Maliyetlerin kontrolünde sadece üretim

maliyetlerine odaklanılır.

Ürünle ilgili tüm maliyetleri dikkâte

alarak maliyet yönetimini gerçekleştirir.

Kaynak:Erden, a.g.e., s210.

Geleneksel maliyet muhasebesi, maliyetleri, dönemsel olarak

raporlamaktadır. Dönemsellik varsayımı muhasebenin temel varsayımlarından

birisidir. Dönemsellik varsayımı, işletmenin sürekliliğini tamamlayıcı bir

varsayımdır. İşletmenin sürekliliği varsayımı gereği işletmelerin ömürleri sonsuz

olarak kabul edilmektedir. Dönemsellik varsayımı da, işletmenin gerçekleştirdiği

faaliyetlerin değerlendirilmesini, kontrolünü amaçlamaktadır. Dönemsellik varsayımı

gereği, ilgili dönemin hasılatının ilgili dönemin maliyet ve giderleriyle

karşılaştırılması gerektirmektedir. 159 Bu durum da, muhasebe dönemlerinin

sonuçlarının birbirlerinden bağımsız olarak saptanmasına neden olmaktadır.

Ürün yaşam seyri maliyetleme yöntemi maliyetleri ürün yaşam seyri boyunca

raporlamaktadır. Maliyetler ürün yaşam süresince biriktirilerek, ürün yaşam seyri

sonunda toplam yaşam seyri maliyetine ulaşılmaktadır. Ürünün tüm yaşam süresince

maliyetlerin biriktirilmesi ve toplanması, o ürün için tüm yaşam süresince katlanılan

giderlerin toplamının ortaya çıkmasını sağlamaktadır. Ayrıca, üründen sağlanan 159 Yüksel Koç Yalkın, Genel Muhasebe İlkeler ve Uygulamalar, 14.Baskı, Nobel Yayın Dağıtım,

Ankara, 2005, s.,439.

gelirlerin de biriktirilerek toplanması, ürünün yaşam seyri sonunda üründen sağlanan

toplam geliri ortaya koyacaktır. Böylece, ürünün tüm yaşam süresince performansı

ortaya konulmuş olunacaktır. Ürün yaşam seyrinin belli dönemlerine ilişkin ürün

yaşam seyri maliyetlerin hesaplanarak analiz edilmesi, ileriki dönemlerin yaşam

seyri maliyetlerinin düşürülmesi yönünde olumlu katkılarda bulunacaktır.

Günümüzde, pazarlardaki ürünlerin teknolojik gelişmeler nedeniyle yaşam

ömürlerinin kısalması, işletmeleri kısa zaman periyodunda yeni ürün geliştirme ve

pazarlara sunma zorunluluğuna itmiştir. Bu nedenle kısa olan ürün yaşam ömründe,

işletmenin o ürün için yaptığı tüm giderleri o üründen sağladığı gelirlerle karşılama

zorunda kalmaktadır. Geleneksel muhasebenin, maliyetlere dönemsel bakış açısı bu

hususta yeterli olmamaktadır. Dönemsel sonuçlar sadece ilgili dönemin

performansını göstermektedir. Ürünün tüm yaşam seyrince performansını

göstermemektedir. Bu nedenle, dönemsellik varsayımının, yönetimsel kararlarda

kullanılması önemli sakıncalara yol açabilecektir.

Geleneksel maliyetleme yaklaşımı, bir ürünün maliyetini hesaplamada sadece

üretim maliyeti unsurlarını (direkt ilk madde ve malzeme giderleri, direkt işçilik

giderleri, genel üretim giderleri) dikkâte almaktadır. Üretim öncesi ve üretim sonrası

aşamalarda ortaya çıkan maliyetler dönem gideri olarak kabul edilmektedir. Örneğin,

geleneksel muhasebeye göre, araştırma ve geliştirme giderleri, pazarlama satış ve

dağıtım giderleri dönem gideri olarak kabul edilmektedir. Ancak, günümüzün

rekabet ortamında, tasarımın ve ürün geliştirmenin ön plana çıkması, hem üretim

öncesi safhaların hem de bu safhalarda oluşan maliyetlerin önemini arttırmıştır.

Yapılan araştırmalar, üretim öncesi safhalardaki çabalar ile ürünün tüm yaşam

süresince oluşan maliyetlerin büyük bir kısmının yönetilebileceğini göstermektedir.

Dolayısıyla, sadece üretim maliyetlerine yoğunlaşmak, ürünün tüm yaşam süresince

ortaya çıkması olası maliyetleri yönetme imkânını da engelleyecektir. Günümüzün

rekabet ortamının doğurduğu diğer bir önemli sonuç, lojistik maliyetleridir. Lojistik

maliyetleri de, bir ürünün tüm yaşam süresince ortaya çıkan maliyetlerin yüzde 20-

30’unu oluşturmaktadır. Üretim maliyetinin hesaplanmasında, üretim öncesi ve

üretim sonrası aşamalarda ortaya çıkan maliyetlerin dikkâte alınmaması, ürünün tüm

yaşam süreci ile ilgili olarak yapılacak maliyet tasarrufu çalışmalarını

etkinsizleştirecektir.

Ürün yaşam seyri maliyet yönteminde satış sonrası süreçte oluşacak

maliyetlerin daha sağlıklı bir şekilde izlenmesi, pazarlama maliyet muhasebesi ile

mümkün olabilir. Pazarlama maliyet muhasebesinin ilgi alanları, pazarlama

fonksiyonlarının, satış bölgelerinin, sipariş hacimlerinin, satış elemanlarının,

tüketicilerin ve ürün karmasının neden olduğu maliyetlerdir. Pazarlama maliyet

muhasebesinin temel amacı, uygulanan veya uygulanacak pazarlama yöntemlerinin

maliyetlerde neden olacağı değişim ve maliyetlerdeki değişimin kârlılığa etkisinin

ölçülmesi ve kârlılığın maksimum düzeye çıkarılmasıdır.160

Geleneksel maliyet muhasebesinde, maliyet kontrolü diğer amaçlara göre

daha ön plandadır. Ürün yaşam seyri maliyetleme yöntemi ise maliyet yönetimine

önem vermektedir. Maliyet kontrolünde dönem sonunda gerçekleşen maliyetler esas

alınmaktadır. Maliyet yönetiminde ise, maliyetlerin oluşmadan ileriye yönelik

yönetimi amaçlanmaktadır. Bu nedenle maliyet kontrolü geçmişe dönüktür. Maliyet

yönetimi ise geleceğe yöneliktir. Geleneksel maliyet muhasebesi, ürün

maliyetlemesinde hacim tabanlı maliyet yöntemleri ve hacim tabanlı dağıtım ölçüleri

kullanmaktadır. Ürün yaşam seyri maliyetleme yöntemi ise faaliyet tabanlı

maliyetleme ve hedef maliyetleme yöntemlerini benimsenmektedir. Geleneksel

maliyet muhasebesi sistemi, günümüzün ve gelecekteki çevresel faktörlerin neden

olacağı maliyetleri anlamakta ve yönetmekte yetersiz kalmaktadır. Ürün yaşam seyri

maliyet yöntemi, özellikle bu konuda, geleneksel maliyet muhasebesine göre daha

geniş bir bakış açısına sahip olması nedeniyle daha kapsamlı bilgiler

üretebilmektedir.

160Akdoğan, a.g.e., s.6-7.

ÜÇÜNCÜ BÖLÜM

ÜRÜN YAŞAM SEYRİ MALİYET YÖNTEMİNİN ANALİZİ VE BİR

İŞLETME UYGULAMASI

Bu bölümde bir işletmenin üretmeyi düşündüğü iki ürün ürün yaşam seyri

maliyet yöntemine göre analiz edilecektir.

3.1.İŞLETME SEÇİMİ

Uygulama bölümüyle ilgili çeşitli sektörlerde faaliyet gösteren 5 işletme ile

görüşme yapılmıştır. Görüşmelerde karşılaşılan en büyük zorluk, işletmelerin maliyet

ve yönetim muhasebesi ile ilgili bir çalışmaya kendi maliyet ve muhasebe verilerini

katmada isteksiz olmalarıdır. Diğer bir zorluk ise, işletmelerin maliyet muhasebesi

sistemi verilerini yönetsel amaçlara yönelik olarak yeterince kullanmamalarıdır.

Ayrıca, çalışmanın konusunun işletmenin bütününü ilgilendirmesi ve işbirliğini

yürütecek uzman elaman sayısının az olması, karşılaşılan diğer zorluk alanı

olmuştur. Uygulamaya esas alınan işletmenin seçilmesinde en önemli kriterler,

ayrıntılı bir maliyet muhasebe sisteminin olması, maliyetlerin sağlıklı bir şekilde

hesaplanabilmesi, çalışmayla ilgili ihtiyaç duyulan verileri sağlamadaki gösterdiği

istekliliktir. Ayrıca, kompoze mermer kullanımı her geçen gün yaygınlaşan bir

maddedir. Bu şirketin seçilmesinde başka bir neden, bu sektörün muhasebe

literatüründe pek incelenmemiş olmasıdır. Çalışmada işletmenin isminin gizli

kalması bizzat işletmenin kendisi tarafından talep edilmiştir.

3.2.İŞLETME TANITIMI

3.2.1.Genel Bilgi

İşletme 50 yıllık bir geçmişe sahiptir ve Ege Bölgesinde faaliyet

göstermektedir. İşletmenin esas faaliyet alanı kompoze mermer üretimidir.

İşletmenin ürünleri geniş bir kullanım alanına sahiptir (zemin kaplama, mutfak

tezgahları, banyo bankoları, merdiven basamağı, iç ve dış cephe kaplaması).

Kompoze mermer üretiminde genel olarak 9 ve 20 milimetre (mm) büyüklükleri

tercih edilmektedir. Bu standart büyüklüklerin haricinde özel üretimler de

yapılmaktadır. Standart büyüklükteki kompoze mermerlerin kalınlıkları da, özel

üretimin niteliğine göre değişmektedir.

İşletme, ürünlerinin büyük bir kısmını ihraç etmektedir. Üretim ve satış

hacmi ile Türkiye’de ilk 500 şirket arasında yer almaktadır. Yurt dışında 20 ülkede

önemli bir pazar payına sahiptir. Önemli pazar payına sahip olunan ülkelerden

bazıları, Arap ülkeleri, İspanya, İtalya, Rusya ve Amerika Birleşik Devletleridir.

İşletme ürünlerinin yaklaşık yüzde 65-70’ni ticari işyerlerine (alışveriş merkezleri,

oto galerileri, bürolar, oteller), geriye kalan yüzde 30-35’lik kısmını ise bireysel

müşterilerine (konut) satmaktadır.

3.2.2.Teknik Bilgi

İşletmenin üretim kapasitesi yıllık 400.000 metrekaredir. İşletme

kapasitesinin yüzde 60-70’ni 9 milimetre, yüzde 30-40’nı ise 20 milimetre kompoze

mermer üretimi için kullanmaktadır. İşletmenin satışları yaz aylarında artmaktadır.

Kompoze mermer üretimi evreler halinde gerçekleşmektedir. Bu nedenle

üretim maliyetlerinin hesaplanmasında evre maliyet yöntemi uygulanmaktadır.

Kompoze mermerin üretim süreci şu şekildedir:

Kompoze mermer üretim süreci:

DÖKÜM HATTI PARLATMA HATTI

İlk madde ve malzemeler Kesme

Karışım 1.Kalibrasyon

Blok Kalıbına Dökme Ters Çevirme

Pres 2.Kalibrasyon

Fırın Parlatma

Blok Çıkışı (Yarı Ürün) Parlak Levha

Blok Kesim Ünitesi

3.3.UYGULAMA İLE İLGİLİ YAPILAN ÇALIŞMALAR

3.3.1.Uygulama Verilerinin Sağlanması

İşletme 2007 yılında yeni model 9 milimetre ve 20 milimetre kompoze

mermer üretmeyi planlamaktadır. Üretilmesi düşünülen yeni 9 mm ve 20 mm

kompoze mermerle ilgili olarak ihtiyaç duyulan veriler üretim, pazarlama, araştırma-

geliştirme, maliyet muhasebesi bölümlerindeki ilgili kişilerle yapılan görüşmeler

sonucunda elde edilmiştir. Uygulamaya 2007 yılı tahmini maliyet verileri, tahmini

satış gelirleri, 2007-2013 dönemine ilişkin tahmini satış miktarları ve tahmini üretim

miktarları dahil edilmiştir. Bu veriler tahmini verilerdir ve enflasyon oranında

artırılmamış verilerdir.

3.3.2.Uygulamanın Amacı

Uygulamanın esas amacı, işletmenin küresel rekabet gücüne ulaşmada ürün

yaşam seyri maliyet yönteminin önemini ve işletmenin sahip olması gereken

unsurları belirlemektir. Uygulamanın esas amacına ulaşmak için dört alt amaç

belirlenmiştir. Bu amaçlar dört maddede ifade edilebilir.

-Her iki ürün projesinin toplam yaşam seyri maliyetini hesaplamak.

-Üretilmesi düşünülen iki ürün projesinin üretilmesinin işletmeye sağlayacağı

avantajları ve dezavantajları, ürün yaşam seyri maliyet yöntemine göre belirlemek.

-Her iki ürün projesinin ürün yaşam seyri maliyet yöntemine göre gerçek

kârlılık durumunu belirlemek.

-Ürün yaşam seyri maliyet yöntemine göre fiyat önerisinde bulunmaktır.

3.3.3.Uygulama İle İlgili Varsayımlar

Yapılan uygulamayla ilgili varsayımlar dört maddede toplanmıştır:

-Uygulama dönemi yedi yıl (2007 – 2013) olarak kabul edilmiştir. Çünkü,

uygulamaya konu edilen ürünlerin ürün modasındaki değişimlere paralel olarak

pazarda 7 yıl kalacağı öngörülmektedir.

-Uygulama döneminde her yıl için yıllık enflasyon artış oranının sabit olacağı

varsayılmıştır. Bu oran da yüzde 7’dir. Dolayısıyla, maliyetler de her yıl için yüzde

7 oranında arttırılacaktır. Uygulama verilerini oluşturan her bir kalemin enflasyondan

etkilenme dereceleri farklıdır. Yüzde 7 oranı bütün bu kalemler için ortalama olarak

enflasyondan etkilenme derecesini ifade etmektedir.

-Net bugünkü değer yönteminin uygulanmasında iskonto oranı olarak

ağırlıklı ortalama sermaye maliyeti seçilmiştir. İşletmenin ağırlıklı ortalama sermaye

maliyetinin %19 olduğu kabul edilmiştir. Ayrıca nakit girişlerinin ve nakit

çıkışlarının dönem sonlarında olduğu kabul edilmiştir.

-Uygulama kapsamına sadece sağlıklı maliyet verisi elde edilen maliyet

verileri dahil edilmiştir. Bu nedenle, söz konusu ürünlerle ilgili tüm maliyetlerin bu

kalemlerden oluştuğu kabul edilmiştir. Dolayısıyla, ürünlere ilişkin ürün yaşam seyri

maliyetlerin hesaplanmasında bu maliyet kalemleri dikkâte alınacaktır.

3.4.ÜRÜN YAŞAM SEYRİ MALİYET YÖNTEMİNİN

UYGULANMASI

Ürün yaşam seyri maliyet yönteminin uygulanması altı aşamada

gerçekleştirilecektir. Birinci aşamada, maliyetler baz yıla göre yıllık sabit enflasyon

artış oranında arttırılacaktır. İkinci aşamada ise bu maliyetler baz yıla net bugünkü

değer yöntemi uygulanarak indirgenecektir. Üçüncü aşamada ise ürün yaşam seyri

maliyeti hesaplanacaktır. Dördüncü aşamada birim maliyet hesaplanacaktır. Beşinci

aşamada ise birim satış fiyatı hesaplanacaktır. Altıncı aşamada ürün yaşam seyri

maliyet yöntemine göre gelir tablosu düzenlenecektir.


Tahmini Maliyet Verileri

9 milimetre kompoze mermerin 2007 dönemine ilişkin maliyetlerle ilgili

tahmini verileri şu şekildedir:

Tablo 9: 9 milimetre kompoze mermerin 2007 dönemine ilişkin tahmini maliyet verileri

MALİYETLER 2007 YILI (YTL)

1. Üretim Öncesi Maliyetler Ar-Ge Maliyetleri 10.000 Deneme Üretiminin Maliyeti 160.000 Makinelerin Montaj Maliyeti 150.000 2.Üretim Maliyeti 806.500 3.Satış Sonrası Maliyetler Dağıtım Maliyetleri 88.125 Garanti Maliyetleri 11.000 Satış Sonrası Bakım-Onarım Maliyetleri

112.500

Pazarlama Maliyetleri 262.500

3.4.2.(9 Milimetre) Kompoze Mermerin Tahmini Maliyetlerinin Gelecek

Dönemler İçin Tahminlenen Enflasyon Artış Oranında

Arttırılması

Enflasyon nedeniyle maliyetler önemli ölçüde etkilenmekte ve artmaktadır.

Diğer yandan, enflasyon paranın satın alma gücünde düşüşlere neden olmaktadır.

İncelenen dönemin uzun olması nedeniyle de, maliyetlerin ve satış gelirlerinin yıllık

enflasyon oranındaki artışa paralel olarak arttırılması gerekmektedir. Ürün yaşam

seyri maliyet yönteminde maliyetler belli bir yıl baz alınarak arttırılmaktadır.

Böylece maliyetlerin baz yıla göre değişimi ortaya çıkmaktadır.


Gerçekleşmesi Beklenen Maliyetlerin (Recurring Cost) Yıllık

Enflasyon Artış Oranında Arttırılması

Tablo 10: 9 milimetre kompoze mermerin 2007 dönemine ilişkin tahmini üretim maliyetlerinin yıllık enflasyon artış oranında arttırılması

Maliyet/Yıllar 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013

*Deflete

Edilmemiş

Maliyet

806.500

*Deflatör 1.07

1)7,01( +

1.14

2)7,01( +

1.22

3)7,01( +

1.31

4)7,01( +

1.40

5)7,01( +

1.50

6)7,01( +

1.60

7)7,01( +

*Deflete

Edilmiş

Maliyet

862.955 919.410 983.930 1.056.515 1.129.100 1.209.750 1.290.400

*Deflete edilmemiş maliyet: Yıllık enflasyon artış oranında arttırılmamış maliyet

*Deflatör: Yıllık enflasyon artış oranı

*Deflete edilmiş maliyet: Yıllık enflasyon artış oranında arttırılmış maliyet

Tablo 11: 9 milimetre kompoze mermerin 2007 dönemine ilişkin tahmini dağıtım

maliyetlerinin yıllık enflasyon artış oranında arttırılması

Maliyet/Yıllar 2007

2008 2009 2010 2011 2012 2013

Deflete Edilmemiş

Maliyet

88.125

Deflatör 1,07 1,14 1,22 1,31 1,40 1,50 1,60

Deflete Edilmiş Maliyet

94.293,75 100.642,50 107.512,50 115.443,75 123.375,00 132.187,50 141.000,00

Tablo 12: 9 milimetre kompoze mermerin 2007 dönemine ilişkin tahmini garanti maliyetlerinin yıllık enflasyon artış oranında arttırılması


2008 2009 2010 2011 2012 2013

Deflete Edilmemiş

Maliyet

11.000

Deflatör 1,07 1,14 1,22 1,31 1,40 1,50 1,60


11.770 12.540 13.420 14.410 15.400 16.500 17.600

Tablo 13: 9 milimetre kompoze mermerin 2007 dönemine ilişkin tahmini satış

sonrası bakım onarım maliyetlerinin yıllık enflasyon artış oranında arttırılması


2008 2009 2010 2011 2012 2013

Deflete Edilmemiş

Maliyet

112.500

Deflatör 1,07 1,14 1,22 1,31 1,40 1,50 1,60


120.375 128.250 137.250 147.375 157.500 168.750 180.000

Tablo 14: 9 milimetre kompoze mermerin 2007 dönemine ilişkin tahmini pazarlama maliyetlerinin yıllık enflasyon artış oranında arttırılması


2008 2009 2010 2011 2012 2013

Deflete Edilmemiş

Maliyet

262.500

Deflatör 1,07 1,14 1,22 1,31 1,40 1,50 1,60


280.875 299.250 320.250 343.875 367.500 393.750 420.000

3.4.2.2.(9 Milimetre) Kompoze Mermere Ait Her Dönem

Gerçekleşmeyen /Gerçekleşmesi Beklenmeyen Maliyetlerin

(Nonrecurring Cost) Yıllık Enflasyon Artış Oranında Arttırılması

Tahmini araştırma-geliştirme maliyetlerinin yıllık enflasyon artış oranında

arttırılması: 10.000 X 1,07 = 10.700 YTL

Tahmini deneme üretimi maliyetinin yıllık enflasyon artış oranında

arttırılması: 160000 X 1,07 = 171.200 YTL

Tahmini makinelerin montaj maliyetinin yıllık enflasyon artış oranında

arttırılması :150.000 X 1,07 = 160.500 YTL

Tablo 15: 9 milimetre kompoze mermerin yıllık enflasyon artış oranında arttırılmış

maliyetleri Maliyet/Yıllar 2007

2008 2009 2010 2011 2012 2013

Araştırma-Geliştirme Maliyetleri

10.700,00

Deneme Üretiminin Maliyetleri

171.200,00

Makinelerin Montaj Maliyeti

160.500,00

Üretim Maliyetleri

862.955,00 919.410,00 983.930,00 1.056.515,00 1.129.100,00 1.209.750,00 1.290.400,00

Dağıtım Maliyetleri

94.293,75 100.642,50 107.512,50 115.443,75 123.375,00 132.187,50 141.000,00

Garanti Maliyetleri

11.770,00 12.540,00 13.420,00 14.410,00 15.400,00 16.500,00 17.600,00

Satış Sonrası Bakım Onarım Maliyetleri

120.375,00 128.250,00 137.250,00 147.375,00 157.500,00 168.750,00 180.000,00

Pazarlama Maliyetleri

280.875,00 299.250,00 320.250,00 343.875,00 367.500,00 393.750,00 420.000,00


Arttırılmış Tahmini Maliyetlerin Baz Yıla İndirgenmesi

Bir önceki aşamada maliyetler enflasyon oranındaki artışa paralel olarak

arttırıldıktan sonra, bu maliyetlerin ve satış gelirlerinin 2007 yılı itibariyle değerleri

net bugünkü değer yöntemiyle hesaplanacaktır. Net bugünkü değer yönteminin

uygulanmasıyla farklı yıllarda farklı para değerleriyle ortaya çıkacak maliyetler ortak

bir ölçü birimiyle ifade edilmiş olunacaktır. Enflasyon oranında arttırılan

maliyetlerin baz yıla indirgenmesinde iskonto oranı olarak kulanılacak ağırlıklı

ortalama sermaye maliyeti oranı %19’ dur.

%19 iskonto oranı için değerler:

2007- 0,84

2008 – 0,706

2009 – 0,593

2010 – 0,498

2011- 0,419

2012 – 0,352

2013 – 0,295

Yıllık enflasyon artış oranında arttırılmış tahmini araştırma-geliştirme maliyetlerinin

2007 yılı itibariyle indirgenmiş değeri: 10.700 X 0,84 = 8988 YTL

Yıllık enflasyon artış oranında arttırılmış tahmini deneme üretiminin maliyetinin

2007 yılı itibariyle indirgenmiş değeri: 171.200 X 0,84 = 143.808 YTL

Yıllık enflasyon artış oranında arttırılmış tahmini montaj maliyetinin 2007 yılı

itibariyle indirgenmiş değeri: 160.500 X 0,84 = 134.820 YTL

Tablo 16: 9 milimetre kompoze mermerin yıllık enflasyon artış oranında arttırılmış tahmini üretim maliyetlerinin 2007 yılı itibariyle indirgenmiş değerleri

Deflete Edilmiş Tahmini Üretim Maliyetleri

İskonto Faktörü (%19) Deflete Edilmiş Tahmini Üretim Maliyetlerinin 2007 Yılı İtibariyle Değerleri

862.955 0,840 724.882,20 919.410 0,706 649.103,46 983.930 0,593 583.470,49 1.056.515 0,498 526.144,47 1219.100 0,419 510.802,90 1.209.750 0,352 425.832,00 1.290.400 0,295 380.668,00


tahmini dağıtım maliyetlerinin 2007 yılı itibariyle indirgenmiş değerleri

Deflete Edilmiş Tahmini Dağıtım Maliyetleri

İskonto Faktörü (%19) Deflete Edilmiş Tahmini Dağıtım Maliyetlerinin 2007 Yılı İtibariyle Değerleri

94.293,75 0,840 79.206,75 100.642,50 0,706 71.053,60 107.512,50 0,593 63.754,91 115.443,75 0,498 57.490,98 123.375,00 0,419 51.694,12 132.187,50 0,352 46.530,00 141.000,00 0,295 41.595,00


tahmini garanti maliyetlerinin 2007 yılı itibariyle indirgenmiş değerleri

Deflete Edilmiş Tahmini Garanti Maliyetleri

İskonto Faktörü (%19) Deflete Edilmiş Tahmini Garanti Maliyetlerinin 2007 Yılı İtibariyle Değerleri

11.770 0,840 9886,80 12.540 0,706 8853,24 13.420 0,593 7958,06 14.410 0,498 7176,18 15.400 0,419 6452,60 16.500 0,352 5808,00 17.600 0,295 5192,00

Tablo 19: 9 milimetre kompoze mermerin yıllık enflasyon artış oranında arttırılmış tahmini satış sonrası bakım onarım maliyetlerinin 2007 yılı itibariyle indirgenmiş değerleri

Deflete Edilmiş Tahmini Satış Sonrası Bakım Onarım Maliyetleri

İskonto Faktörü (%19) Deflete Edilmiş Tahmini Satış Sonrası Bakım Onarım Maliyetlerinin 2007 Yılı İtibariyle Değerleri

120.375 0,840 101.115,00 128.250 0,706 90.544,50 137.250 0,593 81.389,25 147.375 0,498 73.392,75 157.500 0,419 65.992,50 168.750 0,352 59.400,00 180.000 0,295 53.100,00


tahmini pazarlama maliyetlerinin 2007 yılı itibariyle indirgenmiş değerleri

Deflete Edilmiş Tahmini Pazarlama Maliyetleri

İskonto Faktörü (%19) Deflete Edilmiş Tahminlenen Pazarlama Maliyetlerinin 2007 Yılı İtibariyle Değerleri

280.875 0,840 235.935,00 299.250 0,706 211.270,50 320.250 0,593 189.908,25 343.875 0,498 171.249,75 376.500 0,419 157.753,50 393.750 0,352 138.600,00 420.000 0,295 123.900,00


tahmini maliyetlerinin 2007 yılı itibariyle indirgenmiş değerleri Maliyet/Yıllar

2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 Toplam


8988,00 8.988,00


143.808,00 143.808,00


134.820,00 134.820,00

Üretim Maliyetleri

724.882,50 649.103,46 583.470,49 526.144,47 510.802,90 425.832,00 380.668,00 3.800.903,82


79.206,75 71.053,60 63.754,91 57.490,98 51.694,125 46.530,00 41.595,00 411.325,37

Garanti Maliyetleri

9.886,80 8.853,24 7.958,06 7.176,18 6.452,60 5.808,00 5.192,00 51.326,88


101.115,00 90.544,50 81389,25 73.392,75 65.992,50 59.400,00 53.100,00 524.934,00


235.935,00 211.270,50 189.908,25 171.249,75 157.753,50 138.600,00 123.900,00 1.228.617,00

3.4.4.(9 Milimetre) Kompoze Mermerin Ürün Yaşam Seyri Maliyetinin

Hesaplanması

Uygulama dönemindeki tüm maliyet verileri 2007 dönemine indirgendikten

sonra, yıllar itibariyle indirgenmiş maliyetlerin toplamı, toplam ürün yaşam seyri

maliyetini ifade edecektir

2007 yılı ürün yaşam seyri maliyeti :

8.988 + 143.808 + 134.820 + 724.882,50 + 79.206,75 + 9886,80 + 101.115 +

235.935 = 1.438.642,05 YTL

2008 yılı ürün yaşam seyri maliyeti:

649.103,46 + 71.053,60 + 8.853,24 + 90.544,50 + 211.270,50 = 1.030.825,30 YTL


583.470,49 + 63.754,91 + 7.958,06 + 81.389,25 + 189.908,25 = 926.480,96 YTL


526.144,47 + 57.490,98 + 7.176,18 + 73.392,75 + 171.249,75 = 835.454,13 YTL


510.802,90 + 51.694,125 + 6.452,60 + 65.592,50 + 157.753,50 = 792.695,62 YTL


425.832 + 46.530 + 5.808 + 59.400 + 138.600 = 676.170 YTL


380.668 + 41.595 + 5.192 + 53.100 + 123.900 = 604.455 YTL

9 milimetre kompoze mermerin toplam ürün yaşam seyri maliyeti:

1.438.642,05 + 1.030.825,30 + 926.480,96 + 835.454,13 + 792.695,62 + 676.170 +

604.455 = 6.304.723,07 YTL

Tablo 22: 9 milimetre kompoze mermerin yıllar itibariyle ürün yaşam seyri maliyeti

Maliyet/Yıllar 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 Toplam

Ürün Yaşam

Seyri

Maliyeti

1.438.642 1.030.825,30 926.480,96 835.454,13 792.295,62 676.170 604.455 6.304.323,07

3.4.5.(9 Milimetre) Kompoze Mermerin Birim Maliyetinin Hesaplanması

Birim maliyet, hem ürün yaşam seyri maliyet yöntemine göre hem de

geleneksel maliyet muhasebesine göre hesaplanacaktır. Ürün yaşam seyri maliyet

yöntemine göre birim maliyet, ilgili yılın ürün yaşam seyri maliyetinin üretim

miktarına bölünmesi ile hesaplanacaktır.


Yöntemine Göre Birim Maliyetinin Hesaplanması

Tablo 23: Ürün yaşam seyri maliyet yöntemine göre 9 milimetre kompoze mermerin

birim maliyetleri


2008 2009 2010 2011 2012 2013

Ürün Yaşam Seyri Maliyeti

1.438.642 1.030.825,30 926.480,96 835.454,13 792.295,63 676.170 604.455

Tahmini Üretim Miktarı

90.000 105.000 140.000 155.000 153.000 145.000 120.000

Birim Ürün Yaşam Seyri Maliyeti

15,98 9,81 6,61 5,39 5,18 4,66 5,03


Muhasebesine Göre Birim Maliyetinin Hesaplanması

Tablo 24: Geleneksel maliyet muhasebesine göre 9 milimetre kompoze mermerin

birim maliyetleri


2008 2009 2010 2011 2012 2013

Deflete Edilmiş Tahmini Üretim Maliyetlerinin 2007 Yılı Itibariyle İndirgenmiş Değerleri

724.882,20 649.103,46 583.470,49 526.144,47 510.882,90 425.832,00 380.668,00


90.000 105.000 140.000 155.000 153.000 145.000 120.000

Birim Üretim Maliyeti

8,05 6,18 4,16 3,39 3,33 2,93 3,17


Mermerin Ürün Fiyatlaması

Ürün yaşam seyri maliyet yöntemine göre birim satış fiyatı iki aşamada

hesaplanacaktır. Birinci aşamada, toplam ürün yaşam seyri maliyetinin ürünün yaşam

seyri boyunca satılması tahmin edilen toplam ürün miktarına bölünmesiyle ortalama

maliyet hesaplanmaktadır. İkinci aşamada ise ortalama maliyete kâr marjı ilave

edilerek birim satış fiyatı hesaplanmaktadır. Bu birim satış fiyatının ürünün yaşam

seyri boyunca değiştirilmeden işletmenin uzun dönemde hedeflediği karlılığa

ulaşması amaçlanmaktadır. Hesaplanan birim satış fiyatı uygulama sonucu kısmında,

geleneksel fiyatlama yaklaşımı ile ürün yaşam seyri fiyatlamanın sonuçları

karşılaştırılırken kullanılacaktır.

İşletmenin 2007-2013 dönemi için 9 mm kompoze mermere ilişkin tahmini

satış miktarları Tablo 25’deki gibidir.

Tablo 25: 9 milimetre kompoze mermere ait tahmini satış miktarları

Satış Gelirleri /

Yıllar

2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013

A)YURT

DIŞI

SATIŞLAR

1)Ticari

Yerler

Satış Miktarı

(m²)

36.750 43.050 58.000 64.250 60.500 55.250 46.000

2) Evler

Satış miktarı

(m²)

15.750 18.450 26.250 29.500 35.750 31.000 25.500

B)YURT İÇİ

SATIŞLAR

1) Ticari

Yerler

Satış Miktarı

(m²)

15.750 19.950 26.250 30.450 28.500 26.250 25.000

2) Evler

Satış Miktarı

(m²)

6.750 8.550 11.250 15.500 12.000 10.500 8.000

Toplam Satış

Miktarları

75.000 90.000 121.750 139.700 136.750 123.000 104.500

2007 -2013 dönemi için tahmini toplam satış miktarı = 75.000 + 90.000 +

121.750 + 139.700 + 136.750 + 123.000 + 104.500 = 790.700 m²

Ortalama Maliyet = Toplam Ürün Yaşam Seyri Maliyeti / Tahmini Toplam

Satış Miktarı = 6.304.323,07 / 790.700 m² = 7,99 YTL / m²

İşletme, hem 9 mm hem de 20 mm kompoze mermer için kâr marjını % 25

olarak belirlemiştir.

Birim Satış Fiyatı = 7,99 X (1+0,25) = 9,98 YTL


Gelir Tablosunun Düzenlenmesi

Gelir tablosu, 2007 dönemine indirgenen maliyetler ve satış gelirleri esas

alınarak düzenlenecektir. Ürün yaşam seyri maliyet yönteminin bir ürünün tüm

yaşam seyri ile ilgili maliyetleri ve satış gelirlerini dikkâte alması nedeniyle, her iki

ürün için de düzenlenecek gelir tabloları da ürünlerin yaşam seyri dikkâte alınarak

yedi yıllık bir dönemi kapsayacaktır. Bu kapsamda düzenlenecek gelir tabloları,

ürünlerin yaşam gelirleri sonunda gerçek kârlılık durumlarını ortaya çıkaracaktır.

İşletmenin 2007-2013 dönemine ilişkin tahmini satış gelirleri Tablo 26’daki gibidir.

Tablo 26: 9 milimetre kompoze mermere ait tahmini satış gelirleri

2007 (YTL)

Yurt Dışı Satış Gelirleri

Ticari Yerler 845.250

Evler 362.250

Yurt Dışı Satış Gelirleri Toplamı 1.207.500

Yurt İçi Satış Gelirleri


Evler 135.000

Yurt İçi Satış Gelirleri Toplamı 450.000

Satış Gelirleri Toplamı 1.657.500

Tablo 27: 9 milimetre kompoze mermere ait tahmini satış gelirinin yıllık enflasyon

artış oranında arttırılması


2008 2009 2010 2011 2012 2013

Deflete Edilmemiş Tahmini Satış Geliri

1.657.500

Deflatör 1.07 1.14 1.22 1.31 1.40 1.50 1.60

Deflete Edilmiş Tahmini Satış Geliri

1.773.525 1.889.550 2.022.150 2.171.325 2.320.500 2.486.250 2.652.000


tahmini satış gelirlerinin 2007 yılı itibariyle indirgenmis değerleri

Satış Gelirleri/ Yıllar 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013

Deflete Edilmiş

Tahmini Satış

Gelirleri

1.773.525 1.889.550 2.022.150 2.171.325 2.320.500 2.486.250 2.652.000

İskonto Faktörü

(%19)

0,84 0,706 0,593 0,498 0,419 0,352 0,295

Deflete Edilmiş

Tahmini Satış

Gelirlerinin 2007

Yılı İtibariyle

İndirgenmiş

Değerleri

1.489.761,00 1.334.022,30 1.199.134,95 1.081.319,85 972.289,50 875.160,00 782.340,00

Yıllık enflasyon oranında arttırılmış tahmini satış gelirlerinin 2007 yılı

itibariyle indirgenmiş değerleri toplamı = 1.489.761 + 1.334.022,30 + 1.199.134,95

+ 1.081.319,85 + 972.289,50 + 875.160 + 782.340 YTL = 7.734.028 YTL

Tablo 29: 9 milimetre kompoze mermerin 2007-2013 dönemine ait bugünkü

değer temelinde hazırlanan gelir tablosu (1)161

SATIŞLAR…………………………………………………7.734.028,00

ÜRETİM ÖNCESİ VE ÜRETİM MALİYETLERİ……(4.088.519,82)

Üretim Öncesi Maliyetler…….287.616,00

Üretim Maliyetleri………….3.800.903,82

Üründen Sağlanan Kâr……………………………………..3.645.508,18

SATIŞ SONRASI MALİYETLER……..……………….(2.216.203,24)

Dağıtım Maliyetleri……………………………411.325,36

Garanti Maliyetleri……………………………...51.326,88

Satış Sonrası Bakım Onarım Maliyetleri……...524.934,00

Pazarlama Maliyetleri……………………….1.228.617,00

Üründen Sağlanan Net Kâr….…………………………….1.429.304,935

Uygulamanın bundan sonraki kısmında 9 mm kompoze mermer için yapılan

bütün işlemler, 20 mm kompoze mermer için de tekrarlanacaktır.

161 Sevim (b), a.g.m., 2002, s.151.


Tahmini Maliyet Verileri

Tablo 30: 20 milimetre kompoze mermerin 2007 dönemine ilişkin tahmini

maliyet verileri

MALİYETLER (YTL) 2007 YILI 1. Üretim Öncesi Maliyetler Ar-Ge Maliyetleri 13.800 Deneme Üretiminin Maliyeti 240.000 Makinelerin Montaj Maliyeti 250.000 2.Üretim Maliyeti 1.028.524 3.Satış Sonrası Maliyetler Dağıtım Maliyetleri 61.575 Garanti Maliyetleri 12.550 Satış Sonrası Bakım-Onarım Maliyetleri

78.750

Pazarlama Maliyetleri 262.500

3.4.9.(20 Milimetre) Kompoze Mermere Ait Tahmini Maliyetlerin Yıllık



Gerçekleşmesi Beklenen Maliyetlerin (Recurring Cost) Yıllık


Tablo 31: 20 milimetre kompoze mermerin 2007 dönemine ilişkin tahmini üretim maliyetlerinin yıllık enflasyon artış oranında arttırılması


2008 2009 2010 2011 2012 2013

Deflete Edilmemiş Maliyet

1.028.524

Deflatör 1,07 1,14 1,22 1,31 1,40 1,50 1,60


1.100.520,68 1.172.517,36 1.254.799,28 1.347.366,44 1.439.933,60 1.542.786,00 1.645.638,40

Tablo 32: 20 milimetre kompoze mermerin 2007 dönemine ilişkin tahmini dağıtım

maliyetlerinin yıllık enflasyon artış oranında arttırılması


2008 2009 2010 2011 2012 2013


61.575

Deflatör 1,07 1,14 1,22 1,31 1,40 1,50 1,60


65.885,25 70.195,50 75.121,50 80.663,25 86.205,00 92.362,50 98.520,00

Tablo 33: : 20 milimetre kompoze mermerin 2007 dönemine ilişkin tahmini garanti

maliyetlerinin yıllık enflasyon artış oranında arttırılması Maliyet/Yıllar 2007

2008 2009 2010 2011 2012 2013


12.550

Deflatör 1,07 1,14 1,22 1,31 1,40 1,50 1,60


13.428,50 14.307,00 15.311,00 16.440,50 17.570,00 18.825,00 20.080,00

Tablo 34: 20 milimetre kompoze mermerin 2007 dönemine ilişkin tahmini satış

sonrası bakım onarım maliyetlerinin yıllık enflasyon artış oranında arttırılması


2008 2009 2010 2011 2012 2013


78.750

Deflatör 1,07 1,14 1,22 1,31 1,40 1,50 1,60


84.262,50 89.775,00 96.075,00 103.162,50 110.250,00 118.125,00 126.000,00

Tablo 35: 20 milimetre kompoze mermerin 2007 dönemine ilişkin tahmini pazarlama maliyetlerinin yıllık enflasyon artış oranında arttırılması


2008 2009 2010 2011 2012 2013


262.500

Deflatör 1,07 1,14 1,22 1,31 1,40 1,50 1,60


280.875 299.250 320.250 343.875 367.500 393.750 420.000


tahmini maliyetleri


2008 2009 2010 2011 2012 2013


14.766,00


256.800,00


267.500,00

Üretim Maliyetleri

1.100.520,68 1.172.517,36 1.254.799,28 1.347.366,44 1.439.933,60 1.542.786,00 1.645.638,40


65.885,25 70.195,50,00 75.121,50 80.663,25 86.205,00 92.362,50,00 98.520,00

Garanti Maliyetleri

13.428,50 14.307,00 15.311,00 16.440,50 17.570,00 18.825,00 20.080,00


84.262,50 89.775,00 96.075,00 103.162,50 110.250,00 118.125,00 126.000,00


280.875,00 299.250,00 320.250,00 343.875,00 367.500,00 393.750,00 420.000,00

3.4.9.2.(20 Milimetre) Kompoze Mermere Ait Her Dönem

Gerçekleşmeyen Maliyetlerin Yıllık Enflasyon Artış Oranında

Arttırılması

Tahmini araştırma-geliştirme maliyetlerinin yıllık enflasyon artış oranında arttırılması:

13.800 X 1,07 = 14.766 YTL

Tahmini deneme üretimi maliyetinin yıllık enflasyon artış oranında arttırılması:

240.000 X 1,07 = 256.800 YTL

Tahmini makinelerin montaj maliyetinin yıllık enflasyon artış oranında arttırılması:

250.000 X 1,07 = 267.500 YTL


Arttırılmış Tahmini Maliyetlerin Baz Yıla İndirgenmesi

Yıllık enflasyon oranında arttırılmış tahmini araştırma geliştirme maliyetlerinin 2007

yılı itibariyle indirgenmiş değeri: 14.766 X 0,84 = 12.403,44 YTL

Yıllık enflasyon oranında arttırılmış tahmini deneme üretiminin maliyetinin 2007

yılı itibariyle indirgenmiş değeri: 256.800 X 0,84 = 215.712 YTL

Yıllık enflasyon oranında arttırılmış tahmini montaj maliyetinin 2007 yılı itibariyle

indirgenmiş değeri: 267.500 X 0,84 = 224.700 YTL

Tablo 37: 20 milimetre kompoze mermerin yıllık enflasyon oranında arttırılmış tahmini üretim maliyetlerinin 2007 yılı itibariyle indirgenmiş değerleri

Deflete Edilmiş Tahmini Üretim Maliyetleri

İskonto Faktörü (%19) Deflete Edilmiş Tahmini Üretim Maliyetlerinin 2007 Yılı İtibariyle Değerleri

1.100.520,68 0,840 924.437,3712 1.172.517,36 0,706 827.797,2561 1.254.799,28 0,593 744.095,9730 1.347.366,44 0,498 670.988,4871 1.439.933,60 0,419 603.332,178 1.542.786,00 0,352 543.060,672 1.645.638,40 0,295 485.463,328

Tablo 38: 20 milimetre kompoze mermerin yıllık enflasyon oranında arttırılmış

tahmini dağıtım maliyetlerinin 2007 yılı itibariyle indirgenmiş değerleri Deflete Edilmiş Tahmini Dağıtım Maliyetleri

İskonto Faktörü (%19) Deflete Edilmiş Tahmini Dağıtım Maliyetlerinin 2007 Yılı İtibariyle Değerleri

65.885,25 0,840 55.343,61 70.195,50 0,706 49.558,02 75.121,50 0,593 44.547,04 80.663,25 0,498 40.170,29 86.205,00 0,419 36.119,89 92.362,50 0,352 32.511,60 98.520,00 0,295 29.063,40

Tablo 39: 20 milimetre kompoze mermerin yıllık enflasyon oranında arttırılmış tahmini garanti maliyetlerinin 2007 yılı itibariyle indirgenmiş değerleri

Deflete Edilmiş Tahmini Garanti Maliyetleri

İskonto Faktörü (%19) Deflete Edilmiş Tahmini Maliyetlerinin 2007Yılı İtibariyle Değerleri

13.428,50 0,840 11.279,94 14.307,00 0,706 10.100,74 15.311,00 0,593 9.079,42 16.440,50 0,498 8.187,36 17.570,00 0,419 7.361,83 18.825,00 0,352 6.626,40 20.080,00 0,295 5.923,60

Tablo 40: 20 milimetre kompoze mermerin yıllık enflasyon oranında arttırılmış tahmini satış sonrası bakım onarım maliyetlerinin 2007 yılı itibariyle indirgenmiş değerleri

Deflete Edilmiş Tahmini Satış Sonrası Bakım Onarım Maliyetleri

İskonto Faktörü (%19) Deflete Edilmiş Tahmini Satış Sonrası Bakım Onarım Maliyetlerinin 2007 Yılı İtibariyle Değerleri

84.262,50 0,84 70.780,50 89.775,00 0,706 63.381,15 96.075,00 0,593 56.972,47

103.162,50 0,498 51.374,92 110.250,00 0,419 46.194,75 118.125,00 0,352 41.580,00 126.000,00 0,295 37.170,00


tahmini pazarlama maliyetlerinin 2007 yılı itibariyle indirgenmiş değerleri

Deflete Edilmiş Tahmini Pazarlama Maliyetleri

İskonto Faktörü (%19) Deflete Edilmiş Pazarlama Maliyetlerinin 2007Yılı İtibariyle Değerleri

280.875 0,840 235.935,00 299.250 0,706 211.270,50 320.250 0,593 189.908,25 343.875 0,498 171.249,75 367.500 0,419 153.982,50 393.750 0,352 138.600,00 420.000 0,295 123.900,00


tahmini maliyetlerinin 2007 yılı itibariyle indirgenmiş değerleri Maliyet/Yıllar

2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 Toplam


12.403,44


215.712,00


224.700,00

Üretim Maliyetleri

924.437,312 827.797,25 744.095,97 670.988,48 603.332,17 543.060,672 485.463,328 4.799.175,18


55.343,61 49.558,023 44.547,04 40.170,29 36.119,89 32.511,60 29.063,40 287.313,85

Garanti Maliyetleri

11.279,94 10.100,742 9.079,423 8.187,349 7..361,83 6.626,40 5923,60 58.559,28


70.780,50 63.381,15 56.972,475 51.374,925 46.194,75 41.580,00 37.170,00 367.453,80


235.935,00 211.270,50 189.908,25 171.249,75 153.982,50 138.600,00 123.900,00 1.224.846

3.4.11.(20 Milimetre) Kompoze Mermerin Ürün Yaşam Seyri

Maliyetinin Hesaplanması

2007 yılı ürün yaşam seyri maliyeti: 12.403,44 + 215.712 + 224.700 + 924.437,312

+ 55.343,61 + 11.279,94 + 70.780,50 + 235.935 = 1.750.592 YTL

2008 yılı ürün yaşam seyri maliyeti: 827.797,25 + 49.558,023 + 10.100,742 +

63.381,15 + 211.270,50 = 1.162.107,67 YTL

2009 yılı ürün yaşam seyri maliyeti: 744.095,97 + 44.547,04 + 9079,42 +

56.972,47 + 189.908,25 = 1.044.603,16 YTL


51.374,92 + 171.249,75 = 941.970,79 YTL


46.194,75 + 153.982,50 = 846.991,14 YTL

2012 yılı ürün yaşam seyri maliyeti: 543.060,672 + 32.511,60 + 6.626,14 + 41.580

+ 138.600 = 762.378,67 YTL

2013 yılı ürün yaşam seyri maliyeti: 485.463,32 + 29.063,40 + 5923,60 + 37.170 +

123.900 = 681.520,33 YTL

Tablo 43: 20 milimetre kompoze mermerin yıllar itibariyle ürün yaşam seyri

maliyeti

20 milimetre kompoze mermerin toplam ürün yaşam seyri maliyeti: 1.750.592 +

1.162.107,67 + 1.044.603,16 + 941.970,79 + 846.991,14 + 762.378,67 + 681.520,33

= 7.190.163,76 YTL

Maliyet/Yıllar 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013

Ürün Yaşam

Seyri

Maliyeti

1.750.592 1.162.107,67 1.044.603,16 941.970,79 846.991,14 762.378,67 681.520,33

3.4.12.(20 Milimetre) Kompoze Mermerin Birim Maliyetinin

Hesaplanması


Yöntemine Göre Birim Maliyetinin Hesaplanması

Tablo 44: Ürün yaşam seyri maliyet yöntemine göre 20 milimetre kompoze

mermerin birim maliyetleri


2008 2009 2010 2011 2012 2013

Ürün Yaşam Seyri Maliyeti

1.750.592 1.162.107,67 1.044.603,16 941.970,79 846.991,14 762.378,67 681.520,33


67.500 81.000 120.000 132.000 126.000 110.000 100.000

Birim Ürün Yaşam Seyri Maliyeti

25,93 14,34 8,70 7,13 6,72

6,93 6,81


Muhasebesine Göre Birim Maliyetinin Hesaplanması

Tablo 45: Geleneksel maliyet muhasebesine göre 20 milimetre kompoze mermerin

birim maliyetleri


2008 2009 2010 2011 2012 2013

Deflete Edilmiş Tahmini Üretim Maliyetlerinin 2007 Yılı İtibariyle İndirgenmiş Değerleri

924.437,312 827.797,25 744.095,97 670.988,48 603.332,17 543.060,672 485.463,328


67.500 81.000 120.000 132.000 126.000 110.000 100.000

Birim Üretim Maliyeti

13,69 10,21 6,20 5,08 4,78 4,93 4,85

3.4.13.Ürün Yaşam Seyri Maliyet Yöntemine Göre 20 Milimetre

Kompoze Mermerin Ürün Fiyatlaması

İşletmenin 2007-2013 dönemi için tahminlenen satış miktarları Tablo 46’daki

gibidir:

Tablo 46: 20 milimetre kompoze mermere ait tahmini satış miktarları

Satışlar/Yıllar 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013

A)YURT DIŞI

SATIŞLAR

1)Ticari

Yerler

Satış miktarı

(m²)

25.000 35.000 50.250 59.000 53.000 45.000 36.000

2) Evler

Satış miktarı

(m²)

12.500 15.250 21.500 28.500 25.000 23.250 22.500

B)YURT İÇİ

SATIŞLAR

1) Ticari

Yerler

Satış miktarı

(m²)

10.750 15.250 21.500 26.000 25.000 23.500 21.000

2) Evler

Satış miktarı

(m²)

4.000 6.500 9.250 11.000 10.500 10.000 9500

Toplam Satış

Miktarı (m²)

52.250 72.000 102.500 124.500 113.500 101.750 89.000

2007 -2013 dönemi için tahmini toplam satış miktarı = 52.250 + 72.000 +

102.500 + 124.500 + 113.500 + 101.750 + 89.000 = 655.500 m²

Ortalama Maliyet = = 7.190.163,76 / 655.500 = 10,96 YTL / m²

Birim Satış Fiyatı = 10,96 X (1+0,25) = 13,71 YTL


Gelir Tablosunun Düzenlenmesi

İşletmenin 2007-2013 dönemine ilişkin tahmini satış gelirleri TABLO

47’deki gibidir:

Tablo 47: 20 milimetre kompoze mermere ait tahmini satış gelirleri

Satış Gelirleri/Yıllar 2007

Yurt Dışı Satış Gelirleri

Ticari Yerler 1.050.000

Evler 525.000

Yurt Dışı Satış Gelirleri Toplamı 1.575.000

Yurt İçi Satış Gelirleri


Evler 154.050

Yurt İçi Satış Gelirleri Toplamı 573.300

Satış Gelirleri Toplamı 2.148.300

Tablo 48: 20 milimetre kompoze mermere ait tahmini satış gelirlerinin yıllık

enflasyon artış oranında arttırılması

Satış Geliri / Yıllar

2007

2008 2009 2010 2011 2012 2013

Deflete Edilmemiş Tahmini Satış Geliri

2.148.300

Deflatör 1.07 1.14 1.22 1.31 1.40 1.50 1.60

Deflete Edilmiş Tahmini Satış Geliri

2.298.681 2.449.062 2.620.926 2.814.273 3.007.620 3.222.450 3.437.280


tahmini satış gelirlerinin 2007 yılı itibariyle indirgenmiş değerleri

Satış Geliri / Yıllar 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013

Deflete Edilmiş

Tahmini Satış Gelirleri

2.298.681 2.449.062 2.620.926 2.814.273 3.007.620 3.222.450 3.437.280

İskonto Faktörü (%19)

0,84 0,706 0,593 0,498 0,419 0,352 0,295

Deflete Edilmiş Satış

Gelirlerinin 2007 Yılı

İtibariyle Değerleri

1.930.892,04 1.729.037,77 1.554.209,11 1.401.507,95 1.260.192,7 1.134.302,40 1.013.997,60

Yıllık enflasyon oranında arttırılmış tahmini satış gelirlerinin 2007 yılı

itibariyle indirgenmiş değerleri toplamı = 1.930.892,04 + 1.729.037,77 +

1.554.209,11 + 1.401.507,954 + 1.260.192,78 + 1.134.302,40 + 1.013.997,60 =

10.024.139,66 YTL

Tablo 50: 20 milimetre kompoze mermerin 2007-2013 dönemine ait

bugünkü değer temelinde hazırlanan gelir tablosu (1)

SATIŞLAR……………………………………………….10.024.139,66

ÜRETİM ÖNCESİ VE ÜRETİM MALİYETLERİ…...(5.251.990,62)

Üretim Öncesi Maliyetler…………….............452.815,44

Üretim Maliyetleri………………………….4.799.175,18

Üründen Sağlanan Kâr…………………………………….4.772.149,04

SATIŞ SONRASI MALİYETLER……..………………(1.938.172,93)

Dağıtım Maliyetleri………………………….287.313,85

Garanti Maliyetleri…………………………....58.559,28

Satış Sonrası Bakım Onarım Maliyetleri……367.453,80

Pazarlama Maliyetleri……………………..1.224.846,00

Üründen Sağlanan Net Kâr….……………………………2.833.976,11

3.5. UYGULAMA SONUCU

Uygulama ile ilgili yapılan hesaplamalar sonucunda ulaşılan sonuçlar altı

başlık halinde ifade edilecektir.

-Ürün yaşam seyri maliyetleri:

9 mm ve 20 mm kompoze mermerin ürün yaşam seyri maliyetlerini oluşturan

maliyetlerin dağılımı TABLO 51 ve TABLO 52’deki gibidir.

Tablo 51: 9 milimetre kompoze mermerin toplam ürün yaşam seyri maliyetini

oluşturan maliyetlerin dağılımı

Maliyet Tutarı (YTL) %

Üretim Öncesi Maliyetler 287.616,00 % 4,56

Üretim Maliyetleri 3.800.903,82 %60,28

Satış Sonrası Maliyetler 2.216.203,45 %35,15

Toplam Ürün Yaşam Seyri Maliyeti 6.304.723,07 %100

Tablo 52: 20 milimetre kompoze mermerin toplam ürün yaşam seyri maliyetini

oluşturan maliyetlerin dağılımı

Maliyet Tutarı (YTL) %

Üretim Öncesi Maliyetler 452.815,44 % 6,29

Üretim Maliyetleri 4.799.175,18 % 66,74

Satış Sonrası Maliyetler 1.938.172,93 % 26,95

Toplam Ürün Yaşam Seyri Maliyeti 7.190.163,76 %100

9 mm kompoze mermerin toplam ürün yaşam seyri maliyeti 6.304.723,07

YTL, 20 mm kompoze mermerin toplam ürün yaşam seyri maliyeti 7.190.163,76

YTL’dir. Dolayısıyla 20 mm kompoze mermerin toplam ürün yaşam seyri maliyeti, 9

mm kompoze mermerin toplam ürün yaşam seyri maliyetine göre daha yüksektir.

Diğer bir ifadeyle 20 milimetre kompoze mermeri üretmek, 9 mm kompoze mermeri

üretmeye göre daha maliyetli olacaktır.

9mm kompoze mermerin toplam ürün yaşam seyri maliyetinin %60’nı üretim

maliyeti, %40’nı ise üretim öncesi maliyetler ve satış sonrası maliyetler

oluşturmaktadır. 20 mm kompoze mermerin toplam ürün yaşam seyri maliyetinin

%66’sını üretim maliyetleri, %34’ünü ise üretim öncesi maliyetler ve satış sonrası

maliyetler oluşturmaktadır. Eğer geleneksel maliyet muhasebesi açısından analiz

yapılırsa, sadece üretim maliyetlerine odaklanılacaktır. Dolayısıyla, 9 mm de %40,

20 mm’de % 34’lük bir pay alan maliyet kalemleri değerlendirme dışı kalacaktır.

Geleneksel maliyet muhasebesinde maliyet tasarrufu çalışmaları, 9 mm’de %60, 20

mm’de %66’lık kısım üzerinde yapılacaktır. Ürün yaşam seyri maliyet yönteminin,

geleneksel maliyet muhasebesine üstünlüğü bu noktada çıkmaktadır. Ürün yaşam

seyri maliyet yöntemi maliyet tasarruf çalışmalarını tüm ürün yaşam seyri

maliyetlerini dikkâte alarak yapmaktadır.

9mm’de ve 20 mm’de üretim öncesi maliyetlerin toplam ürün yaşam seyri

maliyeti içindeki payı pek değişmemektedir. Üretim maliyeti 9 mm’ de %60’lık bir

pay alırken, 20 mm’de %66’lık bir pay almaktadır. Satış sonrası maliyetler ise, 9

mm’de %35’lik bir pay alırken, 20 mm’de %26’lık bir pay almaktadır. İşletme 9 mm

kompoze mermeri üretmeyi seçerse, ürünün tüm yaşam süresince, 20 mm kompoze

mermeri üretmeye göre, daha az üretim maliyetine, fakat daha yüksek satış sonrası

maliyetlere katlanacaktır. Eğer 20 mm kompoze mermer üretimi seçilirse, daha

yüksek üretim maliyeti, fakat daha düşük satış sonrası maliyete katlanılacaktır.

9mm’nin ilk yıldaki 1.438.642 YTL olan ürün yaşam seyri maliyeti, takip

eden yıllarda düşerek, son yılda, 604.455 YTL olmaktadır. 20 mm’nin ilk yıldaki

1.7500.592 YTL olan ürün yaşam seyri maliyeti, son yılda 762.378,67 YTL

olmaktadır. Bu bakış açısı ile, ürünün kavram aşamasında iken, son yıla kadar

uzanan zaman dilimi boyunca, maliyetlerin gelişimine nasıl etkide bulunulabileceği

ve bunun sonuçları üzerinde çeşitli tahminlemeler yapılabilir. Böylece, maliyetler

oluşmadan, maliyetleri yönetme imkânına sahip olunmuş olunur. 9mm kompoze

mermerin yaşam seyri maliyetleri incelendiğinde, üretim maliyetleri ve pazarlama

maliyetlerinin en önemli maliyet kalemleri olduğu görülmektedir. Öncelikle, bu iki

kalemde yapılacak maliyet tasarrufları, ürünün toplam yaşam seyri maliyetinde de

önemli düşüşlere yol açacaktır. 20 mm kompoze mermerin yaşam seyri

maliyetlerinde, yine aynı maliyet kalemleri, ön plana çıkmaktadır. Dolayısıyla bu iki

kalem üzerindeki maliyet tasarrufu çalışmaları, bu ürünün de toplam yaşam seyri

maliyetini düşürecektir.

- Birim maliyet:

Ürün yaşam seyri maliyet yöntemine göre ve geleneksel maliyet

muhasebesine göre hesaplanan birim maliyetler arasında önemli farklılıklar

görülmektedir. 9mm’nin birim ürün yaşam seyri maliyeti ilk yılda, 15,98 YTL iken,

son yılda 5,03 YTL olmaktadır. 20 mm’nin ilk yılda birim ürün yaşam seyri maliyeti,

25,93 YTL iken, son yılda, 6,81 YTL olmaktadır. Ürünlerin yaşam seyirleri

incelendiğinde, yıllar itibariyle 20 mm kompoze mermerin birim ürün yaşam seyri

maliyetlerinin, 9 mm kompoze mermerin yıllar itibariyle birim ürün yaşam seyri

maliyetlerine göre daha yüksek olduğu görülmektedir. Bu durum 9 mm kompoze

mermerin üretimini 20 mm kompoze mermere göre daha cazip göstermektedir.

Geleneksel maliyet muhasebesine göre hesaplanan birim maliyet birim üretim

maliyetini ifade etmektedir. Sadece birim üretim maliyetlerine yoğunlaşmak, ürün

yaşam seyri maliyetlerini oluşturan diğer maliyetlerin birim maliyetlerini göz ardı

etme sonucunu doğuracaktır. Bu durumda ürün yaşam seyri maliyet yöntemine göre

hesaplanan birim maliyetin kapsamı karşısında çok dar odaklı olmaktadır. Çünkü,

birim ürün yaşam seyri maliyeti, tüm maliyetlere ait birim maliyetlerinin toplamını

ifade etmektedir. Bu nedenle, birim ürün yaşam seyri maliyetini oluşturan birim

maliyetlerden önemli tutarlara ulaşanları saptayarak maliyet tasarruf alanları

belirlenebilir. Böylece hem birim ürün yaşam seyri maliyeti hem de toplam ürün

yaşam seyri maliyeti düşürülebilecektir.

Fiyatlama:

Ürün yaşam seyri maliyet yöntemine göre 9 mm kompoze mermerin birim

satış fiyatı 9,99 YTL, 20 mm kompoze mermerin birim satış fiyatı ise 13,71 YTL

olacaktır. Ürün yaşam seyri maliyetine göre bu fiyatlar dönemler itibariyle

değişmeyecektir.

Tablo 53: 9 milimetre kompoze mermer için ürün yaşam seyri maliyet yönteminin

fiyatlama yaklaşımına göre tahmini satış gelirleri

Yıllar Ürün Yaşam Seyri Maliyet

Yöntemine Göre Saptanan

Birim Satış Fiyatı

Tahmini Satış

Miktarları

Tahmini Satış Gelirleri

2007 9,97 75.000 747.750,00

2008 9,97 90.000 897.300,00

2009 9,97 121.750 1.213.847,50

2010 9,97 139.700 1392809,00

2011 9,97 136.750 1363397,50

2012 9,97 123.000 1226310,00

2013 9,97 104.500 1041865,00

Toplam 790.700 m² 7.883.279,00 YTL

Ürün yaşam seyri yönteminin fiyatlama yaklaşımına göre işletmenin tahmini

satış gelirleri toplamı 7.883.279 YTL’dir. İşletmenin geleneksel fiyatlama

yaklaşımına göre tahmini toplam satış gelirleri 7.734.028 YTL’dir. Ürün yaşam seyri

yönteminin fiyatlama yaklaşımı ile, işletme aynı satış düzeyinde hem daha fazla satış

geliri hem de daha fazla net kâr sağlamaktadır. Gelir tablosu yeniden

düzenlendiğinde bu durum açıkça ortaya çıkmaktadır.

Tablo 54: 9 milimetre kompoze mermerin 2007-2013 dönemine ait bugünkü

değer temelinde hazırlanan gelir tablosu (2)

SATIŞLAR…………………………………………………...7.883.279,00

ÜRETİM ÖNCESİ VE ÜRETİM MALİYETLERİ…….…(4.088.519,82)

Üretim Öncesi Maliyetler……287.616

Üretim Maliyetleri………….3.800.903,82

Üründen Sağlanan Kâr………………………………………..3.794.759,18

SATIŞ SONRASI MALİYETLER……..………………….(2.216.203,24)

Dağıtım Maliyetleri……………………………………………..411.325,36

Garanti Maliyetleri…………………………….....51.326,88

Satış Sonrası Bakım Onarım Maliyetleri……… 524.934

Pazarlama Maliyetleri……………………….. 1.228.617

Üründen Sağlanan Net Kâr….……………………………...1.578.555,935

1. Gelir tablosunda geleneksel fiyatlama yaklaşımına göre elde edilecek net

kâr 1.429.304,935 YTL’dir. 2.Gelir tablosunda ürün yaşam seyri yönteminin

fiyatlama yaklaşımı ile elde edilecek net kâr 1.578.555,935 YTL’dir. Ancak net

kâr’ın satışlara oranı %20’dir. Bu oran işletmenin istediği %25 kâr oranının altında

kalmaktadır.

Tablo 55: 20 milimetre kompoze mermer için ürün yaşam seyri maliyet yönteminin

fiyatlama yaklaşımına göre tahmini satış gelirleri

Yıllar Ürün Yaşam Seyri

Maliyet Yöntemine Göre

Saptanan Birim Satış

Fiyatı

Tahmini Satış Miktarları Tahmini Satış Gelirleri

2007 13,71 52.250 716.347,50

2008 13,71 72.000 987.120,00

2009 13,71 102.500 1.405.275,00

2010 13,71 124.500 1.706.895,00

2011 13,71 113.500 1.556.085,00

2012 13,71 101.750 1.394.992,50

2013 13,71 89.000 1.220.190,00

Toplam 655.500 m² 8.986.905,00 YTL

Tablo 56: 20 milimetre kompoze mermerin 2007-2013 dönemine ait

bugünkü değer temelinde hazırlanan gelir tablosu (2)

SATIŞLAR……………………………………………….8.986.905,00

ÜRETİM ÖNCESİ VE ÜRETİM MALİYETLERİ….(5.251.990,62)

Üretim Öncesi Maliyetler……452.815,44

Üretim Maliyetleri…………4.799.175,18

Üründen Sağlanan Kâr…………………………………….3.644.914,38

SATIŞ SONRASI MALİYETLER……..………………(1.938.254,25)

Dağıtım Maliyetleri………………………..287.313,85

Garanti Maliyetleri………………………….58.640,60

Satış Sonrası Bakım Onarım Maliyetleri….367.453,80

Pazarlama Maliyetleri…………………...1.224.846,00

Üründen Sağlanan Net Kâr….……………………………1.706.660,13

Geleneksel fiyatlama yaklaşımına göre işletmenin elde edeceği satış geliri

10.024.139,66 YTL iken, ürün yaşam seyri fiyatlama yaklaşımına göre elde edeceği

satış geliri 8.986.905,00 YTL’dir. Geleneksel fiyatlama yaklaşımına göre, üründen

sağlanacak net kâr 2.834.118, 88 YTL iken, ürün yaşam seyri maliyet yönteminin

fiyatlama yaklaşıma göre, üründen sağlanan net kâr 1.706.660, 13 YTL olacaktır.

Yukarıdaki ifadeler mevcut durum için geçerlidir. Ürün yaşam seyri maliyet

yöntemindeki fiyatlama, düşük fiyatla talep artışı yaratarak kârlılığı arttırma

düşüncesini taşımaktadır. Eğer ürünlere ilişkin satış miktarlarında önemli artışlar

olursa ürün yaşam seyri fiyatlama yönteminin ulaşacağı sonuçlar geleneksel

fiyatlama yaklaşımının ulaşacağı sonuçlara göre daha avantajlı olacaktır. Mevcut

satış düzeylerinde ürün yaşam seyri maliyet yöntemi 9 mm kompoze mermer için

avantajlı olmaktadır. Ancak 20 mm kompoze mermer için geleneksel fiyatlama

yaklaşımı daha avantajlı olacaktır.

-Net bugünkü değer:

Her iki projenin net bugünkü değer yöntemine göre karşılaştırılmasında ilk

önce her iki projenin net bugünkü değerlerinin pozitif veya negatif olması durumu

irdelenecektir. İkinci aşamada ise net bugünkü değeri daha büyük olan proje kabul

edilecektir.

9 mm kompoze mermeri üretme projesinin net bugünkü değeri = Deflete

Edilmiş Tahmini Satış Gelirlerinin Bugünkü Değerleri Toplamı – Toplam Ürün

Yaşam Seyri Maliyeti

9 mm kompoze mermeri üretme projesinin net bugünkü değeri = 7.734.028 –

6.304.723,07 = 1.429.304,93 YTL

20 mm kompoze mermeri üretme projesinin net bugünkü değeri =

10.024.139,66 – 7.190.163,76 = 2.833.975,90 YTL

İki projenin de net bugünkü değerleri pozitiftir. Ancak, 20 mm kompoze

mermeri üretme projesinin net bugünkü değerinin 9 mm kompoze mermeri üretme

projesinin net bugünkü değerinden daha büyük olması nedeniyle 20 mm kompoze

mermerin üretimi tercih edilmelidir.

-Gelir tablosu:

Söz konusu ürünler için ürün yaşam seyri maliyet yöntemine göre düzenlenen

gelir tabloları, söz konusu ürünlerin tüm yaşam ömrünü dikkâte alarak, o ürünlerin

işletmeye sağladığı gerçek katma değeri göstermektedir. Bu gelir tabloları ile

işletme, söz konusu ürünlerin tüm yaşam sürelerinin sonunda tüm maliyetleri

karşılayıp karşılayamadığını öğrenme imkânı bulacaktır.

Bugünkü değer temelinde gelir tablosu hazırlanırken ilgili kalemlerin,

2007’den 2013’e kadar bugünkü değerlerinin toplamı ele alınmıştır. Geleneksel

muhasebede gelir tablosunun dönemler itibariyle hazırlanması, o ürünün sağlayacağı

gerçek katma değeri göstermemektedir. Çünkü dönemsel olarak hazırlanan gelir

tablolarında sadece ilgili dönemin gelirleri ve giderleri yer almaktadır. Bu da,

ürünün tüm yaşam seyriyle ilgili gelir ve giderlerin bir bütün halinde

değerlendirilmesini engellemektedir.

Ürünlerle ilgili maliyet verileri incelendiğinde, 20 mm kompoze mermer

üretmenin işletmeye sağladığı katma değerin, 9 mm kompoze mermerin işletmeye

sağladığı katma değere göre daha yüksek olduğu görülmektedir. Mevcut veriler

ışığında, işletme 20 mm kompoze mermerin üretimini gerçekleştirmelidir.

-Maliyet Tasarrufu:

Yapılan uygulama ile ilgili olarak ulaşılan sonuçlar ışığında, işletmenin

maliyet tasarrufu yapabileceği alanlardan bazıları iki grup halinde sunulmuştur.

Üretim öncesi safhalarda maliyet tasarrufu:

Makinelerin montajı 4 ay sürmektedir. Deneme süresi de 4 ay sürmektedir.

Üretim öncesi aşamalar yeniden değerlendirildiğinde makinelerin montaj süresinin 3

aya, deneme üretiminin de 2 aya düşürülebileceği saptanmıştır. Deneme üretimi

önce büyük levhalarla üretim yapılmakta, sonra bu levhalar parçalanmaktadır. Bunun

yerine, önce küçük levhalarla üretim yapılıp, sonra büyük levhalarla üretim

yapılması deneme üretimi maliyetinde önemli düşüşlere yol açacaktır. Montaj ve

deneme üretimi süresinin kısalması ve deneme üretiminde daha etkin bir yol

izlenmesi maliyetlerde %50’lik bir tasarrufa yol açacağı tahmin edilmektedir.

Üretim sürecinde maliyet tasarrufu:

Üretim sürecinde genel olarak %10’luk bir fire meydana geleceği tahmin

edilmektedir. Sektörde fire 2. kalite üretim, sağlam ürün ise 1. kalite üretim olarak

ifade edilmektedir. İşletme az sayıda tedarikçi ile çalışmaktadır. Bunun nedeni,

sektörde kısıtlı sayıda tedarikçi olmasıdır. Ayrıca mevcut tedarikçiler içerisinde

uzman tedarikçi niteliğinde tedarikçi sayısı da çok azdır. Bu nedenle, işletmeye gelen

hammaddeler, işletmede kalite kontrol işlemine tabi tutulmak zorundadır. Genel

olarak tedarikçilerden gelen malzemelerin %95’i kabul, %5’i ret edilmektedir.

Üretimde kullanılan malzemenin doğadan gelmesi ve iklim koşulları,

işletmenin belli bir miktarda hammadde stok bulundurmasını gerektirmektedir.

İşletme genel olarak, 2 aylık hammadde stoku bulundurmaktadır. Özellikle kış

aylarında, doğadan malzeme tedarikinin zorlaşması, kış aylarında diğer aylara göre

daha yüksek stok bulundurulmasını gerektirmektedir. Üretim sürecinden, Ar-ge’ye

geri dönüşler % 5 – 10 arasındadır. Bunun en büyük nedeni, üretim sürecinin

koşulları ile labarotuvar koşullarının birbirlerinden farklı olmasıdır.

9 milimetre kompoze mermerde moda nedeniyle sık sık özel üretimler

olmaktadır. Ancak 20 milimetre kompoze mermerde moda daha yavaş değişmekte,

standart ürünler daha uzun süreli üretilebilmektedir. Dolayısıyla 20 mm kompoze

mermerin üretimi, 9 mm kompoze mermerin üretimine göre daha kolay ve avantajlı

olmaktadır.

SONUÇ

Bu çalışmada ürün yaşam seyri maliyet yönteminin işletmelerin küresel

rekabet gücüne ulaşmaları açısından önemi açıklanmaya çalışılmıştır. İşletmelerin

küresel rekabet gücüne ulaşmalarında, geleneksel maliyet muhasebesinin sahip

olduğu bakış açısı yetersiz kalmaktadır. Ürün yaşam seyri maliyet yönteminin

geleneksel maliyet muhasebesinden daha geniş bir bakış açısına sahip olması,

işletmelerin küresel rekabete yönelik olarak kendilerini yeniden yapılandırma

konusunda, geleneksel maliyet muhasebesine göre çok daha fazla rehberlik

etmektedir.

Ürün yaşam seyri maliyet yöntemi, stratejik maliyet yönetimi kapsamında yer

alan bir yaklaşımdır. Bu yaklaşım, maliyet yöntemi kapsamında yer alan faaliyet

tabanlı maliyetleme ve hedef maliyet yöntemlerine alternatif bir yöntem değildir.

Aksine, ürün yaşam seyri maliyet yöntemi bu iki yöntemi tamamlayan bir

yaklaşımdır ve her iki yöntemin de prensiplerini benimsemektedir. Ürün yaşam seyri

maliyet yönteminin stratejik maliyet yönetiminin kapsamında olması nedeniyle, bu

yöntemin daha sağlıklı bir şekilde uygulanabilmesi ve sonuçlarının daha sağlıklı

değerlendirilebilmesi için, faaliyet tabanlı maliyetleme ve hedef maliyet

yöntemlerinin uygulanıyor olması gerekmektedir.

Çalışmada işletmenin üretmeyi düşündüğü iki ürün analiz edilmiştir. İki

ürünle ilgili veriler tahmini verilerdir. Dolayısıyla, yapılan hesaplamalar, tahmini

hesaplamaları yansıtmaktadır. Çalışmaya, işletmenin üretmeyi düşündüğü iki ürünle

ilgili tahmini maliyet verileri ve tahmini satış verileri dahil edilmiştir. Çalışma altı

aşamadan oluşmaktadır:

Birinci aşamada maliyet verileri yıllık sabit enflasyon oranıyla arttırılmıştır.

İkinci aşamada, yıllık enflasyon oranında arttırılan maliyet verileri, hesaplanan

iskonto oranı ile analizin başlangıç yılı olan 2007 yılına indirgenmiştir. Üçüncü

aşamada toplam ürün yaşam seyri maliyeti hesaplanmıştır. Dördüncü aşamada birim

ürün yaşam seyri maliyeti hesaplanmıştır. Beşinci aşamada satış fiyatı hesaplanarak,

altıncı aşamada gelir tablosu düzenlenmiştir.

Ürün yaşam seyri maliyet yönteminin uygulanması, çok geniş kapsamlı veri

ihtiyacını doğurmaktadır. Ancak geniş kapsamlı veri elde edilememesi nedeniyle,

elde edilen veriler kapsamında bir sonuca ulaşılmaya çalışılmıştır. Bu çalışma olması

gerekenden daha dar kapsamlı olmasına rağmen, küresel rekabete yönelik olarak

yerine getirilmesi gereken unsurları ortaya koymaktadır. Bu unsurlardan en önemlisi

maliyet tasarrufu olmaktadır. Ürün yaşam seyri maliyet yönteminin bütüncül bakış

açısıyla, ürünün kavram aşamasından itibaren, yaşam seyri boyunca maliyet

kalemlerinin gelişimi ortaya konmuştur. Böylece, hangi maliyet kalemlerinde önemli

artışlar olacağı ve maliyet tasarrufu için öncelikle hangi maliyet kalemleri üzerine

yoğunlaşmak gerektiği de ortaya çıkmaktadır. Ayrıca yapılan çalışma ile, ürün yaşam

seyrinin sonunda işletmenin o üründen gerçekten o ürün için kâr veya zarar elde edip

etmediği ortaya çıkmaktadır.

Küresel rekabette diğer bir önemli unsur, fiyatlamadır. Küresel ölçekli

rekabette, işletmeler rakiplerinden daha düşük fiyatla daha kaliteli ürünler üretmek

zorundadırlar. Bu çalışmada önerilen birim satış fiyatı, küresel ölçekli rekabete

uygun olan bir fiyattır. Ancak önerilen fiyat kısıtlı verilerlerden hesaplanmıştır. Daha

geniş kapsamlı verilerin analize dahil edilmesiyle daha sağlıklı birim satış fiyatı

hesaplanabilecektir.

Bu çalışmanın teorik kısmında değinilen çevre faktörü uygulamaya dahil

edilmemiştir. Bunun nedeni, çevre maliyetlerinin ölçülmesinin çok zor olmasıdır.

ÜYSMY ile ilgili gelişmiş ülkelerdeki uygulamalarda bile, çevre maliyetleri somut

olarak ölçülememektedir. Ancak, çevrenin gelecekte daha da önem kazanacağı

düşüşünüldüğünde, çevre ile ilgili faktörlerin analize dahil edilmesi gerekmektedir.

Çevre ile ilgili faktörlerin ürünün kavram aşamasından itibaren analize dahil

edilmesi, bu yöntemin ve bu yöntemle ilgili analizlerin boyutunun daha da

genişlemesine neden olacaktır.

Bu çalışmada ulaşılan genel sonuçlar:

- İşletmelerin küresel ölçekli rekabet gücüne kavuşmaları için, sadece üretim

maliyetinin değil, üretim öncesi ve satış sonrası aşamalarda ortaya çıkan maliyetlerin

de dikkâte alınması gerekmektedir.

- İşletmelerin küresel ölçekli rekabet boyutunda, üretecekleri ürünlerin tüm

yaşam seyrini dikkâte alarak maliyet tasarrufu ve maliyet yönetimini

gerçekleştirmelidirler. Günümüzün üretim ortamında bir ürünün toplam yaşam seyri

maliyetinin yüzde 70-80’lik kısmı üretim öncesi aşamalarda alınan kararlarla

yönetilebilmektedir.

- Üretim öncesi aşamalar ile satış sonrası aşamalardaki maliyetlerin payı,

ürünün toplam yaşam seyri maliyeti içerisinde genel olarak yüzde 30-40’lara

ulaşmaktadır. Dolayısıyla, sadece üretim maliyetlerine yoğunlaşmak, diğer

aşamalarda gerçekleştirilebilecek maliyet tasarruflarının göz ardı edilmesine neden

olmaktadır.

- Maliyetlerin dönemsellik bakış açısıyla değerlendirilmesi, işletmelerin kısa

vadeli bir bakış açısına sahip olmasına ve rekabet gücünün zayıflamasına neden

olmaktadır. Küresel ölçekli rekabet, stratejik unsurları da beraberinde getirdiği için

maliyetler uzun vadeli bir bakış açısıyla, yani ürünün tüm yaşam süresi dikkâte

alınarak planlanmalıdır. Ayrıca dönemsellik bakış açısıyla işletmeler, ürünlerinin

gerçek kârlılık durumunu değerlendirememektedir. Ürün yaşam seyri maliyet

yöntemi, bütüncül bakış açısıyla, ürünlerin gerçek kârlılık durumunu üretim öncesi

aşamada ortaya çıkarmaktadır.

- Ürün yaşam seyri maliyet yönteminin uygulanması ve sonuçlarının analizi,

işletmenin tüm bölümlerinin birlikte etkin bir şekilde çalışmasını gerektirmektedir.

- Gelecekte çevre ile ilgili unsurların daha da önem kazanacak olması,

işletmelerin üretecekleri ürünler konusunda sivil toplum örgütleri, meslek kuruluşları

ve diğer toplumsal organlarla işbirliğini gerektirmektedir. Ürün yaşam seyri

analizinin niteliksel ve niceliksel boyutunun olması, işletmelere bu konularda

rehberlik edecek niteliktedir.

- Ancak, ürün yaşam seyri maliyet yönteminin sonuçları kesin sonuçlar

değildir. Yöntem, varsayımlara ve tahminlere dayanmaktadır. Ayrıca, yöntemin

uygulanması, ayrıntılı hesaplamaları gerektirmektedir. Bu nedenle, yapılan

varsayımların ve tahminlerin sürekli gözden geçirilmesi gerekmektedir. Ayrıca,

analiz ile ilgili varsayım ve tahminlerde yapılacak hatalar, ürünün tüm yaşam seyrini

etkileyecek hatalı kararların alınmasına neden olacaktır. Ürün yaşam seyri maliyet

yönteminin bu özelliği nedeniyle, maliyetlerin sürekli hesaplanması gerekmektedir.

- Ürün yaşam seyri maliyet yönteminin çok geniş bir bakış açısına sahip

olması nedeniyle, literatürde ve uygulamalarda görüş birliği yoktur. Bu nedenle,

konu üzerinde çalışmalar devam etmektedir. Ürün yaşam seyri maliyet yönteminin

potensiyel yararları ve uygulamanın daha da kolaylaşması, sonuçlarının daha

anlaşılır bir şekilde değerlendirilebilmesi bugün ve gelecekte yapılan çalışmalarla

sağlanabilecektir.

ÖZET

Ürün yaşam seyri maliyet yöntemi (product life cycle costing ) bir ürünün

maliyetini, üretim öncesi, üretim aşaması ve üretim sonrası aşamalarda ortaya

çıkması muhtemel maliyetleri biriktirip toplayarak hesaplayan bir yöntemdir. Bu

hesaplama sonucunda elde edilen toplam maliyet, toplam ürün yaşam seyri

maliyetini temsil etmektedir. Hesaplanan toplam ürün yaşam seyri maliyeti, tahmini

(öngörülen) maliyettir. Çünkü toplam maliyet, varsayımlar ve tahmini verilere

dayanmaktadır. Tahminler ve varsayımların doğru yapılamaması, toplam maliyetin

de yanlış hesaplanmasına neden olacaktır. Ürün yaşam seyri maliyet yönteminde,

maliyetlerin biriktirilerek toplanması, maliyetlerin oluşmadan (ortaya çıkmadan)

planlanmasını ve yönetimini ön plana çıkarmaktadır. Ürün yaşam seyri maliyet

yöntemi, işletme yönetiminin dikkâtini, ürünün kavram aşamasında, ürünün yaşam

seyrinin sonuna kadarki tüm aşamalar üzerinde düşünmeye zorlamaktadır. Ayrıca,

söz konusu aşamalarda önemli tutarlara ulaşılabilecek maliyetlerin de belirlenerek,

toplam ürün yaşam seyri maliyetinde önemli maliyet tasarrufları sağlanabilir.

SUMMARY

Product life cycle costing is a method that accumulates, collects and estimates

a product’s costs and probable costs that can occur before production, at the time of

production and after production. The total cost that received by this estimation

represents total product life cycle cost. Estimated total product life cycle cost is a

predicted cost because total cost is based on hypothesis and probable data.

İnappropriate predictions and hypothesis will cause the predicted total life cycle cost

cost to be calculated wrongly. In the product life cycle costing are accumulated

before they are occured. Product life cycle costing makes the management to focus

on all phases through the product life cycle. Besides, total product life cycle cost can

be reduced significantly by identifying costs that can reach significant amounts at

these phases.

KAYNAKLAR

KİTAPLAR:

ACAR Durmuş, Küresel Rekabette Maliyet Yönetimi ve Yaklaşımları:

Tekstil Sektörü İle İlgili Bir Araştırma, Asil Yayın Dağıtım, Ankara, 2005.

AKDOĞAN Nalân, Tek Düzen Muhasebe Sisteminde Maliyet Muhasebesi

Uygulamaları, 6.Baskı, Gazi Kitabevi, Ankara, 2004..

AKGÜÇ Öztin, Finansal Yönetim, Avcıol Basım-Yayın, 6.bası, İstanbul,

1994.

ARZOVA Burak, Faaliyet Tabanlı Maliyet Yönetimi, Türkmen Kitabevi,

İstanbul, 2002.

ATKINSON Anthony A., Rajiv D. BANKER, Robert S. KAPLAN, S. Mark

YOUNG, Management Accounting, 7th, Prentice Hall, USA, 1997.

BEHREND Siegfried, Christine JASCH, Maria Constanca PENEDA, Hans

Van WEENEN, Life Cycle Design, Springer-Verlag, Berlin,Germany, 1997.

BLOCHER Edward J., Kung H. CHEN, Thomas W. LİN, Cost

Management, Irwin / McGraw-Hill, USA, 1999.

BRUCE Margaret, Win G. BİEMANS, Product Development, John Wiley

& Sons, UK, 1995.

BÜYÜKMİRZA Kamil, Maliyet ve Yönetim Muhasebesi, 8.baskı, Barış

Kitap Basın Yayın Dağıtım, Ankara, 2000.

The CAM-I Target Cost Core Group, Target Costing: In Strategic Cost

Management, Irwın Publıshing ,USA,1997.

COKINS Gary, Activitiy-Based Cost Management Making It Work,

McGraw-Hill Companies, USA, 1996.

COOPER Robin, Robert S. KAPLAN (b), The Design of Cost

Management, 2th, Prentice Hall, , New Jersey, USA, 1999.

ÇELİKÇAPA Feray Odman, Üretim Planlaması, Alfa Basım Yayım

Dağıtım, İstanbul, 1999.

ÇETİNKAYA Kerem, Toplam Tasarım, Gazi Kitabevi, Ankara, 2000.

DEMİR M.Hulusi, Şevkinaz GÜMÜŞOĞLU, Üretim Yönetimi, 6.Bası, Beta

Basım Yayım Dağıtım, İstanbul, 2003.

DHILLON B. S., Life Cycle Costing, Gordon Breach Science Publishers,

New York, USA, 1989.

EDMANDS Thomas P., Cindy D. EDMANDS, Boyi TSOY, Nancy W.

SCHNEİDER, Fundemental Managerial Accounting Concept, 2th,

International Edition, McGraw-Hill , New York, USA, 2003.

ERDEN Selman Aziz, Stratejik Maliyet Yönetimi, Türkmen Kitabevi,

İstanbul, 2004.

ERDOĞAN Necmettin, Maliyet Muhasebesi, 2.baskı, Fakülteler Kitabevi,

İzmir, 2002.

FABRYCKY Wolter J., Benjamin S. BLANCHARD, Life Cycle Cost and

Economic Analysis, Prentice-Hall, New Jersey, USA, 1999.

FRENNING Lars, HOVSTADİOUS Gunnar ve diğerleri, Pompalarda

Ömür Boyu Maliyet: Pompalı Tesisler İçin ÖBM Analiz Rehberi (Çev:

Onur KONURALP), HydRaulic İnstitute &Europump, New Jersey,USA,

2001, Türkçe Baskı, Pomsa Yayın No:12, 2003.

GARRISON Ray H., Eric W. NOREEN, Willie SEAL, Management

Accounting, Mc Graw-Hill, New York USA, 2003.

GERMEYAN Haluk, Ürün Yönetimi, Yüce Reklam Yayım Dağıtım,

İstanbul, 1996.

GORDON Lawrence A., Managerial Accounting, 5th, TheMc Graw Hill

Companies, USA, 2000.

GÜNDÜZ Erdin, Dünya Klasındaki İşletmelerde Bir Maliyet Yönetim

Aracı Olarak Faaliyete Dayalı Maliyet Sistemi ve Bir Uygulama, SPK

Yayın No:99, Ankara, 1997.

GÜNEŞ Mustafa, Ali Rıza FİRÜZAN, Esin FİRUZAN, Tam Zamanında

Üretim Ortamında Stok Kontrolü Ve Toplam Kalite Yönetimi, Fakülteler

Kitabevi Barış Yayınları, İzmir 1999.

HACIRÜSTEMOĞLU Rüstem, Maliyet Muhasebesi, Türkmen Kitabevi,

İstanbul, 2000.

HACIRÜSTEMOĞLU Rüstem, ŞAKRAK Münir, Maliyet Muhasebesinde

Güncel Yaklaşımlar, Türkmen Kitabevi, İstanbul, 2002.

HAMMER Lawrence, CARTER William, USRY Milton F., Cost

Accounting, 11th, South-Western Publishing, Ohio, USA, 1994.

HILTON Ronald W., Michael W. MAHER, Frank H. SELLO, Cost

Management, 2th, Mc-Graw-Hill, New York, USA, 2003.

KAPLAN Robert S., Anthony A. ATKINSON, Advanced Management

Accounting, 3th, Prentice Hall, International Edition, USA, 1998.

KAPLAN Robert S., Robin COOPER (a),Cost Effect, Harvard Busıness

School Press, USA,1998.

KARAKAYA Mevlüt, Maliyet Muhasebesi, Gazi Kitabevi, Ankara, 2004.

KARCIOĞLU Reşat, Stratejik Maliyet Yönetimi, Aktif Yayın Dağıtım,

Erzurum, 2000.

KIRK StephenJ., Alphonse J. DELL’LSOLA, Life Cycle for Design

Professionals, McGraw-Hill, New York, USA, 1995.

KİSHALI Yunus, Sadi IŞIKLAR, Maliyet Muhasebesi ve Maliyet

Hesaplamaları, Beta Basım Yayım Dağıtım, İstanbul,1999.

KOBU Bülent, Üretim Yönetimi, 11.baskı, Avcıol BasımYayın, İstanbul,

2003.

LUCEY T., Management Accounting, Continuum London, UK, 2000.

MORİARİTY Shane, ALLEN Carl P., Cost Accounting, 3th, John Wiley &

Sons, USA, 1991.

MUCUK İsmet, Pazarlama İlkeleri, 13.Basım, Türkmen Kitabevi, İstanbul,

2001.

MÜFTÜOĞLU Tamer, İşletme İktisadı, 3.Bası, Turhan Kitabevi, Ankara,

1999.

ÖKER Figen, Faaliyet Tabanlı Maliyetleme, Literatür Yayınları, İstanbul,

2003.

PEKDEMİR Recep, Faaliyet Tabanlı Maliyetleme ve Genel İmalat

Maliyetleri, Tesmer, Yayın No:17, İstanbul, 1998.

SEVGENER A.Sait, Rüstem HACIRÜSTEMOĞLU, Yönetim Muhasebesi,

6.baskı, Alfa Basım Yayın Dağıtım, İstanbul, 2000.

ŞAKRAK Münir, Maliyet Yönetimi, Yasa Yayınları, İstanbul, 1997.

TEK Ömer Baybars, Pazarlama İlkeleri, 8.Basım, Beta Basım Yayım

Dağıtım, İstanbul, 1999.

TEKİN Mahmut, Üretim Yönetimi, Cilt:1, Arı Ofset, Konya, 2000.

TOP Aykut, Üretim Sistemleri, 3.baskı, Alfa Basım Yayım Dağıtım,

İstanbul, 2001.

UPCHURCH Alan, Cost Accounting: Pinciples and Practice, Financial

Times Prentice Hall, London, UK, 2002.

WRIGHT David, A Pratical Foundation, Routledge, London, UK, 1994.

YALKIN Yüksel Koç, Genel Muhasebe İlkeler ve Uygulamalar, 14.Baskı,

Nobel Yayın Dağıtım, Ankara, 2005.

YAMAK Oygur, Üretim Yönetimi, 2.baskı, Alfa Basım Yayım Dağıtım, ,

İstanbul, 1999.

YÜKÇÜ Süleyman, Yönetim Açısından Maliyet Muhasebesi, 4.Baskı, Cem

Ofset, İzmir, 1999.

MAKALELER:

AKGÜN Melek, “Tedarik Zinciri Yönetiminde Bütünleşik Faaliyet-Tabanlı-

Hedef Maliyetleme Yaklaşımı”, Muhasebe Bilim Dünyası Dergisi, Cilt:6

Sayı:1, 2004.

CEREN Yunus, “Hedef Maliyetleme Yöntemini Destekleyici Bir Enstrüman

Olarak Ürün Geliştirme ve Tasarım Anında Maliyet Hesaplama”, Muhasebe

Bilim Dünyası Dergisi, Cilt:5 Sayı:4, 2003.

ÇELİK Muhsin, “Ürünlerin Yaşam Döngüsü Maliyetlerinin İşletme

Kararlarına Etkilerinin Çevresel Yaklaşımla Değerlendirilmesi”, Muhasebe

ve Denetime Bakış, Yıl:5 Sayı:18, 2006, s.138-139.

DAHLEN P., G. S. BOLMSJO, “ Life Cycle Cost Analysis of The Labour

Factor”, International Journal of Production Economics, 46-47, 1996.

DOĞAN Zeki, “Maliyet Yönetiminde Yeni Bir Yaklaşım: Ürün Yaşam Seyri

Maliyetleme Yöntemi”, Muhasebe Bilim Dünyası Dergisi, Cilt:2,Sayı:1,

Mart2000.

DURAIRAJ Senthil Kumaran,. K. ONG S, A.Y.C NEE. and R.B.H. TAN,

“Evaluation of Life Cycle Cost Analysis Methodologies”, Corporate

Environmental Strategy, Vol.9 No.1, 2002.

EMBLEMS Jan, “Avtivity Based Life Cycle Costing”, Managerial Auditing

Journal, 16 / 1, 2001.

ERDEN Selman Aziz, “Maliyet Yönetimi ve Küresel Rekabete Yönelik

Maliyetleme”, Muhasebe Bilim Dünyası Dergisi, Cilt:5 Sayı:4, 2003.

ERGÜN Ülkü, “Ürünün Tasarım aşamasında Uygulanan Stratejik Maliyet

yönetim Teknikleri”, Muhasebe ve Denetime Bakış, Sayı:6, 2002.

ERSOY Mehmet, “Ömre Dayalı Maliyetleme”, Muhasebe Bilim Dünyası

Dergisi, Cilt:4, Sayı:2, Haziran 2002.

GLUCH Pernilla, Henrikke BAUMANN, “The LifeCycle costing (LCC)

Aproach: Aconceptual Discussion of Its Usefulness For Environmental

Decision-Making”, Building and Environment, 39, 2004.

GÖKÇEN Gürbüz, “Lojistik Maliyetler”, Muhasebe Bilim Dünyası Dergisi,

Cilt:5 Sayı:3, 2003.

KARAKAYA Mevlüt, “Yeni Üretim Ortamlarında Ürün Maliyet

Unsurlarının Bileşimi ve Teknoloji Muhasebesi”, Muhasebe Bilim Dünyası

Dergisi, Cilt:1 Sayı:2, 1999.

LAESTADIUS Staffan, Lennart KARLSON, “Eco-Efficient Products and

Services Through LCA İn R&D/Design”, Environmental Management and

Health, Vol:12, No:2, 2001.

PERERA H.S.C., Nagen NAGARUR, Mario T. TABUCANON,

“Componenet Part Standardization:A Way To Reduce The Life-Cycle Cost of

Products”, Int. J. Production Economics, 60-61, 1999.

PRASAD B., “Re-Engineering Life-Cycle Management of Products to

Achieve Global Success in The Changing Marketplace”, Industrial

Management & Data Systems, 97/3, 1997.

SEVİM Adnan (a), “Küresel rekabetin Yönetim Muhasebesine Etkileri ve

Çağdaş Yönetim Muhasebesi Uygulamaları”, Muhasebe Bilim Dünyası

Dergisi, Cilt:4, Sayı:3, 2002.

SEVİM Adnan (b), “Stratejik Kâr Yönetiminde Çağdaş Bir Araç: Ürün

Yaşam Seyri Maliyetleme Sistemi”, Muhasebe Bilim Dünyası Dergisi,

Cilt:4, Sayı:1, 2002.

SIMON Mathew, Graham BEE, Philip MOORE, Jun-Sheng PU, Changwen

XIE, “Modelling of The Life Cycle of Products with Data Acquisition

Features”, Computers in Industry, 45, 2001.

STEEN Bengt , “Environmental Costs and Benefit in Life Cycle Costing”,

Management of Environmental Quality: An International Journal,

Vol:16 No:2, 2005.

SUSMUŞ Türker, Özgür Eski, ”Stratejik Maliyet Yönetiminde Zamana

Dayalı Rekabet ve Bir Model Önerisi”, Muhasebe Bilim Dünyası Dergisi,

Cilt:5 Sayı:1, 2003

WHELAN Eoin, Fergal Mc GRATH, “A Study Of Total Life Cycle Costs Of

An E-Commerce Investment”, Evaluation and Program Planning, 25,

2002.

WOODWARD David G., “Life Cycle Costing-Theory, Information

Acquasition and Application”, Internatinal Journal of Project

Management, Vol:15 No:6, 1997

YURACKO Katherine L., Michael I. MORRIS, “Better D&D Decision

Making Through Life Cycle Analysis”, Environmental Management and

Health, Vol:12 No:3, 2001.

YÜKÇÜ Süleyman, “Jit Üretim Sisteminin Maliyet Muhasebesi

Uygulamalarına Etkisi”, Muhasebe ve Denetime Bakış, Yıl:1 Sayı:1, 2000

ÖZET

Ürün yaşam seyri maliyet yöntemi (product life cycle costing ) bir ürünün

maliyetini, üretim öncesi, üretim aşaması ve üretim sonrası aşamalarda ortaya

çıkması muhtemel maliyetleri biriktirip toplayarak hesaplayan bir yöntemdir. Bu

hesaplama sonucunda elde edilen toplam maliyet, toplam ürün yaşam seyri

maliyetini temsil etmektedir. Hesaplanan toplam ürün yaşam seyri maliyeti, tahmini

(öngörülen) maliyettir. Çünkü toplam maliyet, varsayımlar ve tahmini verilere

dayanmaktadır. Tahminler ve varsayımların doğru yapılamaması, toplam maliyetin

de yanlış hesaplanmasına neden olacaktır. Ürün yaşam seyri maliyet yönteminde,

maliyetlerin biriktirilerek toplanması, maliyetlerin oluşmadan (ortaya çıkmadan)

planlanmasını ve yönetimini ön plana çıkarmaktadır. Ürün yaşam seyri maliyet

yöntemi, işletme yönetiminin dikkâtini, ürünün kavram aşamasında, ürünün yaşam

seyrinin sonuna kadarki tüm aşamalar üzerinde düşünmeye zorlamaktadır. Ayrıca,

söz konusu aşamalarda önemli tutarlara ulaşılabilecek maliyetlerin de belirlenerek,

toplam ürün yaşam seyri maliyetinde önemli maliyet tasarrufları sağlanabilir.

SUMMARY

Product life cycle costing is a method that accumulates, collects and estimates

a product’s costs and probable costs that can occur before production, at the time of

production and after production. The total cost that received by this estimation

represents total product life cycle cost. Estimated total product life cycle cost is a

predicted cost because total cost is based on hypothesis and probable data.

İnappropriate predictions and hypothesis will cause the predicted total life cycle cost

cost to be calculated wrongly. In the product life cycle costing are accumulated

before they are occured. Product life cycle costing makes the management to focus

on all phases through the product life cycle. Besides, total product life cycle cost can

be reduced significantly by identifying costs that can reach significant amounts at

these phases.

Documents

STRATEJ İK MAL İYET YÖNET M KAPSAMINDA ÜRÜN YA ŞAM …acikarsiv.ankara.edu.tr/browse/1781/2438.pdf · t.c. ankara Ün İvers İtes İ sosyal b İlİmler enst İtÜsÜ İŞletme