Standarde Laura

7/21/2019 Standarde Laura

http://slidepdf.com/reader/full/standarde-laura 1/17

UNIVERSITATEA SPIRU HARETFacultatea de Management Financiar-Contabil BucuretiProgram de materat! CONTABILITATEA AGENTILOR ECONOMICI SI A INSTITUTIILOR

PUBLICE

DISCIPLINA: STANDARDE INTERNATIONALE DE CONTABILITATE

Standardul Internaţional de Contabilitate nr. 16 (IAS 16) – Imobilizări corporale

PROFESOR: Prof. univ. dr. CICILIA IONESCU

Mastrand: Bi!"s!u Laura#Li$ianaANUL I % S&stru$ I

2014

"



Obiectiv

Obiectivul acestui standard este descrierea tratamentului contabil pentru imobilizărilecorporale, astfel încât utilizatorii situaţiilor financiare să fie informaţi cu privire la investiţiilecompaniei în active corporale.

Problemele principale care sunt atinse în acest Standard sunt:

o valoarea la care se recunosc activele în patrimoniul societăţii beneficiare lamomentul iniţial al achiziţiei;

o modalitatea de amortizarea a activului în funcţie de beneficiile viitoare;

o modificarea valorii activului în funcţie de evenimente ulterioare !reparaţii,înlocuiri de elemente, reevaluare, schimb de active, etc.";

o

înre#istrarea activului în cazul vânzării ulterioare.

Aria de aplicabilitate

$cest standard trebuie aplicat în contabilitatea imobilizărilor corporale, e%ceptând cazulîn care un alt &$S prevede sau permite o abordare contabilă diferită.

Eemplu referitor la alte abordări re#lementate de alte standarde:

o Spre e%emplu, IAS 1! '(easin#) prevede că recunoa*terea imobilizărilor

corporale luate în leasin# să se efectueze bazându+se pe principiul transferului riscurilor *i beneficiilor utilizatorului. n aceste cazuri, toate celelalte aspecte ale tratamentului contabil pentru aceste active, incluzând amortizarea, sunt determinate de cerinţele acestui standard.

o Pentru investiţii imobiliare, o întreprindere aplică mai de#rabă, IAS "#

'&nvestiţii imobiliare), decât acest standard. O întreprindere aplică acest Standard proprietăţilor construite sau dezvoltate în scopul utilizării viitoare ca investiţii imobiliare. Odată cufinalizarea construcţiei sau dezvoltării, întreprinderea aplică &$S -. $cela*i Standard se aplică,de asemenea, *i investiţiilor imobiliare e%istente care sunt dezvoltate în scopul utilizării *i înviitor ca investiţii imobiliare.

$otă : $cest standard nu se aplică pentru active biolo#ice aferente !a" activităţii a#ricole!vezi &$S -/ '$#ricultura) *i !b" concesiunilor miniere, prospecţiunilor *i e%tracţiilor deminereu, de petrol, #aze naturale *i resurse naturale ne+re#enerabile. Pentru !b" e%istă în procesla ora actuală de către &$S0 un standard care se va adresa în mod special concesiunilor *imodalităţi de înre#istrare a acestora ca *i active. 1u toate acestea, &$S /2 se aplicăimobilizărilor corporale destinate dezvoltării sau menţinerii activităţilor prevăzute la literele !a"*i !b" de mai sus.

n varianta 34 a Standardelor, faţă de !a" *i !b" mai sus menţionate s+au inclus cae%cepţie *i activele imobilizate deţinute pentru vânzare, în conformitate cu prevederile I%&S ''$ctive &mobilizate deţinute pentru vânzare *i activităţi discontinue).

#



einiţii

5rmătorii termeni sunt folosiţi în acest Standard cu semnificaţia specificată mai 6os.Prezentul curs nu cuprinde e%haustiv definiţiile din Standardul /2 revizuit.

1. Imobilizările corporale: sunt acele active care:a" sunt deţinute de o întreprindere pentru a fi utilizate în

producţia de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi închiriate terţilor, sau pentru a fiutilizate în scopuri administrative;

b" este posibil a fi utilizate pe mai multe perioade.

7ermenul #eneric de imobilizări corporale !denumite *i active tan#ibile" este folosit pentru a identifica în #eneral acele active folosite în special în activitatea productivă din caresocietatea va beneficia pe o perioadă mai mare de / an. 7ermenul de 'corporal) sau de'tan#ibil) face distincţia faţă de activele necorporale care sunt active fără o substanţă fizică saua căror valoare nu poate fi în între#ime indicată de e%istenţa lor fizică.

$otă: În România se face distincţia fiscală de clasificare şi prezentare a activelor corporale. În fapt, activele corporale cu o valoare mai mare de 15 R!" şi durată de folosiremai mare de 1 an se pot recunoaşte #n clasa activelor imobilizate, #n timp ce restul sunt considerate fiscal $active de natura obiectelor de inventar%. &stfel, e'istă o practică de aclasifica activele cu o valoare mai mică de 15 R!", dar o durată de folosire mai mare de 1an, ca si obiecte de inventar #n contul ((, respectiv #n cate)oria activelor circulante, deşi ele

sunt active de natura obiectelor de inventar şi trebuie prezentate contabil şi economic ca şiimobilizări corporale.

*. +ostul activului: reprezintă suma plătită în numerar sau echivalente de numerar, orivaloarea 6ustă a altor contra+prestaţii efectuate pentru achiziţionarea unui activ, la data achiziţieisau construcţiei acestuia.

Eemplu*

oO societate achiziţionează pe /4 Octombrie 34 o linie de producţie în valoare de82.34- 9O. $ceasta este valoarea prezentată *i în factura de livrare *i în contractul comercial.Presupunând că în acest e%emplu nu mai e%istă alte costuri ulterioare de montare sau testare,acesta este costul la care ar trebui recunoscut activul iniţial.

$otă: 1ostul nu trebuie întotdeauna evaluat ca *i valoarea plăţii către un furnizor. Poate fi*i valoarea pe care o atribuie iniţial specificaţiile unui alt standard. e e%emplu, putem avea lao societate active imobilizate dobândite prin aport în natură la capitalul social *i atunci nu seaplică &$S /2, ci se aplică prevederile &<9S 3 'Share 0ased Pa=ments).

(. &mortizarea: este alocarea sistematică a valorii amortizabile a unui activ pe întrea#adurată de viaţă utilă.

. -aloarea realizabilă a ntităţii: reprezintă valoarea actualizată a flu%urilor de numerar pe care întreprinderea estimează să le obţină din utilizarea continuă a activului *i din vânzareaacestuia la sfâr*itul duratei normate de viaţă sau pe care întreprinderea se a*teaptă să o obţină înurma lichidării unei datorii.

$



$otă* $cest concept este nou introdus în varianta de 34 a standardelor faţă de ceae%istentă *i are impact în evaluarea schimburilor de active > &$S /2.3-+34.

5. -aloare /ustă: reprezintă suma pentru care un activ ar putea fi schimbat de bunăvoieîntre doua parţi aflate în cuno*tinţă de cauză, în cadrul unei tranzacţii în care preţul este

determinat obiectiv.0. -aloarea reziduală: reprezintă valoarea netă pe care întreprinderea estimează că o va

obţine pentru un activ la sfâr*itul duratei de viaţă utilă a acestuia, după deducerea prealabilă acosturilor de cedare estimate, dacă acele active au vec+imea ,i -ndeplinec condiţiilecontate la /r,itul duratei de viaţă.

. 2urata de viaţă utilă: reprezintă:

a" perioada pe parcursul căreia se estimează că întreprinderea va utiliza activulsupus amortizării;

b" numărul unităţilor produse sau a unor unităţi similare ce se estimează că vor fiobţinute de întreprindere prin folosirea activului respectiv;

Apecte principale

&ecunoa,terea imobilizărilor corporale

&mobilizările corporale sunt recunoscute ca activ în patrimoniul unei societăţi atunci

când:a" este probabilă #enerarea către întreprindere de benefici economice viitoare

aferente activului;

b" *i costul activului poate fi măsurat în mod credibil.

Piesele de schimb *i echipamentul de service de interes ma6or sunt de obicei înre#istrateca tocuri *i sunt recunoscute ca *i cheltuieli, pe măsură ce sunt consumate. 1a *i re#ulă#enerală, costurile întreţinerii activelor nu se capitalizează pentru că ele nu fac decât să aducăactivul respectiv la parametrii iniţiali de funcţionare. $ceste costuri se recunosc în 1ontul de

Profit *i Pierdere, pe măsură ce sunt efectuate. 1osturile cu întreţinerea zilnică aechipamentelor proprii sunt în principal reprezentate de costurile salariale *i cu materialeleconsumabile.

Piesele de schimb *i echipamentul de interes ma6or se pot considera în cate#oriaimobilizărilor corporale atunci când întreprinderea se a*teaptă a le folosi pentru mai multe

perioade, respectiv pentru mai mult de / an.

O condiţie pentru a clasifica în continuare un element ca *i imobilizare corporală, esteefectuarea unor inspecţii ma6ore pentru a depista defecţiunile, indiferent dacă sunt înlocuite saunu părţi componente ale imobilizărilor respective. $tunci când o inspecţie ma6oră esteefectuată, costul aferent este recunoscut în valoarea contabilă a imobilizării corporale ca *i oînlocuire, dacă criteriile de recunoa*tere sunt satisfăcute. !&$S /2./-"

%



Pentru a se identifica ce constituie un element individual din cadrul imobilizărilor corporale, se cere un raţionament profesional pentru aplicarea criteriilor de definire acircumstanţelor sau a tipurilor specifice de întreprinderi. Poate fi indicat să se #rupezeelementele individuale nesemnificative, *i activul care rezultă în urma #rupării să se considereca *i un activ individual, amortizabil.

Standardul &$S /2 recunoa*te de asemenea, că anumite componente ale imobilizărilor corporale pot necesita înlocuiri la intervale re#ulate de timp *i sunt componente semnificativeîn cadrul activelor.

Eemplul clasic al &$S /2 este cel al unui furnal care poate necesita recăptu*irea pereţilor după un anumit număr de ore de funcţionare, sau interiorul unui avion !scaunele *itapiţeria" care poate necesita înlocuirea de câteva ori în timpul duratei de viaţă a aeronavei.$ceste componente sunt contabilizate ca active distincte, pentru că ele au durate de viaţădiferite de cea a activului din care face parte. Prin urmare, în cazul în care criteriile derecunoa*tere sunt îndeplinite, atunci cheltuiala efectuată pentru înlocuirea *i renovarea unei

componente este contabilizată ca o achiziţie a unui activ distinct, iar componenta înlocuită estescoasă din evidenţă.

&mobilizările corporale pot fi achiziţionate cu scopul sporirii #radului de si#uranţă sau de protecţie a mediului. $chiziţionarea unor astfel de imobilizări corporale, chiar dacă nu cresc înmod direct beneficiile economice viitoare ale unui activ imobilizat, poate fi necesară pentru caîntreprinderea să obţină beneficii viitoare din celelalte active ale sale.

n aceste situaţii, astfel de achiziţii de imobilizări corporale îndeplinesc criteriile derecunoa*tere ca active, pentru că permit beneficiilor economice viitoare #enerate de activeleaferente să fie mai mari decât beneficiul care ar putea deriva dacă ele nu ar fi fost achiziţionate.

Eemplu*

oS+ar putea ca un producător de chimicale să fie nevoit să introducă un nou proceschimic de producţie pentru a se putea alinia la cerinţele ecolo#ice pentru producţia *idepozitarea produselor chimice periculoase. oile îmbunătăţirii aduse fabricii sunt recunoscuteca active în măsura în care sunt recuperabile, pentru că, fără acestea, întreprinderea este înimposibilitatea de a produce *i de a vinde chimicalele respective.

i. 0ăurarea iniţială a imobilizărilor corporale

5n element al imobilizărilor corporale, care este recunoscut ca activ, trebuie măsuratiniţial la costul său.

1ostul unei imobilizări corporale este format din:

a" preţul de achiziţie, ta%e vamale, ta%e nerecuperabile, *i toate reducerilecomerciale la vânzare fiind scăzute;

b" orice costuri direct atribuibile pentru a aduce activul în locaţia *i având proprietăţile necesare pentru a funcţiona în manieră dorită de mana#ementulîntreprinderii.

Eemple de costuri atribuibile direct, sunt:

&



o costul beneficiilor acordate salariaţilor !a*a cum este prevăzut în &$S /?'0eneficiile an#a6aţilor)", le#ate direct de construcţia sau achiziţia imobilizărilor corporale;

o costul de amena6are a amplasamentului;

o costuri iniţiale de livrare *i manipulare;

o costuri de instalare *i monta6. e pildă, materiale folosite pentru testarea pilot aliniei de producţie *i a funcţionării ei după instalarea definitivă;

o costul testării funcţionalităţii activului, după deducerea câ*ti#ului net aferentvânzării oricăror elemente rezultate în urma aducerii activului la locaţia *i în starearespectivă;

o onorarii profesionale;

c" costurile estimate pentru demontarea *i mutarea activului, respectiv, costurile derestaurare a amplasamentului, în măsura în care costul este recunoscut ca un provizion pe

baza &$S 8@ 'Provizioane, active *i datorii contin#ente).

A%emple de costuri care nu sunt cuprinse în costul de achiziţie a imobilizărilor corporale:

a" costul deschiderii unor noi linii de producţie;

b" costul introducerii unor noi produse sau servicii !inclusiv costuri le#ate deactivităţile publicitare sau promoţionale";

c" costuri le#ate de desfă*urarea activităţii într+o nouă locaţie sau cu un nouse#ment de consumatori !inclusiv costurile le#ate de instruirea personalului" > operaţiunide 'start+upB;

d" costuri administrative sau cheltuieli de re#ie #enerale.

$otă: de*i costurile administrative nu se capitalizează, e%istă costuri real incrementale pentru activ, ca de pildă comisionul plătit unui a#ent pentru asistarea companiei înachiziţionarea unui activ sau un fee de consultanţă în acest sens, care poate fi tratat ca parte acostului iniţial de recunoa*tere al activului.

Atenţie -nă aupra unei reuli importante: Standardul permite capitalizarea în modrezonabil al tuturor costurilor care concură la obţinerea activului, punerea sa în funcţiune *iobţinerea performanţelor dorite, dar cu condiţia ca aceste valori adiţionale să ne măreascăvaloarea activului mai mult decât valoarea sa 6ustă.

9ecunoa*terea costurilor în valoarea contabilă a imobilizărilor corporale încetează a semai produce atunci când aceste elemente sunt aduse în locaţia *i având proprietăţile necesare

pentru a funcţiona în maniera dorită de mana#ement > &$S /2.3.

Prin urmare, costurile le#ate de utilizarea sau de reor#anizarea imobilizărilor corporale nusunt incluse în valoarea contabilă a acestora, ca de e%emplu:

'



a" costurile suportate în perioada în care o imobilizare are capacitatea de afuncţiona la parametrii doriţi de mana#ement, însă nu a fost pusă în funcţiune saufuncţionează la o capacitate mai redusă decât cea normală;

b" pierderile operaţionale rezultate iniţial, de e%emplu cele întâlnite până în

momentul în care se formează cererea pentru un anumit produs;c" costurile întâlnite în procesul de relocare *i reor#anizare a unei parţi sau a

între#ii activităţi

5n element de noutate în noul Standard est că, dacă plăţile sunt e*alonate pe o perioadămai mare decât cele prevăzute într+un contract de credit uzual, diferenţa între echivalentul înnumerar a preţului *i plăţile totale este recunoscută drept dobândă pe o perioadă a creditului,e%ceptând cazul în care această dobândă este inclusă în costul imobilizării corporale, potrivittratamentului alternativ prevăzut de &$S 38 '1ostul îndatorării).

Caloarea contabilă a imobilizărilor corporale poate fi diminuată cu valoareacorespunzătoare a subvenţiei #uvernamentale, în conformitate cu &$S 3 '1ontabilitateasubvenţiilor #uvernamentale *i prezentarea informaţiilor referitoare la asistenţa#uvernamentală).

&$S /2, după revizuirea din ecembrie 38, pune în discuţie *i câteva situaţii specifice:

ii. Contrucţia au ezvoltarea unui activ

$numite operaţii sunt în strânsă le#ătură cu procesul de construcţie sau dezvoltare a uneiimobilizări corporale, dar nu sunt necesare în procesul de aducere a acesteia în locaţia *i având

proprietăţile necesare pentru a funcţiona în maniera dorită de mana#ement. n acela*i sens,e%istă operaţiuni incidentale care nu sunt direct le#ate de activ pot interveni înainte sau încursul procesului de dezvoltare, construcţie sau punere în funcţiune a activului respectiv.

Eemplu*

o 7erenul destinat construirii unei clădiri poate #enera venituri utilizându+l drept spaţiude parcare, până când începe construcţia clădirii propriu zise. $cest tip de venituri *i costurileaferente sunt recunoscute în contul de profit *i pierdere al e%erciţiului în care sunt #enerate, ca*i venituri *i cheltuieli.

O altă situaţie este construcţia sau dezvoltarea unui activ în re#ie proprie > &$S /2.33.1ostul unui astfel de activ este determinat folosind acelea*i principii ca *i pentru un activachiziţionat. $stfel, dacă întreprinderea produce active similare, în scopul comercializării, încadrul unor tranzacţii normale, atunci costul activului este de obicei acela*i cu costul de

producţie a acelui activ destinat vânzării !a se vedea &$S 3+Stocuri". Prin urmare, orice profituriinterne sunt eliminate în calculul costului acelui activ. n mod similar, cheltuiala reprezentândrebuturi, manoperă sau alte resurse peste limitele acceptate ca fiind normale, precum *i

pierderile care au apărut în cursul construcţiei în re#ie proprie a activului nu este inclusă încostul activului. 3b4

iii. ob/ndirea prin c+imb

5nul sau mai multe elemente de natura imobilizărilor corporale poate fi dobândit înschimbul unui activ similar sau nu !denumite *i tranzacţii ne+monetare" sau a unei combinări de

(



active similare *i cu monetare. 1ostul noului activ este reprezentat de valoarea 6ustă, cue%cepţia cazurilor în care:

o tranzacţiei de schimb îi lipse*te caracterul comercial sau substanţă comercială;

o sau valoarea 6ustă a activului primit în schimb sau a activului cedat nu poate ficomensurată în mod credibil.

1onceptul de 'substanţă comercială) este relativ nou în standardele de contabilitate *ieste definit ca *i operaţiuni care #enerează flu%uri de trezorerie către sau din entităţile careschimbă. 1onform &$S /2.34, o întreprindere determină dacă o tranzacţie de schimb arecaracter comercial sau nu, luând în considerare măsura în care flu%urile viitoare de trezorerie sevor modifica ca urmare a acestei tranzacţii. $stfel, o tranzacţie de schimb are caracter comercial dacă:

a" confi#uraţia !risc, sincronizare si valoare" flu%ului de trezorerie #enerat de

activul primit este diferită de cea a flu%ului #enerat de activul transferat; b" valoarea realizabilă a societăţii estimată pentru operaţiunile afectate de această

tranzacţie se modifică în urma efectuării schimbului;

c" diferenţa dintre a" sau b" *i valoarea 6ustă a activului supus schimbului estesemnificativă.

Caloarea de piaţă a unui activ pentru care nu e%istă o piaţă activă, poate fi comensurată înmod credibil, dacă:

a" fluctuaţia estimărilor valorilor de piaţa nu este semnificativă pentru acel activ;sau

b" estimările diverse din cadrul ariei de valori pot fi utilizate atunci când seestimează valoarea de piaţă.

acă întreprinderea poate determina în mod credibil valoarea de piaţa a activului primitsau a celui cedat, atunci valoarea 6ustă a activului cedat este utilizată pentru a estima costul deachiziţie a activului primit, e%ceptând cazul în care valoarea de piaţa a activului primit este maievidentă.

Eemplu referitor la schimbul reciproc de active*

o să presupunem următoarele:

• Donica S9( se an#a6ează într+un schimb de active cu firma 1risti S9(.Prima societate decide să dea la schimb un automobil cu o valoare netă rămasă de 34 9Ocontra unui echipament industrial evaluat la o valoare de piaţă de 83 9O. Societăţile nuconvin să se plătească nici un fel de cash între ele. Caloarea de piaţă a automobilului respectiveste mai #reu de determinat întrucât sunt puţine ma*ini similare pe piaţă.

$stfel, Donica S9( a realizat un venit din acest schimb de @ 9O *i acest venittrebuie inclus în contul de profit *i pierdere.

Observaţie: În acest moment, din punct de vedere fiscal #n România scimbul deactive este perceput ca două tranzacţii distincte 3doua livrări de bunuri cu plată 6 cnf +od

)



fiscal4 care trebuie reflectate #n #nre)istrări contabile separate, la valoare de piaţă, şi seefectuează o compensare a plăţilor şi creanţelor aferente.

Eemplu referitor la transferul ne+reciproc de active*

o să presupunem următoarele:

• Donica S9( decide să doneze în anul curent unul din sediile salesau un teren în valoare contabilă netă de / 9O către o or#anizaţie caritabilă. (amomentul acestui transfer, terenul respectiv are o valoare de piaţă de /@ 9O.

Simplificând înre#istrările contabile, Donica S9( va înre#istra în conturile sale venituldin acest 'transfer) ca diferenţă între costul activului donat *i valoare sa de piaţă la momentultransferului. $stfel Donica S9( realizează un venit de @ 9O care se supun impozitării.

Observaţie: În acest moment, din punct de vedere fiscal in România la donaţie seconsidera operaţiune ta'abilă cu 7-& valoarea la costul activului cedat. 8entru sponsorizări

sau donaţii, +odul fiscal nu le consideră livrări de bunuri,#n limita de ( la mie. +u toateacestea nu e'istă o specificaţie clară la ce valoare trebuie #nre)istrată donaţia, respectiv cost

sau valoare de piaţă. +a atare ca oră actuala donaţiile sunt reflectate la cost şi 7-& este perceput la valoarea de cost a donaţiei sau sponsorizării efectuate.

0ăurarea ulterioara recunoa,terii iniţiale

O întreprindere poate opta ori pentru tratamentul contabil de bază ori pentru cel alternativ permis, corespunzător politicii contabile aplicate *i va respecta aceasta opţiune pentru întrea#aclasă de imobilizări corporale.

iv. 2ratament contabil de bază

5lterior recunoa*terii iniţiale ca activ, o imobilizare corporală trebuie înre#istrată la cost,mai puţin amortizarea cumulată aferentă *i orice pierderi cumulate din depreciere > &$S /2.8.

v. 2ratamentul contabil alternativ permi

5lterior recunoa*terii iniţiale ca activ, o imobilizare corporală trebuie înre#istrată lavaloarea reevaluată, care reprezintă valoarea 6ustă la momentul reevaluării, mai puţin oriceamortizare ulterioară cumulată aferentă *i pierderile ulterioare cumulate din depreciere.9eevaluările trebuie efectuate cu suficientă re#ularitate, în a*a fel încât valoarea contabilă să nudifere în mod semnificativ de valoarea care poate fi determinată pe baza valorii 6uste la data

bilanţului > &$S /2.8/.

n cazul în care un element al imobilizărilor corporale este reevaluat, atunci întrea#a clasădin care face parte acel element trebuie reevaluată. Alementele dintr+o clasă de imobilizăricorporale sunt reevaluate simultan pentru a se evita reevaluarea selectivă *i raportarea în

situaţiile financiare a unor valori care sunt o combinaţie de costuri *i valori calculate la datediferite. 1u toate acestea, o anumită clasă de active poate fi reevaluată permanent, dacă aceastăreevaluare se poate realiza în timp scurt *i dacă aceste reevaluări pot fi mereu actualizate.

*



vi. Apecte ale &eevaluării imobilizărilor corporale

Caloarea 6ustă a terenurilor *i clădirilor este, de obicei, valoarea lor de piaţă. $ceastăvaloare este determinată pe baza unor evaluări efectuate, de re#ulă de evaluatori autorizaţi.

$tunci când nu e%istă nici o posibilitate de a identifica o valoare de piaţă, din cauzafaptului că acel #en de imobilizări corporale este foarte rar vândut, atunci acele active suntevaluate la costul de înlocuire, mai puţin amortizarea corespunzătoare.

%recvenţa reevaluărilor depinde de evoluţia valorii 6uste a imobilizărilor corporale încauză. n cazul în care valoarea 6ustă a unui activ reevaluat diferă semnificativ de valoareacontabilă, atunci este necesară o nouă reevaluare. 5nele imobilizări corporale pot suferimodificări semnificative *i fluctuantele valorii 6uste, necesitând prin urmare, reevaluări anuale.Pentru imobilizările corporale ale căror valori 6uste nu suferă modificări semnificative, nu estenecesar să se facă reevaluări. Pentru acestea, reevaluările făcute la 8+4 ani pot fi mai adecvate.

(a data reevaluării unei imobilizări corporale, orice amortizare cumulată la datareevaluării este:

a" fie recalculată proporţional cu schimbarea în valoarea contabilă bruta a activului,astfel încât valoarea contabilă a activului, după reevaluare să fie e#ală cu valoarea sareevaluată. $ceastă metodă este folosită în cazul în care activul este reevaluat cu a6utorul unuiindice pentru a se a6un#e la costul de înlocuire, mai puţin amortizarea corespunzătoare; fie

b" eliminată din valoarea brută contabilă a activului *i valoarea netă recalculată lavaloarea reevaluata a activului. e e%emplu, aceasta metodă este folosită pentru clădirile caresunt reevaluate la valoarea lor de piaţă.

n cazul în care valoarea contabilă a unui activ este ma6orată ca urmare a unei reevaluări,această ma6orare trebuie înre#istrată direct în creditul conturilor de capitaluri proprii sub titlul'diferenţe din reevaluare). 1u toate acestea, ma6orarea constatată din reevaluare trebuierecunoscută ca venit în măsura în care aceasta compensează o descre*tere din reevaluareaaceluia*i activ recunoscută anterior ca o cheltuială.

n cazul în care valoarea contabilă a unui activ este diminuată ca rezultat al uneireevaluări, aceasta diminuare trebuie recunoscută ca o cheltuială. 1u toate acestea, o diminuarerezultată din reevaluare trebuie scăzută direct din surplusul de reevaluare corespunzător aceluia*i activ, în măsura în care diminuarea nu depă*e*te valoarea înre#istrată anterior ca

surplus din reevaluare.Surplusul din reevaluare inclus în capitalurile proprii poate fi transferat direct în

capitalurile proprii atunci când acest surplus este realizat. Se consideră că între#ul surplus esterealizat la casarea sau la cedarea activului. 1u toate acestea, o parte din surplus poate fi realizat

pe măsură ce activul este folosit de întreprindere; în acest fel valoarea surplusului care esterealizat este diferenţa dintre amortizarea calculată pe baza valorii reevaluate *i valoareaamortizării calculate pe baza costului iniţial al activului. 7ransferul din surplusul de reevaluareîn rezultatul reportat nu se efectuează prin contul de profit *i pierdere.

Afectele asupra impozitului pe profit, rezultat din reevaluarea imobilizărilor corporale,

sunt re#lementate de &$S /3) &mpozitul pe profit).$ota: Pe le#islaţia 9omânească actuală e%istă o diferenţă de tratament în sensul că pe

Ordinul 82E33 rezerva din reevaluare înre#istrată se transferă în capitalurile proprii prin

"+



contul de $lte rezerve, în timp ce Ordinul ?-E3/ se transferă în capitaluri proprii prin rezultatreportat.

in punct de vedere al impozitului amânat, efectul acestei diferenţe temporare trebuieînre#istrat. $stfel, dacă durata de amortizare economică *i contabilă a activului este mai lun#ă

decât cea fiscală, se va crea o datorie de plată cu impozitul amânat în primele perioade *i carese va închide ulterior, în perioadele următoare. 9eferitor la reevaluare, ultima reevaluarerecunoscută fiscal a fost cea conform Ordin. /448E38; astfel dacă societatea dispune ulterior reevaluarea activelor, aceste valori nu vor mai fi recunoscute la calculul datoriei cu impozitul

pe profit. $stfel din punct de vedere fiscal rezerva din reevaluare ulterioare ultimei date dereevaluare nu va avea nici un impact fiscal.

Amortizarea

Caloarea amortizabilă a unui element al imobilizărilor corporale trebuie alocată în modsistematic pe parcursul duratei de viata utila a activului.

Caloarea reziduală *i durata de viaţă utilă a unui activ trebuie revăzute cel puţin lasfâr*itul fiecărui an financiar. acă se descoperă diferenţe faţă de ultimele estimări, acesteatrebuie contabilizate ca *i modificări ale politicilor contabile, în concordanţă cu &$S F 'Politicicontabile, modificări ale estimărilor contabile *i erori fundamentale).

O cheltuială cu amortizarea este efectuată chiar dacă valoarea 6ustă a activului depă*e*tevaloarea sa contabilă, atâta timp cât valoarea sa reziduală nu este mai mare decât valoarea sacontabilă. Caloarea amortizabilă a unui activ este determinată după ce s+a scăzut valoarea

reziduală a acelui activ. n practica, valoarea reziduală a unui activ este de cele mai multe orinesemnificativă, *i prin urmare, nu se ia în considerare la calcularea amortizării.

$mortizarea aferentă unei perioade este în mod normal recunoscută în contul de profit *i pierdere, cu e%cepţia cazului în care este inclusă în valoarea contabilă a altui activ.

$mortizarea aferentă unei perioade este în mod normal recunoscută drept cheltuială.7otu*i, în unele cazuri, beneficiile economice aduse de un activ sunt consumate de oîntreprindere în procesul de obţinere a altor active, mai de#rabă decât în procesul de #enerare aaltor cheltuieli. n acest caz, cheltuiala cu amortizarea devine o parte a costului celuilalt activ *ieste inclusă în valoarea contabilă a acelui activ.

e eemplu, amortizarea unei hale de producţie este inclusă în costul de prelucrare astocurilor !a se vedea &$S 3 'Stocuri)". Similar, amortizarea imobilizărilor corporale folosite înactivităţi de dezvoltare poate fi inclusă în costul unui activ necorporal care este recunoscut pe

baza &$S 8F '&mobilizări necorporale).

$mortizarea unui activ începe să se înre#istreze în momentul în care acesta estedisponibil pentru consum !atunci când este în locaţia *i are caracteristicile necesare pentru afuncţiona în maniera dorită de mana#ement". eprecierea unui activ încetează în momentul încare acesta nu mai este recunoscut în contabilitate. Prin urmare, chiar dacă imobilizareacorporală devine inactivă sau este retrasă din circuitul economic, amortizarea se va calcula în

continuare până în momentul în care aceasta va fi in totalitate amortizată. 1u toate acestea,aplicând metoda de#resivă valoarea amortizării poate deveni nulă atunci când nu mai esteînre#istrată producţie.

""



vii. 0etode de amortizare*

A%istă o serie de metode de amortizare ce pot fi utilizate pentru a aloca în mod sistematicvaloarea amortizabilă a unui activ de+a lun#ul duratei sale de viata utilă:

0etoda liniară duce la o cheltuială constantă pe parcursul duratei de viaţă utilă aactivului. Detoda de#resivă rezultă într+o cheltuială descrescătoare cu amortizarea pe parcursulduratei de viaţă utilă a activului.

0etoda accelerată are ca rezultată faptul că amortizarea este mai mare în primii ani deviaţă *i mai mică în ultimii. această metodă se poate obţine prin două sub+metode*

Sub3metoda -numării anilor de viaţă utilă are ca rezultat o cheltuială bazată peutilizarea sau producţia estimată a activului pe parcursul duratei de viaţă utilă a activului.

<ormula G !1ost > Cal 9eziduala " H f unde

f G !număr de ani de viaţă răma*i de la începutul anului respectiv" E In!nJ/"E3K unde n Gdurata estimată de viaţă.

Eemplu: 5n activ cu o durată de viaţă de 4 ani *i fără o valoare reziduală va avea un f/G 4E/4 în primul an de viaţă, f3 G -E/4 în anul 3 *i tot a*a.

Sub3metoda reducerii oldului > procentul de amortizare este aplicat la Caloarea etă1ontabilă determinând o valoare a amortizării descrescătoare în fiecare an. 9ata de amortizareaplicabilă în această situaţie se calculează astfel:

9 G !/ + nL !valoare reziduala E cost" "H/ unde n este durata de viaţă în ani.

1u toate acestea, datorită calculelor laborioase *i a convenţiei fiscale e%istente,companiile preferă să utilizeze ca *i rată : / E durata estimată de viaţă a activului *i care seaplică la valoarea netă contabilă.

Detoda de amortizare utilizată va reflecta modalitatea în care beneficiile rezultate înurma utilizării activului vor fi utilizate.

1a re#ulă #enerală, metodă ce urmează a fi folosită este adoptată în funcţie de modul încare se estimează că activul va aduce beneficii economice *i este apoi aplicată consecvent de lao perioadă la alta, cu e%cepţia cazului în care intervine o schimbare în modelul estimat al

beneficiilor economice #enerate de activ.

Detoda de estimare aplicată activelor trebuie revizuită periodic *i, dacă se constată omodificare semnificativă în modelul estimat al beneficiilor economice aduse de acele active,atunci metoda trebuie schimbată pentru a reflecta această modificare. O asemenea modificaretrebuie contabilizată drept o schimbare de politică contabilă, conform &$S F.

Sc+imbarea emniicativă ce survine în interpretarea &$S /2 revizuit, pentru depreciere,este că acum Standardul obli#ă la o amortizare pe componente, în funcţie de materialitateacomponentei respective *i de durata fiecărei componente > &$S /2.-8.

O întreprindere alocă valoarea iniţială a activului componentelor sale principale,amortizându+le separat. Spre e%emplu, motoarele unei aeronave pot fi amortizate separat deîntre#ul echipament, chiar dacă acesta este proprietate sau face obiectul unui leasin#.

"#



O componentă principală a unei imobilizări corporale poate avea o durată de viaţă utilă *io metodă de amortizare identică cu o altă componentă principală a aceluia*i activ. $semenea

părţi pot fi #rupate cu scopul determinării unei amortizări #lobale.

n măsura în care o întreprindere amortizează separat anumite componente ale unei

imobilizări corporale, va amortiza separat *i elementele au%iliare activului. Părţile au%iliarereprezintă acele elemente care considerate individual nu sunt semnificative. acăîntreprinderea are a*teptări variate cu privire la aceste părţi, atunci se vor aplica tehnici deapro%imare în calculul amortizării acestor părţi, care să respecte întocmai #radul de deprecieresau durata de viaţă utilă a acestor părţi.

O întreprindere poate decide să amortizeze separat *i anumite componente aleimobilizării corporale care nu deţin o pondere importanta în costul total al activului.

viii. urata de 4iaţă a Imobilizărilor Corporale*

0eneficiile economice aferente unui element al imobilizărilor corporale sunt consumatede către întreprindere, în principal, prin utilizarea activului. 1u toate acestea, *i alţi factori, cumsunt uzura morală *i uzura fizică apărute chiar *i când activul nu este utilizat, participă ladiminuarea beneficiilor economice pe care acest activ le+ar fi putut aduce întreprinderii.

Prin urmare, toţi factorii enumeraţi mai 6os trebuie să fie luaţi în considerare, îndeterminarea duratei de viaţă utilă a unui activ:

a" nivelul estimat de utilizare de către întreprindere. ivelul de utilizare esteestimat pe baza capacităţii sau a producţiei fizice estimate a activului;

b" uzura fizică estimata, care depinde de condiţiile de e%ploatare, cum ar fi numărulde schimburi în care se utilizează, pro#ramul de reparaţii *i întreţinere practicat deîntreprindere, modul de păstrare *i întreţinere a activului când acesta nu este utilizat;

c" uzura morală apărută ca urmare a schimbărilor sau îmbunătăţirilor aduse procesului de producţie sau datorită schimbării în structura cererii pe piaţa pentru bunurile produse *i serviciile furnizate de activul în cauză;

d" limitele 6uridice privind posibilitatea folosirii activului, cum ar fi e%pirareatermenelor din contractele de leasin# aferente.

urata de viaţă utilă a unui activ este definită pe baza utilităţii pe care întreprinderea aestimat+o pentru respectivul activ. Politica de mana#ement privind activele, practicată deconducerea întreprinderii, poate implica cedarea activului după un anumit timp sau dupăconsumarea unei anumite proporţii a beneficiilor economice aferente activului. Prin urmare,durata de viaţă utilă a unui activ poate fi mai scurtă decât durata de viaţă economică a acestuia.Astimarea duratei de viaţă utilă a unui element al imobilizărilor corporale este o problemă deraţionament profesional, bazat pe e%perienţa întreprinderii cu alte active similare.

Eemplu:

5n e%emplu aferent deciziei asupra duratei de amortizare *i a importanţei selectării eicorecte: O societate din 9omânia care face forări *i ranforsări de fundaţie, utilizeazăechipamente mari în care motorul este o componentă semnificativă, cu o durată de viaţă mai

"$



mică decât al echipamentului *i care va trebui reflectat separat. 1onform le#islaţiei fiscaleactuale motoarele cu ardere internă, cu piston, stabile, se pot deprecia fiscal pe o durată de 2+/ani. in punct de vedere economic însă motorul este tehnic făcut să funcţioneze la un anumitnumăr de turaţii *i în funcţie de ce tip de sol forează. $stfel, în baza specificaţiilor tehnice de la

producător *i datorită faptului că societatea are proiecte în zona muntoasă a 9omâniei, din

punct de vedere tehnic, durata de amortizare a motorului este de /3 ani.

ecizia trebuie luată în funcţie de durata economică de viaţă *i de caracteristicile tehnice*i nu de încadrarea fiscală. iferenţa între contabil *i fiscal are implicaţii temporare asupraimpozitului pe profit.

7erenurile *i clădirile sunt active individuale *i sunt tratate din punct de vedere contabil înmod distinct, chiar *i atunci când sunt achiziţionate împreună. 7erenurile au în mod normaldurată de viaţă nelimitată *i sunt, prin urmare, supuse amortizării. 1lădirile au o durată de viaţălimitată *i sunt, prin urmare, supuse amortizării. O cre*tere a valorii unui teren pe care estesituată o clădire nu afectează determinarea duratei de viaţă utilă a acelei clădiri.

acă costul de achiziţie al terenului include costul suportat în urma dezmembrării,eliminării sau restaurării construcţiei, costul restaurării care revine terenului este amortizat pedurata obţinerii beneficiilor rezultate în urma efectuării respectivelor costuri. n anumite cazuri,terenul însu*i poate avea o durată de viaţă limitată, caz în care este depreciat în a*a fel încât

beneficiile rezultate să fie reflectate.

Caloarea reziduală a unui activ poate cre*te până la o valoare e#ală sau superioară valoriicontabile a activului. acă se întâmplă acest fenomen, amortizarea calculată va fi nulă, până înmomentul în care valoarea reziduală se va situa sub valoarea contabilă a activului.

e3recunoa,terea activelor corporale

Caloarea contabilă a unui element de imobilizare corporală va fi de+recunoscut doar:

a" în momentul vânzării;

b" sau atunci când nu se mai previzionează #enerarea unor beneficii economice dinutilizarea sau vânzarea activului respectiv.

1â*ti#ul sau pierderea rezultate în urma derecunoa*terii unui element de imobilizăricorporale sunt recunoscute în contul de profit *i pierdere în momentul derecunoa*terii !cue%cepţia cazului în care &$S /@ prevede un alt tratament în cazul vânzării sau a unui leasin#".1â*ti#urile nu vor fi recunoscute ca venituri.

1â*ti#ul sau pierderea rezultate în urma derecunoa*terii unui element de imobilizarecorporală, trebuie determinată ca diferenţă între câ*ti#ul net din vânzare*i valoarea contabilă a

bunului.

5rezentarea inormaţiilor

Situaţiile financiare trebuie să prezinte, pentru fiecare clasă de imobilizări corporale,următoarele informaţii:

"%



a" bazele de evaluare folosite în determinarea valorii contabile brute;

b" metodele de amortizare folosite;

c" duratele de viaţă utilă sau ratele de amortizare folosite;

d" valoarea contabilă brută *i amortizarea cumulată !împreună cu pierderilecumulate din depreciere" la începutul *i la sfâr*itul perioadei;

e" o reconciliere a valorii contabile la început *i la sfâr*itul perioadei,menţionându+se:

• intrările;

• cedările;

•

achiziţiile rezultate din combinări de întreprinderi;• cre*teri sau diminuări din timpul perioadei rezultate din reevaluării, pe baza

para#rafelor 8/, 8? *i - *i din pierderile din depreciere recunoscute sau reluatedirect în capitalurile proprii pe baza &$S 82 'eprecierea activelor);

• pierderile din depreciere recunoscute în contul de profit *i pierdere în timpul perioadei pe baza &$S 82;

• pierderile din depreciere reluate în contul de profit *i pierdere în timpul perioadei pe baza &$S 82;

• amortizarea;

• diferenţele de curs valutar nete, rezultate în urma conversiei situaţiilor financiareale unei entităţi e%terne;

• alte mi*cări valorice.

Situaţiile financiare trebuie, de asemenea să prezinte *i următoarele informaţii:

a" e%istentă *i valoarea activelor #a6ate sau ipotecate, sau acordate drept #aranţie

pentru anumite obli#aţii ale întreprinderii; b" valoarea cheltuielilor efectuate pentru imobilizările corporale în curs;

c" valoarea an#a6amentelor privind achiziţionarea de imobilizări corporale;

d" dacă nu este prezentată separat în cadrul unei poziţii din contul de profit *i pierdere , valoarea compensaţiilor primite de la terţi privind imobilizările corporale careau fost depreciate, pierdute sau cedate este introdusă în rezultatul e%erciţiului.

n cazul în care elementele de imobilizări corporale sunt e%primate la valori reevaluate,

trebuie prezentate următoarele informaţii:a" baza folosită în reevaluarea activelor;

"&



b" dacă a fost implicat în procesul de reevaluare un evaluator independent;

c" metodele *i estimările importante care au fost aplicate în procesul de stabilire avalorii 6uste a activului;

d" valoarea contabilă a fiecărei clase de imobilizări corporale care ar fi fost inclusăîn situaţiile financiare, dacă activul ar fi fost înre#istrat conform tratamentului contabil de bază;

e" surplusul din reevaluare, indicând modificările aferente perioadei *i oricerestricţii care privesc distribuirea către acţionari a soldului rezultat din diferenţele dinreevaluare.

5tilizatorii informaţiilor financiare pot considera ca fiind relevante pentru nevoile lor *iurmătoarele informaţii adiţionale:

a" valoarea contabilă a imobilizărilor corporale aflate temporar în conservare;

b" valoarea contabilă brută a oricăror active inte#ral amortizate *i care sunt încă înfolosinţă;

c" valoarea contabilă a imobilizărilor corporale scoase din folosinţă *i care suntţinute cu scopul de a fi cedate;

d" dacă se aplică tratamentul contabil de bază, valoarea 6usta a imobilizărilor atuncicând aceasta este semnificativ diferită de valoarea contabilă.

ata aplicării

$cest standard, în versiunea sa modificată *i prezentată în acest suport de curs, se aplicăsituaţiilor financiare care acoperă perioade începând cu / &anuarie 34. Se încura6eazăaplicarea acestui Standard anterior acestei date. acă o întreprindere aplică prezentul Standard

pentru situaţiile financiare anuale aferente perioadelor începând mai devreme de / &anuarie34, întreprinderea trebuie să prezinte informaţiile referitoare la acest fapt.

$otă: 1erinţele para#rafelor &$S /2!3-+32" privind măsurarea iniţială a unui element alimobilizărilor corporale achiziţionat în schimbul unui alt activ vor fi aplicate în perspectivă,

numai pentru tranzacţiile viitoare. n plus menţionăm că odată cu aplicarea acestui Standard învarianta revizuită, se abro#ă S&1 2, /- *i 38.

0iblio#rafie

"'



/. 9istea D., (un#u 1., Mianu &., 9id pentru #nţele)erea şi aplicarea tandardelor

Internaţionale de +ontabilitate 6 8rezentarea situaţiilor financiare, Aditura 1A11$9,

0ucure*ti, 3-

3. 9istea D., Olimid (., 1alu ., isteme contabile comparate, Aditura 1A11$9,

0ucure*ti, 32

8. <elea#ă (., <elea#ă ., +ontabilitate financiară. ! abordare europeană şi

internaţională, vol. *. +ontabilitate financiară aprofundată, Aditura Aconomică,

0ucure*ti 3@

.

"(

Documents

Standarde Laura