МЕТОДОЛОГИЯ ПОДГОТОВКИ

ОТЧЕТНОСТИ ПО МСФО с использованием решения «Хомнет:МСФО» на платформе 1С

Основные положения и описание трансформационных поправок

ОЗНАКОМИТЕЛЬНЫЙ ПРИМЕР

Москва 2011

2

Содержание

СОДЕРЖАНИЕ .......................................................................................................................................................... 2

1. ОБЩИЕ ПОЛОЖЕНИЯ ................................................................................................................................. 4

1.1. ПРИНЯТЫЕ СОКРАЩЕНИЯ И ТЕРМИНЫ ....................................................................................................... 4 1.2. НЕОБХОДИМОСТЬ ФОРМИРОВАНИЯ ОТЧЕТНОСТИ ПО МСФО ................................................................... 5 1.3. НАЗНАЧЕНИЕ ДОКУМЕНТА ......................................................................................................................... 6

2. ОСНОВНЫЕ ХАРАКТЕРИСТИКИ ОТЧЕТНОСТИ ПО МСФО .......................................................... 7

2.1. КЛЮЧЕВЫЕ ХАРАКТЕРИСТИКИ МСФО ...................................................................................................... 7 2.2. ЦЕЛЬ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ ПО МСФО ........................................................................................... 7 2.3. ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ ПОДГОТОВКИ ОТЧЕТНОСТИ И ПОДХОДЫ К ОЦЕНКЕ ЭЛЕМЕНТОВ ФИНАНСОВОЙ

ОТЧЕТНОСТИ ............................................................................................................................................................. 7 2.4. КАЧЕСТВЕННЫЕ ХАРАКТЕРИСТИКИ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ .............................................................. 8 2.5. СОСТАВ ОТЧЕТНОСТИ ................................................................................................................................ 8

2.5.1. Элементы и виды отчетности .............................................................................................. 8 2.5.2. Отчет о финансовом состоянии (ранее Бухгалтерский баланс) ................................ 9 2.5.3. Отчет о совокупном доходе (ранее Отчет о прибылях и убытках) ........................... 9 2.5.4. Отчет об изменениях капитала ............................................................................................ 9 2.5.5. Отчет о движении денежных средств ................................................................................. 9 2.5.6. Примечания к финансовой отчетности Компании ........................................................... 9 2.5.7. Валюта отчетности................................................................................................................. 9 2.5.8. Отчетный период ....................................................................................................................... 9 2.5.9. Изменения в учетной политике .............................................................................................. 9 2.5.10. Изменения в бухгалтерских оценках ..................................................................................... 9 2.5.11. Ошибки прошлых периодов ....................................................................................................... 9

3. ВЗАИМОСВЯЗЬ ВИДОВ УЧЕТА .............................................................................................................. 10

3.1. СВЯЗЬ ДАННЫХ УЧЕТА ПО МСФО И ДАННЫХ УЧЕТА ПО РСБУ.............................................................. 10 3.2. ПОДХОДЫ К ФОРМИРОВАНИЮ ОТЧЕТНОСТИ ПО МСФО ......................................................................... 10 3.3. ОСНОВНЫЕ АСПЕКТЫ МСФО И РБСУ И ТИПОВЫЕ СУЩЕСТВЕННЫЕ ОТЛИЧИЯ ..................................... 11

3.3.1. Основные средства, лизинг, инвестиционная собственность .................................. 11 3.3.2. Нематериальные активы ....................................................................................................... 11 3.3.3. Резервы и условные обязательства ................................................................................... 12 3.3.4. Финансовые активы и обязательства ............................................................................... 12 3.3.5. Запасы .......................................................................................................................................... 12 3.3.6. Пересчет в валюту представления отчетности .......................................................... 12

4. ПОСТРОЕНИЕ ПЛАНА СЧЕТОВ МСФО ............................................................................................... 13

4.1. ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ ПОСТРОЕНИЯ ПЛАНА СЧЕТОВ МСФО ............................................................... 13 4.2. ПРИМЕРНЫЙ ПЛАН СЧЕТОВ ПО МСФО ДЛЯ ОПТОВОЙ ТОРГОВОЙ КОМПАНИИ ....................................... 13 4.3. ПРИМЕРНЫЙ ПЕРЕЧЕНЬ ТИПОВЫХ СТАТЕЙ, НЕОБХОДИМЫХ ДЛЯ МСФО ОТЧЕТНОСТИ ......................... 13

5. ОПИСАНИЕ ТИПОВЫХ ТРАНСФОРМАЦИОННЫХ ПОПРАВОК ................................................ 14

5.1. УЧАСТКИ УЧЕТА, ТРЕБУЮЩИЕ ПРИМЕНЕНИЯ ТРАНСФОРМАЦИОННЫХ ПОПРАВОК ЛИБО

ПАРАЛЛЕЛЬНОГО УЧЕТА ......................................................................................................................................... 14 5.2. УЧЕТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ ....................................................................................................................... 15

5.2.1. Подход к организации учета ОС по МСФО ........................................................................ 15 5.2.2. Аналитика для учета ОС........................................................................................................ 15 5.2.3. Учет операций с основными средствами .......................................................................... 15 5.2.3.1. Поступление ОС ........................................................................................................................ 15 5.2.3.2. Ввод ОС в эксплуатацию ........................................................................................................ 15 5.2.3.3. Начисление амортизации ОС ................................................................................................ 15 5.2.3.4. Последующие затраты по объектам ОС, модернизация ............................................. 15 5.2.3.4.1. Затраты, относимые на расходы периода ........................................................................... 15 5.2.3.4.2. Затраты, относимые на стоимость объекта (капитализация) ....................................... 15 5.2.3.4.3. Модернизация ОС ..................................................................................................................... 15 5.2.3.5. Выбытие ОС ............................................................................................................................... 16

3

5.2.3.6. Инвентаризация ОС ................................................................................................................. 16 5.2.3.7. Авансы по капитальным вложениям .................................................................................... 16 5.2.4. Лизинг и аренда ОС .................................................................................................................. 16 5.2.4.1. Первоначальная стоимость лизинговых ОС .................................................................... 16 5.2.4.2. Поступление и ввод в эксплуатацию лизинговых ОС .................................................... 16 5.2.4.3. Начисление амортизации по лизинговым ОС ................................................................... 16 5.2.4.4. Перемещение, выбытие, обесценение лизинговых ОС ................................................. 16 5.2.4.5. Отражение расходов по процентам (дисконтирование) .............................................. 16 5.2.4.6. Реклассификация задолженности по лизингу ................................................................... 16 5.2.5. Обесценение ОС ........................................................................................................................ 16 5.2.5.1. Примеры признаков обесценения объектов ОС ......................................................................... 16 5.2.5.2. Отражение обесценения в учете ................................................................................................ 16

5.3. УЧЕТ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ ......................................................................................................... 17 5.3.1. Подход к организации учета НМА по МСФО ..................................................................... 17 5.3.2. Учет операций с НМА .............................................................................................................. 17 5.3.2.1. Поступление НМА ..................................................................................................................... 17 5.3.2.2. Принятие к учету НМА ........................................................................................................... 17 5.3.2.3. Начисление амортизации НМА ............................................................................................. 17 5.3.2.4. Выбытие объектов НМА ........................................................................................................ 17 5.3.3. Обесценение НМА ..................................................................................................................... 17

5.4. ЗАПАСЫ .................................................................................................................................................... 18 5.4.1. Основные принципы учета запасов по МСФО .................................................................. 18 5.4.2. Учет резерва под обесценение запасов ............................................................................. 19 5.4.3. Учет списания запасов за счет резерва ............................................................................ 20

5.5. ДЕБИТОРСКАЯ ЗАДОЛЖЕННОСТЬ ............................................................................................................. 22 5.5.1. Основные принципы учета ДЗ по МСФО ............................................................................ 22 5.5.2. Реклассификация ДЗ ................................................................................................................ 22 5.5.3. Учет обесценения ДЗ ............................................................................................................... 22 5.5.4. Списание ДЗ ................................................................................................................................ 22 5.5.5. Последующая оценка ДЗ ......................................................................................................... 22 5.5.6. Основные принципы учета кредитов и займов по МСФО ............................................. 22 5.5.7. Дисконтирование кредитов и займов ................................................................................. 22 5.5.8. Реклассификация кредитов и займов .................................................................................. 22

5.6. РЕЗЕРВЫ ПРЕДСТОЯЩИХ РАСХОДОВ ........................................................................................................ 23 5.6.1. Основные принципы учета резервов по МСФО ................................................................ 23 5.6.2. Учет резервов предстоящих расходов ............................................................................... 23 5.6.3. Учет списания резервов .......................................................................................................... 23 5.6.4. Дисконтирование резервов предстоящих расходов ....................................................... 23

6. ПРОЦЕДУРА ЗАКРЫТИЯ ПЕРИОДА ПО МСФО ................................................................................ 24

6.1. УЧЕТ НАЧИСЛЕННЫХ РАСХОДОВ (ACCRUALS) ........................................................................................ 24 6.2. ОТЛОЖЕННЫЙ НАЛОГ .............................................................................................................................. 24

6.2.1. Основные принципы учета отложенного налога по МСФО ......................................... 24 6.2.2. Учет отложенного налога ..................................................................................................... 24 6.2.3. Алгоритм расчета отложенного налога ........................................................................... 24

6.3. ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ ЗАКРЫТИЯ ПЕРИОДА ПО МСФО ........................................................................ 24 6.4. ПОРЯДОК ЗАКРЫТИЯ ПЕРИОДА ПО МСФО .............................................................................................. 24

ПРИЛОЖЕНИЕ 1.ПЛАН СЧЕТОВ МСФО (ПРИМЕР) .................................................................................. 25

ПРИЛОЖЕНИЕ 2. СТАТЬИ ЗАТРАТ ПО МСФО (ПРИМЕР) ...................................................................... 27

ПРИЛОЖЕНИЕ 3.РАСЧЕТ ОТЛОЖЕННОГО НАЛОГА .............................................................................. 27

4

1. Общие положения

1.1. Принятые сокращения и термины

Сокращение/термин Описание

МСФО Международные стандарты финансовой отчетности

МСБУ Международные стандарты бухгалтерского учета (IAS – International Accounting Standards)

РСБУ Российские стандарты бухгалтерского учета

РБП Расходы будущих периодов

ОНА Отложенные налоговые активы

ОНО Отложенные налоговые обязательства

НЗС Незавершенное строительство

ОС Основные средства

НМА Нематериальные активы

Список терминов и определений:

Термин и его определение

Актив – это ресурс, контролируемый организацией, возникший в результате прошлых событий, от которого ожидается поступление в организацию будущих экономических выгод.

Активный рынок - это рынок, где соблюдаются все нижеперечисленные условия:

а) объекты сделок на рынке являются однородными,

б) обычно в любое время могут быть найдены желающие совершить сделку продавцы и покупатели,

в) информация о ценах является общедоступной.

Амортизация (depreciation) – систематическое распределение амортизируемой стоимости актива в течение срока полезного использования.

Амортизируемая стоимость – это первоначальная стоимость актива или другая сумма, отраженная в финансовой отчетности вместо первоначальной стоимости, за вычетом ликвидационной стоимости.

Аренда – договор, по которому арендодатель передает арендатору в обмен на арендную плату или серию платежей право на использование актива в течение согласованного срока.

Балансовая стоимость – стоимость, в которой признается актив после вычета любой накопленной амортизации и накопленного убытка от обесценения.

Бухгалтерская прибыль (чистая прибыль до налогообложения) – это чистая прибыль или убыток за период, до вычета расходов по уплате налога.

Валюта представления – валюта, в которой представляется финансовая отчетность.

Валютная операция – это операция, деноминированная в иностранной валюте, или требующая расчета в ней.

Возмещаемая сумма актива – это большее из двух значений: чистой продажной цены актива и его ценности использования.

…

5

1.2. Необходимость формирования отчетности по МСФО

В конце 1990-х – начале 2000-х гг. в области бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации произошли значительные изменения, во многом предопределенные Программой реформирования бухгалтерского учета в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности, утвержденной постановлением Правительства Российской Федерации от 6 марта 1998 г. № 283. Изменения в системе бухгалтерского учета и отчетности были направлены на обеспечение формирования информации о финансовом положении и финансовых результатах деятельности хозяйствующих субъектов, полезной заинтересованным пользователям. В качестве основного инструмента реформирования бухгалтерского учета и отчетности были приняты Международные стандарты финансовой отчетности (далее - МСФО). Целью развития бухгалтерского учета и отчетности на среднесрочную перспективу (2004-2010 гг.) является создание приемлемых условий и предпосылок последовательного и успешного выполнения системой бухгалтерского учета и отчетности присущих ей функций в экономике Российской Федерации. Согласно Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации основное направление развития бухгалтерского учета и отчетности – повышение качества информации, формируемой в них. Мировой опыт показывает, что характеристики, определяющие полезность информации, достигаются непосредственным использованием МСФО или применением их в качестве основы построения национальной системы бухгалтерского учета и отчетности. Многие российские компании, в том числе компании сектора розничной и оптовой торговли и производства потребительских товаров выходят на международные рынки капитала и стремятся получать финансирование на более выгодных условиях. Привлечение капитала во многих случаях связано с подготовкой финансовой отчетности в соответствии с МСФО. В привлечении финансирования, поиске партнеров и продаже акций компании ключевую роль играют финансовые показатели. Поэтому вопрос подготовки финансовой отчетности в соответствии с МСФО имеет первостепенную важность для российских компаний. В рамках реформы бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации была проведена работа по сближению МСФО и РСБУ, однако, на текущий момент существуют различия в подходах к формированию учета и отчетности по стандартам МСФО и РСБУ. Концептуальной основой МСФО, отличающейся от РСБУ является следующее:

Применение наиболее прогрессивных экономических теорий (справедливая стоимость, временная стоимость денежных средств и пр.) и исследований. Для этих целей МСФО использует результаты научных исследований в крупнейших мировых научных центрах, университетах и пр., опыт US GAAP. Также в рамках принятия стандартов проводятся конференции, обсуждения среди практикующих специалистов в области применения МСФО, менеджмента, аудиторов и пользователей (инвесторов, потенциальных инвесторов) финансовой отчетности и пр.;

Преобладание экономической сути над юридической формой (финансовая аренда, cut-off (точка отсечения), нерыночные займы и пр.);

6

Преобладание бизнес-логики: менеджера, собственника, инвестора. В связи с этим, у российских компаний возникает необходимость в выработке подходов, методологии, а также выборе и применении автоматизированных средств для целей подготовки отчетности по МСФО.

1.3. Назначение документа

В данном документе представлены основные понятия отчетности по МСФО, ключевые сходства и различия между МСФО и РСБУ, основные подходы к формированию отчетности по МСФО, а также практические аспекты реализации описанных подходов на базе решения «ХОМНЕТ:МСФО». Для примера плана счетов и статей затрат выбрана оптовая торговая компания. «Хомнет:МСФО» - отраслевое решение компании «Хомнет Консалтинг» на платформе «1С:Предприятие 8», предназначенное для ведения учета в соответствии с принципами международных стандартов и управленческого финансового учета. Решение предназначено для предприятий любого масштаба всех форм собственности и является эффективным инструментом повышения оперативности и качества подготовки финансовой отчетности.

7

2. Основные характеристики отчетности по МСФО

2.1. Ключевые характеристики МСФО

В настоящее время система МСФО включает следующие стандарты:

принципы подготовки и составления финансовой отчетности

32 стандарта (№№ 1- 41) IAS (International Accounting Standards)

9 стандартов IFRS (International Financial Reporting Standards)

30 Интерпретаций (11 SIC и 19 IFRIC)

приложения к МСФО (наиболее сложные области). Ключевые характеристики МСФО:

основаны на англо-американской системе учета;

издаются профессиональной организацией (IASB);

МСФО представляет собой принципы, а не правила;

регулируют отчетность, а не учетный процесс;

в первую очередь, консолидированная финансовая отчетность крупных публичных компаний;

требует профессионального суждения и понимания сути экономических операций.

В решении «Хомнет:МСФО» реализованы механизмы, поддерживающие требования стандартов:IAS 1, IAS 2, IAS 7, IAS 8, IAS 10, IAS 12, IAS 16, IAS 17, IAS 18, IAS 19, IAS 21, IAS 23, IAS 24, IAS 27, IAS 32, IAS 34, IAS 36, IAS 37, IAS 38, IAS 39, IAS 40 и IFRS.

2.2. Цель финансовой отчетности по МСФО

Основной целью финансовой отчетности по МСФО является представление достоверной информации о финансовом положении Компании, результатах хозяйственной деятельности и изменении финансового положения Компании, способной помочь пользователям отчетности с точки зрения принятия решений.

2.3. Основные принципы подготовки отчетности и подходы к оценке элементов финансовой отчетности

При подготовке отчетности по МСФО используются следующие принципы и подходы:

1) Метод начислений

Финансовая отчетность составляется на основе метода начислений. Влияние операций и прочих событий учитывается в том отчетном периоде, когда они произошли, а не в момент получения или выплаты денежных средств, или в момент получения подтверждающих документов. Доходы или расходы по операциям отражаются в том отчетном периоде, в котором были получены экономические выгоды или понесены затраты, соответственно.

8

2) Допущение о непрерывности деятельности

<…>

2.4. Качественные характеристики финансовой отчетности

При подготовке финансовой отчетности Компании принимаются во внимание следующие общепринятые требования:

Понятность – отчетность составляется таким образом, чтобы быть понятной пользователям отчетности с учетом того, что пользователи обладают определенными знаниями в области учета и будут тщательно изучать информацию, содержащуюся в отчетности;

Уместность – отчетность должна содержать информацию, которая помогает пользователям оценивать прошлые, настоящие или будущие события, или подтверждает (или корректирует) их оценки за прошлые годы;

Важность (существенность) – отчетность должна содержать всю существенную финансово-экономическую информацию, т.е. пропуск или искажение которой может повлиять на решения пользователей;

Надежность – отчетность должна быть составлена таким образом, чтобы насколько возможно уменьшить вероятность ошибки или неверной оценки;

Нейтральность – несмотря на то, что отчетность в определенной степени основывается на оценочных суждениях руководства Компании, она должна быть составлена таким образом, чтобы содержащиеся в ней оценки были максимально беспристрастными;

Сопоставимость – финансовая отчетность Компании должна содержать соответствующую сопоставимую информацию за предыдущие периоды; и отчетность содержит последовательные оценки и представление хозяйственных операций на протяжении всех периодов деятельности Компании.

2.5. Состав отчетности

2.5.1. Элементы и виды отчетности

Согласно МСФО выделяются пять элементов отчетности:

активы,

обязательства,

капитал,

доходы (выручка и иные доходы) и расходы (включая убытки). Активы представляют собой ресурсы, контролируемые в результате событий прошлых периодов. Обязательство – это настоящая обязанность, вытекающая из прошлых событий, исполнение которой связано с оттоком экономических выгод; Активы и обязательства отражаются в бухгалтерском балансе в том случае, если существует вероятность получения или передачи экономических выгод компанией, и эти экономические выгоды могут быть достоверно оценены. <…>

9

2.5.2. Отчет о финансовом состоянии (ранее Бухгалтерский баланс)

Согласно МСФО стандартная форма Отчет о финансовом состоянии не предусмотрена, но необходимо раздельное представление общей суммы активов и обязательств. Руководство имеет возможность на свое усмотрение выбирать формат представления данных. Компании должны отразить оборотные и внеоборотные активы, краткосрочные и долгосрочные обязательства раздельно в Отчете о финансовом состоянии, за исключением тех случаев, когда представление информации в порядке ликвидности является более уместным и достоверным. <…>

2.5.3. Отчет о совокупном доходе (ранее Отчет о прибылях и

убытках)

Стандартная форма для Отчета о совокупном доходе не предусмотрена стандартами МСФО. Отчет о совокупном доходе Компании должен включать:

Прибыль (убыток) за отчетный период;

Прибыль (убыток (относимые на капитал (например, переоценка инвестиций для продажи и т.п.).

Прибыль используется для оценки результатов хозяйственной деятельности или для расчета других показателей (например, рентабельности инвестиций или прибыли на акцию).

Элементы, формирующие прибыль, - это доходы и расходы.

Доходы – это увеличение экономических выгод в форме получения (или прироста) активов (или уменьшения обязательств), результатом чего является увеличение капитала (без учета вкладов собственников).

<…>

2.5.4. Отчет об изменениях капитала

2.5.5. Отчет о движении денежных средств

2.5.6. Примечания к финансовой отчетности Компании

2.5.7. Валюта отчетности

2.5.8. Отчетный период

2.5.9. Изменения в учетной политике

2.5.10. Изменения в бухгалтерских оценках

2.5.11. Ошибки прошлых периодов

10

3. Взаимосвязь видов учета

3.1. Связь данных учета по МСФО и данных учета по РСБУ

Несмотря на то, что российское правительство совместно с ЕС работает над конвергенцией РСБУ и МСФО, принципы учета по-прежнему существенно отличаются друг от друга, что требует выработки подходов и для целей формирования отчетности по МСФО. Для целей успешного внедрения системы учета по МСФО и формирования отчетности необходимо провести анализ требований бизнеса, провести анализ текущей учетной системы Компании по РСБУ и определить наиболее существенные разницы между требованиями к учету по МСФО и текущей учетной системой по РСБУ по всем участкам учета. Затем определяется подход к формированию отчетности по МСФО на основе одного из возможных путей гармонизации учетов. Далее рассмотрим возможные подходы к формированию отчетности по МСФО и наиболее вероятные различия в принципах учета, применимых для компаний оптовой торговли.

3.2. Подходы к формированию отчетности по МСФО

Для целей формирования отчетности по МСФО возможно применение следующих подходов по гармонизации учета по РСБУ и МСФО:

1) Максимальное сближение РСБУ с МСФО. При данном подходе в учете компании по РСБУ максимально применяются правила и подходы по МСФО;

2) Ведение параллельного с РСБУ учета по МСФО как самостоятельного вида учета и формирование отчетности по МСФО на основе данных учета по МСФО;

3) Ведение учета по РСБУ, далее приведение оценки показателей отчетности по РСБУ к оценке в соответствии с МСФО путем трансляции данных РСБУ в МСФО и применении трансформационных поправок. То есть применение трансформационного подхода;

4) Комбинированный подход: часть данных РБСУ трансформируется в данные МСФО, при этом часть активов, обязательств, доходов, расходов отражается в учете по МСФО параллельно. Например, параллельный учет, как правило, ведется по участкам учета Основных средств, Нематериальных активов, Расходов будущих периодов, то есть в тех случаях, когда имеют место существенные разницы в оценке по РСБУ и МСФО и процесс корректировки данных РСБУ представляется нецелесообразным.

<…>

11

3.3. Основные аспекты МСФО и РБСУ и типовые существенные отличия

В данном разделе рассматриваются основные аспекты МСФО и РСБУ и возможные типовые существенные различия в принципах учета. При формировании отчетности по МСФО с использованием комбинированного подхода данные различия влияют на правила трансляции данных из РБСУ в МСФО, на состав трансформационных корректировок и необходимость ведения параллельного учета по МСФО по отдельным участкам, где имеют место существенные различия в принципах.

3.3.1. Основные средства, лизинг, инвестиционная собственность

Основные принципы Важные аспекты МСФО/РСБУ и типовые различия

Оценка объектов основных средств

В МСФО по реальной стоимости, в РСБУ по исторической стоимости. В связи с этим ОС в РСБУ часто не отражают реальную оценку (недооценены недвижимость, переоценено устаревшее, испорченное оборудование)

Момент признания в качестве ОС и дата начала начисления амортизации (особенно для недвижимого имущества, объектов строительства)

В МСФО с момента начала фактического использования, готовности к началу фактического использования, в РСБУ в момент получения юридической регистрации (для недвижимости и прочих активов, требующих государственной регистрации) В РСБУ преобладает юридическая форма, над экономическим содержанием.

<…>

<…>

3.3.2. Нематериальные активы

Основные принципы Важные аспекты МСФО/РСБУ

Критерий признания НМА (например, учет прав на использование программных продуктов)

В РСБУ основным критерием признания является наличие исключительных прав на актив, которые подтверждены документально (патент, регистрационный документ и пр.). В МСФО такой критерий отсутствует. Например, ПО на которое у компании есть только права на использование (не исключительные права) в РСБУ будут учитываться в составе РБП, а в МСФО – в качестве НМА (при условии, что данные активы удовлетворяют прочим критериям признания).

<…>

<…>

12

3.3.3. Резервы и условные обязательства

Основные принципы Важные аспекты МСФО/РСБУ

<…>

<…>

3.3.4. Финансовые активы и обязательства

Основные принципы Важные аспекты МСФО/РСБУ

<…>

<…>

3.3.5. Запасы

Основные принципы Важные аспекты МСФО/РСБУ

<…>

<…>

3.3.6. Пересчет в валюту представления отчетности

Основные принципы Важные аспекты МСФО/РСБУ

<…>

<…>

13

4. Построение Плана счетов МСФО

4.1. Основные принципы построения Плана счетов МСФО

Структура Плана счетов МСФО должна учитывать требования финансовой отчетности и раскрытия к ней. При использовании автоматизированной системы для целей подготовки отчетности МСФО необходимо также учитывать особенности и возможности такой системы, такие, как возможность использования аналитических признаков для счетов плана счетов МСФО, дополнительных регистров данных.

4.2. Примерный план счетов по МСФО для оптовой торговой компании

План счетов приведен в Приложении 1 к настоящему документу.

4.3. Примерный перечень типовых статей, необходимых для МСФО отчетности

Перечень типовых статей затрат приведен в Приложении 2 к настоящему документу.

14

5. Описание типовых трансформационных поправок

5.1. Участки учета, требующие применения трансформационных поправок либо параллельного учета

В данной главе описывается порядок трансформации учетных данных РСБУ в МСФО и принципы ведения параллельного учета отдельных участков по МСФО. Трансформационные поправки отражаются по следующим областям учета:

1. Запасы.

2. Дебиторская задолженность.

3. Кредиты и займы.

4. Резервы предстоящих расходов.

5. Отложенный налог на прибыль.

Областями параллельного учета являются:

1. Основные средства, в том числе полученные по договорам лизинга.

2. Нематериальные активы.

3. Расходы будущих периодов.

В данном разделе рассматриваются примеры и подходы, основанные на типовых практиках формирования отчетности по МСФО и наиболее широко применимые в Российской практике для оптовых торговых компаний.

15

5.2. Учет основных средств

Существует два основных подхода к учету основных средств по МСФО:

1. Трансляция данных счетов учета основных средств по РСБУ, расчет сумм и формирование поправок на разницу в оценках основных средств по МСФО и РСБУ. Данный подход применим при небольшом количестве основных средств в Компании и наличии возможности рассчитать сумму для корректировки.

2. Учет основных средств (далее ОС) для целей МСФО осуществляется параллельно с учетом по РСБУ. Данный подход наиболее распространен, т.к. позволяет провести точный расчет сумм амортизации, отразить переоценку по каждому основному средству, получать своевременные и достоверные данные в детализации по каждому основному средству. Данный способ применяется в рамках использования Комбинированного подхода и будет детально рассмотрен в данном разделе. Такой же подход применим и к учету нематериальных активов по МСФО.

5.2.1. Подход к организации учета ОС по МСФО

Учет основных средств (далее ОС) для целей МСФО осуществляется параллельно с учетом по РСБУ на основе отдельного плана счетов МСФО. Параллельное ведение учета ОС производится с момента ввода основного средства в эксплуатацию и до момента выбытия.

<…>

5.2.2. Аналитика для учета ОС

5.2.3. Учет операций с основными средствами

5.2.3.1. Поступление ОС

5.2.3.2. Ввод ОС в эксплуатацию

5.2.3.3. Начисление амортизации ОС

5.2.3.4. Последующие затраты по объектам ОС, модернизация

5.2.3.4.1. Затраты, относимые на расходы периода

5.2.3.4.2. Затраты, относимые на стоимость объекта

(капитализация)

5.2.3.4.3. Модернизация ОС

16

5.2.3.5. Выбытие ОС

5.2.3.6. Инвентаризация ОС

5.2.3.7. Авансы по капитальным вложениям

5.2.4. Лизинг и аренда ОС

5.2.4.1. Первоначальная стоимость лизинговых ОС

5.2.4.2. Поступление и ввод в эксплуатацию лизинговых ОС

5.2.4.3. Начисление амортизации по лизинговым ОС

5.2.4.4. Перемещение, выбытие, обесценение лизинговых ОС

5.2.4.5. Отражение расходов по процентам (дисконтирование)

5.2.4.6. Реклассификация задолженности по лизингу

5.2.5. Обесценение ОС

5.2.5.1.Примеры признаков обесценения объектов ОС

5.2.5.2.Отражение обесценения в учете

17

5.3. Учет нематериальных активов

Нематериальные активы - это идентифицируемые неденежные активы, не имеющие физической формы, при этом одновременно должны выполнять следующие определяющие признаки нематериального актива:

идентифицируемость;

наличие контроля со стороны Компании;

способность приносить экономические выгоды;

стоимость актива может быть достоверно оценена.

Для целей составления финансовой отчетности в торговых оптовых компаниях, как правило, применяется следующая группировка нематериальных активов:

патенты и лицензии;

программное обеспечение;

прочие нематериальные активы.

Под идентифицируемостью НМА понимается:

возможность отделить нематериальный актив от иных активов организации;

способность актива выступать самостоятельным объектом сделок;

возможность Компании точно определить приходящиеся именно на данный объект НМА будущие экономические выгоды.

НМА может быть идентифицирован по факту передачи юридических прав на него (в том числе, если эти права передаются в комплексе с иными активами).

<…>

5.3.1. Подход к организации учета НМА по МСФО

5.3.2. Учет операций с НМА

5.3.2.1. Поступление НМА

5.3.2.2. Принятие к учету НМА

5.3.2.3. Начисление амортизации НМА

5.3.2.4. Выбытие объектов НМА

5.3.3. Обесценение НМА

18

5.4. Запасы

5.4.1. Основные принципы учета запасов по МСФО

Запасы – материальные активы, которые:

предназначены для реализации в ходе обычной деятельности;

находятся в процессе переработки для получения готовой продукции или

представлены в форме сырья или материалов и предназначены для использования в процессе производства готовой продукции или при предоставлении услуг.

Первоначальное признание и оценка

Запасы отражаются в учете в качестве актива только тогда, когда:

существует вероятность поступления будущих экономических выгод, связанных с запасами;

можно достоверно оценить фактические затраты на приобретение или производство запасов.

Если Компания понесла затраты на приобретение запасов, но данные запасы не могут быть использованы или реализованы (к примеру, запасы, потерявшие потребительские свойства, запасы, выбывшие в результате хищений и растрат, по которым не установлены виновные лица), то такие затраты должны быть списаны в расходы текущего периода.

Первоначально запасы оцениваются по фактической себестоимости.

Последующая оценка

В типовом подходе для торговой оптовой компании запасы оцениваются по наименьшей из двух величин: себестоимости и возможной чистой стоимости реализации.

Прекращение признания и выбытие

Для оценки себестоимости выбывающих запасов Компания может использовать следующие методы: ФИФО (FIFO), средняя. Как правило, в российских торговых компаниях применяется метод списания ФИФО.

Отражение в отчетности

Запасы отражаются в финансовой отчетности за вычетом резерва под обесценение. Расчет суммы резерва под обесценение запасов осуществляется в рамках процесса подготовки отчетности по МСФО. Учет запасов в МСФО может вестись в торговых оптовых команиямх как в разрезе номенклатуры, так и по укрупненным группам номенклатуры.

19

Особенности классификации запасов и счетов учета запасов в торговой оптовой компании

Рассмотрим типовые номенклатурные группы для торговой оптовой компании. В соответствии с приведенным перечнем номенклатурных групп в Плане счетов МСФО выделяются соответствующие субсчета для учета запасов и резервов по запасам. Таб. 1 Счета учета запасов

Номер счета Название счета Аналитика

Счета учета запасов

202100 Сырье и материалы Номенклатура

202200 Топливо Номенклатура

202300 Тара и тарные материалы Номенклатура

202400 Запасные части Номенклатура

202500 Инвентарь и хозяйственные принадлежности Номенклатура

202600 Прочие материалы Номенклатура

203100 Товары на складе Номенклатура

203200 Товары в розничной торговле Номенклатура

Счета резерва

203300 Резерв под обесценение - товары для перепродажи Номенклатурные группы

Счета учета доходов и расходов

702000 Расходы по созданию резерва по запасам Номенклатурные группы, Подразделения

703000 Использование резерва по запасам Номенклатурные группы, Подразделения

5.4.2. Учет резерва под обесценение запасов

Расчет резерва под обесценение запасов осуществляется согласно принципам, зафиксированным в Учетной политике Компании по МСФО.

Рассмотрим пример для оптовой торговой компании. Выделяются категории запасов по следующим критериям:

Таб. 2 Критерии разделения запасов по категориям в целях расчета резерва и оценка суммы резерва

Категория Запасов

Критерий Сумма резерва

T1 Некондиционные товары, имеющие повреждения внешнего вида, а также бракованные товары, реализация которых невозможна

100%

T2 Товары, числящиеся на балансе в течение периода, превышающего 365 дней

100%

T3 Товары, которые реализуются Компанией по цене ниже их себестоимости

Разница между себестоимостью товаров и их текущей рыночной стоимостью

Далее в зависимости от категории запасов определяется сумма резерва.

20

Резерв под обесценение товаров начисляется, только если его величина по окончанию отчетного периода является существенной. Существенность величины резерва под обесценение товаров определяется Решением Руководства.

Резерв под обесценение материалов, которые приобретаются Компанией на текущие операционные нужды, не создается, поскольку такие материалы имеют высокий коэффициент оборачиваемости.

Последней датой отчетного периода сумма резерва за предшествующий период полностью сторнируется и выполняется проводка на полную сумму рассчитанного резерва на конец отчетного периода.

Формирование/корректировка резерва для целей МСФО отражается следующими проводками, указанными в Таб. 3.с применением счетов типового Плана счетов торговой оптовой компании.

Таб. 3 Проводки по формированию/корректировке резерва по запасам

Счет Дт Аналитика Дт Счет Кт Аналитика Кт

Сторнирование резерва за предыдущий период

(702000) «Расходы по созданию резерва по запасам»

Номенклатурная группа, Подразделения

(203300) «Резерв под обесценение - товары для перепродажи»

Номенклатурная группа

Формирование резерва

702000 «Расходы по созданию резерва по запасам»

Номенклатурная группа, Подразделения

203300 «Резерв под обесценение - товары для перепродажи»)

Номенклатурная группа

5.4.3. Учет списания запасов за счет резерва

В случае наличия резерва по запасам, созданного в предыдущем отчетном периоде, часть стоимости запаса при выбытии списывается за счет резерва.

Т.к. учет резервов по МСФО выполняется независимо от РСБУ, то при списании запасов, по которым был создан резерв, по счетам учета резервов регистрируются корректировочные проводки МСФО.

Проводки по списанию запасов за счет резерва приведены в следующей таблице.

Таб. 4 Проводки по списанию запасов за счет резерва

Счет Дт Аналитика Дт Счет Кт Аналитика Кт Комментарий

803000 «Прочие операционные расходы»

Прочие доходы и расходы = Доходы (расходы), связанные с реализацией прочего имущества

202ХХХ

Счета учета запасов

Номенклатура Списание стоимости запасов (трансляция со счетов РСБУ)

21

Счет Дт Аналитика Дт Счет Кт Аналитика Кт Комментарий

203300 «Резерв под обесценение - товары для перепродажи»

Номенклатурная группа

703000 «Использование резерва по запасам»

Номенклатурная группа, Подразделения

Списание резерва при выбытии товара (трансформационная корректировка)

22

5.5. Дебиторская задолженность

5.5.1. Основные принципы учета ДЗ по МСФО

5.5.2. Реклассификация ДЗ

5.5.3. Учет обесценения ДЗ

5.5.4. Списание ДЗ

5.5.5. Последующая оценка ДЗ

5.5.6. Основные принципы учета кредитов и займов по МСФО

5.5.7. Дисконтирование кредитов и займов

5.5.8. Реклассификация кредитов и займов

23

5.6. Резервы предстоящих расходов

5.6.1. Основные принципы учета резервов по МСФО

5.6.2. Учет резервов предстоящих расходов

5.6.3. Учет списания резервов

5.6.4. Дисконтирование резервов предстоящих расходов

24

6. Процедура закрытия периода по МСФО

6.1. Учет начисленных расходов (Accruals)

6.2. Отложенный налог

6.2.1. Основные принципы учета отложенного налога по МСФО

6.2.2. Учет отложенного налога

6.2.3. Алгоритм расчета отложенного налога

6.3. Основные принципы закрытия периода по МСФО

6.4. Порядок закрытия периода по МСФО

25

Приложение 1.План счетов МСФО (пример)

План счетов МСФО Мэппинг к плану счетов РСБУ

Код Наименование, МСФО Код РСБУ Наименование, РСБУ

БАЛАНС

100000 Внеоборотные активы

101000 Основные средства ---

101100 Торговое оборудование, нетто ---

101110 Торговое оборудование (первоначальная стоимость) 01 Основные средства

101120 Торговое оборудование (накопленная амортизация) 02

Амортизация основных средств

101130 Резерв под обесценение - Торговое оборудование

без мэппинга

101200 Транспорт, нетто ---

101210 Транспорт (первоначальная стоимость) 01 Основные средства

101220 Транспорт (накопленная амортизация) 02 Амортизация основных средств

101230 Резерв под обесценение - Транспорт без мэппинга

<…>

104000 Дебиторская задолженность, долгосрочная ---

104100 Авансы выданные, д/с ---

104110 Авансы выданные, д/с, руб. 60.02 Расчеты по авансам выданным

104120 Авансы выданные, д/с, вал. 60.22 Расчеты по авансам выданным (в валюте)

104130 Авансы выданные, д/с, у.е. 60.32 Расчеты по авансам выданным (в у.е.)

104140 Резерв под обесценение - Авансы выданные, д/с 63

Резервы по сомнительным долгам

104200 Расходы будущих периодов, д/с 97.21 Прочие расходы будущих периодов

<…>

200000 Оборотные активы

201000 Денежные средства и денежные эквиваленты ---

201100 Касса ---

201110 Касса, руб. 50.01 Касса организации

201110 Касса, руб. 50.02 Касса розницы

201110 Касса, руб. 50.03 Денежные документы

201120 Касса, вал. 50.21 Касса организации (в валюте)

201120 Касса, вал. 50.23 Денежные документы (в валюте)

201200 Текущие счета в банках ---

201210 Текущие счета в банках, руб. 51 Расчетные счета

201210 Текущие счета в банках, руб. 55.02 Чековые книжки

201210 Текущие счета в банках, руб. 55.04 Прочие специальные счета

201210 Текущие счета в банках, руб. 57.01 Переводы в пути

201210 Текущие счета в банках, руб. 57.02 Приобретение

26

План счетов МСФО Мэппинг к плану счетов РСБУ

Код Наименование, МСФО Код РСБУ Наименование, РСБУ

иностранной валюты

201210 Текущие счета в банках, руб. 57.03 Продажи по картам (Эквайринг)

201210 Текущие счета в банках, руб. 57.04 Инкассация

201220 Текущие счета в банках, вал. 52 Валютные счета

201220 Текущие счета в банках, вал. 55.24 Прочие специальные счета (в валюте)

201220 Текущие счета в банках, вал. 57.05 Транзакции по корпоративной карте

201220 Текущие счета в банках, вал. 57.21 Переводы в пути (в валюте)

201220 Текущие счета в банках, вал. 57.22 Реализация иностранной валюты

201300 Банковские депозиты в банках (до 3 мес.) ---

201310 Банковские депозиты (до 3 месяцев) в банках, руб. 55.03 Депозитные счета

201320 Банковские депозиты (до 3 месяцев) в банках, вал. 55.23

Депозитные счета (в валюте)

202000 Материалы ---

202100 Сырье и материалы 10.01 Сырье и материалы

202200 Топливо 10.03 Топливо

202300 Тара и тарные материалы 10.04 Тара и тарные материалы

202400 Запасные части 10.05 Запасные части

<…>

ПРИБЫЛИ И УБЫТКИ

600000 Выручка от продажи, нетто

601000 Выручка от продажи 90.01 Выручка

<…>

27

Приложение 2. Статьи затрат по МСФО (пример) Примерный перечень типовых статей, необходимых для МСФО отчетности

Название группа МСФО

Амортизационная премия Амортизация

Амортизация ОС, собственные Амортизация

Амортизация ОС, лизинг Амортизация

Амортизация НМА Амортизация

Списание стоимости малоценных ОС (до 40 000 руб.) Материальные расходы

Аренда Аренда

<…>

Приложение 3.Расчет отложенного налога

<…>