Muhasebe ve Denetim Sempozyumu “İktisadi Gelişmede ...žaban UZAY... · Bağımsızdenetçihem planlama aşamasındahem de denetimin tamamlanması aşamasındaBDS 570’inA3

Muhasebe ve Denetim Sempozyumu“İktisadi Gelişmede

Muhasebe ve Denetimin Önemi”

BAĞIMSIZ DENETİMİN İŞLETMENİN SÜREKLİLİĞİNE KATKISI

Prof. Dr. Şaban UZAY([email protected])

27-28 Eylül 2017, İstanbul

ÇALIŞMANINI AMACI VE KAPSAMI

Süreklilik işletmelerde üst yönetimin sürekli değerlendirmesigereken stratejik konuların başında gelir.

Bir işletmenin varlığının sona ermesinin sadece ilgiliişletmenin ortakları ve çalışanlarına değil çeşitli açılardantopluma da zarar vermesi söz konusudur.

Bağımsız denetim standartları denetlenen işletmeninsüreklilik riskinin değerlendirilmesini öngörmektedir.

Çalışmanın amacı; bağımsız denetim sürecinde denetçininişletmenin sürekliliğine yönelik yapacağı değerlendirmelerdedikkat edilecek hususları açıklayarak, ekonomi için de çokönemli olan işletmenin sürekliliği konusunda bağımsızdenetimin rolünü ortaya koymaktır.

2/42

1- İŞLETMENİN SÜREKLİLİĞİ, RİSK YÖNETİMİ VE İÇ KONTROL KAVRAMLARI

2- İŞLETMELERİN SÜREKLİLİĞİNİ TEHDİT EDEN RİSKLER

3- YASAL MEVZUTAIMIZDA İŞLETMENİN SÜREKLİLİĞİ

4- BAĞIMSIZ DENETİMDE İŞLETMENİN SÜREKLİLİĞİNİN DEĞERLENDİRİLMESİ (BDS 570)

5- SÜREKLİLİK RİSKİNE KARŞILIK VERİLMESİ

SUNUM PLANI

3/42

İŞLETMENİN SÜREKLİLİĞİ, RİSK YÖNETİMİ VE İÇ KONTROL KAVRAMLARI-1

4/42

Süreklilik; işlemenin sınırsız bir ömre sahip olduğu ve öngörülebilir birgelecekte de faaliyetlerini sürdüreceği varsayımına dayanır.

Süreklilik varsayımı, hem muhasebe hem de denetim açısındanönemlidir.

TMS 1 (Finansal Tabloların Sunuluşu); işletme yönetiminin işletmeninsürekliliğini devam ettirme kabiliyetine ilişkin bir değerlendirmeyapmasını, bu konuda gerekiyorsa finansal tablolarda açıklamayapmasını zorunlu kılar.

BDS 570 (İşletmenin Sürekliliği); ise denetçiden; finansal tablolarınhazırlanmasında yönetimin işletmenin sürekliliği esasını kullanımınayönelik uygunluğunu ve sürekliliğe ilişkin önemli bir belirsizliğin olupolmadığını araştırmasını ister.

Muhasebede süreklilik; kuruluş sözleşmesinde aksine bir kayıt bulunmadıkçaişletmenin sonsuz bir ömre sahip olduğunun varsayılmasıdır. Aksi takdirdeişletmenin hemen tasfiye edileceği varsayımı ile varlıkların tasfiye değeriüzerinden izlenmesi gerekir.

İşletmenin sürekliliği kavramının sonucu olarak, tasfiye değeri dışında, bir çokdeğerleme ölçüsü uygulama alanı bulmuştur.

İşletmenin faaliyetlerinin sürekliliğinin kabul edilmesi, finansal raporların dasürekli olacağı sonucunu doğurur.

Ayrıca, bilançoda bir işletmenin aktiflerinin “dönen varlıklar, duran varlıklar”,pasiflerinin ise “kısa ve uzun vadeli “ şeklinde sınıflandırılması sürekliliğin birsonucudur.

Hatta süreklilik varsayımı işletmenin değerinin tahmininde gelir tablosunun, enönemli muhasebe bildirimi olmasını sağlamıştır.


5/42

Risk kelimesi ise, belirsizlik durumlarında seçim, meydana okumaanlamına gelmektedir.

Denetim geçmişe yönelik bir inceleme olduğu halde risk teşhisigelecek ve geleceğin yorumuyla ilgilidir (TTK Md. 378 gerekçesi).

Başarı için, işletmenin hedeflerine ulaşması için etkin bir riskyönetimi kaçınılmazdır.

Risk yönetimin özü temkinli olmaktır.


6/42

Risk yönetiminin işletmenin başarısını olumsuz etkileyecekriskleri azaltma yanında, işletmeyi başarılı kılacak fırsatlardanyararlanma amacı da vardır. Risk yönetimi devamlılığın esasolduğu bir disiplin olup, devamlılığın esası da riskin tanımlanmasıve ölçülmesi hatta mümkünse TL ile ifade edilmesi çok önemliolmaktadır.

“… şirkette riskin asıl sahipleri yönetimdir, yönetim bunusahiplenecek ve gerekli aksiyonları alacak. Bunun altında bütün işikoordine eden bir risk müdürümüz var. Ayrıca her şirketimizde riskyönetiminden sorumlu koordinasyonu yapan arkadaşlarımız var.Risk yönetimi bunların işidir demek istemiyorum. Risk yönetimiherkesin işidir ve kurumun bütün süreçlerine entegre edilmesigerekir…” (Öksüz, 2015).


8/42

Risk türlerine ilişkin en genel sınıflandırma; sistematik ve sistematikolmayan riskler şeklindedir.

Sistematik riskler; tüm ekonomiyi ilgilendiren ve işletme yönetimininmüdahale edemeyeceği risklerdir. Örnek olarak; ekonomik kriz riski, faizoranı riski, kur riski gibi.

Sistematik olmayan riskler ise her işletmenin kendi özellikleri nedeniylekarşılaştıkları risklerdir. Örnek olarak; aile işletmesi olmaktankaynaklanan yönetim riski, stratejik risk, operasyonel riskler, itibar riski,hile riski, iflas riski gibi.

Risklerin bilinmesi, değerlendirilmesi, anlamlı ya da etkili risklere karşıönlemler (kontroller) geliştirilmesini içeren etkin bir iç kontrol sistemininoluşturulması, işletmeleri kurumsal yönetime götüren önemliadımlardır.


9/42

Kurumsal Yönetim SistemiBağımsız

Denetçiler

Menkul Kıymetler Borsası

Hisse Senedi Sahipleri

Bankalar, Kredi Kuruluşları

Medya, Kar Amacı Gütmeyen Kuruluşlar

Müşteriler, Tedarikçiler, Birlikler, …

Ortaklar

Genel Kurul

Yönetim Kurulu

CEO

Devlet

SPK vb. Düzenleyici Kuruluşlar

Mahkemeler

Yerel Otoriteler

(Kaynak: Vedat Akgiray, AARCF’14)

Kurumsal yönetim;

- kaliteli finansal raporlar,

- doğru muhasebe politikaları seçimi,

- iç ve bağımsız denetimde bağımsızlık ve

- objektiflik,

- gözetim görevini layıkıyla yerine getiren denetim komiteleri ve

- risklerin sağlıklı bir şeklide değerlendirilmesine imkan tanıyaniç kontrol sistemleri ile mümkündür.

İşletmelerde mutlaka risk temelli iç kontroller oluşturmakgerekiyor. İşletme yönetiminin, risk yönetimi ile iç kontrolarasındaki dengeyi sağlayabilmesi önemlidir.


12/42

(Kaynak: IIA, 2009: s.6-20).

13/42

Türkiye’de bankacılık sektörü başta olmak üzere finanskesiminde risk yönetimi, iç kontrol ve iç denetimsüreçleri reel sektöre göre daha etkin durumdadır.

Reel kesimde söz konusu süreçlerin uygulanmasıfarklılıklardan dolayı daha zordur. Ayrıca ISO 31000,COSO gibi standartlar, süreçler ve metodolojilerişletmelere yardımcı olmaktadır.


14/42

“2016 yılı Küresel Risk Raporuna” göre ön plana çıkan üç risk grubu(www.tusiad.org);

- istemsiz göç,

- iklim değişikliği ve adaptasyon,

- mali kriz olarak belirtilmektedir.

Türkiye’de faaliyet gösteren mali işler koordinatörü (CFO)’lara göre; 2017yılında en önemli üç risk ise (Deloitte,2017);

- jeopolitik riskler,

- TL’nin değer kaybı ve

- nakit akışındaki muhtemel aksamalardır.

İŞLETMELERİN SÜREKLİLİĞİNİ TEHDİT EDEN RİSKLER-1

15/42

KPMG firmasının global düzeyde 10 büyük ekonomi ve 1.300 CEO ile gerçekleştirdiği2016 küresel CEO Araştırması sonuçlarına göre; CEO’ların başlıca endişeleri önemsırasına göre şöyledir (KPMG, 2017: s.10) :

- Müşteri sadakati (%88)

- Küresel ekonominin şirketler üzerindeki etkisi (%88)

- Şirketlerin geleceğine yön veren işleyişi durdurabilecek unsurlar ve inovasyonkaynakları hakkında stratejik düşünme konusunda vakit darlığı (%86)

- Y kuşağı ve bu kuşağın istekleri/ihtiyaçlarının işimizi ne şekilde değiştireceği (%86)

- Rakiplerimizin işi bizden kapma kabiliyeti (%85)

- Şirketimizin gelecekte hizmetlerde/ürünlerde lider olup olmayacağı (%85)

- Yapay zeka ve bilişsel süreçlerle temel otomatik iş süreçlerinin entegrasyonunudeğerlendirme zorunluluğu (%85)

- Büyümemizi engelleyecek düzenlemeler (%85)

- Karar alırken kullandığım verilerin kalitesi (%84)

- Dış denetimin değeri ve kalitesi (%84)

- …


16/42

Borsa İstanbul sınai endeksinde 2011-2015 döneminde işlem gören şirketlerin analizedilmesi sonucunda işletmenin sürekliliğine ilişkin olumsuzluklar içeren denetim görüşüverilen şirketlerin olumlu denetim görüşü verilen şirketlere göre daha düşük likidite vekarlılık oranlarına, daha yüksek borçluluğa sahip ve işletme büyüklüğünün küçükolduğu saptanmıştır (Yaşar, 2017: s.79).

Faaliyeti sona eren veya erme (iflas erteleme) noktasına gelen şirketlerde öne çıkan,yönetilemeyen riskler şunlardır (Uzay ve Erdoğan, 2015): yönetim riski, likidite riski, kurriski, operasyonel riskler, yasal riskler ve politik risklerdir.

İşletmelerin sürekliliğini de tehdit eden en yaygın gözlemlediğimiz dört risk türü:

-Finansal riskler,

-Aile işletmesi olmaktan kaynaklanan riskler,

-İtibar riski

-Suiistimal (hile) riskidir.


17/42

Aile İşletmesi olmaktan kaynaklanan riskler: Aile işletmesi yaniaile bireylerinin yönetim kararlarında hakim olduğu işletmelerülkemizde en sık karşılaşılan işletme türü olup, bunlarda “güvenolgusu”, “kurumsallaşmanın” yerini almaktadır.

Finansal riskler: Türkiye’de ön plana çıkan finansal risklergenellikle; kur riski, (ekonomik) kriz riski, yurt içi ve yurt dışı alacakriski, likidite riskidir.

«Bir şirket kar etmeyebilir, karlılıktan dolayı kısa vadede batmaz,verimlilik, hammadde vb. problemler varsa belirli bir vade içindeçözebilir. Ancak; nakit akışı ve kur riski çok ani gelen, yatağadüşüren hastalık veya kalp krizi gibi içinden çıkamayacağınız birdurum oluşturan ve şirketi batıran şeylerdir».(BIST Genel Müdürü TurgayDinç)


18/42

İtibar riski: Bir işletmenin faaliyetlerindeki başarısızlıklar ya damevcut yasal düzenlemeler uygun davranılmaması sonucunda okuruma duyulan güvenin azalması veya kurumun itibarınınzedelenmesi ile ortaya çıkabilecek kaybı ifade eder.

Suiİstimal (hile) riski: Hile, nitelikli bir yalan olup, yasalara aykırılıksöz konusudur. Suiistimal İnceleme Uzmanları Derneği (ACFE)tarafından 2016 yılında yayınlanan bir çalışmaya göreorganizasyonlar yıllık gelirlerinin ortalama %5’ini suiistimalnedeniyle kaybetmektedirler.

Suiistimal işletmeyi sadece maddi zarara uğratmakla kalmamakta,yapının işlerliğini etkilemekte, güveni zedelemektedir.


19/42

İş hayatını düzenleyen ve işletmenin sürekliliğinin değerlendirilmesiniiçeren başlıca yasal düzenlemeler şunlardır:

1- Türkiye Finansal Raporlama Standartları (TFRS):

Kavramsal Çerçevede işletmenin sürekliliği varsayımı aynenkorunmuştur.

TMS 1’de; finansal tablolara ilişkin genel kurallar sayılırken finansaltabloların düzenlenmesinde esas alınan varsayımlar sayılırken tahakkukesası ve işletmenin sürekliliği esası yer almaktadır.

Söz konusu iki varsayımın da “Muhasebe Sistemi Uygulama GenelTebliğinde” yer almasından dolayı bu açıdan TMS 1 ile Tek DüzenMuhasebe Sistemimizin uyum için de olduğu söylenebilir.

YASAL MEVZUTAMIZDA İŞLETMENİN SÜREKLİLİĞİ-1

20/42

2 - Büyük ve Orta Boy İşletmeler İçin Finansal Raporlama Standardı (BOBİFRS):

BOBİ FRS’de “Genel Finansal Raporlama İlkeleri” arasında işletmenin sürekliliğitanımlanmış olup, bu konuda finansal tablo dipnotlarında gerekli açıklamalarınyapılması yönetimin sorumluluğuna bırakılmıştır (Paragraf 1.14).

İşletme yönetiminin işletmenin sürekliliği varsayımının geçerli olup olmadığınıdeğerlendirirken raporlama dönemi sonundan itibaren en az 12 aylık dönemikapsayacak şekilde gelecek hakkında elde edilebilen bütün bilgileri dikkate alır.

Şayet raporlama dönemi sonrasında yani raporlama dönemi ile finansaltabloların yönetim organı tarafından onaylandığı tarih arasında işletmeninsürekliliğinin geçersiz olması halinde de finansal tablolar işletmenin sürekliliğivarsayımına göre hazırlanmaz ve gerekli açıklamalar dipnotlarda yapılır.


21/42

3- Denetim Komitesi:

Türkiye’de hisse senetleri borsada işlem gören şirketler ve bankalar için zorunluolan denetim komitesi, denetim ve gözetim faaliyetlerinin yerine getirmedeyönetim kuruluna yardımcı olur.

4- Riskin Erken Teşhisi Komitesi:

Pay senetleri borsada işlem gören şirketlerde, yönetim kurulu, şirketin varlığını,gelişmesini ve devamını tehlikeye düşüren sebeplerin erken teşhisi, bunun içingerekli önlemler ile çarelerin uygulanması ve riskin yönetilmesi amacıyla,uzman bir komite kurmak, sistemi çalıştırmak ve geliştirmekle yükümlüdür (TTKMd.378).

Söz konusu komite sadece risklere odaklanır. Amaç; yönetimi ve yönetimkurulunu ve genel kurulu devamlı uyanık (teyakkuz) altında tutmak, gereğindeorganlarca derhal etkili önlemlerin alınmasını sağlamaktır.


22/42

5- Faaliyet Raporu Denetimi:

Yeni TTK ile birlikte faaliyet raporları bütün sermaye şirketleri içinzorunlu hale gelmiştir. bağımsız denetime tabi olan şirketler içinTTK 397’inci maddesi uyarınca faaliyet raporunda yer alan finansalverilere ilişkin olarak da görüş vermektedir.

- BDDK, İç Sistemler Yönetmeliği:

Kanun; bankalara işlemleri nedeniyle karşılaştıkları risklerinizlenmesi ve kontrolünü sağlamak amacıyla faaliyetlerininkapsamı ve yapısıyla uyumlu etkin bir iç denetim sistemi ile riskkontrol ve yönetim sistemi kurmakla yükümlü tutmuştur.


23/42

İşletmelerin sürekliliğini değerlendirmek sadece işletme yönetim kurallarının değil,bağımsız denetçilerin de sorumlu olduğu bir alandır.

Bağımsız denetçinin doğrudan sorumluluğu (BDS 570), dolaylı sorumluğu ise (Kamuyuaydınlatma sürecinin bir bileşeni olmanın, bilgi güvenliğini sağlamanın yanı sıra işsüreçlerinin iyileştirilmesi, teknolojik alt yapının gözden geçirilmesi gibi farklı açılardanda işletmeye katma değer yaratma) dır.

Bağımsız denetçinin BDS 265 gereğince yapacağı müşteri işletmenin iç kontrol sistemineilişkin bildirimlerde, dolaylı olarak işletme yönetimine süreklilik konusunda yardımcıolur.

Sağlıklı bir işletmenin birden sürekliliğini kaybetme problemi literatürde iki açıdan elealınmaktadır. Bunlar.

Birincisi kurumsal yönetim ilkeleri gereğince yönetimin işletmenin sürekliliğini devamettirebilme yeteneğine değerlendirmesi ve buna ilişkin açıklama yapması, ikincisi iseBDS 570’de açıklandığı üzere bağımsız denetçinin yapacağı değerlendirmelerdir.

BAĞIMSIZ DENETİMDE İŞLETMENİN SÜREKLİLİĞİNİN

DEĞERLENDİRİLMESİ-1

24/42

UK Finansal Raporlama Konseyi (FRC)’ye göre yönetim, sürekliliğindeğerlendirilmesinde işletme süreçlerini incelemelidir.

Söz konusu süreçler (Uzay ve Tanç, 2009):

- Plan ve bütçeler,

- Ödünç alma koşulları,

- Yükümlülüklerin yönetimi,

- Şarta bağlı yükümlülükler,

- Mamuller ve piyasalar,

- Finansal risk yönetimi ve

- Finansal istikrar gibi.



25/42

BDS 570’e göre bağımsız denetçinin sorumluluğu özet olarak; denetiminplanlanmasında, müşteri işletmenin süreklilik kabiliyetine yönelik riskleri tanımlaması vedenetim programında buna yönelik uygun denetim prosedürleri oluşturmasıdır.

Bağımsız denetçiden ayrıca; sürekliliğin devamına yönelik işletme yönetiminin bakışınıdeğerlendirmesi ile işletmenin sürekliliğini şüpheye düşürecek durumlar veya olaylarailişkin kanıtlar konusunda uyanık olması beklenir.

Bu kapsamda yöneticilerle yapacağı görüşmelerde, finansal tabloların onaylandığıtarihten en azından bir yıllık dönem içinde sürekliliğe yönelik yönetimin yapacağıaçıklamalardan tatmin olmalıdır.

BDS 570 standardında yer alan açıklamalarda; TMS 1 ve Uluslararası Kamu SektörüMuhasebe Standardı (UKSMS) 1, yanında birçok denetim standardına da atıf sözkonusudur. Bunlar: BDS 200, BDS 260, BDS 315, BDS 330, BDS 560, BDS 700, BDS 701,BDS 705, BDS 706’dır.



26/42

BDS 315’e göre; denetçinin müşteri işletmenin faaliyet gösterdiği sektörü ve işletmeyimakul düzeyde tanıması gerekmektedir.

Bağımsız denetçi hem planlama aşamasında hem de denetimin tamamlanmasıaşamasında BDS 570’in A3. Paragrafında belirtilen ve başlıca üç grupta toplanan riskgöstergelerini dikkate almalıdır. Bunlar:

a) Finansal durum,

b) İşletme faaliyetleriyle ilgili,

c) Diğer konularla ilgilidir.

Bağımsız denetçi söz konusu konularda yönetimle görüşüp, yönetimin sürekliliktehdidini azaltmaya yönelik somut planlarını öğrenmeli, hatta yönetimden yazılı teyitalmalıdır. Uygun hallerde ve ihtiyaç duyulması durumunda banka gibi üçüncü kişilerdende yazılı teyit istenebilir.



27/42

Bağımsız denetçinin müşteri işletmenin süreklilik tehditlerini değerlendirirkendikkate alacağı bazı hususlara literatürden örnekler:

- Risk tanımaya yönelik formel ve enformel sistemler,

- Bütçe sistemi,

- Temel varsayımların uygunluğu,

- Değişen koşullara göre bütçe esnekliği,

- Diğer işletmelere karşı yükümlülükler (garantiler gibi)

- Borçlanma kabiliyeti,

- Şüpheye yol açan durumları yeniden çözümlemeye yönelik planların yapılmasıgibi.

- İşletmenin negatif trendi,

- İşletmenin finansal durumu ile ilgili problemleri,

- İşletmenin dışsal problemleri,

- İşletmenin içsel problemleri gibi.



28/42

BDS 570, 16. Paragrafta; müşteri işletmenin sürekliliğini devam ettirmekabiliyetine ilişkin ciddi şüphe veya şartların belirlenmesi durumundadenetçinin karar verebilmek için uygulayacağı ilave denetim prosedürleraçıklanmıştır. Buna göre; yönetimin planlarının değerlendirilmesi, nakitakış tahminlerinin analizi gibi.

Analitik prosedürler bağımsız denetçinin işletmenin süreklilikkabiliyetini değerlendirme işinde kullanılan kanıt türlerinin ve denetimprosedürlerinin başında gelmektedir. Borçlanma oranları, öz sermayekarlılığı, aktif karlılığı gibi oranlar işletmenin finansal sorunlarının olupolmadığını anlamak için oldukça yararlıdır.



29/42

Sürekliliğin Denetim Raporuna Etkisi:

İşletmenin sürekliliği varsayımının geçerli olduğu ancak önemlibelirsizlikler bulunduğu durumlarda, denetçi;

Finansal tablolarda yer alan olay ya da işlemlere ilişkinaçıklamaların önemli bir şüphe içerip içermediğinideğerlendirmeli,

Önemli şüphelere ilişkin yönetim planlarını değerlendirmelidir.



30/42

Bağımsız denetçinin işletmenin sürekliliğine ilişkin değerlendirmesonucunun denetim raporuna ve görüşüne yansıması BDS 570’e göreaşağıdaki gibi özetlenebilir:

İşletmenin sürekliliği esasını kullanmanın uygun olmadığı durumlarda;olumsuz görüş,

İşletmenin sürekliliği esasını kullanmanın uygun olduğu ancak önemli birbelirsizliğin bulunduğu durumlarda; olumlu görüş verir ve denetçiraporunda «İşletmenin Sürekliliğiyle İlgili Önemli Belirsizlik» başlığıaltında ayrı bir bölüme yer verir.

Finansal tablolarda önemli bir belirsizliğe ilişkin yeterli açıklamanınyapılmaması halinde; sınırlı olumlu görüş veya olumsuz görüşten uygunolanı verir.



31/42

Ayrıca; BDS 570, A 33 paragrafına göre; finansal tablolara ilişkin birdençok önemli belirsizliğin mevcut olduğu durumlarda paragraf 22’debelirtilen (finansal tablolarda önemli bir belirsizliğe ilişkin yeterliaçıklamanın yapılmış olması) açıklamasını dahil etmek yerine istisnaihallerde görüş vermekten kaçınmayı uygun görebilir.

İşletme Yönetiminin İşletmenin Sürekliliği Esasında DeğerlendirmeYapma veya Değerlendirmeyi Genişletme Konusunda İstekli OlmamasıDurumunda:

SINIRLI OLUMLU GÖRÜŞ verir veya GÖRÜŞ VERMEKTEN KAÇINABİLİR.(BDS 570/M.A27)

BDS 701(Kilit Denetim Konularının Bağımsız Denetçi RaporundaBildirilmesi); işletmenin sürekliliğine ilişkin konuların sürekliliğe ilişkinciddi şüphe varsa, kilit denetim konuları olarak belirlenebileceği kabuledilmektedir.



32/42

33

İŞLETMENİN SÜREKLİLİĞİNİN RAPORLANMASI

OLUMSUZ GÖRÜŞ verir(BDS 570/m.21)

Ancak finansal tablolar alternatif bir esasa göre

hazırlanır ve denetçide kabul ederse denetçi raporuna

“Dikkat Çekilen Hususlar Paragrafı” ekleyerek

olumlu görüş bildirebilir.(BDS570/ M.A26)

Finansal Tablolarda Önemli Bir Belirsizliğe

İlişkin Yeterli Açıklamanın Yapılmış Olması

Durumu:

OLUMLU GÖRÜŞ verir. “Dikkat Çekilen

Hususlar” paragrafı ekler ya da birden çok

önemli belirsizliğin olduğu ender durumlarda

paragraf ekleme yerine GÖRÜŞ VERMEKTEN

kaçınabilir (BDS 570/M.19)

Finansal Tablolarda Önemli Bir Belirsizliğe

İlişkin Yeterli Açıklamanın Yapılmamış

Olması Durumu:

SINIRLI OLUMLU GÖRÜŞ veya

OLUMSUZ GÖRÜŞTEN uygun olanı verir ve

“Süreklilik kabiliyetine ilişkin önemli bir

belirsizliğin mevcut olduğunu ve finansal

tablolarda yeterince açıklanmadığını belirtir.

(BDS 570/ M.20)

İşletmenin Sürekliliği Varsayımının Geçerli

Olmaması Durumu

İşletmenin Sürekliliği Varsayımının Geçerli

Olduğu Ancak Önemli Bir Belirsizliğin

bulunduğu Durumlar

Denetçi Raporlarında Süreklilik Açıklamaları:

İMKB’de 2000-2008 yılları arasında işlem sırası kapanan, iflas eden ya dasürekliliğine ilişkin belirsizlikler olan şirketlerin bağımsız denetim raporlarınınincelenmesi sonucunda; kriz yılları olan 2000, 2001 ve 2008 yıllarında en çokişletmelerin güç duruma düştüğü ve sürekliliğe ilişkin açıklama yapıldığısaptanmıştır. Ayrıca; 2008 yılında süreklilik açıklaması yapılan ve iflas edenşirketlerin, 2007 yılı denetim raporlarında ve finansal tablolarda süreklilikkonusunda yeterli açıklama olmamasıdır (Uzay ve Tanç, 2010).

BİST İmalat Sektöründe işlem gören 181 şirketten 2016 yılına ilişkin bağımsızdenetçi raporuna ulaşılan 176 şirket üzerinde yapılan bir araştırmada;

Toplam 8 şirkette denetçi görüşünün değişmediğinin belirtilmesi üzerine«Dikkat Çekilen Hususlar Paragrafı» eklenmiştir. Örnek; «…Görüşümüzüetkilememekle birlikte ….tarafından açılan dava Yargıtay’da temyiz aşamasındaolup rapor tarihi itibariyle dava süreci devam etmektedir» (Koçyiğit, vd., 2017)



34/42

Tablo 1: Denetim Kalite Göstergeleri (PCAOB, 2015:s.23)

(*)İstihdam kaldıracı (staffing leverage): Denetim hacmine göre tecrübeli denetçi zamanı.

35/37

Denetim

Profesyonelleri

Geçerlilik 1. İstihdam kaldıracı*

2.Sorumlu denetçi iş yoğunluğu

3. Denetçi ve denetim ekibinin iş yoğunluğu

4.Denetim imkanları (merkez ofisin desteği)

5.Gerekli bilgi ve beceriye sahip personel

Yeterlilik 6.Denetim ekibinin tecrübesi

7.Denetim ekibinin sektör tecrübesi

8.Denetim personeli devir hızı

9.Hizmet merkezlerinde toplanmış denetim işi

10.Denetim personeli başına düşen eğitim sayısı

Yoğunlaşma 11.Riskli alanlar ve denetim saati

12.Denetim sürecinin her bir aşaması için tahsis edilen denetim saati

Denetim

Süreci

Üst yönetim

ve Liderlik

13.Denetim firma personeliyle ilgili bağımsız araştırma sonuçları

Teşvikler 14.Kalite derecelendirme ve ücret

15.Denetim ücreti, saati ve müşteri riski

Bağımsızlık 16.Bağımsızlık gereklerine uygunluk

Alt yapı 17.Kaliteli denetimi destekleyen alt yapıya (insan gücü, süreç, teknoloji gibi)

yatırım

Gözetim ve

Düzeltme

18.Denetim firmasının iç kalite inceleme sonuçları

19.Kamu Gözetim Kurumu’nun inceleme sonuçları

20.Teknik yeterlik testi

Denetim

Sonuçları

Finansal

Tablolar

21.Yanlışlıkların finansal tabloların yeniden düzenlenmesine etkisi ve sıklığı

22.Hile ve diğer finansal raporların yanlışlıkları

23.Finansal raporlama kalitesinden, denetim kalitesine pay (sonuç) çıkarma

İç Kontrol 24.İç kontrol zayıflıklarının zamanında raporlanması

Süreklilik 25.Süreklilik konularının zamanında raporlanması

Denetçiler

Arasında ve

Denetim

Komitesi ile

İletişim

26.Denetim komite üyelerinin bağımsız araştırmalarının sonuçları

Yaptırımlar

ve Hukuki

İhtilaf

27.Kamu Gözetim Kurumu ve SPK yaptırım uygulama eğilimleri

28.Denetim firmasının da dahil olduğu özel dava açma eğilimleri

İşletme Yönetiminin Süreklilik Riskine Karşılık Vermesi

- İşletme yönetimleri, sürekliliği sağlamaya yönelik kontrollere öncelik vermelidir.

- Şayet süreklilik riski meydana gelmişse söz konusu riske karşılık verilmelidir. Örnekolarak; krizi ya da olayı yönetme, araştırma, düzeltici eylemler ve iyileştirme gibi.

- İşletmenin maruz kaldığı tüm işletme riskleri ile ilgilenmek bağımsız denetimdenziyade iç denetimin işidir.

Günümüzde yönetim kurullarının CFO’lardan beklentileri aşağıdaki gibidir:

- İş süreçlerindeki riskleri bilmelerini,

- Stratejik konuların karar aşamalarına destek vermelerini,

- Bütçe süreçlerinde etkin rol oynamalarını,

- Sektör, rakipler ve ekonomik konjonktür ile ilgili kararları destekleyici nitelikte bilgilersağlamalarını,

- Özellikli hususlarda durumsal (ad hoc) raporlar üretmelerini ve

- Performansı artıran katma değerli projeleri hayata geçirmeleridir.

SÜREKLİLİK RİSKİNE KARŞILIK VERİLMESİ-1

36/42

İç denetim biriminin olmadığı işletmelerde mali müşavirlerden;

- Düzenli aralıklarla (üç ayda bir) işletmenin mali durumunun analizi ve yönetim kurulu ile üst yönetime sunulması,

- İşletmede etik kurallar, aile anayasası ya da hissedar sözleşmesi, süreçlere ilişkin kurallar gibi yazılı prosedürlerin oluşturulması,

- Her yıl sonunda öz sermaye güçlülük analizi yapılması,

- Belli büyüklüğü geçen firmaların iç denetim birimi oluşturması ve muhasebeyi işletme içine alması,

- Bütçe yapılması ve uygulanması,

- İşletmede kayıt dışılığın olmaması,

- İşletme sahiplerinin duygusal hareket etmemesi, zamanında elden çıkarmaları gereken varlıkları satma, işletme birleşmesi yapma, hisse devri, yönetim devri gibi kararlarda gecikme yaşanmaması,

- Risk değerlendirmesinde “iyimser bir yaklaşımdan” kaçınılması, gerçekçi olunması,

- Alacak tahsiline özel önem verilmesi gibi.


37/42

-Aile İşletmesi olmaktan kaynaklanan risklere karşı önlemler: Aile bireyleriarasındaki çatışmaların yönetimi için çatışma çıkmadan çözüm bulma ve etkiliiletişim. Aile anayasasının, ortaklık (hissedar) sözleşmesi, miras planlaması gibiyazılı sözleşmeler oluşturulmalıdır.

-Finansal risklere karşı önlemler: Şirketin risk iştahına uygun somut risklimitleri olmalıdır. Nakit yönetiminde ise; asgari nakit tutmalı ve nakitdöngüsünü hızlandırmalıdır. Bunun için; alacak yönetimi, stok yönetimi, borçyönetimi etkin olmalıdır. Borç sarmalının artması şirketleri geri ödemesorunuyla karşılaştırır.

-İtibar riskine karşı önlemler: İtibar riskini yönetmek için etkin kurumsalyönetime ihtiyaç vardır. İtibar riskinin yönetilmesi için yönetimin tüm riskleritanıması ve değerlendirmesi gerekmektedir. Yönetim kurulu ve üst yönetiminaktif olarak doğru ve zamanında bilgi talep ederek organizasyonda itibar riskbilinci desteklenmelidir. Paydaşlar arasında tutarlı ve sürekli iletişim sağlanmasıitibar riski yönetim sürecinin her aşamasında önemlidir.

-Suiistimal (hile) riskine karşı önlemler: Hileyi önlemeye yönelik olarak; hileriski değerlendirmesi, süreçlerde hile önleyici kontroller (ihbar hattı gibi)oluşturulması, kurum içi iletişim ve eğitim ile çalışan ve 3. şahısdeğerlendirmeleri önemlidir.


38/42

İşletme Yönetimi Dışındaki Kişi ve Kurumların Süreklilik Riskine Karşılık Vermesi

Bağımsız denetime yönelik beklentilerin artması dolayısıyla; denetim raporlarında anakullanıcılar olan yatırımcıların ötesinde daha geniş bir menfaat grubuna hitap edecekşekilde raporların kapsamının genişletilmesi risk yönetimi ve kurumsal yönetiminetkinliği gibi konuları da içermesi gündeme gelmektedir.

Dolayısıyla bir işletmenin zaman içinde yarattığı değerin periyodik olarak raporlanmasınıve iletişimini sağlayan entegre raporlamaya önem verilmesi ve bunlara yatırımcınıngüvenilirliğini tesis etmek için içeriğinin bağımsız denetime tabi tutulmasıgerekmektedir.

“Ülkemizde kurumsal yönetim uygulamalarındaki en büyük sıkıntı kültüreldir. Türkinsanları şeffaflıktan pek hoşlanmaz. Devlet insanlarımız tarafından ‘baba’ olarakalgılandığı için, uygulamaya geçmek için devletin zorunlu kılması beklenir” (TKYD, 2005:s.15).

Ayrıca bağımsız denetimin kalitesinin artırılması, gözetimin etkin hale gelmesi, kayıtdışılığın önlenmesi, nitelikli işgücünün yetiştirilmesi, ekonomik büyümeninsürdürülmesi, gibi konularda işletmelerin sürekliliğine dolaylı yoldan destek olacaktır.


39/42

Günümüz iş dünyasında artan rekabet koşulları, teknolojinin hızlı gelişmesi,değişen koşullar işletmelerin sürekliliğini tehdit etmektedir.

Ancak ortak aklın oluşturduğu kurumsal yönetim ilkeleri işletmelere sürekliliğinikorumada yol gösterici olmaktadır.

Bağımsız denetim, risk yönetimi, iç kontrol ve iç denetim konuları,işletmelerin kurumsal yönetim ilkelerini uygulamalarına destek olan araçlardır.

Yönetim kurulu ve üst yönetim başta olmak üzere işletme de çalışan herkesinişletmenin sürekliliğini korumasına yardımcı olması gerekir. Kısaca işletmederisk kültürü ve kontrol bilincinin olduğu bir ortam oluşturulmalıdır. “En büyükrisk, riskin farkında olmamaktır” ve

“İyimser bir yaklaşım gerçekçi risk değerlendirmesini etkilemektedir”.

SONUÇ-1

40/42

Bağımsız denetçiye düşen sorumluluk ise müşteri işletmenin finansaltabloların hazırlanmasında süreklilik varsayımını uygulamanın uygunolup olmayacağını değerlendirmek, süreklilik tehditlerine karşı dikkatliolmak, yönetimin plan ve eylemlerini izlemek, finansal tablolardagerekli açıklamaların yapılmasını sağlamak neticede süreklilikdeğerlendirme sonucunu, ulaştığı görüşünü denetçi raporunayansıtmaktır.

Bağımsız denetçinin süreklilik açıklamasını zamanında yapması önemlibir denetim kalite göstergesi olarak nitelenmektedir.

Bağımsız denetçinin müşteri işletmenin süreklilik değerlemesinestandartlar gereği yapmış olduğu doğrudan destek yanında, sektöreltecrübesi, birçok firmayı aynı anda gözlemleyebilmesinin getirdiğimesleki deneyim ile denetim sonunda yapacağı açıklamalarla,işletmenin sürekliliğine dolaylı katkı sunar.

SONUÇ-2

41/42

SABIRLA DİNLEDİĞİNİZ İÇİN TEŞEKKÜRLER…

42/42

Documents

Muhasebe ve Denetim Sempozyumu “İktisadi Gelişmede ...žaban UZAY... · Bağımsızdenetçihem planlama aşamasındahem de denetimin tamamlanması aşamasındaBDS 570’inA3