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Expositor: Cr. Cayetano Mora
Consejo Profesional de Ciencias Económicas del Neuquén
25 y 26-04-14
MÓDULO 4
EVIDENCIA DE AUDITORÍA
2
2
OBJETIVOS DEL MÓDULO 4
que el asistente comprenda y aplique los aspectos particulares de las normas de auditoría comprendidas
en las RT 32 y 37 referidas a:
1. NORMAS PARA EL DESARROLLO DE LA AUDITORÍA EXTERNA DE ESTADOS CONTABLES CON FINES GENERALES PREVISTOS EN LA RT 37 (APARTADO III.A.i a partir del punto )
2. ELEMENTOS DE JUICIO DE LAS AUDITORÍAS y USO DEL TRABAJO DE TERCEROS, PREVISTO EN LA RT 32
3
4
PROCESO DE AUDITORÍA Y SU RELACIÓN CON RT 321. ACTIVIDADES PREVIAS AL TRABAJOEvaluación del riesgo de aceptar o continuar un compromiso de auditoría
NICC 1, 220,510
Convenir con el cliente los términos del trabajo 210
2. PLANEACIÓN PRELIMINAR 300Determinar los riesgos específicos (NIA 315) que surgen de:• Conocer el cliente, el ambiente y el control interno 315, 240,
250
• Comprender el sistema contable y el uso de la TI 315, 240
• Efectuar procedimientos analíticos preliminares 520, 240• Evaluar la condición de “empresa en marcha 570• Establecer el nivel de significación 320, 240
• Eventualmente, consideraciones sobre auditoría en entes que utilizan Organizaciones de Servicios 402
3
5
PROCESO DE AUDITORÍA Y SU RELACIÓN CON RT 32
3. DESARROLLAR EL PLAN 330, 240Estrategia: Decidir si buscar seguridad en el control interno; y
Definir el alcance, la naturaleza y la oportunidad de los procedimientos posteriores de auditoría.
1. Hay riesgos específicos con pre-confianza en controles
2. Hay riesgos específicos y no confiará en controles
3. No hay riesgos específicos con pre-confianza en los controles
4. No hay riesgos específicos y no confiará en controles
• Resumir y comunicar el plan 300, 240, 260
6
PROCESO DE AUDITORÍA Y SU RELACIÓN CON RT 32
4. EJECUCIÓN DEL PLAN
Probar la efectividad de controles 330
Efectuar las pruebas sustantivas (transacciones y saldos) de auditoría
500/599 600, 610,
620Examen de los hechos posteriores 560
Examinar la exposición de los estados contables
Examinar información adicional a los estados contables
720
Evaluación de las incorrecciones identificadas y en su caso de las no corregidas
450
Obtener la carta de representación de la dirección 580
4
7
PROCESO DE AUDITORÍA Y SU RELACIÓN CON RT 32
5. CONCLUIR E INFORMAR
Preparar el memorando resumen de auditoría y las conclusiones
330
Definir el tipo de informe breve que corresponde, prepararlo y emitirlo
700, 705, 706, 710
Comunicaciones con los encargados del gobierno del ente y reguladores
260
Comunicaciones de las deficiencias en el control interno
265
6. ACTIVIDADES POSTERIORES AL TRABAJO
Control independiente de calidad antes de entregar el informe
220
8
PROCESO DE AUDITORÍA Y SU RELACIÓN CON RT 32
ACTIVIDADES CONTINUAS
Conducir y coordinar el trabajo 220
Evaluar permanentemente los riesgos y modificar el planeamiento cuando sea necesario
240, 315, 330
Documentar apropiadamente el trabajo 230
Supervisar adecuadamente el compromiso y efectuar las consultas necesarias
220
5
9
III – NORMAS DE AUDITORÍA
A. AUDITORÍA EXTERNA DE EECC CON FINES GENERALES
10
• Presentación razonable
Marco de información prescripto por NCP
• Marco de cumplimiento
Marco de información prescripto por
disposiciones legales o reglamentarias
NORMAS PARA SU DESARROLLO
6
Marco de información prescripto por NCP
Estados contables con fines generales bajo un marco que permite opinar sobre la presentación razonable
Ejemplos. Normas contables profesionales argentinas o Normas internacionales de información financiera
11
12
EECC CON FINES GENERALES BAJO UN MARCO DE INFORMACIÓN DISTINTO AL QUE ESTABLECEN LAS NCP
* Concluir si el marco permite opinar sobre la presentación razonable de los EECC en todos sus aspectos significativos
* Si fuese inaceptable si no estuviera previsto por disposiciones, podrá aceptar el encargo si:
* La dirección identifica las diferencias con el marco de NCP en los EECC
* El informe del auditor incluya un párrafo de énfasis para alertar a los usuarios, y
* Excepto que las normas lo requieran, la opinión no incluye la frase «presentan razonablemente» sino «han sido preparados de acuerdo con las disposiciones legales o reglamentarias» (Marco de
cumplimiento)
7
13
MARCO DE CUMPLIMIENTO – Continuación
* Si la opinión del contador debiera utilizar la frase «Presentación razonable en todos los aspectos
significativos», el contador evaluará:
* Si los usuarios pudiesen interpretar erróneamente la seguridad obtenida, y en ese caso
* si una explicación adicional en su informe de auditoría podría mitigar la posible interpretación errónea.
* Si concluyera que con su explicación adicional no puede mitigar la posible interpretación errónea, no aceptará el
encargo de auditoría.
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III – NORMAS DE AUDITORÍAA. AUDITORÍA EXTERNA DE EECC CON FINES
GENERALES
i. NORMAS PARA SU DESARROLLO• Elementos de juicio válidos y suficientes
• Conocimiento del ente, control interno y de las organizaciones de servicios que tengan impacto en los EECC
• Evaluar la significación
• Planificar valorando el riesgo para reducirlo
• Si se utiliza una organización de servicios, obtener conocimiento sobre ella
8
15
III – NORMAS DE AUDITORÍAA. AUDITORÍA EXTERNA DE EECC CON FINES GENERALES
i. NORMAS PARA SU DESARROLLO• Cumplir con los pasos mínimos en cuanto a
procedimientos
• Empresa en marcha, evaluar dicha hipótesis
• Evaluar la validez y suficiencia de los elementos de juicio examinados
• Sobre la base de los elementos de juicio obtenidos, formarse una opinión según el marco aplicable
• Emitir su informe
16
III – NORMAS DE AUDITORÍAA. AUDITORÍA EXTERNA DE EECC CON FINES
GENERALES
I. NORMAS PARA SU DESARROLLO
• El contador podrá emitir, en su caso, un informe con las observaciones recogidas durante el desarrollo de la tarea y las sugerencias para el mejoramiento del control interno examinado
9
ANÁLISIS COMPARATIVO
CON RT 7
17
RT 7 RT 37
2. Para obtener los elementos de juicioválidos y suficientes que le permitan emitir su opinión o abstenerse de ella sobre los estados contables de un ente, el auditor debe desarrollar su tarea siguiendo los pasos que se detallan a continuación:
3. Para poder emitir su opinión sobrelos estados contables de un ente oabstenerse de emitirla, el contador debe desarrollar su tarea siguiendo los pasos que se detallan a continuación:
2.1. Obtener un conocimiento apropiado de la estructura del ente, sus operaciones y sistemas, las normas legales que le son aplicables, las condiciones económicas propias y las del ramo de sus actividades.
3.1. Obtener un conocimiento apropiado de la estructura del ente, sus operaciones, sistemas, su control interno, las normas legales que le son aplicables y las condiciones económicas propias y las del ramo de sus actividades. Este conocimientotiene que permitir identificar, de seraplicable, el uso de organizaciones deservicios para llevar a cabo total oparcialmente los procesos que tienenun impacto en la información fuente delos estados contables.
2.2. Identificar el objeto del examen (los estados contables, las afirmaciones que los constituyen -existencia, pertenencia al ente, integridad, valuación y exposición- o lo que debieran contener).
3.2. Identificar el objeto del examen (los estados contables, las afirmaciones que los constituyen –existencia, pertenencia al ente, integridad, medición contable y exposición –o lo que debieran contener). 18
10
RT 7 RT 37
2.3. Evaluar la significación de lo que se debe examinar, teniendo en cuenta su naturaleza, la importancia de los posibles errores o irregularidades y el riesgo involucrado.
3.3. Evaluar la significación de lo que se debe examinar, teniendo en cuenta su naturaleza, la importancia de las posibles incorrecciones y el riesgo involucrado.
2.4. Planificar en forma adecuada eltrabajo de auditoría, teniendo en cuenta la finalidad del examen, el informe a emitir, las características del ente cuyos estados contables serán objeto de la auditoría (naturaleza, envergadura y otros elementos) y las circunstancias particulares del caso.
La planificación debe incluir la selección de los procedimientos a aplicar, su alcance, su distribución en el tiempo y la determinación de si han de ser realizados por el auditor o por sus colaboradores. Preferentemente, la planificación se debe formalizar porescrito y, dependiendo de la importancia del ente, debe comprender programas de trabajo detallados.
Planificar en forma adecuada el trabajo de auditoría, teniendo en cuenta la finalidad del examen, el informe a emitir, las características del ente cuyos estados contables serán objeto de la auditoría (naturaleza, envergadura y otros elementos), las circunstancias particulares del caso y la valoración del riesgo efectuada, con el objetivo de reducir este último a un nivel aceptablemente bajo en las circunstancias.
La planificación debe incluir la selección de los procedimientos a aplicar, su alcance, su distribución en el tiempo y la determinación de si han de ser realizados por el contador o por sus colaboradores. Preferentemente, la planificación se debe formalizar por escrito y, dependiendo de la importancia del ente, debe comprender programas de trabajo detallados.
19
RT 7 RT 37
2.5. Reunir los elementos de juicioválidos y suficientes que permitanrespaldar su informe a través de laaplicación de los siguientesprocedimientos de auditoría:
Reunir los elementos de juicio válidos ysuficientes que permitan emitir su informe através de la aplicación de los siguientesprocedimientos de auditoría:
2.5.1. Evaluación de las actividades decontrol de los sistemas que sonpertinentes a su revisión, siempre que,con relación a su tarea, el auditor decida depositar confianza en tales actividades.Esta evaluación es conveniente que sedesarrolle en la primera etapa porquesirve de base para perfeccionar laplanificación en cuanto a la naturaleza,extensión y oportunidad de las pruebas de auditoría a aplicar.
El desarrollo de este procedimientoimplica cumplir los siguientes pasos:
Evaluación del control interno pertinente a lavaloración del riesgo, siempre que, conrelación a su tarea, el contador decida depositarconfianza en el control interno del ente. Estaevaluación es conveniente que se desarrolle enla primera etapa porque sirve de base paraperfeccionar la planificación en cuanto a la naturaleza, extensión y oportunidad de laspruebas de auditoría a aplicar. Si el ente utilizase una organización de servicios, esnecesaria la obtención de conocimiento sobre ella, incluido el control internorelevante para la auditoría, que sea suficiente para identificar y valorar los riesgos deincorrección material, así como para diseñar y aplicar procedimientos de auditoría querespondan a dichos riesgos.El desarrollo de este procedimiento implicacumplir los siguientes pasos: 20
11
RT 7 RT 37
2.5.1.1. Relevar las actividades formalesde control de los sistemas que son pertinentes a su revisión
Relevar las actividades formales de controlinterno que son pertinentes a su revisión.
2.5.1.2. Comprobar que esas actividades formales de control de los sistemas se aplican en la práctica.
Comprobar que esas actividades formales decontrol interno se aplican en la práctica.
2.5.1.3. Evaluar las actividades realesde control de los sistemas, comparándolas con las que considere razonables en las circunstancias.
Evaluar las actividades reales de controlinterno, comparándolas con las que seconsideren razonables en las circunstancias.
2.5.1.4. Determinar el efecto de laevaluación mencionada sobre laplanificación de modo de replantear, ensu caso, la naturaleza, extensión yoportunidad de los procedimientos deauditoría seleccionados previamente
Determinar el efecto de la evaluaciónmencionada sobre la planificación, de modode replantear, en su caso, la naturaleza,extensión y oportunidad de los procedimientos de auditoría seleccionadospreviamente.
2.5.1.5. Emitir, en su caso, un informecon las observaciones recogidas duranteel desarrollo de la tarea y lassugerencias para el mejoramiento de lasactividades de control de los sistemasexaminados.
ESTE APARTADO ES INCLUIDO AL FINAL DEL PROCESO
21
RT 7 RT 37
2.5.2. Cotejo de los estados contablescon los registros de contabilidad.
Cotejo de los estados contables con losregistros contables.
2.5.3. Revisión de la correlación entreregistros y entre estos y la correspondiente documentación comprobatoria.
Revisión de la correlación entre registroscontables, y entre éstos y la correspondientedocumentación comprobatoria.
2.5.4. Inspecciones oculares (por ej.: arqueos de caja, documentos e inversiones; observación de inventarios físicos; observa-ción de la existencia de bienes de uso).
Inspecciones oculares (por ejemplo, arqueosde caja, documentos e inversiones;observación de inventarios físicos; observa-ción de la existencia de bienes de uso).
2.5.5. Obtención de confirmacionesdirectas de terceros (por ej.: bancos,clientes, proveedores, asesores legales).
Obtención de confirmaciones directas deterceros (por ejemplo, bancos, clientes,proveedores, asesores legales).
2.5.6. Comprobaciones matemáticas. Comprobaciones matemáticas
2.5.7. Revisiones conceptuales. Revisiones conceptuales.
2.5.8. Comprobación de la información relacionada.
Comprobación de la información relacionada.
2.5.9. Comprobaciones globales derazonabilidad (por ej.: análisis de razones y tendencias, análisis comparativo e investigación de fluctuaciones de significación).
Comprobaciones globales de razonabilidad(por ejemplo, análisis de razones y tendencias,análisis comparativo e investigación defluctuaciones de significación).
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12
RT 7 RT 37
2.5.10. Examen de documentosimportantes (por ej.: estatutos, contratos,actas, escrituras y similares).
Examen de documentos importantes (porejemplo, estatutos, contratos, actas,escrituras y similares).
2.5.11. Preguntas a funcionarios yempleados del ente.
Preguntas a funcionarios y empleados delente; en particular, preguntas a la direcciónpara identificar si existen dudas sustancialessobre la capacidad del ente para continuarcomo una empresa en funcionamientodurante un período que debe ser al menosde doce meses posteriores a la fecha decierre de los estados contables.
2.5.12. Obtención de una confirmaciónescrita de la dirección del ente de lasexplicaciones e informacionessuministradas.
CONTINÚA 2.5.12.
Obtención de una confirmación escrita de ladirección del ente de las explicaciones einformaciones suministradas(Manifestaciones de la dirección).
23
RT 7 RT 37
2.5.12. CONTINUACIÓN
Los procedimientos usuales enunciados pueden ser modificados, reemplazados por otros alternativos o suprimidos, atendiendo a las circunstancias de cadasituación. En estos casos, el auditor debe estar en condiciones de demostrar que el procedimiento usual no fue practicable o de razonable aplicación oque, a pesar de la modificación, reemplazo o supresión, pudo obtener elementos de juicio válidos y suficientes.
Los procedimientos enunciados, en cuanto fueran de aplicación, deben ser utilizados además en la revisión de operaciones o hechos posteriores a lafecha del cierre de los estados contables objeto de la auditoría, para verificar en qué medida pudieron afectarlos.En la aplicación de los procedimientos de auditoría, el auditor debe tener en cuenta que puede actuar sobre bases selectivas, determinadas según sucriterio exclusivamente o apoyándolo con el uso de métodos estadísticos
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13
RT 7 RT 37
Obtener elementos de juicio válidos y suficientes sobre la idoneidad de la utilización por parte de ladirección de la hipótesis de empresa enfuncionamiento para la preparación y presentaciónde los estados contables, y concluir si a su juicio existe una incertidumbre significativa con respectoa la capacidad del ente para continuar como unaempresa en funcionamiento durante un período almenos de doce meses posteriores a la fecha decierre de los estados contables, lo que, en caso deocurrir, hará necesaria una adecuada revelación enlos estados contables de información sobre lanaturaleza y las implicaciones de la incertidumbrey un párrafo de énfasis en el informe del contadorllamando la atención sobre tal situación, como seindica en el párrafo 26 de la sección III.A.ii. Sinembargo, el contador no puede predecir hechos ocondiciones futuras y, por consiguiente, el hechode que el informe del auditor no haga referencia aincertidumbre alguna con respecto a la continuidaddel ente como una empresa en funcionamiento nopuede considerarse garantía de la capacidad de laentidad para continuar en funcionamiento duranteun período de al menos doce meses posteriores a lafecha de cierre de los estados contables.
25
RT 7 RT 37
2.6. Controlar la ejecución de losplanificado con el fin de verificar elcumplimiento de los objetivos fijados y,en su caso, realizar en forma oportunalas modificaciones necesarias a laprogramación.Con tal propósito, el auditor debeefectuar una revisión cuidadosa deltrabajo de sus colaboradores a medidaque se va desarrollando y una vez queha sido completado.
Controlar la ejecución de lo planificado con elfin de verificar el cumplimiento de losobjetivos fijados y, en su caso, realizar enforma oportuna las modificaciones necesarias a la programación. Con talpropósito, el contador debe efectuar unarevisión cuidadosa del trabajo de suscolaboradores a medida que se vadesarrollando y una vez que ha sido completado.
2.7. Evaluar la validez y suficiencia delos elementos de juicio examinados pararespaldar el juicio del auditor sobre lasafirmaciones particulares contenidas enlos estados contables.Para ello, el auditor, utilizando su criterioprofesional, debe hacer lo siguiente:
Evaluar la validez y suficiencia de loselementos de juicio examinados para respaldar el juicio del contador sobre lasafirmaciones particulares contenidas en los estados contables. Para ello, el contador,utilizando su juicio profesional, debe hacer losiguiente:
2.7.1. Considerar su naturaleza y laforma en que se obtuvieron.
Considerar su naturaleza y la forma en quese obtuvieron.
2.7.2. Considerar la importancia relativade lo examinado en su relación con elconjunto.
Considerar la importancia relativa de loexaminado en su relación con el conjunto.
26
14
RT 7 RT 37
2.7.3. Estimar el grado de riesgo inherente que depende, en buena parte, del grado de seguridad que ofrezcan las actividades de control de los sistemas involucrados.
Valorar si los riesgos de incorrecciónmaterial han sido reducidos a un nivel aceptablemente bajo en las circunstancias.
2.8. Sobre la base de los elementos dejuicio obtenidos, el auditor debe formarse una opinión acerca de la razonabilidad de la información que contienen los estados contables básicos en conjunto, de acuerdo con normas contables profesionales, o concluir que no le ha sido posible la formación de tal juicio.
Sobre la base de los elementos de juicioobtenidos, el contador debe formarse unaopinión acerca de la razonabilidad, en todoslos aspectos significativos, de la información que contienen los estadoscontables en su conjunto, o acerca de silos estados contables fueron preparados,en todos sus aspectos significativos, de acuerdo con el marco de informaciónaplicable, o concluir que no le ha sido posible la formación de tal juicio.
2.9. Emitir su informe teniendo en cuenta las disposiciones legales, reglamentarias y profesionales que fueran de aplicación.
Emitir su informe teniendo en cuenta lasdisposiciones legales, reglamentarias yprofesionales que fueran de aplicación
4. El contador podrá emitir, en su caso, uninforme con las observaciones recogidas durante el desarrollo de la tarea y lassugerencias para el mejoramiento del control interno examinado. 27
NIA 500
EVIDENCIA DE AUDITORÍA
28
15
OBJETIVO
• El objetivo del auditor es diseñar y aplicar procedimientos de auditoría de forma que le permita obtener evidencia de auditoría suficiente y
adecuada para poder alcanzar conclusiones razonables en las que
basar su opinión
29
DEFINICIONES
30
16
Evidencia de auditoría.
Información que usa el auditor para obtener las conclusiones en las que se basa su opinión. Incluye la contenida en los registros soporte de los estados financieros y otra información
Registros contables.
• registros de asientos contables iniciales y documentación de soporte, tales como cheques y registros de transferencias electrónicas de fondos; facturas; contratos;
• libros principales y libros auxiliares; • asientos en el libro diario y otros ajustes de los estados
financieros que no se reflejen en asientos en el libro diario; y • registros tales como hojas de trabajo y hojas de cálculo
utilizadas para la imputación de costos, cálculos, conciliaciones e información a revelar 31
Adecuación (de la evidencia de auditoría):
Medida cualitativa de la evidencia de auditoría, es decir, su relevancia y fiabilidad para respaldar las conclusiones en las que se basa la opinión del auditor
Suficiencia (de la evidencia de auditoría).
La medida de la cantidad de la evidencia de auditoría. La cantidad que se necesita se afecta por la evaluación del auditor de los riesgos de una representación errónea de importancia relativa y también por la calidad de dicha evidencia de auditoría
32
17
REQUERIMIENTOS
33
Evidencia suficiente y apropiada de auditoría
El auditor deberá diseñar y realizar procedimientos de auditoría que sean apropiados en las
circunstancias con el fin de obtener evidencia
suficiente y apropiada de auditoría.
34
18
Información que se va a usar como evidencia de auditoría
Deberá considerar su relevancia y confiabilidad
Si se ha usado el trabajo de un experto de la administración, considerando su importancia, deberá involucrarse para:
• Evaluar la competencia, experiencia, capacidad y objetividad (independencia) de dicho experto;
• Obtener un entendimiento del trabajo del experto; y
• Evaluar lo apropiado del trabajo del experto como evidencia
35
Cuando el auditor usa información
generada por la entidad,
deberá evaluar si es lo
suficientemente confiable para sus fines, incluyendo:
a) Obtener evidencia de auditoría sobre la
exactitud e integridad de
la información; y
b) Evaluar si la información es
lo suficientemente
adecuada, precisa y
detallada para los fines del auditor.
36
19
Selección de las partidas para realizar pruebas y obtener evidencia de auditoría
Al diseñar las pruebas a los controles y las pruebas de detalle, el auditor deberá determinar los medios y criterios para
seleccionar las partidas para sus pruebas y que éstas sean efectivas y suficientes para cumplir con los objetivos del procedimiento
de auditoría
37
Incongruencia de la evidencia de auditoría o reservas sobre su fiabilidad
Determinará las modificaciones o adiciones a los procedimientos y su efecto, Si:
• a) La evidencia obtenida de una fuente es inconsistente con la que se obtuvo de otra; o
• b) El auditor tiene dudas sobre la confiabilidad de la información que se va a usar como evidencia
38
20
Procedimientos de auditoría para obtener evidencia de auditoría
Tal como las NIA 315 y 330 requieren y explican en detalle, la evidencia de auditoría para alcanzar conclusiones razonables en las que basar la opinión del auditor se obtiene mediante la aplicación
de:
(a) procedimientos de valoración del riesgo; y
(b) procedimientos de auditoría posteriores, que comprenden:
(i) pruebas de controles, cuando las requieran las NIA o cuando el auditor haya decidido realizarlas; y
(ii) procedimientos sustantivos, que incluyen pruebas de detalle y procedimientos analíticos sustantivos
39
INSPECCIÓN
Implica el examen de registros o de documentos, ya sean internos o externos, en papel, en soporte electrónico o en otro medio, o un
examen físico de un activo.
Proporciona evidencia de auditoría con diferentes grados de fiabilidad, dependiendo de la naturaleza y la fuente de aquéllos, y, en el caso de registros y documentos internos, de la eficacia
de los controles sobre su elaboración.
Un ejemplo de inspección utilizada como prueba de controles es la inspección de registros en busca de
evidencia de autorización 40
21
OBSERVACIÓN
Consiste en presenciar un proceso o un procedimiento aplicados por otras personas;
por ejemplo, la observación por el auditor del recuento de existencias realizado por el personal de la entidad o la observación
de la ejecución de actividades de control.
La observación proporciona evidencia sobre la realización de un proceso o procedimiento, pero está
limitada al momento en el que tiene lugar la observación y por el hecho de que observar el acto puede afectar al modo en que se realiza el proceso o
el procedimiento.41
CONFIRMACIÓN EXTERNA
Constituye evidencia de auditoría obtenida por el auditor mediante una respuesta directa escrita de un tercero (la parte confirmante) dirigida al auditor, en papel, en soporte electrónico u otro medio.
Con frecuencia son relevantes cuando se trata de afirmaciones relacionadas con determinados saldos contables y sus elementos.
No tienen que limitarse solo a saldos contables.
Puede solicitar confirmación de los términos de acuerdos o de transacciones y puede tener por objeto preguntar si se ha
introducido alguna modificación en el acuerdo 42
22
RECÁLCULO
Consiste en comprobar la exactitud de los cálculos matemáticos incluidos en los documentos o registros.
Se puede realizar manualmente o por medios electrónicos.
43
REEJECUCIÓN
Implica la ejecución independiente por parte del auditor de procedimientos o de controles que en origen fueron realizados como parte del control interno de la entidad.
44
23
PROCEDIMIENTOS ANALÍTICOS
Consisten en evaluaciones de información financiera realizadas mediante el análisis de las relaciones que
razonablemente quepa suponer que existan entre datos financieros y no financieros.
incluyen, la investigación de variaciones o de relaciones identificadas que resultan incongruentes con otra información relevante o que difieren de los valores
esperados en un importe significativo.
45
INDAGACIÓN
consiste en la búsqueda de información, financiera o no financiera, a través de personas bien informadas tanto de dentro como de
fuera de la entidad.
Se utiliza de forma extensiva a lo largo de la auditoría y adicionalmente a otros procedimientos de auditoría.
Pueden variar desde la indagación formal planteada por escrito hasta la indagación verbal informal.
La evaluación de las respuestas obtenidas es parte integrante del proceso de indagación.
46
24
finNIA 500
47
NIA 501
EVIDENCIA DE AUDITORÍA
CONSIDERACIONES ESPECÍFICAS PARA
DETERMINADAS AREAS
48
25
OBJETIVO• Obtener evidencia de auditoría suficiente y apropiada respecto de la:
a) Realidad y estado de las existencias;
b) La totalidad de los litigios y reclamaciones que afecten a la entidad; y
c) Presentación y revelación de la información por segmentos
49
REQUERIMIENTOS - EXISTENCIAS
• Obtención de evidencia de auditoría sobre su realidad y a su estado mediante:
a) Presencia en el conteo físico, a menos de que no sea factible, para:
– i) Evaluar las instrucciones y procedimientos para registrar y controlar sus resultados;
– ii) Observar la realización de los procedimientos de conteo
– iii) Inspeccionar el inventario; y
– iv) Realizar pruebas físicas selectivas del recuento realizado y
b) Realizar procedimientos sobre las cifras de los registros para determinar si reflejan de manera exacta los resultados del conteo 50
26
EXISTENCIAS (Cont.)
Conteo físico fecha diferente a la de cierre
deberá realizar, además, procedimientos para obtener evidencia sobre si están registrados de manera
apropiada los movimientos en el inventario (entradas, salidas y
otros) entre la fecha del conteo y la fecha de los EEFF
51
Si no puede asistir al conteo, debido a circunstancias imprevistas, deberá hacer u observar algunos conteos físicos en una fecha alternativa y
realizar procedimientos de auditoría de los movimientos/ transacciones del periodo intermedio.
Si no es factible la asistencia al conteo físico:
procedimientos alternativos para obtener evidencia .
Si no es posible hacerlo, deberá modificar su opinión
52
27
Si el inventario bajo la custodia y control de un tercero (consignación) es de importancia relativa
en los EEFF:
a) Solicitará confirmación del tercero
b) Realizará inspección u otros procedimientos apropiados
53
LITIGIOS Y RECLAMACIONES
54
28
• Diseñará y aplicará los procedimientos para identificar los litigios y reclamaciones y que puedan dar origen a un riesgo de incorrección material, incluyendo:
a) indagaciones ante la dirección y, en su caso, ante otras personas de la entidad, incluidos los asesores jurídicos internos
b) revisión de las actas de reuniones de los responsables del gobierno y de la correspondencia entre la entidad y sus asesores jurídicos externos; y
c) revisión de las cuentas de gastos jurídicos
55
Si existe riesgo de incorrección material o los procedimientos indican que pueden existir otros litigios o reclamaciones también solicitará una comunicación
directa con los asesores jurídicos externos .
por medio de una carta de indagación preparada por la dirección y enviada por el auditor, en la que se solicite a los asesores que se comuniquen
directamente con el auditor.
Si las disposiciones reglamentarias prohiben una comunicación directa, aplicará procedimientos
alternativos.56
29
• Si: a) la dirección rehúsa dar permiso al auditor para
comunicarse o reunirse con los asesores externos o si
éstos rehúsan responder a la carta de indagación o
se les prohibe que lo hagan; y
• b) el auditor no puede obtener evidencia de auditoría
suficiente y adecuada mediante la aplicación de
procedimientos de auditoría alternativos
DEBERÁ MODIFICAR SU OPINIÓN EN EL DICTAMEN57
MANIFESTACIONES ESCRITAS
• El auditor solicitará que le proporcionen manifestaciones escritas de que los litigios y reclamaciones conocidos, reales o posibles,
cuyos efectos deben considerarse al preparar los estados financieros:
• se han revelado en su totalidad al auditor, y
• se han contabilizado y revelado, de acuerdo con el marco aplicable.
58
30
INFORMACIÓN POR SEGMENTOS
59
El auditor obtendrá evidencia mediante:
a) la obtención de conocimiento de los métodos utilizados para la determinación de la información por segmentos, y
– i) la evaluación de si pueden generar información según el marco aplicable; y
– ii) en su caso, la comprobación de la aplicación de dichos métodos; y
b) la aplicación de procedimientos analíticos u otros
60
32
• GENERALIZACIONES APLICABLES A LA EVIDENCIA DE AUDITORÍA
• es más confiable cuando se obtiene de fuentes independientes de fuera de la entidad.
• la que obtiene directamente el auditor, es más confiable que la que se obtiene indirectamente o por inferencia
• es más confiable cuando existe en forma documental, ya sea en papel, o en forma electrónica u otro medio.
• la evidencia en forma de confirmaciones externas recibidas directamente por el auditor procedentes de las partes confirmantes puede ser más fiable que la evidencia generada internamente
63
• OTRAS NIA RECONOCEN LA IMPORTANCIA DE LAS CONFIRMACIONES EXTERNAS COMO EVIDENCIA DE
AUDITORÍA
64
33
OBJETIVO
• El objetivo del auditor, cuando usa procedimientos de confirmación externa, es diseñar y desempeñar dichos procedimientos para obtener evidencia de auditoría relevante y confiable.
65
Definiciones• a) Confirmación externa: Evidencia obtenida mediante una
respuesta directa escrita de un tercero (la parte confirmante) dirigida al auditor, en formato papel, en soporte electrónico u otro medio.
• b) Solicitud de confirmación positiva.
• c) Solicitud de confirmación negativa.
• d) Sin contestación. Falta de respuesta de, o respuesta parcial o una solicitud de confirmación que se devuelve sin entregar.
• e) Contestación en disconformidad. Una respuesta que indica una discrepancia entre la información que se solicita se confirme, o la que está en los registros de la entidad, y la información que proporciona la parte confirmante.
66
34
REQUERIMIENTOSPROCEDIMIENTOS DE CONFIRMACIÓN EXTERNA
el auditor mantendrá el control sobre las solicitudes de confirmación externa, incluyendo:
a) Determinar la información que se va a confirmar o solicitar;
b) Seleccionar la parte confirmante apropiada;
c) Diseñar las solicitudes de confirmación, incluyendo determinar que las solicitudes se dirijan de manera
apropiada y contengan información de remitente para que las respuestas se envíen directamente al auditor; y
d) el envío de las solicitudes incluidas las de seguimiento67
Negativa de la dirección al envío de solicitud de confirmación
a) Indagará sobre las razones y buscar evidencia de su validez y razonabilidad
b) Evaluará las implicaciones de la negativa para la valoración de los riesgos, incluyendo el riesgo de fraude, y para la naturaleza, oportunidad y extensión de otros procedimientos; y
c) Aplicará procedimientos alternativos.
Si la negativa no es razonable, o no puede obtener evidencia con procedimientos alternativos, se comunicará con los encargados del gobierno y
determinará las implicaciones para la auditoría y para la opinión
68
35
Resultados de los procedimientos de confirmación externa
* FIABILIDAD DE LAS RESPUESTAS A LAS SOLICITUDES DE CONFIRMACIÓN
Si identifica factores que originan a dudas sobre la confiabilidad de la respuesta obtendrá mayor evidencia de auditoría para
resolver dichas dudas.
Si determina que una respuesta no es fiable, evaluará las implicaciones sobre la evaluación de los riesgos, incluyendo el de fraude y sobre la naturaleza, oportunidad y extensión de otros
procedimientos de auditoría.
* SIN CONTESTACIÓN
Aplicará procedimientos alternativos69
* Casos en los que es necesaria una respuesta a una solicitud de confirmación positiva para obtener suficiente evidencia
En estos casos los procedimientos de auditoría alternativos no proporcionarán la evidencia que requiere el auditor. Determinará las implicaciones para la auditoría y para la opinión
* Contestación en disconformidad
Investigará las contestaciones en disconformidad para determinar si son o no indicadores de representaciones erróneas.
70
36
Confirmaciones negativas
PROPORCIONAN EVIDENCIA MENOS PERSUASIVA QUE LAS POSITIVAS
Por ello no las utilizará como único procedimiento sustantivo para tratar un riesgo a nivel de aseveración, a menos de que estén presentes todos los factores siguientes:
a) ha valorado el riesgo como bajo y ha obtenido suficiente evidencia respecto a la efectividad operativa de los controles
b) La población sujeta a confirmación negativa comprende un gran número de saldos de cuentas, transacciones o condiciones pequeños y homogéneos;
c) Se espera una muy baja tasa de excepciones; y
d) No se tiene conocimiento de circunstancias o condiciones que hagan que los receptores de solicitudes de confirmación negativa desatiendan esas solicitudes. 71
Evaluación de la evidencia obtenida
• El auditor evaluará si los resultados de los procedimientos de confirmación proporcionan evidencia de auditoría relevante y confiable, o si es necesaria mayor evidencia de auditoría.
72
38
OBJETIVOObtener suficiente evidencia apropiada sobre si:
• a) Los saldos iniciales contienen incorrecciones
significativos que afecten a los EEFF del ejercicio
actual; y
• b) Las políticas contables que se reflejan en los saldos
iniciales se han aplicado de una manera consistente
o si los correspondientes cambios se han
contabilizado de manera apropiada y presentado
y revelado de acuerdo con el marco.75
DEFINICIONES
a) Trabajo de auditoría inicial. Un trabajo en el que:
i) Los EEFF del ejercicio anterior no se auditaron; o
ii) Los estados financieros por el ejercicio anterior se auditaron por un auditor predecesor.
b) Saldos de apertura. Los saldos de cuentas que existen al principio del ejercicio.
c) Auditor predecesor. Quien auditó los EEFF en el ejercicio anterior y quien ha sido sustituido por el auditor actual.
76
39
REQUERIMIENTOS -Procedimientos de auditoría
SALDOS DE APERTURA
Leer los EEFF más recientes, en su caso, y el correspondiente informe de auditoría si lo hubiese para obtener información relevante
OBTENDRÁ SUFICIENTE EVIDENCIA SOBRE SI LOS SALDOS INICIALES CONTIENEN ERRORES SIGNIFICATIVOS QUE
AFECTEN LOS EEFF DEL EJERCICIO ACTUAL POR MEDIO DE:
a) Determinar si los balances de cierre del ejercicio anterior se han traspasado de manera correcta al ejercicio actual o, cuando sea apropiado, se han reexpresado;
b) Determinar si los saldos de apertura reflejan la aplicación de políticas contables apropiadas; y
77
c) Efectuar uno o más de los siguientes:
i) Cuando los estados del año anterior fueron auditados, la revisión de los papeles de trabajo para obtener evidencia en relación con los saldos de apertura
ii) la evaluación relativa a si los procedimientos aplicados en el periodo actual proporcionan evidencia relevante en relación con los saldos de apertura; o
iii) la aplicación de procedimientos de auditoría específicos para obtener evidencia
Si obtiene evidencia de incorrecciones que pudieran afectar a los estados del ejercicio actual, efectuará procedimientos adicionales para determinar el efecto sobre los estados del ejercicio actual.
Si concluye que esos errores significativos existen en los estados del ejercicio actual, los comunicará al nivel apropiado de la dirección y a los encargados del gobierno según la NIA 450. 78
40
Congruencia de las políticas contables
• Obtendrá evidencia sobre si las políticas contables reflejadas en los saldos iníciales se han aplicado de manera consistente en los estados del ejercicio actual, y si se han contabilizado, presentado y revelado en forma adecuada los cambios en las políticas contables
Información relevante en el informe de auditoría del auditor predecesor
• Si el auditor anterior expresó una opinión modificada, evaluará el efecto que la cuestión que originó la modificación tiene en la valoración de los riesgos de incorrección material en los estados del periodo actual, de conformidad con la NIA 315.
79
Conclusiones e informe de auditoríaSaldos de apertura
Si no puede obtener evidencia de auditoría suficiente y adecuada con respecto a los saldos de apertura, expresará una opinión con salvedades o se abstendrá de opinar
Si los saldos de apertura contienen una incorrección que afecta a los estados del periodo actual, y no se registra, presenta o revela adecuadamente expresará una opinión con salvedades o una opinión adversa
80
41
Congruencia de políticas contablesEl auditor expresará una opinión con salvedades o
adversa, si concluye que:
(a) las políticas contables del periodo actual no se aplican congruentemente en relación con los
saldos de apertura; o
(b) un cambio en las políticas contables no se registra, presenta o revela adecuadamente, de
conformidad con el marco 81
Opinión modificada en el informe emitido por el auditor predecesor
Si el informe del auditor predecesor contenía una opinión modificada que continúa siendo relevante
y material con respecto a los estados del periodo actual, el auditor expresará una opinión modificada en el informe de auditoría sobre los
estados financieros del período actual
82
42
NIA 520
PROCEDIMIENTOSANALíTICOS
83
ALCANCE
• Trata del uso del auditor de procedimientos analíticos como procedimientos sustantivos (procedimientos analíticos sustantivos).
• También trata de la responsabilidad del auditor de efectuar procedimientos analíticos cerca del final de la auditoría para ayudar al auditor cuando forma una conclusión general sobre los estados financieros.
• La NIA 315 trata del uso de procedimientos analíticos como procedimientos de evaluación del riesgo y la 330 incluye requisitos y lineamientos respecto de la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditoría en respuesta a los riesgos evaluados; estos procedimientos pueden incluir procedimientos analíticos sustantivos.
84
43
OBJETIVOS
• a) Obtener evidencia de auditoría relevante y confiable cuando use procedimientos analíticos sustantivos; y
• b) Diseñar y efectuar procedimientos analíticos cerca del final de la auditoría que ayuden a alcanzar una conclusión global sobre si los EEFF son congruentes con su conocimiento de la entidad
85
“Procedimientos Analíticos” significa evaluaciones de la información financiera realizadas mediante un
estudio de las relaciones plausibles entre los datos financieros y no financieros.
Los procedimientos analíticos también incluyen la investigación de las fluctuaciones identificadas y de
las relaciones que son inconsistentes con otra información relevante o se desvían significativamente
de las cantidades pronosticadas.
86
44
87
Incluyen la consideración de comparaciones entre la información financiera de la entidad y, por ejemplo:
• La información comparable de periodos anteriores
• Los resultados previstos de la entidad, tales como presupuestos y pronósticos, o expectativas del auditor, tales como una estimación de las amortizaciones
• La información sectorial similar
También incluyen la consideración de relaciones:
• Entre elementos de información financiera de los que, se espera que sigan una pauta predecible, tales como los porcentajes de margen bruto
• Entre información financiera e información no financiera relevante, como costos salariales y número de empleados
REQUERIMIENTOSProcedimientos analíticos sustantivos
Al diseñar y efectuar procedimientos analíticos sustantivos, ya sea solos o en combinación con pruebas de detalle, como procedimientos sustantivos de acuerdo con la NIA 330, el auditor:
• a) Determinará lo adecuado de los procedimientos analíticos sustantivos específicos para determinadas afirmaciones, tomando en cuenta los riesgos y las pruebas de detalle, si las hay, para estas aseveraciones;
• b) Evaluará la confiabilidad de los datos con los que desarrolla la expectativa de los montos registrados o ratios, tomando en cuenta la fuente, comparabilidad y naturaleza, y relevancia de la información disponible, y los controles sobre la preparación;
88
45
REQUERIMIENTOSProcedimientos analíticos sustantivos (Cont.)
c) definirá una expectativa con respecto a las cantidades registradas o ratios y evaluará si la expectativa es lo suficientemente precisa como para identificar una incorrección que, ya sea individualmente o de forma agregada con otras incorrecciones, pueda llevar a que los estados financieros contengan una incorrección material y
d) cuantificará cualquier diferencia entre las cantidades registradas y los valores esperados que se considere aceptable, sin que sea necesaria una investigación más detallada, según requiere esta norma.
89
Procedimientos analíticos que facilitan una conclusión global
• El auditor diseñará y aplicará, en una fecha cercana a la finalización de la auditoría, procedimientos analíticos
que le faciliten alcanzar una conclusión global sobre si los estados financieros son congruentes con su
conocimiento de la entidad.
90
46
Investigación de resultados de los procedimientos analíticos
• Si los procedimientos analíticos efectuados de acuerdo con esta NIA identifican fluctuaciones o relaciones que son inconsistentes con otra información relevante o que difieran por un monto importante de los valores esperados, el auditor investigará estas diferencias mediante:
• a) Indagación ante la dirección y obtención de evidencia de auditoría adecuada; y
• b) Aplicación de otros procedimientos de auditoría según sea necesario en las circunstancias.
91
MATERIAL ADICIONAL BASADO EN UN TEXTO ANTERIOR DE LA
NIA y DOCTRINA
92
47
Procedimientos analíticos significa el análisis de índices y tendencias significativos, incluyendo la investigación de
fluctuaciones y relaciones que son inconsistentes con otra información significativa o que que se desvían de las cantidades
o importes estimados pronosticados.
• aplicar en las etapas de planeamiento y conclusión
• incluyen comparar la información con
• información comparable de períodos anteriores
• estimaciones anticipadas de resultados futuros
• información de la industria de naturaleza similar
• incluyen considerar relaciones
• entre elementos con patrones de comportamiento
• entre información financiera y no financiera (ej. Empleados y monto de remuneraciones) 93
Los procedimientos analíticos son usados para:
• asistir al auditor en el planeamiento (nat., alcance y oport)
• procedimientos sustantivos
• como revisión general en la etapa de conclusión
Procedimientos Analíticos en el Planeamiento de la Auditoría
el auditor deberá aplicar procedimientos analíticos en la etapa de planeamiento de la auditoría como asistencia en la comprensión y conocimiento del negocio y en la identificación de áreas de riesgo
potencial.
• puede dar indicios de aspectos del negocio desconocidos para elauditor y ayudar a determinar la naturaleza, oportunidad yalcance de otros procedimientos de auditoría.
• se utiliza tanto información financiera como no financiera, comopor ejemplo, la relación entre las ventas y la superficie delárea de ventas o el volumen de bienes vendidos. 94
48
Aplicación de Procedimientos Analíticos como una Prueba Sustantiva de Auditoría
• La confianza en pruebas sustantivas para reducción del riesgo dedetección puede derivarse de pruebas de detalle, deprocedimientos analíticos, o de una combinación de ambas
• La decisión sobre qué procedimientos utilizar se basa en el juicio delauditor sobre la efectividad y la eficiencia esperadas de losprocedimientos disponibles para reducir el riesgo de detección
• Indagará a la dirección sobre la disponibilidad de la informaciónnecesaria y la confiabilidad de dicha información, y losresultados de estos procedimientos aplicados por el ente.
• Cuando intente aplicar procedimientos analíticos como una pruebasustantiva debe tener en cuenta una serie de cuestiones, comolas siguientes: 95
• Objetivos de los procedimientos analíticos y confiabilidad
• Características del ente y el grado en que la información puede ser desagregada.
• Disponibilidad de la información financiera como no financiera,
• Confiabilidad de la información disponible.
• Categoría de la información disponible. (presupuestos que son expectativas más que como metas
• Fuente de la información disponible. (externas o internas)
• Comparatividad de la información disponible.
• Conocimiento de auditorías pasadas y entendimiento de la efectividad de los sistemas contables y de control interno y del tipo de problemas que dieron origen a ajustes contables.
96
49
Aplicación de Procedimientos Analíticos en la Revisión General en la Conclusión de la Auditoría
El auditor debe aplicar procedimientos analíticos al final o cerca del final de la auditoría cuando está obteniendo una conclusión general sobre si los estados contables, en su conjunto, son
consistentes con el conocimiento que el auditor tiene del negocio.
Las conclusiones están dirigidas a confirmar las conclusionesalcanzadas durante la auditoría de componentes individuales o deelementos de los estados contables y a la obtención de una conclusióngeneral. Sin embargo, también pueden identificar áreas que requieranprocedimientos adicionales.
Nivel de Confianza Alcanzado con la Aplicación de Procedimientos Analíticos
La aplicación de procedimientos analíticos se basa en la expectativa de que existen relaciones entre los datos y que estas persisten en el tiempo, en ausencia de condiciones que demuestren lo contrario97
La presencia de estas relaciones proporciona evidencia de auditoría sobre la integridad, exactitud y validez de la información.
El grado de confianza depende de las siguientes cuestiones:
a. Significatividad de los ítems involucrados. (si bienes de cambio es significativo no confía solo en la aplicación de PA)
b. Otros procedimientos de auditoría. (para cobrabilidad de los créditos verifica asimismo cobros posteriores)
c. Exactitud con que pueden predecirse los resultados esperados (se espera mayor consistencia en la comparación de los márgenes de ganancia bruta que de gastos de publicidad)
d. Evaluaciones de riesgos inherentes y de control. (control interno sobre el procesamiento de pedidos débil = riesgo de control alto, para concluir sobre créditos por ventas, puede requerirse una mayor confianza derivada de pruebas de detalle de transacciones y saldos)
98
50
Investigación de Ítems Inusuales
Cuando los procedimientos analíticos identifican fluctuaciones o relaciones significativas que son inconsistentes con otra información relevante, o que se desvían de las cantidades o importes estimados pronosticados, el auditor debe investigar y obtener explicaciones
adecuadas y evidencia corroborativa apropiada.
La investigación de fluctuaciones y relaciones inusuales ordinariamente
comienza con indagaciones a la dirección, seguidas, por:
(a) Corroboración de sus respuestas comparándolas con el
conocimiento del auditor y con otra evidencia obtenida; y
(b) Consideración de la necesidad de aplicar otros procedimientos
basados en los resultados de dichas indagaciones 99
ETAPAS EN EL PROCESO DE REVISIÓN ANALÍTICA
1. DISEÑO, que significa estructurar la prueba y definir su precisión
2. REALIZACIÓN, que implica obtener los datos, efectuar los cálculos y resumir u organizar sus resultados
3. INTERPRETACIÓN, que significa determinar si la relación es efectivamente explicable o previsible
100
51
FACTORES para la INTERPRETACIÓN de los DATOS A. CALIDAD DE LA RELACIÓN
CREDIBILIDAD• una relación es creíble si razonablemente puede esperarse
RELEVANCIA• provee evidencia significativa para los propósitos de la prueba
CONSISTENCIA• grado de persistencia de la relación en el futuro
INDEPENDENCIA DE LA VARIABLE INDEPENDIENTE• preferible que la variable independiente sea objeto de otros
procedimientos de auditoría o sea de fuentes externas
101
B. CALIDAD DE LOS DATOS
CALIDAD Y APLICABILIDAD DE LOS DATOS DE LA INDUSTRIA• la evidencia de fuentes externas es vista como más confiable
FORTALEZA DEL CONTROL INTERNO SOBRE LOS DATOS• puede llegar a apoyarse en datos generados sistemas donde el
auditor no deposita confianza
CONFIABILIDAD DE LA INFORMACIÓN NO CONTABLE• la afectan los mismos factores que a la información contable
INTEGRIDAD DE LA POBLACIÓN• aunque se relaciona con relaciones y fluctuaciones la población
debe estar completa
102
52
C. PRECISIÓN DE LA PRUEBA
TÉCNICAS DE ALTA SEGURIDAD VS. DE LIMITADA SEGURIDAD
• las de alta seguridad incluyen la prueba en total y las de seguridad limitada se utilizan como complemento de otros procedimientos sustantivos
FRECUENCIA DE LAS MEDICIONES• a más largo período de disposición de datos y mayor
frecuencia de producción de datos mayor precisión
GRADO DE DESAGREGACIÓN DE LA PRUEBA• se refiere al nivel de detalle en que la población se
segmenta
GRADO DE COMPLEJIDAD• no deben efectuarse revisiones que lleven a complejas
interpretaciones de las variaciones 103
REVISIÓN ANALÍTICA EN LA ETAPA DE PLANIFICACIÓN
a. Análisis de variaciones horizontales
b. Análisis de la composición vertical
c. Índices financieros
d. Comparación de balances con presupuestos
e. Determinación de relaciones entre cuentas
patrimoniales y de resultados
f. Análisis comparativo de unidades producidas, vendidas,
mermas, empleados, etc.104
53
LA REVISIÓN ANALÍTICA COMO PRUEBA SUSTANTIVA
a. Prueba de amortizaciones
b. Prueba de ingresos
c. Análisis de márgenes de utilidad
d. Relaciones entre cuentas que deben seguir un patrón
• comisiones / ventas - ingresos brutos / ventas
• cargas sociales / remuneraciones
e. Análisis de la evolución de sueldos y jornales
Consiste simplemente en analizar comparativamente los EECC
de este período con los del período anterior para detectar
posibles inconsistencias, errores o cambios en su preparación
LA REVISIÓN ANALÍTICA DE LOS ESTADOS CONTABLES
105
EJEMPLOS DE TÉCNICAS DE ALTA SEGURIDAD
Ingresos por ventas unidades vendidas por precio de vta
Amortizaciones tasa de amortización aplicada al costo
del activo, considerando altas, bajas y bienes amortizados
Ingreso de alquiler número de unidades alquiladas por
de inmobiliaria promedio confiable por unidad
Intereses de préstamos comparación de la tasa de interés convenida con la relación entre intereses pagados y los préstamos recibidos
106
54
EJEMPLOS DE TÉCNICAS DE SEGURIDAD LIMITADA
Integridad de las ventas revisión márgenes brutos, de faltantes de inventarios, revisión precio de venta promedio mensual
Existencia ctas por cobrar revisión tendencias ventas y NC
Exactitud ctas por pagar análisis mensual del crédito obtenido de proveedores, expresado en días
Existencia de compras/gtos comparación de compras y gastos reales y presupuestados
Exactitud costos laborales revisión pago promedio por empleado107
EJEMPLO COMO PRUEBA DE VALIDEZ O SUSTANTIVA
PRUEBA DE INGRESOS• objetivo: comprobar totalidad de ventas o ingresos a través
de un cálculo global de unidades por precio unitario
• seguridad: depende de la actividad del ente. Se vuelve compleja cuando se trata de muchos productos o servicios con precios unitarios diferentes
• independientemente la seguridad de los datos no contables depende de:
• procedimientos de auditoría aplicados
• evaluación de la integridad a través del movimiento de stock
• beneficios: cumplir con los objetivos de integridad y existencia, ventas facturadas a los precios correctos, monto de ventas correctamente determinadas, información sobre ventas correctamente procesada
108
56
ALCANCE
• Trata del uso del muestreo de auditoría estadístico y no estadístico cuando diseña y selecciona la muestra de
auditoría, desarrollando pruebas de control y pruebas de detalle, y evaluando los resultados de la muestra.
• Complementa la NIA 500 que trata de la responsabilidad del auditor para diseñar y desarrollar procedimientos de auditoría para obtener suficiente evidencia apropiada de auditoría para poder extraer conclusiones razonables
sobre las cuales basar la opinión del auditor.
• La NIA 500 proporciona lineamientos sobre los medios disponibles al auditor para seleccionar las partidas para
pruebas111
OBJETIVO
• El objetivo del auditor, cuando usa muestreo de auditoría, es proporcionar una base razonable para que el auditor extraiga conclusiones sobre la población de la que se selecciona la muestra.
112
57
DEFINICIONES
• a) Muestreo de auditoría (muestreo).
• b) Población.
113
c. RIESGO DE MUESTREO
riesgo que la conclusión del auditor sea diferente a la alcanzada si toda la población fuese sujeta al mismo
procedimiento de auditoría.
dos tipos de riesgo:
A. EN PRUEBAS DE CONTROLES
Concluir que son más eficaces de lo que realmente son, oEN CASO DE PRUEBAS DE DETALLE
Concluir que no existen incorrecciones materiales cuando en realidad sí existen.
AFECTA LA EFICACIA DE LA AUDITORÍA Y PROBABLEMENTE CONCLUYA EN UNA OPINIÓN INADECUADA
114
58
B. EN PRUEBAS DE CONTROL.
Concluir que los controles son menos eficaces de lo que realmente son, o
EN CASO DE PRUEBAS DE DETALLE,
Concluir que existen incorrecciones materiales cuando no existen
AFECTA EFICIENCIA Y PROBABLEMENTE CONCLUYA EN TRABAJOS ADICIONALES
115
d) Riesgo ajeno al muestreo. El riesgo de que el auditor alcance una conclusión errónea por cualquier razón no relacionada con el riesgo de muestreo
e) Anomalía. Un error o desviación que se puede demostrar que no es representativa de errores o desviaciones en una población.
f) Unidad de muestreo. Las partidas individuales que constituyen una población.
g) Muestreo estadístico. Un enfoque de muestreo que tiene las siguientes características:
– i) Selección aleatorio de las partidas de muestra; y
– ii) Uso de la teoría de probabilidades para evaluar los resultados de la muestra, incluyendo medición del riesgo de muestreo. Un enfoque de muestreo que no tiene las características i) y ii) se considera un muestreo no estadístico.
116
59
h) Estratificación. El proceso de dividir una población en sub-poblaciones, cada una de las cuales es un grupo de unidades de muestreo que tienen características similares (a menudo valor monetario).
i) Incorrección tolerable. importe establecido por el auditor con el objetivo de obtener un grado adecuado de seguridad de que las incorrecciones existentes en la población no superan dicho importe.
j) Porcentaje de desviación tolerable: porcentaje de desviación de los procedimientos de control interno prescritos, determinado por el auditor con el objetivo de obtener un grado adecuado de seguridad de que el porcentaje real de desviación existente en la población no supera dicho porcentaje tolerable de desviación
117
REQUERIMIENTOS
Diseño, tamaño y selección de la muestra de elementos a comprobar
• Cuando diseña una muestra el auditor deberá considerar el propósito del procedimiento de auditoría y las características de la población de la cual se sacará la muestra.
• Determinará un tamaño de muestra suficiente para reducir el riesgo de muestreo a un nivel aceptable bajo.
• Seleccionará los elementos de la muestra de forma que todas las unidades de muestreo de la población tengan posibilidad de ser seleccionadas
118
60
Aplicación de procedimientos de auditoría
• Aplicará procedimientos apropiados al propósito, sobre cada partida seleccionada.
• Si el procedimiento de auditoría no es aplicable a la partida seleccionada, aplicará el procedimiento en una partida de reemplazo.
• Si no puede aplicar los procedimientos de auditoría diseñados, o procedimientos alternativos adecuados, a un elemento seleccionado, tratará dicho elemento:
– como una desviación del control establecido, en el caso de pruebas de controles,
– o una incorrección, en el caso de pruebas de detalle.
119
Naturaleza y causa de desviaciones y errores
• Investigará la naturaleza y causa de cualesquier desviaciones o incorrección identificadas, y evaluará su posible efecto en el objetivo del procedimiento y en otras áreas de la auditoría.
• En circunstancias extremadamente poco frecuentes cuando considere que un error o desviación descubierta en una muestra sea una anomalía, obtendrá un alto grado de certeza de que dicho error o desviación no es representativa de la población.
Adquirirá este grado de certidumbre desarrollando procedimientos adicionales de auditoría para obtener suficiente evidencia de que la incorrección o la desviación no afecta al resto de la población.
120
61
Extrapolación de las incorrecciones • Para las pruebas de detalles, el auditor deberá
proyectar a la población los errores encontrados en la muestra.
Evaluación de resultados del muestreo de auditoría
• El auditor evaluará: • a) Los resultados de la muestra; y• b) Si el uso del muestreo de auditoría ha dado una
base razonable para conclusiones sobre la población que se ha sometido a prueba.
121
EJEMPLOS DE FACTORES QUE INFLUYEN EN EL TAMAÑO DE LA MUESTRA PARA PRUEBAS DE
CONTROLES
Los siguientes son factores que el auditor puede considerar al determinar el tamaño de la muestra para pruebas de controles.
Estos factores, que han de ser considerados conjuntamente, suponen que el auditor no modifica la naturaleza o el momento de realización de las pruebas de controles ni modifica, de algún otro modo, el enfoque de los procedimientos sustantivos en respuesta a
los riesgos valorados
122
62
EJEMPLOS DE FACTORES QUE INFLUYEN EN EL TAMAÑO DE LA MUESTRA PARA PRUEBAS DE
CONTROLES
Los siguientes son factores que el auditor puede considerar al determinar el tamaño de la muestra para pruebas de controles.
Estos factores, que han de ser considerados conjuntamente, suponen que el auditor no modifica la naturaleza o el momento de realización de las pruebas de controles ni modifica, de algún otro modo, el enfoque de los procedimientos sustantivos en respuesta a
los riesgos valorados
123
FACTOR
EFECTO EN EL
TAMAÑO DE LA
MUESTRA
1. Un incremento de la medida en que la valoración del riesgo realizada por el auditor tiene en cuenta los controles relevantes.
Incremento � grado de seguridad requerida sobre la eficacia operativa de los controles,
< menor será su valoración del riesgo de incorrección material y
> el tamaño de la muestra.
Cuando la valoración del riesgo de incorrección material en las afirmaciones realizada por el auditor comporta una expectativa de eficacia operativa de los controles, se requiere que el auditor realice pruebas de controles.
En igualdad de condiciones, cuanto mayor > confianza en la eficacia operativa de los controles> extensión de las pruebas de controles
124
63
FACTOR
EFECTO EN EL
TAMAÑO DE LA
MUESTRA
2. Un incremento en el % de desviación tolerable
Disminución < porcentaje de desviación tolerable, � tamaño de la muestra.
3. Un incremento en el % de desviación esperado en la población que se ha de comprobar.
Incremento � % de desviación esperado,� tamaño de la muestra para que el
auditor pueda realizar una estimación razonable del % de desviación real.
Los factores relevantes para la consideración por el auditor del % de desviación esperado incluyen su conocimiento del negocio, los cambios de personal o en el control interno, los resultados de los procedimientos aplicados en periodos anteriores y de otros procedimientos.
Los elevados % esperados de desviación de los controles, por lo general, no justifican sino, a lo sumo, una escasa reducción del riesgo valorado de incorrección material.
125
FACTOR
EFECTO EN EL
TAMAÑO DE LA
MUESTRA
4. Un incremento del grado de seguridad deseado por el auditor de que el porcentaje de desviación existente en la población no supera el porcentaje de desviación tolerable
Incremento � grado de seguridad deseado de que los resultados de la muestra son, de hecho, indicativos de la incidencia real de la desviación en la población,
� mayor tendrá que ser el tamaño de la muestra.
5. Un incremento en el número de unidades de muestreo de la población.
Efecto insignificante
Con poblaciones grandes, el tamaño real de la población tiene poco o ningún efecto sobre el tamaño de la muestra.
En poblaciones pequeñas, el muestreo de auditoría puede no ser tan eficiente como otros medios para obtener evidencia de auditoría suficiente y adecuada. 126
64
Ejemplos de factores que influyen en el tamaño de la muestra para pruebas de detalle
Los siguientes son factores que el auditor puede considerar al determinar el tamaño de la muestra para
pruebas de detalle.
Estos factores, que han de ser considerados conjuntamente, suponen que el auditor no modifica el enfoque de las pruebas de controles ni modifica, de algún otro modo, la naturaleza o el momento de realización de los procedimientos sustantivos en
respuesta a los riesgos valorados
127
FACTOR
EFECTO EN EL
TAMAÑO DE LA
MUESTRA
1. Un incremento del riesgo de incorrección material valorado por el auditor.
Incremento � riesgo de incorrección material valorado,
� mayor tamaño de la muestra. La valoración del riesgo de incorrección material se ve afectada por el riesgo inherente y por el riesgo de control.
Si no realiza pruebas de controles, su valoración del riesgo no puede verse reducida por la eficacia operativa de los controles.Por lo tanto, con el fin de reducir el riesgo auditoría a un nivel aceptablemente bajo, necesita un riesgo de detección bajo y dependerá más de procedimientos sustantivos. � evidencia de auditoría con pruebas de
detalle (es decir, cuanto menor sea el riesgo de detección aceptable),
� tamaño de la muestra. 128
65
FACTOR
EFECTO EN EL
TAMAÑO DE LA
MUESTRA
2. Un incremento en el empleo de otros procedimientos sustantivos dirigidos a la misma afirmación.
Disminución � confianza en otros procedimientos sustantivos (pruebas de detalle o procedimientos analíticos sustantivos) para reducir a un nivel aceptable el riesgo de detección relativo a una determinada población,
< grado de seguridad del muestreo y, en consecuencia,
< tamaño de la muestra.3. Un incremento del grado de seguridad deseado de que la incorrección existente en la población no supera la incorrección tolerable.
Incremento � grado de seguridad requerido de que los resultados de la muestra son, de hecho, indicativos del importe real de la incorrección existente en la población,
� tamaño de la muestra.
129
FACTOR
EFECTO EN EL
TAMAÑO DE LA
MUESTRA
4. Un incremento de la incorrección tolerable.
Disminución � incorrección tolerable, � tamaño de la muestra.
5. Un incremento del importe de la incorrección que el auditor prevé encontrar en la población.
Incremento � importe de la incorrección que prevé encontrar en la población,
� tamaño de la muestra con el fin de realizar una estimación razonable del importe real de la incorrección existente en la población.
Los factores relevantes para la consideración del importe esperado de la incorrección incluyen el grado de subjetividad en la determinación de los valores de los elementos, los resultados de los procedimientos de valoración del riesgo, los resultados de las pruebas de controles, los resultados de procedimientos de auditoría aplicados en periodos anteriores y los resultados de otros procedimientos sustantivos.
130
66
FACTOR
EFECTO EN EL
TAMAÑO DE LA
MUESTRA
6. Estratificación de la población cuando resulte adecuado.
Disminución Si existe amplia variedad en el valor de los elementos de la población, puede ser útil estratificar la población. La suma de las muestras de los diversos estratos, por lo general, será menor que si se hubiese extraído una muestra del conjunto de la población.
7. El número de unidades de muestreo de la población.
Efecto insignificante
Con poblaciones grandes, el tamaño real de la población tiene poco o ningún efecto sobre el tamaño de la muestra.Para poblaciones pequeñas, el muestreo a menudo, no es tan eficiente como otros medios alternativos. (No obstante, cuando se utiliza el muestreo por unidad monetaria, un incremento en el valor monetario de la población incrementa el tamaño de la muestra, a menos que se contrarreste con un aumento de la importancia relativa para los EEFF
131
Métodos de selección de muestras
Existen muchos métodos de selección de muestras.
Los principales métodos son los siguientes:
132
67
(a) La selección aleatoria (aplicada a través de generadores de números aleatorios; por ejemplo, mediante tablas de números aleatorios)
(b) La selección sistemática, la cual consiste en dividir el número de unidades de muestreo de la población por el tamaño de la muestra para obtener un intervalo de muestreo.
Aunque el punto de partida se puede determinar de forma incidental, es más probable que la muestra sea verdaderamente aleatoria si se determina mediante una herramienta informática para la generación de números aleatorios o mediante tablas de números aleatorios.
En caso de recurrir a la selección sistemática, el auditor tendría que verificar que las unidades de muestreo de la población no estén estructuradas de tal modo que el intervalo de muestreo corresponda a un determinado patrón de la población 133
(c) El muestreo por unidad monetaria es un tipo de selección ponderada por el valor (como se describe en el anexo 1) en la que el tamaño, la selección y la evaluación de la muestra tienen como resultado una conclusión en valores monetarios.
(d) La selección incidental, en la cual el auditor selecciona la muestra sin recurrir a una técnica estructurada.
Aunque no se utilice una técnica estructurada, el auditor evitará, no obstante, cualquier sesgo consciente o previsibilidad (por ejemplo, evitar seleccionar elementos de difícil localización, o seleccionar o evitar siempre los primeros o últimos registros de una página) y, en consecuencia, intentará asegurarse de que todos los elementos de la población tengan posibilidad de ser seleccionados.
La selección incidental no es adecuada en caso de muestreo estadístico
134
68
(e) La selección en bloque, la cual implica la selección de uno o de varios bloques de elementos contiguos de la población
Generalmente, la selección en bloque no se puede utilizar en el muestreo estadístico debido a que la mayoría de las poblaciones se estructuran de forma que los elementos de una secuencia tengan presumiblemente características similares entre ellos y diferentes de las de otros elementos de la población.
Aunque en algunas circunstancias el examen de un bloque de elementos puede ser un procedimiento de auditoría adecuado, rara vez será una técnica de selección de muestras adecuada si el auditor intenta realizar, sobre la base de la muestra, inferencias válidas para la población entera.
135
FIN NIA 530
136
69
NIA 540
AUDITORÍA DE ESTIMACIONES CONTABLES, INCLUIDAS LAS DE VALOR RAZONABLE, Y DE LA
INFORMACIÓN RELACIONADA A REVELAR
137
NATURALEZA DE LAS ESTIMACIONES CONTABLES
Algunas partidas de los estados financieros no pueden medirse
con exactitud, sino solo estimarse.
La naturaleza y confiabilidad de la información disponible a la
dirección para soporte al hacer una estimación contable
varía ampliamente, lo que afecta su grado de certeza.
El grado de incertidumbre en la estimación afecta, a su vez, al
riesgo de incorrección en las estimaciones contables, incluida
la susceptibilidad a un sesgo de la dirección, intencionado o
no 138
70
NATURALEZA DE LAS ESTIMACIONES CONTABLES
El objetivo de su medición puede variar dependiendo del marco de referencia y la partida contable que se reporta.
En algunos casos es pronosticar el resultado de una o más transacciones, hechos o condiciones contables, que dan origen a la necesidad de la estimación contable.
En otros, se expresa en términos del valor de una transacción actual o partida del EEFF con base en condiciones corrientes a la fecha de la medición, como precio estimado de mercado para un tipo particular de activo o pasivo.
Una diferencia entre el desenlace de una estimación y la cantidad originalmente reconocida en los EEFF no constituye necesariamente una incorrección, como en las estimaciones del valor razonable, ya que cualquier desenlace observado siempre resulta afectado por hechos o condiciones posteriores 139
OBJETIVO DEL AUDITOR
Obtener suficiente evidencia apropiada de auditoría sobre si:
a) las estimaciones contables, incluidas las estimaciones contables del valor razonable, reconocidas o reveladas en los EEFF, son razonables; y
(b) la correspondiente información revelada en los EEFF es adecuada en el contexto del marco de información financiera aplicable
140
71
DEFINICIONES
"Estimación contable" quiere decir una aproximación al monto monetario de una partida en ausencia de un medio preciso de
medición.
Son ejemplos:• Para reducir inventario y cuentas por cobrar a su valor
realizable estimado.
• Para asignar el costo de activos fijos sobre sus vidas útiles
estimadas.
• Ingreso acumulado.
• Impuestos diferidos.
• Para una pérdida por un caso legal.
• Pérdidas sobre contratos de construcción en desarrollo.
• Para cumplir con reclamaciones de garantía. 141
DEFINICIONES
“Estimación puntual o rango del auditor”: cantidad o rango de cantidades, derivadas de la evidencia obtenida para utilizar en la evaluación de una estimación puntual de la dirección
“Incertidumbre en la estimación”: la susceptibilidad de una estimación contable y de la información revelada relacionada a una falta inherente de precisión en su medida
“Sesgo de la dirección" Falta de neutralidad en la preparación de la información.
“Falta de certeza de la estimación” Es la susceptibilidad relacionada a una falta de precisión inherente en su medición
“Resultado de una estimación contable” Importe resultante de la resolución final de las transacciones, hechos o condiciones en que se basa la estimación contable. 142
72
PROCEDIMIENTOS DE VALORACIÓN DEL RIESGO Y ACTIVIDADES RELACIONADAS
El auditor deberá obtener conocimiento de:
a) Los requisitos del marco para las estimaciones contables, incluida la revelación
b) El modo en que la dirección identifica las transacciones, hechos y condiciones que puedan dar origen a que se reconozcan o revelen estimaciones contables
c) La manera en que la dirección realiza las estimaciones contables y un entendimiento de los datos sobre los que se basan, incluyendo
143
PROCEDIMIENTOS DE EVALUACION DE RIESGO Y ACTIVIDADES RELACIONADAS
i) El método o modelo usado para hacer la estimación.
ii) Los controles relevantes
iii) Si ha usado un experto
iv) Los supuestos en que se basan
v) Si se ha producido o debería, un cambio en los métodos del periodo anterior y si es así, los motivos, y
vi) Si la dirección ha evaluado y cómo, el efecto de la incertidumbre en la estimación.
144
73
IDENTIFICACIÓN Y VALORACIÓN DEL RIESGO DE INCORRECCIÓN MATERIAL
• Para identificar y valorar los riesgos de incorrección material, el auditor evaluará el grado de incertidumbre en la estimación
• El auditor determinará si alguna estimación para la que se ha identificado con un elevado grado de incertidumbre, da origen a riesgos importantes.
145
RESPUESTAS A LOS RIESGOS VALORADOS DE INCORRECCIÓN MATERIAL
Con base a los riesgos valorados, el auditor determinará:
a) Si la dirección aplicó de manera apropiada los requisitos del marco y
b) Si los métodos para hacer las estimaciones son apropiados y se han aplicado en forma consistente y si son apropiados en las circunstancias los cambios, si los hay, en estimaciones contables o en el método para hacerlas desde el ejercicio anterior.
146
74
RESPUESTAS A LOS RIESGOS VALORADOS DE INCORRECCIÓN MATERIAL
Al responder a los riesgos valorados, realizará una o más de las siguientes actuaciones:
a) Determinará si los hechos acaecidos hasta la fecha del informe proporcionan evidencias sobre la estimación.
b) Realizará pruebas sobre el modo en que se efectuó la estimación contable y los datos en que ésta se basa, para lo cual evaluará:
• Lo apropiado del método• La razonabilidad de los supuestos de la dirección
147
c) Realizará pruebas sobre la eficacia operativa de los controles relativos a la estimación contable, junto con procedimientos sustantivos.
d) Desarrollará una estimación puntual o establecerá un rango para evaluar la estimación puntual de la dirección.
Al determinar los asuntos anteriores considerará si se requieren habilidades o conocimiento especiales en relación a uno o más aspectos de las estimaciones contables para obtener suficiente evidencia apropiada de auditoria
148
75
PROCEDIMIENTOS POSTERIORES SUSTANTIVOS PARA RESPONDER A LOS RIESGOS SIGNIFICATIVOS
INCERTIDUMBRE EN LA ESTIMACIÓN
Para ello el auditor evaluará:
a) Modo en que la dirección ha considerado los supuestos o desenlaces alternativos y motivos por los que los rechazado, o cómo ha tratado la falta de certeza de la estimación
b) Si los supuestos importantes usados son razonables
c) Intención y capacidad de la dirección de llevar a cabo cursos de acción específicos
Si a su juicio la dirección no trató de manera adecuada los efectos de la incertidumbre sobre las estimaciones contables que dan lugar a riesgos importantes, si lo considera necesario, el auditor establecerá un rango para evaluar lo razonable de la estimación contable. 149
PROCEDIMIENTOS POSTERIORES SUSTANTIVOS PARA RESPONDER A LOS RIESGOS SIGNIFICATIVOS
CRITERIOS DE RECONOCIMIENTO Y DE MEDICIÓN
Obtendrá suficiente evidencia suficiente y adecuada sobre si están de acuerdo con los requisitos del marco:
a) La decisión de la dirección de reconocer o no las estimaciones contables en los EEFF
b) Las bases seleccionadas para la medición de las estimaciones contables
150
76
EVALUACIÓN DE LA RAZONABILIDAD DE LAS ESTIMACIONES CONTABLES Y DETERMINACIÓN DE
INCORRECCIONES
Sobre la base de la evidencia de auditoría
obtenida, evaluará si las estimaciones contables
contenidas en los estados financieros son
razonables de acuerdo con el marco, o si
contienen incorrecciones
151
REVELACIÓN DE INFORMACIÓN RELACIONADA CON LAS ESTIMACIONES CONTABLES
Obtendrá evidencia de auditoría sobre si la información revelada en los EEFF relativa a las estimaciones se adecúa a los requerimientos establecidos en el marco.
En el caso de las estimaciones contables que den lugar a riesgos significativos, el auditor evaluará, asimismo, la adecuación de la información revelada en los estados acerca de la incertidumbre en la estimación existente, de acuerdo con el marco.
152
77
INDICADORES DE POSIBLE SESGO DE LA DIRECCIÓN
Revisará los juicios y decisiones de la dirección al hacer las estimaciones contables, para identificar si hay indicadores de posible sesgo
Los indicadores de posible sesgo no constituyen por sí mismos incorrecciones para los fines de extraer conclusiones sobre lo razonable de las estimaciones contables individuales
MANIFESTACIONES ESCRITAS
Obtendrá manifestaciones escritas de la dirección y, cuando proceda, de los responsables del gobierno sobre si consideran razonables las hipótesis significativas
empleadas en la realización de estimaciones contables153
DOCUMENTACIÓN
INCLUIRÁ EN LA DOCUMENTACION DE AUDITORÍA:
a) La base para sus conclusiones sobre lo razonable de las estimaciones contables y su revelación que den lugar a riesgos significativos; y
b) Los indicadores del posible sesgo de la dirección, en su caso
154
78
Ejemplos de estimaciones que incorporan incertidumbre relativamente baja:
• Las estimaciones en entidades con actividades no complejas
• Las estimaciones que se realizan y actualizan con frecuencia por referirse a transacciones rutinarias
• Las estimaciones obtenidas a partir de datos fácilmente disponibles, tales como los tipos de interés
• Las estimaciones del valor razonable para las que el método de medición definido es sencillo y se aplica fácilmente 155
Ejemplos de situaciones en las que pueden ser requeridas estimaciones distintas de las del valor
razonable son los siguientes:
• Deterioro de valor de créditos por operaciones comerciales
• Obsolescencia de las existencias
• Obligaciones por garantías
• Método de amortización o vida útil de los activos
• Provisión relativa al valor contable de una inversión cuando existe incertidumbre sobre su recuperabilidad
• Resultado de contratos a largo plazo
• Costes derivados de resoluciones de litigios y sentencias
156
79
Otros ejemplos de situaciones en las que pueden ser necesarias estimaciones contables del valor razonable
son los siguientes:
• Instrumentos financieros complejos, que no se negocian en mercados activos y abiertos
• Pagos basados en acciones
• Activos no corrientes mantenidos para su venta
• Determinados activos o pasivos adquiridos en una combinación de negocios, incluidos el fondo de comercio y los activos intangibles
• Transacciones que implican el intercambio de activos o pasivos entre partes independientes sin contraprestación monetaria, por ejemplo, un intercambio no monetario de las instalaciones industriales de diferentes líneas de negocio157
158
Consideraciones específicas para entidades de pequeña dimensión
La obtención del conocimiento suele ser menos compleja, ya que con frecuencia sus actividades son limitadas y las
transacciones son menos complejas.
A menudo una única persona, por ejemplo el propietario-gerente, es la que identifica la necesidad de realizar una estimación contable, y, por lo tanto, el auditor puede
focalizar sus indagaciones
Cuando el periodo de hechos posteriores es amplio, la revisión de ellos puede ser una respuesta eficaz para las estimaciones contables distintas de las estimaciones
contables del valor razonable158
80
159
* Las circunstancias que requieren una estimación contable suelen ser tales que el propietario-gerente tiene capacidad de realizar la estimación puntual requerida.
* En algunos casos, puede ser necesario un experto.
* La discusión con el propietario-gerente al principio de la auditoría sobre la naturaleza de cualquier estimación, la integridad de las estimaciones requeridas y la adecuación del proceso de estimación, puede ayudar al propietario-gerente a determinar la necesidad de emplear a un experto.
159
finNIA 540
160
81
NIA 550
PARTES VINCULADAS
161
ALCANCE • Trata las responsabilidades del auditor
respecto a las relaciones y transacciones entre partes vinculadas en una auditoría de estados financieros.
• En específico, amplía la manera en que la NIA 315, NIA 330 y NIA 240 deben ser aplicadas en relación con los riesgos de incorrección material asociados con relaciones y transacciones entre partes vinculadas. 162
82
Naturaleza de las relaciones y transacciones entre partes vinculadas
Muchas transacciones de partes vinculadas se producen en el curso normal de los negocios.
Puede que no impliquen mayor riesgo de incorrección material que las con partes no vinculadas.
Sin embargo, en ciertas circunstancias, pueden originar mayores riesgos de incorrección material. Por ejemplo:
Las partes vinculadas pueden operar mediante una extensa y compleja gama de relaciones y estructuras, con un aumento en su complejidad.
163
Naturaleza de las relaciones y transacciones entre partes vinculadas
Los sistemas de información pueden ser ineficaces para identificar o resumir las transacciones y saldos pendientes
Las transacciones pueden no realizarse bajo los términos y condiciones normales del mercado; por ejemplo, algunas pueden efectuarse sin que se pague una contraprestación
164
83
Responsabilidades del auditor
Muchos marcos establecen requisitos específicos de contabilidad y revelación para las relaciones, transacciones y saldos entre partes vinculadas, para que los usuarios puedan entender su naturaleza y sus efectos reales o potenciales en los estados.
Cuando el marco establezca estos requisitos, el auditor tiene la responsabilidad de llevar a cabo procedimientos para identificar, valorar y responder a los riesgos de incorrección material que surjan cuando la entidad no pueda explicar o hacer las revelaciones adecuadamente.
Aun si el marco establece requisitos mínimos o ninguno, será necesario que entienda esas relaciones y transacciones para que pueda concluir si los EEFF son afectados por dichas
relaciones y transacciones:165
a) Logran una presentación razonable (para marcos de presentación razonable); o
b) No inducen al error (para marcos de cumplimiento).
Además, el entendimiento es importante para que evalúe la existencia de uno o varios factores de riesgo de fraude ya que el fraude puede ser cometido más
fácilmente en estos casos.166
84
Los efectos potenciales de las limitaciones inherentes para detectar representaciones erróneas son mayores
por razones como las siguientes:
a) La dirección puede desconocer la existencia de todas las relaciones y transacciones con las partes vinculadas
b) Las relaciones de las partes vinculadas pueden presentar una mayor oportunidad para colusión, ocultamiento o manipulación por parte de la dirección.
Por lo tanto, planificar y realizar la auditoría con un escepticismo profesional es particularmente importante
167
OBJETIVOSa) Independientemente de si el marco establece requisitos o no,
obtener una comprensión de las relaciones y transacciones vinculadas, suficiente para:
• i) Reconocer factores de riesgo de fraude, si los hubiera, que sean relevantes para la identificación y evaluación de los riesgos de incorrección material debida a fraude; y
• ii) Concluir, con base en la evidencia obtenida, si los estados, en la medida en que sean afectados por dichas relaciones y transacciones:a. Logran una presentación razonable o b. No inducen a error; y
b) Si el marco establece requisitos, obtener suficiente evidencia apropiada sobre su cumplimiento
168
85
DEFINICIONES(a) Transacción realizada en condiciones de independencia mutua:
una transacción realizada entre partes interesadas, no vinculadas, y que actúan de forma independiente entre sí y persiguiendo cada una sus propios intereses
b) Parte vinculada. Una parte que es:
• i) Una parte vinculada según se define en el marco; o
• ii) Cuando el marco no establece requisitos para las partes vinculadas o establece sólo requisitos mínimos:
• a. Una persona u otra entidad que tiene control o influencia significativa, directa o indirectamente sobre la otra;
• b. Otra entidad sobre la cual la entidad que informa tiene control o influencia significativa, directa o indirecta, por medio de uno o más intermediarios; u 169
DEFINICIONES
c. Otra entidad que está bajo el control común con la entidad que informa por tener:
• i. derechos de propiedad en ambas entidades que permiten su control
• ii. Propietarios que son familiares próximos; o
• iii. Personal clave de la dirección clave compartido
No obstante, las entidades que están bajo el control común de un Estado (ya sea una Administración nacional, regional o local) no se consideran partes vinculadas a menos que realicen transacciones significativas o compartan recursos
significativos entre si170
86
REQUERIMIENTOS
Procedimientos de valoración del riesgo y actividades relacionadas
Entendimiento de las relaciones y transacciones de partes vinculadas de la entidad
171
El auditor indagará acerca de:
a) La identidad de las partes vinculadas, incluyendo los cambios
b) La naturaleza de las relaciones entre ellas, y
c) Si la entidad ha realizado transacciones en el ejercicio y, en su caso, el tipo y objeto de ellas
El auditor indagará con la dirección y otras personas y aplicará otros procedimientos de valoración del riesgo para obtener un entendimiento de los controles, en su caso, para:
a) Identificar, contabilizar y revelar estas transacciones
b) Autorizar y aprobar transacciones y acuerdos con las vinculadas; y
c) Autorizar y aprobar transacciones y acuerdos fuera del curso normal del negocio. 172
87
Especial atención a la información sobre partes vinculadas al revisar los registros o documentos
El auditor estará alerta a acuerdos u otra información que pudiese indicar la existencia de relaciones o transacciones que la dirección no hubiera identificado o revelado anteriormente.
El auditor inspeccionará lo siguiente:
• a) Confirmaciones de bancos y asesores jurídicos obtenidas con motivo de sus procedimientos;
• b) Actas de asambleas de accionistas y de los encargados del gobierno corporativo; y
• c) Otros registros o documentos que el auditor considere necesario en las circunstancias de la entidad.
173
Si identifica transacciones significativas fuera del curso normal de negocios indagará ante la dirección sobre
sobre:
a) La naturaleza de estas transacciones; y
b) La posibilidad de que participaran en ellas partes vinculadas.
Puesta en común con el equipo del encargo de la información sobre las partes vinculadas
El auditor compartirá la información relevante obtenida sobre las partes vinculadas de la entidad con los otros miembros del equipo de trabajo.
174
88
Identificación y valoración de los riesgos de incorrección material
• Para determinar si alguno de los riesgos son significativos.
• Para tomar esta determinación, tratará las transacciones de partes vinculadas significativas fuera del curso normal de negocios de la entidad que identifique, como si dieran lugar a riesgos significativos.
• Si identifica factores de riesgo de fraude considerará dicha información cuando identifique y evalúe los riesgos de incorrección material debidos a fraude, de acuerdo con la NIA 240.
175
RESPUESTAS A LOS RIESGOS DE
INCORRECCIÓN MATERIAL ASOCIADOS A LAS
RELACIONES Y TRANSACCIONES CON PARTES
VINCULADAS
176
89
Identificación de partes vinculadas o transacciones significativas de partes vinculadas no identificadas o
no reveladas previamente
• Si identifica acuerdos o información que sugieran la existencia de relaciones o transacciones que la dirección no hubiera identificado o revelado anteriormente al auditor, éste determinará si las circunstancias subyacentes confirman la existencia de dichas relaciones o transacciones.
177
• Si el auditor identifica partes vinculadas o transacciones de partes vinculadas significativas que la dirección no hubiera identificado o revelado anteriormente al auditor:
• a) Comunicará oportunamente la información relevante a los otros miembros del equipo
• b) Donde el marco de referencia establece requisitos:
– i) Pedirá a la dirección que identifique todas las transacciones con las partes vinculadas recién identificadas para su evaluación posterior; e
– ii) Indagará por qué los controles de la entidad no permitieron la identificación o revelación de las relaciones o transacciones de partes vinculadas;
178
90
c) Realizará procedimientos de auditoría sustantivos apropiados relacionados con esas partes vinculadas recién identificadas o nuevas transacciones de partes vinculadas significativas;
d) Reconsiderará el riesgo de que puedan existir otras partes vinculadas o transacciones de partes vinculadas significativas que la dirección no hubiera identificado o revelado anteriormente al auditor, y realizará procedimientos de auditoría adicionales, según sea necesario; y
e) Si la falta de revelación por la dirección pareciera intencional (y, por lo tanto, indicara un riesgo de incorrección material, debida a fraude), evaluará las implicaciones para la auditoría.
179
Transacciones significativas identificadas realizadas con partes vinculadas y ajenas al curso normal de los negocios, el auditor
a) Inspeccionará los contratos o acuerdos subyacentes, en su caso, y evaluará si:
i) El fundamento empresarial de los negocios (o su falta) señala que podrían haberse efectuado para efectos de una información financiera fraudulenta o para ocultar la malversación de activos;
ii) Las condiciones de las transacciones son consistentes con las explicaciones de la dirección; y
iii) Las transacciones han sido adecuadamente contabilizadas y reveladas, de acuerdo con el marco; y
b) Obtendrá evidencia de auditoría de que las transacciones han sido adecuadamente autorizadas y aprobadas.
180
91
Afirmación de que las transacciones fueron realizadas en los términos equivalentes a los
prevalecientes en una transacción en condiciones de independencia mutua
• Si la dirección ha hecho una afirmación en los EEFF
en sentido que una transacción de parte relacionada
fue realizada en dichos términos, el auditor obtendrá
suficiente evidencia apropiada de auditoría sobre la
afirmación
181
EVALUACIÓN DE LA CONTABILIZACIÓN Y REVELACIÓN DE LAS RELACIONES Y TRANSACCIONES
IDENTIFICADAS CON PARTES VINCULADAS
Para formarse una opinión sobre los estados financieros de acuerdo con la NIA 700 el auditor evaluará:
a) Si las relaciones y transacciones entre las partes vinculadas identificadas han sido adecuadamente contabilizadas y reveladas, de acuerdo con el marco de referencia; y
b) Si los efectos de esas relaciones y transacciones vinculadas:
i) Impiden que los estados financieros logren una presentación razonable (para marcos de referencia de presentaciones razonables); u
ii) Ocasionan que los estados financieros induzcan a error (para los marcos de referencia de cumplimiento).
182
92
Manifestaciones escritas
Cuando el marco de referencia de información financiera aplicable establezca requisitos para las partes vinculadas, el auditor deberá obtener representaciones escritas de la dirección y, cuando sea apropiado, de los encargados del gobierno corporativo acerca de que:
• a) Han revelado al auditor la identidad de las partes vinculadas de la entidad y todas las relaciones y transacciones entre las partes vinculadas que conocen; y
• b) Han contabilizado y revelado adecuadamente dichas relaciones y transacciones de acuerdo con los requisitos del marco de referencia.
183
Comunicación con los responsables del gobierno de la entidad
• A menos de que todos los encargados del gobierno corporativo estén implicados en la dirección de la entidad, el auditor comunicará las cuestiones significativas que surjan durante la auditoría, en relación con las partes vinculadas de la entidad.
Documentación
• El auditor incluirá en la documentación de la auditoría los nombres de las partes vinculadas identificadas y la naturaleza de las relaciones entre las partes vinculadas.
184
94
ALCANCE
Trata de la responsabilidad del auditor respecto a los hechos
posteriores al cierre en una auditoría de EEFF
HECHOS POSTERIORES
Los EEFF pueden estar afectados por ciertos hechos que
ocurran después de la fecha de los EEFF.
Muchos marcos de referencia se refieren específicamente a
dichos hechos e identifican normalmente a dos tipos de
hechos 187
a) aquellos que proporcionan evidencia sobre condiciones que existían en la fecha de los EEFF; y
b) aquellos que proporcionan evidencia sobre condiciones que surgieron después de la fecha de los EEFF
La NIA 700 explica que la fecha del informe de auditoría informa al lector de que el auditor ha considerado el efecto de los hechos y de las
transacciones ocurridos hasta dicha fecha de los que el auditor tiene conocimiento.
188
95
OBJETIVOS
Los objetivos del auditor son:
a) obtener evidencia de auditoría suficiente y adecuada sobre si los hechos ocurridos entre la fecha de los EEFF y la fecha del informe y que requieran un ajuste de los EEFF, o su revelación, se han reflejado adecuadamente de conformidad con el marco; y
(b) reaccionar adecuadamente ante los hechos que lleguen a su conocimiento después de la fecha del informe de auditoría y que, de haber sido conocidos a dicha fecha, le podrían haber llevado a rectificar el informe de auditoría
189
DEFINICIONES
“Fecha de los EEFF”. Fecha del final de los EEFF
“Fecha de aprobación de los EEFF” Fecha en la cual los estados que incluyen las notas vinculadas, han sido preparados, y quienes tienen autoridad reconocida afirman que se responsabilizan de esos EEFF (ej. Dirección o Responsables del gobierno)
“Fecha del informe de auditoría” Fecha puesta por el auditor al informe sobre los EEFF.
No puede ser anterior a la fecha en la que haya obtenido evidencia de auditoría suficiente y adecuada en la que basar su opinión, incluida la evidencia de que se hayan preparado todos los estados incluidas las notas explicativas, y de que las personas con autoridad reconocida han manifestado que asumen la responsabilidad de los EEFF
Por consiguiente, la fecha del informe de auditoría no puede ser anterior a la fecha de aprobación de los EEFF
96
DEFINICIONES
“Fecha de publicación de los EEFF” La fecha en que el informe del auditor y los EEFF están disponibles a terceros.
En algunas circunstancias, la fecha de publicación puede ser en la que se presentan ante una autoridad reguladora.
Dado que unos estados auditados no pueden publicarse sin el informe de auditoría, la fecha de publicación de los EEFF auditados no sólo debe coincidir con la fecha del informe de auditoría o ser posterior a ella, sino que también debe coincidir con la fecha en la que se entrega el informe de auditoría a la entidad o ser posterior a ella.
“Hechos posteriores al cierre” Hechos ocurridos entre la fecha de EEFF y la fecha del informe de auditoría y hechos que llegan a conocimiento del auditor después de la fecha de su informe.
191
• FECHA DE LOS ESTADOS
• FECHA DE APROBACIÓN POR QUIENES TIENEN AUTORIDAD RECONOCIDA Y SE RESPONSABILIZAN DE LOS ESTADOS (DIRECTORIO)
• FECHA DEL INFORME DEL AUDITOR:• igual o posterior a la anterior
• FECHA DE PUBLICACIÓN• = que la fecha del informe del auditor o posterior• = que la fecha en que el informe del auditor se entrega al cliente o posterior
• En una sociedad anónima la Asamblea
97
Hechos ocurridos entre la fecha de los EEFF y la fecha
del informe de auditoría
193
El auditor aplicará procedimientos diseñados para obtener evidencia de auditoria suficiente y apropiada de que ha identificado todos los hechos hasta la fecha de su informe que requieran ajustes, o su
revelación, en los estados financieros.
Sin embargo, no se espera que aplique procedimientos adicionales con respecto a cuestiones sobre las que
los procedimientos aplicados previamente han proporcionado conclusiones satisfactorias
194
98
El auditor tendrá en cuenta su valoración del riesgo al determinar la naturaleza y extensión de los procedimientos, que incluirán lo siguiente:
a) Obtener entendimiento de cualquier procedimiento de la dirección para identificar a los HP
b) Indagar con la dirección y el Gobierno corporativo sobre la ocurrencia de cualquier HP que afecte a los EEFF
c) Leer actas, minutas de la dirección, Asambleas celebrados después del cierre de EEFF
d) Leer los mas recientes EEFF intermedios si los hubiereDETECTADOS HECHOS QUE REQUIERAN AJUSTE O REVELACION EN LOS EEFF CONSTATARÁ SU ADECUADO
TRATAMIENTO195
• El auditor aplicará procedimientospara para obtener evidencia de que sehan identificado todos los hechos querequieren ajustes, o mención en losestados financieros lo más cercanoposible a la fecha de su informe , ycomúnmente incluyen lo siguiente:
196
99
• Revisión de los procedimientos establecidos por la dirección para asegurar la identificación de hechos posteriores.
• Lectura de Actas de Asambleas, del Directorio y de los Comités Ejecutivos, correspondientes a reuniones efectuadas después del cierre del período e indagar acerca de los temas discutidos en reuniones para las cuales las actas no están todavía disponibles.
• Lectura de los estados contables de período intermedio más recientes, y de ser considerado necesario y apropiado, los presupuestos, los flujos de fondos proyectados y todo otro informe de la dirección relacionado.
• Indagar, o extender consultas orales o escritas previas, a los abogados de la entidad respecto de litigios y reclamos.
• Indagar sobre la ocurrencia de hechos posteriores que puedan afectar los EEFF. Ejemplos: 197
• Estado actual de ítems que fueron registrados sobre la base de información preliminar o no concluyente.
• Nuevos compromisos, préstamos o garantías.
• Ventas de activos ocurridas o planeadas.
• Aumentos de capital o emisión de instrumentos de deuda (emisión de acciones u obligaciones), o la existencia de acuerdos de fusión o liquidación acordados o planeados.
• Acerca de la apropiación gubernamental de activos, o su destrucción, por ejemplo por incendios o inundaciones.
• Si ha habido algún acontecimiento relativo a contingencias
• Si ha realizado o previsto algún ajuste inusual
• Si se han producido o es probable que se produzcan hechos que cuestionen la adecuación de las políticas contables utilizadas198
100
Hechos que llegan a conocimiento del auditor con posterioridad a la fecha del informe de auditoría pero con
anterioridad a la fecha de publicación de los estados
financieros
199
El auditor no tiene obligación de aplicar procedimientos de auditoría con respecto a los EEFF después de la fecha del informe de auditoría.
Sin embargo, si después de la fecha del informe pero antes de la fecha de publicación de los estados financieros, llega a su conocimiento un hecho que, de haber sido conocido por él en la fecha del informe de auditoría, pudiera haberle llevado a rectificar este informe, el auditor:
(a) discutirá la cuestión con la dirección y, cuando proceda, con los responsables del gobierno de la entidad;
(b) determinará si los EEFF necesitan ser modificados y, de ser así,
c) indagará sobre el modo en que la dirección piensa tratar la cuestión en los EEFF
200
101
Si la dirección modifica los estados financieros, el auditor:
(a) Aplicará los procedimientos necesarios a la modificación
(b) Salvo que concurran las circunstancias descritas en la diapositiva siguiente:
• (i) ampliará los procedimientos de auditoría hasta la fecha del nuevo informe de auditoría; y
• (ii) proporcionará un nuevo informe de auditoría sobre los estados financieros modificados.
La fecha del nuevo informe de auditoría no será anterior a la de la aprobación de los estados financieros
modificados201
Relacionado con la diapositiva anterior.
Si disposiciones reglamentarias o el marco no prohíben que la dirección:
a. limite la modificación de los EEFF a los efectos del hecho posterior al cierre, y
b. los responsables de la aprobación de los estados no tengan prohibido limitar su aprobación a dicha modificación,
el auditor puede limitar a la modificación los procedimientos de auditoría sobre los hechos posteriores
al cierre.
En estos casos, el auditor: 202
102
En estos casos, el auditor:
(a) rectificará el informe de auditoría para incluir una fecha
adicional limitada a la citada modificación, o
(b) proporcionará un informe nuevo o rectificado que contenga una
declaración, en un párrafo de énfasis o en un párrafo sobre otras cuestiones, a través de la cual se haga saber que los procedimientos sobre hechos posteriores al cierre se limitan
únicamente a la modificación de los EEFF tal como se
describe en la correspondiente nota explicativa de los
estados financieros
203
Si la dirección no modifica los estados en circunstancias en las que el auditor estima que es necesario hacerlo, entonces:
(a) si todavía no se ha entregado el informe, expresará una opinión modificada y entregará el informe; o
(b) si el informe ya se hubiera entregado a la entidad, notificará a la dirección y a los responsables del gobierno que no deben divulgar a terceros los EEFF hasta que se hayan realizado las modificaciones necesarias.
Si, a pesar de ello se publican sin las modificaciones el auditor adoptará las medidas adecuadas para tratar de evitar que se confíe en el informe de auditoría. 204
103
Hechos que llegan a conocimiento del auditor con posterioridad a la
fecha de publicación de los estados financieros
205
Una vez publicados los EEFF, el auditor no tiene obligación de aplicar procedimientos de auditoría. Sin embargo, si una vez publicados, llega a su conocimiento un hecho que, de haber sido conocido por él en la fecha del informe de auditoría, pudiese haberle llevado a rectificar el informe de auditoría, el auditor:
• (a) discutirá la cuestión con la dirección y, cuando proceda, con los responsables del gobierno de la entidad;
• (b) determinará si es necesaria una modificación de los estados financieros; y, de ser así,
• (c) indagará sobre el modo en que la dirección tiene intención de tratar la cuestión en los estados financieros 206
104
Si la dirección modifica los estados financieros, el auditor:
(a) Aplicará los procedimientos necesarios en tales circunstancias
(b) Revisará las medidas adoptadas por la dirección para garantizar que se informe a quien haya recibido los EEFF anteriores
(c) Salvo que el ente pueda limitar la consideración de los HP:
(i) ampliará los procedimientos hasta la fecha del nuevo informe, que no tendrá una fecha anterior a la de aprobación de los estados financieros modificados; y
(ii) proporcionará un nuevo informe sobre los EEFF modificados
(d) Si el ente puede limitar la consideración de los HP, rectificará el informe de auditoría o proporcionará uno nuevo 207
Si la dirección modifica los estados financieros, el auditor (Cont.):
• El auditor incluirá en el informe nuevo o rectificado un párrafo de énfasis o un párrafo sobre otras cuestiones que remita a la nota explicativa que describa más detalladamente la razón por la que los estados anteriormente publicados se han modificado, y al informe anterior proporcionado por el auditor.
• Si la dirección no adopta las medidas necesarias para que quienes hayan recibido los EEFF anteriores sean informados de la situación ni modifica los estados financieros, el auditor notificará a la dirección y a los responsables del gobierno, que tratará de evitar que se confíe en el informe de auditoría.
• Si, a pesar de ello no adoptan las medidas necesarias, el auditor llevará a cabo las actuaciones adecuadas para tratar de evitar que se confíe en el informe de auditoría
208
105
209
Definiciones
Fecha de aprobación de los estados financieros
209
210
En algunas jurisdicciones, las disposiciones legales identifican a las personas u órganos (por ejemplo, la dirección o los responsables del gobierno) que tienen la responsabilidad de concluir que se han preparado
todos los estados que componen los EEFF y especifican el proceso de aprobación necesario.
En otras no prescriben el proceso de aprobación y la entidad sigue sus propios procedimientos para
preparar y finalizar sus estados financieros teniendo en cuenta sus estructuras de dirección y de
gobierno.210
106
211
En algunas se exige la aprobación final de los EEFF por parte de los accionistas. En ellas, la aprobación final de los accionistas no es necesaria para que el auditor concluya que se ha obtenido evidencia de auditoría suficiente y adecuada en la que basar su
opinión sobre los EEFF.
La fecha de aprobación de los estados financieros a los efectos de las NIA es la primera fecha en la
que las personas con autoridad reconocida determinan que se han preparado todos los estados que componen los estados financieros, incluidas las notas explicativas, y que las personas con autoridad
reconocida han manifestado que asumen su responsabilidad sobre ellos
211
212
Fecha del informe de auditoría
no puede ser anterior a:
* la fecha en la que el auditor haya obtenido evidencia de auditoría suficiente y adecuada en la que basar su opinión sobre los estados financieros,
* incluida la evidencia de que se hayan preparado todos los estados que componen los estados financieros, incluidas las notas explicativas, y
* de que las personas con autoridad reconocida han manifestado que asumen la responsabilidad de los estados financieros
Por consiguiente, la fecha del informe de auditoría no puede ser anterior a la fecha de aprobación de los
estados financieros 212
107
213
Fecha de publicación de los estados financieros
La fecha en la que se publican los estados financieros depende, generalmente, del entorno regulaciones.
En algunas circunstancias, puede ser la fecha en que se presentan ante una autoridad reguladora.
Dado que unos estados financieros auditados no pueden publicarse sin el informe de auditoría, la fecha de
publicación de los estados auditados:* no sólo debe coincidir con la fecha del informe de
auditoría o ser posterior a ella, sino que también,
* debe coincidir con la fecha en la que se entrega el informe de auditoría a la entidad o ser posterior a ella 213
finNIA 560
214
108
NIA 570
EMPRESA EN FUNCIONAMIENTO
215
• Trata de las responsabilidades que tiene
el auditor, en la auditoría de estados
financieros, en relación con la utilización
por parte de la dirección de la hipótesis
de empresa en funcionamiento para la
preparación de los estados financieros
216
ALCANCE
109
217
HIPÓTESIS DE EMPRESA EN FUNCIONAMIENTO
Se considera que una entidad continuará con su negocio en el futuro previsible
Los EEFF con fines generales se preparan bajo la hipótesis de empresa en funcionamiento, salvo que la dirección tenga la intención de liquidar la entidad o cesar en sus operaciones, o bien no exista otra
alternativa realista.
Cuando la hipótesis resulta apropiada, los activos y pasivos se registran partiendo de la base de que la
entidad será capaz de realizar sus activos y de liquidar sus pasivos en el curso normal de los negocios 217
Responsabilidad de la valoración de la capacidad de la entidad para continuar como empresa en
funcionamiento
Algunos marcos contienen un requerimiento explícito de que la dirección realice una valoración específica de esa capacidad, así como normas relativas a las cuestiones que deben considerarse y a la información que debe revelarse en relación con la continuidad de funcionamiento.
Por ejemplo, la NIC 1 requiere que la dirección realice una evaluación al respecto.
Los requerimientos detallados relativos a la responsabilidad de la dirección y la información que se debe revelar también pueden establecerse en las disposiciones legales
218
110
La valoración implica la formulación de un juicio, en un determinado momento, sobre los resultados futuros, inciertos por naturaleza, de hechos o de condiciones.
Para su formulación son relevantes los siguientes factores:
• El grado de incertidumbre que aumenta significativamente cuanto más alejado en el futuro se sitúe el hecho, la condición o el resultado.
• La dimensión y complejidad de la entidad, la naturaleza y las condiciones de su negocio, así como el grado en que los factores externos inciden en ella.
• Cualquier juicio sobre el futuro se basa en la información disponible en el momento en que el juicio se formula.
Los hechos posteriores al cierre pueden dar lugar a resultados incongruentes con los juicios que eran razonables en el momento en
que se formularon 219
Responsabilidad del auditor• Obtener evidencia sobre la idoneidad de la utilización por
parte de la dirección de la hipótesis de empresa en funcionamiento para la preparación y presentación de los EEFF, así como de determinar si existe alguna incertidumbre material a ese respecto
• El auditor no puede predecir los hechos o condiciones futuras
• Por lo tanto, la ausencia de referencia a una incertidumbre sobre empresa en funcionamiento en el informe de auditoría no puede interpretarse como una seguridad o garantía de la capacidad de la entidad para continuar operando como una empresa en funcionamiento.
220
111
OBJETIVOS DEL AUDITOR(a) la obtención de evidencia sobre la adecuación de la
utilización por parte de la dirección de la hipótesis de empresa en funcionamiento.
(b) la determinación de la existencia o no de una incertidumbre material relacionada con hechos o con condiciones que pueden generar dudas significativas sobre la capacidad de la entidad para continuar como empresa en funcionamiento, y
(c) la determinación de las implicaciones para el informe de auditoría.
221
Procedimientos de valoración del riesgo y actividades relacionada
El auditor tendrá en cuenta si existen hechos o condiciones que puedan generar dudas significativas sobre la capacidad de la entidad para continuar como empresa en funcionamiento.
Al hacerlo, determinará si la dirección ha realizado una valoración preliminar y:
(a) si la ha realizado, la discutirá con la dirección y determinará si ésta ha identificado hechos o condiciones que puedan generar dudas significativas, en cuyo caso, averiguará los planes de la dirección; o
(b) si todavía no se ha realizado, discutirá el fundamento de la utilización prevista e indagará sobre la existencia de hechos o condiciones que puedan generar dudas significativas
222
112
Evaluación de la valoración realizada por la dirección
El auditor evaluará dicha valoración
a. cubrirá el mismo periodo que la dirección, de conformidad con el marco o con las disposiciones legales, si ésta especifica un periodo más amplio.
b. si la valoración de la dirección cubre un periodo inferior a doce meses desde la fecha de los EEFF, solicitará que se amplíe al menos a 12 meses desde dicha fecha
c. tendrá en cuenta si incluye toda la información relevante de la que tenga conocimiento como resultado de la auditoría.
223
Período posterior al de valoración por la dirección
• El auditor indagará a la dirección sobre
su conocimiento de los hechos o
condiciones que trascienden el plazo de
evaluación utilizado y que pueden generar
dudas sobre la capacidad de la entidad
de continuar operando como empresa en
funcionamiento.224
113
Obtendrá evidencia de auditoría suficiente y adecuada para determinar si existe o no una incertidumbre
material mediante la aplicación de procedimientos de auditoría adicionales y teniendo en cuenta los factores
mitigantes.
• Dichos procedimientos incluirán:
a) Cuando la dirección no haya realizado una valoración, solicitarla
Procedimientos adicionales de auditoría cuando se identifican hechos o condiciones
225
b) Revisar los planes de acciones futuras basadas en la evaluación
c) Cuando la entidad haya preparado un pronóstico de flujos de efectivo y su análisis sea un factor significativo:
• (i) la evaluación de la fiabilidad de los datos generados para preparar el pronóstico; y
• (ii) la determinación de si las hipótesis en las que se basa el pronóstico están adecuadamente fundamentadas
(d) La consideración de la disponibilidad de cualquier hecho o información adicional desde la fecha en la que la dirección hizo su valoración
(e) La solicitud de manifestaciones escritas en relación con sus planes de actuación futura y con la viabilidad de dichos planes
226
114
Conclusión e informe de auditoríaSobre la base de la evidencia concluirá si, en su opinión, existe una incertidumbre significativa que pueden generar dudas substanciales sobre la capacidad de la entidad para continuar como empresa en
funcionamiento.
Existe una incertidumbre material cuando la magnitud de su impacto potencial y la probabilidad de que ocurra son tales que, a juicio del auditor, es necesaria una adecuada revelación de información sobre
la naturaleza y las implicaciones de la incertidumbre para:
(a) la presentación razonable de los EEFF, en el caso de un marco de información financiera razonable o
(b) que los estados financieros no induzcan a error, en el caso de un marco de cumplimiento
227
Utilización adecuada de la hipótesis de empresa en funcionamiento, pese a la existencia de una
incertidumbre material
El auditor debe considerar si los EEFF:
a) Describen adecuadamente los principales hechos o condiciones que dieron lugar a la dudasignificativa sobre la capacidad para continuaroperando y sobre los planes para enfrentaresos hechos o condiciones; y
b) Revelan claramente la existencia de unaincertidumbre significativa y, por lo tanto, quepuede no ser capaz de realizar sus activos y cancelar sus pasivos durante el giro habitual
228
115
Si la exposición en los estados financieros es
adecuada, el auditor debe emitir una opinión sin
salvedades pero debe modificar el informe de
auditoría y agregar un párrafo de énfasis que:
• destacar la existencia de una incertidumbre material en
relación con el hecho o la condición que puede generar
dudas significativas sobre la capacidad de la entidad para
continuar como empresa en funcionamiento y,
• llame la atención sobre la nota a los EEFF
229
Párrafo de énfasis
• “Sin que implique introducir salvedades en la opinión, llamamos la atención sobre la Nota X de los estados financieros que indica que la sociedad ha incurrido en pérdidas netas de ZZZ durante el ejercicio terminado el 31 diciembre de 20X1 y que, a esa fecha, el pasivo circulante de la sociedad excedía a sus activos totales en YYYH.
• Esta situación, junto con otras cuestiones expuestas en la Nota X, indica la existencia de una incertidumbre material que puede generar dudas significativas sobre la capacidad de la sociedad para continuar como empresa en funcionamiento”
230
116
En casos extremos, como por ejemplo en situaciones que
involucran varias incertidumbres significativas que son importantes para los estados financieros, el auditor puede considerar que es
adecuado abstenerse de emitir una opinión en lugar de agregar un
párrafo de énfasis.
231
Si la información revelada en los estados financieros no es adecuada, el auditor
expresará una opinión con salvedades o una opinión desfavorable, según proceda
El auditor manifestará en el informe de auditoría que existe una incertidumbre material y que puede generar dudas significativas sobre la capacidad de la entidad para continuar como
empresa en funcionamiento.
232
117
Fundamento de la opinión desfavorable“Los acuerdos de financiamiento mantenidos por la
sociedad han vencido y los importes adeudados deben ser cancelados el 31 de marzo de 20X1. A la fecha de este informe, la Sociedad no ha podido renegociar dichos acuerdos ni obtener financiamiento adicional para reemplazarlos. Estos hechos indican una incertidumbre significativa que puede generar una duda substancial sobre la capacidad de la Sociedad de continuar operando como una empresa en funcionamiento y, consecuentemente, podría no estar en condiciones de realizar sus activos y cancelar sus pasivos en el giro habitual de sus negocios. Los estados financieros y las notas respectivas no incluyen esta información.
233
OPINIÓN DESFAVORABLE
En nuestra opinión, debido a la falta de exposición de la información mencionada
en el párrafo anterior, los estados financieros adjuntos no presentan
razonablemente la situación patrimonial de la Sociedad al 31 de diciembre de
20XX y los resultados de sus operaciones y sus flujos de fondos para el ejercicio finalizado en esa fecha, de conformidad
con ...”.
234
118
Utilización inadecuada de la hipótesis de empresa en funcionamiento
• Si los estados financieros se han preparado bajo la hipótesis de empresa en funcionamiento, pero, a juicio del auditor, la utilización por parte de la dirección de dicha hipótesis no es adecuada, el auditor expresará una opinión desfavorable
235
La dirección no está dispuesta a realizar o ampliar su valoración
• Si la dirección no está dispuesta a realizar o extender su valoración cuando así lo solicite el auditor, éste debe considerar la necesidad de modificar el informe de auditoría como resultado de la existencia de una limitación al alcance de su
trabajo. 236
119
Procedimientos de valoración del riesgo y actividades relacionadas
Hechos o condiciones que pueden generar dudas sobre la hipótesis de empresa en funcionamiento - Financieros -
•Posición patrimonial neta negativa o capital circulante negativo
•Préstamos a plazo fijo próximos a su vencimiento sin perspectivas realistas de reembolso o renovación
•Indicios de retirada de apoyo financiero por los acreedores
•Flujos de efectivo de explotación negativos en estados financieros históricos o prospectivos
•Ratios financieros clave desfavorables
•Atrasos en los pagos de dividendos o suspensión de estos
•Incapacidad de pagar al vencimiento a los acreedores 237
Operativos
• Intención de la dirección de liquidar la entidad o de cesar en sus actividades
• Salida de miembros clave de la dirección, sin sustitución
• Pérdida de un mercado importante, de uno o varios clientes clave, de una franquicia, de una licencia o de uno o varios proveedores principales
• Dificultades laborales
• Escasez de suministros importantes
• Aparición de un competidor de gran éxito
238
120
Otros
• Incumplimiento de requerimientos de capital o de otros requerimientos legales
• Procedimientos legales o administrativos pendientes contra la entidad que, si prosperasen, podrían dar lugar a reclamaciones que es improbable que la entidad pueda satisfacer
• Cambios en las disposiciones legales o reglamentarias o en políticas públicas que previsiblemente afectarán negativamente a la entidad
• Catástrofes sin asegurar o aseguradas insuficientemente cuando se producen
239
fin
NIA 570240
121
NIA 580
MANIFESTACIONES ESCRITAS
241
ALCANCE
• Trata de la responsabilidad del auditor para obtener manifestaciones escritas de la dirección y, en su caso, de los encargados del gobierno corporativo en una auditoría de estados financieros.
242
122
Manifestaciones escritas como evidencia de auditoría
• Evidencia de auditoría es la información que usa el auditor para llegar a las conclusiones en las que se basa la opinión
• Las manifestaciones escritas son información necesaria que el auditor requiere. Por consiguiente son evidencia de auditoría.
• Aunque proveen evidencia necesaria, no proporcionan suficiente evidencia por sí solas, acerca de cualquiera de los asuntos que tratan.
• Además, el hecho de que la dirección haya aportado manifestaciones escritas confiables no afecta la naturaleza ni el alcance de otra evidencia de auditoría que el auditor obtiene
243
OBJETIVOS
a) Obtener manifestaciones escritas respecto a que reconocen que han cumplido con su responsabilidad en cuanto a la elaboración de los EEFF y la integridad de la información proporcionada al auditor;
• b) Fundamentar otra evidencia importante para los EEFF o las afirmaciones concretas mediante manifestaciones escritas, si el auditor lo considera necesario o lo requieren otras NIA; y
• c) Responder adecuadamente a las manifestaciones escritas proporcionadas o, en su caso, a las no proporcionadas.
244
123
DEFINICIONES• Manifestación escrita:
• Documento suscrito por la dirección y proporcionado al auditor con el propósito de confirmar determinadas materias o soportar otra evidencia de auditoría. No incluyen los EEFF, las afirmaciones contenidas en ellos, o en los libros y registros en los que se basan
• Asimismo, en el caso de un marco de presentación razonable, la dirección es responsable de la preparación y presentación razonable de los estados financieros o de la preparación de estados financieros que expresen en forma razonable, de conformidad con el marco
245
REQUERIMIENTOSMiembros de la dirección a los que se solicitan manifestaciones
escritas
• El auditor deberá solicitar manifestaciones escritas de la dirección que tengan responsabilidades por los estados financieros y conocimiento de los asuntos pertinentes.
Manifestaciones escritas sobre las responsabilidades de la dirección
• Preparación de los estados financieros• El auditor solicitará a la dirección que proporcione
manifestaciones escritas de que ha cumplido su responsabilidad de la preparación de los EEFF de conformidad con el marco aplicable, así como, cuando proceda, de su presentación razonable, según lo expresado en los términos del encargo de auditoría 246
124
Manifestaciones escritas sobre las responsabilidades de la dirección
Información proporcionada e integridad de transacciones
El auditor solicitará que proporcione una declaración escrita de que:
a) Le ha dado al auditor toda la información relevante y acceso, acordados en los términos del trabajo de auditoría, y
b) Todas las transacciones han sido registradas y están reflejadas en los estados financieros.
Descripción de las responsabilidades de la dirección en las manifestaciones escritas
• Ellas se describirán en las manifestaciones escritas requeridas en la forma en que dichas responsabilidades se describen en los términos del encargo de auditoría
247
Otras manifestaciones escritas
• Otras NIA requieren que el auditor solicite manifestaciones escritas.
• Si, además de dichas representaciones, el auditor determina que es necesario obtener una o más manifestaciones escritas para corroborar otra evidencia de auditoría importante para los estados financieros o una o más aseveraciones específicas en los estados financieros, el auditor deberá pedir esas otras manifestaciones escritas.
248
125
Fecha de y períodos cubiertos por manifestaciones escritas
• La fecha será tan cerca como sea posible, pero no posterior a la fecha del dictamen del auditor. Serán para todos los estados financieros y períodos referidos en el informe de auditoría.
Forma de las manifestaciones escritas
• Adoptarán la forma de una carta de representación dirigida al auditor. Si la legislación requiere que la dirección haga manifestaciones públicas por escrito sobre sus responsabilidades, y el auditor determina que dichas manifestaciones proporcionan algunas o todas las representaciones previstas los asuntos relevantes cubiertos por dichas manifestaciones no necesitan incluirse en la carta de representación.
249
Dudas sobre la fiabilidad de las manifestaciones escritas
• Si el auditor tuviera duda en cuanto a la competencia, integridad, valores éticos o diligencia de la dirección, o sobre su compromiso o ejecución, deberá determinar el efecto que dichas reservas pueden tener en la fiabilidad de las representaciones (orales o escritas) y la evidencia de auditoría en general.
• Si son incongruentes con otra evidencia deberá realizar procedimientos para intentar resolver el asunto.
• Si el asunto no se resuelve, deberá reconsiderar la evaluación realizada y determinará el efecto que esto puede tener en la fiabilidad de las representaciones (orales o escritas) y evidencia de auditoría en general.
• Si no son fiables, deberá determinar el posible efecto sobre la opinión en el informe
250
126
Manifestaciones escritas solicitadas, no proporcionadas
Si la dirección no proporciona una o varias manifestaciones escritas solicitadas, el auditor:
a) Discutirá el asunto con la dirección;
b) Evaluará de nuevo la integridad de la dirección y evaluará el efecto que pueda tener en la fiabilidad de las representaciones (orales o escritas) y en la evidencia de auditoría en general; y
c) Adoptará las medidas apropiadas, incluso la determinación del posible efecto sobre la opinión en el dictamen del auditor, de acuerdo con la NIA 705
251
Manifestaciones escritas sobre las responsabilidades de la dirección
El auditor deberá expresar una abstención de opinión sobre los estados financieros de acuerdo con la NIA 705 si:
• a) Concluye que hay duda sobre la integridad de la dirección, suficiente para que las manifestaciones escritas no sean fiables; o
• b) La dirección no proporciona las manifestaciones escritas previstas.
252
127
EJEMPLO DE CARTA DE MANIFESTACIONES
EL SIGUIENTE EJEMPLO INCLUYE
MANIFESTACIONES ESCRITAS REQUERIDAS
POR ESTA Y POR OTRAS NIA
253
Esta carta de manifestaciones se proporciona en relación con su auditoría de los estados financieros de la sociedad ABC correspondiente al ejercicio terminado el 31 de diciembre de 20XX, a efectos de expresar una opinión sobre si los citados estados financieros expresan la imagen fiel (o se presentan fielmente, en todos los aspectos materiales), de conformidad con las Normas Internacionales de Información Financiera.
Confirmamos que (según nuestro leal saber y entender, tras haber realizado las indagaciones que hemos considerado necesarias a los efectos de informarnos adecuadamente):
Estados financieros
•Hemos cumplido nuestras responsabilidades, tal como se establecen en los términos del encargo de auditoría de [fecha], con respecto a la preparación de los estados financieros de conformidad con las NIIF; en concreto, los estados financieros expresan la imagen fiel (o se presentan fielmente), de conformidad con dichas Normas. 254
128
• Las hipótesis significativas que hemos empleado en la realización de estimaciones contables, incluidas las estimaciones medidas a valor razonable, son razonables. (NIA 540)
• Las relaciones y transacciones con partes vinculadas se han contabilizado y revelado de forma adecuada, de conformidad con los requerimientos de las NIIF (NIA 550)
•Todos los hechos ocurridos con posterioridad a la fecha de los estados financieros y con respecto a los que las NIIF exigen un ajuste, o que sean revelados, han sido ajustados o revelados. (NIA 560)
•Los efectos de las incorrecciones no corregidas son inmateriales, ni individualmente ni de forma agregada, para los estados financieros en su conjunto. Se adjunta a la carta de manifestaciones una lista de las incorrecciones no corregidas. (NIA 450)
•[Cualquier otra cuestión que el auditor pueda considerar adecuada]255
Información proporcionada
• Les hemos proporcionado:
o Acceso a toda la información de la que tenemos conocimiento y que es relevante para la preparación de los estados financieros, tal como registros, documentación y otro material;
o Información adicional que nos han solicitado para los fines de la auditoría; y
o Acceso ilimitado a las personas de la entidad de las cuales ustedes consideraron necesario obtener evidencia de auditoría
•Todas las transacciones se han registrado en los registros contables y se reflejan en los estados financieros
•Les hemos revelado los resultados de nuestra valoración del riesgo de que los estados financieros puedan contener una incorrección material debida a fraude. (NIA 240) 256
129
•Les hemos revelado toda la información relativa al fraude o a indicios de fraude de la que tenemos conocimiento y que afecta a la entidad e implica a:
o La dirección;
o Empleados que desempeñan funciones significativas en el control interno; u
o Otros, cuando el fraude pudiera tener un efecto material en los estados financieros (NIA 240)
•Les hemos revelado toda la información relativa a denuncias de fraude o a indicios de fraude que afectan a los estados financieros de la entidad, comunicada por empleados, antiguos empleados, analistas, autoridades reguladoras u otros. (NIA 240)
257
•Les hemos revelado todos los casos conocidos de incumplimiento o sospecha de incumplimiento de las disposiciones legales y reglamentarias cuyos efectos deberían considerarse para preparar los estados financieros. (NIA 250)
•Les hemos revelado la identidad de las partes vinculadas con la entidad y todas las relaciones y transacciones con partes vinculadas de las que tenemos conocimiento. (NIA 550)
•[Cualquier otra cuestión que el auditor pueda considerar necesaria]
258
130
fin NIA 580
259
NIA 600
CONSIDERACIONES ESPECIALES
AUDITORIAS DE EEFF DE GRUPOS
(INCLUIDO EL TRABAJO DE LOS
AUDITORES DE LOS COMPONENTES)
260
131
Objetivos - Los objetivos del auditor son los siguientes:
(a) determinar si es adecuado actuar como auditor de los estados financieros del grupo; y
(b) si actúa como auditor de los estados financieros del grupo
(i) la comunicación clara con los auditores de los componentes sobre el alcance y el momento de realización de su trabajo sobre la información financiera relacionada con los componentes, así como sobre sus hallazgos; y
(ii) la obtención de evidencia de auditoría suficiente y adecuada sobre la información financiera de los componentes y el proceso de consolidación, para expresar una opinión sobre si los estados financieros del grupo han sido preparados, en todos los aspectos materiales, de conformidad con el marco de información financiera aplicable.
261
DEFINICIONES
(a) Componente: una entidad o unidad de negocio cuya información financiera se prepara por la dirección del componente o del grupo para ser incluida en los estados financieros del grupo
(b) Auditor del componente: auditor que, a petición del equipo del encargo del grupo, realiza un trabajo para la auditoría del grupo en relación con la información financiera de un componente
(e) Grupo: todos los componentes cuya información financiera se incluye en los estados financieros del grupo
(j) Estados financieros del grupo: los EEFF que incluyen la información financiera de más de un componente. El término “estados financieros del grupo” también se refiere a estados financieros combinados
262
132
La referencia al “marco de información financiera aplicable” debe entenderse realizada al marco de información financiera que se aplica a los estados
financieros del grupo.
La referencia al “proceso de consolidación” incluye:
(a) el reconocimiento, la medición, la presentación y la revelación de la información financiera de los componentes en los estados financieros del grupo mediante consolidación, consolidación proporcional o los métodos contables de la participación o del coste; y
(b) la agregación en unos estados financieros combinados de la información financiera de componentes que no tienen una dominante pero que están bajo control común.
263
Responsabilidad
El socio del encargo del grupo es responsable de la dirección, supervisión y realización del encargo de conformidad con las normas, así como de que el informe de auditoría que se emita sea adecuado a las circunstancias.
Por ello, el informe de auditoría no hará referencia al auditor de un componente, a menos que disposiciones legales lo requieran.
Si dicha mención es obligatoria, en el informe de auditoría se indicará que la mención realizada no reduce la responsabilidad del socio del encargo del grupo o de la firma de auditoría a la que pertenece el socio del encargo del grupo, en relación con la opinión de auditoría sobre el grupo
264
133
Conocimiento del grupo, de sus componentes y de sus entornos
El auditor debe identificar y valorar los riesgos de incorrección material mediante la obtención de conocimiento de la entidad y de su entorno.
El equipo del encargo del grupo deberá:
(a) mejorar su conocimiento del grupo, de sus componentes, y de sus entornos, así como de los controles del grupo, durante la fase de aceptación o continuidad; y
(b) obtener conocimiento del proceso de consolidación, incluidas las instrucciones emitidas por la dirección del grupo a los componentes
265
Conocimiento del auditor de un componente
Si el equipo del encargo del grupo prevé solicitar al auditor de un componente que realice trabajo sobre la información financiera del componente, el equipo del encargo del grupo obtendrá conocimiento sobre las siguientes cuestiones:
(a) Si el auditor del componente conoce y cumplirá los requerimientos de ética que sean aplicables para la auditoría del grupo y, en especial, si es independiente
(b) La competencia profesional del auditor del componente
(c) Si el equipo del encargo del grupo podrá participar en el trabajo del auditor del componente en la medida necesaria para obtener evidencia de auditoría suficiente y adecuada
(d) Si el auditor del componente desarrolla su actividad en un entorno regulador en el que se supervisa activamente a los auditores 266
134
Importancia relativaEl equipo del encargo del grupo determinará lo siguiente:
(a) La importancia relativa para los EEFF del grupo en el momento en el que establezca la estrategia global de auditoría del grupo
(b) El nivel o niveles de importancia relativa teniendo en cuenta las circunstancias, en relación con los cuales la existencia de incorrecciones por importes inferiores quepa, razonablemente prever que influya en las decisiones económicas que los usuarios toman basándose en los EEFF del grupo
(c) La importancia relativa de aquellos componentes en relación con los cuales sus auditores vayan a realizar una auditoría o una revisión a efectos de la auditoría del grupo
(d) El umbral por encima del cual las incorrecciones no pueden considerarse claramente insignificantes para los EEFF del grupo
Determinación del tipo de trabajo a realizar sobre la información financiera de los componentes - Componentes significativos
En el caso de un componente que sea significativo para el grupo, el equipo o el auditor del componente en su nombre, realizará una auditoría aplicando la importancia relativa determinada para éste.
En el caso que sea significativo porque es probable que incorpore riesgos significativos de incorrección material a los EEFF del grupo se realizará una o más de las actuaciones siguientes:
(a) Una auditoría de la información financiera del componente aplicando la importancia relativa determinada para éste
(b) Una auditoría de uno o más saldos contables, tipos de transacciones o información a revelar
(c) Procedimientos de auditoría específicos en relación con los probables riesgos
268
135
Componentes no significativos
Para los componentes que no sean significativos, el equipo del encargo del grupo aplicará procedimientos analíticos a nivel de grupo.
Si se considera que no se va a obtener evidencia suficiente y adecuada en la que basar la opinión de auditoría del grupo a partir:
(a) del trabajo sobre los componentes significativos;
(b) el trabajo sobre controles del grupo y sobre la consolidación; y
(c) los procedimientos analíticos aplicados a nivel de grupo,
el equipo del encargo del grupo seleccionará algunos componentes que no sean significativos y realizará, o solicitará al auditor del componente que realice, auditoría de sus EEFF, de alguna de sus partes o una revisión. 269
Proceso de consolidación
El equipo del encargo del grupo:
a. obtendrá conocimiento de los controles del grupo y del proceso de consolidación
b. o el auditor del componente, realizará pruebas sobre:
* la eficacia operativa de los controles del grupo, si el trabajo a realizar sobre el proceso de consolidación se basan en una expectativa de que los controles del grupo operan de forma eficaz, o si los procedimientos sustantivos por si solos no pueden proporcionar evidencia suficiente y adecuada.
* diseñará y aplicará procedimientos en relación con el proceso de consolidación para responder a los riesgos de incorrección material en los EEFF del grupo surgidos en el proceso de consolidación.
270
136
El equipo del encargo del grupo solicitará al auditor del componente que le comunique las cuestiones relevantes para alcanzar una conclusión, tales como:
(a) si se ha cumplido con los requerimientos de ética
(b) una mención de si cumplido con lo solicitado
(c) la identificación de la información financiera del componente
(d) la información sobre posibles incumplimientos
(e) una lista de las incorrecciones no corregidas
(f) los indicadores de posibles sesgos de la dirección
(g) descripción de cualquier deficiencia significativa que haya sido identificada en el control interno del componente
(h) otras cuestiones significativas271
Documentación
El equipo del encargo del grupo incluirá:
(a) Un análisis de los componentes, con indicación de aquéllos que sean significativos, y el tipo de trabajo realizado
(b) La naturaleza, el momento de realización y la extensión de la participación del equipo del encargo del grupo en el trabajo realizado por los auditores de los componentes en relación con los componentes significativos
(c) Las comunicaciones escritas entre el equipo del encargo del grupo y los auditores de los componentes sobre los requerimientos del equipo del encargo del grupo
272
138
NIA 610
UTILIZACIÓN DEL TRABAJO DE LOS
AUDITORES INTERNOS
275
Alcance• Trata las responsabilidades del auditor
externo, respecto al trabajo de auditores internos cuando el auditor externo ha determinadoque es probable que la función de auditoría interna sea importante para la auditoría.
Esta NIA no trata de casos cuando auditores internos individuales ayudan directamente al
auditor externo a llevar a cabo los procedimientos de auditoría.
276
139
Relación entre la función de auditoría interna y el auditor externo
Los objetivos de la función de auditoría interna son determinados por la dirección. Aunque son diferentes de los del auditor externo, algunos de los medios que la
función de auditoría interna y el auditor externo utilizan para lograr sus objetivos respectivos pueden ser
similares.
Independientemente del grado de autonomía y objetividad de la función de auditoría interna, ésta no es independiente de la entidad como se requiere del auditor externo. Éste tiene la responsabilidad exclusiva de la opinión de auditoría y no disminuye porque utilice el
trabajo de los auditores internos. 277
OBJETIVOS• Los objetivos del auditor externo, cuando la entidad
tiene una función de auditoría interna que el auditor externo determinó de probable importancia para la auditoría, son:
a) Determinar si, y en qué medida, se utilizará el trabajo específico de los auditores internos; y
b) En caso de que se utilice el trabajo específico de los auditores internos, determinar si dicho trabajo es adecuado para los fines de la auditoría.
278
140
Definicionesa) Función de auditoría interna.
Actividad de evaluación establecida o prestada a la entidad como un servicio.
Sus funciones incluyen, entre otras, el examen, la evaluación y el seguimiento de la adecuación y eficacia del control interno
b) Auditores internos.
Personas que realizan las actividades de la función de auditoría interna.
279
Determinar si se utiliza y en qué extensión el trabajo de los auditores internos
El auditor externo deberá determinar:
a) Si es probable que el trabajo de los auditores internos sea adecuado para los fines de la auditoría; y
b) De ser así, el efecto planeado del trabajo de los auditores internos sobre la naturaleza, oportunidad o alcance de los procedimientos del auditor externo.
280
141
Determinar si se utiliza y en qué extensión el trabajo de los auditores internos
Al determinar si es probable que sea adecuado para sus fines, evaluará:
a) La objetividad de la función de auditoría interna;
b) La competencia técnica de los auditores internos;
c) Si es probable que el trabajo de esos auditores sea llevado a cabo con el debido cuidado profesional; y
d) Si es probable que haya una comunicación efectiva entre los auditores internos y el auditor externo.
281
Para determinar el efecto previsto del trabajo de los auditores internos sobre la naturaleza, oportunidad o alcance de los procedimientos del auditor externo,
éste considerará:
a) La naturaleza y alcance de trabajo específico que realizaron, o realizarán, los auditores internos;
b) Los riesgos valorados de incorrección material en las afirmaciones para determinados tipos de transacciones, saldos contables e información a revelar; y
c) El grado de subjetividad implicado en la evaluación de la evidencia de auditoría reunida por los auditores internos para sustentar las afirmaciones correspondientes 282
142
Utilización de trabajos específicos de los auditores internos
Para que el auditor externo pueda usarlos deberá evaluará y realizará procedimientos sobre ese trabajo para determinar su adecuación. Para ello evaluará si:
(a) los trabajos fueron realizados por auditores con una formación y una competencia técnicas adecuadas;
(b) los trabajos fueron adecuadamente supervisados, revisados y documentados;
(c) se ha obtenido evidencia de auditoría adecuada que permita a los auditores internos alcanzar conclusiones razonables;
(d) las conclusiones alcanzadas son adecuadas a las circunstancias;
(e) cualquier excepción o cuestión inusual revelada por los auditores internos se ha resuelto adecuadamente
283
DOCUMENTACION
• Si el auditor externo utiliza trabajos específicos de los auditores internos, el
auditor externo incluirá en la documentación de auditoría las conclusiones alcanzadas con respecto a la evaluación de la adecuación del trabajo de los auditores internos y los procedimientos de auditoría
aplicados a dicho trabajo
284
144
ALCANCE
Trata de las responsabilidades que tiene el
auditor respecto del trabajo de una persona u
organización en un campo de especialización distinto al de la contabilidad o auditoría, cuando dicho trabajo se utiliza para facilitar al auditor
la obtención de evidencia de auditoría suficiente
y adecuada
287
ALCANCE
No trata de:
(a) situaciones en las que el equipo del encargo incluye un miembro, o consulta a una persona u organización, especializado en un área específica de contabilidad o de auditoría; ni de
(b) la utilización por el auditor del trabajo de una persona u organización, especializada en un campo distinto al de la contabilidad o auditoría y cuyo trabajo en dicho campo se utiliza por la entidad para facilitar la preparación de los estados financieros (experto de la dirección)
288
145
RESPONSABILIDAD DEL AUDITOR
El auditor es el único responsable de la opinión de auditoría expresada, y la utilización de un experto no
reduce dicha responsabilidad.
No obstante, si utiliza el trabajo de un experto, concluye que su trabajo es adecuado para sus fines, puede aceptar los hallazgos o las conclusiones del
experto en su campo de especialización como evidencia de auditoría adecuada
289
OBJETIVOS
Los objetivos del auditor son:
(a) determinar si se utiliza el trabajo de un experto; y
(b) determinar si dicho trabajo es adecuado para sus fines
DETERMINACIÓN DE LA NECESIDAD DE UN EXPERTO
Si para obtener evidencia fuera necesaria una especialización en un campo distinto al de la contabilidad o auditoría, determinará si debe utilizar el trabajo de
un experto 290
146
Determinación de la necesidad de un experto del auditor
Puede resultar necesario para facilitar al auditor:
• La obtención de conocimiento de la entidad y su entorno, incluido su control interno
• La identificación y valoración de los riesgos de incorrección material
• La determinación e implementación de respuestas globales a los riesgos valorados en los EEFF
• El diseño y la aplicación de procedimientos de auditoría posteriores para responder a riesgos valorados
• La evaluación de la suficiencia y adecuación de la evidencia de auditoría obtenida en la formación de una opinión sobre los estados financieros
291
Naturaleza, momento de realización y extensión de los procedimientos de auditoría
Variarán en función de las circunstancias. Tendrá en cuenta:
(a) la naturaleza de la cuestión
(b) los riesgos de incorrección material en la cuestión
(c) la significatividad de su trabajo en el contexto de la auditoría;
(d) el conocimiento y la experiencia del auditor en relación con otros trabajos realizados con anterioridad; y
(e) si dicho experto está sujeto a las políticas y procedimientos de control de calidad de la firma de auditoría 292
147
Obtención de conocimiento del campo de especialización del experto del auditor
El auditor obtendrá conocimiento suficiente del campo de especialización del experto del auditor, que le
permita:
(a) determinar la naturaleza, el alcance y los objetivos del trabajo del experto para sus fines;
y
(b) evaluar la adecuación de dicho trabajo para sus fines
293
Referencia al experto del auditor en el informe de auditoría
En un informe de auditoría que contenga una opinión no modificada, el auditor no hará referencia al trabajo del experto, salvo que ciertas disposiciones lo requieran.
En ese caso, el auditor indicará en el informe de auditoría que la mención realizada no reduce su responsabilidad enrelación con su opinión.
Si hace referencia al trabajo del experto en el informe por ser tal mención relevante para la comprensión de una opinión modificada, indicará en el informe de
auditoría que dicha referencia no reduce su responsabilidad con respecto a dicha opinión. 294
148
La especialización en un campo distinto al de la contabilidad o auditoría puede consistir en materias tales como las siguientes:
•La valoración de instrumentos financieros complejos, terrenos y edificios, fábricas y maquinaria, joyas, obras de arte, antigüedades, activos intangibles, activos adquiridos y pasivos asumidos en combinaciones de negocios, así como activos que puedan haber sufrido deterioro.
•El cálculo actuarial de pasivos asociados a contratos de seguros o a planes de pensiones de empleados
•La estimación de reservas de petróleo y gas
•La valoración de pasivos medioambientales y de los costes de saneamiento
•La interpretación de contratos y de las disposiciones legales
•El análisis de cuestiones fiscales complejas o inusuales 295
Cuando la dirección haya recurrido a un experto de la dirección para la preparación de los EEFF, la decisión
del auditor sobre si recurre a un experto puede también verse influida por:
•La naturaleza, el alcance y los objetivos del trabajo del experto de la dirección
•Si el experto de la dirección es un empleado de la entidad, o si es un tercero contratado por ésta
•La medida en que la dirección puede ejercer control o influencia sobre el trabajo del experto
•La competencia y la capacidad del experto de la dirección
•Si el experto de la dirección está sujeto a normas técnicas para la realización de su trabajo o a otros requerimientos profesionales o del sector 296
149
Hallazgos y conclusiones del experto del auditor
Entre los procedimientos específicos que pueden aplicarse para evaluar la adecuación del trabajo del experto, se incluyen:
• Indagaciones ante el experto del auditor
• Revisión de los papeles de trabajo e informes del experto
• Procedimientos corroborativos, como:
o Observación del trabajo del experto del auditor;
o Examen de datos publicados, como informes estadísticos de fuentes reputadas y autorizadas;
o Confirmación de cuestiones relevantes con terceros;
o Aplicación de procedimientos analíticos detallados y reejecución de cálculos 297
fin
NIA 620298
150
299
MATERIAL ADICIONAL A
PEDIDO DE PARTICIPANTES
DEL CURSO
EVIDENCIAS VIRTUALES Y LEY DE BENFORD
300
EJEMPLOS DE HERRAMIENTAS
� Análisis de ratios� Análisis digital mediante la ley de Benford� Técnicas de auditoría ayudadas por
computadora:� Test integrados� Herramientas de auditoría concurrente� Módulos integrados de auditoría� Confirmaciones electrónicas� Extracción de información y análisis de software� Dispositivos específicos del auditor
151
301
LEY DE BENFORDlos números suelen comenzar más frecuentemente por «1» que por
cualquier otro dígito
PRIMERO: en 1881 el matemático y astrónomo Simon Newcomb OBSERVÓ que las páginas del libro de logaritmos estaban más viejas y usadas cuanto más cercanas estaban del principio.
SEGUNDO: El asunto fue rápidamente olvidado hasta 1938, cuando Frank Benford, un físico de la compañía General Electric, se dio cuenta del mismo patrón y estudió 20.229 números provenientes de 20 muestras de todo tipo. A partir de los datos extraídos del mundo real, postuló la llamada "ley de los números anómalos de Benford".
TERCERO: para explicar esta curiosa relación Roger Pinkham en 1961, un matemático de New Jersey probó que la ley es universal.
302
DETECCIÓN DE FRAUDE - ANÁLISIS DIGITAL
MÉTODO ANALÍTICO PARA ENCONTRAR ANOMALÍAS EN LOS DATOS
OBJETIVO: poder seleccionar de una gran población de datos una muestra de casos sospechosos a ser auditada
� el patrón contra el que vamos a comparar los datos es la distribución de dígitos calculada por la ley de Benford
� los datos con dígitos cuya distribución difiera significativamente de los esperados, serán los casos para investigar
152
303
LOS DÍGITOS Y SUS PROBABILIDADES
PrimerDígito
Frecuencia %
1 30.1032 17.6093 12.4944 9.6915 7.9186 6.6957 5.7998 5.1159 4.5760 0.000
El primer dígito de las cifras de
los depósitos realizados en los
bancos un día cualquiera tiene
una ley de distribución y fue
determinada por Frank Benford
en 1938
304
LOS DÍGITOS Y SUS PROBABILIDADES
PrimerDígito
Frecuencia %
1 30.1032 17.6093 12.4944 9.6915 7.9186 6.6957 5.7998 5.1159 4.5760 0.000
153
305
1º 2º 3º 4º
0 11.9 10.17 10.0181 30.1 11.3 10.13 10.0142 17.6 10.8 10.09 10.0103 12.4 10.4 10.05 10.0064 9.6 10.0 10.01 10.0025 7.9 9.6 9.97 9.9986 6.6 9.3 9.94 9.9947 5.7 9.0 9.90 9.9808 5.1 8.7 9.86 9.9869 4.5 8.5 9.82 9.982
LA DISTRIBUCIÓN DE BENFORD
306
PARA QUÉ SIRVE A UN AUDITOR (FORENSE O NO)
Este principio estadístico puede usarse para realizar un análisis de alto nivel
• asignar la frecuencia esperada a cada número en la población y señalar casos en que la frecuencia real tiene una discrepancia significativa.
• se identifican posibles
• ineficiencias
• errores
• fraudes
• Condiciones
• los números deben corresponderse con el tamaño de los elementos (no un teléfono o nº DNI)
• no deben existir máximos o mínimos artificiales (seguros)
• los números no deben estar asignados (Nº de legajo)
154
307
CONFORMIDAD CON LA LEY DE BENFORD• no deben tener límites ficticios
• debe haber mayor cantidad de datos pequeños que grandes
• el conjunto de datos debe ser voluminoso
• la cantidad de dígitos de los datos debe ser superior a cuatro
• los datos deben tener información del mismo tipo
• en los datos con valores negativos se ignora el signo
CUANDO LOS DATOS NO CUMPLEN CON LA LEY
(ejemplo franquicia de seguros de $ 1.500)
• no puede usarse la ley de Benford y
• el auditor deberá crear la propia ley de referencia usando datos de un año típico o de un sector de la empresa
308
CASOS DESCUBIERTOS CON LA LEY DE BENFORD
1.Saldos incobrables de tarjetas de créditoSe detectó que u$s 4.000 era el límite para imputar como
incobrable. El empleado hacía obtener tarjetas a amigos que gastaban menos que ese importe y luego lo mandaba a pérdidas
2. Compras excesivasGran cantidad de registros de $ 200 por compras de baterías
para camionetas equivalentes a dos veces el valor del parque automotor del ente
3. Cheques fraudulentos• mayor cantidad de cheques con importes redondos
• montos por debajo de límites “psicológicos” ( $ 1.000)
• montos por debajo de montos sujetos a mayor verificación bancaria
155
309
Checkup del CFE para la Prevención de Fraude
• Checkup de alto nivel de los procesos de prevención de fraude de la entidad
• Check-list detallado disponible en www.CFEnet.com
• Identifica principales falencias/debilidades
• Provee puntaje final
310
LISTA DE COMPROBACIÓN PARA LA PREVENCIÓN DE FRAUDES
La mejor manera en términos de costo-beneficio de limitar las pérdidas por fraude es PREVENIR que éste ocurra. La siguiente lista está diseñada para ayudar a comprobar la
efectividad de sus medidas de prevención del fraude.
156
311
1.¿Se proporciona capacitación sobre fraude a todos los empleados de la organización?
� ¿Los empleados entienden lo que constituye un fraude?
� ¿Se han hecho claros los costos del fraude (incluyendo pérdida de ganancias, publicidad adversa, pérdida de empleos y la disminución de la moral y la productividad)?
� ¿Los empleados saben dónde buscar orientación cuando se enfrentan a decisiones éticas inciertas, y consideran que pueden hablar libremente?
� ¿Se ha comunicado una política de tolerancia cero para el fraude a través de palabras y acciones?
312
2.¿Se encuentra implementado un mecanismo eficaz de presentación de reportes de fraude?
� ¿Los empleados han sido educados sobre el modo de comunicar preocupaciones acerca de delitos conocidos o potenciales?
� ¿Existe un canal de presentación de informes anónimo?
� ¿Los empleados confían en que puede informar de forma confidencial y sin temor a represalias?
� ¿Saben los empleados que los informes de actividades sospechosas serán evaluadas rápida y cuidadosamente?
157
313
3.Para aumentar la percepción de los empleados sobre la detección de fraudes, ¿se han adoptado y publicitado las siguientes medidas preventivas entre los empleados?
� ¿La posible conducta fraudulenta es activamente buscada, en lugar de pasivamente recibida?
� ¿Se realizan auditorías sorpresa de fraude además de las auditorías regulares de fraude?
� ¿Se utiliza de manera continua software de auditoría para detectar fraudes?
314
4. ¿El entorno/tono de la alta dirección es de honestidad e integridad?
5. ¿Se realizan proactivamente evaluaciones de riesgo de fraude para identificar y mitigar las vulnerabilidades de la empresa frente al fraude interno y externo?
6. ¿Se han implementado sólidos controles antifraude, y éstos operan de forma eficiente, incluidos los siguientes?
Separación de los deberes Uso de autorizaciones Salvaguardias físicasRotaciones de trabajo Vacaciones obligatorias
158
315
7. ¿Tiene el departamento de auditoría interna, si existe, los recursos y autoridad suficientes para operar eficazmente y sin la influencia indebida de la alta administración?
8. ¿La política de contratación incluye lo siguiente?
� Verificación de historial laboral previo
� Revisión de los antecedentes penales y civiles
� Comprobaciones de crédito
� Monitoreo de uso de drogas
� Comprobación de los niveles educativos
� Verificación de las referencias
REPORTE A LAS NACIONES SOBRE EL FRAUDE OCUPACIONAL Y EL ABUSO - 2010
316
ESQUEMAS PERPETRADORES
Contabi-lidad
Dirección ejecutiva
Ventas Compras
Corrupción 33.2 48.7 33.8 71.8
Facturación 30.8 40.6 13.8 42.7No monetarios 5.7 18.3 13.5Rembolso de gastos 11.4 28.9 15.6 9.7Hurto antes de registro
18.3 12.0 16.4 5.8
Efectivo disponible 13.1 12.5 12.0 4.9Alteración de cheques
14.3 4.0 4.9
Hurto de efectivo 11.6 8.3 2.9Fraude EEFF 4.1
159
317
DEPARTAMENTO DEL PERPETRADOR – EEUU 913 CASOS
DEPARTAMENTO NÚMERO DE CASOS
%
Contabilidad 222 24.3
Operaciones 189 20.7Dirección ejecutiva/alta 127 13.9Ventas 120 13.1Servicio al cliente 77 8.4
Compras 39 4.3Almacén 36 3.9
Finanzas 28 3.1Tecnología de la Info 26 2.8
318
PÉRDIDA PROMEDIO DEPENDIENDO DE LA PRESENCIA DE CONTROLES ANTIFRAUDE EN MILES DE USD
CONTROL% casos implemen-tados
CON CONTROL
SIN CONTROL
% reduc-ción
Hotline 48.6 100 245 59.2Programa apoyo a empleados
44.8 100 244 59.0
Auditoría sorpresa 28.9 97 200 51.5
Capacitación sobre fraude a empleados
39.6 100 200 50.0
Capacitación sobre fraude a ejecutivos
41.5 100 200 50.0
Rotación laboral/ vacaciones obligatorias
14.6 100 188 46.8
Código de conducta 69.9 140 262 46.6
Aud. ext. de EEFF 76.1 150 200 25.0