Lời mở đầu

Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên phải thực hiện

trong bất kỳ một cuộc kiểm toán nào, là giai đoạn có ý nghĩa định hướng

cho các bước công việc kiểm toán tiếp theo và chuẩn bị các điều kiện cho

cuộc kiểm toán được tiến hành. Lập kế hoạch kiểm toán đúng đắn sẽ là cơ

sở để kiểm toán viên thu thập bằng chứng có giá trị góp phần đưa ra các

nhận xét xác đáng về thực trạng hoạt động được kiểm toán, góp phần giữ

vững và nâng cao uy tín và hình ảnh của công ty kiểm toán đối với khách

hàng.

Chính vì tầm quan trọng đó mà ở giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán các

công ty kiểm toán lớn thường giao cho những người có trình độ chuyên

môn cao cũng như có nhiều kinh nghiệm trong công tác kiểm toán đảm

nhiệm. ở nước ta do kiểm toán còn khá mới mẻ nên thực tế hoạt động

kiểm toán trong thời gian qua cho thấy giữa yêu cầu đòi hỏi và thực tế lập

kế hoạch kiểm toán vẫn còn khoảng cách lớn. Vì vậy việc nghiên cứu lý

luận và tìm hiểu thực tiễn công tác lập kế hoạch kiểm toán để tìm ra các

vấn đề tồn tại và đề ra hướng khắc phục là một điều cần thiết. Cho nên

nắm bắt được vấn đề này trong thời gian thực tập tại Công ty Kiểm toán

Việt Nam, em đã mạnh dạn chọn đề tài “Lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính tại

Công ty Kiểm toán Việt Nam”.

Bài viết gồm 3 phần chính:

Phần I: Cơ sở lý luận của việc lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính.

Phần II: Thực trạng công việc lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính

của Công ty Kiểm toán Việt Nam.

Phần III: Bài học kinh nghiệm và phướng hướng hoàn thiện bước lập kế

hoạch kiểm toán báo cáo tài chính của Công ty Kiểm toán Việt Nam.

1

Phần I. Cơ sở lý luận của việc lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính.Chương I

Quy trình kiểm toán và vai trò của lập kế hoạch kiểm toán

I. Quy trình kiểm toán

Hoạt động kiểm toán có từ rất lâu trên thế giới nhưng ở Việt Nam hoạt động

này mới xuất hiện vào những năm đầu của thập kỷ 90 do đòi hỏi bức xúc của nền

kinh tế vận hành theo cơ chế thị trường có sự quản lý của nhà nước. Đây là một quá

trình “mà theo đó một cá nhân độc lập có thẩm quyền thu thập và đánh giá các

bằng chứng về các thông tin số lượng có liên quan đến một tổ chức cụ thể nhằm

mục địch xác nhận và báo cáo mức độ phù hợp giữa thông tin số lượng với các

chuẩn mực đã được xây dựng”. Hoạt động kiểm toán có thể phân theo nhiều tiêu

thức, mà căn cứ theo mục đích thì kiểm toán có thể phân thành kiểm toán báo

cáo tài chính, kiểm toán hoạt động và kiểm toán tuân thủ. Trong đó kiểm toán

báo cáo tài chính (BCTC) là hoạt động chủ yếu, phổ biến và quan trọng nhất,

thường chiếm 70 - 80% công việc của các tổ chức kiểm toán chuyên nghiệp

(thường là do kiểm toán nhà nước hoặc kiểm toán độc lập thực hiện). Kiểm toán

báo cáo tài chính được tiến hành để xác định xem các BCTC (các thông tin có

thể định lượng đang được kiểm tra) có phù hợp với các quy định về kế toán hay

thông lệ quốc tế hay không. Đây là loại hình kiểm toán đặc trưng của kiểm toán

độc lập.

Các BCTC thường được kiểm toán nhiều nhất là bảng cân đối tài sản, báo cáo

kết quả kinh doanh, báo cáo lưu chuyển tiền tệ và bảng thuyết minh BCTC. Căn cứ

vào các báo cáo này, kiểm toán viên (KTV) thực hiện hai chức năng là xác minh và

bày tỏ ý kiến về độ tin cậy của thông tin và tính tuân thủ các quy tắc, nhằm đạt sáu

mục tiêu chủ yếu của kiểm toán BCTC là tính hiệu lực, tính trọn vẹn, tính phân

loại và trình bày, tính định giá, tính chính xác máy móc, quyền và nghĩa vụ.

Trên thế giới, nhiều nước quy định rằng chỉ có những BCTC đã được xem

xét và có chữ ký của kiểm toán viên độc lập mới được coi là hợp pháp làm cơ sở

cho các bên hữu quan giải quyết các mối quan hệ kinh tế đối với các doanh

nghiệp cũng như cho nhà nước tính thuế. ở Việt Nam, theo Thông tư số

22/TC/CĐKT ban hành kèm theo Nghị định 07/CP ngày 29/01/1994 đã quy định

1

“các xí nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài hoạt động theo luật đầu tư nước ngoài

tại Việt Nam, các công ty TNHH, công ty cổ phần hoạt động theo luật công ty,

công việc kiểm toán được thực hiện hàng năm và báo cáo quyết toán năm gửi

cho các cơ quan quản lý Nhà nước phải kèm theo báo cáo kiểm toán của tổ chức

kiểm toán độc lập hoạt động hợp pháp tại Việt Nam hoặc tổ chức kiểm toán độc

lập khác được Bộ Tài chính chấp thuận”. Tuy hoạt động kiểm toán tài chính

không có tính chất bắt buộc đối với tất cả các tổ chức kinh tế tài chính ở nước ta

trong giai đoạn hiện nay song hoạt động này càng trở nên phổ biến và được các

tổ chức kinh tế ưa chuộng nhằm nâng cao hiệu quả quản lý, hiệu năng của hoạt

động. Theo chuẩn mực quốc tế, BCTC bao gồm 4 loại báo cáo như đã đề cập ở

trên song ở Việt Nam chủ yếu chỉ có: bảng cân đối tài sản, báo cáo kết quả kinh

doanh và bảng thuyết minh BCTC do việc lập báo cáo lưu chuyển tiền tệ chưa

có tính chất bắt buộc và phổ biến. Do đó kiểm toán BCTC ở nước ta chỉ tập

trung vào kiểm toán bảng cân đối tài sản và báo cáo kết quả kinh doanh.

Kiểm toán nói chung và kiểm toán tài chính nói riêng là một hoạt động khoa

học được tổ chức thực hiện theo một quy trình chung gồm 4 giai đoạn chính là

giai đoạn lập kế hoạch và thiết kế các phương pháp kiểm toán (goi tắt là giai

đoạn lập kế hoạch kiểm toán), giai đoạn thực hiện khảo sát kiểm soát và khảo sát

chi tiết nghiệp vụ, giai đoạn khảo sát chi tiết số dư, giai đoạn hoàn tất cuộc kiểm

toán và công bố báo cáo kiểm toán.

Trong đó lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên mà các KTV phải thực

hiện trong mễi cuộc kiểm toán nhằm tạo ra các điều kiện pháp lý cũng như các

điều kiện cần thiết khác cho kiểm toán. Việc lập kế hoạch kiểm toán đã được

quy định rõ trong các chuẩn mực kiểm toán (CMKT) hiện hành, CMKT thứ 4

trong 10 CMKT được thừa nhận rộng rãi (GAAS) đòi hỏi “công tác kiểm toán

phải được lập kế hoạch đầy đủ và các trợ lý, nếu có, phải được giám sát đúng

đắn”. Đoạn 2 trong CMKT quốc tế số 300 (IAS 300) cũng nêu rõ chuyên gia

kiểm toán cần lập kế hoạch cho công tác kiểm toán để có thể đảm bảo được rằng

cuộc kiểm toán đã được tiến hành một cách có hiệu quả.

Như vậy việc lập kế hoạch kiểm toán không chỉ xuất phát từ yêu cầu chính

của cuộc kiểm toán nhằm chuẩn bị những điều kiện cơ bản trong công tác kiểm

2

toán, cho cuộc kiểm toán mà còn là nguyên tắc cơ bản trong công tác kiểm toán

đã được quy định thành chuẩn mực và đòi hỏi các KTV phải tuân theo đầy đủ

nhằm đảm bảo tiến hành công tác kiểm toán có hiệu quả và chất lượng.

II. Vai trò của lập kế hoạch kiểm toán

Lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên của một cuộc kiểm toán và có vai trò

quan trọng, chi phối tới chất lượng và hiệu quả chung của toàn bộ cuộc kiểm toán. ý

nghĩa của giai đoạn này được thể hiện qua một số điểm sau:

∗ Kế hoạch kiểm toán giúp KTV thu thập được các bằng chứng kiểm toán đầy đủ

và có giá trị làm cơ sở để đưa ra các ý kiến xác đáng về các BCTC, từ đó giúp KTV

hạn chế những sai sót, giảm thiểu trách nhiệm pháp lý, nâng cao hiệu quả công việc và

giữ vững uy tính nghề nghiệp đối với khách hàng.

∗ Kế hoạch kiểm toán giúp các KTV phối hợp hiệu quả với nhau cũng như phối

hợp hiệu quả với các bộ phận có liên quan. Tạo điều kiện cho KTV có thể tiến hành

cuộc kiểm toán theo đúng chương trính đã lập với chi phí ở mức hợp lý, tăng cường

sức mạnh cạnh tranh cho công ty kiểm toán.

∗ Kế hoạch kiểm toán thích hợp là căn cứ để công ty kiểm toán tránh xảy ra

những bất đồng đối với khách hàng. Trên cơ sở kế hoạch kiểm toán đã lập, KTV

thống nhất với khách hàng về các nội dung sẽ thực hiện, thời gian tiến hành kiểm

toán cũng như trách nhiệm của mỗi bên... Điều này sẽ tránh được hiểu lầm đáng

tiếc giữa hai bên.

Trong điều kiện của Việt Nam hiện nay, hoạt động kiểm toán nói chung cũng

như hoạt động kiểm toán độc lập nói riêng là những hoạt động hết sức mới mẻ, có

khi vừa học vừa làm, vừa tạo nếp nghĩ và thói quen trong kiểm toán. Trong khi đó

hành lang pháp lý cho hoạt động kiểm toán chưa đầy đủ, nội dung, quy trình cũng

như phương pháp được vận dụng trong các cuộc kiểm toán của Việt Nam mới là

giai đoạn đầu, nguồn tài liệu thiếu cả về số lượng, tính đồng bộ và hạn chế về mặt

chất lượng. Do vậy, giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán càng cần được coi trọng để

đảm bảo chất lượng và hiệu quả của cuộc kiểm toán. Thực tiễn hoạt động kiểm toán

ở nước ta trong những năm vừa qua cho thấy kế hoạch kiểm toán được lập đầy đủ

3

và chu đáo là một trong những nhân tố hàng đầu đưa đến sự thành công của cuộc

kiểm toán cũng như dẫn sự đến thành công của các doanh nghiệp.Chương II

Lập kế hoạch kiểm toán trong quy trình kiểm toán báo cáo tài chính

Để đảm bảo tính hiệu quả, tính kinh tế và tính hiệu lực của từng cuộc kiểm toán

cũng như để thập bằng chứng kiểm toán đầy đủ và có giá trị làm căn cứ cho kết luận

của KTV về tính trung thực và hợp lý của số liệu trên BCTC, cuộc kiểm toán thường

được tiến hành theo quy trình bốn giai đoạn như sau: lập kế hoạch và thiết kế các

phương pháp kiểm toán, khảo sát các quá trình kiểm soát và nghiệp vụ, khảo sát chi

tiết số dư, hoàn thành cuộc kiểm toán và công bố báo cáo kiểm toán.

Sơ đồ số 1 - Bốn giai đoạn củacuộc kiểm toán káo cáo tài chính.

Giai đoạn I

Lập kế hoạch và thiết kế các phương pháp kiểm toán

Giai đoạn II

KHảo sát kiểm soát và khảo sát nghiệp vụGiai đoạn III

KHảo sát chi tiết số dưGiai đoạn IV

Hoàn thành công cuộc và công bố Báo cáo kiểm toán

I. Giai đoạn lập kế hoạch và thiết kế các phương pháp kiểm toán

Đây là giai đoạn đầu tiên của một quy trình kiểm toán BCTC và giai đoạn này

gồm sáu bước công việc như sau ( Sơ đồ số 2-Lập kế hoạch kiểm toán và thiết kế

các phương pháp kiểm toán).

Sơ đồ số 2 - Lập kế hoạch kiểm toán và thiết kế phương

pháp kiểm toán.

Chuẩn bị kế hoạch kiểm toán.

Thu thập thông tin cơ sở.

Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng.

Đánh giá tính trọng yếu, rủi ro kiểm toán, rủi ro kinh doanh và rủi ro cố hữu.

Tìm hiểu hệ thống KSNB và đánh giá rủi ro kiẻm soát.

Lập kế hoạch kiểm toán toàn diện và soạn thảo chương trình kiểm toán

4

1. Chuẩn bị kế hoạch kiểm toán.

Một quy trình kiểm toán bắt đầu khi KTV thu nhận một khách hàng. Thu nhận

là quá trình gồm 2 bước: thứ nhất phải có sự liên hệ với khách hàng tiềm năng mà

khách hàng này yêu cầu được kiểm toán và khi có yêu cầu kiểm toán, KTV phải

đánh giá liệu có chấp nhận yêu cầu đó không. Còn đối với những khách hàng hiện

tại, KTV phải quyết định liệu có tiếp tục kiểm toán hay không? Trên cơ sở xác định

được đối tượng khách hàng có thể phục vụ trong tương lai, KTV được phân công

phụ trách khách hàng này sẽ tiến hành các công việc cần thiết để chuẩn bị lập kế

hoạch bao gồm: đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán, nhận diện các lý do kiểm

toán và đạt được một hợp đồng.

1.1. Đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán.

KTV phải đánh giá xem việc chấp nhận một khách hàng mới hay tiếp tục kiểm toán

cho một khách hàng cũ có làm tăng rủi ro cho hoạt động của KTV hay làm hại đến uy

tín của Công ty kiểm toán hay không? Để làm điều đó KTV phải làm như sau:

1.1.1. Xem xét hệ thống kiểm soát chất lượng: Văn bản CMKT quốc tế số 2 (IAS)

về hệ thống kiểm soát chất lượng đối với việc thực hành kế toán và kiểm toán của một

Công ty kiểm toán cho rằng KTV phải xem xét hệ thống kiểm soát chất lượng khi đánh

giá khả năng chấp nhận kiểm toán. Một trong 5 bộ phận của hệ thống kiểm soát chất

lượng được xác định trong chuẩn mực này là việc thiết lập các chính sách và thủ tục về

khả năng chấp nhận và tiếp tục khách hàng cũng như chấp nhận và tiếp tục hợp đồng

kiểm toán. Chính sách thủ tục đó phải đảm bảo thích đáng rằng khả năng chấp nhận

một khách hàng có ban quản lý thiếu liêm chính là nhỏ nhất.

Để đưa ra quyết định chấp nhận hay giữ một khách hàng thì KTV phải xem xét tính

độc lập, khả năng phục vụ tốt khách hàng và tính liêm chính của Ban quản trị doanh

nghiệp khách hàng

1.1.2. Tính liêm chính của Ban quản trị.

Theo CMKT VN số 400 Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ, tính liên chính của

Ban giám đốc là bộ phận cấu thành then chốt của hệ thống kiểm soát, đây là nền tảng

cho tất cả các bộ phận khác của hệ thống kiểm soát nội bộ. Vì vậy, tính liêm chính của

ban giám đốc rất quan trọng đối với quy trình kiểm toán bởi lẽ ban giám đốc có thể

phản ánh sai các nghiệp vụ hoặc giấu diếm các thông tin dẫn tới các sai sót trọng yếu

5

trên BCTC. Thêm vào đó CMKT VN số 240, gian lận và sai sót, nhấn mạnh tầm quan

trọng về đặc thù của ban giám đốc và quan hệ của nó tới môi trường kiểm soát như là

nhân tố rủi ro ban đầu của việc báo cáo gian lận các thông tin tài chính. Nếu ban giám

đốc thiếu liêm chính, KTV không thể dựa vào bất kỳ bản giải trình của ban giám đốc

cũng như không thể dực vào các sổ sách kế toán. Hơn nữa ban giám đốc là chủ thể có

trách nhiệm chính trong việc tạo ra một môi trường kiểm soát vững mạnh. Những

nghi ngại về tính liêm chính của ban giám đốc có thể nghiệm trọng đến nỗi KTV kết

luận rằng cuộc kiểm toán không thể tiến hành được.

1.1.3. Liên lạc với kiểm toán viên tiềm nhiệm.

Đối với những khách hàng tiềm năng: Nếu khách hàng này trước đây đã được kiểm

toán bởi một công ty kiểm toán khác thì KTV mới (KTV kế nhiệm) phải chủ động liên

lạc với KTV cũ (KTV tiềm nhiệm) vì đây là nguồn thông tin đầu tiên để đánh giá

khách hàng. CMKT quốc tế số 84 yêu cầu KTV kế nhiệm phải liên lạc với KTV tiềm

nhiệm về những vấn đề liên quan đến việc kiểm toán để quyết định có chấp nhận hợp

đồng kiểm toán hay không. Thông tin đó bao gồm: những thông tin về tính liêm chính

của BGĐ, những bất đồng của KTV tiềm nhiệm với BGĐ về các nguyên tắc kế toán,

thủ tục kiểm toán hoặc các vấn đề có quan trọng khác... và lý do tại sao khách hàng

thay đổi KTV.

Ngoài ra KTV có thể xem xét hồ sơ kiểm toán của KTV tiềm nhiệm để hỗ trợ cho

KTV kế tục trong việc lập kế hoạch kiểm toán.

Tuy nhiên theo quy định của nhiều nước, việc thiết lập mối quan hệ giữa KTV tiềm

nhiệm và KTV kế tục phải được sự chấp nhận của đơn vị khách hàng. Và mặc dù

khách hàng đã chấp nhận điều đó thì KTV tiềm nhiệm vẫn có thể hạn chế hoặc từ chối

mối quan hệ này.

Đối với khách hàng trước đây mà chưa được công ty kiểm toán nào kiểm toán thì

để có thông tin về khách hàng KTV có thể thu thập các nguồn thông tin này thông qua

việc nghiên cứu sách báo, tạp chí chuyên ngành, thẩm tra các bên liên quan như ngân

hàng, cố vấn pháp lý, các bên có mối quan hệ tài chính... thậm chí cố thể thuê các nhà

điều tra chuyên nghiệp để điều tra về vấn đề cần thiết khác. Cách thu thập này có thể

áp dụng trong trường hợp khách hàng đã được kiểm toán bởi một công ty kiểm toán

khác và không đồng ý cho KTV kế tục tiếp xúc với KTV tiềm nhiệm hoặc do trước

6

đây có những bất đồng nghiêm trọng giữa hai bên nên KTV tiềm nhiệm không cung

cấp các thông tin cần thiết cho KTV kế tục.

Đối với khách hàng cũ: Hàng năm cần cập nhất thông tin về khách hàng và đánh

giá xem liệu có rủi ro nào khiến KTV có thể ngừng cung cấp các dịch vụ kiểm toán

cho họ không. Những mâu thuẫn trước đây về những điều khoản cụ thể như phạm

vi thích hợp của cuộc kiểm toán, loại báo cáo kiểm toán phải công bố, hoặc tiền thù

lao có thể khiến cho KTV phải đình chỉ hợp tác. KTV cũng có thể xác định liệu

khách hàng có thiếu tính liêm chính cơ bản hay không để từ đó có hay không là

khách hàng nữa.

1.2. Nhận diện lý do kiểm toán của khách hàng.

Thực chất của việc nhận diện các lý do kiểm toán của công ty khách hàng là việc

xác định người sử dụng báo cáo tài chính và mục đích sử dụng của họ.

Để biết được điều đó, KTV có thể phỏng vấn trực tiếp ban giám đốc khách hàng

(đối với khách hàng mới) hoặc dựa vào kinh nghiệm của cuộc kiểm toán đã được thực

hiện trước đó (đối với khách hàng cũ). Và trong suốt quá trình thực hiện kiểm toán sau

này, KTV sẽ thu thập thêm thông tin để hiểu thêm về lý do kiểm toán của công ty

khách hàng.

ở Việt nam hiện nay theo Thông tư số 22 (ngày 19/03/1994) của Bộ Tài chính

hướng dẫn thực hiện “Quy chế về kiểm toán độc lập trong nền kinh tế quốc dân” chỉ

có các doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài (doanh nghiệp liên doanh hoặc doanh

nghiệp 100% vốn đầu tư nước ngoài) và các hợp đồng hợp tác kinh doanh với nước

ngoài là bắt buộc kiểm toán trước khi công khai BCTC và gửi các BCTC này tới Bộ,

ngành chức năng, Tổng cục thuế và các cổ đông...

Tuy nhiên trong thực tế, do sự phát triển của nền kinh tế, khi các doanh nghiệp nhà

nước được cổ phần hoá ngày càng rộng rãi và thị trường chứng khoán phát triển thì số

lượng các khách hàng tìm đến công ty kiểm toán ngày càng đa dạng hơn với nhiều

mục đích khác nhau như: kiểm toán theo luật định, kiểm toán để vay vốn, kiểm toán

liên doanh liên kết, kiểm toán vì mục đích thuế, kiểm toán trước cổ phần, kiểm toán

hoặc sau trước khi giải thể, phá sản, sát nhập... làm cho số lượng người sử dụng BCTC

tăng lên rất nhiều.

1.3. Lựa chọn đội ngũ nhân viên kiểm toán.

7

Lựa chọn đội ngũ KTV thích hợp cho hợp đồng không những đản bảo tính hiệu quả

của cuộc kiểm toán mà còn đảm bảo cho các chuẩn mực kiểm toán được tuân thủ đầy

đủ. CMKT đầu tiên trong 10 chuẩn mực kiểm toán được thừa nhận rộng rãi (GAAS)

đã nêu rõ “Quá trình kiểm tra sẽ được thực hiện bởi 1 hoặc nhiều người đã được đào

tạo nghiệp vụ đầy đủ và thành thạo như 1 KTV”. Trong quá trình lựa chọn đội ngũ

nhân viên thực hiện kiểm toán công ty kiểm toán cần quan tâm tới 3 vấn đề:

• Trong đoàn (nhóm) kiểm toán phải có những người có khả năng giám sát cuộc

kiểm toán.

• Tránh thay đổi KTV trong các cuộc kiểm toán cho một khách hàng trong nhiều

năm, việc tham gia kiểm toán liên tục cho một khách hàng trong nhiều năm có thể

giúp KTV tích luỹ được nhiều kinh nghiệm cũng như có được những hiểu biết sâu sắc

hơn về ngành nghề và hoạt động kinh doanh của khách hàng.

• Lựa chọn những KTV có kiến thức và có nhiều kinh nghiệm về ngành nghề

kinh doanh của khách hàng.

Việc quan tâm đầy đủ các vấn đề nêu trên khi lựa chọn đội ngũ kiểm toán sẽ góp

phần giúp công ty kiểm toán thực hiện cuộc kiểm toán có chất lượng và đạt hiệu quả.

1.4. Lập hợp đồng kiểm toán.

Khi đã có quyết định chấp nhận kiểm toán cho khách hàng,công ty kiểm toán phải

lập một hợp đồng để tránh bất đồng trong và sau cuộc kiểm toán. Đây là sự thoả thuận

chính thức giữa công ty kiểm toán và công ty khách hàng về việc thực hiện kiểm toán

và các dịch vụ liên quan khác theo CMKT Việt Nam.

Theo thông lệ ở nhiều nước, thư hẹn kiểm toán thường do KTV soạn thảo và gửi

cho khách hàng, nếu khách hàng chấp thuận với các điều khoản trong hợp đồng thì họ

sẽ ký vào thư hợp đồng và gửi trả lại một bản sao cho công ty kiểm toán. Còn ở Việt

nam, công ty kiểm toán và khách hàng thường gặp gỡ trực tiếp, thoả thuận về các điều

khoản và ký kết một hợp đồng kiểm toán.

Mặc dù các chuẩn mực nghề nghiệp không yêu cầu phải có thư hẹn kiểm toán

nhưng các công ty kiểm toán trên thế giới đều coi chúng như là một phần công việc

của mình. Còn ở Việt Nam, theo CMKT VN số 210 thì hợp đồng kiểm toán phải được

lập và ký gửi chính thức trước khi tiến hành công việc kiểm toán nhằm bảo vệ quyền

lợi của khách hàng và công ty kiểm toán. Trong một số trường hợp đặc biệt khác “nếu

8

khách hàng và công ty kiểm toán sử dụng cam kết thay cho hợp đồng kiểm toán thì

văn bản phải bảo đảm các điều kiện về điều khoản cơ bản của hợp đồng kiểm toán.

Thêm vào đó ở nước ta trong CMKT VN 210 cũng quy định việc ký kết hợp đồng

kiểm toán phải tuân thủ các quy định của pháp luật hiện hành về hợp đồng kinh tế mà

cụ thể là Pháp lệnh Hợp đồng kinh tế ban hành ngày 25/09/1989 và Nghị định số

17/HĐBT ngày 16/01/1990 của Hội đồng Bộ trưởng (nay là Chính Phủ) quy định chi

tiết về việc thi hành pháp lệnh hợp đồng kinh tế. Điều này rất phù hợp với thực tiễn

Việt Nam khi hoạt động kiểm toán chưa được hiểu biết rộng rãi và môi trường pháp lý

cho hoạt động kiểm toán còn chưa ổn định. Và để tạo điều kiện cho hoạt động kiểm

toán của các hãng quốc tế tại Việt Nam và sự liên kết giữa các hãng này với các công

ty kiểm toán Việt Nam trong quá trình kiểm toán các công ty, các dự án có vốn đầu tư

nước ngoài, CMKT VN 210 đã cho phép sử dụng cam kết khác thay vì sử dụng hợp

đồng kiểm toán do các hãng kiểm toán này và các khách hàng của họ đã quen với hình

thức thư hẹn kiểm toán.

Tương tự thư hẹn kiểm toán, hợp đồng kiểm toán bao gồm các nội dung:

♣ Mục đích và phạm vi kiểm toán: Mục đích là cái đích cần đạt tới đồng thời là

thước đo kết quả của mỗi cuộc kiểm toán cụ thể, trong cuộc kiểm toán BCTC do kiểm

toán độc lập (KTĐL) tiến hành, mục tiêu thường là xác định tính trung thực và hợp lý

của các thông tin trên BCTC. Còn phạm vi là giới hạn về không gian, thời gian của đối

tượng kiểm toán, thường được xác định cùng với việc xác đinh mục tiêu của cuộc kiểm

toán, trong một cuộc kiểm toán BCTC thường là toàn bộ các BCTC của năm kết thúc.

♣ Trách nhiệm của BGĐ công ty khách hàng và KTV: BGĐ công ty khách hàng

có trách nhiệm trong việc lập và trình bày trung thực các thông tin trên BCTC, cung

cấp tài liệu, thông tin liên quan đến công việc kiểm toán, KTV có trách nhiệm đưa ra ý

kiến độc lập về BCTC dựa trên kết quả cuộc kiểm toán.

♣ Hình thức thông báo kết qủa kiểm toán: Kết quả kiểm toán thường được ban

hành cụ thể dưới hình thức một báo cáo kiểm toán và có kèm theo một thư quản lý

trong đó có nêu rõ những khiếm khuyết của hệ thống KSNB và những gợi ý để sửa

chữa những khiếm khuyết này.

9

♣ Thời gian tiến hành cuộc kiểm toán: Phần này phải nêu rõ thời gian thực hiện

kiểm toán sơ bộ, kiểm toán chính thức và thời điểm kết thúc kiểm toán và phát hành

báo cáo kiểm toán.

♣ Căn cứ tính giá phí cuộc kiểm toán và hình thức thanh toán: Lệ phí kiểm toán

thường được xác định căn cứ vào thời gian làm việc của các cấp bậc KTV khác nhau

trong cuộc kiểm toán.

Thư hẹn kiểm toán (hoặc hợp đồng kiểm toán) là cơ sở pháp lý để KTV thực hiện

các bước tiếp theo của cuộc kiểm toán. Sau khi hai bên đã ký kết vào thư hợp đồng

(hoặc hợp đồng kiểm toán) thì KTV trở thành KTV chính thức của công ty khách

hàng.

2. Lập kế hoạch tổng quát.

2.1.Thu thập thông tin cơ sở.

Sau khi ký kết hợp đồng kiểm toán, KTV bắt đầu lập kế hoạch kiểm toán tổng

quát. Trong giai đoạn này, như đã xác định trong văn bản CMKT 22 (SAS 22), Lập

kế hoạch và giám sát (AU 311), KTV sẽ thu thập các hiểu biết ngành nghề, công

việc kinh doanh của khách hàng tìm hiểu về hệ thống kế toán, hệ thống KSNB và

các bên liên quan để đánh giá rủi ro và lên kế hoặc kiểm toán. Trong giai đoạn này

KTV đánh giá khả năng có những sai sót trọng yếu, đưa ra đánh giá ban đầu về

mức trọng yếu và thực hiện các thủ tục phân tích để xác định thời gian cần thiết để

thực hiện kiểm toán và việc mở rộng các thủ tục kiểm toán khác.

2.1.1. Tìm hiểu ngành nghề hoạt động kinh doanh của khách hàng.

Để tìm hiểu khách hàng trước tiên KTV phải tìm hiểu ngành nghề kinh doanh và

hoạt động kinh doanh của khách hàng. Trong giai đoạn 2 của CMKT quốc tế số 310 về

tìm hiểu hoạt động kinh doanh của khách hàng cũng như đoạn 2 của CMKT quốc tế

(ISA 310) đã quy đinh “ Khi thực hiện kiểm toán các BCTC, KTV cần thu thập đầy đủ

các thông tin về hoạt động kinh doanh của khách hàng đủ để cho phép KTV có thể

nhận thức xác định các sự kiện, các nghiệp vụ và thực tiễn hoạt động của đơn vị được

kiểm toán, mà đánh giá của KTV có thể ảnh hưởng trọng yếu đến các BCTC, đến

việc kiểm tra của KTV đến BCTC”. Điều này rất cần thiết khi KTV thực hiện kiểm

toán với tính thận trọng nghề nghiệp đúng mức.

10

Những hiểu biết về ngành nghề kinh doanh còn bao gồm những hiểu biết chung về

nền kinh tế, lĩnh vực hoạt động của đơn vị và sự hiểu biết cụ thể hơn về tổ chức và

hoạt động của đơn vị kiểm toán. KTV còn phải hiểu cả những khía cạnh đặc thù của

một tổ chức cụ thể như cơ cấu tổ chức, cơ cấu vốn, dây chuyền và các dịch vụ sản

xuất, chức năng và vị trí của KSNB... để hiểu rõ các sự kiện, các nghiệp vụ và các hoạt

động có thể tác động đến các BCTC và để thực hiện quá trình so sánh khách hàng này

với các đơn vị khác trong ngành đó.

KTV có thể có được hiểu biết này bằng nhiều cách nhưng phương pháp thường

được sử dụng nhiều nhất là trao đổi với các KTV tiềm nhiệm hoặc các KTV đã kiểm

toán cho khách hàng khác trong cùng ngành nghề kinh doanh hoặc trao đổi với nhân

viên, ban giám đốc của khách hàng.

Ngoài ra KTV có thể có được những hiểu biết đó qua việc nghiên cứu các sách báo,

tạp chí, tạp chí chuyên ngành, và ở Việt Nam, KTV có thể lấy các thông tin từ Niên

giám thống kê do Tổng cục thống kê phát hành hàng năm.

2.1.2. Xem xét lại kết quả kiểm toán trước và hồ sơ kiểm toán chung.

Các hồ sơ kiểm toán năm trước thường chứa đựng rất nhiều thông tin về khách

hàng, về công việc kinh doanh, cơ cấu tổ chức và các đặc điểm hoạt động khác. Ngoài

ra đa phần các công ty kiểm toán đều duy trì HSKT thường xuyên đối với mỗi khách

hàng. Hồ sơ này có các bản sao của các tài liệu như: sơ đồ tổ chức, điều lệ công ty, các

bảng kê, chính sách tín dụng, chính sách kế toán... Qua đó KTV sẽ tìm thấy những

thông tin hữu ích về công việc kinh doanh của khách hàng.

Việc cập nhật và xem xét các sổ sách của công ty là rất cần thiết vì qua đó KTV có

thể xác định được liệu các quyết định của nhà quản lý có phù hợp với luật pháp của

nhà nước, với các chính sách hiện hành của công ty hay không mà còn giúp KTV hiểu

được bản chất của các số liệu cũng như sự biến động của chúng trên các BCTC được

kiểm toán.

2.1.3. Tham quan nhà xưởng.

Việc tham quan nhà xưởng, quan sát trực tiếp hoạt động sản xuất kinh doanh của

khách hàng sẽ cung cấp cho KTV những điều mắt thấy tai nghe về quy trình sản xuất

kinh doanh của khách hàng và cho phép KTV gặp các nhân vật chủ chủ chốt và một

cái nhìn tổng thể về công việc kinh doanh của khách hàng (đặc biệt là công tác bảo vệ

tài sản). Điều này tạo điều kiện cho việc thuyết minh số liệu kế toán, phát hiện những

11

vấn đề cần quan tâm như sản xuất trì trệ, sản phẩm ứ đọng, máy móc lạc hậu không sử

dụng hết công suất... Do đó KTV dự đoán được những tài khoản trọng yếu trên BCTC.

Ngoài ra KTV cũng có được những nhận định ban đầu về phong cách quản lý của

BGĐ, tính hệ thống trong việc tổ chức, sắp đặt công việc.

2.1.4. Nhận diện các bên liên quan.

Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, KTV cần xác định tất cả các bên hữu quan

với khách hàng. Theo cách hiểu thông thường các bên liên quan là các tổ chức hoặc

các cá nhân có tác động ảnh hưởng đến khách hàng. Hay bất kỳ một công ty mà công

ty khách hàng có ảnh hưởng và cá nhân hay tổ chức đó có khả năng điều hành, kiểm

soát hoặc ảnh hưởng đáng kể đến các chính sách kinh doanh hoặc chính sách quản trị

của công ty khách hàng. Theo các nguyên tắc kế toán được thừa nhận, bản chất mối

quan hệ giữa các bên hữu quan phoải được tiết lộ trên sổ sách, báo cáo và qua mô tả

các nghiệp vụ kinh tế.

Vì đây là một vấn đề quan trọng nên việc nhận diện các bên liên quan phải được

tiến hành ngay trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán thông qua các hình thức như

phỏng vấn ban giám đốc , xem sổ theo dõi cổ đông, sổ theo dõi khách hàng... Từ đó có

bước đầu dự đoán các vấn đề có thể phát sinh giữa các bên hữu quan để có thể hoạch

định một kế hoạch kiểm toán phù hợp.

1.2.5. Dự kiến nhu cầu chuyên gia bên ngoài.

Thuật ngữ “chuyên gia” chỉ một người hay một văn phòng có năng lực, hiểu biết và

kinh nghiệm cụ thể trong một lĩnh vực riêng ngoài lĩnh vực kế toán và kiểm toán. KTV

có thể thấy rằng không ai trong nhóm kiểm toán có chuyên môn hoặc khả năng về lĩnh

vực nào đó để thực hiện các thủ tục kiểm toán cần thiết nhất đinh. Khi đó KTV có thể

quyết định sử dụng chuyên gia bên ngoài để được các ý kiến tư vấn của họ.

CMKT quốc tế (ISA 620) “Sử dụng tư liệu của một chuyên gia” hướng dẫn KTV

khi nào cần sử dụng tư liệu của chuyên gia bên ngoài. Khi sử dụng chuyên gia, KTV

phải đánh giá khả năng chuyên môn, hiểu mục đích và phạm vi công việc của họ cũng

như sự phù hợp của một việc sử dụng tư liệu đó cho các mục tiêu nhất định. KTV cũng

cần xem xét mối quan hệ giữa chuyên gia với khách hàng, những yếu tố có thể ảnh

hưởng tới tính khách quan của chuyên gia đó.

2.2. Thu thập thông tin về các nghĩa vụ pháp lý của khách hàng.

12

Nếu các thông tin cơ sở nêu trên được thu thập giúp KTV hiểu được về các mặt

hoạt động kinh doanh của khách hàng thì việc thu thập thông tin về pháp lý của khách

hàng giúp KTV nắm bắt được những quy trình mang tính chất pháp lý có ảnh hưởng

đến các mặt hoạt động kinh doanh của khách hàng này. Các thông tin về nghĩa vụ pháp

lý bao gồm:

2.2.1. Giấy phép thành lập và điều lệ công ty.

Việc nghiên cứu những tài liệu này giúp KTV hiểu được về quá trình hình thành

mục tiêu hoạt động và các lĩnh vực kinh doanh hợp pháp của đơn vị cũng như nắm bắt

được những vấn đề manh tính nội bộ của doanh nghiệp như cơ cấu tổ chức, chức năng,

nhiệm vụ các phòng ban, thủ tục phát hành cổ phiếu, trái phiếu...

2.2.2. Các BCTC, BCKT, thanh tra hay kiểm tra của năm hiện hành hoặc trong vài

năm trước.

Các BCTC cung cấp dữ liệu về tình hình tài chính và kết quả kinh doanh của đơn

vị, giúp cho KTV nhận thức được tổng quát về vấn đề để có cơ sở áp dụng các kỹ thuật

phân tích các báo cáo này và từ đó nhận thức được xu hướng phát triển của đơn vị

khách hàng. Đây là tài liệu quan trọng nhất trong một cuộc kiểm toán BCTC. Ngoài ra,

việc xem xét các BCKT, các biên bản kiểm tra, thanh tra (nếu có) sẽ còn giúp KTV

nhận thức rõ hơn về thực trạng hoạt động của đơn vị khách hàng và dự kiến các

phương hướng kiểm tra.

2.2.3. Biên bản các cuộc họp cổ đông, hội đồng quản trị và ban giám đốc .

Đây là những tài liệu chính thức và tóm lược về những vấn đề quan trọng nhất đã

được thảo luận và quyết định cách thức trong các cuộc họp đó. Các biên bản này

thường chứa đựng những thông tin quan trọng như: Công bố về tổ chức, phê chuẩn

việc hợp nhất hoặc giải thể các đơn vị trực thuộc, xét duyệt mua bán, chuyển nhượng

những tài liệu quan trọng...

Qua việc nghiên cứu các biên bản này, KTV sẽ xác định được những dự kiện có

ảnh hưởng quan trọng đến việc hình thành và trình bày trung thực các thông tin trên

BCTC.

Trước khi cuộc kiểm toán hoàn thành, KTV cần phải kiểm tra, đối chiếu các kết quả

thu được trong qúa trình kiểm toán với các quyết định đưa ra trong các cuộc họp để

đảm bảo là ban giám đốc (BGĐ) đã tuân thủ các biện pháp đã được Hội đồng quản trị

13

và các cổ đông đề ra, yêu cầu ban giám đốc cung cấp thư giải trình trong đó cam kết là

đã gửi đầy đủ các biên bản của các cuộc họp trên cho KTV.

2.2.4. Các hợp đồng và cam kết quan trọng.

Các hợp đồng và các cam kết cũng như các khế ước quan trọng luôn là mối quan

tâm hàng đầu của KTV trong các chu trình kiểm toán đặc biệt đối với các chu trình

tiếp nhận hoàn trả, mua hàng thanh toán, bán hàng thu tiền. Trong giai đoạn lập kế

hoạch kiểm toán, việc xem xét sơ bộ các hợp đồng đó sẽ giúp KTV tiếp cận với các

hoạt động chính của khách hàng, hình dung những khía cạnh pháp lý có ảnh hưởng

đến tình hình tài chính và kết quả hoạt động của đơn vị khách hàng.

2.3. Các thủ tục phân tích.

CMKT quốc tế 520 “Các thủ tục phân tích” quy định: Chuyên gia kiểm toán phải

tiến hành các thủ tục phân tích khi lập kế hoạch và khi kiểm tra tính hợp lý của toàn bộ

BCTC.

Theo định nghĩa của SAS 56 (AU 329) phân tích là qúa trình đánh giá các thông tin

tài chính được thực hiện thông qua việc nghiên cứu các mối quan hệ đáng tin cậy giữa

các dữ liệu tài chính và dữ liệu phi tài chính.

Thủ tục phân tích là việc phân tích các số liệu, thông tin, các tỷ suất quan trọng, qua

đó tìm ra những xu hướng biến động và tìm ra những mối quan hệ có mâu thuẫn với

các thông tin liên quan khác hoặc có sự chênh lệch lớn so với giá trị đã dự kiến. Các

thủ tục phân tích được áp dụng cho tất cả các cuộc kiểm toán và thường được thực

hiện trong tất cả các giai đoạn của cuộc kiểm toán.

Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, các thủ tục phân tích nhằm vào các mục

tiêu sau:

∗ Thu thập hiểu biết về nội dung báo cáo và những biến đổi quan trọng về kế toán

và hoạt động kinh doanh của khách hàng vừa mới diễn ra kể từ lần kiểm toán trước.

∗ Tăng cường sự hiểu biết của KTV về hoạt động kinh doanh của khách hàng và

giúp KTV xác định các vấn đề nghi vấn về khả năng hoạt động liên tục của khách

hàng.

Như vậy qua việc thực hiện các thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch

kiểm toán, KTV có thể xác định được nội dung cơ bản cần thực hiện trong cuộc kiểm

toán BCTC. Mức độ, phạm vi và thời gian thực hiện các thủ tục phân tích tại các đơn

14

vị khách hàng khác nhau thay đổi tuỳ thuộc vào quy mô và tính phức tạp trong hoạt

động kinh doanh của khách hàng.

Các thủ tục phân tích được KTV sử dụng bao gồm hai loại cơ bản.

Phân tích ngang (phân tích xu hướng) là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh

các trị số của cùng một chỉ tiêu trên BCTC.

Các chỉ tiêu phân tích được sử dụng trong phân tích ngang bao gồm:

+ So sánh số liệu kỳ này với số liệu kỳ trước hoặc giữa các kỳ với nhau và qua

đó KTV thấy được những biến động bất thường và xác định những vấn đề cần quan

tâm.

+ So sánh số liệu thực tế với số liệu dự toán hoặc số liệu ước tính của KTV

+ So sánh dữ kiện của Công ty khách hàng với dữ liệu chung của ngành.

∗ Phân tích dọc (phân tích tỷ suất) là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh các tỷ

lệ tương quan của các chỉ tiêu và các khoản mục khác nhau trên BCTC.

Các tỷ suất tài chính thường dùng trong phân tích dọc có thể là các tỷ suất về khả

năng thanh toán, các tỷ suất về khả năng sinh lời, ...

2.4. Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro.

Nếu các bước trên, KTV chỉ mới thu thập được các thông tin mang tính chất

khách quan thì ở bước này, KTV sẽ căn cứ vào các thông tin đã thu thập được để đánh

giá, nhận xét nhằm đưa ra một chiến lược, kế hoạch kiểm toán phù hợp.

Tính trọng yếu và rủi ro rất quan trọng đối với việc lập kế hoạch kiểm toán và

thiết kế phương pháp kiểm toán. KTV sẽ căn cứ vào các thông tin đã thu thập được để

đánh giá, nhận xét nhằm đưa rủi ro kế hoạch kiểm toán phù hợp.

2.4.1. Đánh giá tính trọng yếu.

Trọng yếu là khái niệm để chỉ tầm cỡ và bản chất của sai phạm của các thông tin tài

chính hoặc là đơn lẻ hoặc là từng nhóm mà trong bối cảnh cụ thể nếu dựa vào các

thông tin này để xét đoán thì không thể chính xác hoặc là sẽ rút ra những kết luận sai.

Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, KTV phải đánh giá mức độ trọng yếu để

ước tính mức độ sai sót của BCTC có thể chấp nhận được trên cơ sở xác định phạm vi

của cuộc kiểm toán, xác định nội dung và trình tự thực hiện các thử nghiệm kiểm toán.

Trong giai đoạn này KTV phải đưa (tính toán) ước tính ban đầu về tính trọng yếu và

phân bổ ước tính ban đầu đó cho các khoản mục trên BCTC.

15

2.4.1.1. ước tính ban đầu về mức trọng yếu là giá trị tối đa mà KTV tin rằng tại giá trị

tối đa đó các BCTC có thể bị sai nhưng chưa ảnh hưởng đến các quyết định của những

người sử dụng thông tin tài chính, hay nói cách khác đó chính là mức sai sót có thể

chấp nhận được đối với BCTC.

Việc ước lượng ban đầu về tính trọng yếu giúp cho KTV lập kế hoạch để thu thập

bằng chứng kiểm toán một cách đầy đủ và thích hợp. Cụ thể nếu KTV ước lượng ban

đầu về tính trọng yếu càng thấp có nghĩa là độ chính xác của các số liệu trên BCTC

càng cao thì số lượng bằng chứng thu thập càng nhiều và ngược lại.

ước lượng ban đầu về tính trọng yếu là việc làm mang tính xét đoán nghề nghiệp

của KTV, theo đó mức ước tính ban đầu không cố định và có thể thay đổi trong quá

trình kiểm toán nếu KTV nhận thấy rằng mức ước lượng ban đầu là quá cao hoặc quá

thấp hoặc chỉ tiêu chọn làm gốc thay đổi trong qúa trình kiểm toán.

Khi xác định mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu, KTV cần quan tâm tới

những ảnh hưởng sau:

• Tính trọng yếu là một khái niệm tương đối hơn là một khái niệm tuyệt đối, và

được xây dựng gắn liền với quy mô của công ty khách hàng. Một sai sót với một quy

mô nhất định có thể là trọng yếu đối với một công ty nhỏ nhưng lại không trọng yếu

đối với một công ty lớn hơn. Do vậy việc xác định một giá trị cụ thể “bằng tiền” trong

việc ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho mọi khách hàng là điều không thể có.

• Yếu tố định lượng của tính trọng yếu: Quy mô sai sót là một yếu tố quan trọng

để xem xét xem các sai sót có trọng yếu không. Tuy nhiên, do trọng yếu mang tính

chất tương đối nên việc có được các cơ sở để quyết định xem liệu quy mô của một sản

phẩm là trọng yếu hay không là một điều cần thiết. Thu nhập thuần trước thuế, tài sản

lưu động, tổng tài sản, nợ ngắn hạn... thường được coi là chỉ tiêu gốc. Trong đó thu

nhập thuần trước thuế là chỉ tiều quan trọng nhất vì nó được xem như một khoản mục

thông tin then chốt đối với người sử dụng.

• Yếu tố định tính của trọng yếu: Trong thực tế để đánh giá một sai sót là trọng

yếu hay không, KTV phải xem xét đánh giá cả về mặt giá trị (số lượng) và bản chất

(chất lượng) của sai sót đó. Trong đó có một số sai sót luôn là trọng yếu bất kể quy mô

có là bao nhiêu.

Những yếu tố chất lượng cần phải được xem xét trước khi tiến hành ước lượng

ban đầu về tính trọng yếu là:

16

Các gian lận thường được xem là quan trọng hơn các sai sót với cùng một quy

mô tiền tệ bởi vì các gian lận thường làm cho người ta nghĩ tới tính trung thực

và độ tin cậy của ban giám đốc hay những người có liên quan..

Các sai sót có quy mô nhỏ nhưng lại gây tác động dây chuyền làm ảnh hưởng

nghiêm trọng đến các thông tin trên BCTC thì luôn được xem là sai sót trọng

yếu. Đây là sai sót có tính chất hệ thống.

Các sai sót mà ảnh hưởng đến xu hướng về thu nhập thì luôn là sai phạm trọng

yếu.

Mặc dù ước lượng ban đầu về tính trọng yếu là một xét đoán nghề nghiệp mang

tính chủ quan của KTV song trên thực tế các công ty kiểm toán thường đề ra những

đường lối chỉ đạo để hỗ trợ cho các KTV của mình trong việc ước lượng ban đầu về

tính trọng yếu. Ví dụ: Người ta có thể quy định về mức trọng yếu theo các giới hạn

trong bảng sau:

Bảng 1: Bảng quy định về mức trọng yếu.Vị trí của khoản mục Không trọng yếu Có thể trọng yếu Chắc chắn

trọng yếuBáo cáo kết quả kinh

doanh

Dưới 5% lãi trước

thuế

Từ 5-10%lãi trước

thuế

Trên 10% lãi

trước thuếBảng cân đối kế toán Dưới 10% giá trị

tài sản

Từ 10-15% giá trị

tài sản

Trên 15% giá trị

tài sản

2.4.1.2. Phân bổ ước lượng ban đầu cho các khoản mục: Sau khi KTV có được ước

lượng ban đầu về tính trọng yếu thì KTV cần phải phân bổ mức ước lượng này cho

từng khoản mục trên BCTC. Đó chính là sai sót có thể chấp nhận được đối với từng

khoản mục.

Với mục đích của việc phân bổ này nhằm giúp KTV xác định được số lượng bằng

chứng kiểm toán thích hợp phải thu thập đối với từng khoản mục ở mức chi phí thấp

nhất và vẫn bảo đảm được tổng hợp các sai sót trên BCTC không vượt qua ước lượng

ban đầu về tính trọng yếu. Các khoản mục có mức trọng yếu được phân bổ càng thấp

thì số lượng bằng chứng kiểm toán phải thu thập càng nhiều và ngược lại.

17

Do hầu hết các thủ tục kiểm toán thường tập trung vào các tài khoản trên bảng cân

đối kế toán nên KTV thường phân bổ mức trọng yếu cho các tài khoản trên bảng cân

đối kế toán thay vì các tài khoản trên báo cáo kết quả kinh doanh. Và việc phân bổ

được thực hiện theo cả hai chiều hướng mà các sai phạm có thể diễn ra đó là các tình

trạng khai khống hoặc khai thiếu. Cơ sở chủ yếu để tiến hành phân bổ là bản chất của

các khoản mục; đánh giá về rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát; kinh nghiệm của KTV

và chi phí kiểm toán đối với từng khoản mục.

Trong thực tế khả năng xảy ra sai sót cũng như chi phí kiểm toán đối với từng

khoản mục thường khó dự đoán trước nên công việc phân bổ ước lượng ban đầu về

tính trọng yếu thường mang tính chủ quan và đòi hỏi xét đoán nghề nghiệp KTV. Do

vậy công ty kiểm toán thường phân công các KTV có trình độ chuyên môn cao, nhiều

kinh nghiệm để thực hiện công việc này.

2.4.2. Đánh giá rủi ro.

Trên cơ sở mức trọng yếu xác định cho toàn bộ BCTC cũng như đối với từng tài

khoản để phục vụ cho việc thiết kế các thủ tục kiểm toán và xác định chương trình

kiểm toán phù hợp. Công việc này gọi là đánh giá rủi ro kiểm toán.

Theo định nghĩa của nguyên tắc chỉ đạo kiểm toán quốc tế IAG 25, trọng yếu và rủi

ro kiểm toán, thì “rủi ro kiểm toán là những rủi ro mà KTV có thể mắc phải khi đưa ra

những nhận xét không xứng đáng về các thông tin tài chính và đó là các sai sót nghiêm

trọng”.

Những nhận xét không xác đáng chủ yếu theo hướng KTV sẽ kết luận là các BCTC

được trình bày trung thực và hợp lý, do đó công bố một ý kiến chấp nhận hoàn toàn

trong khi chúng ta bị sai sót trọng yếu. Rủi ro kiểm toán gắn liền với rủi ro kinh

doanh, rủi ro mà KTV sẽ phải chịu thiệt haị vì mối quan hệ với khách hàng, đặc biệt

trong trường hợp các báo cáo kiểm toán cung cấp cho khách hàng đó là sai. Do vậy để

giới hạn rủi ro kinh doanh , KTV phải kiểm soát chặt chẽ rủi ro kiểm toán.

Đánh giá rủi ro kiểm toán : Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán KTV phải xác

định rủi ro kiểm toán mong muốn (DAR) cho từng khoản mục. Mức rủi ro này được

xác định phụ thuộc vào hai yếu tố:

Yếu tố 1: Mức độ mà theo đó người sử dụng thông tin bên ngoài tin tưởng vào

BCTC. Cụ thể nếu mức độ tin tưởng này càng cao thì KTV sẽ cho rằng những người

sử dụng thông tin bên ngoài đặt nhiều niềm tin vào các BCTC và theo đó mức độ tác

18

hại trên phạm vi toàn xã hội sẽ ngày càng lớn nếu như có một sai sót không được phát

hiện trên BCTC. Trong trường hợp này KTV phải xác định một mức rủi ro kiểm toán

mong muốn thấp và qua đó tăng số lượng bằng chứng phải thu thập và tăng độ chính

xác trong các kết luận đưa ra của mình .

Một số yếu tố chỉ ra mức độ mà theo đó các BCTC được người sử dụng bên ngoài

tin tưởng (là ảnh hưởng nhiều hoặc ảnh hưởng lớn đến xã hội) đó là: quy mô của công

ty khách hàng, tính độc quyền trong kinh doanh, tính độc quyền trong viêc phân phối

hàng hoá và dịch vụ.

Yếu tố 2: Khả năng khách hàng sẽ gặp khó khăn tài chính sau khi BCKT được công

bố (chủ nợ sẽ đòi nợ trước hạn, người ta sẽ rút vốn, không cho vay nợ...) nếu khả năng

này càng cao thì KTV phải thiết lập một mức kiểm toán mong muốn thấp hơn so với

khi khách hàng không gặp khó khăn về tài chính. Khi đó KTV cần xác định rủi ro

kiểm toán ở mức độ thấp, từ đó tăng số lượng bằng chứng kiểm toán phải thu thập.

Việc dự đoán sự thất bại về mặt tài chính trước khi điều đó xảy ra là điều khó khăn,

nhưng có một số yếu tố nhất định mà là những dấu hiệu tốt của khách hàng tăng lên

của sự kiện đó là: khả năng chuyển hóa thành tiền mặt, các khoản lãi (lỗ) trong các

năm trước, các phương pháp làm gia tăng qúa trình tài trợ, bản chất hoạt động của

công ty khách hàng, năng lực của ban quản trị.

Căn cứ vào hai yếu tố nêu trên KTV sẽ xác định một mức rủi ro kiểm toán mong

muốn cho toàn bộ các BCTC đang được kiểm toán.

KTV cần đánh giá ba loại rủi ro kiểm toán sau:

♦ Đánh giá rủi ro cố hữu (rủi ro tiềm tàng) Ký hiệu (IR trong mô hình rủi ro kiểm

toán) là khả năng xảy ra các sai phạm trọng yếu trên các BCTC đangđược kiểm toán

trước khi xét đến tính hiệu quả của hệ thống KSNB của công ty khách hàng. Rủi ro

này liên quan đến hoạt động và ngành nghề kinh doanh của khách hàng và khi đưa rủi

ro cố hữu vào mô hình rủi ro kiểm toán là một trong những khó khăn của KTV vì nó

ngụ ý là KTV phải cố gắng dự đoán nơi nào trên các BCTC mà nó có nhiều khả năng

sai sót nhất, có ít khả năng sai sót nhất. Và ảnh hưởng đến tổng số bằng chứng mà

KTV cần thu thập.

Để đánh giá rủi ro cố hữu, KTV dựa vào các yếu tố ảnh hưởng sau:

+ Bản chất công việc kinh doanh của khách hàng: Rủi ro cố hữu thường bị tăng lên

bởi những đặc thù của ngành nghề kinh doanh mà có thể tạo nên những khó khăn

19

cho kiểm toán hoặc những sai sót không phát hiện trên BCTC. Ví dụ: khách hàng

kinh doanh trong lĩnh vực bảo hiểm sẽ đặc biệt khó khăn hơn đối với các xí nghiệp

sản xuất thông thường.

+ Tính liêm chính của Ban Giám đốc: Ban Giám đốc không thể xem là hoàn toàn

trung thực trong mọi trường hợp. Khi ban giám đốc bị kiểm soát bởi một hoặc một số

ít cá nhân thiếu trung thực thì khả năng các BCTC bị báo cáo sai nghiêm trọng sẽ tăng

lên rất cao, do vậy rủi ro cố hữu được đánh giá ở mức cao.

+ Kết quả của các lần kiểm toán trước: Đối với những tài khoản được phát hiện có

sai phạm trong các lần kiểm toán trước, rủi ro cố hữu có được xác định ở mức cao, Lý

do nhiều loại sai phạm có tính chất hệ thống và các đơn vị thường chậm chạp không

tiến hành các biện pháp sữa chữa chúng nên các sai phạm này vẫn còn tồn tại.

+ Hợp đồng kiểm toán lần đầu và hợp đồng kiểm toán gia hạn: Trong các hợp đồng

kiểm toán lần đầu, KTV thường thiếu hiểu biết và kinh nghiệm về các sai sót của các

đơn vị khách hàng nên họ thường đánh giá rủi ro cố hữu cao hơn so với hợp đồng

kiểm toán gia hạn.

+ Các nghiệp vụ kinh tế không thường xuyên: Các nghiệp vụ này có khả năng bị

vào số sai nhiều hơn các nghiệp vụ diễn ra hàng ngày do khách hàng thiếu kinh

nghiệm trong việc hạch toán các nghiệp vụ đó, do đó rủi ro cố hữu đối với các tài

khoản chứa nghiệp vụ này thường được đánh giá cao.

+ Các ước tính kế toán: Rủi ro cố hữu các tài khoản phản ánh các ước tính kế toán

(dự phòng các khoản phải thu khó đòi, dự phòng giảm giá hàng tồn kho ...) thường

được đánh giá là cao.

+ Số lượng tiền của các số dư tài khoản: Các tài khoản có số dư bằng tiền lớn

thường được đánh giá là có rủi ro cố hữu có hơn so với những tài khoản có số dư bằng

tiền nhỏ.

Do vậy, KTV cần phải đánh giá lần lượt các yếu tố trên và quyết định mức rủi ro

cố hữu thích hợp đối với từng tài khoản trên mục BCTC.

♦ Đánh giá rủi ro kiểm soát: (Ký hiệu CR trong mô hình rủi ro kiểm toán) là khả năng

xảy ra các sai phạm trọng yếu do hệ thống KSNB của khách hàng không hoạt động

hoặc hoạt động không hiệu qủa do đó không phát hiện và ngăn chặn được các sai phạm

này.

20

Rủi ro kiểm soát được KTV đánh giá đối với từng khoản mục trên BCTC thường

qua việc tìm hiểu hệ thống KSNB của khách hàng đối với khoản mục này. Rủi ro kiểm

soát sẽ luôn xuất hiện và khó tránh khỏi do những hạn chế cố hữu của bất kỳ hệ thống

KSNB nào. Việc tìm hiểu hệ thống KSNB và đánh giá rủi ro kiểm soát sẽ được trình

bày kỹ ở mục 2.5 dưới đây.

♦ Rủi ro phát hiện: Là khả năng xảy ra sai sót hoặc gian lận trên BCTC mà không

được ngăn chặn hay phát hiện bởi hệ thống KSNB và cũng không được KTV phát hiện

trong qúa trình kiểm toán. Trong qúa trình kiểm toán rủi ro phát hiện phát sinh do ảnh

hưởng của các nhân tố sau:

KTV thực hiện các bước kiểm toán không thích hợp do kế hoạch kiểm toán chi

tiết không được chú trọng hoặc do không áp dụng được quy trình hợp lý cho

từng phần hành kiểm toán. Điều này thường xảy ra với những KTV mới vào

nghề, trình độ chuyên môn chưa cao nên không biết được quy trình hợp lý cho

mỗi phần hành.

KTV có phát hiện ra bằng chứng nhưng không nhận thức được các sai sót đó

cũng như ảnh hưởng của nó tới BCTC của doanh nghiệp nên thường đưa ra kết

luận sai về phần hành đó cũng như về BCTC.

KTV hoàn toàn không phát hiện ra các sai sót do có sự thông đồng, nghĩa là có

sự nhất trí làm sai các chính sách và chế độ do BGĐ đề ra nên trong trường hợp

này KTV rất khó phát hiện ra gian lận và sai sót.

♦ Rủi ro phát hiện: Là khả năng xảy ra các sai sót học gian lận mà không được ngăn

chặn hay phát hiện bởi hệ thống kiểm soát nội bộ cũng như không được KTV phát

hiện.

Trong quá trình kiểm toán có thể có rủi ro phát hiện do ảnh hưởng của các nhân tố:

+ Các bước kiểm toán không thích hợp, điều này thường xảy ra đối với các KTV

mới vào nghề, trình độ chuyên môn chưa cao nên không biết được quy trình hợp lý

cho mỗi phần hành.

+ Phát hiện ra bằng chứng nhưng không nhận thức được sai sót, nên thường đưa ra

kết luận sai về phần hành đó cũng như về BCTC. Điều này thường xảy ra ở bước cuối

cùng, có tìm được bằng chứng chứng minh song lại không xác định được sai sót do

kinh nghiệm của KTV chưa nhiều.

21

+ Hoàn toàn không phát hiện ra sai sót do có sự thông đồng, nghĩa là có sự nhất trí

làm sai các chính sách và chế độ do Ban quản trị đề ra nên trong trường hợp này KTV

rất khó phát hiện ra gian lận và sai sót.

Rủi ro phát hiện được xác định từ ba loại rủi ro là rủi ro mong muốn, rủi ro cố hữu

và rủi ro kiểm toán được mô hình rủi ro kiểm toán (sẽ được trình bày sau). Vì ba loại

rủi ro này thay đổi đối với từng khoản mục trên BCTC nên rủi ro phát hiện và số lượng

bằng chứng kiểm toán cần thu thập cũng thay đổi theo.

Mô hình rủi ro kiểm toán.

Mối quan hệ giữa rủi ro cố hữu, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện được thề hiện

qua mô hình rủi ro kiểm toán như sau:

DAR = IR * CR * DR (1)

DAR

Hay DR = (2)

IR * CR

Trong đó:

DAR: Rủi ro kiểm toán mong muốn.

IR: Rủi ro cố hữu.

CR: Rủi ro kiểm soát.

DR: Rủi ro phát hiên.

Các loại rủi ro kiểm toán có thể được đánh giá cụ thể bằng các con số theo tỷ lệ

phần trăm hoặc được đánh giá một cách khái quát theo yếu tố định tính như “thấp”,

“trung bình”, “ cao”.

Hai loại mô hình trên có cùng bản chất và giá trị song mô hình (2) được ưa chuộng

hơn để xác định rủi ro phát hiện và số lượng bằng chứng thích hợp.

Ngoài ra KTV sử dụng mô hình rủi ro kiểm toán để tự nhắc nhở về mối quan

hệ của các rủi ro với nhau và mối quan hệ của chúng với số lượng bằng chứng kiểm

toán phải thu thập.

Mối quan hệ rủi ro kiểm toán và bằng chứng kiểm toán.

Qua mô hình rủi ro kiểm toán (2) ta thấy rủi ro kiểm soát có mối quan hệ tỷ lệ

nghịch với rủi ro phát hiện và tỷ lệ thuận với số lượng bằng chứng cần thu thập. Và

giữa rủi ro phát hiện và số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập là mối quan hệ tỷ

22

lệ nghịch. Khi rủi ro phát hiện được xác định thấp thì số lượng bằng chứng kiểm toán

cần thu thập sẽ tăng lên và ngược lại.

Sơ đồ 3 - Quan hệ giữ rủi ro và bằng chứng kiểm toán.

Mối quan hệ giữa trọng yếu và rủi ro kiểm toán.

Chuẩn mực kiểm toán quốc tế số 320 về tính trọng yếu trong kiểm toán mức độ

trọng yếu và rủi ro kiểm toán có mối quan hệ ngược chiều nghĩa là nếu mức trọng yếu

càng cao thì rủi ro kiểm toán càng thấp và ngược lại.

Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, KTV cần quan tâm tới mối quan hệ này

trong việc xác định bản chất, thời gian và phạm vi của các thủ tục kiểm toán cần thực

hiện. Ví dụ sau khi đã lập xong kế hoạch kiểm toán cụ thể, KTV xác định rằng mức độ

trọng yếu có thể chấp nhận được thấp thì rủi ro kiểm toán tăng lên. Và khi đó để giữ

cho rủi ro kiểm toán vẫn ở mức có thể chấp nhận được như ban đầu, KTV cần mở rộng

phạm vi kiểm toán, lựa chọn các phương pháp kiểm toán hữu hiệu hơn nhằm thu thập

được nhiều hơn các bằng chứng kiểm toán có giá trị để giảm rủi ro phát hiện xuống

mức có thể chấp nhận được.

Xác định trọng yếu, rủi ro kiểm toán là thủ tục phức tạp đòi hỏi trình độ cũng như

phán đoán kinh nghiệm của KTV. Do vậy trong CMKT Việt Nam, vấn đề này chưa

được đề cập. Trên thực tế, chỉ một số hãng kiểm toán quốc tế tại Việt Nam mới xây

dựng được quy trình ước lượng trọng yếu và rủi ro, còn nhiều công ty trong nước vẫn

chưa xây dựng quy trình cụ thể. Tại Công ty Kiểm toán Việt nam, quy trình này chủ

yếu dựa trên kinh nghiêm của KTV và sự hướng dẫn của các chuẩn mực và nguyên tắc

chỉ đạo kiểm toán quốc tế.

100%100%

rủi ro

Bảng chứng kiểm toán (chi phí )

Rủi ro đạt tới

Rủi ro mong muốn

23

2.5. Nghiên cứu hệ thống KSNB của khách hàng và đánh giá rủi ro kiểm soát.

Nghiên cứu hệ thống KSNB của khách hàng và đánh giá rủi ro kiểm soát là một

phần công việc bắt buộc phải thực hiện trong khi lập kế hoạch kiểm toán và đã được

quy định trong chuẩn mực đối với công việc điều tra thứ hai trong 10 CMKT được

thừa nhận rộng rãi (GAAS): “KTV phải có một sự hiểu biết đầy đủ về hệ thống KSNB

để lập kế hoạch kiểm toán và để xác định bản chất, thời hạn và phạm vi các cuộc khảo

sát phải thực hiện”. Và điều này cũng được quy định trong CMKT quốc tế 400 (ISA

400), đánh giá rủi ro KSNB, “KTV phải có đủ hiểu biết về hệ thống KSNB và hệ

thống kế toán có ảnh hưởng đến cơ sở dẫn liệu cho việc lập BCTC”.

2.5.1. Hệ thống kiểm soát nội bộ (KSNB)

2.5.1.1. Khái niệm.

KSNB là hệ thống bao gồm chính sách và thủ tục được thiết lập tại đơn vị nhằm

bảo đảm hợp lý cho các nhà quản lý đạt được các mục đích sau:Bảo vệ tài sản và sổ

sách, bảo đảm độ tin cậy của hệ thống thông tin, việc thực hiện các quyết định quản lý

và hiệu qủa hoạt động.

Tuy nằm trong một thể thức thống nhất song bốn mục tiêu trên đôi khi cũng có mâu

thuẫn với nhau như giữa tính hiệu qủa hoạt động với mục đích bảo vệ sổ sách hoặc

cung cấp thông tin đáng tin cậy. Nhiệm vụ của BGĐ là phải xây dựng hệ thống KSNB

kết hợp hài hoà bốn mục tiêu trên. Trong khi đó, KTV thường chú trọng vào mục tiêu

đầu của hệ thống KSNB là bảo vệ tài sản, sổ sách và cung cấp số liệu đáng tin cậy vì

chúng ảnh hưởng trực tiếp tới tính trung thực của BCTC. Trong thực tế, KTV thường

quan tâm tới bảy mục tiêu cụ thể của hệ thống KSNB đó là: Tính có căn cứ hợp lý, sự

phê chuẩn, tính đầy đủ, sự đánh giá, sự phân loại, tính đúng hạn và tính đúng đắn của

qúa trình chuyển sổ và tổng hợp. Và KTV sẽ vận dụng các mục tiêu này trong qúa

trình tìm hiểu hệ thống KSNB đối với từng chu trình nghiệp vụ.

2.5.1.2. Các yếu tố cầu thành hệ thống KSNB

Hệ thống KSNB bao gồm bốn yếu tố cấu thành: Môi trường kiểm soát, hệ thống

thông tin, các thủ tục kiểm soát và bộ máy kiểm toán nội bộ.

2.5.1.2.1. Môi trường kiểm soát bao gồm các nhân tố bên trong và bên ngoài đơn vị

có tính môi trường tác động đến qúa trình thiết kế, sự vận hành và tính hữu hiệu của

KSNB trong đó nhân tố chủ yếu là nhận thức và hoạt động của các nhà quản lý đơn vị.

môi trường kiểm soát thường bao gồm sáu mặt chủ yếu sau:

24

♣ Đặc thù quản lý là nói đến các xu hướng khác nhau trong các hành vi quản lý và

diễn ra theo hai chiều hướng đối lập nhau: Cách quản lý táo bạo và cách quản lý rụt rè.

Qua tìm hiểu vấn đề này, KTV có thể hiểu được thái độ của các nhà quản lý đối với

các hoạt động kiểm soát trong đơn vị.

♣ Cơ cấu tổ chức là nói về cách phân quyền trong bộ máy quản lý theo những xu

hướng đối lập nhau. Với một cơ cấu tổ chức được xây dựng hợp lý cho doanh nghiệp

sẽ góp phần tạo ra môi trường kiểm soát tốt, đảm bảo một hệ thống xuyên suốt trong

việc ban hành các quyết định, triển khai quyết định cũng như kiểm tra giám sát việc

thực hiện các quyết định đó trong toàn bộ doanh nghiệp

Với sự hiểu biết về cơ cấu khách hàng, KTV có thể biết các nhà quản lý cấp cao,

các chức năng doanh nghiệp cũng như nhận thức các cách mà theo đó các chính sách

và thủ tục kiểm soát được tiến hành.

♣ Chính sách nhân sự: Chính sách nhân sự đúng đắn sẽ có tác dụng khuyến khích

nhân viên làm việc tự giác, có hiệu quả và tuân theo các nội quy của đơn vị, khắc phục

các hạn chế cố hữu của KSNB. Do vậy việc tìm hiểu chính sách nhân sự của công ty sẽ

giúp KTV tiến hành công việc hiệu quả hơn.

♣ Kế hoạch và chiến lược hoạt động: Đây là một trong những yếu tố mà KTV hết

sức quan tâm, đặc biệt khi áp dụng các thủ tục phân tích đánh giá xem doanh nghiệp

có định hướng phát triển lâu dài vì việc lập kế hoạch và thực hiện kế hoạch nghiêm túc

thì sẽ rất hữu hiệu.

♣ ủy ban kiểm soát là những người trong bộ máy lãnh đạo to nhất đơn vị như

thành viên của hội đồng quản trị nhưng không kiêm nhiệm các công việc quản lý và

các chuyên gia am hiểu về lĩnh vực kiểm soát. Uỷ ban này có nhiệm vụ giám sát việc

chấp hành luật pháp của công ty; kiểm tra giám sát các công việc KSNB, kiểm soát

quản lý; giám sát tiến trình lập BCTC và dung hoà những bất đồng nếu có giữa BGĐ

và các KTV bên ngoài. Vì vậy tìm hiểu về chức năng, nhiệm vụ và hoạt động của uỷ

ban kiểm soát giúp cho KTV hiểu biết về MTKS và thiết lập mối quan hệ và nhận

được sự cộng tác đầy đủ từ uỷ ban kiểm toán trong khi thực hiện cuộc kiểm toán.

♣ Môi trường bên ngoài: Môi trường kiểm soát chung của doanh nghiệp phụ thuộc

vào các yếu tố bên ngoài. Các nhân tố này tuy không phụ thuộc vào sự kiểm soát của

25

các nhà quản lý nhưng có ảnh hưởng rất lớn đến việc điều hành của các nhà quản lý

cũng như thiết kế và vận hành của các quy chế và thủ tục kiểm soát.

2.5.1.2.2. Hệ thống kế toán.

Hệ thống kế toán tại một đơn vị là một hệ thống được dùng để nhận biết, thu thập,

tính toán, phân loại, ghi sổ, tổng hợp và lập báo cáo về các nghiệp vụ kinh tế phát sinh

trong phạm vị tổ chức đó. Hệ thống kế toán bao gồm hệ thống chứng từ và kế hoạch

luân chuyển chứng từ, hệ thống tài khoản kế toán, hệ thống kế toán và hệ thống báo

cáo kế toán, trong đó qúa trình lập và luân chuyển chứng từ đóng vai trò quan trọng

trong công tác KSNB doanh nghiệp.

Như vậy hệ thống kế toán không những có tác dụng cung cấp thông tin cho quản lý

mà còn có tác dụng kiểm soát nhiều mặt hoạt động của đơn vị. Do đó việc tìm hiểu hệ

thống kế toán sẽ giúp KTV nhận biết có hữu hiệu không thông qua kiểm tra về tính có

thực, sự phê chuẩn, tính đầy đủ, sự đánh giá, phân loại và chính xác máy móc.

2.5.1.2.3. Các thủ tục kiểm soát là các thủ tục hay cách thức cụ thể do các nhà quản lý

xây dựng nhằm ngăn ngừa và phát hiện các sai phạm trong hoạt động của đơn vị.

Các thủ tục kiểm soát được xây dựng dựa trên 3 nguyên tắc cơ bản đó là nguyên

tắc phân công phân nhiệm rõ ràng, nguyên tắc bất kiêm nhiệm và nguyên tắc uỷ quyền

và phê chuẩn. Ngoài 3 nguyên tắc trên các thủ tục kiểm soát còn bao gồm việc quy

định chứng từ sổ sách phải đầy đủ, kiểm soát vật chất đối với tài sản và đối với sổ sách

theo dõi tài sản, kiểm soát độc lập việc thực hiện.

2.5.1.2.3. Bộ máy kiểm toán nội bộ.

Kiểm toán nội bộ là một bộ phận độc lập được thiết kế trong đơn vị để tiến hành

cuộc kiểm tra và đánh giá các hoạt động phục vụ yêu cầu giá trị nội bộ doanh nghiệp.

Kiểm toán nội bộ là một yếu tố của hệ thống KSNB. Cung cấp một sự quan sát

đánh giá thường xuyên về toàn bộ hoạt động của doanh nghiệp, bao gồm cả tính hiệu

quả của việc thiết kế và vận hành, các chính sách và thủ tục về KSNB. Nếu hệ thống

KSNB hữu hiệu sẽ giúp được cho chủ doanh nghiệp những thông tin kịp thời và xác

thực về hoạt động trong doanh nghiệp, về chất lượng của hệ thống KSNB nhằm điều

chỉnh và bổ sung các quy chế kiểm soát thích hợp và hiệu quả.

2.5.2. Quá trình nghiên cứu, đánh giá hệ thống KSNB và rủi ro kiểm soát.

Sơ đồ dưới đây sẽ trình bày khái quát các bước tìm hiểu, đánh giá hệ thống KSNB

và đánh giá rủi ro kiểm soát cũng như việc liên hệ các kết quả với các cuộc khảo sát số

26

dư trên BCTC (Xem sơ đồ 4 - Khái quát về việc nghiên cứu cơ cấu hệ thống KSNB

của khách hàng và qúa trình đánh giá rủi ro kiểm soát).

Trong sơ đồ này, các bước (1), (2), (3) là các bước của qúa trình thu thập thông tin

về hệ thống KSNB và đánh giá rủi ro kiểm soát trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm

toán. Các bước còn lại là các bước liên hệ các kết quả của việc đánh giá đó với các

cuộc khảo sát kiểm toán. Việc đánh giá xem liệu các BCTC có thể kiểm toán được hay

không (bước2) đã trình bày ở phần trên, ở đây ta giả sử là các BCTC có thể kiểm toán

được nên chỉ tập trung vào việc trình bày (bước 1) và (bước 3)

2.5.2.1. Tìm hiểu và mô tả hệ thống KSNB trên giấy tờ làm việc.

♦ Mục đích của việc tìm hiểu và mô tả hệ thống KSNB trên giấy tờ làm việc:

Trong giai đoạn lập kế hoạch này KTV phải tìm hiểu về hệ thống KSNB của đơn vị

trên 2 mặt chủ yếu là thiết kế và hoạt động của hệ thống KSNB của khách hàng theo

từng yếu tố cấu thành (đã được trình bày ở phần trước) để đánh giá xem liệu BCTC có

thể kiểm toán được hay không, nhận diện và đánh giá sai phạm tiềm tàng, quyết định

về mức đánh giá thích hợp đối với rủi ro kiểm soát đối với rủi ro phát hiện từ đó ảnh

hưởng đến số lượng bằng chứng kiểm toán phải thu thập, và có kế hoạch thiết kế các

phương pháp kiểm toán thích hợp.

27

Sơ đồ 4- Khái quát về việc nghiên cứu cơ cấu KSNB của khách hàng và

qúa trình đánh giá rủi ro kiểm soát.

(1)

(2) K0thể

kiểm toán

(3)

(4)

(5)

(7) (6)

Đạt được sự hiểu biết về hệ thống KSNB của khách hàng đủ để lập KHKT BCTC

Đánh giá xem liệu các BCTC có thể kiểm toán được hay không

Quá trình đánh giá rủi ro kiểm soát

ý kiến từ chối hoặc rút ra khỏi hợp đồng

Mức tối đa Mức được chứng minh bằng sự hiểu biết

Mức thấp hơn khả dĩ có thể chứng minh

Mở rộng sự hiểu biết nếu thấy cần thiết

Lập kế hoach và thực hiện các khảo sát kiểm soát

Xác định liệu mức đánh giá về rủi ro kiểm toán có được giảm hơn từ kết quả của các khảo sát kiểm soát hay không

Rủi ro kiểm soát tăng hơn so với đánh giá ban đầu ở mức tối đa. Rủi ro phát hiện giảm xuống và phải lập kế hoạch các khảo sát chính thức để thoả mãn mức rủi ro phát hiện thấp hơn này

Rủi ro giảm xuống, hoặc phát hiện tăng lên và phải lập kế hoạch các khảo sát chính thức để thoả mãn mức rủi ro phát hiện tăng lên này.

Có thể kiểm toán được

Có 3 khả năng

K0 thể

giảm

28

♦ Phương pháp tiếp cận: Có 2 phương pháp được sử dụng phổ biến để tiếp cận và thu

thập hiểu biết về hệ thống KSNB (tương đương 2 cách tiến hành trong kiểm toán) đó

là:

+ Phương pháp tiếp cận theo khoản mục: cách làm này dễ thực hiện nhưng KTV

khó đánh giá về ảnh hưởng của KSNB đến các số dư khoản mục trong BCTC.

+ Phương pháp tiếp cận theo chu trình nghiệp vụ: theo phương pháp này KTV xem

xét các chính sách, các thủ tục kiểm soát liên quan đến từng chu trình nghiệp vụ,

phương pháp này cho phép KTV phân chia các SDTK vào từng chu trình rõ ràng và

tìm hiểu về cách thức kiểm soát đối với các chu trình đó.

♦ Thể thức tìm hiểu (phương pháp áp dụng để tìm hiểu): Cũng giống như các

phương pháp trong giai đoạn tìm hiểu hoạt động kinh doanh của khách hàng, các

phương pháp KTV thường áp dụng khi tìm hiểu hệ thống KSNB là:

+ Dựa vào kinh nghiệm trước đây của KTV với khách hàng

+ Thẩm vấn nhân viên của công ty khách hàng.

+ Xem xét các quan điểm về chính sách và thủ tục kiểm soát của khách hàng

+ Kiểm tra chọn điểm các chứng từ và sổ sách đã hoàn tất: thông qua việc kiểm tra

này KTV có thể thấy được việc vận dụng các chính sách và thủ tục kiểm soát tại công

ty khách hàng có hiệu quả hay không.

+ Quan sát các hoạt động của công ty khách hàng: công việc này củng cố thêm sự

hiểu biết về thực tế sử dụng các chính sách và thủ tục kiểm soát tại công ty khách

hàng.

♦ Mô tả hệ thống KSNB trên giấy tờ làm việc: các thông tin thu thập được về hệ

thống KSNB bằng các phương pháp trên phải được ghi chép lại làm tài liệu để chứng

minh sụ hiểu biết của KTV về hệ thống KSNB. Có 3 phương pháp để mô tả hệ thống

KSNB và KTV có thể sử dụng một trong 3 phương pháp hoặc sử dụng cả 3 phương

pháp tuỳ thuộc vào đặc điểm của đơn vị kiểm toán, tuỳ thuộc vào quy mô của kiểm

toán:

+ Phương pháp vẽ lưu đồ.

+ Phương pháp lập bảng câu hỏi về KSNB.

+ Phương pháp lập bảng tường thuật về KSNB

29

Trong thực tế các KTV thường sử dụng kết hợp cả 3 phương pháp này để cung cấp

cho KTV hình ảnh tối ưu về hệ thống KSNB.

Loại1: Lập bảng tường thuật về KTNB chỉ áp dụng đối với các doanh nghiệp có

quy mô nhỏ và trong các trường hợp khác thì bảng tường thuật cung cấp thêm sự phân

tích về sự kiểm toán giúp KTV hiểu đầy đủ hơn về hệ thống KSNB.

Loại 2: Lập bảng câu hỏi về KSNB, bảng này đưa ra các câu hỏi theo các mục tiêu

chi tiết của KSNB trong từng chu trình hoặc trong từng phần hành cụ thể. Các câu hỏi

được thiết kế dưới dạng câu trả lời “Có” hoặc “Không” và các câu trả lời “Không” sẽ

cho thấy nhược điểm của KSNB.

ưu điểm của phương pháp này là được lập sẵn nên KTV có thể tiến hành nhanh

chóng công việc tìm hiểu KSNB và không bỏ sót các vấn đề quan trọng. Nhưng do

thiết kế theo một khuôn khổ mẫu chung nên nhược điểm của bảng câu hỏi này không

phù hợp với mọi loại hình doanh nghiệp.

Loại 3: Vẽ lưu đồ, bao gồm lưu đồ ngang và lưu đồ dọc.

Lưu đồ ngang được lập với mục đích chỉ ra các bộ phận hoặc các chức năng khác

nhau cùng tham gia vào một quy trình xử lý nghiệp vụ.

Lưu đồ dọc được lập với mục đích phản ánh trình tự từng bước trong quy trình xử

lý nghiệp vụ không nhấn mạnh đến mối quan hệ giữa các bộ phận hay giữa các chức

năng như lưu đồ ngang.

Ưu điểm của phương pháp này là hoàn toàn rõ ràng, dễ dàng phát hiện khả năng sai

sót giúp KTV hạ được chi phí lần sau, nhược điểm là chi phí lập lưu đồ rất lớn. Vì vậy

trong thức tế phương pháp này ít khi áp dụng vì muốn vẽ phải tìm hiểu chi tiết nếu chi

phí lớn.

2.5.2.2. Đánh giá ban đầu rủi ro kiểm soát.

Theo CMKT 400 “ Đánh giá rủi ro KTNB” sau khi tiến hành tìm hiểu về hệ thống

kiểm toán và hệ thống KSNB, KTV phải thực hiện đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm

soát cho từng mục tiêu kiểm soát chi tiết theo các bước sau:

B1: Nhận diện các mục tiêu kiểm soát của hệ thống KSNB mà theo đó KTV tận

dụng trong qúa trình đánh giá. Trong bước này KTV sẽ vận dụng các mục tiêu KSNB

cụ thể cho từng loại nghiệp vụ chủ yếu của công ty.

B2: Nhận diện các qúa trình kiểm soát đặc thù được hiểu là qúa trình kiểm soát

quan trọng. ở bước này KTV không cần thiết phải xem xét mọi qúa trình kiểm soát mà

30

chỉ cần nhận diện và phân tích các qúa trình kiểm soát có ảnh hưởng lớn đến việc thoả

mãn mục tiêu kiểm soát và theo đó nâng cao hiệu quả cuộc kiểm toán.

B3: Nhận diện và đánh giá các nhược điểm của hệ thống KSNB. Nhược điểm được

hiểu là sự vắng mặt của quy trình kiểm soát thích hợp làm tăng khả năng tồn tại các sai

phạm trên BCTC.

B4: Đánh giá rủi ro kiểm soát khi đã nhận diện được qúa trình kiểm soát và các

nhược điểm được hiểu của hệ thống KSNB, KTV tiến hành đánh giá ban đầu về rủi ro

kiểm soát và hệ thống KSNB có thể được đánh giá mức độ “cao”, “thấp”, “trung

bình” hoặc theo tỷ lệ %. Theo CMKT 400 KTV có thể đặt mức rủi ro kiểm soát là cao

trong trường hợp hệ thống kế toán và hệ thống KSNB không được áp dụng đúng hoặc

được xem là không đầy đủ.

3. Lập kế hoạch kiểm toán chi tiết

Sau khi thu thập thông tin cơ bản về khách hàng, tìm hiểu hoạt động kinh doanh

và đưa ra đánh giá ban đầu về rủi ro và mức độ trọng yếu, KTV bắt đầu thực hiện lập

kế hoạch kiểm toán chi tiết. Trong giai đoạn này KTV đưa ra lời giải đáp ban đầu cho

các câu hỏi: Kiểm toán cái gì, ai thực hiện kiểm toán, và khi nào tiến hành kiểm toán.

Kế hoạch kiểm toán chi tiết bao gồm các nội dung:

• Mô tả về tình hình của khách hàng như đặc điểm kinh doanh, cơ cấu tổ chức, hệ

thống KSNB, đánh giá sơ bộ về rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát.

• Mục đích kiểm toán: các mục tiêu cụ thể khi tiến hành kiểm toán

• Đưa ra đánh giá về mức trọng yếu.

• Nội dung, thời gian và các thủ tục kiểm toán cần thực hiện.

• Những công việc cần phân công cho nhân viên của khách hàng.

• Tiến độ thực hiện.

• Thời gian hoàn thành.

3.1. Chương trình kiểm toán.

Chương trình kiểm toán là những dự kiến chi tiết về các công việc kiểm toán cần

thực hiện, thời gian hoàn thành và sự phân công lao động giữa các KTV cũng như dự

kiến về những tư liệu, thông tin liên quan và thu thập. Trọng tâm của chương trình

kiểm toán là các thủ tục kiểm toán cần thực hiện đối với

31

Chương trình kiểm toán nếu sắp xếp một cách có kế hoạch và các thủ tục kiểm toán

được thực hiện trong mối quan hệ với nhân lực kiểm toán thì sẽ đảm bảo sự phối hợp

giữa các KTV cũng như hướng dẫn cho các KTV chưa có kinh nghiệm và KTV với

đơn vị khách hàng. Hơn nữa chương trình kiểm toán còn là phương tiện để chủ nhiệm

kiểm toán (hay là người phụ trách kiểm toán) quản lý, giám sát cuộc kiểm toán thông

qua tiến trình thực hiện cuộc kiểm toán. Và là bằng chứng để chứng minh các thủ tục

kiểm toán đã thực hiện. Thông thường sau khi hoàn thành một cuộc kiểm toán, KTV

ký tên hoặc ký tắt lên chương trình kiểm toán với thủ tục kiểm toán vừa hoàn thành.

Vấn đề then chốt trong việc thiết kế một chương trình kiểm toán phù hợp là việc

đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu cho từng cơ sở tiêu chí trên BCTC và sau đó kết

hợp hợp lý các cơ sở tiêu chí và mục tiêu kiểm toán liên quan với các thủ tục kiểm

toán cụ thể đã được vạch ra trong chương trình kiểm toán.

Chương trình kiểm toán của hầu hết các cuộc kiểm toán được thiết kế thành 3

phần: các kiểm soát nghiệp vụ, các thủ tục phân tích, và kiểm soát chi tiết các số dư.

Mỗi phần được chia nhỏ thành các chu kỳ nghiệp vụ và các khoản mục trên BCTC.

3.1.1. Các hình thức khảo sát kiểm toán.

Để xác định các thông tin trên BCTC có được trình bày trung thực và hợp lý hay

không, KTV thường sử dụng 5 hình thức khảo sát kiểm toán như sau:

3.1.1.1. Thể thức để có được sự hiểu biết về hệ thống KSNB: là hình thức khảo sát

kiểm toán được KTV sử dụng để thu thập các các thông tin về cách thiết kế và hoạt

động của các yếu tố thuộc hệ thống KSNB, phục vụ cho việc đánh giá rủi ro kiểm soát.

Và hình thức này có 5 loại thủ tục kiểm toán đó là dựa vào kho dữ liệu trước đây của

KTV, phỏng vấn, xem xét các sổ tay về chế độ và thủ tục của công ty khách hàng,

kiểm tra các chứng từ và sổ sách, quan sát các mặt hoạt động của công ty khách hàng

(Nội dung của các thủ tục kiểm toán này đã được trình bày ở phần trước).

3.1.1.2.Thử nghiệm kiểm soát: là hình thức khảo sát kiểm toán được KTV sử dụng để

thu thập bằng chứng kiểm toán về tính hiệu quả trong cách thiết kế và hoạt động của

các yếu tố cấu thành hệ thống KSNB. Có 4 thủ tục kiểm toán khảo sát được KTV sử

dụng là phỏng vấn, quan sát, kiểm tra chứng từ, sổ sách và báo cáo, thực hiện lại các

thủ tục kiểm soát.

3.1.1.3. Khảo sát chính thức về nghiệp vụ: là việc kiểm tra một số hoặc toàn bộ các

nghiệp vụ kinh tế phát sinh để đánh giá về tính chính xác của các số dư trên BCTC và

32

những sai số tiền tệ này là một dấu hiệu rõ ràng của các sai phạm đối với các tài khoản

và các khoản mục trên BCTC.

Mục đích của các hình thức khảo sát này là để xác định xem nghiệp vụ kinh tế phát

sinh có được phê chuẩn đúng đắn hay không, có được ghi sổ tổng hợp và sổ nhật ký

chính xác hay không. Có được chuyển vào sổ cái chi tiết và sổ tổng hợp chính xác hay

không. Nếu KTV cho rằng các nghiệp vụ được ghi sổ chính xác vào các sổ nhật ký và

được chuyển sổ chính xác thì KTV có thể kết luận số tổng cộng trên sổ cái, sổ tổng

hợp là đúng.

Trong cuộc kiểm toán, để đảm bảo tính hiệu quả công việc, các khảo sát kiểm soát

và khảo sát chính thức nghiệp vụ thường được thực hiện đồng thời trên cùng một

chứng từ hoặc đối với cùng một tài khoản. Việc làm này luôn luôn cung cấp đồng thời

bằng chứng cả các qúa trình kiểm soát lẫn tính chính xác về mặt tiền tệ. Và việc thực

hiện đồng thời hai loại khảo sát này được gọi là khảo sát về mặt nghiệp vụ.

3.1.1.4.Các thủ tục phân tích: Các thủ tục phân tích được thiết kế ở đây sẽ được sử

dụng để so sánh các thông tin, nghiên cứu mối quan hệ bằng các tỷ lệ và chỉ số nhằm

đạt được 4 mục đích là:

• Hiểu biết về hoạt động kinh doanh của khách hàng.

• Đánh giá khả năng phát triển của khách hàng trong thời gian tới.

• Phát hiện ra các sai sót có thể có trên BCTC của khách hàng

• Giảm bớt việc kiểm tra chi tiết các số dư và các giao dịch.

Các thủ tục phân tích được tiến hành thông qua các phép phân tích ngang và phân

tích dọc (các thủ tục phân tích đã được đề cập ở trước).

Ngoài ra KTV còn thực hiện phép phân tích chéo (đối chiếu logic) đây là việc

xem xét mức biến động tương ứng về hệ số của các chỉ tiêu có quan hệ kinh tế trực

tiếp song có thể có mức biến động khác nhau và theo hướng khác nhau. Ví dụ quan hệ

giữa HTK với vốn bằng tiền hoặc các khoản phải thu có mối quan hệ theo xu hướng

ngược chiều nhau và không cùng một giá trị vì HTK đối ứng với giá vốn nhưng ngược

lại lại có mối quan hệ chặt chẽ với nhau.

3.1.1.5. Kiểm tra chi tiết các số dư và các nghiệp vụ: Đây là giai đoạn chiếm nhiều chi

phí nhất trong các cuộc kiểm toán, vì vậy nó được thực hiện với những tài khoản được

coi là điển hình nhất của chu trình nghiệp vụ (thường là những tài khoản có số dư tài

33

khoản). Là thủ tục kiểm tra để đánh giá về độ chính xác của số dư tài khoản có nhiều

nghiệp vụ phát sinh.

Khảo sát chi tiết số dư tập trung vào số dư tài khoản trên sổ cái tổng hợp của các tài

khoản trên báo cáo tài chính lẫn các tài khoản trên báo cáo kết quả kinh doanh, nhưng

chủ yếu là trên bảng cân đối tài sản.

Thủ tục này được thực hiện như sau: Đầu tiên KTV căn cứ vào kết quả của thử

nghiệm kiểm soát và kết quả các thủ tục phân tích để xác định phạm vi thực hiện việc

kiểm tra chi tiết. Sau đó KTV phân tích số dư của các tài khoản cần kiểm tra (Số dư

chi tiết) và đối chiếu giữa các tài liệu sổ sách với nhau, cũng như đối chiếu với những

tài liệu thu thập được từ bên thứ 3. Và cuối cùng KTV đánh giá kết quả và xác định số

dư cuối kỳ của từng tài khoản hay khoản mục đó.

Mối quan hệ giữa 5 hình thức khảo sát kiểm toán trên với việc thu thập bằng

chứng kiểm toán được khái quát bằng sơ đồ khảo sát kiểm toán.

Sơ đồ 5 - Các khảo sát kiểm toán.

+ + + + =

3.1.2. Thiết kế chương trình kiểm toán.

Chương trình kiểm toán của hầu hết các cuộc kiểm toán được thiết kế thành 3 phần:

Khảo sát nghiệp vụ, các thủ tục phân tích và khảo sát chi tiết số dư.

Mục tiêu kiểm toán của các hình thức khảo sát này là:

Sự tồn tại và phát sinh: KTV có trách nhiệm thu thập bằng chứng chứng minh

về sự tồn tại của các tài sản bằng các kỹ thuật kiểm toán.

Quyền lợi và nghĩa vụ: Đơn vị phải có quyền sở hữu với tài sản và có nghĩa vụ

phải thanh toán về các khoản công nợ được trình bày trên BCTC. Do vậy KTV

cần phải kiểm tra chủ quyền với các khoản nợ phải trả, KTV cũng phải xem đó

có phải thực sự là nghĩa vụ của công ty hay không.

Sự ghi chép đầy đủ: KTV cần thu thập bằng chứng để chứng minh là mọi

nghiệp vụ, tài sản, công nợ đều được ghi chép phản ánh đầy đủ trong BCTC.

Các thủ tục để đạt được hiểu biết HTKSNB

Các khảo sát kiểm toán

Các khảo sát chính thức

Bằng chứng thu thập đầy đủ, có giá trị theo CMKT đã được thừa nhận

Các thủ tục phân tích

Khảo sát chi tiết số dư

34

Sự đánh giá: KTV cần thu thập bằng chứng để xem tài sản, công nợ có được

đánh giá đúng theo những chuẩn mực kiểm toán hiện hành hay không.

Sự ghi chép chính xác: KTV phải xác định qúa trình tính toán, tổng cộng, luỹ kế

các số liệu trên BCTC có chính xác hay không.

Trình bày và khai báo: Các nhà quản lý có trách nhiệm phản ánh trung thực về

tình hình tài chính, kết quả hoạt động và trình bày đầy đủ các thủ tục kiểm toán

thích hợp để bảo đảm cho việc thực thi các vấn đề trên.

Trên cơ sở các mục tiêu kiểm toán tổng quát, khi thiết kế chương trình kiểm toán

cho từng khoản mục, KTV sẽ xác định những mục tiêu kiểm toán riêng biệt và đề ra

những thủ tục kiểm toán cần thiết cho khoản mục liên quan.

Kết quả thực hiện các khảo sát kiểm toán sẽ giúp mở rộng hay thu hẹp phạm vi áp

dụng các hình thức khảo sát cơ bản (Khảo sát nghiệp vụ, thủ tục phân tích và khảo sát

chi tiết số dư).

Việc thiết kế các hình thức khảo sát kiểm toán đều gồm 4 nội dung: Xác định thủ

tục kiểm toán, quy mô mẫu chọn, khoản mục được chọn và thời gian thực hiện.

♠ Các thủ tục kiểm toán cần sử dụng đây là những hướng dẫn chi tiết về quá trình

thu thập một loại bằng chứng kiểm toán cá biệt ở một thời điểm nào đó trong khi tiến

hành kiểm toán.

♠ Quy mô chọn mẫu: Do đối tượng kiểm toán bao gồm nhiều loại nghiệp vụ khác

nhau với khối lượng nghiệp vụ phát sinh rất lớn, KTV không thể kiểm tra được hết

100% các nghiệp vụ phát sinh. Nhưng những người sử dụng thông tin thì lại đòi hỏi

KTV phải có kết luận chính xác về các thông tin đó. Vì vậy KTV phải tiến hành chọn

mẫu theo phương pháp kế hoạch để chọn được mẫu có tính đai diện, phản ánh được

đặc trưng cơ bản của tổng thể.

♠ Khoản mục được chọn: Khi quyết định được số lượng mẫu thì lại phải chọn mẫu

có tính đại diện, do vậy phương pháp chọn mẫu ngẫu nhiên thường hay được sử dụng

(Sử dụng bảng số ngẫu nhiên). Ngoài ra, nếu các nghiệp vụ nào bất thường hoặc có số

tiền quá lớn thì cũng được xem xét đến mặc dù không có trong mẫu.

♠ Thời gian thực hiện: Xác định thời điểm bắt đầu và kết thúc các thủ tục kiểm toán

đã đề ra.

3.1.2.1. Thiết kế các thủ tục khảo sát nghiệp vụ.

35

♣ Các thủ tục kiểm soát: Việc thiết kế các thủ tục kiểm toán của khảo sát nghiệp vụ

thường tuân theo phương pháp luận, gồm 4 bước như sau:

Cụ thể hoá các mục tiêu KSNB cho từng khoản mục đang được khảo sát.

Nhận diện các qúa trình kiểm toán đặc thù mà có tác dụng làm giản rủi ro kiểm

soát của từng mục tiêu KSNB.

Thiết kế các thủ tục kiểm soát đối với từng quá trình kiểm soát đặc thù nói trên.

Thiết kế các thủ tục khảo sát chính thức nghiệp vụ theo từng mục tiêu KSNB có

xét đến nhược điểm của hệ thống KSNB và kết quả ước tính của các khảo sát

kiểm soát.

♣ Quy mô chọn mẫu: Trong khảo sát nghiệp vụ, để xác định quy mô chọn mẫu

người ta thường dùng phương pháp chọn mẫu thống kê được sử dụngđể ước tính tỷ lệ

của các phần tử trong một tổng thể có chứa một đặc điểm hoặc thuộc tính được quan

tâm.

♣ Khoản mục được chọn: Sau khi xác định quy mô mẫu chọn, KTV phải xác định

các phần tử cá biệt mang tính đại diện cao cho tổng thể.

♣ Thời gian thực hiện: Các cuộc khảo sát nghiệp vụ thường được tiến hành vào thời

điểm giữa năm hoặc thời điểm kết thúc năm. Các khảo sát giữa năm được thực hiện để

giúp kết thúc kiểm toán ngay sau ngày lập bảng cân đối kế toán vì đó cũng là mong

muốn của khách hàng và để giúp hãng kiểm toán dãn đều công việc suốt trong năm.

Với các khảo sát thực hiện giữa năm, các khảo sát bổ sung sẽ được thực hiện ngay sau

đó đối với các nghiệp vụ từ ngày giữa năm đến ngày kết thúc năm.

3.1.2.2. Thiết kế các thủ tục phân tích.

Các thủ tục phân tích được thiết kế để đánh giá tính hợp lý chung của các SDTK

đang được kiểm toán. Trên cơ sở kết quả của việc thực hiện các thủ tục phân tích đó,

KTV sẽ quyết định mở rộng hay thu hẹp các khảo sát chi tiết số dư.

3.1.2.3. Thiết kế các khảo sát chi tiết số dư.

Việc thiết kế các khảo sát chi tiết số dư cho từng khoản mục trên BCTC được tiến

hành theo phương pháp luận như sau:

Sơ đồ 6 - Phương pháp luận thiết kế các khảo sát chi tiết số dư.Đánh giá tính trọng yếu,rủi ro cố hữu đối với khoản mục khảo sát.

Đánh giá rủi ro kiểm soát dưới chu kỳ kiểm toán đang được thực hiện.

36

Thiết kế các cuộc khảo sát, khảo sát chính thức nghiệp vụ và các thủ tục phân

tích, dự đoán kết quả.Thiết kế các khảo sát chi tiết số dư của khoản mục đang được xét để thoả mãn

các mục tiêu kiểm toán đặc thù.

- Các thủ tục kiểm toán.

- Quy mô chọn mẫu.

- Khoản mục được chọn3.1.2.3.1. Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro cố hữu đối với khoản mục đang khảo sát:

Thông qua việc ước lượng ban đầu về tính trọng yếu và phân bổ mức ước lượng này

cho từng khoản mục trên BCTC, KTV sẽ xác định mức kế toán chấp nhận được cho

từng khoản mục. Sai số chấp nhận được của mỗi khoản mục càng thấp thì đòi hỏi số

lượng bằng chứng kiểm toán thu thập càng nhiều và do đó các khảo sát chi tiết nghiệp

vụ và khảo sát chi tiết số dư sẽ được mở rộng và ngược lại.

Rủi ro cố hữu cho từng khoản mục càng cao thì số lượng bằng chứng kiểm toán

phải thu thập càng nhiều và do đó các khảo sát chi tiết sẽ được mở rộng và ngược lại.

3.1.2.3.2. Đánh giá rủi ro kiểm soát : Quá trình kiểm soát hiệu quả sẽ làm giảm rủi ro

kiểm soát, do đó số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập trong các cuộc khảo sát

chính thức nghiệp vụ và khảo sát chi tiết số dư sẽ giảm xuống, chi phí kiểm toán giảm

xuống và ngược lại.

3.1.2.3.3. Thiết kế và dự đoán kết quả khảo sát kiểm soát , khảo sát nghiệp vụ và thủ

tục phân tích : Các hình thức khảo sát kiểm toán này được thiết kế với dự kiến là sẽ đạt

được một số kết quả nhất định. Các kết quả dự kiến này dẽ ảnh hưởng đến việc thiết kế

các khảo sát chi tiết số dư tiếp theo.

3.1.2.3.4. Thiết kế các khảo sát chi tiết số dư để thoả mãn các mục tiêu kiểm toán đặc

thù của khoản mục đang xem xét: Các khảo sát chi tiết số dư được thiết kế dựa trên kết

quả ước tính của các khảo sát kiểm toán trước đó và chúng được thiết kế làm các phần:

thủ tục kiểm toán, quy mô chọn mẫu và thời gian thực hiện.

Trên thực tế sau khi đã được thiết kế, các thủ tục kiểm toán ở các hình thức khảo

sát trên sẽ được kết hợp và sắp xếp lại theo một chương trình kiểm toán. Chương trình

kiểm toán ban đầu được thiết kế sớm trong cuộc kiểm toán và có thể cần phải sửa đổi

do hoàn cảnh thay đổi. Việc thay đổi chương trình kiểm toán ban đầu không phải là

điều bất thường vì việc dự kiến trước tất cả các tình huống xảy ra là rất khó khăn.

37

Theo ISA 300, lập kế hoạch kiểm toán, kế hoạch kiểm toán và chương trình kiểm

toán cần được sửa đổi lại, nếu cần, trong suốt qúa trình kiểm toán. Việc lập kế hoạch

kiểm toán phải mang tính liên tục trong suốt cuộc kiểm toán do có những sửa đổi đáng

kể trong kế hoạch hoặc chương trình kiểm toán cần phải được ghi nhận trong hồ sơ

kiểm toán.

Chương trình kiểm toán thường được thiết kế cho từng chu trình hoặc dựa trên cơ

sở dẫn liệu đối với khoản mục này tuỳ theo việc phân chia BCTC theo cách nào.

ở Việt Nam hiện nay chưa có CMKT nào quy định cụ thể việc thực hành kiểm

toán theo khoản mục hay theo chu trình. Do tính phức tạp của kiểm toán theo chu trình

nên hầu như mới thiết lập chương trình kiểm toán theo chu trình, phần lớn các công ty

kiểm toán Việt Nam lập chương trình kiểm toán theo khoản mục đồng thời có xét đến

mối quan hệ giữa các khoản mục trong một chu trình tuần hoàn vốn. Thực hiện theo

cách này khối lượng công việc cần tiến hành nhiều hơn.

Trên đây là những vấn đề cơ bản nói về cơ sở lý luận của việc lập kế hoạch kiểm

toán, cơ sở lý luận này chủ yếu dựa trên các CMKT quốc tế được thừa nhận rộng rãi

(GAAS). Tại Việt Nam, do hoạt động kiểm toán còn mới mẻ và hệ thống các CMKT

Việt Nam còn đang phải bổ sung thêm nên các công ty kiểm toán thường dựa vào các

CMKT phổ biến và linh hoạt theo các đặc điểm riêng của Việt Nam để phù hợp với

thực tiễn. Bộ Tài chính đã thống nhất phương án xây dựng hệ thống CMKT Việt Nam

và lấy CMKT quốc tế làm cơ sở để sửa đổi, bổ sung lại tuỳ theo đặc điểm riêng của

quốc gia, đồng thời thên những chuẩn mực cho lĩnh vực mà CMKT quốc tế chưa đề

cập. Có khoảng 80% nội dung các CMKT Việt Nam sẽ được vận dụng theo các quy

định của CMKT quốc tế.

Những vấn đề này sẽ là cơ sở cho em khi khảo sát tình hình thực tế của việc lập kế

hoạch kiểm toán tại Công ty Kiểm toán Việt Nam.

Phần II: Thực trạng các bước lập kế hoạch kiểm toán BCTC tại Công ty Kiểm toán Việt Nam -

thành viên Deloitte Touche Tohmatsu.

I. Một số thông tin về Công ty Kiểm toán Việt Nam .

Công ty Kiểm toán Việt Nam, tên giao dịch Quốc tế: Viêt nam Auditing Company

(VACO); được thành lập theo Quyết định số 165 TC/QĐ -TCCB ngày 13/5/1991 của

38

Bộ trưởng Bộ Tài chính nước Cộng hòa Xã hội Chủ nghĩa Việt nam. Là Công ty kiểm

toán của Việt Nam, ngay từ 2 năm kể từ khi thành lập, VACO đã sớm hoà nhập và bắt

tay hợp tác kinh doanh với tất cả các hãng kiểm toán lớn trên Thế giới nhằm tiếp thu

những kiến thức kiểm toán quốc tế, kỹ thuật, phương pháp và kinh nghiệm kiểm toán

quốc tế. Đồng thời VACO cũng là cầu nối giúp các hãng kiểm toán quốc tế này tiếp

cận, hiểu được nền kinh tế thị trường đang chuyển đổi của Việt Nam cũng như hệ

thống pháp luật kinh doanh tại Việt Nam.

Về tổ chức: Khi thành lập VACO chỉ có văn phòng chính tại Hà nội. Sau 2 năm

hoạt động, công ty đã thành lập thêm các chi nhánh tại Tp HCM, Đà nẵng và Hải

phòng. Hoạt động cung cấp dịch vụ của VACO trải rộng trên 61 tỉnh/TP trong cả

nước. Đến năm 1995, theo chủ trương của Bộ Tài chính, hai chi nhánh của VACO tại

TP HCM và Đà nẵng đã tách ra thành công ty độc lập. Chi nhánh VACO tại Tp HCM

đã được tái thành lập năm 1996 và không ngừng phát triển, chiếm khoảng 45% khách

hàng và doanh thu.

VACO đã ký kết hợp đồng hợp tác kinh doanh với Hãng Deloitte Touche

Tohmatsu (DTT), một trong năm hãng kiểm toán hàng đầu trên thế giới, từ năm 1993;

thành lập liên doanh kiểm toán VACO- DTT năm 1995 và chính thức trở thành thành

viên của DTT vào năm 1997. Việc được công nhận là thành viên của Hãng Deloitte

Touche Tohmatsu đã đưa VACO trở thành công ty kiểm toán VN đạt trình độ quốc tế,

đã đánh dấu bước tiến vượt bậc của VACO nói riêng và ngành KTĐL ở Việt Nam nói

chung. Mô hình quản lý tổ chức của VACO- thành viên của DTT đã tạo điều kiện cho

VACO khai thác tối đa những trợ giúp của DTT về chuyển giao công nghệ kiểm toán

và quản lý quốc tế, đào tạo đội ngũ nhân viên Việt Nam một cách có hệ thống về kiểm

toán và kế toán quốc tế.

Là 1 trong 5 hãng kiểm toán và tư vấn lớn nhất thế giới với 91.000 nhân viên đóng

tại 700 văn phòng ở trên 130 nước với doanh thu năm 2000 là 11,2 tỷ USD, sự hiện

diện của Deloitte Touche Tohmatsu (DTT) trên thị trường kiểm toán và tư vấn tại Việt

Nam đã góp phần giúp VACO tạo được những thế mạnh thông qua việc nâng cao chất

lượng dịch vụ cung cấp cho các khách hàng là các nhà đầu tư nước ngoài và các tổ

chức Tín dụng quốc tế với dịch vụ kiểm toán và tư vấn theo tiêu chuẩn quốc tế.

Về đội ngũ nhân viên và công tác đào tạo: Với 3 cán bộ đầu tiên của Bộ Tài

chính chuyển sang khi thành lập, đến nay VACO đã có hơn 320 cán bộ nhân viên,

39

chiếm 1/6 lao động kiểm toán trong cả nước, số lượng nhân viên được cấp chứng chỉ

KTV quốc gia (CPA) là gần 90 người, chiếm 1/3 số lượng KTV đạng hành nghề. 99%

nhân viên có trình độ đại học và trên 30 % số nhân viên đã được gửi đi đào tạo ngắn

hạn và dài hạn tại nước ngoài, 7 người được đào tạo dài hạn trên 12 tháng tại Mỹ.

Ngay từ ngày đầu thành lập, VACO luôn đặt mục tiêu đào tạo và phát triển nhân viên

là mục tiêu chiến lược là một sự đầu tư đúng hướng phù hợp với xu thế hội nhập quốc

tế hiện nay. Bên cạnh đó công ty đã xây dựng và thực hiện hàng trăm khoá đào tạo

nghiệp vụ và kỹ năng quản trị tại công ty, dựa trên kiến thức của các nhân viên đã

được đào tạo nước ngoài và với sự trợ giúp của các chuyên gia DTT. Chương trình đào

tạo nhân viên của VACO đã được Bộ Tài chính đánh giá là chương trình đào tạo có hệ

thống và chất lượng tốt nhất trong cả các công ty kiểm toán tại Việt Nam.

Về khách hàng và doanh thu: Trong 10 năm qua công ty đã thực hiện trên 5000

hợp đồng dịch vụ kiểm toán, tư vấn Tài chính- Kế toán cho mọi đối tượng khách hàng

trong nước và quốc tế với doanh thu tăng trưởng không ngừng.

♣ Năm 1992 là 110 triệu đồng.

Năm 2000 là 24 tỷ đồng.

N Năm 2001 doanh thu ước tính đạt trên 30 tỷ đồng.

Mức tăng trưởng doanh thu bình quân là 40% năm. VACO là công ty kiểm toán

đầu tiên đạt tới doanh thu 1 triệu đô la Mỹ vào năm 1997 và 2 triệu đô la Mỹ vào năm

2001.

Khách hàng của VACO thuộc mọi thành phần của nền kinh tế đất nước, đặc biệt là

tập trung vào các doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài tại Việt Nam, các công ty đa

quốc gia, các dự án tài trợ của các tổ chức quốc tế như WB, ADB, UNDP... VACO đã

và đang giữ vị trí số 1 trong việc cung cấp dịch vụ kiểm toán và tư vấn chuyên ngành

cho các doanh nghiệp nhà nước, các Tổng công ty lớn hàng đầu của nên kinh tế Việt

Nam như Tcty Điện lực, Dầu khí, Hàng không, Bưu chính Viễn thông, Dệt may, Xi

măng, Thuốc lá, Bảo hiểm...đặc biệt là trong 5 năm qua công ty đã thực hiện kiểm toán

toàn ngành đối với 3 Tcty lớn nhất là Tcty Điện lực, Dầu khí và Hãng không cho mục

đích quản lý trong nước và mục đích sử dụng quốc tế.

Về hoạt động truyền bá nghề kiểm toán ở Việt Nam và thực hiện nhiệm vụ là

công cụ quản lý tài chính của Nhà nước.

40

Xác định vai trò là người tiên phong, từ khi mới được thành lập, trong điều kiện

Nhà nước chưa có được đầy đủ những quy định quản lý cơ bản cho sự hoạt động của

ngành nghề kiểm toán, các doanh nghiệp còn chưa có nhiều hiểu biết về kiến thức

KTĐL, các cơ quan Nhà nước cũng chưa hiểu hết vai trò của KTĐL đối với các hoạt

động quản lý Nhà nước. VACO đã bằng những nỗ lực vượt bậc của mình để tập trung

vào việc đào tạo, truyền bá về kiến thức về Kiểm toán quốc tế và KTĐL, bằng việc tổ

chức các hội thảo, xây dựng đề tài KTĐL cấp Bộ... Các hội thảo quốc tế về kiểm toán

đầu tiên ở Việt Nam đã được tổ chức tại Hà nội, TP HCM vào năm 1991,1992 và liên

tục trong những năm 1993, 1994 bởi sự kết hợp của VACO và các Hãng Kiểm toán

quốc tế.

Ngoài nhiệm vụ kinh doanh, VACO đã thực hiện tốt nhiệm vụ được giao là đơn vị

đi đầu trong việc tiếp cận các Chuẩn mực kỹ thuật kiểm toán tiên tiến của thế giới và

phát triển, truyền bá nghề KTĐL tại Việt Nam, đóng góp tích cực với Bộ Tài chính

trong việc xây dựng các chuẩn mực kế toán, chuẩn mực kiểm toán Việt Nam. VACO

cũng có mối quan hệ hợp tác chặt chẽ với các trường Đại học trong nước, tham gia

giảng bài, hội thảo đóng góp vào việc tuyên truyền kiến thức cho các thế hệ lớp sinh

viên.

Thông qua việc cung cấp các dịch vụ kiểm toán và tư vấn TC-KT, công ty đã góp

phần quan trọng trong việc hỗ trợ các doanh nghiệp ở Việt Nam tuân thủ theo các chế

độ, chính sách tài chính của Nhà nước, hoàn thiện hệ thống kế toán, hệ thống KSNB,

tăng cường quản lý tài chính và cung cấp các thông tin tài chính có độ tin cậy cao cho

công tác quản lý doanh nghiệp, góp phần làm lành mạnh nền tài chính quốc gia.

Hiện nay, văn phòng chính thức của VACO tại Hà nội được tổ chức như sau:

Chức năng, nhiệm vụ của các phòng ban: Tại Công ty Kiểm toán Việt Nam, trừ

phòng HC-TH chịu trách nhiệm về kế toán và quản lý nhân sự, tất cả các phòng ban

còn lại đều thực hiện việc cung cấp dịch vụ kiểm toán cho khách hàng.

• Phòng dịch vụ quốc tế (ISD): Chuyên cung cấp dịch vụ kiểm toán, tư vấn thuế, tài

chính và liên doanh cho các doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài, các dự án tài trợ

bởi các tổ chức quốc tế.

• Phòng kiểm toán XDCB: Chuyên thực hiện dịch vụ kiểm toán đối với các công trình

xây dựng và Báo cáo quyết toán công trình XDCB.

41

• Các phòng nghiệp vụ I, II,III,IV, phòng tư vấn và phòng đào tạo đều thực hiện cung

cấp dịch vụ kiểm toán, tư vấn kinh doanh cho khách hàng. Riêng đối với phòng Đào

tạo, ngoài các hoạt động chuyên môn chính như nói trên phòng còn chịu trách nhiệm

các dịch vụ đào tao, nâng cao trình độ chuyên môn cho đội ngũ nhân viên của công ty,

cũng như trong việc cung cấp các dịch vụ đào tạo về kế toán, kiểm toán cho các đối

tượng bên ngoài có nhu cầu.

Các loại hình dịch vụ của Công ty Kiểm toán Việt Nam: Cũng như một công

ty kiểm toán điển hình, dịch vụ và VACO cung cấp gồm 5 loại hình:

Dịch vụ kiểm toán (BCTC, Báo cáo quyết toán XDCB, tác động dự án).

Dịch vụ kế toán (giữ sổ sách, xây dựng hệ thống kế toán, chương trình kiểm

toán vi tính).

Dịch vụ tư vấn Tài chính (Đánh giá tài chính doanh nghiệp, đánh giá tài sản, tư

vấn sử dụng nguồn tài chính).

Dịch vụ tư vấn thuế (Kê khai thuế, soát xét thuế, trả lời các vướng mắc, tư vấn

thuế trực hà).

Dịch vụ tư vấn kinh doanh và tư vấn đầu tư, dịch vụ đào tạo.

Phương hướng phát triển: Việt Nam đang trong qúa trình đổi mới và hội nhập

quốc tế. Ngành Kiểm toán Việt Nam và VACO đang đứng trước những cơ hội mới cho

sự phát triển, nhưng có không ít những thách thức. Song với những gì VACO đạt

được, với sự quan tâm của toàn thể ban giám đốc và nhân viên công ty cùng với sự trợ

giúp của các cơ quan, ban, ngành có liên quan, đặc biệt là lãnh đạo Bộ Tài chính và

hơn nữa với sự tín nhiệm và ủng hộ của tất cả các khách hàng. Công ty Kiểm toán Việt

Nam nói riêng và ngành tài chính nói chung trong sự nghiệp đổi mới CNH-HĐH đất

nước.

Với mục tiêu phát triển đã được ban giám đốc và toàn thể đội ngũ nhân viên công

ty xác định là “duy trì mức tăng trưởng cao, thực hiện nâng cao một bước chất lượng

dịch vụ, quốc tế hóa đội ngũ nhân viên, phấn đấu giữ vững vị trí hàng đầu về mọi mặt

trong ngành KTĐL". Để đạt được mục tiêu chiến lược này, các giải pháp cần thực hiện

một cách đồng thời theo từng tiến trình hợp lý:

♦ Tiếp tục nâng cao chất lượng dịch vụ tư vấn kế toán và kiểm toán, đặc biệt chất

lượng dịch vụ cung cấp vượt lên sự mong đợi của khách hàng.

42

♦ Tăng cường trình độ nhân viên, thực hiện từng bước và đẩy mạnh chính sách

quốc tế hoá nhân viên, đặc biệt là trình độ nhân viên có thể đáp ứng mọi yêu cầu của

mọi đối tượng khách hàng trong điều kiện hội nhập và mở cửa.

♦ Mở rộng và phát triển các loại hình dịch vụ của công ty, mở rộng đối tượng

khách hàng.

♦ Đóng góp tích cực cho công cuộc cải cách đổi mới của ngành tài chính trong

việc xây dựng Luật kế toán, các chuẩn mực kiểm toán và kế toán và các khuôn khổ

pháp lý về kế toán và kiểm toán.

♦ Kiện toàn bộ máy tổ chức của công ty trong giai đoạn mới, đặt ra chiến lược

phát triển dài hạn, ngắn hạn và các giải pháp thực hiện thắng lợi các kế hoạch đã đề ra.

♦ Mở rộng giao lưu hợp tác với các tổ chức quốc tế.

Hệ thống phương pháp kiểm toán.

Cùng với việc phòng dịch vụ quốc tế (ISD) của VACO được công nhận là thành

viên chính thức của DTT, VACO được giao quyền sử dụng hệ thống phương pháp

kiểm toán AS/2 (Audit System 2)_một công nghệ kiểm toán tiên tiến mới được DTT

xây dựng trong thực hành kiểm toán. Hệ thống phương pháp kiểm toán AS/2 gồm 3 bộ

phận cấu thành:

• Phương pháp kiểm toán.

• Hệ thống hồ sơ kiểm toán.

• Phần mềm kiểm toán.

Phương pháp kiểm toán

Quy trình kiểm toán theo phương pháp AS/2 gồm các bước sau: (Sơ đồ 7 - Các

bước thực hiện cuộc kiểm toán)

Sơ đồ 7 - Các bước thực hiện cuộc kiểm toán.

Bước 1Công việc thực hiện trước khi kiểm toán

Bước 2Lập kế hoạch tổng quát

Bước 3Lập kế hoạch cụ thể

43

Bước 4Thực hiện kế hoạch kiểm toán

Bước 5Kết thúc công việc kiểm toán và lập

BCKT

Bước 6Công việc thực hiện sau kiểm toán

Như vậy, giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán theo quy trình kiểm toán AS/2 gồm 3

bước cơ bản (1), (2), (3); bước (4) thuộc giai đoạn thực hiện kiểm toán. Bước (5), (6)

thuộc giai đoạn kết thúc kiểm toán.

Nội dung công việc bao trùm cuộc kiểm toán chính là quản lý cuộc kiểm toán,

đánh giá và quản lý rủi ro, thực hiện theo các chuẩn mực phục vụ khách hàng và lập,

soát xét, kiểm soát hồ sơ, giấy tờ làm việc. (Xem sơ đồ số 8: Quy trình kiểm toán của

Công ty Kiểm toán Việt Nam theo hệ thống phương pháp kiểm toán AS/2).

Quy trình kiểm toán nói trên trong đó trọng tâm là các bước thuộc giai đoạn lập kế

hoạch kiểm toán sẽ được trình bày chi tiết ở mục II dưới đây.

Hệ thống hồ sơ kiểm toán: Tất cả các giấy tờ làm việc, các thông tin do khách hàng

cung cấp hay các thông tin mà KTV thu thập được về một khách hàng cụ thể đều được

tập trung trong hồ sơ kiểm toán- lập theo phương pháp kiểm toán AS/2, nhằm giúp

cho:

• Quá trình lập kế hoạch kiểm toán.

• Lập các giấy tờ làm việc.

• Xác định và kiểm tra các bước kiểm soát.

• Lập Báo cáo kiểm toán.

• Giao dịch và phục vụ khách hàng.

Hệ thống hồ sơ kiểm toán do VACO lập được chia thành các chỉ mục từ 1000 đến

8000 với các nội dung cụ thể như sau:

1000: Lập kế hoạch kiểm toán bao gồm các giấy tờ làm việc liên quan tới việc lập

kế hoạch kiểm toán.

1100: Lập kế hoạch giao dịch và phục vụ khách hàng.

44

1200: Đánh giá rủi ro kiểm toán và môi trường kiểm soát.

1300: Thiết lập các điều khoản trong hợp đồng kiểm toán.

1400: Tìm hiểu hoạt động kinh doanh của khách hàng.

1500: Tìm hiểu quy trình kế toán.

1600: Thực hiện các thủ tục phân tích sơ bộ.

1700: Xác định mức độ trọng yếu .

1800: Đánh giá rủi ro và kế hoạch kiểm toán .

2000: Báo cáo, phần này lưu trữ các loại báo cáo có liên quan đến cuộc kiểm toán

đã hoàn thành, ngoài ra còn có bản ghi tóm tắt hoạt động kiểm toán ghi lại các bước đã

thực hiện trong qúa trình kiểm toán.

3000: Quản lý cuộc kiểm toán.

4000: Hệ thống kiểm soát

5000: Kiểm tra chi tiết-Tài sản.

6000: Kiểm tra chi tiết-Công nợ.

7000: Kiểm tra chi tiết-Vốn chủ sở hữu.

8000: Kiểm tra chi tiết-Báo cáo lãi lỗ.

Trong phần kiểm tra chi tiết, mỗi số liệu được sử dụng có liên quan đến phần hành

cho khách hàng đều được đánh tham chiếu theo nguyên tắc “Trái trên phải dưới” bằng

mực khác màu mực viết (thường là màu đỏ). Điều đó có ý nghĩa là số liệu nào có số

tham chiếu bên trái thì phần tài liệu để đối chiếu kiểm tra số liệu đó sẽ nằm trong phần

giấy tờ làm việc phía trên, kể từ phần đó trở về đầu hồ sơ kiểm toán; tương tự đối với

số hiệu có tham số đối chiếu bên phải.

Trong qúa trình kiểm toán BCTC, về mặt hình thức VACO sẽ tiến hành kiểm toán

từng tài khoản riêng biệt như kiểm toán vốn bằng tiền, kiểm toán HTK. Tuy nhiên

VACO luôn xem xét các tài khoản này trong mối quan hệ mật thiết của một chu trình

kiểm toán (Chu trình doanh thu, chu trình sản xuất, chu trình đầu tư/ tài chính, chu

trình chi tiêu). Việc đánh số tham chiếu cho các số liệu trong phần kiểm tra chi tiết như

đã nói ở trên đã tạo ra mối quan hệ giữa các tài khoản trong cùng một chu trình kiểm

toán. Với cách lập hồ sơ kiểm toán và đánh số tham chiếu của VACO không những tạo

điều kiện thuận lợi cho KTV trong qúa trình làm việc mà còn tạo điều kiện cho những

người độc lập không trực tiếp tham gia kiểm toán có thể dễ dàng kiểm tra, đối chiếu

các tài liệu trên hồ sơ kiểm toán trước khi đưa ra ý kiến trong Báo cáo kiểm toán.

45

Hồ sơ kiểm toán của VACO là tài liệu chỉ có KTV và những người có liên quan

mới được phép sử dụng. Sau khi cuộc kiểm toán được hoàn thành và bằng chứng kiểm

toán được phát hành thì hồ sơ kiểm toán được lưu giữ theo quy chế bảo mật tại thư

viện của VACO.

Phần mềm kiểm toán: Bên cạnh việc cung cấp phương pháp kiểm toán và cách lập

hồ sơ kiểm toán khoa học, DTT còn cung cấp cho VACO một phần mềm kiểm toán để

trợ giúp KTV khi làm việc. Tuy nhiên đây chỉ là công cụ hỗ trợ cho KTV còn KTV

mới chính là người trực tiếp quyết định đến chất lượng công việc do máy tính thực

hiện thể hiện qua việc cung cấp cho máy tính dữ liệu chính xác dựa trên kiến thức và

kinh nghiệm nghề nghiệp của KTV để máy tính xử lý. Có những phần việc mà máy

tính không thể làm thay được đòi hỏi KTV phải thực hiện trực tiếp giao dịch với khách

hàng để tìm hiểu hoạt động kinh doanh của khách hàng, tìm hiểu các quy trình kế toán

áp dụng, đánh giá rủi ro kiểm toán và môi trường kiểm soát, từ đó thiết kế thủ tục kiểm

toán và chương trình kiểm toán cho từng khoản mục trên BCTC.

Với phương châm hoạt động “Công ty Kiểm toán Việt Nam, hãng thành viên của

Deloitte Touche Tohmatsu, phấn đấu trở thành công ty hàng đầu trong lĩnh vực kế toán, kiểm

toán và tư vấn kinh doanh tại Việt Nam, luôn cung cấp những dịch vụ mà khách hàng cần

chứ không phải chỉ những dịch vụ đã có với chất lượng cao, vượt trên sự mong đợi của khách

hàng và nhân viên trong công ty”, sự phát triển vượt bậc của VACO trong thời gian vừa

qua không chỉ giới hạn là sự phát triển của một công ty kiểm toán đơn thuần mà nó đã

thực sự góp phần nâng cao hiệu quả sản xuất kinh doanh của những khách hàng được

công ty cung cấp dịch vụ. Điều có ý nghĩa to lớn hơn đó là sự phát triển chung của

hoạt động kiểm toán tại Việt Nam, một hoạt động khá mới mẻ nhưng lại là một yếu tố

không thể thiếu được của một nền kinh tế thị trường hiện đại mà Việt Nam đang

hướng tới.

II. Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán Báo cáo tài chính theo phương pháp kiểm toán AS/2 tại Công ty Kiểm

toán Việt Nam.

Đối với các khách hàng dù là khách hàng mới, hàng năm VACO đều gửi thư chào

hàng đối với các khách hàng để thông báo cho biết các loại hình dịch vụ mà VACO có

khả năng cung cấp cũng như quyền lợi mà khách hàng được hưởng từ các dịchvụ

khách hàng của VACO.

46

Thị trường kiểm toán tại Việt Nam hiện nay, tuy hết sức mới mẻ nhưng đã có sự

cạnh tranh gay gắt giữa các hãng kiểm toán của nước ngoài như: Price Waterhouse

Coopers, KPMG, Ernt & Young... và các công ty khác của VN cùng tham gia cung cấp

dịch vụ kiểm toán trong đó có VACO. Trong một thị trường cạnh tranh gay gắt như

vậy, việc có được một khách hàng là điều hết sức khó khăn, nhưng điều quan trọng

hơn đó là không những phải có được khách hàng mà công ty kiểm toán cần phải duy

trì được uy tín nghề nghiệp và tạo đựơc sự quan tâm thường xuyên của khách hàng đối

với các dịch vụ của công ty.

Đối với Công ty Kiểm toán Việt Nam bằng việc hàng năm gửi thư chào hằng cho

khách hàng, qua đó công ty cũng tự khẳng định mình trước khách hàng, góp phần củng

cố niềm tin và thu hút sự quan tâm thường xuyên của khách hàng đối với các dịch vụ

mà công ty cung cấp.

Nếu khách hàng chấp nhận lời mời cung cấp dịch vụ của VACO thì họ sẽ ký vào

thư chào kiểm toán và gửi lại cho VACO một bản sao của thư chào hàng đó. Sau khi

nhận được bản sao này do khách hàng gửi lại có kèm theo sự chấp thuận lời mời kiểm

toán của VACO thì VACO sẽ thực hiện các công việc của một cuộc kiểm toán, mà giai

đoạn đầu của cuộc kiểm toán chính là việc lập kế hoạch kiểm toán cho cuộc kiểm toán

đó.

1. Công việc thực hiện trước kiểm toán.

Trước khi lập kế hoạch kiểm toán cho các khách hàng đã chấp nhận dịch vụ kiểm

toán của mình, VACO đều thực hiện một số công việc trước kiểm toán như sau:

∗Đánh giá kiểm soát và xử lý rủi ro cuộc kiểm toán.

∗Lựa chọn nhóm kiểm toán.

∗Thiết lập các điều khoản của hợp đồng kiểm toán.

1.1. Đánh giá kiểm soát và xử lý rủi ro kiểm toán.

Do kiểm toán là một lĩnh vực còn khá mới mẻ đối với Việt Nam, không phải bất cứ

doanh nghiệp nào đều có sự nhận thức và hiểu biết thấu đáo về kiểm toán. Hơn nữa

trong mỗi cuộc kiểm toán, luôn có khả năng KTV không lường hết được mọi yếu tố

tiềm tàng có thể xảy ra. Vì vậy với thái độ thận trọng nghề nghiệp, VACO luộn cho

rằng bất kỳ cuộc kiểm toán nào cũng đều có khả năng xảy ra rủi ro.

47

Rủi ro của cuộc kiểm toán, theo quan điểm của DTT, là các loại rủi ro mà có thể

gây ra những hậu quả bất lợi cho hãng, gây nên những sai sót trọng yếu hoặc có sự

hiểu lầm, làm ảnh hưởng đến quyết định của người sử dụng thông tin trên BCTC.

Cùng với khả năng này, DTT đưa ra 3 mức đánh giá rủi ro cuộc kiểm toán như sau:

λ Trung bình.

λ Cao hơn trung bình.

Rủi ro rất cao.

Mục đích của việc đánh giá rủi ro kiểm toán là để giúp KTV quyết định có chấp

nhận kiểm toán cho khách hàng hay không và để từ đó xây dựng nên chương trình

kiểm toán cho phù hợp với rủi ro đó. Mức độ đánh giá rủi ro kiểm toán phụ thuộc vào

thực tế và khả năng suy đoán dựa trên sự đánh giá tổng thể và kinh nghiệm của KTV.

Nếu rủi ro kiểm toán được đánh giá ở mức độ trung bình thì KTV có thể chấp nhận

kiểm toán cho khách hàng mà không cần phải điều tra xem xét gì thêm. Còn rủi ro của

cuộc kiểm toán được đánh giá ở mức cao hơn trung bình hoặc rất cao thì KTV phải có

những suy xét và cách xử lý thích hợp trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán và thực

hiện kiểm toán.

Do việc đánh giá rủi ro kiểm toán có ảnh hưởng đến toàn bộ cuộc kiểm toán, mặt

khác việc đánh giá này lại là một phán xét nghề nghiệp, ban giám đốc VACO thường

sẽ cử ra một thành viên của BGĐ (thường là Phó Giám đốc), là một người có trình độ

chuyên môn cao và nhiều kinh nghiệm đóng vai trò chủ phần hùn của VACO trong

cuộc kiểm toán, chịu trách nhiệm đánh giá rủi ro kiểm toán, xem xét khả năng chấp

nhận kiểm toán cho khách hàng.

Để đánh giá rủi ro kiểm toán, chủ phần hùn sẽ xem xét các nhân tố ảnh hưởng đến

rủi ro cuộc kiểm toán như: Đặc điểm và tính liêm chính của các nhà quản lý, cơ cấu tổ

chức, cơ cấu quản lý, bản chất hoạt động kinh doanh của khách hàng, môi trường kinh

doanh ...

Trên cơ sở xem xét các nhân tố đó, chủ phần hùn sẽ đưa ra mức đánh giá rủi ro

kiểm toán thích hợp và quyết định có chấp nhận kiểm toán cho khách hàng hay không.

Kèm theo cách xử lý thích hợp đối với mức rủi ro kiểm toán đã đánh giá. Việc xử lý

rủi ro kiểm toán giúp cho ban giám đốc xác định mối quan hệ giữa rủi ro với sai sót

tiềm tàng và các số dư các tài khoản, tăng cường quản lý cuộc kiểm toán cũng như

thận trọng hơn khi đặt sự tin cậy vào hệ thống KSNB của công ty khách hàng.

48

Để minh hoạ cho nội dung của chuyên đề thực tập này, em xin được trình bày về

việc lập kế hoạch kiểm toán cho doanh nghiệp Nhà nước (với minh họa là Công ty Bảo

hiểm Tiến Thành) là một trong những loại hình doanh nghiệp mà là khách hàng chủ

yếu của VACO hiện nay

Công ty Bảo hiểm Tiến Thành là khách hàng thường niên của VACO, ban giám đốc

của VACO quyết định cử Giám đốc của mình làm chủ phần hành trong cuộc kiểm toán

này do khách hàng Tiến Thành là khách hàng có quy mô lớn nên đòi hỏi trách nhiệm

của VACO cao về báo cáo kiểm toán được đưa ra. Chủ phần hùn sẽ chịu trách nhiệm

đánh giá rủi ro kiểm toán, xem xét khả năng chấp nhận kiểm toán cho khách hàng. Và

sẽ đại diện cho VACO tổ chức các buổi gặp gỡ và thảo luận trực tiếp với ban giám đốc

khách hàng. Do đây là khách hàng thường niên của VACO, các thông tin chủ yếu của

khách hàng này đã có trong hồ sơ kiểm toán năm trước nên năm nay trong cuộc thảo

luận với ban giám đốc, người đại diện VACO chỉ quan tâm tới những biến động lớn

trong bộ máy quản lý, hoạt động kinh doanh, kết quả tài chính và đặc biệt là sự biến

động của các chính sách, thủ tục ...của khách hàng, đồng thời yêu cầu ban giám đốc

khách hàng cung cấp các BCTC của năm kết thúc, có kèm theo báo cáo của ban giám

đốc thể hiện trách nhiệm của ban giám đốc trong việc trình bày trung thực, hợp lý của

thông tin trên các BCTC này.

Thông qua xem xét lại thông tin về khách hàng trong hồ sơ kiểm toán năm trước,

thảo luận trực tiếp với khách hàng và xem xét sơ bộ các BCTC do khách hàng cung

cấp cũng như các thông tin khác có liên quan đến khách hàng mà bộ phận văn thư của

VACO đã đề cập trong năm, chủ phần hùn đã rút ra những thông tin ban đầu dùng để

đánh giá rủi ro cho cuộc kiểm toán năm nay như sau:

Công ty Bảo hiểm Tiến Thành đây là một doanh nghiệp nhà nước (DNNN) hoạt

động kinh doanh thuộc Bộ Tài chính. Hoạt động chính của công ty là kinh doanh trong

lĩnh vực Bảo hiểm theo Quyết định thành lập số 135 TC/QĐ/TCTB. Đứng đầu Tiến

Thành là ông Phạm Tuấn, ông là người có trình độ chuyên môn cao vừa có nhiều kinh

nghiệm trong quản lý.

Năm 1965, khi Tiến Thành được thành lập và đi vào hoạt động, ông được Bộ Tài

chính cử giữ chức Giám đốc công ty này. Trong công việc ông là người năng nổ, quyết

đoán, tính tình cương trực và không ưa sự gian lận, sai trái. Ông đặc biệt quan tâm đến

hoạt động tài chính, kế toán với mong muốn các hoạt động này phải phản ánh trung

49

thực, hợp lý tình hình tài chính của đơn vị và cung cấp thông tin chính xác cho quản

lý, điều hành.

ở Việt Nam, lĩnh vực bảo hiểm còn khá mới mẻ, có nhiều tiềm năng phát triển và

qua xem xét các BCTC do công ty cung cấp cũng như phỏng vấn trực tiếp ban giám

đốc Tiến Thành, chủ nhiệm nhóm kiểm toán của VACO thấy rằng Văn phòng Công ty

Bảo hiểm Tiến Thành đang hoạt động có lãi và không có nhân tố nào ảnh hưởng tới

tính liên tục hoạt động của Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành cho đến thời

điểm kiểm toán.

Tuy nhiên tại công ty này theo tìm hiểu của KTV thì công ty vẫn đang sử dụng kỹ

thuật tài chính phức tạp và cũ với các công thức và cách tính phí và dự phòng Bảo

hiểm nhân thọ phức tạp. Bên cạnh đó những số liệu dự báo kế toán quan trọng thì theo

KTV là đáng phải chú ý vì có sự phức tạp, bất thường hơn mức trung bình. Và điều

quan trọng là trong cuộc kiểm toán này thì đã gây ra cho KTV về những ảnh hưởng

xung quanh cuộc kiểm toán đó là năm 2001 là năm đầu tiên Luật kinh doanh bảo hiểm

có hiệu lực nên đã gây ảnh hưởng đến năm tài chính của công ty bị chia thành hai giai

đoạn rõ rệt là giai đoạn từ 1/1/2001 đến 16/8/2001 công ty áp dụng theo các quy định

cũ và từ 16/8/2001 đến 31/12/2001 thì lại áp dụng theo các quy định mới. Ngoài ra

không có sự ảnh hưởng nào đáng kể khác đến cuộc kiểm toán.

Chính vì vậy, chủ nhiệm nhóm đã quyết định đánh giá rủi ro của cuộc kiểm toán

Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành ở mức bình thường và chấp nhận kiểm toán

cho khách hàng này.

Trong thực tế tại VACO, sau khi đã phân tích như trên chủ nhiệm nhóm kiểm toán sẽ

sử dụng hiểu biết của mình để trả lời một bảng câu hỏi do máy tính đưa ra liên quan

đến việc đánh giá rủi ro kiểm toán và môi trường kiểm soát. Tuy nhiên ở bước này

KTV mới chỉ đánh giá rủi ro kiểm toán, phần đánh giá môi trường kiểm soát sẽ được

trình bày kỹ hơn ở phần tiếp sau. Bảng câu hỏi sau khi được trả lời sẽ được lưu vào hồ

sơ kiểm toán năm nay.

Biểu số 1- Bảng câu hỏi đánh giá rủi ro kiểm toán và môi trường kiểm soát

của Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành (phần có chỉ mục 1210 trong hồ

sơ kiểm toán. ảnh hưởng tới

50

Rủi ro

kiểm

toán

Môi

trường

Kiểm

soát

Có vấn

đề nào

đáng

lưu ý

Tham

chiếu

Quan điểm về tính chính trực của ban quản trị (BQT)Quan điểm về tính chính trực

1.Có lý do nào cần phải đặt câu hỏi đối với quan điểm và tính chính trực

của BQT cũng như không thể tin tưởng vào những thông tin mà họ cung

cấp khôngCam kết về sự chính xác và hợp lý của BCTC

2.Có lý do vào để băn khoăn với ngững cam kết về sự hợp lý và chính xác

của BCTCCam kết về việc thiết lập và duy trì một hệ thống thông tin kế toán đáng tin cậy

3.Có lý do nào để băn khoăn tới những cam kết của BQT để thiết lập và

duy trì hệ thống thông tin và kế toán đáng tin cậy hay một hệ thống KSNB

đáng tin cậyCơ cấu tổ chức và quản trị

Cơ cấu tổ chức

4.Cơ cấu tổ chức có bất hợp lý với quy mô và hình thức kinh doanh khôngCơ cấu tổ chức, quá trình kiểm soát, giám sát và điều hành

5. Quá trình kiểm soát quản lý có bất hợp lý, với quy mô và hình thức kinh

doanh không, có lý do nào để băn khoăn về khả năng của BQT trong việc

giám sát và điều hành hoạt động có hiệu quả cũng như việc phân công

trách nhiệm.Phương pháp phân công quyền hạn và trách nhiệm

6. Phương pháp phân công quyền hạn và trách nhiệm có bất hợp lý với

quy mô và hình thức kinh doanh hay khôngPhương pháp kiểm soát quản lý lãnh đạo.

7. Có lý do nào để băn khoăn về phương pháp quản lý lãnh đạo hay khôngảnh hưởng của hệ thống vi tính

8. Có lý do nào để băn khoăn về phương pháp quản lý lãnh đạo hay khôngHoạt động của BGĐ và nhóm kiểm toán nội bộ

9. BGĐ và nhóm kiểm toán nội bộ của doanh nghiệp có bất hợp lý với quy

mô và hình thức kiểm toán khôngHình thức và môi trường kinh doanh.

Hình thức kinh doanh

10. Có lý do nào để băn khoăn về hình thức kinh doanh của doanh nghiệp

không?Xác định và xử lý rủi ro

Từ những phân tích trên, có rủi ro được phát hiện không ? KhôngĐánh giá khái quát và xử lý về rủi ro được xác định

Rủi ro kiểm toán được đáng giá là: Trung bình

Cao hơn trung bình

Rủi ro rất caoXử lý đối với rủi ro kiểm toán được xác định

Đây có phải là cuộc kiểm toán lần đầu không? Không

v

51

Đánh giá môi trường kiểm soát.

Kết luận Môi trường kiểm soát hiệu quả góp phần làm cho hệ thống kế toán đáng tin cậy và hệ

thống KSNB hoạt động có hiệu quả

1.2. Lựa chọn nhóm kiểm toán.

Sau khi chấp nhận kiểm toán cho khách hàng căn cứ vào quy mô từng doanh

nghiệp, khối lượng,tính phức tạp công việc, VACO quyết định số lượng nhân viên

tham gia hợp đồng. Chủ phần hùn thường giao cho một trưởng phòng nghiệp vụ (hoặc

phòng đào tạo) để lựa chọn nhóm kiểm toán hoặc tự mình chỉ định. Thành phần của

một nhóm kiểm toán thường bao gồm 1 chủ phần hùn, 1 chủ nhiệm kiểm toán, 1 KTV

cao cấp và 2 trợ lý kiểm toán.

Đối với khách hàng thường niên, như Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành,

nhóm kiểm toán được lựa chọn là nhóm đã thực hiện kiểm toán cho các khách hàng

này trong các năm trước vì họ là những người có năng lực, kinh nghiệm về lĩnh vực

hoạt động kinh doanh của Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành.

Ngoài ra ban giám đốc VACO và các chuyên gia nước ngoài còn thường xuyên giám

sát chặt chẽ cuộc kiểm toán giải quyết kịp thời các vấn đề nảy sinh trong qúa trình thực

hiện.

1.3. Thiết lập và ký kết các điều khoản trong hợp đồng kiểm toán.

Sau khi chấp nhận kiểm toán cho khách hàng, đồng thời với việc lựa chọn nhóm

kiểm toán, chủ phần hùn cũng tiến hành thảo luận trực tiếp với khách hàng về các điều

khoản trong hợp đồng kiểm toán. Sau khi 2 bên đã đi đến thống nhất về các điều khoản

ghi trong hợp đồng bộ phận thư ký VACO sẽ soạn thảo một hợp đồng trong đó thường

có một số nội dung chủ yếu sau đây. Ví dụ của hợp đồng kiểm toán với Văn phòng

Công ty Bảo hiểm Tiến Thành.

♣ Luật lệ và chuẩn mực áp dụng: Cuộc kiểm toán được tiến hành theo các CMKT

Việt Nam, các CMKT quốc tế được thừa nhận tại Việt Nam và Quy chế về KTĐL hiện

hành tại Việt Nam.

♣ Nội dung dịch vụ: Bên B sẽ cung cấp cho bên A dịch vụ kiểm toán BCTC năm

2001 kết thúc ngày 31/12/2001. Các đơn vị được chọn kiểm toán bao gồm các đơn vị

thành viên và Văn phòng công ty (VPCT).

Cuộc kiểm toán chia thành 2 giai đoạn:

52

• Kiểm toán sơ bộ: Dự kiến thực hiện vào tháng 11/2001.

• Kiểm toán cuối năm: Dự kiến bắt đầu ngay ngày 14/1/2002 đến 25/3/2002.

♣ Trách nhiệm của VACO (bên B): Tuân thủ các CMKT hiện hành, xây dựng và

thông báo cho bên A nội dung, kế hoạch kiểm toán, thực hiện kế hoạch theo đúng

nguyên tắc: độc lập, khách quan và bí mật. Đảm bảo cung cấp dịch vụ với sự nhiệt tình

và chất lượng cao.

♣ Biên bản kiểm toán, thư quản lý và Báo cáo kiểm toán.

♣ Phí dịch vụ kiểm toán và phương thức thanh toán.

2. Lập kế hoạch kiểm toán tổng quát.

Trên cơ sở hợp đồng kiểm toán đã ký kết, chủ nhiệm kiểm toán gửi cho khách

hàng một thư yêu cầu cung cấp tài liệu cần thiết cho cuộc kiểm toán, và phân công

nhiệm vụ cho nhóm KTV. Sau khi đã nhận đủ các tài liệu cần thiết cho cuộc kiểm toán

do khách hàng cung cấp và thảo luận về kế hoạch kiểm toán tổng quát cho cuộc kiểm

toán theo các bước sau:

∗ Tìm hiểu hoạt động kinh doanh của khách hàng.

∗ Tìm hiểu môi trường kiểm soát.

∗ Tìm hiểu các chu trình kế toán.

∗ Thực hiện các bước phân tích tổng quát.

Trong bước lập kế hoạch kiểm toán tổng quát, các thông tin về khách hàng và KTV

thu thập được sẽ đầy đủ và có hệ thống hơn so với các thông tin khái quát ban đầu mà

KTV đã thu thập ban đầu để đánh giá rủi ro cuộc kiểm toán ở bước trước.

Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán tổng quát VPCT Tiến Thành, việc phân

chia nhiệm vụ giữa các KTV được thực hiện như sau:

Công việc kiểm toán Người thực hiện Thời gian thực hiện- Tìm hiểu hoạt động kinh doanh

của khách hàng.

- Tìm hiểu MTK- Tìm hiểu các chu trình kế toán

áp dụng.

- Thực hiện các thủ tục phân tích

tổng quát.

- Xác định mức độ trọng yếu.

53

2.1. Tìm hiểu hoạt động của khách hàng.

Việc tìm hiểu hoạt động kinh doanh của khách hàng là một việc làm hết sức cần

thiết trong cuộc kiểm toán, bởi vì để thực hiện công việc kiểm toán tài chính, KTV

phải xác định và hiểu biết được các sự kiện, nhiệm vụ và cách làm việc của đơn vị và

các ảnh hưởng trọng yếu tới cuộc kiểm toán và BCTC.

Mặt khác qua đó sẽ giúp cho KTV đưa ra những xét đoán chuyên môn về việc

tính hợp lý của rủi ro kiểm toán được đánh giá ban đầu, đưa ra một kế hoạch kiểm toán

hiệu năng và hiệu quả.

• Đối với khách hàng mới, những hiểu biết về hoạt động kinh doanh sẽ có được

những thông tin mà KTV mới thu thập được thông qua việc trao đổi với ban giám đốc

khách hàng, quan sát thực tế, xem xét các tài liệu, báo cáo quản trị nội bộ, các thông

tin bên ngoài.

• Đối với khách hàng thường niên, những hiểu biết về hoạt động kinh doanh của

khách hàng sẽ được nhóm kiểm toán rút ra từ những hồ sơ kiểm toán năm trước, đồng

thời có sự cập nhật những thông tin mới thu thập trong năm hiện hành.

Những thông tin mà KTV tìm hiểu để hiểu biết về hoạt động kinh doanh của khách

hàng là:

+ Những nhân tố nội bộ ảnh hưởng đến hoạt động kinh doanh của khách hàng như

chủ sở hữu và cơ cấu tổ chức; mô hình tổ chức, hoạt động kinh doanh, mục tiêu kinh

doanh, ban giám đốc ...

+ Những nhân tố bên ngoài ảnh hưởng đến hoạt động kinh doanh của khách hàng

như những nhân tố ngành, mục tiêu kinh doanh chung...

Đối với Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành - khách hàng và năm nay vẫn

mời VACO cung cấp dịch vụ kiểm toán - thì những thông tin về khách hàng này được

rút ra từ hồ sơ kiểm toán năm trước đó là (tham chiếu 1410).

Chủ sở hữu.

Công ty Bảo hiểm Tiến Thành (Tiến Thành) là doanh nghiệp bảo hiểm nhà nước,

có trụ sở tại 13 - Lý Thường Kiệt- Hà nội được thành lập theo quyết định số 134/CP

ngày 29/07/1964 của TTCP và bắt đầu đi vào hoạt động ngày 1/1/1965. Hoạt động

kinh doanh chủ yếu là kinh doanh lĩnh vực bảo hiểm (trước 1/8/1996 chỉ là cung cấp

các dịch vụ phi nhân thọ nhưng sau đó đã cung cấp thêm dịch vụ nhân thọ).

Tổ chức bộ máy của công ty bao gồm:

54

° HĐQT: gồm 3 thành viên trong đó 2 thành viên của công ty và 1 thành viên của

BTC.

B BGĐ: gồm 1 TGĐ và 2 Phó TGĐ.

÷ Ban kiểm soát: gồm 3 thành viên trong đó có 1 thành viên chuyên trách, 1

thành viên kiêm nhiệm, trong đó có 1 người là của BTC.

÷ Dưới đó là:

∼ Trung tâm đào tạo Tiến Thành.

∼ Các công ty và chi nhánh bảo hiểm phi nhân thọ

∼ Các công ty và chi nhánh bảo hiểm nhân thọ.

∼ Các công ty Tiến Thành tham gia góp vốn sáng lập.

Tại Văn phòng Công ty:

VP CT có 2 khối là khối kinh doanh trực tiếp và khối quản lý.

• Khối kinh doanh trực tiếp:

Kinh doanh trong lĩnh vực phi nhân thọ như các công ty bảo hiểm phi nhân thọ

khác.

k Toàn bộ phận kinh doanh tái bảo hiểm thực hiện thông qua khối này.

T Bao gồm công việc thu đòi người thứ 3, các hoạt động liên quan đến người

nước ngoài.

• Khối quản lý:

Hướng dẫn hoạt động.

H Ban hành các quy định.

B Kiểm tra, giám sát.

Các bên liên quan: Bộ Tài chính là cơ quan chủ quản về hoạt động kinh doanh bảo

hiểm nói chung ở Việt Nam (trong đó có Tiến Thành).

Hoạt động (Lĩnh vực kinh doanh của Tiến Thành): Kinh doanh lĩnh vực phi nhân

thọ, lĩnh vực nhân thọ, kinh doanh tái bảo hiểm và hoạt động đầu tư tài chính.

∗ Hoạt động phi nhân thọ: hoạt động này có tính chất ngắn hạn (thường là 1 năm)

kết thúc thời gian bảo hiểm, phí bảo hiểm không phải hoàn trả cho người tham gia và

trở thành thu nhập của doanh nghiệp bảo hiểm. Tỷ lệ phí rất thấp so với số tiền bảo

hiểm.

Với các sản phẩm trong Tiến Thành là:

55

÷ Bảo hiểm phi nhân thọ.

÷ Bảo hiểm tài sản và kỹ thuật.

÷ Bảo hiểm trách nhiệm.

∗ Hoạt động nhân thọ: hoạt động này có tính chất dài hạn, số phí thu được hàng

năm doanh nghiệp bảo hiểm phải tích luỹ, đầu tư để bảo đảm cho việc chi trả sau này.

Khi rủi ro bảo hiểm xảy ra hoặc hết thời hạn bảo hiểm doanh nghiệp bảo hiểm phải

thanh toán cho người tham gia bảo hiểm số tiền bằng số tiền bảo hiểm cộng phần lãi.

Các sản phẩm nhân thọ của Tiến Thànhlà:

Bảo hiểm vừa tiết kiệm vừa bảo vệ rủi ro.

B Bảo hiểm hưu trí tự nguyên.

B Bảo hiểm trọn đời

B Bảo hiểm đơn thuần rủi ro.

Năm 2001 là năm các hoạt động nhân thọ đầu tiên đáo hạn, số lượng này rất ít nên

tỷ trọng chi hết hạn hợp đồng (lớn nhất trong nhân thọ) rất nhỏ. Các khoản chi còn lại

là hoa hồng và chi quản lý chiếm tỷ trọng 19% doanh thu.

∗ Kinh doanh tái bảo hiểm: là lĩnh vực cần thiết đối với bất kỳ công ty bảo hiểm

nào khi giá trị các trách nhiệm bảo hiểm lớn (đặc biết là bảo hiểm phi nhân thọ khi

trách nhiệm bảo hiểm lên tới hàng trăm triệu USD). Nhờ khả năng tài chính mạnh,

Tiến Thànhvừa tái bảo hiểm vừa nhận tái bảo hiểm các công ty khác (kể cả nhận lại từ

các công ty bảo hiểm tái bảo hiểm nước ngoài)

∗ Hoạt động đầu tư tài chính: là lĩnh vực quan trọng hiểu quả kinh doanh chủ yếu

cho doanh nghiệp. Các hình thức đầu tư của Tiến Thành bao gồm cho vay dự án; mua

cổ phiếu, trái phiếu, góp vốn đầu tư trực tiếp các dịch vụ và thành lập các công ty.

Tài chính (Nguồn hình thành vốn) của TiếnThành là doanh nghiệp đặc biệt do nhà

nước thành lập nên nguồn vốn kinh doanh của Tiến Thành do nhà nước cấp

2.2. Tìm hiểu môi trường kiểm soát.

• Đối với khách hàng mới, để có thể có được sự hiểu biết về môi trường kiểm soát

chủ nhiệm kiểm toán sẽ tiến hành những buổi gặp gỡ trực tiếp với ban giám đốc khách

hàng, qua đó ban giám đốc khách hàng sẽ cung cấp cho chủ nhiệm kiểm toán những

thông tin về cơ cấu tổ chức và quản lý điều hành trong nội bộ đơn vị mình. Đồng thời,

qua việc tiếp xúc này, chủ nhiệm kiểm toán cũng hiểu biết được phần nào về đặc điểm,

56

phong cách làm việc của bộ phận lãnh đạo - một yếu tố cấu thành quan trọng trong

môi trường kiểm soát của công ty khách hàng. Qua đó KTV có thể đánh giá tổng thể

về thái độ, nhận thức hoạt động của nhà lãnh đạo khách hàng nhằm khẳng định tính

hợp lý của độ tin cậy và hệ thống KSNB trong toàn bộ độ tin cậy kiểm toán.

• Đối với khách hàng thường niên, các thông tin về môi trường kiểm soát thường ít

khi thay đổi qua các năm, vì vậy nhóm kiểm toán của VACO sẽ cập nhật các thông tin

này trong hồ sơ kiểm toán năm trước để dùng cho việc kiểm toán năm nay.

Với Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành - là một khách hàng thường niên

của VACO, các thông tin về cơ cấu tổ chức và điều hành của công ty được cập nhật từ

hồ sơ kiểm toán năm trước (Tham chiếu 1410) như sau: ( Xem sơ đồ 8).

Hiện tại, Hội đồng quản trị (HĐQT) của công ty đã xây dựng được hệ thống văn

bản quy định rõ chức năng và quyền hạn của các cấp quản lý trong công ty như Tổng

Giám đốc (TGĐ), Phó TGĐ, Kế toán trưởng và các trưởng phòng. Các văn bản này

góp phần tăng cường tính hiệu quả và trách nhiệm trong việc thực hiện công việc của

mỗi cá nhân. Theo đó, Kế toán trưởng đồng thời là trưởng phòng hành chính chịu trách

nhiệm về quản lý nhân sự và kế toán t rong đơn vị, có trách nhiệm báo cáo trực tiếp

tình hình công việc với TGĐ. Phó TGĐ chịu trách nhiệm trực tiếp quản lý các phòng

trong công ty.

Hiện tại, Công ty đang áp dụng phương pháp quản lý trực tiếp trong điều hành công

việc. Theo đó hàng quí, HĐQT của công ty sẽ họp và quyết định về những vấn đề quan

trọng nhất có liên quan đến hoạt động kinh doanh của công ty và thông qua các kế

hoạch như kế hoạch kinh doanh, kế hoạch tài chính... Trên cơ sở những vấn đề đã

được HĐQT thông qua, ban giám đốc công ty sẽ cụ thể hoá chúng bằng những quyết

định kinh doanh cụ thể và chuyển các quyết định này tới cho các phòng trong công ty.

Các trưởng phòng chịu trách nhiệm phổ biến quyết định này cho toàn bộ nhân viên

trong phòng của mình và giám sát việc thực hiện của họ.

Hàng tháng, ban giám đốc và các trưởng phòng tiến hành họp để đánh giá kết quả

kinh doanh trong tháng, đối chiếu với các kế hoạch đã được HĐQT thông qua và phát

hiện những vấn đề bất thường xảy ra. Trên cơ sở đó, ban giám đốc và các trưởng

phòng sẽ tìm hiểu nguyên nhân và tìm cách xử lý thích hợp.

Sơ đồ 8 - Cơ cấu tổ chức và điều hành Văn phòng Công ty Tiến Thành.

Hội đồng quản trị.

57

2.3. Tìm hiểu các quy trình kế toán áp dụng.

Việc hiểu biết các quy trình kế toán không những có tác dụng cho KTV trong việc

xử lý số liệu khi kiểm toán mà còn giúp cho KTV đánh giá về tính hiệu quả của hệ

thống kế toán - một yếu tố hết sức quan trọng của hệ thống KSNB, và từ đó quyết định

có tin tưởng vào hệ thống KSNB để tiến hành kiểm toán không và đưa ra một kế hoạch

kiểm toán phù hợp.

Để tìm hiểu các quy trình kế toán được áp dụng tại công ty khách hàng, nhóm KTV

sẽ yêu cầu kế toán trưởng cung cấp các tài liệu về các chính sách kế toán, hệ thống tài

khoản và sơ đồ hạch toán của đơn vị mà đã được BTC chấp thuận đồng thời KTV xem

xét việc hạch toán thực tế hàng ngày tại phòng kế toán để đánh giá xem việc hạch toán

này có tuân thủ các quyết định đã được BTC phê chuẩn hay không.

Trong bước này, KTV tìm hiểu các vấn đề sau: Cách phân loại các nhóm nghiệp

vụ và sự liên hệ giữa các nghiệp vụ, tìm hiểu các nghiệp vụ được hạch toán có hệ

thống và xem xét ảnh hưởng của vi tính hoá công tác kế toán.

Tại Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành, các chính sách kế toán chủ yếu

được áp dụng tại đơn vị là: (tham chiếu 1530).

Tổng giám đốc Ông Phạm Tuấn

Bộ phận kiểm toán nội bộ

Kế toán trưởng kiêm trưởng phòng hành chính

Phó TGĐBà Nguyễn Thị Mai Lan

Phòng HCQTBà Thương- Trưởng phòng

P.TCCB và đào tạo.Ông Lâm - Trưởng phòng

P. T HợpÔng Dũng-Trưởng

............

58

Cơ sở của kế toán: Các báo cáo tài chính của Tiến Thành được tính theo VNĐ, theo

quy ước giá gốc và tuân theo các chính sách kế toán được áp dụng phù hợp với kế toán

Việt nam được BTC ban hành theo Quyết định số 1299 TC/QĐ/CĐKT ngày

21/12/1996.

2.3.1. Đặc điểm và yêu cầu hạch toán kế toán của Tiến Thành.

• Tại các đơn vị thành viên.

Các đơn vị thành viên hạch toán phụ thuộc không xác định lỗ, lãi. Chỉ xác định hiệu

quả quy ước nội bộ theo phân cấp của CTy. Có những đơn vị có phòng kiểm toán

riêng, và có những đơn vị nhỏ thì chỉ có bộ phận kế toán (1 kế toán + 1 thủ quỹ) nằm

trong phòng tổng hợp. Đối với việc hạch toán kế toán thì được áp dụng theo chương

trình kế toán trên máy vi tính và thống nhất trên toàn CTy.

• Tại phòng kế toán Công ty Bảo hiểm Tiến Thành.

+ Thu nhận BCTC của các đơn vị, kiểm tra điều chỉnh, bổ sung những bút toán

còn thiếu sau đó kết chuyển doanh thu, chi phí các đơn vị.

+ Tính toán trích lập các quỹ dự phòng nhân viên bảo hiểm.

BCTC của CTy trước tiên được tổng hợp riêng cho hoạt động nhân thọ và phi nhân

thọ để xác định kết qủa riêng cho từng hoạt động. Sau đó tổng cộng để xác định lợi

nhuận của toàn CTy. Thuế thu nhập doanh nghiệp được quyết toán trên lợi nhuận

chung của CTy.

+ Nghĩa vụ với ngân sách nhà nước: Các đơn vị thành viên thực hiện đầy đủ các

nghĩa vụ thuế tại Cục thuế địa phương ngoại trừ thuế thu nhập doanh nghiệp và thuế

vốn phải nộp tập trung tại VPCTy.

2.3.2. Một số chính sách kế toán chủ yếu đang áp dụng tại VPCT Tiến Thành

∗ Doanh thu bảo hiểm gốc: Doanh thu bảo hiểm gốc được ghi nhận trên cơ sở

thực thu, tức là khi đã thu được tiền của khách hàng.

∗ Chi bồi thường bảo hiểm gốc: Chi bồi thường bảo hiểm gốc được ghi nhận

trên cơ sở số thực chi, tức là khi đã trả tiền bồi thường cho khách hàng.

∗ Doanh thu, chi phí hoạt động nhượng và nhận tái bảo hiểm: Doanh thu, chi phí

hoạt động nhận và nhượng tái bảo hiểm bao gồm phí, hoa hồng, bồi thường nhận và

nhượng tái bảo hiểm cũng được ghi nhận trên cơ sở thực thu thực chi.

59

∗ Chi phí quản lý: Chi phí quản lý hạch toán theo nguyên tắc thực chi. Do VPCT

không tách biệt được chi phí quản lý cho hoạt động kinh doanh nhân thọ và phi nhân

thọ nên tổng chi phí quản lý phát sinh trong năm tài chính được phân bổ 10% cho hoạt

động kinh doanh nhân thọ.

∗ Thu nhập hoạt động tài chính: Thu nhập hoạt động tài chính bao gồm lãi thu

được từ các hoạt động đầu tư tiền gửi có kỳ hạn và không kỳ hạn, cho vay tín dụng,

đầu tư trái phiếu, cổ phiếu, góp vốn cổ phần, liên doanh... được hạch toán trên nguyên

tắc thực thu. Toàn bộ hoạt động đầu tư tài chính đều thực hiện tập trung tại Văn phòng

Công ty.

∗ Chênh lệch tỷ giá: Trong năm, Công ty áp dụng tỷ giá hạch toán cho tất cả các

nghiệp vụ phát sinh bằng ngoại tệ là 1USD tương đương 14.500 VND. Doanh thu và

chi phí phát sinh bằng ngoại tệ cuối kỳ được chuyển đổi lại theo tỷ giá thực tế tại ngày

phát sinh nghiệp vụ. Chênh lệch tỷ giá thực tế phát sinh được hạch toán vào kết quả

kinh doanh trong kỳ. Các khỏan mục có tính chất tiền tệ mang gốc ngoại tệ cuối kỳ

được đánh giá lại theo tỷ gía tại ngày lập Bảng Cân đối kế toán. Chênh lệch tỷ giá do

đánh giá lại được phản ánh trên Bảng Cân đối kế toán.

∗ Tài sản cố định: Tài sản cố định được hạch toán theo giá gốc. Khấu hao tài sản

cố định được áp dụng theo phương pháp đường thẳng với thời gian sử dụng hữu ích

như sau:

Nhóm tài sản Năm 2001

(năm)

Năm 2000 (năm)

A. Dụng cụ quản lý 3 5B. Nhà cửa vật kiến trúc 18 25

∗ Thuế và các khoản phải nộp ngân sách.

Thuế GTGT: Thực tế, tại VPCT thực hiện cả việc kê khai thuế GTGT đầu ra cho

một số khoản thu phí bảo hiểm liên quan đến các đơn vị thành viên. Thuế GTGT đầu

ra kê khai hàng tháng của đơn vị chỉ là số tạm tính (thường không chính xác), tổng số

thuế phải nộp sẽ được xác định chính thức khi kết thúc năm tài chính.

Thuế TNDN: Theo quy định, thuế TNDN và thuế TNDN bổ sung sẽ được thực hiện

nộp chung cho toàn Công ty tại VPCT.

60

Thuế vốn: Thuế vốn được thực hiện nộp tập trung tại VPCT.

∗ ảnh hưởng của hệ thống vi tính hoá tới công tác kiểm toán: Do hệ thống kế

toán của Tiến Thành phụ thuộc nhiều vào hệ thống máy tính vì vậy hệ thống vi tính

hoá của Tiến Thành được đánh giá là có ảnh hưởng đáng kể đối với hệ thống kế toán

và lập BCTC, trong đó bao gồm 2 phần mềm quan trọng là: phần mềm hệ thống kế

toán tài chính được viết trên Foxpro, là phần mềm tự viết và phát triển bởi trung tâm

Tin học của Tiến Thành và phần mềm Tiến Thành - Life (chỉ áp dụng đối với bảo hiểm

nhân thọ)

∗ Sơ đồ tổ chức hệ thống kế toán.

Gồm phòng tài chính kế toán (Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành). Dưới đó

là các phòng (bộ phận) tài chính kế toán của các đơn vị thành viên nhân thọ và phi

nhân thọ. Tiếp theo là các bộ phận kế toán các phòng bảo hiểm khu vực.

Phương thức hạch toán có thể làm tập hợp chứng từ hoặc báo sổ tuỳ thuộc vào năng

lực cán bộ, khoảng cách.

2.4. Thực hiện các thủ tục phân tích tổng quát.

Bước tiếp theo KTV thực hiện các thủ tục phân tích tổng quát trên bảng cân đối tài

sản và báo cáo kết quả kinh doanh bằng cách so sánh các trị số của chỉ tiêu của số đầu

kỳ so với số cuối kỳ và tìm ra số chênh lệch với mục đích xác định phạm vi rủi ro, hiểu

một cách tổng thể về toàn bộ nội dung của BCTC của khách hàng, tình hình kinh

doanh và nguyên nhân của sự biến động bất thường để từ đó đánh giá mức độ trọng

yếu cũng như xem xét khả năng tiếp tục hoạt động của khách hàng.

Bên cạnh đó KTV cũng cần phải tiến hành thu thập các thông tin tài chính và các

thông tin phi tài chính, sau đó so sánh các thông tin và phân tích đánh giá kết quả.

Đối với Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành nhóm KTV đã sử dụng các thủ

tục phân tích tổng quát trên Bảng cân đối số phát sinh thay cho Bảng cân đối tài sản

như sau:Biểu số 2 - Phân tích tổng quát Bảng Cân đối số phát sinh (cho giai đoạn từ 1/1/2001 đến 30/9/2001)

Mã TK Nội dung Đầu kỳ Cuối kỳ Chênh lệch Ghi chú1111 Tiền mặt Việt Nam 277.591 264.67 (12.921)1122 Tiền gửi Ngoại tệ 23.027.409 26.682.459 3.655.0501212 Trái phiếu 138.500.000. - - {1}1281 Cho vay 24.200.000 4.800.000 (19.400.000)1388 Phải thu khác của khách hàng. 17.759.193 65.663.569 47.904.376 {2}

61

1391 Dự phòng cho phí phát sinh năm 1998 (10.761.148) (9.520.698) 1.240.450 {3}1410 Tạm ứng 492.376 1.140.606 648.230 {4}1421 Chi phí trả trước 14.179.251 15.226.852 1.087.6012113 Máy móc thiết bị - 488.14 488.140 {5}2141 Hao mòn TSCĐHH (6.577.452) (7.347.534) 770.082 2211 Cổ phiếu 86.390.778 94.087.778 7.697.000 {6}2212 Trái phiếu, tín phiếu 199.941.955 426.941.955 263.000.0002412 Xây dựng cơ bản 8.875.949 57.730.701 48.854.752 {7}3311 Phải trả về hoạt động BH gốc (221.421.121) (162.234.489) 59.186.6323331 Thuế GTGT 737.268.883 247.216.330 (490.052.533) {8}3332 Thuế Doanh thu còn phải nộp 61.213 61.213 0.000 3385 Các khoản thu giảm chi phí KD BH gốc (38.075.182) (107.552.197) 69.477.015 (*)3387 Phải trả nộp thuế môi giới -689.267 -326.799 362.468 3388 Phải trả, phải nộp khác (34.077.439) (11.330.601) 22.676.838 (*)3420 Nợ dài hạn (7.697.771) (20.720.154) (13.022.383) {9}4111 Nguồn vốn ngân sách nhà nước (1.237.690) (1.237.690) 04112 Nguồn vốn kinh doanh tự BX từ kết quả KD (6.175.077) (11.463.681) 5.288.604) {10}5133 Doanh thu nhượng TBH - (16.219.913) (16.219.931)6243 Chi phí khác kinh doanh nhượng TBH - 800.1 800.17210 Các khoản thu nhập bất thường - -9.091 -9.0918110 Chi phí hoạt động tài chính - 241.548 245.548... ... ... ... ...

Cộng

Trích giải thích các ghi chú:

{2} Phải thu khác của khách hàng tăng 48 triệu đồng. Thực chất đây là tài khoản

trung gian

{3} Dự phòng cho phí phát sinh năm 1998 giảm 1,2 triệu đồng do:

Thu được phí phải thu từ năm 1998.

Do các khoản công nợ này đã kéo dài gần 3 năm (từ năm 1998 đến nay) nhưng

đến nay không có khả năng thu hồi được hoặc khó có khả năng thu hồi được nên

các phòng nghiệp vụ đã lập danh sách đệ trình lên HĐQT/ BGĐ để xoá nợ.

{5} TSCĐ thuê tài chính là toàn bộ hệ thống máy vi tính của VPCT là đi thuê của

FPT.

TSCĐ VH là một số chương trình phần mềm kế toán và quản lý.

{7} XDCB tăng 48,8 triệu đồng là do đầu tăng XDCB một công trình. Thực tế, công

trình này đã được hoàn thành và đưa vào sử dụng nhưng Tiến Thành chưa tạm ghi tăng

nguyên giá để tính khấu hao cho công trình trên.

KTV cần ước tính phần kháu hao tạm tính cho công trình này và đề nghị kế toán điều

chỉnh cho phù hợp.

(*) KTV sẽ tiến hành tìm hiểu kỹ số dư các tài khoản này.

62

Qua việc thực hiện các thủ tục phân tích tổng quát trên, KTV đã hiểu thêm về hoạt

động của Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành. Những biến động bất thường của

số liệu công ty hầu như đều được ban giám đốc giải thích và còn những vấn đề chưa

thoả đáng KTV sẽ tìm hiểu kỹ số dư các tài khoản này trong suốt phần còn lại của

cuộc kiểm toán.

2.5. Xác định mức độ trọng yếu.

Bước tiếp theo trong phần lập kế hoạch kiểm toán tổng quát là xác định mức độ

trọng yếu cho cuộc kiểm toán.

Mức độ trọng yếu là giá trị của sai sót dự tính nếu có thì sẽ gây ảnh hưởng tới tính

sát thực của việc trình bày thông tin trên BCTC, từ đó ảnh hưởng tới quyết định của

người sử dụng BCTC.

Hệ thống phương pháp kiểm toán AS/2 cung cấp cho KTV cách xác định mức độ

trọng yếu theo từng loại hình doanh nghiệp đó là các công ty cổ phần tung ra thị

trường chứng khoán, các công ty tham gia thị trường chứng khoán và các công ty là

chi nhánh của công ty xuyên suốt quốc gia mà Hãng cũng được bổ nhiệm làm kiểm

toán viên.

• Đối với các công ty không tham gia thị trường chứng khoán mức độ trọng yếu

thường dựa trên các hướng dẫn sau:

+ 2% tổng tài sản hoặc vốn chủ sở hữu.

+10% lợi nhuận sau thuế với giá trị doanh nghiệp hoạt động liên tục.

+ 0.5%- 4% tổng doanh thu theo bảng tỷ lệ xác định.

• Đối với các công ty là chi nhánh của công ty xuyên quốc gia mà Hãng cũng được

bổ nhiệm làm KTV thì mức độ trọng yếu thường được xác định trên cơ sở doanh thu

và ở mức độ cao hơn 2 bậc so với doanh nghiệp không tham gia thị trường chứng

khoán ở ngang bậc. Tuy nhiên, mức độ trọng yếu này luôn phải nhỏ hơn mức độ trọng

yếu được xác định cho công ty mẹ.Bảng số 2: Căn cứ xác định mức độ trọng yếu theo doanh thu.

Đơn vị: 1000 VNĐ hoặc USD

Tổng doanh thu Tỷ lệ xác định %500.000 4%6000 3.5%700 3.2%

63

800 3%900 2.5%1000 2%2000 1.5%6000 1%10.000 0.8%50.000 0.7%300.000 0.6%>1000.000 0.5%

Trong điều kiện hiện nay của Việt Nam, mặc dù các sở giao dịch chứng khoán đã

được thành lập song số lượng các công ty cổ phần tham gia thị trường chứng khoán

chưa nhiều nên phần lớn các khách hàng của VACO là các doanh nghiệp chưa tham

gia thị trường chứng khoán.

Việc xác định mức độ trọng yếu, như đã nói ở trên, là để VACO tính mức độ sai sót

có thể chấp nhận được cho mục đích báo cáo, còn để thực hiện kiểm tra chi tiết đối với

mỗi số dư tài khoản thì cần thiết phải có một mức độ trọng yếu cụ thể hơn

Để đáp ứng thực tế đó phương pháp kiểm toán AS/2 đã cung cấp cách xác định giá

trị trọng yếu chi tiết (MP - Moneytary Precision). Giá trị trọng yếu chi tiết là giá trị

được tính toán dựa vào nhưng thường nhỏ hơn mức độ trọng yếu đã xác định (thường

bằng 80-90% mức độ trọng yếu). Giá trị trọng yếu chi tiết được sử dụng để xác định

sai sót chấp nhận được đôí với các giá trị chênh lệch ước tính khi kiểm tra, phân tích

sản phẩm mỗi tài khoản chi tiết.

Bản thân tính trọng yếu không có ảnh hưởng gì đến quy mô của công ty hay các

phần của BCTC, nhưng những sai sót ở một phần nào đó hoặc trên tổng thể thì lại có

thể ảnh hưởng đến quyết định cuối cùng của người sử dụng BCTC. Vì vậy sai sót

mang tính trọng yếu trên mỗi phần nhất định và đây cũng là lý do tại sao phải xây

dựng giá trị trọng yêú chi tiết nhỏ hơn mức độ trọng yếu.

Giá trị trọng yếu chi tiết thường được xác định dựa trên mức độ trọng yếu bằng

những đánh giá mang tính nghề nghiệp và những phán đoán về sai sót mà KTV ước

tính sẽ gặp phải trong suốt cuộc kiểm toán, nhưng thường chỉ bằng 80-90% mức độ

trọng yếu. Nếu giá trị trọng yếu chi tiết được xác định quá cao (chẳng hạn trên 90%

mức độ trọng yếu) thì sẽ có rủi ro là các thủ tục kiểm tra lập kế hoạch sẽ không đạt

được mục tiêu của chúng. Ngược lại nếu giá trị trọng yếu chi tiết được xác định quá

64

thấp thì khi đó KTVsẽ thực hiện việc kiểm tra nhiều hơn mức cần thiết và do đó gây

lãng phí cho cuộc kiểm toán. Trong thực tiễn kiểm toán tại VACO, các nhóm kiểm

toán thường xuyên xác định giá trị trọng yếu chi tiết cho mỗi tài khoản bằng 80% mức

độ trọng yếu.

Đối với Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành, nhóm kiểm toán của VACO

chọn Tổng doanh thu làm căn cứ để tính toán theo mức độ trọng yếu và xác định giá trị

trọng yếu chi tiết bằng 80% mức độ trọng yếu. Mặt khác, tổng doanh thu của 2 năm

1999 và 2000 đều hơn 1 trăm triệu VND, nên tỷ lệ xác định được lựa chọn là 0.5%

(Xem bảng số 12: Căn cứ xác định mức độ trọng yếu theo doanh thu).

Với các dữ liệu này, ta có kết quả tính toán mức độ trọng yếu và giá trị trọng yếu

chi tiết cho cuộc kiểm toán BCTC Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành như sau: Bảng 12: Mức độ trọng yếu và giá trị trọng yếu chi tiết của VPCT.

(Đơn vị tính: 1000 VND)

Năm nay (2000) Năm trước (1999)

Mức độ trọng yếu

= Tổng doanh thu * 0.5%

Giá trị trọng yếu chi tiết

= 80% * Mức độ trọng yếu

1548.025 * 0.5%

= 7740,125

6.192,1

2007.284 * 0.5%

= 10.036,4

8.029,12

3. Lập kế hoạch kiểm toán cụ thể.

Trên cơ sở các thông tin đã thu thập được thông qua việc thực hiện các công việc

trước kiểm toán và lập kế hoạch kiểm toán tổng quát, bước tiếp theo và giai đoạn lập

kế hoạch kiểm toán, nhóm kiểm toán của VACO tiến hành lập kế hoạch kiểm toán cụ

thể cho cuộc kiểm toán theo trình tự công việc dưới đây:

Đánh giá rủi ro liên quan đến số dư tài khoản và sai sót tiềm tàng.

Lập kế hoạch phương pháp kiểm toán.

Lập kế hoạch kiểm tra hệ thống kiểm soát.

Lập kế hoạch kiểm tra chi tiết.

Tổng hợp và phổ biến kế hoạch kiểm toán.

Các bước công việc trên đều được các nhóm kiểm toán của VACO thực hiện như

nhau đối với các khách hàng thuộc các loại hình doanh nghiệp khác nhau.

65

3.1. Đánh giá rủi ro liên quan đến số dư tài khoản và sai sót tiềm tàng.

Trước khi tiến hành những công việc cụ thể của việc đánh giá rủi ro tài khoản và sai

sót tiềm tàng, nhóm kiểm toán tiến hành đánh giá tính trọng yếu của toàn bộ các tài

khoản trên BCTC đang được thực hiện.

Lý do KTV phải xem xét tính trọng yếu của các tài khoản là vì thời gian và chi phí

của kiểm toán là có hạn và đã được xác định trọng hợp đồng kiểm toán nên KTV cần

phân bổ thời gian và chi phí một cách hợp lý giữa các tài khoản trọng yếu và không

trọng yếu để bảo đảm hoàn thành cuộc kiểm toán có hiệu quả và đúng thời hạn. Mặt

khác trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán cụ thể, KTV sẽ thiết kế các thủ tục kiểm

toán và xây dựng chương trình kiểm toán cho từng tài khoản. Đối với những tài khoản

được đánh giá là trọng yếu, KTV có thể phải tiến hành nhiều thủ tục kiểm toán hơn với

quy mô chọn mẫu lớn hơn và với thái độ thận trọng hơn so với các tài khoản không

được đánh giá là trọng yếu.

Một tài khoản được đánh giá là trọng yếu nếu số dư tài khoản này có sự biến động

bất thường so với năm trước và so với các tài khoản khác. Và còn phụ thuộc vào sự

hiểu biết của KTV về hoạt động kinh doanh của khách hàng và khả năng xét đoán

nghề nghiệp.

Đối với Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành, thông qua việc phân tích tổng

quát Bảng Cân đối số phát sinh KTV nhận thấy rằng tài khoản phải thu khác của khách

hàng (1388) tăng đột biến so với đầu kỳ là 48 triệu đồng và tài khoản Dự phòng cho

chi phí phát sinh năm 1998 giảm 1,2 triệu đồng. Thông qua việc phỏng vấn, kiểm tra

đối chiếu, KTV thấy rằng đối tài khoản phải thu khác thì thực ra đây là tài khoản trung

gian hạch toán theo hạch toán theo một số nội dung (?) do đó KTV cần phải tìm hiểu

kỹ hơn về các nội dung của việc hạch toán của tài khoản trung gian đó.

Đối với tài khoản dự phòng cho chi phí phát sinh năm 1998 (1391) thì tuy KTV đã

kiểm tra và phỏng vấn trực tiếp phó phòng kế toán và được biết đến năm tài chính này

thì số nợ phải thu này đã được HĐQT/BGĐ quyết định xử lý gần hết, nhưng theo KTV

vì đây là tài khoản quan trọng liên quan đến số thuế nhận nợ ngân sách từ năm 1998

nên việc quyết định xử lý các khoản nợ phải được KTV thu thập đầy đủ các quyết định

của HĐQT/BGĐ.

Đối với tài khoản TSCĐ thuê tài chính và TSCĐ VH KTV nhận thấy rằng cần phải

kiểm tra chi tiết nguyên nhân tăng giảm TSCĐ, ước tính khấu hao hạch toán và việc

66

phân loại TSCĐ đã hợp lý chưa ?. Tài khoản đầu tư dài hạn đều tăng so với đầy kỳ,

KTV cần phải tìm hiểu chính sách đầu tư, so sánh với kế hoạch đầu tư đã được phê

duyệt để từ đó đưa ra nhận xét về tình hình đầu tư của Tiến Thành trong năm tài chính

2001.

Tài khoản XDCB tăng 48,8 triệu đồng là số biến động rất lớn và có ảnh hưởng lớn

tới tài khoản khấu hao và thông qua phân tích khái quát KTV đã điều tra được nguyên

nhân có sự tăng lớn này là do có 1 công trình đã hoàn thành đưa vào sử dụng nhưng

công ty chưa tạm ghi tăng nguyên giá đó nên ảnh hưởng đến giá trị khấu hao của công

trình này vì vậy KTV cần ước tính khấu hao tạm tính cho công trình để đề nghị kế toán

điều chỉnh.

Đối với các tài khoản các khoản phải thu giảm chi phí KDBH gốc chênh lệch 69

triệu và tài khoản phải trả phải nộp khác cũng chênh lệch 22 triệu đồng, đây là các con

số quá lớn do đó KTV xác định là tài khoản trọng yếu và cần phải tiến hành tìm hiểu

kỹ hơn các số dư các tài khoản này.

Qua phân tích KTV cho rằng các tài khoản trên là trọng yếu cần điều tra kỹ trong

phần tiếp theo.

Sau khi xem xét tính trọng yếu của các số dư tài khoản, nhóm kiểm toán tiến hành

xác định rủi ro chi tiết liên quan tới số dư tài khoản và sai sót tiềm tàng. ở đây chúng ta

cần phân biệt giữa rủi ro chi tiết với rủi ro kiểm toán. Rủi ro kiểm toán hay rủi ro cuộc

kiểm toán là rủi ro liên quan đến toàn bộ cuộc kiểm toán được KTV đánh giá trước khi

tiến hành kiểm toán nhằm xem xét khă năng chấp nhận kiểm toán cho khách hàng. Rủi

ro chi tiết hay rủi ro chi tiết phát hiện được là loại rủi ro về sai phạm có liên quan đến

số dư tài khoản và các sai sót tiềm tàng của tài khoản đó và và được sử dụng để phục

vụ cho việc thiết kế các thủ tục kiểm toán nhằm xác định xem rủi ro đó có thật sự tồn

tại hay không.

Sai sót tiềm tàng ở đây là sai sót có thể xảy ra đối với mỗi số phát sinh Nợ hoặc Có

của một tài khoản. Có 6 loại sai sót tiềm tàng như sau:

• Sai sót về tính đầy đủ: Các nghiệp vụ bị ghi chép thiếu.

• Sai sót về tính có thật: Các nghiệp vụ được ghi chép là không chính xác.

• Sai sót về tính đúng kỳ: Các nghiệp vụ bị ghi chép sai kỳ vào TK.

• Sai sót về việc đánh giá: Tài sản hoặc công nợ bị đánh giá sai.

67

• Sai sót về việc trình bày: Các số dư tài khoản được công bố trên BCTC không

tuân thủ các chuẩn mực quy định về kế toán. Ví dụ như phân loại hoặc định khoản sai.

Sở dĩ KTV cần phải đánh giá rủi ro liên quan đến số dư tài khoản và sai sót tiềm

tàng của tài khoản đó là vì, trong các bước tiếp theo của giai đoạn lập kế hoạch kiểm

toán cụ thể, trên cơ sở đã xác định được các sai sót tiềm tàng có liên quan tới rủi ro chi

tiết được phát hiện (gọi là “các sai sót tiềm tàng có rủi ro chi tiết phát hiện được”)

KTV sẽ thiết kế các thủ tục kiểm toán thích hợp cho từng loại sai sót tiềm tàng của tài

khoản đang được xem xét và từ đó hình thành nên chương trình kiểm toán cho tài

khoản này.

Như vậy, bằng việc đánh giá tính trọng yếu của các tài khoản, đánh giá rủi ro cuộc

kiểm toán cũng như rủi ro liên quan đến số dư tài khoản và sai sót tiềm tàng, phương

pháp kiểm toán AS/2 cho phép KTV hướng trọng tâm của cuộc kiểm toán vào vùng có

khả năng xảy ra rủi ro cao trên BCTC và từ đó sẽ giúp KTV phát hiện một cách có

hiệu quả các sai phạm xảy ra trên BCTC, góp phần thực hiện cuộc kiểm toán có chất

lượng và hiệu quả cao. Chính vì vậy phương pháp kiểm toán AS/2 còn được gọi là

phương pháp kiểm toán dựa trên cơ sở rủi ro.

Để đánh giá rủi ro liên quan đến số dư tài khoản và sai sót tiềm tàng nhóm kiểm

toán cần xem xét kỹ lưỡng toàn bộ các tài liệu do khách hàng cung cấp, tiến hành

phỏng vấn khách hàng, quan sát thực tế tại đơn vị... Các công việc này được thực hiện

ở mọi bước của giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. Trên cơ sở thực hiện các công việc

này, nhóm kiểm toán sẽ phán đoán rủi ro chi tiết có khả năng xảy ra, cũng như các tài

khoản và sai sót tiềm tàng của tài khoản có thể bị ảnh hưởng bởi rủi ro chi tiết này,

phục vụ cho việc thực hiện các bước tiếp theo của giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán.

Tuy nhiên, đối với mỗi số dư tài khoản bị ảnh hưởng bởi rủi ro chi tiết, KTV không

cần thiết phải quan tâm tới toàn bộ các sai sót tiềm tàng của cả số phát sinh Nợ và số

phát sinh Có của tài khoản đó. Đó là vì, theo nguyên tắc ghi sổ kép của kế toán, nếu 1

sai sót tiềm tàng xảy ra (ví dụ sai sót về tính có thật hoặc đầy đủ...) thì sẽ làm cho ít

nhất 2 tài khoản bị ghi chép sai. Và cũng vì vậy, nếu KTV thực hiện kiểm tra trực tiếp

1 sai sót tiềm tàng trong số phát sinh của một tài khoản thì điều này sẽ tự động tạo ra

sự kiểm tra gián tiếp đối với sai sót tiềm tàng này trong số phát sinh của một hoặc

nhiều tài khoản đối ứng với tài khoản trên. Do đó nếu KTV quan tâm tới toàn bộ các

sai sót tiềm tàng của cả số phát sinh Nợ và phát sinh Có của một tài khoản và thực hiện

68

các thủ tục kiểm toán cho toàn bộ các sai sót tiềm tàng này thì sẽ tạo ra một sự trùng

lắp trong kiểm toán. Để khắc phục sự trùng lắp này, phương pháp kiểm toán AS/2 đã

đưa ra ma trận kiểm tra định hướng như sau

Bảng số 5: Ma trận kiểm tra đính hướng.Tiến hành kiểm

tra

Các TK dư Nợ

Các TK dư Có

Hướng

kiểm tra

ban đầu

0

0

Kết quả kiểm tra trực tiếp

TS và CP CNợ và

Dthu

0 U

0 U

Kết quả kiểm tra gián

tiếp

TS và CP CNợ và

DThu

U 0

U 0

Ghi chú: 0 (overstatement): Khai báo vượt số thực tế.

U (understatement): Báo cáo thấp hơn số thực.

Đối với mỗi số dư tài khoản, có thể xảy ra một trong hai hướng sai phạm. Số dư tài

khoản bị khai báo vượt số thực tế hoặc SDTK bị khai báo dưới số thực tế. KTV cần

kiểm tra mỗi số dư tài khoản về cả 2 hướng của số dư này.

Theo ma trận kiểm tra định hướng ở trên, đối với tài khoản tài sản và chi phí, KTV

sẽ chỉ kiểm tra trực tiếp việc khai báo vượt số thực tế của các tài khoản này mà không

cần kiểm tra trực tiếp việc khai báo dưới số thực tế của chúng. Dựa vào nguyên tắc ghi

sổ kép của kế toán như đã nói ở trên, việc khai báo dưới số thực tế của các tài khoản

tài sản và chi phí sẽ được kiểm tra gián tiếp thông qua việc thực hiện kiểm tra các tài

khoản đối ứng với các tài khoản đó (các tài khoản đối ứng có thể là các tài khoản tài

sản và chi phí khác hoặc tài khoản công nợ và doanh thu). Tương tự, đối với các tài

khoản công nợ và doanh thu KTV chỉ cần kiểm tra trực tiếp việc khai báo dưới số thực

tế của các tài khoản này. Việc khai báo vượt số thực tế của các tài khoản này sẽ được

kiểm tra gián tiếp thông qua việc kiểm tra các tài khoản đối ứng với các tài khoản đó.

Như vậy, bằng việc chỉ thực hiện kiểm tra trực tiếp việc khai báo vượt số thực tế

của tài khoản tài sản và chi phí, kiểm tra trực tiếp việc khai báo dưới số thực tế của tài

khoản công nợ và doanh thu, KTV có thể kiểm tra toàn bộ các số dư tài khoản trên

BCTC một cách trực tiếp hoặc gián tiếp theo cả 2 hướng của sai phạm. Do đó ma trận

69

kiểm tra định hướng đã giúp khắc phục được sự trùng lắp trong việc thực hiện kiểm

toán, nâng cac hiệu suất kiểm toán.

Vận dụng ma trận kiểm tra định trên vào bước đánh giá rủi ro liên quan đến số dư

tài khoản và sai sót tiềm tàng thì đối với các tài khoản tài sản và chi phí ảnh hưởng bởi

rủi ro chi tiết thay vì phải quan tâm đên toàn bộ các sai sót tiềm tàng, KTV chỉ quan

tâm đến các sai sót tiềm tàng mà có khả năng gây ra việc khai báo vượt số thực tế của

các tài khoản này. Còn đối với các tài khoản công nợ và doanh thu, KTV chỉ quan tâm

đến các sai sót tiềm tàng mà có khả năng gây ra sự khai báo dưới số thực tế của các tài

khoản này.

Các sai sót tiềm tàng mà có khả năng gây ra việc khai báo vượt số thực tế của các

tài khoản tài sản và chi phí, và việc khai báo dưới số thực tế của các tài khoản công nợ

và doanh thu là:

Sai sót về tính có thật của các số phát sinh Nợ: Các số phát sinh Nợ được ghi sổ

là không có thật.

Sai sót về việc ghi chép vượt số thực tế của số phát sinh Nợ: Số phát sinh Nợ bị

ghi chép cao hơn số thực tế.

Sai sót về việc ghi chép sau kỳ của số phát sinh Nợ: Số phát sinh Nợ của kỳ sau

nhưng lại được ghi chép vào kỳ này.

Sai sót về tính đầy đủ của số phát sinh Có: Số phát sinh Có bị ghi chép thiếu.

Sai sót về việc ghi chép dưới số thực tế của số phát sinh Có: Số phát sinh bị ghi

chép thấp hơn số thực tế.

Sai sót về việc ghi chép trước kỳ của số phát sinh Có: Số phát sinh Có của kỳ

này nhưng bị ghi chép vào kỳ sau.

Các sai sót về việc đánh giá và trình bày đều có thể làm cho mỗi số dư tài khoản bị

khai báo sai theo cả 2 hướng của sai phạm.

Tại VACO, do việc đánh giá rủi ro liên quan đến số dư tài khoản và sai sót tiềm

tàng đòi hỏi nhiều kiến thức, kinh nghiệm và phụ thuộc vào khả năng phán đoán của

người đánh giá, nên việc đánh giá rủi ro này thông thường do chủ nhiệm kiểm toán

hoặc KTV cao cấp của nhóm kiểm toán thực hiện - là những người có trình độ chuyên

môn cao và nhiều kinh nghiệm.

70

Với Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành thông qua việc xem xét các tài liệu

do khách hàng cung cấp, phỏng vấn HĐQT và ban giám đốc, kết hợp với quan sát thực

tế, chủ nhiệm nhóm kiểm toán đã phát hiện các rủi ro chi tiết như sau:

♠ Rủi ro về các khoản phải thu khác của khách hàng vượt số thực tế vượt số

thực tế do khách hàng không dự phòng thích hợp cho các khoản nghi ngờ khó đòi.

Thông qua việc xem xét môi trường kiểm soát cũng như hệ thống kiểm toán của

khách hàng, KTV thấy rằng công ty không có thủ tục để phân loại nợ theo kỳ hạn

thanh toán, do vậy hệ thống kiểm toán của công ty đã có thể không phát hiện được

các khoản nợ khó đòi cần lập dự phòng. Các khoản phải thu khác là tài sản nên theo

ma trận kiểm tra định hướng, KTV sẽ quan tâm đến việc khai báo vượt thực tế của

các tài khoản phải thu khác. Và vì vậy, chủ nhiệm nhóm kiểm toán phán đoán có

thể xảy ra rủi ro về ghi tăng các tài khoản phải thu do không lập dự phòng thích hợp

cho các khoản nợ khó đòi.

Sai sót tiềm tàng mà có thể gây ra việc khai báo vượt số thực tế của tài khoản

các khoản phải thu khác theo phán đoán của KTV trong trường hợp này là sai sót về

việc đánh giá.

♠ Rủi ro về các khoản phải thu khác bị khai báo vượt thực tế do ghi sổ và hạch

toán sai kỳ.

Cũng thông qua việc xem xét hệ thống KSNB của công ty, đặc biệt là quan sát

qúa trình kiểm toán của khách hàng KTV thấy rằng các khoản phải thu có thể đã

được ghi sổ và hạch toán sang kỳ kế toán sau. Và sai sót tiềm tàng trong trường hợp

này là sai sót về tính đúng kỳ.

♠ Rủi ro về các khoản phải thu khác bị khai báo tăng do vi phạm tính hiện hữu,

nên sai sót trong trường hợp này là tính hiện hữu.

♠ Rủi ro về tài khoản dự phòng cho chi phí phát sinh trong năm 1998 ghi thấp

hơn thực tế.

Qua việc xem xét hệ thống KSNB và hệ thống kiểm toán của công ty KTV nhận

thấy rằng có khả năng sai phạm trong tài khoản dự phòng cho chi phí phát sinh

trong năm 1998 vì việc quyết định xử lý các khoản công nợ này là quan trọng vì

liên quan đến số thuế nhận nợ ngân sách năm 1998. Do đó sai sót tiềm tàng trong

71

trường hợp này theo sự phán đoán của KTV là sai sót về tính hiện hữu và sai sót về

tính đánh giá.

♠ Rủi ro về TSCĐ ghi tăng lên so với thực tế.

Khi xem xét các danh mục chi tiết về TSCĐ tăng, giảm trong năm do khách

hàng cung cấp KTV nhận thấy rằng đây là TSCĐ thuê tài chính do đó việc tăng tài

sản này sẽ tăng chi phí khầu hao nhưng KTV cần phải kiểm tra tính hiện hữu của

việc đi thuê tài chính này. Sai sót tiềm tàng mà có thể gây ra việc khai báo tăng tài

khoản máymóc thiết bị là sai sót về tính hiện hữu, tính định giá và sự trình bày.

♠ Rủi ro về việc chi phí khấu hao của công trình XDCB giảm có thể do phân

loại sai.

Cũng qua việc xem xét các danh mục về các công trình XDCB tăng, giảm trong

năm do khách hàng cung cấp, chủ nhiệm nhóm kiểm toán thấy rằng tài khoản

XDCB tăng lên nhiều so với đầu kỳ là do có một công trình đã hoàn thành và đưa

vào sử dụng nhưng Tiến Thành chưa tạm ghi tăng nguyên giá để tính khấu hao cho

công trình trên. Chính vì cách làm này nên KTV đã dự đoán có thể mức khấu hao

của phần TSCD đã bị phản ánh giảm so với thực tế. Nên rủi ro chi tiết này có thể là

do chi phí bị khai báo sót.

Trong trường hợp này chủ nhiệm kiểm toán chọn kiểm tra trực tiếp việc khai

báo giảm của tài khoản chi phí. Sai sót tiềm tàng mà có thể gây ra việc khai báo

giảm của TK chi phí trong trường hợp này là sai sót về việc trình bày và sai sót về

tính đánh giá.

♠ Rủi ro về các khoản thu giảm chi phí KDBH gốc ghi tăng so với thực tế.

Đây là tài khoản thuộc tài sản Công nợ của công ty nên theo ma trận kiểm tra

định hướng trong trường hợp này chủ nhiệm kiểm toán chọn kiểm tra gián tiếp việc

khai tăng so với thực tế và sai sót tiềm tàng liên quan đến việc khai tăng các khoản

phải trả theo sự phán đoán của chủ nhiệm kiểm toán đó là sai sót về tính có thật và

tính đúng kỳ.

♠ Rủi ro về tài khoản phải trả phải nộp khác.

Qua việc phân tích tổng quát Bảng cân đối số phát sinh của VPTVT, chủ nhiệm

kiểm toán thấy rằng số dư của tài khoản này giảm so với đầu kỳ với mức giảm là 22

72

tỷ do đó cũng theo ma trận kiểm tra định hướng, chủ nhiệm kiểm toán thấy rằng

đây là tài khoản thuộc tài sản công nợ nên KTV chọn kiểm tra trực tiếp và sai sót

tiềm tàng ở đây có thể là sai sót về tính hiện hữu, tính đúng kỳ và sự trình bày

Kết quả việc đánh giá rủi ro có liên quan đến số dư tài khoản và sai sót tiềm tàng

có thể tóm tắt ở bảng dưới đây (xem bảng số 4)Bảng số 4: Bảng tóm tắt kết quả đánh gía rủi ro liên quan đến SDTK và sai sót tiềm tàng của Văn phòng

Công ty Bảo hiểm Tiến Thành.

Rủi ro chi tiết TK bị ảnh hưởng Sai sót tiềm tàng

Khoản phải thu khác có

thể bị khai tăng

Các khoản phải thu khác Tính đánh giá

Tính hiện hữu

Tính đúng kỳDự phòng cho chi phí

phát sinh trong năm

1998 giảm so với số

thực tế

Dự phòng cho chi phí

phát sinh trong năm

1998

Tính hiện hữu

Tính đánh giá

Máymóc thiết bị bị ghi

tăng lên so với thực tế

Máy móc thiết bị Tính hiện hữu

Tính đánh giá

Chi phí khấu hao công

trình XDCB giảm so với

thực tế do chưa tạm ghi

tăng nguyên giá công

trình để tính KH

Chi phí quản lý Tính hiện hữu

Các khoản thu giảm chi

phí KDBH gốc ghi tăng

so với thực tế

Các khoản thu giảm chi

phí KDBH gốc

Tính hiện hữu

Tính đúng kỳ

Phải trả phải nộp khác

ghi giảm so với thực tế

Phải trả, phải nộp khác Tính đúng kỳ

Tính hiện hữu

3.2. Lập kế hoạch phương pháp kiểm toán.

Bước tiếp theo trong giai đoạn lập kế hoạch kế hoạch kiểm toán cụ thể, trên cơ sở

kết quả đánh giá rủi ro liên quan đến số dư tài khoản và sai sót tiềm tàng, nhóm kiểm

toán tiến hành lập kế hoạch phương pháp kiểm toán cho các sai sót tiềm tàng của từng

số dư tài khoản nhằm đạt được độ tin cậy hợp lý là các số liêụ trên BCTC đang được

73

kiểm toán sẽ không bị sai phạm trọng yếu và ảnh hưởng đến quyết định của người sử

dụng thông tin trên BCTC.

Để phục vụ cho việc lập kế hoạch phương pháp kiểm toán cho từng sai sót tiềm

tàng, phương pháp kiểm toán AS/2 đưa ra mô hình tin cậy kiểm toán như sau (xem

bảng sơ đồ số 9: Mô hình độ tin cậy kiểm toánMô hình 9- Mô hình độ tin cậy kiểm toán

Cơ sở tin cậy Rủi ro chi tiết phát hiện được Rủi ro chi tiết không được phát hiệnKhông tin

tưởng vào hệ

thống KSNB

Tin tưởng vào

hệ thống

KSNB

Tin tưởng vào hệ thống KSNB Không tin

tưởng vào hệ

thống KSNBLập kế hoạch

và thực hiện

kế hoạch kiểm

toán

Kiểm tra các

bước kiểm tra

nhằm giảm bớt

rủi ro chi tiết

phát hiện được

Kiểm tra các

bước kiểm tra

nhằm xác định

các sai sót

tiềm tàng

tương ứng

Kiểm tra các

bước kiểm

soát nhằm

khẳng định độ

tin cậy vào hệ

thống kế toánTập trung toàn

bộ vào kiểm

tra chi tiết

Kiểm tra chi

tiết ở mức độ

cơ bản

Kiểm tra chi

tiết ở mức độ

đại diện

Kiểm tra chi

tiết ở mức độ

cơ bản

Kiểm tra chi

tiết ở mức độ

trung bìnhĐộ tin cậy

mặc định

0.0

không

0.0

không

1.0

tối đa

1.0

Tối đa

1.0

Tối đaĐộ tin cậy

kiểm soát

0.0

Không

2.3

Tối đa

2.0

Trung bình

1.3

Cơ bản

0.0

KhôngĐộ tin cậy khi

kiểm tra chi

tiết

3.0

Tập trung

0.7

Cơ bản

0.0

Dưới cơ bản

0.7

Cơ bản

2.0

Trung bình

Độ tin cậy

kiểm toán

3.0 3.0 3.0 3.0 3.0

Mô hình độ tin cậy kiểm toán cho phép KTV lập kế hoạch phương pháp kiểm toán

cho từng sai sót tiềm tàng để diễn đạt được độ tin cậy kiểm toán tối đa là 95% (ký hiệu

R=3), có nghĩa là trong 100 cuộc kiểm toán có khả năng xảy ra sai sót tiềm tàng này.

Độ tin cậy kiểm toán được xác định trên cơ sở độ tin cậy mặc định, độ tin cậy kiểm

toán và độ tin cậy khi kiểm tra chi tiết như sau:

74

Độ tin cậy kiểm toán = Độ tin cậy mặc định + Độ tin cậy kiểm soát + Độ tin cậy khi kiểm tra chi

tiết.

Trong đó:

• Độ tin cậy mặc định được xác định thông qua việc đánh giá xem liệu có rủi ro

chi tiết liên quan đến sai số tiềm tàng đang được xét hay không.

• Độ tin cậy kiểm soát được xác định thông qua nhận diện và kiểm tra các bước

kiểm soát và được đơn vị khách hàng thiết lập để ngăn chặn và phát hiện ra sai số tiềm

tàng.

• Độ tin cậy khi kiểm tra chi tiết đạt được thông qua việc thực hiện các thủ tục

kiểm tra chi tiết để phát hiện ra sai số tiềm tàng này xảy ra nhưng không được phát

hiện bởi các qúa trình kiểm soát của khách hàng.

Như vậy trong qúa trình lập kế hoạch kiểm toán, độ tin cậy mặc định được xác

định ngay thông qua việc đánh giá rủi ro liên quan đến số dư tài khoản và sai sót tiềm

tàng. Cụ thể, nếu là thông qua việc đánh giá này KTV phát hiện rủi ro chi tiết liên quan

đến sai số tiềm tàng, thì độ tin cậy mặc định của sai sót tiềm tàng là R=0, còn ngược

lại, nếu KTV không phát hiện rủi ro chi tiết liên quan đến sai sót tiềm tàng, thì độ tin

cậy mặc định là R=1.

Trong qúa trình lập kế hoạch kiểm toán, độ tin cậy kiểm soát và độ tin cậy khi

kiểm tra chi tiết được đưa ra mới chỉ là ước lượng ban đầu để phục vụ cho các bước

tiếp theo trong giai đoạn lập kế hoạch. Hai độ tin cậy này sẽ được xác định chính thức

sau khi thực hiện các thủ tục kiểm tra hệ thống kiểm soát và kiểm tra chi tiết trong giai

đoạn thực hiện kiểm toán.

Để lập kế hoạch phương pháp kiểm toán dựa trên mô hình độ tin cậy kiểm toán,

đối với sai sót tiềm tàng có rủi ro chi tiết phát hiện được hoặc không có rủi ro chi tiết

được phát hiện, KTV đều phải cân nhắc xem có tin tưởng và dựa vào hệ thống KSNB

đó để tiến hành kiểm toán hay không; tiếp đó sẽ lựa chọn phương thức hệ thống kiểm

soát cũng như mức độ kiểm tra chi tiết thích hợp sẽ phải tiến hành đối với sai số tiềm

tàng đang được xét theo các chỉ dẫn trên bảng mô hình độ tin cậy kiểm toán.

Đối với Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành, các sai số tiềm tàng có rủi ro

chi tiết phát hiện được trong các tài khoản: Các khoản phải thu khác, dự phòng cho chi

phí phát sinh trong năm 1998, máy móc thiết bị, chi phí, các khoản thu giảm chi phí

KDBH gốc và tài khoản phải trả phải nộp khác. (bị ảnh hưởng đến rủi ro chi tiết) độ

75

tin cậy mặc định được nhóm kiểm toán xác định là R=0 và nhóm kiểm toán cũng

quyết định lựa chọn kiểm toán chi tiết ở mức độ tập trung đối với các sai sót tiềm tàng

này (độ tin cậy kiểm soát R=0, độ tin cậy kiểm tra chi tiết R=3) - Xem bảng số 5: Mô

hình độ tin cậy kiểm toán.Bảng số 5: Lập kế hoạch phương pháp kiểm toán cho các sai sót tiềm tàng có rủi ro chi tiết phát hiện

được ở Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành (tham chiếu 1810)

Rủi ro chi tiết TK bị ảnh hưởngSai sót tiềm tàng

Phương pháp Kiểm

toán

Khoản phải thu khác có thể bị

khai tăng

Các khoản phải thu

khác

Tính đánh giá

Tính hiện hữu

Tính đúng kỳ

Kiểm tra chi tiết ở mức

độ tập trung

Dự phòng cho chi phí phát sinh

trong năm 1998 giảm so với số

thực tế

Dự phòng cho chi

phí phát sinh trong

năm 1998

Tính hiện hữu

Tính đánh giá

Kiểm tra chi tiết ở mức

độ tập trung

Máymóc thiết bị bị ghi tăng lên

so với thực tế

Máy móc thiết bị Tính hiện hữu

Tính đánh giá

Kiểm tra chi tiết ở mức

độ tập trungChi phí khấu hao công trình

XDCB giảm so với thực tế do

chưa tạm ghi tăng nguyên giá

công trình để tính KH

Chi phí quản lý Tính hiện hữu Kiểm tra chi tiết ở mức

độ tập trung

Các khoản thu giảm chi phí

KDBH gốc ghi tăng so với thực

tế

Các khoản thu giảm

chi phí KDBH gốc

Tính hiện hữu

Tính đúng kỳ

Kiểm tra chi tiết ở mức

độ tập trung

Phải trả phải nộp khác ghi giảm

so với thực tế

Phải trả, phải nộp

khác

Tính đúng kỳ

Tính hiện hữu

Kiểm tra chi tiết ở mức

độ tập trung

3.3. Lập kế hoạch kiểm tra hệ thống kiểm soát.

Theo lý thuyết trong bước này và bước tiếp theo của giai đoạn lập kế hoạch kiểm

toán cụ thể, nhóm kiểm toán sẽ thiết kế các thủ tục kiểm toán nhằm cụ thể hoá việc

thực hiện các phương pháp kiểm tra đã được lập kế hoạch cho từng sai sót tiềm tàng. ở

bước này nhóm kiểm toán sẽ nhận diện và thiết kế các thủ tục kiểm tra các qúa trình

kiểm soát mà đã được khách hàng thiết lập cho mỗi sai sót tiềm tàng. Các thủ tục kiểm

tra qúa trình kiểm soát được sử dụng là kiểm tra, quan sát, phỏng vấn và làm việc lại.

Tuy nhiên trong thực tế kiểm tra tại Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành,

nhóm kiểm toán không cần thiết phải nhận diện và thiết kế các thủ tục kiểm tra hệ

thống kiểm soát bởi vì ngay từ bước lập kế hoạch kiểm toán tổng quát, KTV đã kết

76

luận rằng hệ thống kiểm toán của khách hàng có thể tin cậy được nên KTV có thể dựa

vào hệ thống KSNB của khách hàng để tiến hành kiểm toán. Nhưng nhóm kiểm toán

vẫn không lập kế hoạch kiểm tra hệ thống kiểm soát và thay vào đó KTV lựa chọn

phương pháp kiểm toán không dựa vào hệ thống KSNB của khách hàng nên khi lựa

chọn độ tin cậy của các sai số tiềm tàng có rủi ro chi tiết phát hiện được, nhóm kiểm

toán đã lựa chọn độ tin cậy mặc định R=0 và lựa chọn độ tin cậy khi kiểm tra chi tiết

R=3. Tương tự đối với các sai số tiềm tàng mà không có rủi ro chi tiết phát hiện được,

độ tin cậy mặc định được nhóm kiểm toán lựa chọn là R=1 và độ tin cậy khi kiểm tra

chi tiết R=2.

Vậy với 2 mức độ tin cậy này nhóm KTV đã đạt được mức độ tin cậy kiểm toán

mong muốn và KTV cũng không cần phải tiến hành các thủ tục kiểm tra quá trình

kiểm soát.

3.4. Lập kế hoạch kiểm tra chi tiết.

Bước tiếp theo trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm tra cụ thể, nhóm kiểm toán tiến

hành lập kế hoạch kiểm tra chi tiết cho từng số dư tài khoản cụ thể và sai sót tiềm tàng

liên quan đến TK đó.

ở bước này, KTV sẽ thiết lập các thủ tục phân tích cơ bản hoặc các bước kiểm tra

chi tiết hoặc kết hợp cả hai hình thức này để đưa ra sự đảm bảo hợp lý cho từng số dư

tài khoản và từng sai sót tiềm tàng đối với mỗi số dư tài khoản và sai sót tiềm tàng liên

quan, KTV sẽ lập kế hoạch thực hiện kiểm tra chi tiết theo một trong bốn mức độ, tuỳ

thuộc vào các rủi ro chi tiết được phát hiện và mức độ tin cậy của KTV vào hệ thống

KSNB.

Bốn mức độ kiểm tra chi tiết đó là:

♣ Kiểm tra chi tiết ở mức độ tập trung: công việc này sẽ được thực hiện nếu KTV

xác định được rủi ro chi tiết liên quan tới số dư tài khoản và các sai sót tiềm tàng và

không dựa vào các bước kiểm soát nhằm giảm bớt rủi ro của khách hàng. Các bước

kiểm tra này hiếm khi được thực hiện cùng với việc sử dụng các kỹ thuật thống kê. Và

nếu có sử dụng các kỹ thuật đó thì KTV sẽ thiết kế các thủ tục kiểm tra chi tiết với

mức độ tin cậy R=0.3.

♣ Kiểm tra chi tiết ở mức độ trung bình: Mức độ này được tiến hành nếu KTV

không xác định được các rủi ro chi tiết liên quan đến số dư tài khoản cũng như không

77

xác định được các sai số tiềm tàng và KTV không tin cậy vào hệ thống kế toán của

khách hàng. Trong trường hợp này nếu KTV sử dụng các kỹ thuật thống kê thì KTV sẽ

thiết kế các thủ tục kiểm tra chi tiết ở mức độ tin cậy R=0.2.

♣ Kiểm tra chi tiết ở mức độ cơ bản: KTV sẽ tiến hành công việc này khi KTV dựa

vào các quy định kiểm soát nhằm giảm rủi ro chi tiết phát hiện được. Và nếu như KTV

phát hiện được các rủi ro chi tiết thì KTV vẫn có thể tiến hành kiểm tra chi tiết ở mức

độ cơ bản nên KTV tiến hành kiểm tra các bước kiểm soát để khẳng định sự tin cậy

của hệ thống kế toán của khách hàng. Và trong trường hợp này nếu sử dụng các kỹ

thuật thống kê thì KTV sẽ thiết kế các thủ tục kiểm tra chi tiết ở độ tin cậy R=0.7.

♣ Kiểm tra chi tiết ở mức độ đại diện: Được áp dụng khi KTV không xác định

được các rủi ro chi tiết liên quan đến số dư tài khoản và các sai sót tiềm tàng và qua

việc kiểm tra các bước kiểm soát nhằm xác định các sai sót tiềm tàng trong năm hiện

hành, KTV kết luận là quy trình kiểm toán của khách hàng hiệu quả. Đặc điểm thời

gian và phạm vi của các bước kiểm tra chi tiết kiểm soát cũng như theo yêu cầu của

các chuẩn mực nghề nghiệp về kiểm toán.

Trong bước này, KTV sẽ thực hiện các công việc sau:

Lựa chọn các thủ tục kiểm tra thích hợp.

Kiểm tra các số dư tài khoản nhỏ (số dư tài khoản có giá trị nhỏ hay giá trị trọng

yếu chi tiết - MP)

y Xác định thời gian của các thủ tục kiểm tra và của các thủ tục phân tích cơ bản.

Xác định phạm vi các bước kiểm tra chi tiết.

Sử dụng ma trận kiểm tra.

S Kiểm tra các ước tính kế toán.

Để hỗ trợ cho KTV trong việc lập kế hoạch kiểm tra chi tiết, đối với mỗi tài khoản

trên BCTC, phần mềm kiểm toán AS/2 đều đưa ra một chương trình kiểm toán mẫu

trong đó bao gồm các thủ tục kiểm tra chi tiết cơ bản nhất thường được sử dụng để

kiểm tra các sai sót tiềm tàng của tài khoản đó. Với sự giúp đỡ này, công việc lập kế

hoạch kiểm tra chi tiết của KTV sẽ là căn cứ vào tổng hợp cụ thể của từng cuộc kiểm

toán, KTV cân nhắc lựa chọn các thủ tục kiểm toán thích hợp cho cuộc kiểm toán hiện

hành từ các thủ tục đã cho sẵn trong chương trình kiểm toán mẫu; sửa đổi các thủ tục

kiểm toán đã có hoặc tự thiết kế bổ sung thêm các thủ tục kiểm toán được đưa ra trong

chương trình mẫu nếu theo đánh giá của nhóm kiểm toán các thủ tục kiểm toán đã

78

được đưa ra trong chương trình kiểm toán mẫu chưa bao quát hết các sai sót tiềm tàng

có liên quan hoặc chưa đủ các hướng dẫn cần thiết để phục vụ cho việc kiểm tra tính

trọng yều của tài khoản này. ở đây chúng ta cần nhấn mạnh rằng việc phần mềm AS/2

đưa ra chương trình kiểm toán mỗi cho tài khoản trên BCTC chỉ là 1 việc làm mang

tính chất hỗ trợ chứ không thể thay thế hoàn toàn KTV trong việc lập kế hoạch kiểm

toán chi tiết. Chính KTV mới là người trực tiếp quyết định lựa chọn, bổ sung và sửa

đổi các thủ tục kiểm toán đã có trong chương trình kiểm toán mẫu, làm cho chương

trình kiểm toán mẫu trở thành một chương trình kiểm toán mang tính khả thi trong

điều kiện cụ thể của mỗi cuộc kiểm toán. Những công việc này không đòi hỏi kiến

thức, kinh nghiệm mà cả sự năng động, sáng tạo của từng KTV trước sự đa dạng,

muôn màu muôn vẻ của mỗi cuộc kiểm toán.

Với số liệu đã biết, nhóm kiểm toán tính được mẫu cần kiểm tra đối với mỗi sai sót

tiềm tàng của mỗi sai sót tiềm tàng của tài khoản đang được kiểm toán như sau: SDTK cần kiểm tra (P)

Số mẫu cần kiểm tra (N) =

Bước chọn mẫu (J)

Giá trị trọng yếu chi tiết (MP)

Bước chọn mẫu (J) =

Chỉ số độ tin cậy khi kiểm tra chi tiết (R)

Với số lượng mẫu đã tính được, KTV tiến hành chọn mẫu dựa trên sự phán xét của

KTV. Cụ thể là những khoản mục mà theo sự phán xét của KTV là có nhiều sai phạm

liên quan đến rủi ro chi tiết được phát hiện thì sẽ được chọn trước và tiếp tục cho đến

khi chọn đủ mẫu.

Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán tại Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến

Thành, đối với các sai sót tiềm tàng có rủi ro chi tiết phát hiện được, nhóm kiểm toán

đã cân nhắc và lựa chọn các thủ tục kiểm toán sau:

Các thủ tục kiểm toán đã lựa chọn được lựa chọn được trình bày dưới dạng tổng

hợp. Nội dung cụ thể của các thủ tục kiểm toán này đã được ghi đầy đủ trong chương

trình kiểm toán mẫu cho từng tài khoản nên KTV ở bước nhóm kiểm toán không ghi

chi tiết nội dung của từng thủ tục kiểm toán. (Xem bảng 6: Lập kế hoạch kiểm tra chi

tiết đối với các sai sót tiềm tàng có rủi ro chi tiết phát hiện được của Văn phòng Công

ty Bảo hiểm Tiến Thành).

79

Bảng 6: Lập kế hoạch kiểm tra chi tiết đối với các sai sót tiềm tàng có rủi ro chi tiết phát hiện được của

Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành (tham chiếu 1811).

Rủi ro chi tiết TK bị ảnh

hưởng

Sai sót tiềm

tàngThủ tục Kiểm toán

Khoản phải thu khác

có thể bị khai tăng

Các khoản phải

thu khác

Tính đánh giá

Tính hiện hữu

Tính đúng kỳ

-Kiểm tra tính thích đáng của các thủ tục và

chính sách ghi nhận doanh thu

- Lấy xác nhận các khoản phải thu .

- Kiểm tra tính đúng kỳ của doanh thu mới

nhất và phân tích sự biến động số dư, biến

động này phải thu năm nay so với năm trướcDự phòng cho chi

phí phát sinh trong

năm 1998 giảm so

với số thực tế

Dự phòng cho

chi phí phát

sinh trong năm

1998

Tính hiện hữu

Tính đánh giá

- Phân tích nguyên nhân biến động

- Thu thập đầy đủ các quyết định của

HĐQT/ BGĐ

- Kiểm tra việc tính toán theo chính sách của

ciông tyMáymóc thiết bị bị

ghi tăng lên so với

thực tế

Máy móc thiết

bị

Tính hiện hữu

Tính đánh giá

- Kiểm tra các chính sách, thủ tục về mua bán

thanh lý tài sản cố định.

- Kiểm tra chi tiết tăng giảm TSCĐ, được tính

khấu hao hạch toán và việc phân loại TSCĐChi phí khấu hao

công trình XDCB

giảm so với thực tế

do chưa tạm ghi tăng

nguyên giá công

trình để tính KH

Chi phí quản lý Tính hiện hữu - Thu thập toàn bộ các tài liệu liên quan đến

hoạt động XDCB tại đơn vị, kiểm tra tính hợp

lý, hợp lệ của các chứng từ thu thập được.

- Kiểm tra các công văn đề nghị của đơn vị đã

được TCT chấp nhận, kế hoạch đầu tư XDCB

được TCT phê duyệt Các khoản thu giảm

chi phí KDBH gốc

ghi tăng so với thực

tế

Các khoản thu

giảm chi phí

KDBH gốc

Tính hiện hữu

Tính đúng kỳ

- Phân tích nguyên nhân biến động chi tiết của

từng chi phí, cúa năm nay so với năm trước.

- Đánh giá chính sách kế toán về thời điểm ghi

nhận, phương pháp tính Phải trả phải nộp

khác ghi giảm so với

thực tế

Phải trả, phải

nộp khác

Tính đúng kỳ

Tính hiện hữu

- Kiểm tra phương pháp tính toán, phân tích sự

biến động của năm nay so với năm trước.

- Kiểm tra việc quy đổi ngoại tệ

- Gửi thư xác nhận

80

Đối với các sai sót tiềm tàng không có rủi ro chi tiết phát hiện được, nhóm kiểm

toán cũng lựa chọn các thủ tục kiểm toán từ chương trình kiểm toán mẫu cho từng sai

sót tiềm tàng theo cách đã trình bày ở trên.

3.5. Tổng hợp và phổ biến kế hoạch kiểm toán.

Đây là bước cuối cùng của giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, trong bước này KTV

cao cấp trong nhóm kiểm toán sẽ tổng hợp toàn bộ các kết luận, đánh giá và những

thông tin quan trọng nhất đã thu được trong suốt giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán vào

bảng tổng hợp kế hoạch kiểm toán. Nội dung chi tiết của bảng tổng hợp kế hoạch

kiểm toán thay đổi theo quy mô, hình thức và độ phức tạp của cuộc kiểm toán. Mức độ

chi tiết của các thông tin trong bảng cũng như cấu trúc của bảng lưu trong hồ sơ hiện

hành sẽ được chủ phần hùn kiểm toán xác định.

Nhưng thông thường, bản tổng hợp kế hoạch kiểm toán bao gồm những nội dung

cơ bản sau:

♦ Đánh giá và hướng xử lý của KTV về rủi ro kiểm toán.

♦Các vấn đề trọng yếu được phát hiện qua việc lập kế hoạch kiểm toán tổng quát,

mà điển hình là:

+ Những hiểu biết cũng như đánh giá ban đầu của KTV về môi trường kiểm soát

+ Quy định của KTV về mức độ trọng yếu và giá tri trọng yếu chi tiết.

+ Mức độ áp dụng vi tính của khách hàng và quyết định của KTV về việc sử dụng

một chuyên gia trợ giúp về máy vi tính.

+ Những thay đổi trong hoạt động kinh doanh của khách hàng mà ảnh hưởng đến

hợp đồng kiểm toán.

+ Mức độ tin cậy của hệ thống kế toán.

+ Các mục tiêu chủ yếu trong việc phục vụ khách hàng.

♦ Đánh giá của KTV về rủi ro chi tiết được phát hiện và các thủ tục kiểm toán đối

với các rủi ro, bao gồm những nội dung sau:

+ Tổng hợp tất cả các rủi ro chi tiết được phát hiện đối với từng SDTK và mức độ

sai sót tiềm tàng liên quan.

+ Tổng hợp kế hoạch kiểm toán cho từng SDTK và các sai sót tiềm tàng liên quan

mà KTV đã phát hiện được các rủi ro chi tiết liên quan tới TK đó và các thủ tục kiểm

toán để hạn chế rủi ro đó.

81

Sau khi kế hoạch kiểm toán được tổng hợp và lưu vào hồ sơ hay được chứng minh

bằng các tài liệu, bảng tổng hợp kế hoạch kiểm toán sẽ được phổ biến chính thức tới

mọi thành viên trong nhóm kiểm toán để bảo đảm rằng mỗi thành viên đều nắm vững

những nội dung cơ bản nhất của cuộc kiểm toán, từ đó góp phần thực hiện kiểm toán

có chất lượng và hiệu quả. Kế hoạch kiểm toán cũng được thông báo cho khách hàng

để bảo đảm rằng những đòi hỏi kỳ vọng của khách hàng đã được đáp ứng cũng như để

khách hàng thấy được giá trị và chất lượng của các dịch vụ mà KTV cung cấp.

♦ Do vậy, mục đích của việc tổng hợp và phổ biến kế hoạch kiểm toán chính là để:

+ Nêu lên những vấn đề rủi ro phát hiện được thông qua lập kế hoạch kiểm toán

tổng quát và các hoạt động đánh giá rủi ro của KTV cũng như đưa ra quyết định về độ

tin cậy vào hệ thống kiểm soát.

+ Đưa ra bằng chứng để khẳng định kế hoạch kiểm toán được lập ra là hợp lý.

Khi kết thúc giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, ngoài việc tổng hợp và phổ biến kế

hoạch kiểm toán, KTV sẽ tổng hợp các thủ tục kiểm toán mà trước đây đã được KTV

thiết kế dựa trên chương trình kiểm toán mẫu để tiến hành lập chương trình kiểm toán

chính thức cho tài khoản đó.

Đối với Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành, Bảng tổng hợp kế hoạch kiểm

toán bao gồm những nội dung sau:

Bảng số 13: Bảng tổng hợp KHKT (tham chiếu 1810)

Rủi ro kiểm toán được đánh giá ở phần 1210:

Trung bình V

Cao hơn trung bình

Rủi ro rất cao

Rủi ro được phát hiện có liên quan và ảnh hưởng tới toàn bộ cuộc kiểm toán hoặc

ảnh hưởng trọng yếu tới BCTC (từ 1210) không ?

Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành hiện tại đang sử dụng công thức và cách

tính phí và dự phòng bảo hiểm nhân thọ phức tạp.

Những số liệu dự báo kiểm toán quan trọng phức tạp, bất thường và hơn mức trung

bình.

Năm 2001 là năm đầu tiên Luật kinh doanh bảo hiểm có hiệu lực, kèm theo việc

ban hành Luật là các Nghị định, Thông tư hướng dẫn chi tiết việc thi hành Luật. Các

82

Nghị định và Thông tư này ra đời đã thay thế cho 1 loại các Nghị định và Thông tư cũ

dẫn đến năm 2001 bị chia thành 2 giai đoạn rõ rệt là:

+ Giai đoạn 1: Từ 1/1/2001 đến 16/8/2001 - áp dụng theo quy định cũ.

+ Giai đoạn 2: Từ 16/8/2001 đến 31/12/2001 - áp đụng theo quy định mới.

Đánh giá ban đầu của KTV về MTKS

Môi trường kiểm soát tỏ ra có hệ thống kế toán đáng tin cậy và hệ thống KSNB hiệu

qủa.

Mức độ sử dụng máy vi tính của khách hàng.

Hệ thống vi tính của Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành được đánh giá là có

ảnh hưởng đáng kể đối với hệ thống kế toán và lập BCTC.

Hướng xử lý rủi ro của KTV:

Mức độ trọng yếu và giá trị trọng yếu chi tiết.

Chỉ tiêu Năm 2000 Năm 1999Mức độ trọng yếu 7740,125 10.036,4Giá trị trọng yếu chi tiết 6.192,1 8.029,12Rủi ro chi tiết được phát hiện:

Chi tiết rủi ro TK bị ảnh

hưởng

Sai sót tiềm

tàng

phương pháp

kiểm toán *

Thủ tục kiểm

toán **

* Phương pháp kiểm toán áp dụng gồm 2 phương pháp:

+ Thực hiện kiểm tra các bước kiểm soát nhằm giảm bớt rủi ro chi tiết, thực hiện

kiểm tra chi tiết ở mức độ cơ bản

+Thực hiện kiểm tra chi tiết toàn bộ.

** Thủ tục kiểm toán đưa ra ở đây là các bước mà KTV sẽ tiến hành để xử lý được rủi

ro chi tiết đối với TK cụ thể.

Kế hoạch kiểm toán cho từng TK trọng yếu mà rủi ro chi tiết không được phát hiện.

Tham chiếu Tài khoản (TK)

4. Thực hiện kế hoạch kiểm toán.

Bước này của qúa trình kiểm toán được thực hiện sau khi lập xong kế hoạch kiểm

toán chi tiết, nhóm KTV của VACO sẽ thực hiện các thủ tục kiểm toán đã thiết kế

trong chương trình kiểm toán cho từng khoản mục. ở đây sẽ không trình bày cụ thể

83

việc thực hiện các thủ tục kiểm toán này mà chỉ nêu lên mối quan hệ giữa các bước

công việc thực hiện.

Đối với Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành, do nhóm kiểm toán không dựa

vào hệ thống KSNB để tiến hành kiểm toán nên nhóm kiểm toán sẽ tiến hành ngay

các thủ tục kiểm tra chi tiết cho từng khoản mục, nếu phát hiện ra bất kỳ một sai phạm

nào thì KTV sẽ so sánh mức độ sai phạm đó với giá trị trọng yếu chi tiết đã được xây

dựng. Nếu mức độ sai phạm này lớn hơn giá trị trọng yếu chi tiết, tức là sai phạm này

là sai phạm trọng yếu, thì KTV sẽ đề nghị với khách hàng thực hiện các bút toán điều

chỉnh cần thiết để giảm các sai phạm này xuống mức thấp hơn giá trị trọng yếu chi tiết

(tức là làm cho sai phạm này không còn trọng yếu nữa).

Các khách hàng của VACO phần lớn là doanh nghiệp nhà nước hoặc doanh nghiệp

có vốn đầu tư nước ngoài có quy mô lớn, các nhà quản lý cấp cao trong doanh nghiệp

này khi tiến hành kinh doanh đều có ý định hoạt động kinh doanh thực sự có hiệu

quả, lâu dài, mong muốn BCTC phản ánh trung thực, hợp lý tình hình tài chính của họ,

không muốn các báo cáo này ảnh hưởng không tốt đến người quyết định sử dụng

BCTC của mình. Vì vậy, trong những trường hợp này khách hàng của VACO thường

chấp thuận các bút toán điều chỉnh do KTV đề nghị.

Đối với những sai phạm nhỏ hơn giá trị trọng yếu chi tiết tức là những sai phạm này

chưa phải là sai phạm trọng yếu thì KTV sẽ không yêu cầu khách hàng điều chỉnh

nhưng sẽ ghi chép lại sai phạm này vào tờ giấy làm việc để tổng hợp chúng sau khi đã

hoàn tất các thủ tục kiểm toán.

Do từng sai phạm riêng lẻ có thể không trọng yếu nhưng tổng hợp lại thì các sai

phạm này có thể là một sai phạm trọng yếu nên sau khi hoàn tất các thủ tục kiểm toán,

KTV sẽ tổng hợp, ghi chép toàn bộ các sai phạm không trọng yếu đã được phát hiện và

cả một số sai phạm mà khách hàng từ chối không điều chỉnh (nếu có) để so sánh tổng

mức sai phạm này với mức độ trọng yếu đã xây dựng trong giai đoạn lập kế hoạch

kiểm toán. Nếu tổng mức sai phạm lớn hơn mức độ trọng yếu thì KTV sẽ thảo luận

với khách hàng về từng bút toán điều chỉnh cụ thể để giảm mức sai phạm này xuống

mức thấp hơn mức độ trọng yếu và do đó các sai phạm này không còn là sai phạm

trọng yếu nữa,

Tiếp theo, toàn bộ các BCTC sẽ được KTV cao cấp trong nhóm kiểm toán soát xét

bằng các thủ tục phân tích. Mục đích của việc soát xét các BCTC bằng các thủ tục

84

phân tích là để xem xét xem các KTV khác trong nhóm kiểm toán đã thu thập đầy đủ

các bằng chứng hợp lý để lý giải cho các vấn đề nghi ngờ (các rủi ro chi tiết được phát

hiện) ở giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán hay chưa.

Nếu thông qua việc phân tích này, những vấn đề bất thường vẫn chưa được giải

thích đầy đủ thì KTV cao cấp có thể yêu cầu tiếp tục điều tra thêm, thu thập thên bằng

chứng kiểm toán để giải thích cho những vấn đề bất thường này.

5. Kết thúc công việc kiểm toán và lập báo cáo kiểm toán.

Đây là bước công việc cuối cùng trong qúa trình kiểm toán BCTC theo phương

pháp kiểm toán AS/2. Trong giai đoạn này, nhóm kiểm toán của VACO sẽ lập dự thảo

BCTC để khách hàng phê duyệt, soát xét toàn bộ hồ sơ kiểm toán và phát hành báo

cáo kiểm toán cho khách hàng.

Trên cơ sở việc thực hiện các bút toán điều chỉnh đã được khách hàng chấp thuận và

thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung đối với vấn đề bất thường còn tồn tại, nhóm

kiểm toán sẽ lập một dự thảo BCTC để gửi cho khách hàng phê chuẩn.

Mặc dù nhóm kiểm toán của VACO soạn thảo các BCTC cho khách hàng, nhưng

khách hàng vẫn là người chịu trách nhiệm cuối cùng về việc trình bày trung thực các

BCTC này, nên các báo cáo dự thảo phải được sự phê chuẩn của khách hàng. Nếu

khách hàng chấp thuận các BCTC dự thảo họ sẽ gửi cho nhóm kiểm toán một thư giải

trình trong đó nêu rõ trách nhiệm của khách hàng trong việc trình bày trung thực các

thông tin trên BCTC và sự chấp thuận đối với các BCTC dự thảo. Kết thúc công việc

trên, KTV sẽ lập một tổng hợp kết quả kiểm toán trong đó nêu tóm tắt toàn bộ kết quả

và kết luận đã đạt được trong cuộc kiểm toán.

Trước khi hoàn thành cuộc kiểm toán và phát hành BCTC, toàn bộ hồ sơ kiểm toán

của mỗi khách hàng của VACO đều phải trải qua bốn lần soát xét. Từng giấy tờ làm

việc do trợ lý kiểm toán và các KTV khác trong nhóm kiểm toán soạn thảo sẽ được

một KTV cao cấp không soạn thảo các giấy tờ đó soát xét để bảo đảm rằng các thủ tục

kiểm toán, các chương trình kiểm toán đều được hoàn thành chính xác và ghi chép đầy

đủ. Sau đó, toàn bộ hồ sơ kiểm toán sẽ được chủ nhiệm kiểm toán soát xét để bảo đảm

rằng các bước công việc từ việc lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán và kết

thúc kiểm toán đều được thực hiện. Sau đó, hồ sơ kiểm toán được chuyển tới BGĐ

VACO để soát xét lần cuối cùng nhằm bảo đảm toàn bộ cuộc kiểm toán đã được thực

85

hiện theo đúng các CMKT VN, các CMKT QT được thừa nhận chung ở Việt Nam,

Quy chế KTĐL trong nền kinh tế quốc dân cũng như chính sách của hãng DTT.

Sau khi soát xét lần cuối cùng hồ sơ kiểm toán và thảo luận với chủ nhiệm kiểm toán

về những vấn đề còn tồn tại trong hệ thống KSNB của khách hàng mà nhóm kiểm

toán đã phát hiện ra trong qúa trình kiểm toán nhưng không ảnh hưởng đến kết quả

trên BCTC, ban giám đốc VACO sẽ quyết định loại Báo cáo Kiểm toán thích hợp phải

phát hành cho khách hàng. Những vấn đề còn tồn tại trong hệ thống KSNB của khách

hàng và những gợi ý của KTV để sửa chữa chúng sẽ được đưa vào thư quản lý và được

gửi riêng cho ban giám đốc khách hàng nhằm góp phần hoàn thiện hệ thống KSNB của

khách hàng. Báo cáo kiểm toán, báo cáo của ban giám đốc khách hàngvà các BCTC

chính thức sẽ được đóng thành tập và gửi cho Hội đồng Quản trị, ban giám đốc và cổ

đông của khách hàng, một tập sẽ được lưu lại trong hồ sơ kiểm toán của khách hàng tại

VACO để làm căn cứ cho cuộc kiểm toán năm sau.

Sau khi hoàn thành cuộc kiểm toán Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành,

Công ty Kiểm toán Việt Nam luôn duy trì mối quan hệ với khách hàng, thường xuyên

cập nhật thông tin về khách hàng cũng như những tác động lớn trong hoạt động của

khách hàng mà có thể ảnh hưởng đến kế hoạch kiểm toán năm sau. Đồng thời, các

KTV của VACO cũng liên tục cập nhật những kiến thức và quy định mới về lĩnh vực

liên quan như kế toán, kiểm toán, thuế, tài chính... nhằm không ngừng nâng cao trình

độ để luôn phục vụ vượt trên sự mong đợi của khách hàng.

Trên đây là những nét khái quát về qúa trình kiểm toán BCTC tại Công ty Kiểm

toán Việt Nam mà trong đó trọng tâm là giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán cho khách

hàng vào năm tài chính kết thúc.

Trên cơ sở mô tả và quan sát thực trạng lập kế hoạch kiểm toán cho khách hàng

Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành của Công ty Kiểm toán Việt Nam, em

xin rút ra một số bài học kinh nghiệm và đề xuất một số giải pháp trên cơ sở đánh

giá những thành tựu và hạn chế của bước lập kế hoạch kiểm toán tại VACO, nhằm

nâng cao tính khả thi của việc kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty

Kiểm toán Việt Nam.

86

Phần III: Bài học kinh nghiệm và phương hướng hoàn thiện bước lập kế hoạch kiểm toán BCTC

tại Công ty Kiểm toán Việt Nam.

I. Sự cần thiết phải hoàn thiện giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty Kiểm toán Việt

Nam.

Trong điều kiện đất nước chuyển từ nền kinh tế kế hoạch hoá tập trung sang nền

kinh tế thi trường có định hướng; các hoạt động kinh tế, xã hội vận động theo sự điều

chỉnh của các quy luật kinh tế thị trường, từ đó đặt ra các đòi hỏi cấp bách và khách

quan về đổi mới các công cụ quản lý kinh tế, do đó với sự ra đời và phát triển của hoạt

động kiểm toán nói chung hoạt động kiểm toán độc lập nói riêng đã trở thành công cụ

tài chính đắc lực làm lành mạnh nền tài chính, cung cấp các thông tin xác thực, có độ

tin cậy cao công tác quản lý.

Tuy nhiên, có thể nói rằng hoạt động kiểm toán ở nước ta mặc dù ra đời muộn mằn

nên đã kế thừa được thành quả của các nước đi trước nhưng thực sự vẫn chưa còn phát

triển, thể hiện ở việc thiếu một hệ thống các quy định, chuẩn mực nghề nghiệp làm nền

tảng pháp lý cho việc thực hiện kiểm toán cũng như việc xem xét, kiểm tra, đánh giá

chất lượng hoạt động này.

Hiện nay chúng ta đang còn dự thảo các CMKT và theo dự kiến đến năm 2005, hệ

thống chuẩn mực kế toán, kiểm toán sẽ hoàn chỉnh ở giai đoạn I và cho đến nay Bộ Tài

chính đã dự thảo xong 16 CMKT bao gồm: CMKT số 200, 210, 230,700... Các CMKT

VN được ban hành chủ yếu dựa trên các CMKT QT và quá trình tổng kết thực tiễn

hoạt động của 15 công ty kiểm toán lớn tại Việt Nam. Và đặc biệt Chuẩn mực kế toán

cũng đã được ban hành mới đây (năm 2002).

Hơn nữa kết quả kiểm toán chưa thực sự được đánh giá cao và sử dụng phổ biến.

Mà một trong những nguyên nhân của thực trạng này đó là chưa đồng bộ và thiếu hoàn

chỉnh của hệ thống Luật pháp Việt Nam. Hệ thống cơ quan được Nhà nước giao nhiệm

vụ thanh tra và kiểm tra khá nhiều dẫn đến sự trùng lắp trong hoạt động nhưng xét trên

toàn cục nền kinh tế, các thông tin kinh tế công khai vẫn chưa có một lực lượng nào

chịu trách nhiệm đầy đủ nên vẫn không đáng tin cậy.

87

Để khắc phục tình trạng này, trước hết cần phải nâng cao nhận thức của mọi người

về hoạt động kiểm toán và nhanh chóng ban hành hệ thống CMKT. Sự hiện hữu của

các chuẩn mực này sẽ là một bằng chứng khẳng định sự tồn tại và phát triển của kiểm

toán, và là kim chỉ nan cho hoạt động kiểm toán được tiến hành. Điều quan trọng hơn

là hoạt động kiểm toán phải tự hoàn thiện đem lại niềm tin cho mọi người.

Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính là giai đoạn đầu tiên trong quy

trình kiểm toán BCTC. Nó không những có tác dụng tạo ra những điều kiện tiền đề cần

thiết mà còn quyết định hướng đi của toàn bộ cuộc kiểm toán từ đó quyết định chất

lượng và hiệu quả của mỗi cuộc kiểm toán. Việc từng bước hoàn thiện giai đoạn lập kế

hoạch kiểm toán vì vậy là một vấn đề tất yếu được đặt ra trong thực tiễn hoạt động

kiểm toán của nước ta cũng như trong việc nghiên cứu tìm tòi và vận dụng các lý

thuyết kiểm toán của nước ngoài vào Việt Nam.

ở Công ty Kiểm toán Việt Nam, giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán theo hệ thống

phương pháp AS/2 có ý nghĩa rất quan trọng. Căn cứ vào thực tiễn của công ty và dựa

trên lý luận, có thể khẳng định rằng mặc dù mới chỉ đi vào hoạt động được 10 năm,

gắn liền với lịch sử hình thành và phát triển của ngành Kiểm toán Việt nam, nhưng

VACO luôn khẳng định và giữ vững vị trí là Công ty Kiểm toán đầu tiên và lớn nhất

của Việt Nam trên tất cả các phương diện.

II. Một số nhận xét về việc lập kế hoạch kiểm toán BCTC và một số kiến nghị nhằm hoàn thiện giai đoạn này

ở công ty kiểm toán việt nam.

1. Những mặt tích cực trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán ở Công ty Kiểm

toán Việt Nam.

1.1. Về mô hình lập kế hoạch kiểm toán BCTC đã đáp ứng được về yêu cầu lập

kế hoạch kiểm toán theo CMKT.

Được sự trợ giúp kỹ thuật của DTT, việc lập kế hoạch kiểm toán của VACO bao

gồm 3 bước công việc là chuẩn bị kiểm toán, lập kế hoạch kiểm toán tổng quát và lập

kế hoạch kiểm toán chi tiết là rất rõ ràng và dễ hiểu. Trong giai đoạn chuẩn bị kiểm

toán công ty đã thực hiện các bước công việc như đánh giá và xử lý rủi ro kiểm toán,

lựa chọn nhóm kiểm toán và thiết lập các điều khoản hợp đồng nên việc đánh giá rủi ro

kiểm toán trước khi tiến hành kiểm toán thì sẽ giúp cho VACO có thể đề ra các chiến

88

lược kiểm toán phù hợp với mức rủi ro kiểm toán đã xác định được giúp cho việc đạt

được sự thoả thuận giữa khách hàng với VACO nhằm có được một hợp đồng cần thiết

bảo đảm cho cuộc kiểm toán thực hiện có hiệu quả, phục vụ tốt hơn yêu cầu của khách

hàng.

Mô hình trong giai đoạn này của công ty đã thiết lập là một mô hình khoa học,

bảo đảm độ hợp lý cho mỗi bước công việc mà công ty đang thực hiện, từ việc đánh

giá mức độ trọng yếu, rủi ro, tìm hiểu hệ thống KSNB đến việc đề ra các thủ tục kiểm

toán thích hợp cho từng khoản mục trên BCTC đều phù hợp với CMKT VN, các

CMKT QT được thừa nhận (ISA210,200,300...VAS 210) cũng như điều kiện thực tế

của VACO.

Trong thực tế của các công ty kiểm toán, thường không có sự phân biệt rõ ràng

giữa giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán và thực hành kiểm toán, đặc biệt là đối với các

khách hàng quen thuộc vì mục đích chủ yếu của việc lập kế hoạch là thu thập thông tin

khoanh vùng rủi ro để đề ra chiến lược kiểm toán thích hợp. Nhưng đối với khách

hàng cũ, những thông tin liên quan chủ yếu đã được lưu trữ trong hồ sơ thường xuyên

việc đánh giá rủi ro được dựa vào kinh nghiệm trước đây của KTV do đó các công

việc trong giai đoạn lập kế hoạch được giảm nhẹ rất nhiều.

Với vị thế là công ty kiểm toán hàng đầu của Việt Nam, để nâng cao và duy trì

hình ảnh và uy tín của mình, VACO rất coi trọng việc lập kế hoạch kiểm toán, điều

này được thể hiện trong qúa trình lập kế hoạch kiểm toán từ khâu chuẩn bị đến khâu

lập chương trình kiểm toán theo ISA1, trước khi công bố Báo cáo kiểm toán, KTV

phải xem xét đến tính liên tục hoạt động của doanh nghiệp để lập kế hoạch kiểm toán

nhằm giúp KTV hiểu biết sâu sắc hơn về tình hình kinh doanh của khách hàng và đưa

ra chiến lược kiểm toán phù hợp, nhất là đối với các khách hàng có tình hình hoạt động

không khả thi. Mặt khác theo IAG 23, khi khả năng “ doanh nghiệp hoạt động liên tục”

bị vi phạm, KTV có thể lập báo cáo kiểm toán loại không chấp nhận, việc phát hành

loại báo cáo này có thể dẫn đến những mâu thuẫn với khách hàng, ảnh hưởng không

tốt đến hoạt động của công ty. Nhưng mô hình kiểm toán AS/2 của công ty đã được

xây dựng theo chu trình nghiệp vụ nên đã giúp cho KTV giảm bớt khối lượng công

việc phải thực hiện và chi phí kiểm toán.

1.2. Tổ chức và lưu trữ tài liệu kiểm toán.

89

Tổ chức và lưu trữ tài liệu kiểm toán là một vấn đề không đơn giản, đòi hỏi phải có

sự bố trí và sắp xếp kế hoạch. Và điều này đã được VACO thực hiện hợp lý thông qua

hình thức tham chiếu có chỉ mục từ 1000 đến 8000. Trong đó phần chỉ mục 1000 thể

hiện phần lập kế hoạch kiểm toán. Từ đó tạo điều kiện cho KTV trong qúa trình làm

việc cũng như tạo điều kiện thuận lợi cho những người không trực tiếp tham gia kiểm

toán có thể dễ dàng kiểm tra đối chiếu các tài liệu trên hồ sơ kiểm toán.

Hệ thống tài liệu này sau khi được sắp xếp một cách khoa học vào các file kiểm

toán, chúng được lưu trữ tại thư viện của VACO theo quy chế bảo mật nghiêm ngặt.

Và về cơ bản, việc tổ chức, sắp xếp và lưu trữ tài liệu kiểm toán của VACO đã đáp

ứng được yêu cầu của ISA 230 và CMKT VN 230 về tổ chức và lưu trữ tài liệu.

1.3. Bài học kinh nghiệm rút ra từ việc nghiên cứu giai đoạn lập kế hoạch kiểm

toán báo cáo tài chính tại Công ty Kiểm toán Việt Nam

1.3.1. Việc đánh giá rủi ro liên quan đến số dư tài khoản và sai sót tiềm tàng.

Theo phương pháp AS/2, sau khi KTV đã phán đoán được rủi ro có khả năng xảy

ra trên BCTC ở giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán chi tiết, KTV cần xác định ảnh

hưởng của rủi ro chi tiết này tới các tài khoản trên BCTC và đây chính là việc đánh giá

rủi ro liên quan đến SDTK và sai sót tiềm tàng.

Mỗi SDTK có khả năng xảy ra 6 sai sót tiềm tàng là sai sót về tính có thật, tính đầy

đủ, việc ghi chép, tính đúng kỳ, việc đánh giá và sai sót về việc trình bày (nội dung các

sai sót tiềm tàng này đã được trình bày ở chương II).

Dựa theo mô hình độ tin cậy kiểm toán (Xem bảng số 13, chương II), KTV sẽ lập

kế hoạch phương pháp kiểm toán và thiết kế các thủ tục kiểm toán cụ thể cho từng sai

sót tiềm tàng để đánh giá xem liệu các sai sót tiềm tàng này có thật sự xảy ra hay

không. Theo bảng mô hình độ tin cậy kiểm toán đối với từng sai sót tiềm tàng và cân

nhắc xem có dựa vào hệ thống KSNB đó để tiến hành kiểm toán hay không. Đối với

những sai sót tiềm tàng mà KTV không tin tưởng và không dựa vào hệ thống KSNB

của khách hàng để tiến hành kiểm toán, có nghĩa là độ tin cậy kiểm soát của sai sót

tiềm tàng này thấp, khả năng xảy ra sai sót kiểm soát đối với sai sót này cao, thì để

đảm bảo độ tin cậy kiểm toán vẫn bằng 95% (R=3) KTV sẽ tiến hành các thủ tục kiểm

toán chi tiết ở mức độ tập trung hơn (thể hiện ở việc độ tin cậy khi kiểm tra chi tiết R

90

sẽ cao hơn). Công thức xác định số lượng mẫu chọn khi kiểm tra chi tiết do DTT xác

định như sau:

Giá trị trọng yếu chi tiết (MP)

Bước chọn mẫu (J) = (3)

Chỉ số của độ tin cậy khi kiểm tra chi tiết (R)

SDTK cần kiểm tra (P)

Số mẫu cần kiểm tra (N) = (4)

Bước chọn mẫu (J)

Khi chỉ số của độ tin cậy khi kiểm tra chi tiết (R) tăng thì số mẫu cần kiểm tra

chi tiết đối với sai sót tiềm tàng có khả năng xảy ra rủi ro cao sẽ tăng lên. Do đó trọng

tâm của cuộc kiểm toán đã được KTV hướng vào những sai sót tiềm tàng có khả năng

xảy ra rủi ro cao này.

Theo lý thuyết, khi thiết kế các thủ tục kiểm tra chi tiết cho từng SDTK, các thủ tục

kiểm tra chi tiết sẽ được thiết kế cho từng mục tiêu kiểm toán của từng tài khoản. Mỗi

SDTK đều có 8 mục tiêu kiểm toán sau:

Tính hợp lý chung.

T Tính căn cứ hợp lý.

T Tính đầy đủ.

T Quyền sở hữu.

Q Sự phân loại.

S Tính thời hạn.

T Tính chính xác về mặt kiểm toán.

÷ Sự tiết lộ.

Như vậy, số lượng và tên gọi của các mục tiêu kiểm toán trong lý thuyết với số

lượng và tên gọi của các sai số tiềm tàng được đề cập tới trong phương pháp AS/2 có

khác nhau đôi chút do được trình bày dưới hình thức khác nhau, nhưng bản chất của

chúng là một - chúng đều là những cơ sở để thiết kế các thủ tục kiểm tra chi tiết cho

mỗi SDTK.

Với mỗi số dư tài khoản này, KTV sẽ xác định rủi ro kiểm toán mong muốn cho

SDTK theo mô hình độ tin câỵ kiểm toán sau: DAR = IR *CR*DR.

DAR

DR = (5)

IR*CR

91

Trong đó:

DAR là rủi ro kiểm toán.

IR là rủi ro tiềm tàng.

CR là rủi ro kiểm soát.

DR là rủi ro phát hiện.

Với rủi ro phát hiện được xác định theo công thức (5) trên KTV chỉ có thể ước tính

được số lượng bằng chứng cần thu thập đối với mỗi SDTK mà chưa thể xác định được

chính xác số lượng bằng chứng cần thu thập cho mỗi mục tiêu kiểm toán của tài khoản

đó khi kiểm tra chi tiết, cụ thể đó là nếu rủi ro phát hiện của tài khoản tăng lên thì số

lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập cho tài khoản đó sẽ giảm xuống và ngược

lại. Vì vậy việc hướng trọng tâm của việc tiến hành các thủ tục kiểm tra chi tiết vào

các mục tiêu kiểm toán mà có khả năng xảy ra rủi ro cao (thể hiện ở việc xác định

chính xác số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập cho mỗi mục tiêu kiểm toán)

thì chưa được đề cập lý thuyết chưa mang tính khả thi cao, ảnh hưởng không nhỏ đến

chất lượng và hiệu quả chung của cuộc kiểm toán.

Trong khi đó với cách tính số lượng mẫu chọn theo công thức (3), (4) ở trên của

phương pháp AS/2 KTV có thể xác định chính xác số lượng mẫu cần kiểm tra đối với

mỗi sai sót tiềm tàng của tài khoản khi tiến hành kiểm tra chi tiết.

Theo đó đối với những sai sót tiềm tàng mà có khả năng xảy ra rủi ro cao, KTV sẽ

phải tiến hành các thủ tục kiểm tra chi tiết với độ tin cậy khi kiểm tra chi tiết (R) lớn

hơn, do đó số lượng mẫu cần kiểm tra (N) sẽ lớn hơn và ngược lại.

Như vậy bằng việc đánh giá rủi ro liên quan đến số dư tài khoản vào những sai sót

tiềm tàng và sử dụng mô hình độ tin cậy kiểm toán phương pháp AS/2 cho phép hướng

trọng tâm của các thủ tục kiểm tra chi tiết vào những sai sót tiềm tàng có khả năng xảy

ra rủi ro cao (thể hiện ở việc quy mô mẫu chọn được xác định cụ thể để kiểm tra sẽ lớn

hơn) do đó kết luận mà KTV đưa ra sẽ chính xác hơn. Điều này đến lượt nó lại góp

phần nâng cao chất lượng và hiệu quả chung của cuộc kiểm toán. Đấy là một ưu điểm

của phương pháp AS/2 so với việc đã được trình bày và đó cũng là điều chúng ta có

thể học hỏi qua việc nghiên cứu giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán BCTC tại Công ty

Kiểm toán Việt Nam.

1.3.2. Phân tích tổng quát báo cáo tài chính

92

Các thủ tục phân tích BCTC được nhóm KTV của VACO sử dụng trong một cuộc

kiểm toán BCTC được chia làm 3 loại: Các thủ tục phân tích tổng quát, các thủ tục

phân tích cụ thể và các thủ tục phân tích soát xét BCTC.

Các thủ tục phân tích tổng quát bao gồm 2 loại: Phân tích chênh lệch (phân tích

ngang) và phân tích dọc. Trong hầu hết các cuộc kiểm toán, KTV thường kết hợp các

thủ tục phân tích tổng quát để hiểu rõ hơn thực trạng tài chính của công ty khách hàng

cũng như phán đoán được các vùng có khả năng xảy ra rủi ro cao trên BCTC.

Các tỉ suất mà KTV sử dụng trong thủ tục phân tích tổng quát là tỷ lệ thanh khoản, các

chỉ số lợi tức, hiệu suất sử dụng vốn, tỷ lệ công nợ, ... cùng với việc sử dụng các thủ

tục phân tích chênh lệch mà nội dung của các thủ tục này đã được đề cập đến ở Phần

II, Chương II, mục 2.4, KTV sẽ xử lý một cách tối đa các dữ liệu được cung cấp để

tìm hiểu tất cả các khía cạnh hoạt động kinh doanh của khách hàng, phục vụ cho việc

lý giải đầy đủ các bằng chứng thu thập trong suốt cuộc kiểm toán và cũng giúp cho

KTV giảm bớt công việc phán đoán các rủi ro về sai phạm có thể xảy ra trên báo cáo

kiểm toán.

Như vậy, với bề dày 10 năm kinh nghiệm VACO đã và đang từng bước hoàn thiện,

tạo ra nét đặc trưng riêng của công ty dựa trên sự vận dụng sáng tạo hệ thống phương

pháp kiểm toán AS/2 cho phù hợp với Việt Nam và phù hợp với các CMKT quốc tế,

CMKT Việt Nam. Tuy nhiên giữa lý luận và thực tiễn luôn có khoảng cách nhất định.

Thực tế thường xuyên biến động trong khi đó lý luận mang tính cứng nhắc. Thêm vào

đó hệ thống pháp lý cho hoạt động kiểm toán Việt Nam chưa hoàn chỉnh, chưa đáp

ứng được tất cả những đòi hỏi trong hoạt động kiểm toán. Cùng với thời gian hoạt

động kiểm toán ở nước ta chưa lâu, chắc chắn hoạt động kiểm toán nói chung và lập

kế hoạch kiểm toán BCTC nói riêng ở VACO không tránh khỏi thiếu sót, hạn chế. Đây

là một tất yếu khách quan, đòi hỏi sự cố gắng không ngừng của Công ty Kiểm toán

Việt Nam để giữ vững vị trí đi đầu trong ngành kiểm toán Việt Nam.

2. Một số kiến nghị nhằm hoàn thiện giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán BCTC

của Công ty kiểm toán Việt Nam

93

2.1. Vấn đề sử dụng số liệu thống kê/ phân tích của ngành hoặc doanh nghiệp

liên quan cho việc phân tích tổng quát BCTC của doanh nghiệp được kiểm

toán.

Thực hiện tốt bước phân tích tổng quát BCTC không những giúp KTV hiểu rõ

hơn về hoạt động kinh doanh của khách hàng, phán đoán khả năng xảy ra rủi ro

trên BCTC mà còn cho phép KTV nhận diện được những yếu kém trong hoạt động

của đơn vị khách hàng và từ đó đưa ra những lời nhận xét và tư vấn hợp lý khi kết

thúc cuộc kiểm toán để khách hàng có thể cải tiến một cách hiệu quả hoạt động

kinh doanh của mình

Mặt khác, mỗi ngành nghề kinh doanh có những hệ thống kế toán riêng và áp dụng

những nguyên tắc kế toán đặc thù nên ngoài những hiểu biết những khía cạnh đặc thù

của một tổ chức, KTV phải có đủ hiểu biết chung về nền kinh tế, lĩnh vực hoạt động

của đơn vị kiểm toán ngoài, để hiểu rõ các sự kiện, các nghiệp vụ và hoạt động có thể

tác động đến BCTC và từ đó có thể sử dụng các số liệu thống kê/ phân tích vào việc

phân tích tổng quát BCTC của đơn vị khách hàng, cũng như để so sánh khách hàng

này với khách hàng khác trong ngành đó.

Tuy nhiên, thực tế cho thấy Công ty Kiểm toán Việt Nam ít sử dụng các số liệu

thống kê/ phân tích của ngành hoặc các doanh nghiệp liên quan để phục vụ cho việc

phân tích này. Do đó Công ty Kiểm toán Việt Nam cần phải khắc phục vấn đề này để

nâng cao tính hiệu quả của bước lập kế hoạch kiểm toán, cũng như nâng cao hiệu quả

của cuộc kiểm toán.

2.2. Vấn đề lập kế hoạch kiểm tra hệ thống KSNB.

Phương pháp kiểm toán AS/2 cũng như bất kỳ một phương pháp nào chênh lệch

cũng được xác định dựa trên cơ sở đánh giá rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát, rủi ro

phát hiện và nhằm hạn chế rủi ro kiểm toán xuống mức thấp nhất. Theo phương pháp

kiểm toán AS/2, các thủ tục kiểm toán được thiết kế nhằm đạt độ tin cậy kiểm toán tối

đa là 95% (tức là chỉ số độ tin cậy kiểm toán R=3), tức là rủi ro kiểm toán chỉ có 5%.

Độ tin cậy kiểm toán này được xác định trên cơ sở độ tin cậy mặc định, độ tin cậy

kiểm soát và độ tin cậy khi kiểm tra chi tiết. Cả ba độ tin cậy này đều được xác định

cho từng sai số tiềm tàng của mỗi SDTK để phục vụ cho việc lập kế hoạch phương

pháp kiểm toán. Theo mô hình độ tin cậy kiểm toán cũng như trên thực tế đối với từng

94

sai sót tiềm tàng, KTV đều đánh giá hiệu quả của hệ thống KSNB cho dù các rủi ro chi

tiết liên quan đến sai sót tiềm tàng đó có được phát hiện được hay không và cân nhắc

xem có dựa vào hệ thống KSNB để tiến hành kiểm toán không.

Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán cho Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến

Thành, nhóm KTV đã đánh giá hệ thống KSNB của khách hàng là đáng tin cậy và do

đó có thể dựa vào hệ thống KSNB đó để tiến hành kiểm toán. Nhưng ở bước lập kế

hoạch phương pháp kiểm toán cho từng sai sót tiềm tàng, nhóm kiểm toán đã lựa chọn

kiểm tra chi tiết ngay và bỏ qua hệ thống KSNB. Cụ thể là đối với các sai sót tiềm tàng

có rủi ro chi tiết phát hiện được, nhóm kiểm tra đã lựa chọn độ tin cậy khi tiến hành

kiểm tra chi tiết là R=3, theo công thức ước tính độ tin cậy kiểm toán thì độ tin cậy

kiểm soát là R=0. Còn đối với các sai sót tiềm tàng mà không có rủi ro chi tiết phát

hiện được nhóm kiểm toán cũng quyết định không dựa vào hệ thống KSNB để tiến

hành kiểm tra (độ tin cậy kiểm soát R=0), và độ tin cậy khi kiểm tra chi tiết R=2. Vì

vậy khi tiến hành kiểm toán nhóm kiểm toán đã không tiến hành việc kiểm tra hệ

thống KSNB mà tiến hành kiểm tra chi tiết ở mức độ tập trung đối với các sai sót tiềm

tàng có rủi ro chi tiết phát hiện được và kiểm tra chi tiết ở mức độ trung bình đối với

các sai sót tiềm tàng có rủi ro chi tiết không phát hiện được.

Theo công thức tính mẫu chọn, nếu độ tin cậy khi kiểm tra chi tiết càng lớn thì số

lượng mẫu chọn càng nhiều và do đó kết luận về khoản mục được kiểm toán sẽ càng

chính xác hơn. Do đó với cách lựa chọn độ tin cậy kiểm toán khi kiểm tra chi tiết như

nhóm kiểm toán đã tiến hành trong cuộc kiểm toán Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến

Thành, thì các kết luận kiểm toán đưa ra sẽ có độ chính xác cao hơn.

Tuy vậy ở trường hợp này, nhóm kiểm toán đã không áp dụng đúng quy trình kiểm

toán theo phương pháp AS/2 nên điều này có thể gây ra một sự lãng phí về thời gian

và công sức của KTV do đó không thoả mãn được mục tiêu hiệu quả công việc - một

trong những mục tiêu quan trọng của cuộc kiểm toán.

Đối với Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành, việc đặt niềm tin vào hệ thống

kiểm soát là một điều hợp lý và nên làm. Chẳng hạn đối với các sai sót tiềm tàng mà

không có rủi ro chi tiết được phát hiện của tài khoản, KTV mặc dù đã tin tưởng vào

hình thức KSNB nhưng vẫn tiến hành lập kiểm tra chi tiết ở mức độ tập trung (Độ tin

cậy khi kiểm tra chi tiết R=3, độ tin cậy kiểm soát R=0 - theo bảng mô hình độ tin cậy

kiểm soát). Nếu nhóm kiểm toán lập kế hoạch dựa vào hệ thống KSNB của khách

95

hàng thì nhóm kiểm toán sẽ lựa chọn độ tin cậy kiểm soát là R=2,3 thay vì R= 0 như

trước đây. Theo mô hình độ tin cậy kiểm toán, KTV sẽ kiểm tra các bước kiểm soát

nhằm giảm bớt rủi ro chi tiết phát hiện được và chỉ phải kiểm tra chi tiết ở mức độ cơ

bản (Độ tin cậy khi kiểm tra chi tiết R=0.

Với độ tin cậy khi kiểm tra chi tiết R=3 như trước đây, thì số mẫu được lập kế

hoạch để kiểm tra đươc tính như sau: MP 8029,12

Bước chọn mẫu (J) = = = 2676,37.

R 3

P 20720,154004

Số mẫu cần kiểm tra (N ) = = = 8 (mẫu)

J 2676,37

Với độ tin cậy khi kiểm tra chi tiết R=0,7 (vì theo công thức tính độ tin cậy kiểm

toán ở phần trên R= 3-2,3 = 0,7) như phần kiến nghị trên đây thì số mẫu được lập kế

hoạch để kiểm tra được tính như sau: MP 8029,12Bước chọn mẫu (J) = = = 11470.171

R 0,7

20.720,154004

Số mẫu cần kiểm tra (N) = = 2 (mẫu)

11470,171

Như vậy số mẫu được lập kế hoạch để kiểm tra chỉ là 2 mẫu thay vì 42 mẫu như

trước đây, do đó khối lượng công việc kiểm tra chi tiết sẽ giảm đi rất nhiều, hiệu suất

kiểm tra tăng lên. Thêm vào đó lập kế hoạch và kiểm tra hệ thống KSNB còn có tác

dụng giúp KTV nhận diện những khuyếm khuyết của hệ thống KSNB của khách hàng

và đưa ra những lời gợi ý để ban giám đốc khách hàng hoàn thành hệ thống KSNB của

mình.

2.3. Vấn đề về phương pháp chọn mẫu.

Với số lượng mẫu đã tính được, KTV sẽ chọn các phần tử mẫu dự kiến sẽ được

kiểm tra dựa theo sự phán xét của mình, những khoản mục nào mà theo sự xét đoán

của KTV có nhiều khả năng xảy ra sai phạm liên quan đến rủi ro chi tiết được phát

hiện thì sẽ được chọn trước, cách làm này được tiếp tục cho đến khi chọn được mẫu.

Cách chọn mẫu như trên có ưu điểm là sẽ hướng trọng tâm của các thủ tục kiểm toán

và BCKT những vùng có độ rủi ro cao để kiểm tra, đồng thời cũng tạo điều kiện rèn

96

luyện khả năng phân tích và tư duy xét đoán của KTV. Nên cách chọn mẫu này đòi hỏi

KTV phải có trình độ, kinh nghiệm và khả năng xét đoán, điều này đòi hỏi KTV phải

tự nghiên cứu, trao dồi kiến thức thực tế và nâng cao nghiệp vụ đó là điều rất tích cực.

Nhưng phương pháp này đem lại khả năng rủi ro cao khi sự xét đoán của KTV không

phù hợp đặc biệt là trong các cuộc kiểm toán phức tạp.

Cũng chính vì phụ thuộc vào sự xét đoán của KTV nên mẫu được chọn ra không khách

quan và không mang tính đại diện, dẫn đến kết luận và KTV đưa ra về tổng thể đang

được kiểm toán dựa trên cơ sở khái quát kết quả kiểm tra mẫu có thể không chính xác.

Thêm vào đó phương pháp chọn mẫu theo sự xét đoán không diễn ra theo một quy

trình cụ thể nào nên có thể gây khó khăn cho người chịu trách nhiệm soát xét lại công

việc của KTV.

Do đó KTV nên chỉ áp dụng cách chọn mẫu dựa trên sự phán xét đối với những tài

khoản có ít nghiệp vụ kinh tế phát sinh. Bởi vì đối với những tài khoản này, bằng cách

chọn mẫu dựa trên sự phán xét của KTV có thể nhanh chóng có được mẫu chọn trong

khi mẫu chọn vẫn mang tính đại diện khá cao vì vậy đã hạn chế được nhược điểm của

phương pháp này.

Đối với những tài khoản có nhiều nghiệp vụ kinh tế phát sinh, KTV nên chọn mẫu

theo phương pháp chọn mẫu ngẫu nhiên - một phương pháp chọn mẫu khách quan,

khoa học và đảm bảo cho mọi phần tử của tổng thể đều có khả năng được chọn mẫu

như nhau.

Trong kiểm toán, chọn mẫu ngẫu nhiên được thực hiện ở ba loại hình cụ thể là bảng

số ngẫu nhiên, chọn mẫu ngẫu nhiên qua máy vi tính và chọn hệ thống. ở đây ta có thể

áp dụng phương pháp bảng số ngẫu nhiên. Bảng này bao gồm 105.000 con số ngẫu

nhiên thập phân do Hội đồng Thương mại liên Quốc gia ban hành, các con số gồm 5

chữ số và được xếp vào dòng và cột theo kiểu bàn cờ.

Quy trình chọn mẫu theo bảng số ngẫu nhiên có thể gồm 4 bước sau:

B1: Định lượng đối tượng kiểm toán bằng con số duy nhất.

Đây là việc đánh số thứ tự cho các phần tử của tổng thể cần chọn mẫu. Trong trường

hợp các phần tử là các hoá đơn, chứng từ đã được đánh số thì có thể sử dụng ngay các

con số này cho việc chọn mẫu.

B2: Thiết lập mối quan hệ giữa bảng số ngẫu nhiên với đối tượng kiểm toán đã

được định lượng.

97

Có thể có ba tình huống xảy ra:

- Các con số định lượng (thứ tự) của đối tượng kiểm toán cũng gồm 5 chữ số như các

con số ngẫu nhiên trong bảng. Khi đó tương quan 1-1 giữa định lượng đối tượng

kiểm toán với các con số ngẫu nhiên tự nó được thiết lập.

- Các con số thứ tự của đối tượng kiểm toán gồm số lượng chữ số ít hơn, trường hợp

này đòi hỏi KTV phải xác định trước cách lấy hoặc là lấy các chữ số đầu, hoặc là

lấy chữ số giữa (nếu có) hoặc là lấy các chữ số cuối... trong các con số ngẫu nhiên.

- Các số thứ tự của đối tượng kiểm toán lớn hơn 5. Khi đó đòi hỏi KTV phải xác

định lấy cột nào trong bảng làm chính và lựa chọn thêm những hàng số cột phụ của

bảng. Chẳng hạn, với đối tượng có 6 chữ số cần ghép một cột chính với hai bảng

chữ số của một cột phụ nào đó.

B3: Lập hành trình sử dụng bảng.

Đây là việc xác định hướng đi của việc chọn các số ngẫu nhiên, hướng đi đó có thể

dọc theo xuôi (xuôi từ trên xuống hoặc ngược từ dưới lên), hay ngang theo hàng (xuôi

từ phải qua trái hoặc ngược từ trái qua phải). Việc xác định này có tính độc đoán, ngẫu

nhiên nhưng KTV cần đặt ra trước và tuân thủ triệt để trong khi thực hiện.

B4: Chọn điểm xuất phát.

Là việc xác định con số ngẫu nhiên đầu tiên trong hành trình đã định. Nguyên tắc

cơ bản của việc lựa chọn là đảm bảo tính ngẫu nhiên, tránh lập lại theo thói quen cũ

của KTV và tránh khả năng phỏng đoán của khách hàng về mẫu chọn. Do đó, có thể

chọn điểm xuất phát bằng cách chấm ngẫu nhiên vào một điểm nào đó và dùng con số

ngẫu nhiên gần điểm đó nhất làm điểm xuấtphát của hành trình.

98

Kết luận

Qua lý luận và thực trạng lập kế hoạch kiểm toán Văn phòng Công ty Bảo hiểm

Tiến Thành của Công ty Kiểm toán Việt Nam, chúng ta có thể thấy rằng giai đoạn lập

kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên của quy trình kiểm toán tài chính và là yếu

quan trọng quyết định chất lượng và hiệu quả của mỗi cuộc kiểm toán. Vì vậy việc

hoàn thiện giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán là một việc làm tất yếu đối với bất kỳ

công ty kiểm toán nào.

ở Việt Nam, hoạt động kiểm toán nói chung còn chưa phát triển, bên cạnh

những thành tựu đạt được rất đáng ghi nhận, hoạt động kiểm toán ở Việt Nam vẫn còn

phải từng bước hoàn thiện để phát huy cao vai trò của mình. Mà một trong những yếu

tố cần thiết để giúp cho sự hoàn thiện ấy là tạo ra một hành lang pháp lý đầy đủ cho

hoạt động kiểm toán nói chung cũng như việc lập kế hoạch kiểm toán nói riêng.

Công ty Kiểm toán Việt Nam, VACO, công ty tiên phong trong lĩnh vực kiểm

toán ở nước ta, với sự trợ giúp kỹ thuật kiểm toán của DTT, một trong những năm

công ty kiểm toán hàng đầu thế giới, đã có bề dày kinh nghiệm trong phương pháp

kiểm toán trong đó có việc lập kế hoạch kiểm toán. Quy trình lập kế hoạch kiểm toán

của công ty có rất nhiều ưu điểm mà các công ty khác cần phải học hỏi, song vẫn còn

có một số hạn chế nhất định đòi hỏi công ty phải hoàn thiện để nâng cao và giữ vững

uy tín cũng như hình ảnh của mình trong thị trường kiểm toán.

Do đề tài lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính là một đề tài tương đối khó

do tính chất phức tạp của nghiệp vụ song được sự giúp đỡ chỉ bảo tận tình của TS

Nguyễn Đình Hựu - GĐ Trung tâm khoa học và bồi dưỡng cán bộ kiểm toán Nhà nước

và anh Nguyễn Minh Hùng - Phòng Đào tạo, cùng với sự giúp đỡ về mọi mặt của Ban

Giám đốc, của các anh chị thuộc phòng Đào tạo Công ty Kiểm toán Việt Nam cộng

với sự nỗ lực của bản thân em đã hoàn thành bài chuyên đề này. Tuy nhiên, do những

hạn chế về trình độ chuyên môn và kinh nghiệm nên chuyên đề này không tránh khỏi

những thiếu sót nhất định. Vậy em kính mong nhận được sự chỉ bảo ân cần của các

thầy cô và anh chị để em có những bước tiến xa hơn trong học tập và nghiên cứu sau

này.

Em xin trân trọng cảm ơn.

99

Tài liệu tham khảo

1. Kiểm toán cơ bản của TS Nguyễn Đình Hựu ch. B - H : Chính trị Quốc gia, 19999.

2. Aditing, 5th. Ed_Dan.M. Guy_C.Wayre.Alderma_Alan Jwinter.

Dryden Prers, Harcount Brace College Pubblisher_1994.

3. AlvinA. Aren- James K. Lobbecke: Auditing_Anintergrated APP

Approach; Prentice_ Hall International,Inc,1984.

4. GS. PTS. Nguyễn Quang Quynh: Lý thuyết kiểm toán; NXB giáo dục, Hà nội

11/1996.

5. Hệ thống CMKTVN, quyển 1,2 Bộ Tài chính, Hà nội.

6. Hệ thống CMKTQT về kiểm toán (tài liệu dịch), Bộ TC-Vụ chế độ kế toán, Hà nội-

1998.

7. Các văn bản pháp quy hiện hành về kế toán và kiểm toán.

8. CMKT số 250, 310, 500, 520, 570, 580.

9. Công ty Kiểm toán Việt Nam: Những chuẩn mực và nguyên tắc kiểm toán quốc tế;

Dịch giả Phan Ngọc Hữu, VACO xuất bản tháng 9/1992.

10.Công ty Kiểm toán Việt Nam: Hồ sơ kiểm toán mẫu.

11.Deloitte Touche Tohmatsu: Audit System/2.

12.Hồ sơ kiểm toán mẫu, các file kiểm toán (file_Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến

Thành)

13.PTS. Đoàn Xuân Tiến- PTS Vương Đình Huệ: kiểm toán, NXBTC, Hà nội, 1996.

100

Mục lục

101