La Revista de D E R E C H O T R IB U T A R IO quiere expresar sus más sinceros agradecimientos a los colaboradores, suscriptores y anunciantes por el es­tímulo que le han dado durante el año que hoy ter­mina y hacerlos extensivos a quienes, por medio de cartas y personalmente, han elogiado su aparición, en cada uno de sus números. Todo ello constituye obligante compromiso que la Revista espera cumplir con el mayor empeño.

Estimado Suscriptor:Con este número vence el segundo año (segun­

da colección) de la Revista de D E R E C H O T R IB U ­TA R IO . N o queremos que, por ningún motivo, usted interrumpa o retarde el recibo de los ejemplares de la tercera colección. E N V IE N O S A H O R A M ISM O sus Bs. 35 para el nuevo año y de inmediato será renovada su suscripción. Hágalo por cheque de su cuenta bancaria, personalmente, o llámenos por el teléfono 81.43.14. Y S I U S T E D R E S ID E E N EL IN T E R IO R , hágalo por cheque de gerencia sobre Caracas. — R E V IS T A D E D E R E C H O T R IB U T A ­RIO. Apartado 1821, Caracas. Teléfono 81.43.14.

C O R P O R A C I O N I N D U S T R I A L M O N T A N A Y SUS E M P R E S A S A F I L I AD AS

Al Servicio de la Industria Nacional

Dr. José Angel Navarro PalacioABOGADO

Ex-Funcionario de la Administración General del Impuesto Sobre la Renta durante 16 años. Ex-Administrador Seccional. 8 años en el ejercicio continuo de la especialidad.ASUNTOS FISCALES. Asesoría en Impuesto sobre la Renta y Sucesiones.— Consultas.—Declaraciones. —Exoneraciones. — Reintegros. — Transacciones.— Gestiones ante la Administración General del Impuesto.—Recursos por ante el Tribunal de Apelaciones y la Corte Suprema de Justicia.

DIRECCION

EN CARACAS: Conde a Principal. Edif. Ambos Mundos, Of. 401. Teléfonos 81.43.14.

EN MARACAIBO: Av. 2 (El M ilagro). Edif. Profesional, Of. 3, Piso 1?. Teléfonos: 66 79 y 41 33.

El Derecho Tributario

E s t u d i o s - í

Dr. Jesús Herrera Villamediana, Abogado

La Ciencia del Derecho es fundamentalmente parte de una cultura con­ceptual, que se nutre en sus raíces más profundas de conceptos, principios y leyes de formulación general. Al abordar el estudio del Derecho Tributario debemos por ello tener presente una noción clara de lo que él significa dentro del ordenamiento jurídico universal, o por lo menos una comprensión gené­rica del mismo que nos conduzca a través de una interpretación, a los predios del conocimiento de su contenido y aplicación. Aparentemente no es difícil ensa­yar una definición del Derecho Tributario, como quiera que su objeto como es de sobra sabido, está referido el campo de la tributación y porque, después de todo, su problemática se nos presenta de conjunto como una unidad dibujada en un amplio esquema de contornos jurídicos comunes, aunque parcelado en aspectos que difieren entre sí por su naturaleza. En la obra de los tratadistas encontramos diversidad de juicios en cuanto a esta disciplina y su objeto, lo cual hace lógicamente pensar que ha habido dificultad primero en sepa­rarlo de aquellas ramas del Derecho Público tradicionales, reguladoras de la función administradora del Estado, donde comenzó a gestarse y, final­mente, en deslindarlo y hacer su sistematización. En realidad es un Derecho que evoluciona en pleno siglo XX, a consecuencia del fenómeno histórico so­cial y del predominio que ha tenido la idea del Estado de Derecho, como forma política de gobernar, que han hecho prevalecer los postulados de la justicia económica cuya realización trata de producir, a través de posturas cada vez más cambiantes y diferentes, pero que en esencia han llenado y llenan de contenido las formas del deber ser social.

AUTONOMIA DEL DERECHO TRIBU TARIO-DERECHO ESPECIALPero el problema en realidad no radica en dar una noción del Derecho

Tributario, quizás la más joven y promisora de todas las ramas que se han1

desprendido del viejo árbol. La cuestión más bien ha consistido en precisar y delimitar su objetivo, en identificar el método a través del cual pueden formularse sus leyes y por último, en señalar con certeza las bases científicas para su interpretación. En tanto y en cuanto lo que se ha denominado Derecho Tributario alcanza estos objetivos, es posible hablar con propiedad de un con­junto orgánico de conocimientos científicos aplicables a una materia que tiene un objeto definido, como son los tributos, instituidos por el Estado en virtud de su poder de imperio, exigidos mediante una ley formal de la cual emanan una serie de vínculos jurídicos de distinta naturaleza y en la que se crean mecanismos extrajurídicos o meta jurídicos e instituciones de rasgos muy particulares que le son propios. Sólo dentro de esta posibilidad resulta imperativo tener al Derecho Tributario como una rama autónoma del Dere­cho, estructurada sobre la base de un conjunto uniforme de normas, principios e instituciones que descansan sobre un denominador común, factibles de una aplicación práctica que confronta hechos y realidades positivas con ocasión de los tributos, en la acepción que distingue a éstos como recursos pecunia­rios arbitrados legalmente por el Estado de los particulares para la cobertura de las cargas públicas (1 ). Claro está que no se trata de una autonomía en sentido absoluto, la que por otra parte ningún derecho podría reclamar, como quiera que el Derecho como ciencia es un solo sistema de normas creadas y dirigidas a regir la conducta del hombre en sociedad y por ello ninguna de sus ramas podría pretender estar divorciada en forma terminante de los principios generales, aún suponiéndolo contener en su integración, normas excepcionales no inspiradas en tales principios. Todas las ramas del Derecho como sabemos fincan sus orígenes en el derecho común, porque un alto grado de instituciones encuentra allí los primeros alientos para su indepen­dencia, pero en tanto y en cuanto una potencial rama del mismo crea ins­tituciones propias por el acontecer social cada vez más características, se aparta del tronco común y sin duda se hace con el transcurso del tiempo un derecho de mayor autonomía e independencia. Tal fué en el pasado el caso del Derecho Mercantil, y tal es hoy el caso del Derecho Tributario, así como de otros Derechos como el llamado Derecho Económico, o el presunto Derecho Monetario en formación. De manera que el Derecho Tributario es un derecho autónomo en la medida en que ha creado y continúa creando ins­tituciones y principios propios que le dan una coherencia y una unidad siste-

(1 ) Gastón Jeze, citado por Lucien Mehl en su obra Elementos de Ciencia Fiscal, Editorial Bosch, 1964, página 60.

2

mática en el campo de la tributación en general (2 ). La relación jurídico- tributaria, la obligación tributaria, la teoría de los sujetos, la teoría de la causa, el hecho imponible, el acto de liquidación y en fin, el principio “solve et repete”, son instituciones en torno a las cuales se ha aglutinado el Derecho Tributario y adquirido su autonomía dentro de los límites de su especialidad. Pero ha sido la ciencia del Derecho la que como es lógico ha facilitado las herramientas y los materiales necesarios para hacer posible la creación de dichas instituciones. En alguna ocasión se ha dicho que el Derecho Tributa­rio es en realidad un derecho arbitrario porque a veces rompe los moldes jurídicos tradicionales y desborda el marco de los principios de derecho, hasta caer en las normas excepcionales más opuestas, en su afán integracionista de justificar los fines de la imposición. Pero he aquí justamente donde radica gran parte de su autonomía. Si los principios y moldes tradicionales no le sirven o no le convienen a sus propósitos, el Derecho Tributario como es natural crea otros, construye nuevas herramientas, idea nuevos instrumen­tos (3 ). En Francia, por ejemplo, la personalidad jurídica de las sociedades de personas es relativa en el sentido de que para fines tributarios la posibili­dad de que ellas lleguen a constituirse en sujetos pasivos del impuesto de­pende más del interés fiscal que de otra consideración jurídica (4 ). En otros países, en cambio, las comunidades hereditarias y de bienes que por lo ge­neral carecen de personalidad jurídica, son constituidas en sujetos de dere­chos y obligaciones (5 ). Los conceptos civilistas de domicilio y residencia

(2) J. J. Pemiles Basas, M anual de Derecho Fiscal, 1961, Librería Bosch, Barce­lona, pág. 21, dice: La autonom ía de una disciplina cuando proviene de otra, de mayor am plitud, es una consecuencia de las proporciones que ha adquirido con relación a esta última. Al alcanzar una determinada materia extensión y complejidad en sus elementos, se hace posible la superación de la subordinación en que se encontraba respecto a lo que podríamos denominar disciplina m adre y, entonces, tanto desde un punto de vista teó­rico como didáctico, obtiene autonom ía".

(3) Sainz de Bujanda, Estudio Preliminar de Instituciones de Derecho Tributario, Editorial de Derecho Financiero, M adrid, 1957, dice que "por ser el Derecho Tributario una disciplina en formación, muchos de sus conceptos han de construirse "ex novo", y como se trata de una ram a del ordenamiento jurídico ha de ser la ciencia del Derecho quien le proporcione los métodos y criterios para esa elaboración doctrinal específica".

(4) Henry Laufenburger, La Autonomía del Derecho Tributario, Conferencia pro­nunciada en las Jornadas Internacionales de Derecho Fiscal celebradas en Buenos Aires, en 1961.

(5) Artículo 1° de la ley venezolana de impuesto sobre la renta y Artículo 3° de su correspondencia colombiana (Ley No. 81 de 1960).

3

como factores sobre la base de los cuales se organiza la soberanía tributaria, suelen estar en algunas partes del mundo fundados en otras premisas dadas por aquel interés y lo propio ocurre con la aplicación irretroactiva de la ley y la prescripción. La prueba positiva de que el Derecho Tributario es una rama autónoma del Derecho susceptible de ser estudiada en forma unitaria, como bien lo apunta Dino Jarach, es que casi todos los tratadistas de Derecho Financiero, cuyos autores pretenden que nuestra disciplina es una parte, o un apéndice de éste, de lo único que tratan de verdad en sus obras es de Derecho Tributario, como es el caso de las Instituciones de Pugliese, los Elementos de Myrbach Rheinfelt y la obra de Fonrouge, que si bien se titula Instituciones de Derecho Financiero, un 80% de lo que trata es en realidad de Derecho Tributario.OBJETO DEL DERECHO TRIBUTARIO - DERECHO FINANCIERO DERECHO ADMINISTRATIVO

Ante todo debemos advertir que lo que para los italianos es Derecho Tributario, para los alemanes resulta ser Derecho Impositivo (ste uerre cht) y Derecho Fiscal (droit fiscal) para los franceses. Es necesario apuntar esto porque a menudo tales denominaciones suelen confundir con la equívoca impresión de que cada una de ellas trata de una materia diferente, lo cual hace trabajosa la tarea de precisar su objeto y significado. De todas estas la que quizás se ha generalizado más en nuestro país es la de Derecho Tri­butario, aunque hay quienes sostienen que el término “ fiscal”, es más apro­piado y se ajusta fácilmente a la idea de “fisco” arraigada entre nosotros como un símbolo de representación jurídica del poder estatal (6 ). No obs­tante, el término ( ‘tributario” , más suave y genérico, aparece aceptado y utilizado en revistas, publicaciones y hasta en cursos de la Universidad (7 ). Bien sea con una u otra denominación, un sector conocido de la doctrina, aunque reconoce la importancia que tiene hoy día la actividad tributaria del Estado, unida a las características de la nueva disciplina, lejos de negarle autonomía científica al Derecho Tributario, como pudiera parecer, lo reafirma contundentemente en su definición al considerarlo no obstante unido al De-

(6) En 1962, después de algunas discusiones en torno a estas denominaciones, se constituyó en la sede del Colegio de Abogados de Caracas, el Instituto de Derecho Fiscal, bajo la Presidencia del conocido Profesor D r. José Andrés Octavio.

(7 ) Revista de Derecho Tributario.

4

recho Financiero (8 ), o como formando parte del Derecho Administrativo (9 ). La compleja y heterogénea actividad financiera del Estado de la cual se ocupa el Derecho Financiero, incluye como sabemos no sólo la materia ati­nente a los ingresos y gastos públicos esenciales a las finanzas estatales, sino también el aspecto presupuestario. De manera que los tributos, es decir, los impuestos, tasas y contribuciones, constituyen una de las formas de re­cursos de que se vale el Estado “jure imperii” para arbitrar los fondos ne­cesarios para la realización de sus fines, y es éste el objeto del Derecho Tri­butario que según el decir de Dino Jarach, “es el conjunto de normas jurídi­cas que se refieren a los tributos, y los tributos son una de las formas de recurso estatales que el Estado impone coercitivamente, en virtud de su poder de imperio” (10). Si bien el Derecho Financiero estudia la actividad estatal como una unidad, no constituye en realidad como dice Giannini “un con­junto orgánico de relaciones homogéneas, sino un conglomerado de relaciones de diversa naturaleza, cuyo único elemento común consiste en referirse ma­terialmente a la múltiple actividad que el Estado desarrolla en el campo fi­nanciero se le discute su autonomía, considerándolo más bien un capítulo del Derecho Administrativo, en cambio esa cualidad debe atribuírsele al Derecho Tributario sin reservas por su homogeneidad y uniformidad en su objeto, que son los tributos, cuando tiene como dice Bielsa “principios propios y dife­renciados de aquellos que son excluidos de los demás, cuando las institu­ciones que forman esa rama tienen un fundamento común y cuando difiera de las demás por sus características esenciales” (12).

(8) Fonrouge, Derecho Financiero, Ediciones Depalma, Buenos Aires, 1962; pá­gina 38 dice: “el derecho tributario o derecho fiscal es la rama del derecho financiero que se propone estudiar el aspecto jurídico de la tributación, en sus diversas manifesta­ciones".

(9) A. D. Giannini, Instituciones, página 7, dice que el Derecho Tributario es "aquella rama del Derecho Administrativo que expone las normas y los principios re­lativos a la imposición y a la recaudación de los tributos y que analiza las consiguientes relaciones jurídicas entre los entes públicos y los ciudadanos".

(10) Dino Jarach, Derecho Tributario, Liceo Profesional, Buenos Aires, 1957, página 12.

(11) Instituciones, página 6.

(12) Bielsa, Compendio de Derecho Fiscal, Buenos Aires, 1952, página 2.

5

De todas maneras, el Derecho Tributario, el Derecho Financiero y el Derecho Administrativo son parte del Derecho Público y su objeto es el de estudiar y regular las relaciones jurídicas entre el Estado y los contribuyentes, originadas por la imposición de los tributos, su recaudación, sus controversias y en especial preservar los intereses del Estado en su función teleológica social y política.

DERECHO TRIBUTARIO CONSTITUCIONALDERECHO TRIBUTARIO MATERIALDERECHO TRIBUTARIO FORMAL

DERECHO TRIBUTARIO PENALDERECHO TRIBUTARIO PROCESAL yDERECHO TRIBUTARIO INTERNACIONAL

Si acogemos la tesis doctrinaria, a la cual nos adherimos, de que el poder de imperio del Estado cesa en el propio instante en que se promulga la ley, creadora de una serie de vínculos (relación jurídica-tributaria) que pueden ser de igualdad o desigualdad entre el Fisco todopoderoso y los ciu- dadamos en general, de lo cual resulta que la Administración Fiscal no es ejecutora del poder de imperio sino de la voluntad de la ley, debemos admitir que el Derecho Tributario se integra por la concurrencia de normas cons­titucionales, sustantivas o materiales, formales o administrativas, penales y procesales e internacionales. Por un lado tenemos a un cuerpo de normas constitucionales que consagra el principio de legalidad y los postulados de justicia en que debe inspirarse el sistema tributario en general para alcanzar sus metas sociales y económicas (13), lo que vendría a ser lo que la doctrina por conveniencia y razones didácticas ha denominado Derecho Tributario Constitucional, para dar la idea de que existe un conjunto de normas cons­titucionales que se refieren específicamente a la materia tributaria. Por otro, encontramos a un conjunto orgánico de normas que establecen los elementos

(13) Artículo 223 de la Constitución Nacional.

6

necesarios y presupuestos de las obligaciones tributarias propiamente dichas, cuyo nacimiento va a dar origen a la relación de igualdad Fisco-contribuyente para integrar lo que la doctrina denomina Derecho Tributario Material. En este caso estamos, como dice Jarach, “frente a un derecho sustantivo de las obligaciones tributarias” (14), como cuando la ley dispone que toda persona al vender un inmueble debe pagar el impuesto sobre la ganancia obtenida. Al propio tiempo encontramos un conjunto de normas menos ordenadas di­rigidas a regular, con ocasión de aquellas obligaciones, los mecanismos de control y recaudación administrativos, para esquematizar el llamado Derecho Tributario Formal o Administrativo, en el que encontramos también deberes formales en una relación Fisco-contribuyente de desigualdad, como cuando se le impone a una entidad bancaria la obligación de suministrar anualmente informaciones o a un Registrador la obligación de exigir el Certificado de Solvencia para el registro de documentos en que se traslade la propiedad inmueble.

Las normas de carácter punitivo que sancionan la violación de las normas de derecho sustantivo y formal y su dosificación, estudia la doctrina bajo la denominación de Derecho Tributario Penal, siguiendo el esquema doctrinario citado y finalmente, todo lo concerniente al procedimiento de de­recho adjetivo para dirimir las controversias entre el Fisco y los contribu­yentes en materia tributaria, es denominado Derecho Tributario Procesal, cuya relación sería siempre de igualdad, Fisco y contribuyente ante el juez, si no existiesen privilegios consagrados en las leyes de Hacienda de algunos países tendientes a robustecer la hegemonía estatal en detrimento del prin­cipio de igualdad procesal.

Finalmente, los tratados internacionales para atenuar la doble impo­sición y evitar el fraude fiscal, han creado a su vez lo que pudiéramos llamar el Derecho Tributario Internacional, referido a ese cúmulo de normas e ins­tituciones que regulan el conflicto de jurisdicciones.

Después de todo el Derecho Tributario es uno solo y se nos muestra en un esquema integral como un cuerpo orgánico de normas de diversa natura­leza destinadas a regular la imposición y recaudación de los tributos y a estudiar las relaciones jurídicas que con tal motivo se establecen entre el Fisco y los particulares.

(14) Derecho Tributario, página 17.

7

B I B L I O G R A F I A

BIELSA, Compendio de Derecho Fiscal.

FO N R O U G E, G IU LLIA N I, Instituciones de Derecho Financiero.

G IA N N IN I, D IÑ O , Derecho Tributario.

JA RA CH , D IÑ O , Derecho Tributario.

LAUFENBURGER, H EN R Y , Jornadas Latinoamericanas de Derecho Tributario.

M EH L, LU C IEN , Elementos de Ciencia Fiscal.

PERULLES BASAS, J. J., M anual de Derecho Fiscal.

SA INZ D E BUJANDA, Estudio Prelim inar a las Instituciones de Giannini.

C O N ST ITU C IO N N A CIO N A L.

Revista de Derecho Tributario Publicación especializada bimestral Director-editor: Dr- Marco Ramírez M urzi Apartado 1821 - Teléfono 814314 Caracas - Venezuela

Año II, Núm ero 12. Vol. II, Mayo-Junio de 1966.

8

S e n t e n c i a s - í al 2D E LA CORTE SUPREMA D E JUSTICIA. (SALA POLITICO-ADMINIS­T R A TIV A ). D E 27 DE ABRIL D E 1966. (CASO: VENEZU ELAN A T L A N ­TIC REFINING COMPANY). (1 ).

GASTOS: Deducibilidad en cnanto alejercicio: Pago y Causación.

"H a quedado debidamente acreditado en autos, que la Venezuelan Atlantic Refining Company, y la Pancoastal Oil Corporation C. A., suscribieron un con­venio, contenido en el documento de fe­cha 22 de abril de 1952 (folios 151), mediante el cual pusieron fin al desacuer­do que entre ellas existía sobre porcen­tajes de gastos administrativos que la primera debía cargar a la segunda en razón de las operaciones provenientes de las concesiones de hidrocarburos que per­tenecen a ambas compañías. Tal circuns­tancia se comprueba con la propia Acta de Fiscalización, así como con el texto mismo del convenio firmado por las nom ­bradas Compañías, y por los resultados de la prueba de testigos y experticia pro­movida por la recurrente.

De los mismos elementos probatorios se establece, que el aludido convenio tu ­vo por finalidad zanjar diferencias pro­venientes de gastos de administración de

(1) Véase Revista de Derecho Tributario No. 10, páginas 14 y 15.

concesiones comunes, correspondientes a períodos comprendidos entre 1948 y 1950, esto es, referidos a época anterior al año fiscal reparado: 1? de diciembre de 1951 a 30 de noviembre de 1952.

Por consiguiente, el problema a de­cidir se circunscribe a determinar los al­cances del referido convenio en relación con el impuesto reparado, esto es, si son deducibles en el ejercicio fiscalizado los gastos que se objetan, como lo sostiene la contribuyente; o si, por el contrario, tales egresos no son objeto de deduc­ción, como lo pretende la Administración Fiscal, al estimar que ellos correspondían a ejercicios fiscales anteriores.

Es cierto, como se establece en el fallo recurrido, que en la legislación de Impuesto sobre la Renta domina el prin­cipio de la anualidad como período or­dinario para el cálculo y cobro del im­puesto. En la Ley de 12 de noviembre de 1948, aplicable al caso cuestionado, se establecía a este respecto en el Artícu­lo 40: "Los impuestos que se establecen en la presente Ley serán calculados so­bre los enriquecimientos netos obtenidos en el año a n te r io r .. ." .

9

Este principio aparecía conformado en el Reglamento de la Ley de 25 de abril de 1949, en los Artículos 2° y 9°.

Pero también hay que tener presente que, en el Artículo 83 de ese mismo Re­glamento se estableció: "Las deducciones a que se refieren los Artículos 70, 71, 72, 73, 74, 75, 77 y 78 de ese Reglamento deberán limitarse a lo estrictamente ne­cesario para los fines del comercio, in­dustria o negocio; deben guardar pro­porción con las operaciones del contribu­yente y corresponder a sumas que hayan sido realmente pagadas durante el año gravable".

Como puede observarse, el criterio que se adoptó en ese Reglamento, relativo a que la deducción debe corresponder a sumas realmente pagadas durante el año gravable, difiere del criterio adoptado en los Artículos 78 y 109 del Reglamento actualmente en vigencia, de 11 de enero de 1956, que consagran la deducción de los gastos causados en el ejercicio aunque no hubiesen sido realmente pagados du­rante el mismo.

De lo expuesto se deduce que, bajo las normas legales que regían cuando se formuló el reparo cuestionado, se toma­ba como fundamento de la deducción el pago real y efectivo de la partida a deducir, y no el mero hecho de haber sido causado dicho pago.

Ahora bien, en el caso de autos, el convenio de 22 de abril de 1952 sus­crito entre la Venezuelan Atlantic Refi- ning Company y la Pancoastal Oil Cor­poration, originó que la primera de di­

chas Compañías pagara a la segunda la cantidad de Bs. 1.033.419,21, pago que realmente se efectuó dentro del período fiscal de la recurrente, comprendido en­tre el 1° de diciembre de 1951 y el 30 de noviembre de 1952. Por consiguiente, de acuerdo con lo dispuesto en el Ar­tículo 83 del Reglamento entonces vigen­te, era procedente la deducción que hizo la contribuyente.

En concepto de la Corte, en nada modifica este criterio, la circunstancia de que el arreglo que dio origen al pago efectuado, tuviera como base operaciones derivadas de actividades administrativas conjuntas correspondientes a años ante­riores; en razón de que según se ha puesto en evidencia, el espíritu y la le­tra del Reglamento entonces vigente to­maba, como criterio básico de la deduc­ción el hecho objetivo del pago, a dife­rencia del criterio actualmente adoptado, según el cual, es la causación la que permite la deducción. El solo hecho de esa modificación pone de relieve, que la intención del poder reglamentario fue sustituir el criterio del pago efectuado, por el de pago causado.

Por las razones expuestas, la Corte Suprema de Justicia, Sala Político-Admi­nistrativa, administrando justicia en nom­bre de la República por autoridad de la Ley, declara: que son procedentes los reparos formulados a la Venezuelan At­lantic Refining Company C. A., según el Acta Fiscal No. 1, de 20 de febrero de 1958, que dio origen a la liquida­ción contenida en la Planilla No. 92.360 del Io de marzo del mismo año, a ex­

10

cepción del reparo por concepto de "gas­tos de ejercicios anteriores", que ha que­dado analizado; y, en consecuencia, la Administración General del Impuesto so­

bre la Renta debe realizar nueva liqui­dación impositiva a la contribuyente, sin incluir la cantidad expresada".

DEL TRIBUNAL PRIMERO D E APELACIONES DEL IMPUESTO SOBRE LA R EN TA.— No. 319 . D E 15 DE FEBRERO D E 1966. (CASO: CREOLE PETROLEUM CORPORATION, IMPUESTO ADICIONAL).— EJERCICIO: 1957.— DECLARA PARCIALMENTE CON LUGAR APELACION.

IM PU ESTO AD ICION A L:Intereses en el exterior.

"La cuestión sometida a la decisión de este Tribunal en el presente proceso, conforme a los términos narrativos que anteceden es la siguiente: La Creole Pe­troleum Corporation, es una compañía anónima constituida conforme a la le­gislación del Estado de Delaware, Esta­dos Unidos de América, domiciliada en Venezuela desde 1923 con la denomina­ción original de "T he Creole Sindícate", cambiada en 1928 por la que actualmen­te ostenta, según consta de los registros de comercio cursantes en autos; cuyo ob­jeto social se orienta principal y funda­mentalmente a la explotación del negocio de producción, refinación y venta de pe­tróleo y sus productos, sin perjuicio de que conforme a sus normas constitutivas pueda dedicar sus actividades a otros fines mercantiles o industriales de los determinados en aquéllas.

La Creóle Petroleum Corporation, con fondos provenientes principalmente de sus actividades en Venezuela hizo du­rante el ejercicio investigado (1957), in­versiones o colocaciones de capital en el extranjero y por ellas devengó intereses, que específicamente provienen de: a) co­locaciones de sumas de dinero con la Standard Oil Company (N ew Jersey);b) en valores del Gobierno de los Estados Unidos de América; y c) del fondo des­tinado a jubilaciones de empleados de la empresa. El total de los intereses per­cibidos a que se refieren las señaladas inversiones ascendieron en 1957 a Bs. 33.972.288,51, los cuales no fueron inclui­dos por la apelante en su declaración de rentas a los efectos del impuesto adicio­nal venezolano porque en su concepto no causan tal impuesto en el país. La Ad­ministración General del Impuesto sobre la Renta, sostiene, por el contrario, la procedencia de ese gravamen sobre la mencionada cantidad porque está rela-

11

donada directamente con las actividades de la empresa en el país, ya que son originados por fondos provenientes pre­cisamente de esas actividades y son apli­cables a Venezuela puesto que se utili­zan para el financiamiento de sus ope­raciones en el país, con lo cual, a su juicio, esos ingresos obtenidos en el ex­terior cumplen los extremos exigidos pa­ra su gravamen por el artículo 43 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, de estar relacionados y ser aplicables a operacio­nes en Venezuela.

Así planteada la controversia, el T ri­bunal pasa a resolverla y para ello ob­serva:

En el año de 1957, durante cuyo de­curso se percibieron los intereses que han dado lugar a este proceso, rigió la Ley de Impuesto sobre la Renta de fecha 26-7-55 y su Reglamento del 11-1-56, por cuyo motivo los juzgadores fundan la presente decisión en las disposiciones de esos ordenamientos positivos.

El artículo 42 de la mencionada Ley define el concepto fiscal del impuesto adicional sobre la renta derivada de la industria extractiva de la minería o de hidrocarburos; determina claramente la materia gravable y las exenciones de base totales o parciales.

El artículo 43 de la misma Ley tiene, en relación con el punto principal de esta controversia —gravabilidad o no de los intereses percibidos por la contribu­yente por colocaciones o inversiones de fondos hechas en el exterior— decisiva importancia, pues en él se establecen los

supuestos de hecho previstos por el le­gislador para la determinación de la renta gravable con el impuesto adicional. Dicha norma expresa textualmente, en su parte relativa al problema en examen:

“Al efecto de este impuesto, se en­tenderá por ren ta neta la determ inada a los fines del correspondiente impuesto cedular, pero incluidos los ingresos no gravables y los egresos normales y ne­cesarios no deducibles; siempre que es­tén relacionados y sean aplicables a ope­raciones en Venezuela” .El aludido texto legal pone eviden­

temente de manifiesto que los legislado­res para la determinación de la renta neta sujeta al impuesto adicional, se apartaron, tanto en el tratamiento de los ingresos como en el de los egresos del principio cardinal de la territorialidad de la renta y del gasto que preside en forma absoluta la estructura del sistema ordi­nario de tributación consagrado en el artículo 1° de la Ley, con las excepcio­nes a que se contrae su parágrafo ter­cero. Sin embargo, es de observar que el expresado principio de la territorialidad del ingreso y del gasto no fue descartado en forma definitiva y contundente con respecto al impuesto adicional, pues en todo caso, para que la renta obtenida o el gasto efectuado fuera de nuestro ámbi­to territorial entren a formar parte del conjunto de elementos determinantes de la maeria gravable se requiere como con­dición sine qua non que tanto la una como el otro estén relacionados y sean aplicables a operaciones en Venezuela. De modo que el régimen especial esta­blecido para el impuesto adicional pue­de sintetizarse así: en la determinación

12

de la renta neta gravable con el impuesto adicional deben computarse todos los ingresos, territoriales o extraterritoriales, y asimismo, todos los egresos normales y necesarios, territoriales o no, siempre que tanto los unos como los otros estén re­lacionados y sean aplicables a operacio­nes del ejercicio en Venezuela.

A un cuando la fiscalización ha hecho referencia a que los gastos de la Oficina de la Creóle Petroleum Corporation tiene establecida en la ciudad de Nueva York, fueron computados por ésta a los fines del impuesto adicional, lo involucrado en el presente proceso se concreta exclu­sivamente a la materia de "ingresos", pues sólo a éstos ha form ulado reparos la Oficina Liquidadora, sin que aquella circunstancia tenga influencia alguna en la procedencia o no del gravamen sobre los intereses que aquí se ventilan, puesto que nada se oponía al derecho de la mencionada Oficina Liquidadora para examinar los egresos computados por la recurrente en su declaración y rechazar los que a su juicio, no cumplan los re­quisitos exigidos por el artículo 43 de la Ley de la materia.

Ahora bien, conforme a la norm a le­gal transcrita —artículo 43— los ingresos obtenidos en el exterior causan el im­puesto adicional venezolano cuando con­curren en ellos los dos requisitos si­guientes:

a) Los ingresos deben estar relaciona­dos con las operaciones del contri­buyente en Venezuela; y

b) Los ingresos deben ser aplicables a las operaciones del contribuyente en Venezuela.

E n lo atinente al requisito legal de que los ingresos tengan relación con las operaciones del contribuyente en Vene­zuela, corresponde a los juzgadores por vía de interpretación fijar el alcance del texto positivo ya que n i la Ley, ni su Reglamento han establecido concreta­mente la naturaleza de esa relación; a juicio de los sentenciadores ésta no puede ser otra sino aquella que cumpla con los fines perseguidos por la "tributación adicional": recabar para Venezuela por lo menos el cincuenta por ciento (50% ) de las utilidades netas obtenidas por los "contribuyentes” dedicados a la explota­ción petrolera o minera y por los "le­galistas' en nuestro país, con la limita­ción impuesta por el legislador respecto a los ingresos extraterritoriales, en el sen­tido de que éstos sólo son computables para la determinación de la renta gra­vable cuando están relacionados y sean aplicables a operaciones en Venezuela. La Exposición de Motivos del Proyecto de Reforma de la Ley de Impuesto sobre la Renta que creó el impuesto adicional pone de relieve los principios fundam en­tales del pensamiento legislativo, al re­ferirse a la m ateria gravable con el im ­puesto adicional expresa: "La materia gravable está constituida por el exceden­te de la renta neta sobre la sum a de los impuestos causados durante el ejercicio por razón de las actividades de la in ­dustria. A causa del fundamento y las características especiales de este impuesto,

13

la renta neta para la determinación del excedente gravable puede ser diferente a la que sirve de base a los impuestos cedular y complementario. Para obtenerla, deben incluirse todos los ingresos, in­clusive aquellos que no provengan de la industria extractiva de la minería o de hidrocarburos, los que se derivan de ac­tividades conexas como refinación y trans­porte y aún los que estén exentos de los impuestos cedular y complementario, co­mo los obtenidos en el exterior y los di­videndos de acciones de compañías anó­nimas, siempre que el contribuyente per­ciba habitualmente ingresos de aquella industria. Pero los ingresos obtenidos en el exterior sólo soportan el impuesto adi­cional si están relacionados con las ope­raciones realizadas por la empresa en Venezuela".

Para los creadores del impuesto adi­cional no parece haber pasado desaper­cibido el hecho de que los explotadores de las minas e hidrocarburos, son general­mente empresas extranjeras que se han domiciliado en el país y por lo mismo podían realizar en el exterior actividades vinculadas con las llevadas a cabo en el territorio nacional. La exigencia legal de "relación" entre los "ingresos extta- territoriales", y con las "operaciones" rea­lizadas por el sujeto del gravamen en Venezuela a los fines del cómputo de aquéllos dentro de la renta sujeta al im­puesto adicional, tiende a lograr que la participación del país en la explotación de su riqueza petrolera sea por lo menos igual a la de las empresas que la extraen; de otra manera, el reclamo de esa par­ticipación podría conducir a hacer nuga­

torio el impuesto adicional, ya que esa relación se prevé no tan sólo entre “in­gresos" y "operaciones en Venezuela", sino también entre éstas y los "egresos extraterritoriales", de modo que el Es­tado persigue a los contribuyentes de esta categoría aún en el exterior, es decir grava los ingresos de aquéllos, si tales in­gresos están relacionados con sus ope­raciones en Venezuela; en este sentido el legislador fue previsivo porque la fusión indiscriminada de todos los in­gresos y egresos extraterritoriales con los obtenidos en el país podría determinar la liberación del citado impuesto si los resul­tados de las actividades económicas extra­territoriales fueran negativas y de paso desquiciaría uno de los principios funda­mentales de nuestro sistema impositivo so­bre la renta: la territorialidad, que como ya se expresó, no fue desechada en forma absoluta a los fines del impuesto adicional.

De aquí que para los juzgadores, la "relación” exigida por la Ley, entendida en su significación de nexo, correspon­dencia o enlace, debe establecerse entre el ingreso generado en el exterior y la actividad conómica que dentro de nues­tro territorio realice el sujeto de grava­men. Dicha relación debe surgir en tér­minos directos e inmediatos entre el pro­vento extraterritorial y alguna de las ope­raciones integrantes del proceso de pro­ducción realizado en nuestro país por la empresa contribuyente, por lo que la vinculación que pueda encontrarse entre el ingreso obtenido en el exterior y el fondo o masa de bienes obtenidos en Venezuela por la explotación industrial y luego colocados en inversiones en el

14

extranjero no es suficiente conforme a nuestra sistemática positiva para conside­rar satisfecho el requisito legal que se analiza.

Los fondos percibidos por el contri­buyente como resultados favorables de sus operaciones en Venezuela son una cosa totalmente distinta de las ganancias que esos mismos fondos produzcan por su inversión en el exterior. Para la causa­ción del impuesto adicional se requeriría que los beneficios ganados en el exte­rior, además del requisito de su aplica- bilidad a operaciones del ejercicio grava- ble en Venezuela, estén relacionados con alguno de los actos económicos inheren­tes al objeto que la empresa desarrolla en nuestro territorio.

Un criterio interpretativo distinto, ba­sado en relaciones indirectas o mediatas, conduciría por una parte, a crear una situación de incertidumbre en los con­tribuyentes y en el Estado respecto a las obligaciones y derechos tributarios a que está sometido el uno y que puede exi­gir el otro; y por la otra, deformaría la estructura del impuesto adicional que, co­mo ya quedó dicho, conforme a la letra y espíritu de nuestro ordenamiento legal, no persigue la tributación indiscriminada de los ingresos percibidos en el exterior, sino exclusivamente de los que allá se produzcan en conexión con las activi­dades realizadas en Venezuela.

Establecidas las consideraciones que preceden, pasan los sentenciadores a exa­m inar si los intereses percibidos por la apelante en el exterior, durante el año de 1957, objeto de los reparos fiscales que

dieron lugar a la liquidación de impuesto adicional, materia de esta controversia, cumplen el requisito legal de estar rela­cionados con las operaciones que la em­presa recurrente lleva a cabo en Vene­zuela.

A tal respecto observan:Según aparece tanto del acta fiscal

como del anexo explicativo que la acom­paña, los ingresos gravados en la plani­lla N ° 200095, corresponden a:1®) Intereses ganados por fondos en

poder de la Standard Oil Company of N ew Jersey, en el extranjero;

2°) Intereses provenientes de Letras del Tesoro del Gobierno de Estados Unidos de América.

3?) Intereses ganados al público e in­tereses ganados por el Fondo de Jubilación.

La discriminación hecha por los fis­cales no se contradice fundamentalmente con la expuesta por la apelante en la oportunidad de informes (folio 71 del expediente), cuando manifiesta que los ingresos percibidos por la Creóle en N ue­va York, son:

A) "Intereses sobre los saldos de una cuenta de préstamo con la Stan­dard Oil Company (N ew Jersey).

B) "Intereses sobre efectos por cobrar a la Standard Oil Company (N ew Jersey) . . . "

C ) "Intereses sobre Bonos del Tesoro de los Estados Unidos".

15

Ahora bien, los intereses ganados por fondos en poder de la Standard Oil Com- pany of N ew Jersey, a que se ha hecho referencia en el N ° 1, provienen de dos partidas, según se desprende tanto del anexo al acta fiscal como de la exper­ticia contable evacuada a instancias de la apelante; la primera de esas partidas está representada por la cantidad de doscientos millones de dólares E.U.A. ($200.000.000,00) en poder de la Stan­dard, cuyo saldo al 1° de enero de 1957, permaneció inalterado hasta el 31 de di­ciembre de ese mismo año, circuntancia ésta que la recurrente probó con la ex­perticia a que se ha hecho mención e igualmente se deduce del anexo que los fiscales acompañaron al acta. El total de intereses producidos por dicha partida fue de siete millones setecientos cincuenta y un mil trescientos sesenta y nueve dó­lares con ochenta y seis centavos (dóla­res 7.751.369,86), equivalente a bolíva­res 23.951.732,86, al cambio de Bs. 3,09

La otra partida (identificada en el anexo del acta fiscal bajo la denomina­ción de "fondos-saldos", presentó en su monto a través del año de 1957, diversas alteraciones, pues de ella extrajo la ape­lante en m arzo, junio, setiembre y diciem­bre las sumas requeridas para el pago de dividendos a su mayoritaria accio­nista: la Standard Oil Company (N ew Jersey).

Durante el ejercicio investigado la partida en referencia, produjo intereses por un total de un millón ochocientos cuarenta y seis mil quinientos diez y por dólar.

nueve dólares con cuarenta y siete centa­vos ($ 1.846.519,47), equivalente a bolí­vares 5.705.745,16, al cambio de bolíva­res 3,09 por dólar E.U.A.

De m anera pues, que los fondos pro­piedad de la Creóle Petroleum Corpora­tion, en poder de la Standard Oil Com­pany of N ew Jersey, durante el año de 1957, rentaron en concepto de intereses un total de Bs. 29.657.478,02.

La fiscalización sostiene que estos intereses son computables a los fines de la determinación de la renta sujeta al impuesto adicional porque a su juicio cumplen los requisitos de estar relaciona­dos y ser aplicables a operaciones en Venezuela, a que se contrae el artículo 43 de la Ley de Impuesto sobre la Ren­ta, ya que se originan de fondos que en su totalidad provienen de las ventas al ex­terior que hace la Creóle Petroleum Cor­poration y que utiliza para el financia- miento de sus operaciones en Venezuela.

Esta aseveración la ha im pugnado la apelante y ha probado en autos con la experticia contable promovida por ella y evacuada legalmente, que por lo menos una parte considerable, doscientos millo­nes de dólares ($ 200.000.000,00), de los fondos en poder de la Standard Oil Com­pany of N ew Jersey, en el exterior, per­maneció durante todo el ejercicio con un balance inalterado, lo cual pone de manifiesto que esos fondos no fueron uti­lizados en dicho año y de la partida que fue movilizada giró en el ejercicio la suma de 295.360.097,00 dólares, para el pago de dividendos a su mayoritaria accionista.

16

Por otra parte, cabe señalar, como ya se expuso, que con arreglo a lo previsto en el artículo 43 de la Ley de Impuesto sobre la Renta para la causación del imr puesto adicional se requiere que los be­neficios ganados en el exterior estén re­lacionados y sean aplicables a operacio­nes en Venezuela; la relación ha de es­tablecerse entre los ingresos y la activi­dad económica cumplida en el país, pues una cosa son los fondos percibidos por el contribuyente como resultado de sus operaciones en Venezuela y otra total­mente distinta las ganancias que esos mismos fondos produzcan al ser colo­cados en el exterior. Entre las operacio­nes que la apelante cumple en Vene­zuela y el fondo monetario colocado en el exterior, existe indudablemente un víncu­lo de causación, desde que las primeras son determinantes del segundo; pero en­tre los proventos reparados bajo el con­cepto de "intereses producidos por fondos en poder de la Standard Oil Company of New Jersey, que se vienen examinan­do y que ascendieron a Bs. 29.657.478,02 durante el ejercicio de 1957, y la activi­dad realizada por la Creóle Petroleum Corporation en Venezuela, no surge, a juicio de los sentenciadores la relación querida por la Ley.

En tal virtud este Tribunal declara sin lugar el reparo de Bs. 29.657.478,02, for­mulado por la fiscalización en concepto de intereses provenientes de fondos de la Creóle Petroleum Corporation en po­der de la Standard Oil Company of New Jersey, cuyo análisis acaba de hacerse.

En cuanto a la partida de 7.525,24

dólares, equivalente a Bs. 23.252,99, al cambio de Bs. 3,09 por dólar E.U.A., que la fiscalización denomina "intere­ses recibidos del público", el Tribunal considera que esta suma tampoco, cum­ple, a los fines de su gravamen, con el requisito legal de estar relacionada con las operaciones de la contribuyente en Venezuela, pues la recurrente ha probado con la experticia contable a que ya se ha hecho mención que tales intereses provienen de la inversión de fondos en bonos del Gobierno de los Estados U ni­dos de América, operación esta que ha rendido los señalados intereses, a los cuales cabe aplicar los principios funda­mentales ya expuestos por el Tribunal. En consecuencia se declara sin lugar este reparo de 7.525,24 dólares E.U.A., equi­valente a Bs. 23.252,99.

Por lo que respecta a los reparos for­mulados en concepto de intereses prove­nientes de Letras del Tesoro del Go­bierno de Estados Unidos de América e intereses ganados por el Fondo de Ju­bilación, el Tribunal observa:

Dicen los fiscales que durante el ejercicio investigado la Creóle Petro­leum Corporation devengó intereses que le fueron pagados por el Chemical Corn Exchange Bank y por The First National City Bank of N ew York, en el exterior, con montos de 176.285,05 y 392.411,18 dólares, E.U.A. respectivamente y que tales intereses provienen de Letras del Tesoro del Gobierno de los Estados U ni­dos de América dadas en custodia a los bancos citados para garantizar Cartas de Crédito emitidas a favor del Banco

17

Central de Venezuela, que constituían parte del valor de nuevas concesiones adquiridas del Gobierno de Venezuela por la Creóle Petroleum Corporation.

A tal respecto el T ribunal observa:Es indudable que dentro de las ope­

raciones que la apelante realiza en Ve- zuela, la adquisición de las respectivas concesiones constituye uno de los pasos esenciales para el cumplimiento de su principal objeto social, de modo que las inversiones encaminadas a ese fin están ligadas de manera indisoluble con todo el proceso de producción y subsiguiente venta de los hidrocarburos explotados; se trata en este caso, de partidas inverti­das en las operaciones que la contribu­yente realiza en Venezuela y que rindie­ron durante el ejercicio investigado los intereses a que se ha hecho mención; se establece así, a juicio de este T ribu­nal, un vínculo directo entre las inversio­nes, los intereses por éstas producidos y las actividades económicas de la re­currente en Venezuela, con lo cual se cumple el requisito de "relación" exigido por el artículo 43 de la Ley de Impuesto sobre la Renta para que se incluya a ta­les intereses dentro de la renta gravable con el impuesto adicional. Así se de­clara.

Intereses ganados por el Fondo de Ju­bilación. - 820.157,33 dólares E.U.A.

Sostiene la investigación fiscal que los intereses reparados bajo el señalado con­cepto provienen del Fondo de Jubilación formado con partidas cargadas a ¡as ope­

raciones en Venezuela y deducidas de la renta gravable para el impuesto adi­cional acogiéndose a las disposiciones del artículo 43 de la Ley en cuanto a la deducibilidad de los cargos para proveer reservas destinadas a gastos futuros nor­males y necesarios.

A tal respecto el T ribunal observa:Los elementos de juicio aportados por

la fiscalización ponen de manifiesto la existencia de un fondo formado con partidas que en su oportunidad afecta­ron la renta gravable de la contribuyente y destinados a cubrir obligaciones con­traídas o por contraerse por la empresa en lo atinente a pensiones de jubilación para sus empleados, cuyos servicios son prestados en Venezuela. Tales circuns­tancias: la formación del fondo y su des­tino, lo conectan íntima y directamente con las actividades económicas u opera­ciones que la recurrente cumple en nues­tro país; ese fondo, pues, está eviden­temente cumpliendo de m anera perm a­nente su cometido en la producción de la renta de la contribuyente en Vene­zuela, es un activo en función actual de producción de la renta, y por lo mismo los intereses que él engendra guardan una relación directa con las operacio­nes que su titular realiza en el terri­torio nacional, por lo cual estima el Tribunal que tales intereses, con monto de 820.157,33 dólares E.U.A. cumplen con el requisito de "relación" exigido por el artículo 43 de la Ley de Impuesto sobre la Renta para que se les incluya dentro de la renta gravable con el im­puesto adicional. Así se declara.

18

Los ingresos obtenidos en el exterior y su aplicabilidad al Ejercicio.

Decidido, como ha sido que los inte­reses provenientes del Fondo de Jubi­lación y de las Letras del Tesoro del Gobierno de los Estados Unidos de Amé­rica dadas en garantía de Cartas de Crédito emitidas a favor del Banco Cen­tral de Venezuela, cuyo monto total as­ciende a 1388.853,56 dólares E.U.A. que al cambio de Bs. 3,09 por dólar, equi­valen a Bs. 4.391.557,50 cumplen el re­quisito legal de estar relacionados con las operaciones de la contribuyente en Venezuela, exigido por el artículo 43 de la Ley a los fines de su gravamen por el impuesto adicional, se pasa a examinar si también llenan el segundo requisito de "ser aplicables a operaciones en Ve­nezuela".

El Tribunal observa: en decisión de fecha 4 de abril de 1963, la Corte Su­prema de Justicia al examinar el requi­sito legal en estudio, sentó el siguiente criterio interpretativo, que este Tribunal Primero de Apelaciones comparte: "El concepto, pues, de "aplicables a opera­ciones en V en ezu e la" ... es un concepto meramente formal, en cuanto sólo se re­fiere a la imputabilidad de todos los ingresos y gastos del contribuyente al ejercicio económico respectivo; y ello en virtud del doble principio de la anua­lidad del impuesto y de la autonomía del ejercicio económico, de modo de evitar así que gastos incurridos o ingresos ob­tenidos en un ejercicio puedan transfe­rirse a otro distinto según las convenien­cias de los contribuyentes."

Y por cuanto las partes no han con­trovertido la cuestión de si los intereses que vienen analizándose deben im putar­se a un ejercicio económico distinto de 1957, este Tribunal considera y así lo declara, que los referidos ingresos cum­plen también el requisito legal de ser aplicables a las operaciones realizadas por la recurrente en Venezuela y en conse­cuencia deben ser computados dentro de la renta gravable a los fines del impuesto adicional correspondiente al año de 1957. Quedan, en esta forma confirmados los reparos formulados por los fiscales con monto de Bs. 4.291.557,50, a que se contrae el respectivo anexo del acta N ° 2, en concepto de intereses recibidos: a) del Fondo de Jubilación; b) del Chemical Corn Exchange Bank-Cuenta Caracas; y c) de The First National City Bank of N ew York - Cuenta Concesiones; cuyos montos ascienden respectivamente a dó­lares 820.157,33; 176.285,05 y 392.411,18, moneda de los Estados Unidos de Amé­rica que al cambio de Bs. 3,09 por dó­lar, hacen un total de Bs. 4.291.557,50. Así se declara.

IV;

Por todas las razones que anteceden, este Tribunal Primero de Apelaciones del Impuesto sobre la Renta, administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara parcial­mente con lugar en los términos expues­tos, la presente apelación y ordena a la Administración General del Impuesto so­bre la Renta proceder a anular la plani-

19

lia de liquidación complementaria N° 200095, de fecha 7 de agosto de 1962, emitida en concepto de impuesto adi­cional a cargo de la recurrente Creóle

Petroleum Corporation, por la cantidad de Bs. 16.986.144,25 y emitir una nueva liquidación a cargo de la apelante, con arreglo a los términos de esta decisión.

VOTO SALVADO E N E STA SEN TEN C IA POR E L DR. JAIME PARRA PEREZ, VOCAL DEL TRIBUNAL PRIMERO DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA.

El Vocal Jaime Parra Pérez salva su voto respecto a la decisión contenida en la Sentencia según la cual se declaran sin lugar los reparos siguientes: 1°) Renglón correspondiente a intereses ganados por fondos de la contribuyente en poder de la Standard Oil Company de N ew Jer­sey cuyo incremento de renta gravable a los fines del Impuesto Adicional as­ciende a un total de Bs. 29:657.487,02. 2°) Renglón correspondiente a intereses provenientes de la inversión de fondos en bonos del Gobierno de los Estados Unidos de América que la fiscalización denomina "Intereses percibidos del pú­blico", cuyo monto asciende a la su­ma de Bs. 23.252,99. Tales reparos, en su criterio, han debido declararse confor­mes a derecho por ajustarse a las pre­visiones legales y reglamentarias.

A continuación se exponen algunas consideraciones respecto a la gravabilidad de dicha renta así como las razones en que se fundamenta el voto salvado:

I

La normativa del Impuesto Adicional y su fundamento.

Cuestión que ha suscitado encendidas controversias en procesos anteriores, y a la cual se ha referido la jurisprudencia de nuestro más alto Tribunal, es ésta que plantea los diversos criterios interpreta­tivos aplicables al conjunto de normas que establecen y determinan la Institución Fiscal Venezolana del Impuesto Adicio­nal. Se imponen al respecto breves obser­vaciones pues la posición que se adopte habrá de influir, sin duda alguna, en la solución del caso en examen.

En debates procesales de casos análo­gos surgieron criterios divergentes que opusieron a quienes propugnaban por un método tradicional de "Interpreta­ción jurídica" de las normas tributarias y otros que manifestaban su adhesión a la técnica de la "interpretación económi­ca" de tal derecho. Marginando los ar­

20

gumentos políticos favorables o contra, ríos a las tesis cuestionadas que propor­cionan un aporte escaso, por no decir ex­traño, al debate procesal, cabe señalar que la primera posición se fundamenta­ba en el axioma incontrovertible de que "las leyes sólo pueden interpretarse ju­rídicamente" cualquiera que fuere su na­turaleza"; En tanto que la segunda, in­formándose en principios y postulados de la ciencia económica propugnaba su apli­cación para esclarecer los problemas de aplicación del Derecho Tributario, da­dos su naturaleza y caracteres propios. Considera el exponente, frente a este doble planteamiento, que muchas de las divergencias surgidas en el orden concep­tual se deben a esa denominación un tanto equívoca e imprecisa del término "interpretación económica de la Ley T ri­butaria". Si aceptamos que la Ley no es otra cosa que la expresión positiva del Derecho que éste es fundamentalmente una "form a" cuyo contenido puede es­tar constituido, al menos en parte, por materia no jurídica o "meta jurídica", dicho con términos de una conocida y no menos aceptada corriente filosófico- jurídica, forzoso resulta distinguir entre la interpretación formal de la Ley y aná­lisis de los conceptos, nociones o cate­gorías que componen la materia que ella reconoce. Es indudable que las normas jurídicas sólo pueden interpretarse de acuerdo a un método jurídico y de hecho toda la ciencia del derecho encamina su enseñanza, aún a través de consideracio­nes sobre el contenido de las normas jurídicas, a una técnica de correcta ela­boración e interpretación de las mismas.

Pero respecto de su contenido no puede hacerse en forma dogmática una afirma­ción semejante. Las normas recogen, así, en el ordenamiento de la vida social, cri­terios técnicos o científicos que le pro­porcionan otras ciencias o conocimientos especiales y cabe preguntarse si el D e­recho y concretamente las técnicas de in­terpretación jurídica pueden ser instru­mento útil para analizar conceptos eco­nómicos sociales o de cualquiera otra naturaleza.

En ocasiones, la norma recoge ella misma el elemento "no jurídico" e in­formándose en los criterios científicos o técnicos extraños al derecho define los conceptos o nociones con su lenguaje propio. Pudiera decirse que, sin llegar a juridificar tal elemento material, sirve de vehículo o intermediario entre determi­nada ciencia o técnica y el intérprete, de modo que éste puede servirse de sim­ples métodos de interpretación jurídica (ej. interpretación literal, sistemática, his­tórica, etc . . . ) para desentrañar su sen­tido. A quí el Derecho es una fuente in­mediata que no excluye, desde luego, la utilización de las fuentes mediatas a no ser que las mismas condujeran a una evidente contradicción con el pro­pósito de la Ley. Estos casos, poco fre­cuentes sólo se producen cuando el in­térprete recurre a fuentes mediatas di­ferentes de aquellas que inspiraron al le­gislador.

En otros casos, la Ley omite defini­ciones, conceptos o principios al descri­bir idiomáticamente el supuesto de he­cho normativo y sólo emplea vocablos o

21

términos que remiten al intérprete en forma directa a fuentes no jurídicas de interpretación. Aquí los métodos de in­terpretación jurídica se revelan de es­casa utilidad y sólo algunos de ellos co­mo aquel que indaga sobre la "inten­ción del legislador' 'pueden servir mo­mentáneamente —como especie de puen­te hacia los postulados de otro orden en que se fundamentó la voluntad legal.

Planteada así esta distinción funda­mental entre el derecho como forma y el contenido que en ella se vierte que puede ser "no jurídico", en un razo­namiento consecuente con lo que viene exponiéndose cabe concluir que así co­mo las normas no admiten otra inter­pretación que la jurídica resultando ina­propiados métodos extraños como aque­llos que emplean las ciencias económicas, políticas, sociales, etc., la "m ateria pri­m a" de que se compone el Derecho no puede ser analizada sino a la luz de los principios científicos y técnicos que han contribuido a su creación y sistematiza­ción. La Ciencia del Derecho —que no estudia fenómenos económicos, políticos o sociales, puesto que sólo los normales re­vela como instrumento inapropiado a tal tipo de análisis.

Al entrar en consideraciones más con­cretas sobre el problema interpretativo del Derecho Tributario debe sentarse, como punto previo, que éste obedece en todo su sistema a un imperativo funda­mental de orden jurídico: hacer partici­par, a todos los particulares en el costo de las cargas públicas y en la medida de

sus propias capacidades; y como esas car­gas implican gastos, erogaciones econó­micas, consumo de recursos, nada más apropiado que construir el concepto de capacidad contributiva en estrecha rela­ción con la riqueza que cada quién posee. Ese ideal de la justa distribución de las cargas públicas se logra mediante la ins­titución del tributo que utilizando las más variadas técnicas determina —o de­be determinar— siempre, la base im­ponible de acuerdo a una manifestación real, o al menos un índice, de la ri­queza de quién contribuye. Es así como la doctrina fiscal moderna partiendo de un concepto económico: la "equivalenca de sacrificios" procura alcanzar ese im­perativo de la justicia tributaria. E l ob­jeto perseguido por la Ley Fiscal es, pues, el de que "quien más tenga contribuya en mayor medida" y hacia esa meta se encaminan los diversos tipos de tributo y fundamentalmente los distintos impues­tos de un sistema de modo que los su­puestos de hecho o diferentes "tipos" legales no hacen otra cosa que apre­hender y describir objetivamente la ri­queza de los sujetos a través de tantas de sus manifestaciones.

Si el hecho imponible es siempre un hecho económico (con las raras excep­ciones de algunos impuestos que no consultan la capacidad contributiva y que hoy tienden a desaparecer) el pre­supuesto de aplicabilidad de la norma impositiva deberá siempre analizarse me­diante la aplicación de principios econó­micos que desentrañen su verdadero sen­tido, lo que no excluye ni está reñido con

22

el empleo de las técnicas jurídicas de in­terpretación de toda norma legal.

Lo que sí debe dejarse claramente es­tablecido es que cuando la Ley Fiscal contemple determinado hecho o fenó­meno económico describiendo el acto ju­rídico destinado a darle forma (ej. la venta como medio de transmisión de la propie­dad a título oneroso) y las circunstancias demuestren una alteración en la normal relación de continente a contenido, el intérprete deberá atenerse a la realidad económica y no a la apariencia formal. Lo contrario conduciría a una interpre­tación contraria al espíritu, fines y pro­pósitos de la Ley Fiscal y dejaría un amplio margen a la evasión.

En lo concerniente al Impuesto Adi­cional, como muy bien lo anota la Sen­tencia, la Exposición de Motivos del Proyecto de reforma de la Ley que lo creó "pone de relieve los principios fun­damentales del pensamiento legislativo" y cabría añadir: los objetivos y fines per­seguidos por tal instituto fiscal. El Es­tado venezolano aspira a obtener una par­ticipación o beneficio igual al percibido por contribuyentes que obtengan "in­gresos derivados de la industria extrac­tiva de la minería o de hidrocarburos"; por lo tanto, el impuesto adicional tiene como todas las instituciones que el Es­tado emplea para derivar riqueza de los patrimonios particulares, un fin, muy específico en este caso, y para llegar a él emplea conceptos y términos de sig­nificado económico que será preciso ana­lizar y que explican la orientación del presente estudio.

La vigencia espacial del Impuesto Adicional.

Determinada la naturaleza y fines propios del impuesto adicional punto so­bre el cual la actual sentencia tiene un claro pronunciamiento, cabe estudiar el problema relativo al ámbito espacial de su aplicación, es decir, qué ingresos y en qué medida se encuentran gravados por él.

Ocioso resultaría aquí replantear toda la problemática de la aplicación de la Ley en el espacio. Basta señalar la exis­tencia de dos corrientes o sistemas para fijar posición en lo que respecta a lanormativa que venimos considerando: Según el primer sistema la norma seaplica a todas las situaciones jurídicas que se produzcan dentro del territorio al cual pertenece el ordenamiento jurídico y a todos los sujetos que dentro de él seencuentren. El segundo contempla la po­sibilidad de aplicar la norma a la si­tuación jurídica según el nexo o vínculo que une a sus intervinientes con el or­denamiento juríd ico ,y el Estado que lo ha dictado, cualquiera sea el lugar don­de se encuentren aquéllos. Tales crite­rios no son excluyentes y su aplicación más o menos acentuada depende de ca­da ordenamiento positivo. Ahora bien,la territorialidad o personalidad de un impuesto no es otra cosa que el proble­ma relativo a la vigencia espacial del ordenamiento que lo establece.

Respecto del Impuesto Adicional la Ley Venezolana establece lo siguiente:

II

23

"Se entenderá por renta neta la deter­minada a los fines del correspondiente impuesto cedular pero incluidos los in­gresos no gravables y los egresos norma­les y necesarios no deducibles, siempre que estén relacionados y sean aplicables a operaciones en Venezuela".

Veamos ahora las diversas interpre­taciones tanto administrativas como ju­risprudenciales dadas a esta disposición:

A ) Este mismo Tribunal en Senten­cias anteriores ha venido sentando lo siguiente:

“ ...L o s legisladores, para la determ ina­ción de la ren ta neta su je ta al impuesto adicional, se apartaron, tanto en el tra ­tamiento de los ingresos como en el de los egresos, del principio cardinal de la territorialidad de la ren ta y del gasto que preside en forma absoluta la estruc­tu ra del sistema ordinario de tributación consagrado en el Articulo 1« de la Ley en cuyo texto se ha concentrado la esen­cia misma de la sistem ática venezolana. Sin embargo, es de observar que el ex­presado principio de la territo rialidad del ingreso y del gasto no fue descarta­do en forma definitiva y contundente con respecto al impuesto adicional, pues en todo caso para que la ren ta obtenida o el gasto efectuado fuera de nuestro ám­bito te rrito rial entren a form ar parte del conjunto de elementos determ inantes dé la m ateria gravable se requiere como con­dición sine qua non que tanto la una como el otro estén relacionados y sean aplicables a operaciones en Venezuela” .

“En lo atinente al requisito legal de que los ingresos tengan relación con las operaciones del contribuyente en Vene­zuela, corresponde a los juzgadores por vía de interpretación fija r el alcance del texto positivo, y a ta l respecto observa:

“La relación, entendida en su signifi­cación de nexo, correspondencia o enla­ce, debe establecerse entre el ingreso ge­nerado en el exterior y la actividad eco­nómica que dentro de nuestro territorio

realice el sujeto de gravamen. Dicha re ­lación debe su rg ir en térm inos directos e inmediatos entre el provento ex tra te­rritorial y alguna de las operaciones integrantes del proceso de producción realizado en nuestro p a í s . . .” .

Como puede observarse el Tribunal mediante sanos razonamientos parcial­mente reproducidos en este mismo fa­llo entiende que el impuesto adicional no es de vigencia estrictamente territo­rial pero que tal criterio de aplicación de la Ley Tributaria "no ha sido des­cartado en forma definitiva", esto es que existe en Venezuela un criterio mixto mediante el cual el impuesto se aplica a cierta categoría de contribuyentes y aún sobre ingresos o rentas no territoria­les (elemento subjetivo) pero no a todo tipo de ingresos indiscriminadamente si­no a aquellas que tienen una vinculación o "relación" con la actividad ejercida en Venezuela (elemento territorial). Esta posición, que el exponente considera acor­de a la más sana interpretación legal, deriva, sin embargo, como puede leerse en el segundo párrafo transcrito a una tesis radicalmente "territorialista". En efecto qué "provento" directa e inme­diatamente, derivado de "alguna de las operaciones integrantes del proceso pro­ductivo realizado en nuestro país" no es territorial? Ese "proceso productivo realizado en el país" no es otra cosa que el ejercicio de una actividad económica de la cual no pueden "derivarse direc­tamente" sino rentas territoriales a tenor del Art. 1? de la Ley. Dicho Artículo, que también rige la aplicación del im­puesto cedular, hace incidir éste sobre los "enriquecimientos" que "toda per­

íi

sona o comunidad" "obtenga en virtud de actividades económicas realizadas en Venezuela” de donde resultaría que el ámbito de vigencia de ambos tributos sería idéntico, lo que es contrario al tex­to legal.

B) La Administración ha sostenido en varios de sus alegatos que los ingre­sos están relacionados con las activida­des de la empresa en Venezuela cuando éstos "son originados por fondos prove­nientes precisamente de esas activida­des" y esta posición cae en el rigor con­trario de dar al impuesto adicional una incidencia exclusivamente personal.

Con sobrada razón el representante de la empresa apelante señala en sus infor­mes que, los beneficios a que aspira el Estado Venezolano, no son aquellos igua­les a los que obtenga la empresa "en cualquier parte del m undo" sea cual fue­re su fuente y origen.

C ) La Corte Suprema de Justicia señala que la relación a que se refiere la Ley no es o puede calificarse a priori de mediata o inmediata, directa o indi­recta, sino que en cada caso se debe exa­m inar si tal relación (la existente entre los ingresos extraterritoriales y las ope­raciones económicas en Venezuela) ha sido la tenida en cuenta por el legis­lador según los propósitos propios del Impuesto Adicional. Añade, además, que tales operaciones no son "las diversas circunstancias o factores de los impuestos cedular y complementario, sino las "ac­tividades, cualquiera sea su naturaleza, origen, finalidad o contenido de índole

económica realizadas por el contribuyen­te en Venezuela y aun las vinculadas con ellas". "Debe entenderse —concluye la Corte— toda la actividad económica, em­presarial, comercial, industrial, financiera, del contribuyente en el país". Tal es en síntesis la opinión de la Corte, la cual prefiere atenerse al análisis casuístico de cada proceso antes que sentar una inter­pretación previa y definitiva de la nor­ma legal, si bien, respecto de algunos puntos deja sentado su criterio.

Considera el exponente que el exa­men de los planteamientos expuestos y confrontados permite afirmar dos pre­misas ciertas: la primera, que el impues­to adicional no tiene un ámbito de vi­gencia estrictamente territorial, puesto que incide sobre ingresos exraterritoria- les; la segunda que tampoco es un tri­buto rigurosamente personal puesto que si bien alcanza a ciertos contribuyentes aún en ingresos cuya fuente se encuen­tra en el exterior, no todos esos ingre­sos son gravables en forma indiscrimi­nada.

La justa interpretación del texto legal se habrá de obtener pues, buscando un punto de equilibrio entre el criterio del impuesto de aplicación territorial y el impuesto de aplicación personal.

Este punto de equilibrio se obtiene admitiendo como principio la gravabili- dad de ciertos ingresos por el solo hecho de ser obtenidos por una categoría de contribuyentes que la Ley determina, pe­ro dando a tales proventos un asidero territorial que consiste en una "relación"

25

con las operaciones realizadas por estos mismo sujetos en el país.

La naturaleza de la relación no ha­brá de buscarse en el campo de la lógica, en una relación simple de causalidad cuya mayor o menor inmediatez puede con­ducir a las posiciones extremas. Aquí es donde entra en juego el análisis de fe­nómenos financieros de la empresa pues­to que se trata de una relación más com­pleja, de una relación económica que podría determinarse de la siguiente m a­nera: un ingreso no territorial está rela­cionado económicamente con operaciones realizadas en Venezuela en la medida en que provenga de un factor de producción aplicado en el país.

Los sujetos a quienes se aplica el im ­puesto adicional son fundamentalmente aquellos que, constituyendo un complejo económico organizado denominado Em ­presa, se dedican a la extracción de mine­rales o hidrocarburos o ejercen actividades conexas. Para ellos el beneficio está en fun­ción de la producción de bienes o servicios y ésta a su vez se obtiene del empleo y combinación adecuada de múltiples me­dios o factores de producción que la teo­ría económica moderna resume en dos grandes grupos: los factores de capital y los factores provenientes del trabajo. La renta de estas empresas está, pues, en relación directa a través del proceso pro­ductivo con los factores que lo operan y se aplican en Venezuela. Pero dichos factores aún considerados como elemen­tos inherentes a la producción territorial pueden generar ingresos en el exterior que se encuentran vinculados, "relacio­

nados" con las operaciones en Venezue­la, pues se derivan económicamente de los factores que "operan" en el país. Es importante señalar que dichos factores aún admitiendo su diversidad constitu­yen, para cada tipo, un elemento unitario dentro de la actividad económica ejer­cida.

Esta interpretación que el exponente considera como la más adecuada a la realización de los fines y propósitos del impuesto adicional evita el escollo de una acentuada aplicación "personalista" del mismo y proporciona pautas para la discriminación objetiva entre ingresos gravables e ingresos no gravables, a la luz de conceptos y principios claramen­te definidos por la ciencia económica.

Cabe añadir para reforzar los preno­tados razonamientos que la Ley exige además de la "relación", la "aplicabili- dad" de los ingresos a las operaciones en Venezuela. Respetando la autorizada opi­nión de la Corte Suprema sobre el sig­nificado de dicho término, cónsona por demás con una interpretación sistemática de toda la Ley, no es gratuito afirm ar que el legislador al emplear el vocablo "aplicables" no tuvo otra intención que la de completar el concepto, la de cerrar y perfilar nítidamente la naturaleza de esa relación. En efecto, dentro de un de­terminado proceso productivo que se mantiene constantemente en forma cí­clica, la integridad de los factores, y aun su incremento, se logra mediante el em­pleo de recursos económicos que salen a su vez de los ingresos que dichos facto­res generan; vemos así cómo el ingreso

26

proveniente de ciertas operaciones pro­ductivas está normalmente destinado (en la medida en que se relaciona con ellas) a cubrir costos y gastos del ciclo produc­tivo. Ello no quiere decir que debe ne­cesariamente destinarse, es decir, "apli­carse" sino que es "aplicable" a las ope­raciones productivas del ciclo. Ello ex­plica que el Reglamento diga a su vez "aplicables al ejercicio". En opinión del exponente, no se trata de un nuevo re­quisito legal para la gravabilidad del in­greso sino de un concepto complemen­tario que define la "relación" entre éste y las "operaciones en Venezuela".

El argum ento anterior no excluye, como quedó anotado, el tener en cuenta los principios de anualidad y autonomía del ejercicio que informan todo el siste­ma fiscal del Impuesto sobre la Renta, incluyendo el Impuesto Adicional.

I I I

La naturaleza de los fondos productores de los ingresos

Sentados ciertos principios generales es necesario examinar ahora, en el caso concreto, si los fondos que produjeron los ingresos respecto de cuya gravabili­dad se disiente son o no factores produc­tivos aplicados en el país. Se imponen breves consideraciones sobre el ciclo pro­ductivo de la gran empresa y las ope­raciones que lo integran.

A ) La descomposición de la renta en consumo y ahorro: El proceso productivo que supone una inversión inicial de ca­

pital y trabajo, al ser puesto en funciona­miento, genera ingresos, es decir, renta, que proporciona a su vez beneficios o enriquecimientos a quien o quienes lo utilizan; pero sólo una parte de esa renta se consume sea por la propia empresa en el ciclo productivo o mediante la dis­tribución de beneficios; otra buena parte se mantiene acumulada y se denomina genéricamente ahorro cuyo empleo pa­saremos a examinar.

B) La descomposición del Ahorro en reserva e inversión: Las cantidades acu­muladas que resultan del excedente de la renta sobre el consumo pueden apli­carse directamente al propio proceso pro­ductivo en forma de reinversión bruta que mantiene (inversión de reposición) y aún incrementa (inversión neta) el ni­vel de los medios productivos directos (activos fijos, mano de obra, etc.), pue­den acumularse en forma de reservasque están a disposición de la empresapara garantizarle la fluidez en futurasoperaciones económicas y finalmente pue­den afectarse a otros procesos producti­vos diferentes y mediante el empleo de factores autónomos. A quí el término re­servas no está empleado en el' estricto sentido contable de exceso patrimonialsobre las deudas y el capital inicialmen­te suscrito, sino en el de fondo dispo­nible.

Sin embargo el concepto de inversión varía cuando lo aplicamos a personas par­ticulares, a empresas, o al conjunto ma- cro-económico de un Estado o región. El autorizado Diccionario de Economía

27

Política publicado en Italia por "Edizio­ni D i Com unità" nos dice:

“ E l objeto privado lleva a cabo sus inversiones con medios m onetarios; des­de su punto de v ista la inversión consis­te en el empleo de una sum a de dinero que tras un periodo más o menos largo d a como resultado una suma mayor. P a ­ra la persona privada es Inversión la compra de bienes duraderos (tierras, edi­ficios) que producen una ren ta monetaria, la adquisición de títulos, el depósito de dinero en un Banco. P ara el Em presario privado es inversión todo gasto que efec­tú a para m antener y am pliar su empre­sa, a condición que m ediante su activi­dad obtenga un ex ced en te ...” “para la Sociedad es inversión el acto que da como resultado una cantidad de riqueza m ayor que la inicialmente em p lead a ...” . Posteriorm ente añade la citada obra: “Varios economistas contemporáneos, al referirse a la inversión para la sociedad, usan el término “ inversión” en el sen ti­do de flujo de bienes m ateriales que no se consumen duran te el periodo anali­zado por parte de las personas aisladas, sino que se usan en los procesos produc­tivos. P a ra estos economistas es “ inver­sión” la producción de maquinaria, ins­trum ental, edificios y la constitución de Stoks (tam bién “ b ru ta” de la inversión “n e ta " ; la prim era comprende el flujo de bienes m ateriales que sirven p ara sus­titu ir, poco a poco, los bienes desgastados o destruidos en los procesos productivos, y, además, la corriente de nuevos bienes m ateriales, adicionales, utilizados en el mismo o en d istintos procesos; la inver­sión “b ru ta” comprende, pues, la inver­sión de “ reposición" y la inversión “ne­ta ” o “adicional” . (Oa. Sit. Págs. 1.001 y sg ts .)

Por su parte el Profesor Paúl A. Sa-

muelson en su obra "Curso de Economía M oderna" (A guilar) anota lo siguiente:

“ En nuestra moderna economía, la creación neta de capital o inversión la llevan a cabo las em presas comerciales, especialmente las sociedades anónimas, y aunque, hasta cierto punto, estas m is­mas entidades ahorran, la realidad es que eso lo hace tam bién un grupo com­pletam ente d istinto: los individuos y las fam ilias” .

"Cualquiera que sea el motivo del ahorro individual, prácticam ente no tiene nada que ver con la inversión o las opor­tunidades de inversión. E sta verdad re ­su lta un poco confusa por el hecho de que en el lenguaje corriente la palabra inversión no siempre tiene el mismo sig­nificado que en los tratados de Econo­mía. Nosotros hemos definido la inversión neta, o creación de capital, como el au­mento neto del capital real de la comu­nidad (equipos, edificios, existencias de mercancías, etc.), m ientras que los pro­fanos hablan de inversión cuando com­p ran un terreno, unas acciones o cual­quier titulo de propiedad; p a ra los Eco­nomistas, en cambio, todo eso no son realm ente sino m eras transferencias, en las que lo que uno invierte otro lo desin­vierte. Técnicamente, sólo hay inversión neta cuando se crea un nuevo capital real” . (Ob Cit. Pág. 254).

Samuelson reserva el término ahorro para designar preferentemente la acumu­lación de dinero en manos particulares aún sea por medio de lo que éstos lla­m an "inversiones". En cuanto a la acu­mulación de la empresa distingue entre lo que constituye inversión "neta" y la de simple reposición.

E n esta exposición se ha preferido dar al término ahorro un sentido más am­plio, genérico, que comprenda tanto la inversión bruta de la Empresa como sus fondos de reserva.

28

Dentro de este enfoque se sitúa la obra Teoría Monetaria y política Públi­ca (Fondo de Cultura Económica - Mé­xico 1961) del autor de marcada ten­dencia neokeynesiana— Kenneth Kusi- hara cuando afirma:

"E l ahorro siem pre significa dejar voluntaria o involuntariam ente de gastar en consumo un ingreso determ inado ... es decir, la sum a de gastos en consumo y ahorros igualan un ingreso determ i­nado".

"E l atesoram iento (que hemos prefe­rido denom inar reserva) puede definirse como el deseo de la gente de conservar riqueza en form a de dinero. A tesorar significa, en sustancia, no g astar el di­nero en Activos no líq u id o s” .

"H abiendo escogido inicialm ente entre gastos y ahorro, el público tiene aún otra elección que hacer en tre poseer los ahorros acumulados en form a de saldos en efectivo (reservas) o m antenerlos en forma de activos no líquidos (inversio­nes). E sta últim a elección nos proporcio­na un program a de preferencia por la liquidez” . (Ob. Cit. Púgs. 105 y 108).

Los párrafos transcritos dan evidencia de los diversos conceptos que encierran los términos ahorro e inversión, pero al mismo tiempo demuestran que parte de la renta no consumida o distribuida por la Empresa puede incorporarse a los mismos factores del proceso productivo, aumentándolos o reponiéndolos, o sim­plemente constituyendo fondos apartados o reservas.

C) Las reservas como elemento del capital y por tanto factor de producción: Toda empresa moderna y sobre todo la de gran m agnitud exige para su buen funcionamiento un índice más o menos amplio de liquidez que le permita aten­der las fluctuaciones del proceso produc­

tivo ampliando, si es necesario, el ám­bito material de sus actividades en fun­ción de las variaciones coyunturales del medio físico donde actúa o atendiendo a un alza imprevista de costos o un aumento considerable de gastos. Tal li­quidez se logra mediante el mantenimien­to de fondos o reservas que, formando parte de su capital productivo, aseguran la marcha normal del proceso. N o son, pues, sumas o proventos desafectados a sus operaciones económicas ni verdaderas inversiones en sentido financiero del tér­mino, no son tampoco factores inactivos sino en pleno funcionamiento.

El mantenimiento de las reservas no se lleva a cabo en el complejo económico moderno "m ediante el simple atesora­miento, existen métodos de conservación que no sólo evitan gastos inútiles sino que proporcionan, inclusive, proventos adicionales sin dism inuir ni la seguridad ni la disponibilidad de tales recursos. Entre ellos cabe mencionar las cuentas de ahorros, depósitos a la vista, otros de­pósitos en Instituciones de Crédito y aún comerciales, títulos y bonos de Dueda Pública, etc., que por asegurar una in­mediata disponibilidad o fácil colocación en el mercado de valores pueden asimi­larse al dinero en efectivo, así se llamen tales medios conservacionistas "inversio­nes". Vimos que el término inversión es de significación relativa; para una gran empresa cuya actividad fundamental con­siste en la explotación de Minas e H i­drocarburos o en el ejercicio de activi­dades conexas, ese tipo de operaciones está llamado a producir efectos finan­

29

cieros distintos, a realizar un "programa de liquidez" en el complejo de su fun­cionamiento. Aún admitiendo el concep­to lato de inversión y asimilándolo a la idea que de él se formaría un particular no empresario, tal "inversión" no entra­ña una desafección al proceso producti­vo, por el contrario se integra a él y lo consolida, adicionándose al factor "capi­tal" y prestándole mayor fluidez.

Por lo que respecta a la naturaleza de las operaciones tendientes a conservar las reservas (depósitos a la vista, bonos de deuda pública, ahorros, etc.) y su re­lación con el índice de liquidez que de­ben procurar, la opinión de los econo­mistas es muy clara y coincidente.

Samuelson considera "dinero" a los depósitos a la vista y riqueza líquida o ' semidinero" a otros de ellos. Veamos su opinión:

"Yo comprendo en el “sem i-dinero” el total de los depósitos de ahorros que pueden cobrarse rápidam ente y el to tal de los bonos del Gobierno que puede cualquiera p resen tar para que se los li­quiden, o vender al contado en el merca­do abierto".

"E stos renglones de riqueza liquida poseen muchas de las propiedades del dinero. Desde luego, yo no pago mis gastos m ensuales directam ente con bonos del Gobierno, y por eso vacilo en lla­m arlos dinero. Sin embargo, el tener yo unos valores tan fáciles de convertir en dinero, significa que mis hábitos corrien­tes en cuestión de gastos son afectados probablem ente de la m ism a m anera que lo serian si en lugar de bonos del Go­bierno tuviere yo dinero depositado en un Banco. De la misma manera, si yo tengo 10.000 dólares en un depósito a la vista, y mi hermano tiene 6.000 dólares en un depósito a plazo fijo, y otros 5.000 en un depósito a la vista, ¿deferirán mu­cho en tre si nuestras curvas de ahorro y

de consumo Si ambos tenemos ingresos iguales, ¿es probable que mi hermano ahorre un porcentaje mucho m ayor del suyo que yo?” .

No es posible contestar de una m anera dogmática a estas p reguntas; pero hay una cosa clarísim a: los bonos del Go­bierno y las cuentas de ahorros partici­pan de muchos efectos idénticos a los de la moneda y los depósitos a la vista, y por esa razón los economistas llaman con frecuencia a unos valores tan líqui­dos “sem i-dinero” . (Subrayado del expo­nente).

El autor Ludwig Von Mises, uno de los más fervientes impulsadores de la corriente neo-liberal, en su obra "Teoría del Dinero y Crédito" (Editorial Zeus. Madrid. Págs. 36 a 39) califica a los "valores mobiliarios, acciones y obliga­ciones" (T ítulos) de "sustitutos del di­nero" en razón de su extrema funci- bilidad y de la función social que cum­plen en el proceso cambiario. Amplias consideraciones se insertan allí para de­mostrar tal aserto.

En igual sentido se pronuncia Benham (Curso superior de Economía, Fondo de Cultura Económica Págs. 334 y 373) al hablar del "dinero como bien líquido" y compararlo a otros medios de pago.

Pasamos ahora a examinar en el caso concreto la naturaleza de los fondos pro­ductores de los intereses reparados y si ellos constituyen un factor de la pro- dución aplicado en Venezuela:

1?) El fondo de US $200.000.000 en poder de la Standard Oil Company:

Las Actas del expediente (sobre to­dos los planteamientos del Acta Fiscal, de la experticia promovida y las afirm a­

30

ciones de la empresa apelante) permiten deducir las siguientes conclusiones:

A ) Dicho fondo fue formado por la empresa con el producto de sus ingre­sos y proviene fundamentalmente de la venta de petróleo así como también de otros ingresos que en mucha menor pro­porción (un 2% ) contribuyeron a su for­mación. Las actividades económicas de la Creole son las de producción, trans­porte, refinación y venta de petróleo y sus productos, las que realiza con arreglo a un proceso productivo ejercido en Ve­nezuela.

a ) Su monto asciende a la suma de US$200.000.000,00 y permaneció inaltera­do durante el curso del ejercicio de 1956.

c) El fondo se encuentra ubicado en los EE.U U . y en poder de la E m ­presa Standard Oil Co., Accionista ma- yoritaria de la Creole.

Todas las circunstancias de hecho han sido ampliamente examinadas en la Sen­tencia y se deducen con claridad de su parte narrativa. Por ello se omite una descripción detallada de las mismas.

D e su consideración y cotejamiento con la realidad económica ya descrita y analizada en párrafos anteriores, deduce el exponente que la Creole Petroleum Corporation ha venido dando a su renta un destino variado de acuerdo a los flu­jos de su proceso productivo; que parte de esa renta se ha consumido o distri­buido, otra parte se ha reinvertido y finalmente una tercera se ha mantenido en fondos o reservas.

Esta suma de $ 200.000.000,00 cons­tituye una reserva líquida en el sentido técnico-económico del término; muy bien hubiera podido consumirse o servir pa­ra la adquisición de nuevos bienes m a­teriales productores que se integraron al proceso desarrollado en Venezuela e in­clusive transformarse en un elemento o factor productivo autónomo. La empre­sa ha preferido conservarle aumentando el índice de liquidez con el consecuente beneficio que según su política financie­ra ha de producir en sus actividades. Es­te fondo, constituye por tanto un factor de produción (del tipo capital) que ope­ra en Venezuela.

La reserva no se altera al producir sus efectos pues la liquidez se mantiene pre­cisamente en el mismo nivel de sus va­riaciones. E l fin último de la reserva es subsanar descubiertos y por ello puede variar en su cuantía, pero si la empresa quiere mantener una política uniforme de liquidez ha de reponer las disminu­ciones con nuevos proventos, inclusive aquellos que sean consecuencia del em­pleo parcial de la reserva misma.'

Esta dinámica en círculos sucesivos es precisamente la característica típica del ciclo productivo y explica cómo la re­serva puede o no variar según las circuns­tancias sin dejar de ser un factor capital de la producción. El mantenimiento inal­terado del fondo durante todo el ejercicio puede ser un índice de la política em ­presarial pero en nada altera su natu­raleza.

En cuanto a la forma de m anteni­miento o conservación de la reserva, el

31

exponente considera que, no obstante la calificación de "préstamo" utilizada por la apelante, ella constituye más bien un depósito confiado a su mayoritaria ac­cionista, que en todo caso y dada la pe­culiar relación de las partes, asegura para la Creóle la disponibilidad requerida.

2°) El fondo variable identificado en el Acta como fondos-saldos:

Queda demostrado, en autos, que di­cho fondo, en poder de la Standard Oil Co., presentó varias alteraciones y que­dó afectado en parte, al pago de divi­dendos de la empresa. Respecto de este fondo cabe hacer consideraciones análo­gas a las ya transcritas.

Sus variaciones se explican por una parcial utilización en gastos de consumo. En efecto, para el conjunto económico de la empresa, la distribución de utilidades se asimila al consumo de los particula­res pues son proventos que salen del proceso productivo.

En este segundo caso las reservas no sólo produjeron efectos como factor de liquidez sino que inclusive sufrieron las variaciones correspondientes a su utili­zación definitiva y subsiguiente reposi­ción durante el ejercicio.

3°.—Los fondos invertidos en bonos de los Estados Unidos: Su existencia y modalidades han quedado probados en la experticia; a ellos se refiere amplia­mente la sentencia. Estos fondos consti­tuyen igualmente una reserva cuyas ca­racterísticas coinciden con las ya ano­tadas.

Respecto al procedimiento de colo­cación de reservas en bonos y títulos de Deuda Pública y la frecuente utiliza­ción, cabe señalar, en abundancia a las opiniones económico-doctrinarias ya ci­tadas, que la propia legislación venezola­na se acoge al sistema pues en la Ley de Crédito Público (Artículo 19) se pre­vé la colocación de reservas, por parte de Instituciones Bancarias y otras que se encuentren obligadas a ello por la Ley, en Letras del Tesoro del Estado Vene­zolano.

IVLa gravabilidad de las rentas repara­

das.Como corolario de las anteriores ex­

posiciones cabe concluir la gravabilidad de las rentas reparadas por la Adminis­tración en los renglones "intereses ga­nados por fondos en poder de la Stan­dard Oil Company" e "intereses prove­nientes de bonos del Gobierno de los Estados Unidos".

Tales cantidades quedan así determ i­nadas:

A ) Renta de Bs. 29.951.782,86 pro­venientes del Fondo de US. 200.000.000,00 que permaneció inalterable durante el ejercicio en poder de la Standard Oil Company.

B) Renta de Bs. 5.705.745,16 pro­veniente del Fondo variable en poder de la Standard identificado bajo la denomi­nación fiscal de "Fondos-Saldos".

C ) Renta de Bs. 23.252,99 prove­niente de fondos colocados en bonos del

32

Gobierno de los EE.UU. e identificados en el Acta Fiscal como "Intereses reci­bidos del Público".

La suma total de dichas rentas as­ciende a la cantidad de Bs. 29.680.722,01.

En criterio del exponente dicha canti­dad es gravable a los fines del impuesto adicional pues constituye:

Primero: U n ingreso obtenido en el exterior por una empresa que se dedica a la industria extractiva de hidrocarbu­ros y actividades conexas sujetos a los

cuales alcanza dicho impuesto aún sobre ciertos de sus ingresos no territoriales.

Segundo: Un ingreso relacionado y aplicable a las operaciones de la E m ­presa en Venezuela puesto que proviene de factores de producción que operan en el raís. De hecho la aplicación real y efectiva de tales proventos se logra una vez que estos se incorporan a los mismos fondos que los produjeron incrementando las reservas o cuando se consumen (dis­tribuyen) o invierten en el mismo pro­ceso productivo."

13

Doctrina - / al íO1.— .REMUNERACIONES GRAVADAS A NO RESIDENTES.

"Si el Gerente General de la Compa­ñía reside y paga sus impuestos en los Estados Unidos de América, y los vi­sita solamente una vez mensual, por lo cual percibe un sueldo de acuerdo con lo dispuesto en el Parágrafo Primero del Artículo 1° de la Ley de Impuesto sobre la Renta, toda persona o comunidad pa­gará el Impuesto que esta Ley autoriza por los enriquecimientos netos y dispo­nibles que obtenga en virtud de activi­dades económicas realizadas en Venezue­la o de bienes situados en el país. En consecuencia, la renta gravable para dicho Gerente General, estará constituida por el monto percibido durante su permanencia en Venezuela.

De acuerdo con el Decreto 580 del 30-6-61, cuando se trata de remunera­ciones de esta clase percibidas por per­sonas no residentes en el país, se apli­cará un impuesto único del 10 por cien­to sobre el total pagado o abonado en cuenta. Como esa empresa es quien pa­ga el sueldo, deberá hacer la retención correspondiente a la base del 10 por cien­to citado, y enterar su monto en una Oficina Receptora de Fondos Naciona­

les, dentro de los 15 días siguientes al último día del mes en que se efectuó el pago o abono en cuenta.

En atención a lo dispuesto en el Pa­rágrafo Segundo del Artículo 121 del Re­glamento de la Ley, se entiende por per­sonas no residentes aquellas cuya estada en el país no se prolonga por más de 180 días, y la Jurisprudencia ha esta­blecido igualmente, que tal permanencia debe entenderse dentro del año civil.

Ahora bien, en cuanto a lo que se refiere al la deducibilidad por parte de la empresa, de los sueldos pagados a su Gerente General, ella sólo tendrá dere­cho a deducir como gasto realizado en el país, el monto de las remuneraciones pagadas al mismo por el tiempo que éste ha permanecido en Venezuela, ya que la otra parte de los sueldos devengados en los Estados Unidos, son extraterrito­riales, y por ende, no deducibles, de acuerdo con las disposiciones legales vi­gentes".

Oficio HIR-300-927 de 16-6-65 de la Administración General.

34

2.— DEDUCCIONES PARA R E N TA N E TA INMOBILIARIA

"En virtud del principio de la clasi­ficación de las rentas por su origen que, con la sola excepción estatuida en el Reglamento de la Ley de Impuesto so­bre la Renta, en relación con las compa­ñías de seguros; la renta de esa nstitu- ción Bancaria, sometida como se halla al aludido principio, debe ser declarada de conformidad con la calificación que legal­mente corresponda al origen económico del enriquecimiento. Así pues en el pre­sente caso, la renta principal de esa Ins­titución, calificada como lo es en el Ca­pítulo IV de la Ley —beneficios comer­ciales ,industriales y otros enriquecimienl- tos— goza de todas las deducciones per­mitidas en dicho Capítulo para la deter­minación de la renta neta, entre las cua­les está incluida la depreciación de los activos permanentes; pero la porción de renta correspondiente al enriquecimiento proveniente de la cesión del uso o del goce de la propiedad inmueble, cuya ca­lificación está ubicada en el Capítulo II de la Ley, tan sólo goza de las deduc­ciones taxativamente enumeradas en los cuatro ordinales del artículo 6° de la Ley, entre los cuales como se puede ver no

tiene cabida el renglón correspondiente a la amortización.

En consecuencia de lo expuesto, adm i­tido como por el presente oficio lo hace constar la Administración, el tiempo de veinte años o sea el 5 por ciento anual, para deducir el costo del valor de la cons­trucción; como ustedes mismos lo indi­can en su escrito, representando la su­ma de Bs. 467.559,90 con relación a bo­lívares 1.105.182,40, el valor de la par­te ocupada por el Banco con relación al valor total de la construcción, es con base en esta relación que debe prorra­tearse la parte deducible para el cálculo de la renta neta, de la amortización to­tal, que indudablemente ha de llevar ese Instituto en su contabilidad para conser­var la fidelidad de los balances; la otra porción del total, por no tener ubicación en la determinación de la renta neta del Capítulo II de la Ley, no podrá ser de­ducida en dicho Capítulo que es donde produce el enriquecimiento".

Oficio HIR-300-928 de 16-6-65 de la Administración General,

3 .— PRIMAS D E SEGUROS QUE CUBRAN RIESGOS A QUE E ST A N E X P U E STO S B IE N E S Y PERSO N AS EM PLEADOS E N LA PRO­DUCCION DE LA REN TA: DEDUCCION.

"De acuerdo con el numeral 4° del Impuesto sobre la Renta, según la mo-artículo 68 del Reglamento de la Ley de dificación establecida por el Decreto N °

35

1012 de fecha 5 de abril de 1963, publi­cado en la Gaceta Oficial N ° 27.116 de la misma fecha, se deben considerar co­mo gastos normales y necesarios hechos con el objeto de producir la renta y por consiguiente deducible para el cálculo de la renta neta:

“iv Las prim as de Seguros que cu­bran los riesgos a que están expuestos los bienes y personas empleados en la producción de la ren ta y los demás ries­gos que corra el negocio en razón de esos bienes, o por la acción u omisión de esas personas, ta les como los de in ­cendio y riesgos conexos, los de respon­sabilidad civil, los relativos al personal con ocasión del trabajo y los que ampa­ren dicho personal conforme a contratos colectivos de trabajo” .De la atenta lectura del numeral

transcrito se desprende claramente que la deducción de las primas se autoriza únicamente cuando la póliza de seguro es tomada por la empresa y su benefi­

ciario es la persona empleada en la pro­ducción de la renta o sus herederos, en razón de los riesgos que en el ejercicio de su empleo pueda correr; pero el caso concreto presentado por ustedes es el inverso del tratado reglamentariamente, pues aquí el asegurado es el Gerente y el beneficiario la empresa textilera a quien presta sus servicios el asegurado. Si las primas de seguros no son deduci- bles en este caso para los asegurados que son quienes las pagan, con mucha más razón no lo serán para la beneficiaría, cuya indemnización en caso de muerte o incapacidad de los gerentes asegurados está exenta de impuesto, de acuerdo con el 6° Ordinal del Artículo 2° de la Ley de Impuesto sobre la Renta".

Oficio HIR-300-931 de 16-6-65 de la Administración General.

4 .— G ASTO S NORM ALES Y NECESARIOS D E ADMINISTRACION

” 1) Como punto previo, es criterio de esta Administración General el adm i­tir como doctrina la jurisprudencia asen­tada en forma definitivamente firme, por sentencia de la jurisdicción com­petente y hacerla extensiva como suya, mientras no haya sido invalidada por otra contradictoria, a todos los casos si­milares que posteriormente se le presen­ten.

2) Asentado lo anterior, tenemos que sobre la interpretación del ordinal

3° del artículo 6 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, ha recaído jurisprudencia definitivamente firme del Tribunal de Apelaciones, por no haber sido contro­vertida, ya que la parte vencida —el contribuyente— no usó el recurso de al­zada, por cuyo motivo dicha jurispru­dencia ha entrado a formar parte del caudal doctrinario de esta Administra­ción y la hace como tal extensiva a los casos análogos.

En efecto, con respecto a la normali-

36

dad y necesidad de los gastos de adminis­tración existe la sentencia del Tribunal de Apelaciones, N*? 257 de fecha 16-7-63, de cuya parte motiva se permite la Admi­nistración extractar lo pertinente, conte­nido en el siguiene párrafo:

"Sin embargo, la citada Ley de 1955 exige en su artículo 6°, Ordinal 3°, que los gastos de administración sean norma­les y necesarios; es decir, proporciona­dos y adecuados a la magnitud de las actividades económicas, por lo que res­pecta a su normalidad, e indispensables para la producción de la renta por lo que atañe a su necesidad. En el caso en exa­men, gastos de administración con un total anual de Bs. 96.000,00 por concepto de sueldos del Presidente y del Vice-Pre- sidente de la Compañía apelante, no lle­nen el aludido requisito de normalidad, dada la m agnitud del ingreso bruto (bo­lívares 239.483,00) y la simplicidad de los actos administrativos tendientes a la liquidación y recaudación de cánones de arrendamiento. Por otra parte, según se expresa en el acta, el edificio generador de los cánones es administrado por una firma especializada —Agencia Ruizi— cuyo trabajo haría superabundante el pa­go de cuantiosos salarios por servicios des­tinados al mismo fin; de modo que tam ­bién, las aludidas remuneraciones son in­necesarias como gastos de administración

del único inmueble generador de renta. Por tales razones el Tribunal considera que los sueldos del Presidente y Vice­presidente de la empresa apelante son in- deducibles como gastos de administración del inmueble, por no llenar las exigen­cias legales de normalidad y necesidad; y así se declara".

De la atenta lectura de la parte mo­tiva que antecede, la Administración sa­ca las siguientes conclusiones:

1.—Que el rechazo de la deducción de la partida asignada para cubrir los sueldos del Presidente y Vice-Presidente de la Compañía Anónima, no se funda­menta en su calificación de ser sueldos, sino en el hecho de haber sido considera­dos como anormales e innecesarios como gastos de administración, ya que —por ejemplo— el sueldo de un conserje al estar dentro de la normalidad acostum­brada, no puede ser rechazado del ren­glón de gastos de administración; y 2.—Que la normalidad se justifica por la relación existente entre el total de lo in­gresado y el de lo egresado para lograr tal fin; y el de la necesidad en la falta de duplicación del trabajo entre la ad­ministración interna de la empresa y una externa que llenará igualmente tal objetivo".

Oficio HIR-300-932 de 16-6-65 de la Administración General.

5 .— G ASTO S D E VIAJE : SO N G RAVABLES SI C O N STITU YE N ASIGNACION FIJA.

"Son gravables por el impuesto so- a los vendedores en concepto de "Gastosbre la renta las asignaturas fijas hechas de Viaje". Aún cuando es doctrina soste-

37

nida por esta Administración que los "Viáticos" no constituyen materia gra- vable; como debe entenderse por viático lo gastado por concepto de transporte y gastos de vida por razón de un viaje y mientras dure éste, es consecuencia ló­gica de lo dicho, que la razón "sine qua non" del viático es la existencia del via­je que lo origina, condición que no se realiza en la asignación fija hecha por concepto de gastos de viaje, por lo cual la Administración considera esta asig­nación como un suplemento adicional al sueldo básico del empleado que lo percibe, gravable en consecuencia por el impuesto sobre la renta en su forma to­tal —impuesto cedular e impuesto com­plementario progresivo— ; sujeto a reten­ción en el momento del pago.

6 .— PARTICIPACIONES: PARA SER FUNDAM ENTO LEGAL

"Como punto previo advierte la A d­ministración que el planteamiento tan sólo tiene validez en el caso de tratar­se, como así se supone, de la mayoridad del beneficiario.

Ahora bien, dando por sentado lo an­terior, una participación sobre el total de ventas, puede obedecer en primer tér­mino, cuando se trata de ventas de te­rrenos, a comisión pagada bajo carác­ter de intermediario, en cuyo caso para que el monto de dichas comisiones pue­da ser deducible para el cálculo de la renta neta, debe haberse hecho la reten­ción del impuesto cedular que la grava, y enterado el mondo en una Oficina Re­ceptora de Fondos Nacionales conforme

Sin embargo, considerando la Admi­nistración como caso posible la existen­cia de un auténtico viático dentro de la asignación fija, a fin de evitar que sea gravado lo que no debe ser, ha resuelto que la parte de lo asignado que resulte cubierta por la comprobación física del tiempo empleado en el viaje, sea conside­rada como auténtico viático, y en forma proporcional al tiempo empleado, sea ex­cluida del total gravable.

La cantidad asignada como viático, por otra parte, no puede exceder de lo normal dentro de las condiciones del via­je, pues entra en las facultades de los funcionarios fiscales del impuesto, la comprobación de la realidad del gasto."

Oficio HIR-300-706 de la Adminis­tración General de 12-5-1965.

DEDUCIBLES D EBEN TENER

a la Norma Reglamentaria establecida según artículo 6° del Decreto N ° 613 del 11 de agosto de 1961.

De no ocurrir el caso descrito, sé tra­taría de una asociación de cuentas en participación, cuya existencia debe pro­barse según lo determina el artículo 364 del Código de Comercio.

Y si tal forma de distribución de la renta no obedece a ninguna de las m o­dalidades indicadas, en concepto de esta Administración debe tratarse únicamente como un caso de disponibilidad de la renta neta".

Oficio HIR-300-739 de la Administra­ción General de 17-5*1965.

38

7 .— PRIMAS D E SEGUROS TOMADAS A BENEFICIO D E LA EMPRESA

"En relación con su atenta comunica­ción de fecha 17 de m arzo del presente año, en la que se consulta: "Si las pri­mas de seguro de vida cubriendo Ge­rentes y/o Directores Ejecutivos pueden ser contabilizados como Gastos Gene­rales quedando bien entendido que las Sociedades que paguen las primas serán los beneficiarios en caso de m uerte"; es­ta Administración cumple con evacuar la consulta formulada tal como a continua­ción se permite exponer.

En primer lugar conviene advertir que sobre el procedimiento contable em­pleado en la clasificación de los Gastos Generales, no debe esta Administración pautar más normas que las establecidas en el artículo 71 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, y en consecuencia el he­cho de que un egreso haya sido contabi­lizado en tal o cual cuenta, carece de efectos sobre las consecuencias legales o reglamentarias que tal forma de contabi­lidad acarree.

N o obstante, tomando en considera­ción que posiblemente en el fondo de la consulta se trate de inquirir, no sobre la forma de contabilización del gasto, si­no sobre las consecuencias legales de és­te como materia deducible para los efec­tos del cálculo de la renta neta, de acuer­do con el artículo 12 de la Ley de Im ­puesto sobre la Renta y las respectivas disposiciones reglamentarias sobre la apli­cación de la norma legal; la Adminis­

tración responde al caso, así especificado, tal como a continuación expresa:

De acuerdo con el numeral 4” del ar­tículo 68 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta según la modifi­cación establecida por el Decreto N ° 1012 de fecha 5 de abril de 1963, publicado en la Gaceta Oficial N ° 27.116 de la misma fecha, se deben considerar como gastos normales y necesarios hechos con el objeto de producir la renta y por con­siguiente deducibles para el cálculo de la renta neta:

"Las primas de Seguros que cubran los riesgos a que están expuestos los bienes y personas empleados en la pro­ducción de la renta y los demás riesgos que corra el negocio en razón de esos bienes, o por la acción u omisión de esas personas, tales como los de incendio y riesgos conexos, los de responsabilidad civil, los relativos al personal con oca­sión del trabajo y los que amparen di­cho personal conforme a contratos colec­tivos de trabajo.

De conformidad con el contenido del numeral transcrito es criterio de esta Ad­ministración que, cuando la Sociedad contrata el seguro por cuenta de otro, va­le decir cuando el beneficiario es un as­cendiente, descendiente, o pariente cola­teral dentro del cuarto grado civil de con­sanguinidad o segundo de afinidad de aquél cuya vida se asegura, será dedu­cible para la determinación de la renta

39

neta el gasto ocasionado por el pago de estas primas; pero para el caso concreto formulado, es decir cuando específica­mente se trata de la póliza tomada por la sociedad, que pague las primas y sea beneficiaría en caso de muerte de aquel

cuya vida se haya asegurado, tal situa­ción es ilegal por disposición expresa en contrario del Artículo 577 del código de Comercio".

Oficio HIR-300-930 de 16-6-1965 de la Administración General.

8 .— LA EXTIN C IO N D E LA SOCIEDAD CONYUGAL POR M U ERTE DE UN CONYUGE Y APLICACION DEL ARTICULO 11 DEL REGLA­M EN TO D E LA L E Y D E IM PUESTO SO BRE LA RENTA.

"En el asunto concreto planteado en su escrito: La existencia de un negocio de carácter mercantil propiedad de la so­ciedad conyugal; se da el caso de que al extinguirse la sociedad por muerte de uno cualquiera de los cónyuges, ocurre al mismo tiempo un traslado en la propie­dad del negocio: de la extinta sociedad, a una nueva, comunidad sucesoral, en la ocasión de existir descendencia u otra firma individual, cuando no existían su­cesores.

Ahora bien, en una y otra ocasión, es­to involucra el cierre de un ejercicio, por medio de un balance general que deter­

mine el patrimonio para la fecha del de­ceso y la apertura de un nuevo ejercicio bajo la nueva forma de propiedad.

En consecuencia, la Administración concluye en afirm ar que sí es obliga­toria la presentación de una declara­ción por el período comprendido desde la iniciación del ejercicio ordinario hasta la fecha de la muerte del de cujus, ini­ciándose a partir de ésta otro ejercicio, que por ser primero, podrá ser menor de un año".

Oficio HIR-300-971 de 29-6-1965 de la Administración General.

9.— HONORARIOS POR SERVICIOSTECNICOS P R E STA D O S PARA CONSTRUCCION D E UN ACTIVO FIJO, FORM AN P A R TE D E SU COSTO.

"Preceptúa el Artículo 12 de la Ley de Impuesto sobre la Renta en su O rdi­nal 3°, que debe admitirse como deduc­ción para obtener la renta neta:

“Una cantidad razonable para atender a la depreciación de activos permanentes

y a la amortización del costo de otros ele­mentos invertidos en la producción de la renta, siem pre que tales bienes se en­cuentren situados en el país.El Reglamento de la Ley al ampliar

el sentido de ésta, dispone en el Párrafo Segundo del Artículo 58:

40

"L a cantidad razonable que se per­m ite deducir es la necesaria p ara am orti­zar el costo de los mencionados activos durante el tiempo en que puedan ser usa­dos en la produccin de la renta. El costo será determ inado conforme a lo dispuesto en el Artículo 40 de este Reglamento. Si el activo h a sido adquirido a titulo g ra­tu ito se entenderá que su costo es igual al valor que se le atribuyó al en trar al patrimonio del contribuyente” .

Y el Artículo 48 citado, dispone:"E l costo de los bienes muebles adqui­

ridos con el fin de revenderlos será igual al precio neto de adquisición m ás los gastos de transporte y seguro, los gastos necesarios de agentes y comisionistas, los derechos consulares, los impuestos de im­portación y los otros gastos y contribu­ciones directam ente im putables al costo de los bienes adquiridos” .

Ahora bien, en virtud de jurispruden­cia firme asentada sobre la materia, esta Administración reconoce, como otro gas­

to imputable al costo de los bienes adqui­ridos como activos permanentes, lo ero­gado para satisfacer los honorarios co­rrespondientes a los servicios técnicos prestados para el cálculo, diseño y pla­nificación de dichos bienes, resultando en consecuencia como costo del activo, no solamente el precio neto del bien, si­no además el de los otros gastos necesa­rios para llevar el activo al estado de productividad que de él se espera.

Admitido lo anterior, la Administra­ción se permite advertir, que para la aceptación del mencionado gasto como parte del costo del bien adquirido, es exigible, además de la correspondiente comprobación contable, el reconocimien­to material de lo erogado".

Oficio HIR-300-972 de 29-6-1965 de la Administración General.

10.— REGALIA PETROLERA : E S DERECHO PERSONAL D E CARACTER MOBILIARIO

"De acuerdo con la Ley de H idrocar­buros la concesión legalmente otorgada para la explotación de Hidrocarburos constituye un derecho real inmueble que puede ser objeto de hipoteca Artículo 3 ejusdem: pero la regalía, consecuencia de un contrato bilateral entre concesio­nario y regalista y que versa sobre el producto extraído, debe quedar calificado como un derecho personal de carácter mobiliario, distinto del derecho adquirido por el concesionario al recibir el otor­gamiento de la concesión.

En consecuencia, teniendo en consi­

deración que el precepto estatuido por el Ordinal 3° del Artículo 74 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, es limitativo de una garantía constitucional y que por tal motivo no puede ser objeto de una interpretación extensiva, esta Administra­ción concluye: que no está sujeto el acto de la protocolización del traspaso de un derecho de regalía, a la obligatoriedad de la presentación del certificado de sol­vencia".

Oficio HER.-300-102I de 7-7-1965 de la Administración G eneral

41

PRESIDENCIA DE LA REPUBLICA Decreto Número 510-10 de Marzo del966

RAUL LEONI

Presidente de la República,de conformidad con lo dispuesto en el Artículo 44 de la Ley de Regulación de Alquileres y en el Artículo 3° de la Ley de Impuesto sobre la Renta, en Con­sejo de Ministros,

Considerando:

Que es firme propósito del Gobierno Nacional estimular las inversiones y la colaboración de la iniciativa privada en la construcción de viviendas de bajo cos­to, que puedan ser arrendadas a un canon al alcance de personas de módicos ingresos o para ser vendidas en condicio­nes de precio y plazo ventajosos para ta­les personas; y por cuanto es necesario determinar las condiciones que deberán reunir los proyectos para la construcción de dichas viviendas, a fin de que puedan ser declarados de utilidad pública o de in­terés nacional y obtener la protección y estímulo previstos por el legislador.

Decreta:

Artículo 1°.—De acuerdo con los Ar­tículos 44 de la Ley de Regulación de Alquileres y 3° de la Ley de Impuesto sobre la Renta, y para los efectos de la exoneración del pago del Impuesto sobre la Renta, serán declarados de utilidad pú­blica o de interés nacional los proyectos de consunción de viviendas para ser

arrendadas a un canon razonablemente bajo o para ser vendidas en condiciones de precio y plazo igualmente razonable. Los enriquecimientos netos que proven­gan de arrendamientos, venta y de inte­reses de financiamiento de dichas cons­trucciones, gozarán de la exención del pago del Impuesto sobre la Renta, por el término de 10 años.

Artículo 2°.—La declaratoria de utili­dad pública a que se refiere el artículo anterior, se hará mediante resolución del Ministerio de Fomento, Dirección de Inquilinato, de los proyectos que reúnan las condiciones que se determ inan en este Decreto ,oída la opinión del Comi­sionado para la Vivienda de la Presiden­cia de la República.

Artículo 3°—Para obtener los benefi­cios señalados en los precios de venta de cada unidad de vivienda unifam iliar o multifamiliar, deberá indicarse en cada proyecto de construción, el precio a que se aspira para cada unidad y para toda la obra.

Además para determinar el precio del metro cuadrado del terreno y de la cons­trucción, se deberá indicar lo siguiente:

A ) Precio de adquisición del terre­no;

B) El área de terreno;C) Su zonificación urbana;D) Su distancia de los centros de

servicios metropolitanos, comu­nales y vecinales;

42

E ) Los servicios públicos existen­tes;

F ) E l área de construcción;G ) Materiales y acabados;H ) Para el caso de viviendas m ulti-

familiares, indicar los servicios comunes: parcelas, zonas ver­des, parques y otros.

Artículo 4°—A los fines previstos en este Decreto, las construcciones deberán llenar los requerimientos siguientes:

V?) Viviendas unifamiliares:

a) Las viviendas unifamiliares de­berán tener, como mínimo, las siguientes dependencias: un recibo comedor, dos dormitorios, un baño, cocina, lavadero y patio.

b) Cada dormitorio deberá tener un área útil mínima de doce y medio me­tros cuadrados (M2: 12,50).

c) El precio de la vivienda, bien sea para alquiler o para la venta, no deberá exceder de Bs. 40.000,00 en cualquier re­gión del país.

2°) Viviendas multifamiliares:

a) A las viviendas multifamiliares cuyos fines sean los contemplados en el Artículo 44 de la Ley de Regulación de Alquileres, se le aplicarán las normas previstas para las viviendas unifamilia­res, en lo referente al precio y a las

dependencias de la construción, con pre­visión de áreas comunes en relación con el núm ero de apartamentos.

3°) El financiamiento de estos pro­yectos deberá provenir de fuentes dife­rentes del Sistema Nacional de Ahorro y Préstamo o del Gobierno Nacional.

4?) E n los casos en que las vivien­das vayan a ser vendidas, el plazo no de­berá ser m enor de 10 años, la cuota inicial no podrá exceder del 15 por cien­to, n i la tasa total de interés podrá re­sultar superior al 8 por ciento anual, ex­cluyendo seguros y gastos de documen­tación.

5°) Los proyectos deberán ser com­pletos, con soluciones definidas y apro­badas por los organismos competentes, en cuanto a vialidad, acueducto disposición de aguas negras, electricidad, etc.

Parágrafo Unico: Cuando se trate de viviendas cuyo precio no sobrepase de Bs. 20.000,00, además de la exoneración prevista en este Decreto, podrán gozar de los demás estímulos especificados en el Plan Nacional de Viviendas.

Artículo 5°—Los Ministerios de H a­cienda y de Fomento de común acuerdo con el Comisionado para la Vivienda de la Presidencia de la República, determi­narán en cada caso los proyectos que go­zarán de los beneficios acordados en este Decreto.

Artículo 6°—Los Ministros de H a-

43

cienda y Fomento quedan encargados de la ejecución del presente Decreto.

Palacio de Miraflores, en Caracas, a los ocho días del mes de m arzo de mil novecientos sesenta y seis.—Año 156 de la Independencia y 108 de la Federa­ción.

(L . S.)RA U L LEO N I

RefrendadoEl M inistro de Hacienda.

(L . S.)Eddie Morales Crespo

Refrendado,El Ministro de Fomento.

(L . S.)Luis H ernández Solís.

44

Indice de Materias Tratadas en esta Revista durante el segundo año, Nos. 7 al 12 inclusive

ACCIONISTA y Compañía Anónima. No. 10, pág. 14.ACTA FISCAL.— No. 8, pág. 31. Ver: Interrupción de Prescripción. ACTIVIDAD REGLADA.— Ver: Reparos.ACTIVIDAD no propia de un Club. Ver: Venta de Apartamentos.ACTIVO FIJO.— Ver: Costo de.ACTIVOS INTANGIBLES.— No. 10 pág. 10.ADICIONAL.— Ver: Impuestos computables para el.ADMINISTRADORES.— V er: Directores.ADMINISTRACION.— Ver: Gastos Normales y Necesarios de.ADMISION de fianzas para apelar. No. 10 pág. 16.AGOTAMIENTO.— (Estados Unidos de América) Ver: Porcentaje de.AMORTIZACION.— Ver: Activos Intangibles.APARTAMENTOS en propiedad horizontal.— Ver: Venta de los.APELACION.— Ver: Caducidad.— Ver: Recurso de.— No se interpone ante

Seccionales: No. 9, pág. 44.ASIGNACION fija.— Ver: Gastos de Viaje.ASOCIACION EN CUENTAS O PARTICIPACION.— No. 10 pág. 20. Ver:

Prueba de la.ASPECTOS FORMALES de la Declaración.— No. 9, pág. 8. AUTONOMIA del Derecho Tributario.— No. 12, pág. 1.

45

BARCOS extranjeros: Ver Solvencia para los tripulantes de los.BASE.— Imponible: Ver Delimitación.— Mensual para la liquidación del ce-

dular correspondiente al capítulo VIII: No. 10 pág. 22.BENEFICIOS. — Por agotamiento: (Estados Unidos de América): Ver

Incorporación en el extranjero. Profesionales: No. 11, pág. 6.— De Valorización: Ver Valorización.

CADUCIDAD.— Del Término para apelar: No. 8, pág. 33.CALIFICACION CONTRACTUAL: Ver Asociación en Cuentas.CAPITULO VIII: Ver Base Mensual.CARACTERISTICAS de la declaración: No. 9, pág. 6.CARTA-CONTRATO en copia fotostática como prueba.CEDULAR: Ver Base Mensual.CERTIFICADO DE aeronavegabilidad: Tasas, No. 8. pág. 30.— De Sol­

vencia, No. 10, pág. 31.COMPENSACION contra el Fisco Nacional.— No. 9, pág. 35.COMPAÑIA ANONIMA: Ver Accionista y Compañía.COMPETENCIA.— De la extinguida Junta de Apelaciones y del Tribunal

de Apelaciones: No. 7, págs. 21 a 27.COMPROBACION.— De Gastos: No. 10, pág. 8.— No. 11, pág. 12.— No.

11, pág. 18.— No. 11, pág. 21.CONSUMACION de la perención: No. 7, pág. 27.CONTRALORES MUNICIPALES: Reparos: No. 7, pág. 7.CONCEPTO.— De Impuesto: No. 8, pág. 26.— Jurídico-Fiscal de Impuesto

y T asa: Ver Impuesto y Tasa.COMUNIDAD.— Sucesoral: Ver Disolución.CONTRIBUCIONES: Fiscales: Deducción.— No. 8, pág. 34.CONTRIBUYENTE.— Ver Declaración del.COPIA FOTOSTATICA.— Ver Carta-Contrato en.

46

CONCURSOS CULTURALES POR TELEVISION: No. 11, pág. 1.CONTRATO: Ver Asociación en Cuentas.COPIAS FOTOSTATICAS como prueba: No. 10, pág. 13.CONTRATO de Seguros: Ver Prueba del.COSTAS.— No. 11, pág. 12.COSTO de activo fijo.— No. 12, pág. 40.CREDITO por Impuesto extranjero: Estados Unidos de América) No. 8

pág. 2.— Y Deducción (Estados Unidos de América) No. 8 pág. 6.— Sobre Gravamen Extranjero (Estados Unidos de América) No. 8. pág. 8.— Ver Venta de Inmuebles a.

CUENTA en gastos de viaje: Ver Gastos de Viaje.CHEQUES VIAJEROS: estampillas.— No. 8, pág. 32.

DECLARACION.— Del Contribuyente: Naturaleza Jurídica: No. 9, pág. 4. — Ver: Características de la.— Ver: Irreversibilidad.— Verificación administrativa: ver características. — Ver: Aspectos formales. — Ver: Secreto de la.— Ver: Lugar y tiempo.— Plazo: No. 10, pág. 24.

DEDUCCION.— Ver: Orígenes del ingreso.— De Contribuciones fiscales: No. 8, pág. 34.— Ver: Participación por financiamiento.— Ver: Pa­sajes al exterior.— En Valorización: ver régimen aplicable.— Para renta neta inmobiliaria: No. 12, pág. 35.— En Primas de Seguros: No. 12, pág. 35.— En Participaciones: Ver Participaciones. ,

DEDUCIBIL1DAD.— De Regalías: Ver Regalías.— Ver Gastos.DELIMITACION.— De la Base Imponible: No. 9, pág. 15.DERECHO.—Tributario material: Irretroactividad: No. 7, pág. 11.— Tri­

butario Procesal: Irretroactividad No. 7, págs. 11.— Tributario: No. 12, pág. ) .............

DECRETO.— 613 en su artículo 3o.: No. 10, pág. 25.— No. 510 de 10 de abril de 1966: No. 12, pág. 42.

DEPRECIACION.— Ver: Exceso de.DESPACHO.— De buques: Ver: Timbres.

47

DETERMINACION.— De Orígenes del Ingreso (Estados Unidos de Amé­rica): Ver Orígenes del Ingreso.— Del excedente: Ver Impuesto Adi­

cional.— Ver Naturaleza Jurídica de la.— Momento en que se cum­ple: No. 9, pág. 3.

DIFERENCIA.— Entre Impuesto y T asa: No. 9, pág. 25.DIAS HABILES.— No. 9, pág. 44.DIRECTORES.— Ver Retención a sueldos de los.DISCRECIONALIDAD.— De la Reconsideración: No. 9, pág. 43.DISOLUCION.— De Comunidad Sucesoral.— No. 8, pág. 38.DISPOSICIONES LEGALES para el Impuesto Adicional: Ver Impuesto

Adicional.DOMICILIO.— De Compañías: Ver Prueba del.

EFECTOS: De la perención: No. 7, pág. 27.EDIFICIOS.— De Propiedad horizontal No. 7, pág. 1.EFECTO.— Declarativo: Ver Naturaleza Jurídica de la Determinación.—

Constitutivo: Ver idem.EJERCICIO.— De actividad reglada: Ver Reparos.— Ver Contribuciones fis­

cales del.EJECUCION.— Tributaria: Ver Fase ejecutiva.EMPRESA.— Ver gastos de instalación y de transporte.— De Seguros: ren­

ta neta: No. 10, pág. 30.ESTAMPILLAS— Cheques viajeros.— No. 8, pág. 32.ESTRUCTURA.— Tributaria latinoamericana: No. 10, pág. 1.EXCEDENTE.— Ver Impuesto Adicional— De Renta Gravable por adicio­

nal: Ver Impuestos computables.EXCESO.— De depreciación: No. 10, pág. 11.EXENCION.— Del impuesto: Ver Procedencia del.EXTEMPORANEIDAD.— En ratificación de mandato: No. 7, pág. 32.EXTINCION.— De Sociedad conyugal por muerte de un cónyuge y artícu­

lo 11 del Reglamento: No. 12, pág. 40.48

FASE.— Oficiosa: No. 9, pág. 2.— Ejecutiva del Procedimiento Tributario: No. 9. pág. 33.

FIANZA.— Ver admisión de la.FINANCIAMIENTO.— Ver Participación por.FORMAS MIXTAS.— (Estados Unidos de América) No. 8, pág. 12. FORMULACION.— De reparos: Ver Reparos.FOTOSTATOS.— Ver Copias fotostáticas.FUNDAMENTOS.— Del Impuesto adicional: ver Impuesto Adicional.

GANANCIAS FORTUITAS.— No. 11, pág. 4.GASTOS.— Su territorialidad: Ver Territorialidad del Gasto.— De Instala­

ción y de Transporte: No. 8, pág. 39.— Comprobación: No. 10 pág. 8.— Normales y Necesarios: No. 10 pág. 9.— De viaje: No. 10, pág. 13.— Ver Comprobación de los.— Extraterritorial: Ver Seguro Social

Norteamericano.— Ver Territorialidad de los.— Territorialidad y com­probación: No. 11 pág. 15.— Normales y Necesarios: No. 11, pág.17.— Deducibles: No. 11, pág. 17.— Comprobación: No. 11 pág.18.— Territorialidad de los: No. 11 pág. 22.— No necesarios: No. 11, pág. 24.— Deducibilidad en cuanto al ejercicio: pago y causa­ción: No. 12, pág. . . 9 . . . .— Normales y Necesarios de administra­ción: No. 12, pág. . .3 6 . . .— De viaje (su gravabilidad) No. 12, pág. 37.

GRACIA.— Ver recurso de.GRAVABILIDAD.— Ver Pensión no gravable.— De primas: Ver Primas. GOOD-WILL.— Ver Activos Intangibles.GRAVAMEN.— Extranjero: Ver crédito.— (E.U.A.).

HONORARIOS.— Profesionales sin relación de depedencia: No. 10 pág. 26. — A técnicos: Ver Costo de Activo Fijo.

IDEAS.— Para Reforma Fiscal: No. 10, pág. 1.IDENTIDAD.— Ver Accionista y Compañía.

49

IDENTIFICACION.— Del Contribuyente: (Estados Unidos de América) No.8. pág. 5.

IMPLICACIONES.— Fiscales en el Impuesto sobre la Renta Norteamerica­no: No. 8, pág. 1.

IMPUESTO.— Sobre la Renta (Estados Unidos de América) Ver Implica­ciones fiscales.— Adicional: No. 8, pág. 14.—Y Tasa: No. 8, pág. 15.— Computable para excedente de Renta Neta gravable para el Adicional: No. 8, pág. 24.— Adicional: No. 8, pág. 25.— Y T asa: No. 8, pág. 27.— Ver Cheques Viajeros.— Y T asa: Ver Diferencia.— No. 9. pág. 46.— Cedular: Ver Base Mensual— Sobre la Renta: Ver Transporte Internacional.—Adicional: No. 12, págs. 11 y siguientes.

INCENTIVOS.— Para Propiedad Horizontal: No. 7, págs. 5 al 6.INGRESO.— Determinación de orígenes del (Estados Unidos de América)

No. 8, pág. 6.INCORPORACION.— De Muebles recuperados por efecto de la Ley de Ven­

tas con Reserva de Dominio: No. 10, pág. 19.— En el extranjero y beneficio por agotamiento (Estados Unidos de América) No. 8, pág. 11.

INTERESES.— En el exterior: Ver Impuesto Adicional.INSPECCION OCULAR.— No. 9, pág. 42.INTERPRETACION.— Parágrafo 1, ord. lo. del art. 68 del Reglamento de

la Ley de Impuesto sobre la Renta: No. 10, pág. 25.— Concepto de Impuesto: No. 8, pág. 26.

INVENTARIO.— Inicial de 1943: No. 9, pág. 40.INTERRUPCION.— De la Prescripción: No. 10, pág. 8 y No. 9, pág. 39.IRRETROACTIVIDAD.— De la Ley: No. 7, pág. 11.— En Materia Procesal:

No. 10, pág. 15.IRREVERSIBILIDAD.— De la Declaración: No. 9, pág. 7.

JERARQUICO IMPROPIO.— Ver Recurso.JUNTA DE APELACIONES.— (Com petencia): No. 7, pág. 21 a 27.50

LICENCIAS.— De Estaciones de Radio: No. 8, pág.. 17.— De Navegación: Ver Timbres.— De Estaciones de Radio y Teléfonos: No. 8, pág. 28. — De Piloto Aviador Comercial: No. 8, pág. 30.

LIMITACIONES.— Sobre el Crédito por país: (Estados Unidos de Améri­ca) No. 8, pág. 4.

LINEAS TELEFONICAS.— No. 8, pág. 17.LIQUIDACION.— No. 9, pág. 16.— Ver Recursos Administrativos.— Ver Ba­

se Mensual.LUGAR Y TIEM PO.— De la Declaración: No. 9, pág. 9.

MANDATO.— Ratificación extemporánea: No. 7, pág. 32.MEDIOS.— Probatorios: Ver Pruebas.— En el Proceso Contencioso Fiscal

del Impuesto sobre la Renta: No. 9, pág. 41.MEJORAS.— Prueba por título supletorio: No. 11 pág. 18.MOMENTO.— De la determinación: Ver Determinación.MONTO.— Deducible en Pasajes al Exterior: No. 11 pág. 14.MOTIVACION.— Del Acta Fiscal: No. 8, pág. 31.

NATURALEZA.—Jurídica: Ver Declaración.— Jurídica de la Determinación: No. 9, pág. 21.

NECESIDAD.— Ver Reforma Tributaria.NO RESIDENTES.— Ver Remuneraciones gravadas.NORMALES Y NECESARIOS.— Ver Gastos.NOTIFICACION.— No. 9, pág. 18.— Y Reposición: No. 10, pág. 16.NULIDAD.— De Reparos: No. 8, pág. 31.

OBJETIVO.— Ver Reforma Tributaria.OBJETO.— Del Derecho Tributario: No. 12, pág. 4.OFICIOSA.— Ver Fase Oficiosa.

51

ORDEN PUBLICO.— Ver Reparos.ORGANIZACION.— En un país extranjero (Estados Unidos de A m érica):

No. 8, pág. 10.ORIGENES.— Del Ingreso: Determinación: No. 8, pág. 6.— Del Ingreso

y problemas de deducción: (Estados Unidos de América) No. 8, pág. 8.

PAGA Y DESPUES RECLAMA.— Ver Solve et Repete.PAGO.— De contribuciones fiscales en el ejercicio para su deducción: No. 8,

pág. 34.— Y Causación: Ver Gastos.PARTICIPACION.— Por Financiamiento: No. 10, pág. 13.— Deducibilidad:

No. 12, pág. 38.PASAJES.— Al exterior: No. 11, pág. 9.— Ver Monto deducible.—No. 11,

pág. 23.PATENTES.— De sanidad: Ver Timbres.— De vehículos: No. 8, pág. 31.PENSION.— No gravable: No. 10, pág. 22.PERENCION.— De instancia: No. 7, págs. 16 y sgts.— Consumación y

efectos: No. 7, pág. 27.PERMISO.— De aviador comercial: Ver Licencia.PLAZO.— Ver declaración.PRESCRIPCION.— Interrupción: No. 10, pág. 8.PRIMAS.— Gravables en el ejercicio en que se cubre el riesgo: No. 10,

pág. 30.— De seguros: No. 11, pág. 9.— Ver Deducción de.— En beneficio de la empresa: No. 12, pág. 39.

PROCEDENCIA.— Del impuesto: No. 7, págs. 22 y sgts.PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO: No. 9, pág. 1.PROFESIONES.— Ver Beneficios profesionales.PRUEBA.— De Asociación en Cuentas o Participación: No. 10, pág. 12.—

Ver Copias fotostáticas.—Ver Carta-Contrato.— Del contrato de Se­guro: No. 11, pág. 11.— Del Domicilio de Compañías: No. 11, pág. 11.— Del gasto: Ver Comprobación.

52

RATIFICACION.— Extemporánea de mandato: No. 7, pág. 32.REGLA.— Solve et Repete: Ver solve et repete.REGALIA.— Petrolera: derecho personal mobiliario: No. 12, pág. 41. Su

deducibilidad: No. 10, pág 27.RECONSIDERACION.— Ver Recurso.REPAROS.— De contralores municipales: No. 7, pág. 7.— Como actividad

reglada: No. 8, pág. 20.RECURSOS.— Administrativos contra el acto de liquidación: No. 9, pág. 25.—

De reconsideración: No. 9, pág. 28.— De revisión: No. 9, pág. 28.—Jerárquico Impropio: No. 9, pág. 29.— De Gracia: No 9, pág. 31.—De apelación: (la administración puede oírlo implícitamente) No. 9, pág. 43.

REGLAMENTO.— Ver Interpretación del parágrafo. .RELACION.— De dependencia: ver honorarios.REFORMA.— Fiscal en Venezuela: No. 10, pág. 1.REMUNERACIONES.— Gravables: ver Gastos de viaje.— Gravadas a no

residentes: No. 12, pág. 34.REGIMEN.— De deducciones en valorización: No. 11, pág. 25.RENTA.— Neta Gravable para Adicional: Ver Impuesto Adicional.— Neta:

Ver Empresas de Seguros.REPOSICION.—Ver Notificación y.REPRESENTANTES.— De no domiciliadas: No. 10, pág. 30.RETENCION.— A sueldos de Directores: No. 10, pág. 31.REVISION.— Ver Recursos.

SECCIONALES.— Actúan como receptoras: No. 9, pág. 44.SECRETO.— De la Declaración: No. 9, pág. 8.SEGUROS.— Ver Empresas de.— Social Norteamericano: No. 11, pág. 13.

No. 11, pág. 20.SOLVE ET REPETE.— No. 9, pág. 22.

53

SOLVENCIA.— Para tripulantes de barcos extranjeros: No. 10, pág. 23.— Ver Certificado de.

SUELDOS.— De directores: Ver Retención.SUJETO PASIVO.— Del Impuesto: Ver accionista y compañía anónima.

TASA.— Ver Impuesto y Tasa.— Ver Patentes de vehículos.— No. 9, pág. 48.— Supletoria: No. 11, pág. 8.

TERRITORIALIDAD.— Del gasto: No. 7, pág. 30.— No. 11, pág. 14.— Ver: Gasto.

TERMINO.— Para apelar: Ver caducidad.— En Recurso de Gracia: No. 9, pág. 31.

TIMBRES.— No. 8, pág. 21.TRATAMIENTO.— De gastos de instalación y de transporte: Ver Gastos.TITULO.— Supletorio: Ver Mejoras.TRANSPORTE INTERNACIONAL.— Impuesto sobre la Renta: No. 10,

pág. 25.TRIBUNAL DE APELACIONES.— Competencia: No. 7, págs. 21 a 27.TRIPULANTES.— Ver Solvencia.

VALORIZACION.— Ver Régimen aplicable a deducciones.VENTA.— De edificios en propiedad horizontal: No. 7, págs. 1 a 6.— De

apartamentos en propiedad horizontal como actividad de un club: No. 8, pág. 38.— Con Reserva de Dominio: Ver Incorporación de Muebles.— De Inmuebles a Crédito: No. 10, pág. 27.

VERIFICACION ADMINISTRATIVA.— De la Declaración: Ver Caracte­rísticas.

54

Indice de Autores y Trabajos que se han publicado hasta este número

CASADO HIDALGO. Dr. Luis R. (Abogado).— “ Procedimiento Administra­tivo-Tributario en el Derecho Venezolano”. No. 9, págs. 1 y si­guientes.

HERRERA VILLAMEDIANA, Dr. Jesús (Abogado).— “El Derecho Tri­butario” .— No. 12, págs. 1 y siguientes.

NOGUERA MORA, Dr. Jesús (Abogado).— “ Implicaciones Fiscales en el Impuesto sobre la Renta Norteamericano en Relación a los Impues­tos que pagan las Compañías Petroleras a los Países Miembros de la O PEP”.— No. 7, págs. 7 y siguientes.

RAMIREZ MURZI, Dr. Marco (Abogado).— “Concursos en Programas Cul­turales por Televisión y sus Consecuencias Tributarias” .— No. 11, págs. 1 y siguientes.

RUIZ MONTERO, Dr. José Félix (Economista).— “Algunas Ideas a Pro­pósito de una Reforma Fiscal en Venezuela” .— No. 10, págs. 1 y siguientes.

RUIZ MONTERO, Dr. José Félix (Economista).— “Consideraciones Eco­nómicas y Fiscales ante la Venta ’de Edificios en Propiedad Ho­rizontal”.— No. 7, págs. 1 y siguientes.

TORRES RIVERO, Dr. Arturo Luis (Abogado).— “Los Reparos de los Auditores Municipales según un Decreto de la Gobernación del Distrito Federal” .— No. 7, Págs. 7 y siguientes.

55

REV ISTA D E D E R E C H O TRIB U TAR IO APA R TAD O 1821 T E L E F O N O 81.43.14 CARACAS - V EN EZU ELA

M. A. GARCIA & H IJO , IMPRESORES Sur, 15-105 - Teléf. 55.79.61 - Caracas

Directorio ProfesionalD r. José M uci-A braham (h ijo ) , A bogado. Sociedad a San Francisco, E dif. Banco M ercantil y A grícola, 4° piso. Tels. 420391 al 5. Caracas.

Escritorio “A ntonio Reyes A n d rad e”, fundado en 1945. A suntos Civiles, M ercantiles, P ena­les y del T rabajo . Gestiones A dm inistra tivas y de D erecho In ternacional P rivado. Patentes. M arcas de Fábrica. A gente de la Propiedad Industria l. Sociedad a Traposos, E dif. Z ingg, 2“ piso. O f. 219. T el. 425018. A p artado 12771. Cables: R E G R A V A L . C aracas.

D r. Pedro F . G uerrero Galavís, A bogado. A suntos Civiles, M ercantiles, Fiscales y del T rabajo . C onde a Principal. E dif. A m bos M undos, 4? Piso, O f. 401. T el. 814314.

D r. A lberto Corrales Sánchez, A bogado. E scritorio Juridico-Fiscal. C onde a Principal, E dif. L a Previsora, 4° Piso n ° 44. T el. 815120. Caracas.

D r. J. A . N av arro Palacio, A bogado. Av. 2 (E l M ilagro), E d if. Profesional, O f. 3. T el. 6679. M aracaibo.

Drcs. José A ndrés Octavio y G onzalo Salas D . Abogados. E dif. Polar, 6” Piso. Plaza Venezuela. Tels. 554459 y 555009. Caracas.

Ledo. V inicio R u iz Salas, C ontador Público. Im puesto sobre la R enta. C ru z V erde a V elázquez, E dif. "C en tro C ru z V erde". Piso 7“ N ° 74. Tels.: 417362-413364. Caracas

Kn próximas ediciones publicaremos estudios de los siguientes distinguidos autores: Dr. Oswaldo Padrón Amaré, Dr. José Muci - Abraham (hijo), Dr. Florencio Contreras Quintero, Dr. J e ­sús H errera Villamedíana, Dr. L,uis Miguel Tamayo, Dr. Alberto M artini I rdaneta, Dr. Guillermo Fariñas, Dr. Gonzalo Salas 1)., Dr. Jesús Noguera Mora.

Revista de Derecho Tributario. Caracas, Venezuela. D irector-Propietario: Dr. Marco Itamírez Murzi. Publicación bim estral de la especialidad única en el país.Suscripción anual Bs. 35. Para suscripciones al interior, enviar cheque-giro comprado en un banco, a nombre de nuestro Director. P a ra Carneas, cheque bancario a nombre del mismo o de la Revista, todo dirigido al apartado 1821.No se aceptan pagos hechos a representantes no autorizados.Agradecemos participarnos cualquier irregularidad en las entregas, a fin de repetir el envío de la Revista.

M. A. García & Hijo. Im presores - Sur. 15-105 - Tel. 557961 - Caracas