Embed Size (px)
Citation preview
Por: José Luis Ramírez
C.I. 7.414.533
CONVENIO UNIVERSIDAD CENTROCCIDENTAL "LISANDRO ALVARADO"
UNIVERSIDAD CATÓLICA DEL TACHIRA
BARQUISIMETO, MARZO, 2003
LA RESPONSABILIDAD DEL CONTADOR PUBLICO COMO ASESOR TRIBUTARIO FRENTE A LAS NORMAS VIGENTES
LA RESPONSABILIDAD DEL CONTADOR PUBLICO COMO ASESOR TRIBUTARIO FRENTE A LAS NORMATIVAS VIGENTES
Por: Autor: José Luis Ramírez
Tutor: Carlos Argimiro Figueredo
CONVENIO UNIVERSIDAD CENTROCCIDENTAL "LISANDRO ALVARADO"
UNIVERSIDAD CATÓLICA DEL TACHIRA
Barquisimeto, marzo, 2003
LA RESPONSABILIDAD DEL CONTADOR PUBLICO COMO ASESOR TRIBUTARIO FRENTE A LAS NORMATIVAS VIGENTES
Por: Autor: José Luis Ramírez
Trabajo Especial de Grado Aprobado
Luis Mendoza
Giovanna Betti
Coordinador Presidente Principal
Carlos Argimiro Figueredo Tutor
Barquisimeto, marzo de 2003
LA RESPONSABILIDAD DEL CONTADOR PUBLICO COMO ASESOR TRIBUTARIO FRENTE A LAS NORMATIVAS VIGENTES
RESUMEN
El propósito de esta investigación es determinar la responsabilidad del Contador
Público como asesor tributario en atención a los efectos que pudiera producir la
normativa legal, moral y ética vigente, identificando los delitos tributarios en los
cuales puede estar incurso su actuación, apoyándose básicamente en el análisis
teórico de las normativas vigentes, tales como: la Constitución de la República
Bolivariana de Venezuela, Código Orgánico Tributario, Ley de Ejercicio de la
Contaduría Pública y su reglamento y algunas publicaciones técnicas de la profesión
como el Código de ética profesional, con la aplicación de una metodología dentro del
modelo denominado documental – bibliográfico. Mediante el análisis de las teorías
referidas a los diferentes aspectos de la responsabilidad se refleja la relación,
vinculación o aplicación a la actividad del asesor tributario. El análisis descriptivo de
la información recolectada, se efectuó mediante la comparación de teorías y normas
de los diferentes tópicos de las responsabilidades del Contador Público para
relacionados con la actividad de asesoría fiscal. Los tópicos se refirieron al aspecto
legal del ejercicio profesional del Contador Público, así como lo moral y lo ético y la
aplicabilidad de estas normas, criterios y principios a la actividad profesional como
asesor tributario, como resultado de los aspectos seleccionados y relacionados del
cuerpo teórico epistemológico asumido. La racionalidad, estructura lógica y
consistencia interna de la investigación analiza las teorías conocidas, al mismo
tiempo orienta la búsqueda de otros datos relevantes. Dada la situación investigada,
se necesitó de definiciones conceptuales y la ubicación del contexto teórico para
orientar el sentido de la misma. En síntesis, el análisis del marco teórico sobre la
responsabilidad, presenta bases legales y conceptuales que sustenta la relación del
deber ser en la actuación profesional, donde el análisis teórico es la orientación del
sentido y las líneas de acción de la investigación para determinar la responsabilidad
del Contador Público como asesor tributario.
INDICE GENERAL
CAPIITULO I ----------------------------------------------------------------------------------------9
PLANTEAMIENTO DE LA SITUACION----------------------------------------------------9
JUSTIFICACIÓN E IMPORTANCIA---------------------------------------------------------14
DELIMITACIÓN-----------------------------------------------------------------------------------15
OBJETIVO GENERAL ---------------------------------------------------------------------------16
OBJETIVOS ESPECÍFICOS---------------------------------------------------------------------16
1.1.1 Principios Generales en Derecho Penal -------------------------------------------------23
EL CONTADOR PÚBLICO ---------------------------------------------------------------------28
CONCLUSIÓN GENERAL----------------------------------------------------------------------83
INTRODUCCION
Venezuela atraviesa una época de cambios en todos los órdenes, particularmente
en el área impositiva. Dichos cambios requieren la participación de asesores en las
distintas áreas del saber, fundamentalmente en aquellas relacionadas con los tributos,
dado que estos profesionales, proveen sus conocimientos, de los cuales se sirven
quienes dirigen las empresas para agregar valor y obtener los mejores resultados. Es
este el mundo en el que se desarrolla hoy la función de asesor.
En la actualidad, Venezuela requiere un nuevo perfil profesional del Contador
Público, que se diseñe conforme con los nuevos modelos y formas de hacer negocios,
en los cuales la competitividad, la innovación y la calidad son los factores
elementales para alcanzar el éxito y el conocimiento del Contador Publico como
asesor es insumo apreciado en la cadena de valor.
Es por ello, que cobra especial importancia el asesor tributario, formado desde una
perspectiva de gestión y resultados de tipo proactivo o hacia el futuro. Es decir, ya no
sustentado exclusivamente en las operaciones contables, sino por el contrario en la
nueva visión profesional que permita advertir el manejo fiscal del mañana de cada
negocio.
Lo anterior, motiva a la necesidad de investigar la responsabilidad del Contador
Público como asesor tributario, partiendo de donde y como se encuentra actualmente
la actuación del Contador Publico, para proyectarla hacia una posición futura,
evaluando los riesgos y dificultades que debe enfrentar.
Dado el aparente compromiso que demanda la actividad profesional del Contador
Publico en el desempeño de distintas funciones y poder enfrentar los cambios
venideros, se hizo necesario realizar la investigación específicamente en el campo de
la asesoría, para determinar en esa área la responsabilidad del Contador Público, por
tal razón, el presente proyecto, tan solo abarcara el campo de acción de los
Contadores Públicos que presten servicios de asesoría tributaria.. El mismo esta
estructurado en (03) tres Capítulos, que permite presentar en forma ordenada los
aspectos a tratar:
El Primer Capítulo presenta el planteamiento de la situación que origina la
investigación, justificación e importancia, delimitación y descripción de los objetivos
generales y específicos.
El Segundo Capítulo se refiere al marco metodológico, contentivo del tipo de
investigación. El análisis descriptivo de la información recolectada, se efectuó
mediante la comparación de teorías y normas de los diferentes tópicos de las
responsabilidades del Contador Público para relacionarlo con la actividad de asesor
tributario. Los tópicos se refirieron al aspecto legal del ejercicio profesional del
Contador Público, así como lo moral y lo ético y la aplicabilidad de estas normas,
criterios y principios a la actividad del Contador Público como asesor tributario
específicamente.
El Tercer y ultimo Capítulo contiene el análisis del marco teórico, conformado
por las teorías relacionados con los objetivos de la investigación, disposiciones
legales y desarrollo teórico concatenado, que fundamentan y explican los aspectos
significativos de la situación objeto de estudio, así como las bases legales y técnicas
inherentes al área de responsabilidad, desde el punto de vista legal, ético y gremial
Finalmente, se incorpora las referencias Bibliográficas y las conclusiones del
proyecto.
CAPIITULO I
PLANTEAMIENTO DE LA SITUACION
Venezuela, en los últimos años, ha pasado por crisis políticas-sociales importantes,
tales como: Intentos de Golpes de Estados, sustitución del Presidente, lo que llevó, a
la necesidad de efectuar cambios en el ordenamiento jurídico y es así, como se crea,
introduce y aprueba una nueva Constitución en el año de 1999, que derogó la
Constitución Nacional de 1961, la cual, tuvo vigencia por mas de 35 años.La novel
Constitución de la República Bolivariana Venezuela aprobada el 30 de Diciembre de
1999, presenta en su cuerpo normativo, una serie de artículos y disposiciones nuevas,
y otros tomados sin cambio o con cambios menores de la anterior Constitución del
año 1961. Los nuevos artículos pretenden, según algunos constitucionalistas,
satisfacer los requerimientos de la sociedad que exigió cambios para garantizar los
derechos de todos los ciudadanos. Entre las nuevas normas incorporadas a la
Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, se encuentra una en
particular, que estableció la obligación de revisar el Código Orgánico Tributario,
para incluir entre otros aspectos, políticas que garanticen el manejo de la
administración de tributos en el sentido del grado de la responsabilidad y que se
evidenció y destacó en la Disposición Transitoria Quinta y se materializó en el
Código Orgánico Tributario reformado y vigente a partir del año 2001.
Ahora bien, la efectividad de la gestión de los ingresos fiscales de origen tributario,
no depende exclusivamente del Estado con potestad y competencia para la creación,
recaudación y control de los tributos. Tampoco garantiza esa gestión la creación de
nuevos impuestos, ni el incremento de las alícuotas de los existentes, ni las
propuestas de responsabilidad para el cumplimiento de las obligaciones tributarias
contenidas en el Código Orgánico Tributario.
La obligación tributaria deberá ser la consecuencia de un resultado económico
que se traduzca en un hecho imponible y que por consiguiente, permita a los entes
encargados de la recaudación, que la misma sea efectiva y exista la posibilidad de que
el hecho que se persigue gravar se produzca efectivamente.
Posiblemente de nada serviría el diseño de un sistema tributario con
multiplicidad de impuestos, reglas para su control y persecución de la evasión, si el
Estado que pretende el gravamen no procura estimular y garantizar la actividad
económica generadora de los hechos, en cual se ubican los sujetos pasivos de la
relación tributaria.
El escenario venezolano actual, parece no resultar ser el mas apropiado para la
aplicación de un posible sistema mencionado, tal como lo contiene Código Orgánico
Tributario, así como el estricto régimen de responsabilidades que se asignan a quienes
asumen la tarea de asesorar en el cumplimiento de las obligaciones tributarias de los
contribuyentes.
La variedad de normas tributarias, sumadas a las novedades introducidas en
las reformas tributarias y otras normas que se proyectan, parece implicar que quienes
se ocupan de la tramitación y decisiones en asuntos tributarios, corren el riesgo de
incurrir involuntariamente en contravenciones legales, por ser considerados por la ley
como cómplice, encubridor o instigador en la comisión de un ilícito y en
consecuencia ser sujetos de responsabilidades que el Código Orgánico Tributario
asigna a quienes de alguna manera sean gestores y coadyuvantes del proceso de
recaudación, tanto en la función interna de ejecución y control como en la gerencia de
las empresas y las asesorias externas para la toma de decisiones, los gerentes,
administradores, representantes y asesores de contribuyentes.
De allí, es decir de la entrada en vigencia del C.O.T en el año 2001, surge la
preocupación en determinar la responsabilidad del Contador Público como asesor
tributario, enmarcado dentro de esta normativa tributaria. Es de suponerse que el
Contador Público por ser un profesional que desempeña calificadas funciones, con su
actuación podría lograr la consecución del bien común en una sociedad, y por ende
asumir responsabilidades; como por ejemplo ante sus clientes, colegas, el fisco y la
comunidad empresarial, donde se desenvuelve.
Así pues, la Disposición Transitoria Quinta de la Constitución de la República
Bolivariana de Venezuela, recomendó incorporar un completo repertorio de
lineamientos en el Código Orgánico Tributario, con elementos restrictivos, como
amenazas de penas privativas de libertad a todo tipo de delitos tributarios, a los
profesionales, como lo podría ser el Contador Público, cuando aconseje o ilustre
sobre una situación que implique la comisión de ilícitos tributarios al prestar
asistencia a los clientes, pudiendo esta situación quizás provocar la calificación de
responsable tributario y que en todo caso podría ser de cómplice, encubridor, o
instigador en la comisión de tal ilícito y de ser así, pareciera generar al profesional de
la Contaduría Publica en algunas circunstancias, el tener que responder posiblemente
con sus bienes personales, por los reparos que el Fisco pudiera exigir a sus obligados.
Igualmente, se identifican los ilícitos fiscales en los cuales puede incurrir el
Contador Público y su relación con la actuación profesional como asesor tributario,
con especial indicación de lo que la Ley califica como delito de evasión y la posible
actuación que tiene, frente a esta situación, el profesional de la Contaduría,
principalmente con base a lo expuesto en el Código Orgánico Tributario, como se
menciona anteriormente.
Esta situación, originó en primer lugar, la necesidad de profundizar sobre los
aspectos legales, morales y Éticos del ejercicio profesional del Contador Publico y
por ende su responsabilidad, frente a la normativa del Código Orgánico Tributario,
Ley de Ejercicio profesional, Código de ética, entre otras disposiciones, para conocer
la situación actual de estos profesionales, partiendo del análisis teórico de las normas
en cuanto a la responsabilidad, para proyectarla hacia una posición futura, y estimar
los riesgos y dificultades que podría enfrentar, como consecuencia de estas
disposiciones.
La actuación profesional del Contador Público y en particular en el ámbito
tributario, puede causar sucesos contrarios a los intereses del cliente o bien de la
Administración Tributaria, sea por mala interpretación, desconocimiento o mala
orientación, lo que sin duda, podría acarrear consigo sanciones relevantes en asuntos
de responsabilidad profesional.
Los cambios en materia tributaria y especialmente en lo que concierne a las
responsabilidades, incorporadas a las disposiciones legales actuales, tal como es el
caso del Código Orgánico Tributario, donde se establecen entre otros aspectos, la
ampliación de penas a los asesores o asesoras, puede también incidir en los riesgos ya
señalados.
Para reforzar lo anterior, Alfredo Pérez Galán (1999), expone en su artículo,
titulado La ética profesional, que “los servicios del Contador generalmente están
dirigidos a satisfacer requerimientos para resolver problemas financieros y fiscales”.
La apreciación de Pérez Galán, pareciera sugerir, que del Contador Público
como asesor tributario, depende que los clientes – contribuyentes puedan cumplir
mejor con sus obligaciones fiscales, es decir entonces que un error, improvisación o
imprudencia, podría generar sanciones que irían desde multas hasta inhabilitación de
orden gremial y disciplinario como la suspensión parcial o total del ejercicio
profesional, por lo que, seria relevante determinar la responsabilidad del Contador
Público enmarcado dentro de las normativas indicadas y buscar la analogía de dichas
normas con la actuación del Contador Público como asesor tributario.
Para determinar la responsabilidad profesional enmarcada dentro de las
normativas vigentes, se dirigió la investigación hacia la profesión de la Contaduría
Pública, por ser ésta una de las profesiones mas solicitadas por los contribuyentes
para cumplir con sus obligaciones fiscales como se señaló anteriormente. En tal
sentido, se estableció e incorporó como característica particular del sujeto en estudio,
el elemento moral y Ético, por ser la ética la ciencia aplicada al arte de vivir, y la
moral el conjunto de hechos sicológicos que dignifican la vida, nada se opone a que
se piense, el sentido de aplicar conjuntamente la moral y la ética a la profesión de los
Contadores Públicos y su relación con la actividad de los Contadores Públicos como
asesores tributarios.
De lo expuesto anteriormente, surge la siguiente interrogante:
¿Existen responsabilidades legales, morales y éticas para los Contadores
Públicos como asesores tributarios, a las cuales pudiera estar sometida su
actuación?
Para buscar respuesta a esta interrogante, se propuso determinar las
responsabilidades del Contador Público, frente a las disposiciones vigentes, no
queriendo significar esto, que es una responsabilidad única y exclusiva para estos
profesionales, sino que dado a los cambios tributarios actuales y a las disposiciones
del nuevo Código Orgánico Tributario, se pretende establecer cuales son las
responsabilidades para los asesores, que en el caso de esta investigación estará
limitada a los profesionales de la Contaduría Publica, con el objeto de sugerir
recomendaciones que contribuyan a facilitar el proceso de divulgación de las normas
para el crecimiento del profesional y del gremio
JUSTIFICACIÓN E IMPORTANCIA
Ser un buen Contador Público presupone ser importante para las
organizaciones, por cuanto su actuación pudiera servir como punto de partida para
una adecuada y oportuna toma de decisiones en diversos asuntos, especialmente los
tributarios y es por ello, que se hizo preciso determinar la responsabilidad del
Contador Público y la analogía de las normas vigentes con la actuación del Contador
Público como asesor tributario.
De allí, que se considere que la importancia de esta investigación esté
orientada en el análisis de las teorías conocidas en cuanto a la actuación profesional
del Contador Público como asesor tributario y la trascendencia que pudiera tener para
estos profesionales, el conocimiento de las responsabilidades, no solo desde el punto
de vista normativo y legal, sino también desde el punto de vista moral y Ético cuando
actúa como asesor tributario.
Al analizar las teorías sobre las responsabilidades legales, morales y éticas del
Contador Público en su actuación profesional, se determinó su la analogía o relación
con la actuación como asesor tributario, es decir, su aplicabilidad en esa área y así
suministrar un material de apoyo válido y actualizado para posteriores
investigaciones en el campo tributario.
DELIMITACIÓN
Determinar la responsabilidad del Contador Público como asesor tributario en
atención a los efectos que pudiera producir la normativa legal, moral y Ético vigente,
identificando los delitos tributarios en los cuales puede estar incursa su actuación.
Para ello, se analizaron los aspectos contenidos en la Constitución de la
República Bolivariana de Venezuela, el Código Orgánico Tributario, Ley de Ejercicio
de la Contaduría Pública y su reglamento y otras disposiciones técnicas emitidas por
la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela como el Código de
ética profesional, en búsqueda de normas o disposición que regule la responsabilidad
a los profesionales de la Contaduría Pública y así buscar su analogía con la actuación
como asesor tributario.
En atención a lo anterior, se redactaron los siguientes objetivos
OBJETIVO GENERAL Determinar la responsabilidad del Contador Público como asesor tributario, sobre la
base de la normativa legal y técnica, que inciden o enmarca su ejercicio profesional.
OBJETIVOS ESPECÍFICOS Para responder al objetivo general se formularon los siguientes objetivos
específicos. En función a lo planteado los objetivos están dirigidos a:
1. Determinar la responsabilidad de los Contadores Públicos como asesores
tributarios sobre la base de lo dispuesto por la Constitución de la Republica
Bolivariana de Venezuela.
2. Determinar la responsabilidad de los Contadores Públicos como asesores
tributarios sobre la base de lo dispuesto por el Código Orgánico Tributario.
3. Determinar cuáles son los aspectos legales del ejercicio profesional del Contador
Público y su trascendencia en la responsabilidad como asesor tributario.
4. Determinar cuáles son los aspectos morales y Éticos del ejercicio de la Contaduría
Pública y su trascendencia en la responsabilidad como asesor tributario, tomando
como base el Código de ética profesional.
5. Identificar los delitos tributarios en los cuales puede incurrir el Contador Público
en su función como asesor tributario.
CAPITULO II
MARCO METODOLÓGICO
Para determinar la responsabilidad del Contador Público como asesor
tributario, la investigación se apoyó básicamente en el análisis teórico de las
normativas vigentes, tales como: la Constitución de la República Bolivariana de
Venezuela, Código Orgánico Tributario, Ley de Ejercicio de la Contaduría Pública y
su reglamento y algunas publicaciones técnicas de la profesión como el Código de
ética profesional del Contador Público, con la aplicación de una metodología dentro
del modelo denominado documental – bibliográfico.
Mediante el análisis de las teorías referidas a los diferentes aspectos de LA
RESPONSABILIDAD DEL CONTADOR PUBLICO se pretende reflejar la
relación o aplicación a la actividad del Contador Público COMO ASESOR
TRIBUTARIO.
El análisis descriptivo de la información recolectada, se efectuó mediante la
comparación de teorías y normas de los diferentes tópicos de las responsabilidades
del Contador Público para relacionarlo con la actividad de asesor tributario. Los
tópicos se refirieron al aspecto legal del ejercicio profesional del Contador Público,
así como lo moral y lo ético y la aplicabilidad de estas normas, criterios y principios a
la actividad del Contador Público como asesor tributario.
Por otra parte se relacionan las bases legales contempladas en la Constitución
de la República Bolivariana de Venezuela, Código Orgánico Tributario, Ley de
Ejercicio de la Contaduría Publica y su reglamento, así como las publicaciones
técnicas contentivas de disposiciones sobre responsabilidad, como el Código de ética
profesional del Contador Público con relación a la actividad de asesor tributario.
Con el análisis teórico se demuestra él deber ser de la investigación, como
resultado de los aspectos seleccionados y relacionados del cuerpo teórico
epistemológico asumido, referido a la responsabilidad del Contador Público como
asesor tributario. De ahí que la racionalidad, estructura lógica y consistencia interna
de la investigación analiza las teorías conocidas, al mismo tiempo orienta la búsqueda
de otros datos relevantes.
Dada la situación a investigar, se necesitó de definiciones conceptuales y la
ubicación del contexto teórico para orientar el sentido de la misma. En síntesis, el
análisis del marco teórico sobre la responsabilidad del Contador Público como asesor
tributario, explica la relación del deber ser de la situación en estudio, es decir, la
responsabilidad del Contador Publico como asesor tributario. Por lo tanto es el
parámetro fundamental para el análisis de las teorías objeto de estudio y determina las
perspectivas de dicho análisis. El análisis teórico es la orientación del sentido y las
líneas de acción de la investigación para determinar la responsabilidad del Contador
Público como asesor tributario, donde se relacionan teorías y normas inherentes a
aspectos legales de la responsabilidad y aspectos técnicos de la moral y la ética
profesional y su relación con la actividad del asesor tributario.
No solo se describe la teoría de la responsabilidad del Contador Público como
asesor tributario, desde el punto de vista normativo y técnico como lo moral y lo
Ético, sino que se enuncia la fuente de donde ha sido tomada. Además se expresa la
teoría o el marco legal que sustenta la investigación, así como se explica la
interpretación que se percibe de la misma y el significado para el trabajo.
Resumiendo lo señalado, la investigación documental – bibliográfica, se
realizó de fuentes tanto primarias como secundarias. La estrategia metodológica se
basó, en una primera fase, en la búsqueda de material documentado sobre el tema, a
partir de una clave de búsqueda, denominada “ El Contador Publico como asesor
Tributario”. Dicha búsqueda arrojó un determinado número de documentos, a los
cuales se les hizo un análisis de contenido, lo cual constituyó la segunda fase.
El análisis de contenido (segunda fase) se hizo siguiendo la pauta de
determinar categorías de estructuración de los documentos, que permitió la
identificación de los aspectos que componen el tema de estudio, lo que en este trabajo
se ha definido como “Objetivo General” y que constituye el eje central del mismo. El
análisis permitió también comprobar y desarrollar los marcos de referencia de
carácter general previamente identificados, a saber: las teorías de la responsabilidad y
las teorías sobre ética, en los cuales se enmarcó el conjunto de los términos de los
objetivos. Finalmente, en la tercera y última fase, se hizo una estructura de capítulos,
los cuales constituyen el resultado final de la investigación.
El alcance de ésta investigación es el de una exploración aproximativa del
tema, para conocer sus rasgos generales y los aspectos básicos de su constitución.
Como tal no es, entonces, un estudio exhaustivo, sino un inventario o diagnosis del
tema. Así, la investigación corresponde, según la nomenclatura de la metodología de
investigación, a una investigación documental, la cual es una parte esencial del
proceso de investigación, valga decir, del proceso de producción de conocimientos
(Jáuregui, 1987).
En una investigación documental se observa y se reflexiona
sistemáticamente sobre realidades teóricas o no, usando para ello diferentes tipos de
documentos. Según Jáuregui la investigación documental puede ser un fin en sí
mismo, es decir, produce un saldo cognoscitivo con suficiente entidad epistemológica
y concluyente, pero además, puede considerarse como parte fundamental de un
proceso de investigación mucho más amplio, es decir, como base o paso previo para
una investigación experimental o empírica. En un sentido restringido, la investigación
documental se entiende como un proceso de búsqueda que se realiza en fuentes
primarias (documentos escritos) con el objeto de recoger la información en ellas
contenidas, organizarla, describirla e interpretarla de acuerdo con ciertos
procedimientos que garanticen confiabilidad y objetividad en la presentación de sus
resultados.
En este caso, se trata entonces de una investigación documental para la
conformación del marco teórico de referencia para el estudio de algunos casos
particulares del tema de la vinculación entre el Contador Publico y su responsabilidad
como asesor tributario.
CAPITULO III
ANÁLISIS TEORICO
RESPONSABILIDAD DEL CONTADOR PÚBLICO COMO ASESOR TRIBUTARIO
1. MARCO LEGAL.
1.1. Constitución de la República Bolivariana de Venezuela
Nuestro ordenamiento penal está sustentado en principios generales que
constituyen garantías de la correcta administración de justicia. Estos principios están
reconocidos no solamente en la Constitución de la República Bolivariana de
Venezuela, al establecer Garantías Constitucionales, sino en el Código Procesal Penal
En el desarrollo de la investigación, sólo se enumeran los principios generales
del derecho penal en cuanto a la comisión de un delito más no un análisis
individualizado, así como los principios que tiene una íntima vinculación o relación
de causa efecto con la responsabilidad del Contador Público.
1.1.1 PRINCIPIOS GENERALES EN DERECHO PENAL El Lic. Manuel J. Olivieri (2000), en su trabajo LA LEY PENAL
TRIBUTARIA Y SU IMPACTO EN EL EJERCICIO DE LA
CONTADURÍA PUBLICA EN VENEZUELA, señala que: “Para la mayoría
de los tratadistas de Derecho Penal, las normas penales tienen como norte
fundamental principios vinculados con la misma esencia del ser humano.
Estos principios son:
1. Finalidad preventiva y protectora de la persona humana de la penal,
2. Principio de Legalidad, según el cual la actividad sancionadora del Estado
debe estar sustentada en una norma legal.
3. Prohibición de la aplicación analógica de la ley penal.
4. Principio de la lesividad o puesta en peligro de los bienes jurídicos para la
aplicación de las penas.
5. Garantía jurisdiccional, en virtud de la cual las sentencias no pueden ser
dictadas más que por juez competente.
6. Garantía de ejecución, la cual exige que la pena se cumpla en el modo
previsto por la ley.
7. Responsabilidad penal como fundamento de la aplicación de la pena.
8. Proporcionalidad de la pena y los fines de curación, tutela y rehabilitación
de las medidas de seguridad.
9. Aplicación de las normas generales del código penal a las leyes
especiales.”
1.1.2 Derecho penal tributario en el Código Orgánico Tributario.
De acuerdo a lo que establece el Código Orgánico Tributario (2001),
en sus Artículos 2 al 7, las fuentes del Derecho Tributario en orden de
prelación serían:
a) Las disposiciones constitucionales;
b) Las leyes tributarias y las normas de rango equivalente;
c) Las leyes orgánicas o especiales que norman la creación de tributos
regionales o municipales;
d) Los decretos Leyes y las normas reglamentarias;
e) La jurisprudencia;
f) Las resoluciones Administrativas o de carácter general emitidas por la
Administración Tributaria; y
g) La doctrina jurídica tributaria.
Son normas de rango equivalente a la Ley, aquéllas por la que
conforme la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, se
puedan crear, modificar, suspender o suprimir tributos y conceder beneficios
tributarios. Toda referencia a la ley se entenderá referida también a las normas
de rango equivalente.
En este orden de ideas, en el Código Orgánico Tributario Venezolano
se establece en diversos artículos de esta normativa, situaciones en las cuales
coexisten normas de derecho penal. Por ejemplo:
- Las disposiciones del Código se aplicarán a todos los ilícitos tributarios,
con excepción a los previstos en la normativa aduanera, los cuales se
tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.
- A falta de disposiciones especiales, se aplicarán supletoriamente los
principios y normas de Derecho Penal, compatibles con la naturaleza y
fines del Derecho Tributario.
De lo antes expuesto, se puede indicar que en el ordenamiento jurídico
Venezolano existen normas íntimamente relacionadas con lo que se ha denominado
de competencia penal tributaria. Las penas por delito tributario se aplican sin
perjuicio del cobro de la deuda tributaria y la aplicación de las sanciones
administrativas a que hubiera lugar; no habrá lugar a reparación civil en los delitos
tributarios correspondientes, que es independiente a la sanción penal. Cualquier
persona puede denunciar ante la administración tributaria la existencia de actos que
presumiblemente constituyen delitos tributarios.
De acuerdo a lo establecido en la Ley del Ejercicio de la Contaduría Pública,
su reglamento y el Código de ética profesional del Contador Público Venezolano, el
profesional de la Contaduría Pública tiene en el Derecho Penal responsabilidad frente
a todos aquellos hechos en los cuales a través de su participación se menoscabe los
derechos del fisco. Esta responsabilidad podrá ser en su carácter de responsable,
autor, coautor, cómplice o encubridor de lo que la doctrina ha denominado el ilícito
tributario.
Tal participación parece acreditar al Contador Público para que pueda ser
considerado por algunos, como una figura importante dentro de las empresas y de la
sociedad en sí, por las diversas funciones que el mismo pudiera desempeñar. En este
desempeño, estará sujeto a una serie de normas, reglamentos y leyes; que le otorgan
cierto grado de responsabilidad. De allí, lo esencial que es para este profesional estar
atento a los cambios de dichas Leyes, Reglamentos y Normas, para así poder
determinar constantemente su compromiso día a día con sus clientes y con la
sociedad en general.
En función a ello, la aprobación y entrada en vigencia de la nueva Carta
Magna de la República Bolivariana de Venezuela (1999); podrá afectar de manera
directa la Responsabilidad del Contador Público en cuanto a los Ilícitos tributarios.
El desempeño del Contador Público, debería ser el de un profesional
competente e íntegro. Se supone que el Hombre o la Mujer que abraza la profesión y
ejerza actividades vinculadas con la contaduría o cualquier otra actividad afín, es
decir asesoría tributaria, acepte igualmente la obligación de sostener sus principios,
de esforzarse por aumentar los conocimientos, trabajar por el mejoramiento de sus
métodos y observar las normas que debe seguir en su labor. En consecuencia, deberá
ser imparcial y franco con sus clientes, cuidar sus intereses de manera profesional y
acorde con las responsabilidades que se supone asumirá ante el público. Igual
actuación deberá tener cuando presta servicios de asesoramiento referente a los
aspectos fiscales, servicios administrativos y también en la función de auditor. Cabe
destacar que a través de estas actividades, puede emitir su opinión bajo el supuesto
de razonabilidad, frente alguna situación financiera o fiscal que se le presente;
opinión que se podría comprometer al momento de exteriorizarla dado el grado de
responsabilidad que asumiría por su propia condición de Contador Público. De allí, se
desprende que el asesor tributario debe estar atento a las irregularidades, errores o
presencia de fraudes, en cada una de estas actividades desempeñadas, que pudieran
comprometer o afectar su integridad, y hasta su profesión, aunado a la
responsabilidad civil y penal que pudiera eventualmente surgir, como efecto ulterior
de su actividad.
EL CONTADOR PÚBLICO
Jaime Hernández (1999), en su ensayo El Contador Público como consultor
Gerencial, realizó una reflexión con referencia a la afirmación hecha por el doctor
Peter Drucker1 (1998), quien sostiene en su texto denominado Visión sobre la
Administración que:
“Generalmente se considera que la Contaduría Pública es una cuestión financiera. Pero es
válido solamente por el aspecto, que data de hace setecientos años, es decir de lo que
concierne a activos, pasivos y movimientos de caja. Como se sabe esto es solo una pequeña
parte de la Contaduría moderna, la mayor parte de ella se refiere mas bien a operaciones que a
finanzas. Hay una nueva Contaduría que trata de relacionar operaciones con los resultados
esperados y es así como se ha intentado cambiar la valoración de activos, del cálculo del costo
histórico, el cálculo de futuros rendimientos. La Contaduría Pública se ha convertido en el
área intelectualmente más exigente en el campo administrativo, económico y tributario, que
encaminan a convertir los datos en información hábil y útil para la toma de decisiones”
Lo expuesto por Hernández (1999), sirve como fundamento teórico para
indicar, que la nueva concepción del Contador Público, ya no tiene su aspecto
1. DRUCKER PETER, LA ADMINISTRACIÓN . LA ORGANIZACIÓN BASADA EN LA INFORMACIÓN. LA ECONOMÍA. LA
SOCIEDAD, ED. NORMA , 1997
fundamental en la compilación o agrupamiento de datos para ser reflejados en los
Estados Financieros, sino que su ámbito es mayor o más amplio, es decir, que del
análisis y utilización de esta información, se puede producir revelaciones de interés
que presupone mayor responsabilidad por parte del Contador Público.
2.1 El Contador Público y la actividad de asesoría.
El papel del Contador Público como asesor tributario probablemente no ha
sido suficientemente entendido por la mayoría de los usuarios de sus servicios. Al
parecer es muy difícil a veces el ejercicio recto de esta actividad profesional, en un
ambiente en que tal vez el debilitamiento moral y Ético haya invadido varios sectores
de la vida. Es por eso, que no es sólo la competencia, como producto de la
actualización permanente, es la que quizás definiría al profesional de la Contaduría
Pública como asesor tributario, sino, en gran medida, el posible equilibrio de carácter
pudiera ayudar a preservar la conducta ética por encima de cualquier circunstancia.
(Pérez Galan2001)
Para sustentar a este argumento, Carlos Figueredo2, docente universitario y
profesor de Postgrado de la Universidad Centroccidental “Lisandro Alvarado”
(U.C.L.A), en su articulo El Contador Público, la ética y los Tributos, expresa que:
“Un Contador Público, que escoja la actividad de Asesoría Tributaria contrae
simultáneamente deberes para con sus clientes y deberes para con el fisco, cierto es, que
quien retribuye es el cliente, pero no podemos olvidar nuestro deber como ciudadanos,
de cumplir y hacer cumplir. Una actividad como esta genera constantemente angustia
dilemática al profesional, de ante quien ser leal, a sus clientes o el fisco, indudablemente
que será la sólida y vertical formación la que nos permitirá decidir. Una formación débil
nos inclinara por ser cómplices o encubridores del cliente”
Éticamente estamos obligados a asesorar responsablemente a nuestros clientes
en un estricto apego a las normativas técnicas y a las leyes.
El Código de ética profesional del Contador Público señala como obligación
ofrecer a quienes se le presta servicio el conocimiento que se posee, actuando con
diligencia, confidencialidad y apego a la ética, por lo que, sería imposible ofrecer lo
que no poseemos.
La responsabilidad se debe manifestar en la capacidad moral y ética que tiene
el profesional de restituir o resarcir legalmente por daños y perjuicios, como
2. FIGUEREDO, CARLOS. EL C ONTADOR PÚBLICO, LA ÉTICA Y LOS TRIBU TOS. REVISTA GUARISMO N° 43. MARZO
1998. PÁG. 07
consecuencia de una actuación no responsable, no ética, no científica, no-solo ante su
cliente, sino ante el Estado, el Gremio.
2.2 La Responsabilidad en materia Tributaria
El Código Orgánico Tributario vigente en su articulo 19 define al sujeto
pasivo así:
“Es el obligado al cumplimiento de las prestaciones tributarias, y lo clasifica entre
contribuyentes y responsables”
En materia tributaria, responsables son los sujetos pasivos que, sin tener el
carácter de contribuyentes deben, por disposición expresa de la ley, cumplir las
obligaciones atribuidas a los contribuyentes. Según el Diccionario de la Lengua
Española, responsable es el obligado a responder de alguna cosa o por alguna
persona. Responder se refiere a satisfacer el argumento, duda, dificultad o demanda,
también, estar uno obligado u obligarse a la pena y resarcimiento correspondientes al
daño causado o a la culpa cometida.
Es así, como el concepto de responsabilidad debería ser, una de las cualidades
más deseables del individuo. Una situación permanente en el comportamiento del
profesional lo debería constituir la responsabilidad como factor determinante de la
actuación, y que se debería iniciar con la aceptación de tomar una decisión o ejecutar
una tarea; Sin embargo, ¿Cuántos Contadores Públicos tienen la responsabilidad
de no aceptar una tarea por no estar preparado para ejecutarla?
Valdría la pena, analizar el planteamiento de esta interrogante al momento de
tomar una decisión, que involucre la actuación profesional, en cualquiera de los
ámbitos y especialmente en el tributario, dado a que se presume que un posible
problema persistente en la conducta profesional, lo pudiera ser la responsabilidad
moral y ética, situación que no se ampliará por no ser el objetivo de la investigación.
2. LEY, INSTITUCION Y NORMAS.
Lenin Rosales 3 (1999), miembro activo del Centro de Investigación del
Decanato de Administración y Contaduría (C.I.D.A.C) en su libro titulado
“Contaduría Pública”(1999), señala que las bases legales de la Contaduría Pública en
Venezuela están contenidas en la Ley de Ejercicio de la Contaduría Pública y su
reglamento..
3.1 Ley de Ejercicio de la Contaduría Pública
3. ROSALES, LENIN. CONTADURÍA PÚBLICA. FONDO EDITORIAL DEL C ONTADOR PÚBLICO VENEZOLANO. CARACAS
– VENEZUELA 1999.
Promulgada el año 1973 por el Congreso de la República de Venezuela y
publicada en Gaceta Oficial N° 30.216 de fecha 27 de septiembre de 1973. Es el
máximo instrumento legal en materia de Ejercicio de la Contaduría Pública en el País,
en el cual se establecen disposiciones relativas al objeto y aplicación de esta Ley, al
carácter civil de la profesión, a las actividades que conforman el ejercicio profesional,
así como lo relativo al ejercicio ilegal de la Contaduría Pública. Su reglamento
publicado en Gaceta Oficial N° 30.617 del 06 de febrero de 1975, que tiene como
propósito fundamental, ampliar los artículos consagrados en la Ley de Ejercicio de la
Contaduría Pública, sin alterar su espíritu, propósito y razón.
Allí nace, la primera responsabilidad del Contador Público y que está
relacionada en forma directa con el gremio y con el público en general. En esta Ley
se dictan los requisitos para ejercer en la República Bolivariana de Venezuela. En
este cuerpo normativo se establece el alcance de los trabajos a realizar. El Contador
Público debe ser ante todo un profesional universitario; el título profesional es el que
lo debe calificar por encima de cualquier otra consideración. Estos estudios
superiores son los que deben garantizar a la clientela que los servicios prestados por
esas personas son de calidad, bajo el supuesto de que son derivados de los
conocimientos adquiridos por medio de un proceso educativo. Esta condición de
profesional debe servir como garantía de un adecuado espíritu de servicio y
responsabilidad social. Al que ostenta la condición de Contador Público se le supone
un profesionalismo y se le advierte que trata de servir, en primer lugar, a la sociedad
ante la cual tiene una responsabilidad. Los principales instrumentos de trabajo de un
Contador Público deben ser sus conocimientos y su capacidad intelectual; en la moral
y ética estará el usarlo para el bien o para el mal.
La Ley de Ejercicio de la Contaduría Pública, está estructurada de la siguiente
forma:
El Capítulo I establece el objeto de la ley y el campo de aplicación.
El Capítulo II se refiere a los requisitos exigidos para ejercer la profesión
de la Contaduría Publica en Venezuela.
El Capítulo III se detallan las actividades del ejercicio profesional y las
que no son. Se describen las normas éticas que deben observarse en las
actividades propias de la profesión y se establece lo relativo a la
asociación profesional de contadores públicos.
La Ley de Ejercicio de la Contaduría Pública establece en su artículo 7, que
los servicios profesionales de Contadores Públicos serán requeridos en los siguientes
casos:
El Capítulo IV especifica lo relacionado con los organismos
profesionales autorizados que agrupan a los contadores públicos y
promueven el desarrollo profesional
La sección I puntualiza todo lo concerniente a los colegios y la sección
II a la federación.
El Capítulo VI instaura disposiciones transitorias que permitieron
inscribir en los colegios de contadores públicos para ejercer
profesionalmente a personas no egresadas de universidades.
Al analizar la estructura de la Ley de Ejercicio de la Contaduría Publica, se
puede señalar que la misma está divida en seis capítulos, donde a pesar de que es
común los servicios prestados por los Contadores Públicos en actividades
relacionadas con el tratamiento fiscal y la preparación de declaraciones de impuestos,
así como lo inherente a los servicios de asesoría tributaria a diversos clientes que lo
requieren, no existe expresamente en ley, ningún articulado o disposición que norme
la actuación profesional del Contador Público en actividades distintas a las
relacionadas en su artículo 7, sin embargo y debido a la responsabilidad que tiene el
Contador Público se presume que por analogía su actuación como asesor tributario
está apegado a las normas y principios que rigen la profesión.
3.2 Reglamento de la Ley del Ejercicio de la Contaduría Pública
El reglamento de la Ley del Ejercicio de la Contaduría Pública, tiene como
propósito fundamental ampliar los artículos consagrados en dicha Ley, sin alterar su
espíritu, propósito y razón, atendiendo a lo dispuesto en el artículo 1, parágrafo único
del reglamento.
El reglamento de la Ley del Ejercicio de la Contaduría Pública consta de cinco
capítulos, que especifican más detalladamente el contenido de la Ley.
Del análisis del reglamento de la Ley de Ejercicio de la Contaduría Pública, se
puede señalar al igual que la propia Ley, la misma está divida en cinco capítulos,
donde a pesar de los servicios prestados por los Contadores Públicos en actividades
relacionadas con la asesoría tributaria, no se distingue la existencia explícita, de
norma alguna que regule la actuación profesional en actividades distintas a las
relacionadas en la ley de ejercicio.
3. LA MORAL Y LA ETICA.
Dado a que para algunos autores, la Contaduría Pública se ha convertido en un
área exigente en el campo administrativo, económico y tributario, por que encaminan
la información para la toma de decisiones, se precisan algunas definiciones y
argumentos sobre la moral y la ética profesional y su vinculación con la
responsabilidad del Contador Público para así procurar conocer su relación con la
normativa y el probable efecto sobre la actividad del Contador Público como asesor
tributario.
Jesús López Planchart 4 , escribió sobre que:
La ética es una ciencia práctica y normativa que estudia racionalmente el
comportamiento de los humanos en sus actos diarios.
Este planteamiento, permite sostener que la ética es el juicio del actuar que
tienen todos los hombres frente a sus semejantes y la forma en la que se desenvuelve
en las actividades diarias, en otras palabras, la ética es la ciencia de la conducta
humana.
A veces existe la tendencia a confundir la ética y la moral, por lo que se hace
acertado el definir que la moral es: cualquier conjunto de reglas, valores,
prohibiciones y tabúes procedentes desde fuera del hombre, es decir, que le son
4. PLANCHART, JESUS. EL C ONTROL DE C ALIDAD EN EL EJERCICIO DE LA C ONTADURÍA PÚBLICA INDEPENDIENTE.
C ARACAS- VENEZUELA 1999.
inculcados o impuestos por la política, las costumbres sociales, la religión o las
ideologías.
La definición de ética invita a una reflexión sobre moral, una revisión racional
y crítica sobre la validez de la conducta humana. Por lo tanto, la ética, al ser una
justificación racional de la moral, determina que los ideales o valores procedan a
partir de la propia deliberación del hombre. Mientras que la moral es una aprobación
de las reglas dadas, la ética es un análisis crítico de esas reglas.
De lo expuesto, se puede concretar en que la ética es como un conjunto de
conocimientos establecidos, es decir, que la ética es una ciencia de las profesiones,
porque es una disciplina racional, que parte de los actos humanos basados en la
experiencia y fundados en principios. La palabra asesor significa acción de asesorar,
empleo, facultad u oficio de aconsejar, conducir u orientar a alguien. En este sentido,
la profesión Contador Público como asesor tributario tiene como finalidad el bien
común o el interés público, nadie es asesor, para sí mismo, pues toda profesión tiene
una dimensión social de servicio a la comunidad, que se anticipa a actuación
individual del profesional cuyo interés particular es el beneficio que de ella obtiene.
Al término asesor debe asociársele la idea de "servicio", pues, al hablar de las
asesorías, existe una conexión entre la práctica profesional y la
vocación que se tenga hacia ella. Por eso, la actividad de Contador Público como
asesor tributario, ambas incluso presume un cumplimiento de deberes, dados como
manifestación de servicio a los demás (sentido moralético)
Todas las profesiones, implican una ética, puesto que siempre se relacionan
de una u otra forma con los seres humanos, tal es el caso de los Contadores Públicos,
los Profesores, los Médicos, los Abogados, entre otros, puesto que deben tratar
permanentemente con personas en el transcurso del desempeño de su profesión. La
ética de cada profesión dependerá del trato y la relación que cada profesional aplique
a los casos concretos que se le puedan presentar en el ámbito personal, profesional o
social en cuanto a su vinculación con las personas a quien trata permanentemente.
En este orden de ideas, la deontología es la ética profesional de las
obligaciones prácticas, basadas en la acción libre de la persona, en su carácter moral,
carentes de un control por parte de la legislación pública. La deontología que es la
ciencia que estudia los diversos deberes y el comportamiento de los profesionales en
sus relaciones con sus clientes o sus colegas. Es un conjunto de comportamientos
exigibles a los profesionales, aún cuando muchas veces no estén codificados en una
reglamentación jurídica.
La deontología es entonces, el cumplimiento de los deberes que a cada cual se
le presentan según la posición que ocupe en la vida, y que están dados por el grado de
compromiso y conciencia moral que se tenga con respecto a la profesión. La
indagación y el acatamiento de los principios deontológico significan dirigirse por el
camino de la perfección personal, profesional y colectiva.
Es así, como la ética profesional del Contador Publico está vinculada con la
actividad de asesoría tributaria, es una parte de la ética general, que estudia los
deberes de los profesionales y establece a través de normas o reglas de conducta el
orden necesario para satisfacer el bien común ya que los profesionales cumplen
misiones dentro toda sociedad.
De lo anterior, se produce la siguiente consideración, y es que la ética
profesional es la ética en sí, aplicada al ejercicio de una profesión, como lo es la
Contaduría Pública y por ende la del Contador Publico como asesor tributario, que
comprende principios de la actuación moral de todos sus miembros, en las
circunstancias peculiares en que sus deberes profesionales los colocan. Las personas
que ejercen una profesión en las que ofrecen sus conocimientos y habilidades al
servicio de otros, tienen responsabilidades y obligaciones con todos los sectores y
personas que confían en su trabajo, por lo que es imprescindible para estos
profesionales la aceptación y el cumplimiento de las normas morales y éticas que
regulan su relación con sus clientes, empleadores, empleados, Estado y público en
general
4.1 Código de ética profesional
El Código de ética profesional del Contador Público Venezolano es otro
instrumento aplicable al ejercicio de la Contaduría Pública, referido básicamente a los
aspectos Éticos y morales de la profesión
Tiene sus bases legales en el Articulo 1° del Reglamento de la Ley de
Ejercicio de la Contaduría Pública (1975), el cual determina que: Las normas del
Código de ética profesional y de los reglamentos internos que dicten la Federación y
los Colegios de Contadores Públicos, deberán sujetarse a la Ley de Ejercicio de la
Contaduría Publica y al presente reglamento.
El Contador Público puede ejercer su actividad dependiente o independiente,
según lo establece la Ley del Ejercicio. De acuerdo al mercado competitivo en que
vivimos, dispone que tanto los Contadores Públicos que ejercen la profesión en forma
dependiente o independiente, deberán estar permanentemente actualizados, lo cual
concuerda con lo dispuesto en el Código de ética profesional en donde se señala que
el Contador Público deberá mantenerse actualizado en los conocimientos inherentes a
las áreas de su ejercicio profesional, fomentar la conciencia contable, mantener las
normas profesionales y de conducta, contribuir al desarrollo y difusión de los
conocimientos propios de la profesión.
Hoy en día la ética influye sobre toda la sociedad, donde todos creen en todos,
donde el espíritu de responsabilidad es por convicción propia y no por obligación, de
esta manera el Contador Público logra ocupar altos cargos empresariales demostrando
su apego a las normas, con criterio propio, tanto en las actividades como contador,
asesor o auditor.
El Código de ética profesional del Contador Público Venezolano, sancionado
por la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela, por una
inexplicable omisión del comité redactor, no contiene reglas específicas de
comportamiento moral en materia tributaria, pese a que la Federación Internacional
de Contadores Públicos (IFAC), de la cual Venezuela es signataria, ha exhortado a
todos los países a que armonicen su normativa con el Código de ética profesional por
ella promulgado en cuanto a la práctica fiscal, sin embargo, el Código de ética
profesional Venezolano, contiene las normas de responsabilidad general del
profesional de la Contaduría Pública según la normativa Federación Internacional de
Contadores Públicos (I.F.A.C) y la misma está enmarcada en cinco principios
básicos:
Principio de Independencia, integridad y objetividad. El Contador Público
debe conservar su integridad y su objetividad y, cuando esté entregado al ejercicio
de su profesión, ser independiente de aquellos a quienes sirve.
Principio de Normas generales y técnicas . El Contador Público debe observar
las normas generales y técnicas de la profesión y tratar de mejorar constantemente
su competencia y la calidad de sus servicios.
Principio de Responsabilidad ante los clientes. El Contador Público debe ser
imparcial y franco con sus clientes y atenderlos lo mejor posible, cuidando sus
intereses de manera profesional y de acuerdo con las responsabilidades que asume
ante el público.
Principio de Responsabilidad ante los colegas . El Contador Público debe
conducirse de manera que promueva la cooperación y las buenas relaciones entre
los miembros de la profesión.
Otras responsabilidades y prácticas . El Contador Público debe conducirse de
manera que enaltezca la categoría de la profesión y sus posibilidades de atender al
público.
Ahora bien, todos estos principios no tienen objeto sino están englobados
dentro de la ética profesional.
En cuanto a la actuación del profesional de la Contaduría Pública como asesor
tributario, la aplicación del concepto de ética profesional en el ejercicio de la
profesión, se dirige a la aceptación de su responsabilidad hacia el público. El público
de la profesión de la Contaduría consiste en clientes: concesionarios de crédito,
gobiernos, empleados, empleadores, inversionistas, la comunidad financiera y de
negocios, y otros que pretenden descansar en la objetividad e integridad de estos
profesionales para mantener lo más adecuado el funcionamiento. Lo anterior supone
entonces que responsabilidad es de interés público y que puede definirse como el
bienestar colectivo de la comunidad de personas e instituciones a las que sirve el
Contador Público y que por su puesto esta inmersa la actuación del Contador Público
como asesor tributario.
De allí, pues se puede sostener que al despertar la moral y la ética en el
profesional de la Contaduría Pública se pretende generar la no-propensión a incurrir
en actos ilícitos que puedan comprometer su integridad, su patrimonio y hasta su
profesión.
Al destacar que el Contador Público debe ser responsable de todos los
aspectos de su trabajo, se debe incluir sin duda alguna los servicios de asesoría
tributaria, auditoria, impuestos, contabilidad, entre otros; sin embargo, la profesión
sostiene que el Contador Público no es un fiador o un aval de las empresas o negocios
de sus clientes; solo se espera de él que conduzca, oriente o dirija el negocio con el
debido cuidado, bajo las normas generalmente aceptadas o bien, dentro de las
condiciones de la contratación, cuando es específica y categórica. Aún así, no se
puede esperar que el profesional sea perfecto.
El Contador Público, si actúa con responsabilidad como atributo de la
honestidad, podría considerarse que dejará satisfecho y seguro a su cliente de haber
cumplido las exigencias en cuanto a profundidad, calidad y oportunidad sobre su
mandato.
La actuación del Contador Publico, ya sea como asesor, contador, auditor,
etc., puede ser observada desde dos vertientes: cuando en su actuar coloque o pueda
colocar a su cliente, que confía en él, en una situación de infractor o delincuente, y
cuando él como profesional se coloque ante las normativas como responsable.
4.1 Base de aplicación de la ética
Todas las carreras liberales tienen que estar ajustadas a normas fundamentales
tendientes a su perfeccionamiento moral. En virtud a esto, la Contaduría Pública no
escapa a estos lineamientos porque se supone que mientras mejor formación ética
tiene sus ejecutores, en esa misma proporción habrá una mejor aplicación de las
reglas que hacen un cumplimiento eficaz de la carrera. Por lo tanto, este
planteamiento permite argumentar en que todas actividades del Contador Público, sea
ésta como asesor tributario o cualquier otra actividad debe ajustarse armónicamente a
las normas de moralidad, para de esta manera darle prestigio, enaltecer la profesión y
por consiguiente merecer la aceptación general en el ámbito donde es aplicada.
4.2 Formación del Contador Público como asesor tributario.
La formación surge de acuerdo a las necesidades de cada individuo que trata
de obtener un título universitario. El Contador Público si decide continuar la
secuencia de los conocimientos que va a seguir adquiriendo escalonadamente, los
mismos deberían estar revestidos de moral y ética, o sea la aplicación de la
moralidad, para una aplicación futura y efectiva de la actividad.
4.3 Formación humana y técnica del Contador Público cono asesor
tributario.
El Contador Público en cualquiera de sus actuaciones profesionales quizás
basa su personalidad en dos elementos esenciales: técnica del trabajo y calidad
humana. El primer término implica una preparación académica que supone
conocimientos de tributos, contabilidad, matemática, economía y ciencias afines,
entre otras, y el segundo, que de alguna manera cede información al primero,
presupone la existencia de ciertas normas morales sin las cuales el profesional no
merecería el crédito que justifica su razón de ser.
4.4 LA ÉTICA APLICADA A LA ACTIVIDAD DE ASESORÍA TRIBUTARIA.
La ética representa las características humanas ideales o de
autodisciplina en exceso, de las exigidas por la ley.
En todo caso el Contador Público como asesor tributario, se supone
que debe considerar la ética como un sistema de principios morales y la
observancia de reglas para gobernar las relaciones con los clientes, el público
y otros Contadores Públicos, y relacionarlas con la independencia,
autodisciplina e integridad moral del profesional.
Con este fin el Contador Público deberá en todo momento de acción,
guardar estricto secreto de los asuntos de sus clientes, esforzarse
constantemente para mejorar su habilidad profesional, observando las Normas
Técnicas, promover las formas más completas y comprensibles en sus
informes, sostener la dignidad y el honor de la profesión, y mantener altas
normas de conductas profesionales.
El papel del Contador Público como asesor tributario debe ser de
orientación a la administración para que opere de la mejor forma posible, en
su doble carácter de acción y razonamiento. Si de él depende el rumbo de su
asesorado, por su sinceridad, lealtad y capacidad es que lo consideran
profesional.
Se induce que la función intelectual del Contador Público como asesor
tributario es operar en la realidad con arreglo de las esencias y principios de la
ciencia, para, de manera responsable, orientar la administración en las
decisiones que tiene que tomar.
En síntesis, el Código de ética profesional es explícito con el papel del
Contador Público, en cuanto a su integridad y lealtad, por lo que
intrínsicamente abarca la actuación del Contador Público en cualquier otra
actividad como es la de asesoría tributaria.
4.5 Normas éticas en las relaciones laborales.
Cuando se planteó la investigación sobre LA RESPONSABILIDAD
DEL CONTADOR PUBLICO COMO ASESOR TRIBUTARIO se
aprecio posibles problemas de responsabilidad ética y moral a los cuales la
práctica de la Contaduría Pública podría estar sometida y por ende la actividad
de asesoría por parte de los Contadores Públicos.
Por ello, se señalan los posibles problemas Éticos, empezando por:
4.5.1 La Conciencia Moral.
La ley es la norma de lo que debe hacerse como bueno y
evitarse como malo, por eso es que el Contador Público y
especialmente si actúa en el área tributaria, probablemente se
encuentra en una encrucijada cuando se le solicita que altere, que
maquille o desvíe informaciones que de alguna manera beneficiará a su
cliente, se pone en juego su moralética y su actuación.
La conciencia del Contador Público se forma instruyéndola
convenientemente, educándola con esmero, haciendo lo posible porque
conserve su rectitud, y si ésta es recta, nos dicta lo que es conforme a
la ley, por lo que sé está obligado a omitir lo que ella prohíbe, porque
la conciencia es la norma de las actuaciones. (Benítez 1.988)
El Contador Público es responsable de sus actos libres, por
tanto sólo es responsable del mal cometido, ya sea por acción, ya sea
por omisión o porque lo ha querido libremente, si éste ha sido el
dictado de su conciencia.
El profesional que se entregue al creciente interés que
despiertan las normas éticas y los principios fundamentales de la
profesión, dejará de sentir en su conciencia la amargura y la decepción
que le producirán actos, hechos, recuerdos de su vida realizados con
inconscientes desenvolturas, creyéndolos justos y morales, y creyendo
que no procedió con error.
4.5.2 Comportamiento Laboral del profesional frente a sus
Colegas.
Lo ideal en las relaciones de los Contadores Públicos con todos
aquellos que laboran dentro de la misma actividad o entorno y que
ofrezcan sus servicios de manera independiente, sería que existieran
vínculos de equilibrio y no de competencia.
EL Contador Público debe para con sus colegas, en mucha
mayor proporción que para el resto de sus semejantes, el deber de ser
justos y honrados.
Compañerismo:
Entre los profesionales debe existir la armonía y
estimación, pues éstos son el resultado de las buenas relaciones
producto de las actuaciones civilizadas regidas por normas
preestablecidas.
Solidaridad :
Ser solidario con la sociedad en que vivimos. El Contador
Público realiza un acto solidario cuando cumple con los principios
y normas que rigen el ejercicio de la profesión y se une, a fin de
que sus metas y objetivos se materialicen de una manera real y
positiva.
Respeto Mutuo:
El respeto mutuo debería ser una de las normas más
importantes que deben cumplir los Contadores Públicos cuando
prestan sus servicios, sean de asesoría, consultoría, contabilidad,
entre otros, porque es así como daría muestras de apego a los más
elementales principios Éticos. Debe prevalecer su trato sincero y
honorable.
El posible descrédito de la profesión y el interés personal de
dañar la reputación de los colegas, con calumnias, manifestando
sus defectos, su falta de credibilidad ante la gerencia, culpando a
éstos de los errores que por no tomar en serio las consideraciones
que el profesional como asesor hace a la hora de la toma de
decisiones, son faltar al respeto.
4.5.3 COMPORTAMIENTO PROFESIONAL FRENTE A SUS CLIENTES.
El comportamiento que debería exhibir el Contador Público a
su cliente o empleador se supone que debería ser una conducta cordial
y respetuosa. Es a éste a quien le corresponde aparentemente actuar
correctamente por la formación a nivel superior que ha adquirido,
haciendo que su comportamiento con los clientes sea de acuerdo con
las normas dictadas.
El Contador Público debería tener una responsabilidad moral
consigo mismo, con la profesión, con los colegas y con la sociedad; así
que, no debería dejar maniatar por los dueños, los accionistas y
acreedores de la empresa en donde realiza una labor. El Contador
Público tanto como asesor, como cualquier función que desempeñe
que involucre su responsabilidad, se supone que sabe el problema
moral que correría si acepta las decisiones administrativas que de
alguna manera tienen influencia en la información que éste tiene que
presentar.
Cordialidad:
Pareciera ser una fuente generadora de buenas relaciones, la
cual debería mantenerse frente a los clientes de una manera
sincera.
Respeto:
El profesional está prácticamente obligado a respetar los
acuerdos a los que ha llegado con el cliente, empresa o casa en la
cual labora. Ninguna empresa debería abusar del Contador Público
cuando lo asesora para basar sus equívocos en el mal manejo de las
operaciones, tomando decisiones e imponiendo la misma al para
beneficio propio o de terceros.
Seriedad:
Todo profesional debería ser caballeroso. Sus actos y
conductas deben hablar por él, en el día a día de los quehaceres de
la actividad de asesor éste debería presentar las más altas
credenciales de seriedad.
4.5.4 RESPONSABILIDAD PROFESIONAL.
El Contador Público cuya opinión sobre estados financieros
pudiera influir en la adopción de importantes decisiones tributarias,
debería estar plenamente consciente de sus responsabilidades hacia
terceros cuando desempeña su función de dar fe, y debería desempeñar
sus labores en una forma comparable con las desarrolladas por
cualquier otro miembro de la profesión.
Ignorar algunas normas no excusa su omisión al cumplir un
compromiso profesional. Los que utilizan la información producida
por los Contadores Públicos tienen derecho a esperar un trabajo
cuidadoso y ordenado y el error que éste pudiera cometer en
condiciones similares, podría ser perdonado, pero sólo cuando se
presuma la buena fe y sin que exista relación alguna con la actitud
conocida, deseo de un cliente o cualquier otro motivo profesional,
porque éste es responsable del trabajo.
Existen otras leyes venezolanas que reglamentan la actuación
del Contador Público. Al respecto Manuel Olievei5 exponen que
“los casos para los cuales se requieren los servicios de los contadores
públicos, han transcendido el marco de las previsiones de la propia Ley
y hoy en día, otras leyes y reglamentos, han incorporado disposiciones
que exigen la intervención del profesional de la contaduría publica para
la formalización de determinados actos administrativos y mercantiles”
En síntesis, el Código de ética profesional del Contador Público
Venezolano, está referido básicamente a los aspectos Éticos y morales
de la profesión, de observancia obligatoria pudiéndose precisar que no
son solo para aquellos aspectos propios de la profesión, dado a que el
Código de ética profesional es explícito con en el papel del Contador
Público, en cuanto a su integridad y lealtad, e intrínsecamente abarca
la actuación del Contador Público en cualquier otra actividad como la
de asesoría tributaria.
Las actuaciones del Contador Público como se señaló
anteriormente se pueden clasificar en técnicas y éticas, las cuales se
5 OLIVEI, MANUAL. LA LEY T RIBUTARIA Y SU IMPACTO EN EL EJERCICIO DE LA CONTADURÍA PÚBLICA EN
VENEZUELA 2000
presuponen ajustadas perfectamente a cualquier actividad profesional.
La actuación técnica se adquiere con el estudio, la ética se adquiere
con la práctica habitual de los principios morales que la sociedad
estima esenciales para depositar su confianza en un individuo. Por otra
parte, la integridad y honradez del Contador Público parecieran ser las
bases de sus otras actividades profesionales y las que en mayor grado
contribuirán a formar una clientela; integridad para investigar la
verdad y honradez para exhibirlas.
4. EL CONTADOR PÚBLICO Y LA EMPRESA
La contabilidad, parece ser la ciencia financiera más completa en lo
que a una empresa se refiere. Partiendo de este postulado se podría entender
que el contador puede ser la persona con mayor preparación dentro de una
empresa, esto seria así porque el contador en cualquier momento podría
ocupar diferentes posiciones, como es de Contador interno o externo, Auditor
interno o externo, Administrador, Gerente o Asesor tributario. En fin, toda
una gama de servicios que pudiera asumir.
Por lo general y suponiendo que tiene el Contador Público estas
cualidades, se podría afirmar que sería el profesional ideal para cualquier
empresa. En el área impositiva pareciera ser éste quien maneja mejor estos
asuntos tan delicados.
El solo hecho que un profesional tenga el título de licenciado en
Contaduría Pública, no significa que puede ser asesor de una empresa, debería
reunir ciertos y determinados requisitos y características peculiares, como:
experiencia en el campo profesional y conocimiento de la disciplina, ya sea
administrativa contable, fiscal, legal, de manejo de personal y producción, al
grado que le pueda permitir enfrentarse y resolver con diligencia los múltiples
problemas que se le pudieran presentar en el desempeño de su trabajo, no
porque sea el responsable directo de todas y cada una de aquellas funciones,
sino porque debería estar preparado a fin de coadyuvar a que las mismas se
realicen eficientemente.
De ahí que sea preciso señalar la necesidad y acaso obligación que
tiene este profesional, no sólo de mantener, sino de acrecentar día a día sus
conocimientos mediante la práctica constante del estudio, lo que lo
mantendría siempre enterado de los cambios en las materias propias de su
campo de acción, con lo cual posibilitará la forma de desarrollar mejor, eficaz
y diligentemente sus labores.
5. LA RESPONSABILIDAD PERSONAL DE LOS ASESORES
TRIBUTARIOS EN LOS DELITOS TRIBUTARIOS
6.1 La Responsabilidad en el Derecho Privado
Las disposiciones del Código Orgánico Tributario, traen un contenido
completo sobre LA RESPONSABILIDAD PERSONAL DE LOS
REPRESENTANTES, GERENTES ADMINISTRADORES Y ASESORES
TRIBUTARIOS que sugieren la represión, con amenazas de penas privativas de
la libertad por delitos tributarios.
Es así, como el C.O.T., contiene una serie de artículos, que hacen presumir
que se afecta la actividad profesional del Contador Público y por ende la
responsabilidad, por lo que hace necesario, conocer algunas definiciones de
carácter tributario para una mejor comprensión del contenido normativo, entre las
cuales tenemos:
Los ilícitos tributarios que son toda acción u omisión violatoria de las
normas tributarias.
Cabanellas 6define al ilícito como “Lo prohibido por la ley a causa de
oponerse a la justicia, la equidad, a la razón y las buenas costumbres.” Luego
dice: “Lo ilícito puede violar la ley positiva, la moral o la religiosa”
En este sentido, para que la actuación de un tercero, sea pues ilícita y
sancionada, debe estar expresamente prohibida por la ley con la sanción también
expresa.
¿Por qué se les llama tributarios? Porque tienen su origen en el sector
público, ya que el fisco Nacional, que es el órgano receptor de la recaudación
tributaria, es el sujeto que resulta afectado de aquellas acciones u omisiones
transgresoras de las normas tributarias. Como toda acción u omisión violatoria de
la norma penal requiere a su vez, para su concreción, de un sujeto que lo realice
que es llamado, sujeto activo; por lo que, se hace indispensable preguntarse si
¿Un profesional de la Contaduría Pública puede incurrir en conductas
morales y éticas que se traduzcan – entre otras – en ilícitos tributarios?
Ello quizás traiga como consecuencia, de que el Contador Público como
asesor tributario, pueda ser sujeto activo, de tales hechos, que dichos hechos
pueden ser: el incumplimiento de los deberes formales tales como: no inscribirse
6 CABANELLAS, G. DICCIONARIO DE DERECHO USUAL. TOMO EDITORIAL HELIASTA, S.R.L.BUENOS AIRES 1972 7ª EDICIÓN
en los registros exigidos por las normas tributarias respectivas, no emitir o exigir
comprobantes, no llevar libros y registros contables y especiales, no presentar
declaraciones y comunicaciones, no permitir el control de la Administración
tributaria, no informar y comparecer ante la misma y cualquier otro contenido en
Código Orgánico Tributario, leyes especiales y sus reglamentos o disposiciones
generales de organismos competentes.
La defraudación contemplada en el Artículo 116 del Código Orgánico
Tributario, define como defraudación
Artículo 116:
Cuando mediante simulación, ocultación, maniobra, o cualquier otra forma de
engaño, se obtenga para sí o para un tercero, un provecho indebido a expensas del
derecho del sujeto activo a la percepción del tributo.
Evasión Fiscal, según Gabriel Ruan y Luciano Lupini7, consiste en
la omisión del incumplimiento de la obligación tributaria. En este delito la
responsabilidad del Contador Público pudiera ser marcadamente intencional
cuando de forma consciente, instiga a su cliente a evadir, o a disminuir el
monto real de su deuda; o puede ser culposa cuando en forma imprudente,
negligente, por impericia (esto es, por ignorancia, error, inhabilidad), o
7 RUAN, GABRIEL Y LUPINI LUCIANO. LA EVASIÓN FISCAL. INFRACCIÓN DEL CÓDIGO ORGÁNICO T RIBUTARIO. II JORNADAS DE DERECHO TRIBUTARIO . ASOCIACIÓN VENEZOLANA DE DERECHO T RIBUTARIO , CARACAS, 1987
incumplimiento de leyes, reglamentos, ordenes o normas, incurre en la
trasgresión de las normas tributarias.
De igual forma el Código Orgánico Tributario señala que: Se
considerarán indicios de defraudación, entre otros:
Artículo 117:
1. Declarar cifras o datos falsos u omitir deliberadamente circunstancias que
influyan en la determinación de la obligación tributaria.
2. No emitir facturas u otros documentos obligatorios.
3. Emitir o aceptar facturas o documentos cuyo monto no coincida con el
correspondiente a la operación real.
4. Ocultar mercancías o efectos gravados o productores de rentas.
5. Utilizar dos o más números de inscripción o presentar certificado de inscripción
o identificación del contribuyente falso o adulterado en cualquier actuación que
se realice ante la Administración Tributaria o en los casos en que se exija
hacerlo.
6. Llevar dos o más juegos de libros para una misma contabilidad, con di stintos
asientos.
7. Contradicción evidente entre las constancias de los libros o documentos y los
datos consignados en las declaraciones tributarias.
8. No llevar o exhibir libros, documentos o antecedentes contables, en los casos en
que los exija la Ley.
9. Aportar informaciones falsas sobre las actividades o negocios.
10. Omitir dolosamente la declaración de hechos previstos en la ley como imponible
o no se proporcione la documentación correspondiente.
11. Producir, falsificar, expender, utilizar o poseer especies gravadas cuando no se
hubiere cumplido con los registros o inscripción que las leyes especiales
establecen.
12. Ejercer clandestiname nte la industria del alcohol o de las especies alcohólicas.
13. Emplear mercancías, productos o bienes objeto de beneficios fiscales, para fines
distintos de los que correspondan.
14. Elaborar o comercializar clandestinamente con especies gravadas,
considerándose comprendidas en esta norma la evasión o burla de los controles
fiscales, la utilización indebida de sellos, timbres, precintos y demás medios de
control, o su destrucción o adulteración; la alteración de las características de
las especies, su ocultación, cambio de destino o falsa indicación de procedencia.
15. Omitir la presentación de la declaración informativa de las inversiones
realizadas o mantenidas en jurisdi cciones de baja imposición fiscal.
Por otra parte, el delito de defraudación presume la intención clara o
deliberada de dañar los intereses del fisco mediante maniobras tendientes al
no cumplir, total o parcialmente el monto real debido que debe percibir el
fisco, lo que se traduce en un perjuicio al patrimonio del estado, perjuicio que
recae en los propios ciudadanos.
Principio de Solidaridad Cabanellas 8 define este concepto como
“máximas normas, guía”. Sánchez Román, citado por Cabanellas , considera
como tales los axiomas o máximas jurídicos recopilados de las antiguas
doctrinas.
8. Tomado de la Obra Homenaje a José Andrés Octavio, Caracas 1999. Asociación de Derecho Tributario Pág.52
De la anterior definición, se analiza e interpreta entonces que
solidaridad es como un nexo obligatorio común que fuerza a cada uno de los
deudores a cumplir o pagar por la totalidad cuando le sea exigido por el
acreedor o acreedores con derecho a ello.
En materia de obligaciones, la solidaridad puede provenir de la
voluntad de las partes, de imposición testamentaria, de decisión judicial, de
declaración legal. De allí que la solidaridad integra un privilegio crediticio,
para precaverse, si son los deudores varios, de la insolvencia de alguno o de
las dilaciones que puedan oponer aislados o conjunto. En síntesis significa
hacer solidaria a una persona o cosa con otra.
La obligación solidaria es la figura opuesta a la mancomunada, ya que
el deudor queda absuelto efectuando el pago total a cualquiera de los
acreedores (solidaridad activa), y el acreedor a su vez, puede exigir el pago
total a uno cualquiera de los deudores (solidaridad pasiva).
El Código Civil, establece que
Artículo 1221:
La obligación es solidaria cuando varios deudores están obligados a una misma cosa, de
modo que cada uno pueda ser constreñido (forzado, obligado) pago por la totalidad, y
que el pago hecho por uno sólo de ellos libere a los otros, o cuando varios acreedores
tienen el derecho de exigir cada uno de ellos el pago total de la acreencia y que el pago
hecho a uno solo de ellos libere al deudor para con todos.
La solidaridad puede darse también cuando los deudores estén
obligados cada uno de diferente manera frente a su acreedor. Igualmente, la
solidaridad se puede presentar en el caso de que el deudor común esté
obligado de manera diferente para con cada uno de sus acreedores. Es decir,
podría decirse que la solidaridad no requiere identificarse plenamente con la
forma en la cual el deudor asume la obligación.
Por otra parte, la solidaridad tiene la ventaja para el acreedor de que lo
puede relevar de la necesidad de perseguir separadamente a cada uno de los
deudores. Esto podría evitar o disminuir el riesgo de que la insolvencia de uno
o alguno de los deudores, desacredite la labor del acreedor. Adicionalmente, la
solidaridad permite una obtención rápida y eficaz del pago.
El artículo 147 del Código Orgánico Tributario señala:
Las declaraciones o manifestaciones que se formulen se presumen fiel reflejo de la
verdad y comprometen la responsabilidad de quienes las suscriban, sin perjuicio de lo
dispuesto en el artículo 91 de este Código. Incurren en responsabilidad conforme a lo
previsto en el artículo 88 de este Código, los profesionales que emitan dictámenes
técnicos o científicos en contradicción con las leyes, normas o principios que regulen el
ejercicio de su profesión o ciencia.
¿Cómo es la responsabilidad del Contador Público ante los delitos
Tributarios o Fiscales?
De acuerdo a Cabanellas (1976), la responsabilidad legal se define
como “Obligación de reparar y satisfacer por uno mismo o, en ocasiones
especiales, por otro, la pérdida causada, el mal inferido o el daño originado”.
“Deuda Moral”. “Cargo de conciencia por un error”. Es decir, él deber sufrir
las penas establecidas para los delitos o faltas cometidas por dolo o culpa con
la capacidad para aceptar las consecuencias de un acto consciente y
voluntario.
Dentro de la responsabilidad legal se puede señalar dos categorías
básicas de responsabilidad y son: La civil y la penal. La primera se divide en
contractual y extracontractual. La segunda es exclusivamente criminal, que
lleva aparejada una pena o medida de seguridad, y a veces apareja la civil
nacida del delito, para reintegrarle los daños y perjuicios a la víctima del
delito de sus bienes y valores.
La pena que apareja la responsabilidad penal, se traduce bien en una
pena privativa de libertad, bien en una pena pecuniaria (multa equivalente en
bolívares, con base al valor de la unidad tributaria), bien penas limitadora de
derechos: ejemplo, suspensión del ejercicio profesional durante cierto tiempo,
pena de índole moral y de otras clases (gremial.
De lo anterior cabe señalar que de acuerdo al Código Orgánico
Tributario, existen ciertas circunstancias en que se eximen de responsabilidad,
como lo son:
Articulo 85
- No haber cumplido los 18 años y la incapacidad mental comprobada.
- El caso fortuito y de fuerza mayor.
- El error de hecho y de derecho excusable
- La obediencia legíti ma y debida.
- Cualquier otra circunstancia prevista en las leyes y aplicables a las infracciones
tributarias.
Dentro de estas circunstancias se puede hacer énfasis en un posible
error de derecho cuando se desconoce la existencia de una norma, es decir, la
letra exacta de la Ley, o los efectos que se deducen de un principio legal o
consuetudinario. Por otra parte el Código Civil en su artículo 2, expresa que
la: “ignorancia de la Ley no excusa de su cumplimiento”. Se puede deducir
entonces, que el desconocimiento de una norma jurídica no es excusable.
Por el contrario, si lo es, cuando por ejemplo; se interpreta
indebidamente una norma jurídica. Este caso exime de responsabilidad
tributaria. Existe error de hecho cuando versa sobre una situación real,
procedente de un conocimiento imperfecto de las personas o cosas, referente a
sí se produjo o no un acontecimiento.
En resumen, se puede afirmar que en el derecho la Responsabilidad
como fuente de obligaciones no depende de la voluntad de las partes, sino que
es una consecuencia, que nace de los siguientes supuestos:
a) La existencia de un daño causado a la otra parte por el incumplimiento de
una obligación.
b) Daño ocasionado por un hecho ilícito de un sujeto privado y/o
c) Daño ocasionado por una cosa bajo la guarda de quien resulta obligado al
reparo.
En todos los casos la responsabilidad surge de la concurrencia de un perjuicio
o daño.
6.2 La Responsabilidad de los profesionales Asesores
En el ámbito de la tributación los profesionales que se dedican a la
asesoría constituyen una fuente de información para los sujetos pasivos que, ante
el complicado lenguaje de la legislación se ven obligados, para el cabal
cumplimiento de sus obligaciones, a apoyarse en quienes se preparan
profesionalmente para entender ese lenguaje. Entonces, se puede entender la
función del asesor como una herramienta en la recaudación fiscal, pues se asume
que la asesoria tributaria esta destinada a orientar al contribuyente para que
cumpla efectivamente con sus deberes sustanciales y formales para evitar
contingencias que afecten sus negocios, son entonces herramientas indispensables
para el ejercicio de esta actividad la orientación ética y la profundidad en los con
conocimientos sobre la legislación del sistema tributario.
La asesoría no implica poder de decisión sobre los negocios del asesorado,
por lo tanto no puede incluirse al asesor dentro de las categorías de los
responsables establecidos en el C.O.T., que sanciona como coautor o cooperador
o instigador en el ilícito tributario el suministro de medios y el apoyo con
conocimientos, técnicas y habilidades, pero con la exclusión expresa de ese
supuesto
“las opiniones o dictámenes de profesionales y técnicos en los que se expresen
interpretaciones de los textos legales relativos a los tributos en ellos establecidos”
(Parágrafo Único art.88)
En resumen, aun cuando desde que se promulgo el primer Código
Orgánico Tributario en 1984, se incluyo la figura del responsable, con el
proceso constituyente de la IV Republica, se incluyo en la nueva Constitución
una Disposición Transitoria que estableció la obligación de revisar dicho
Código para incluir, entre otros aspectos, políticas para la administración de
tributos.
CONCLUSIONES
6. Determinar la responsabilidad de los Contadores Públicos como asesores
tributarios sobre la base de lo dispuesto por el Código Orgánico Tributario.
En el C.O.T., se define al sujeto pasivo como el obligado al cumplimiento
de las prestaciones tributarias, y lo clasifica entre contribuyentes y responsables
En materia tributaria, responsables son los sujetos pasivos que, sin tener el
carácter de contribuyentes debe, por disposición expresa de la ley, cumplir las
obligaciones atribuidas a los contribuyentes. Según el diccionario de la lengua
española, responsable es el obligado a responder de alguna cosa o por alguna
persona. Responder se refiere a satisfacer el argumento, duda, dificultad o
demanda, también, estar uno obligado u obligarse a la pena y resarcimiento
correspondientes al daño causado o a la culpa cometida.
De las disposiciones del Código Orgánico Tributario se puede inferir que
hay tres tipos de responsables: el responsable directo, el responsable solidario y
una tercera responsabilidad a la que es llamada derivada.
Es responsable directo, quien deba dar cumplimiento a obligaciones
tributarias que le establece la ley, y tienen esta condición, los agentes de retención
o de percepción y las personas designadas por la ley o por la administración
tributaria.
La responsabilidad derivada, es la obligación que nace frente a un tercero
por una disposición del C.O.T., de acuerdo con el cual, el responsable tendrá
derecho a reclamar del contribuyente el reintegro de las cantidades que hubiere
pagado por él, así como también, cuando el agente de retención deba responder
ante el contribuyente, por las retenciones efectuadas sin normas legales o
reglamentarias que las autoricen.
De otro lado, solidaridad es adhesión circunstancial a la causa o a la
empresa de otros. De acuerdo con el C.O.T., los efectos de la solidaridad son los
mismos establecidos en el Código Civil, y advierte que no se puede renunciar a
ella. Establece, además, que la interrupción de la prescripción de uno de los
deudores es oponible a los demás, es decir, si el responsable directo ve
interrumpida la prescripción respecto de sus obligaciones tributarias, esta es
extensiva a los solidarios responsables.
La obligación es solidaria, de acuerdo con el Código Civil ". cuando varios
deudores están obligados a una misma cosa, de modo que cada uno pueda ser
constreñido al pago por la totalidad..". en nuestro sistema tributario, la condición
de responsable solidario nace cuando la ley vincula a un tercero para responder
conjuntamente por el cumplimiento de las obligaciones del contribuyente. En
tales circunstancias y cuando se trata de resarcir o sancionar una infracción, la
acción del sujeto activo recae o puede recaer en el responsable solidario. Por las
disposiciones contenidas en el C.O.T., están solidariamente obligadas aquellas
personas respecto de las cuales se verifique el mismo hecho imponible y añade,
que en los demás casos la solidaridad debe estar expresamente establecida en el
propio Código o en la ley. En nuestra normativa tributaria se encuentran varios
casos, el primero se da, respecto al Impuesto Sobre la Renta, en las sociedades
civiles y comunidades con relación al impuesto que deban pagar los socios o
comuneros y en el consorcio por el impuesto de las empresas que lo constituyen.
en el caso del IVA, los comisionistas, agentes y apoderados son responsables
solidarios del pago del impuesto en caso de que el representado o mandato no lo
haya hecho oportunamente .
En el C.O.T., se establece la responsabilidad solidaria de los representados
por las sanciones pecuniarias, cuando un mandatario, representante,
administrador, síndico, encargado o dependiente incurriere en ilícito tributario. De
esta disposición se deriva que las sanciones privativas de la libertad sólo se
aplicarán al autor principal y a los coautores, cómplices y encubridores o
instigadores.
En síntesis, en todos los demás casos, la responsabilidad solidaria debe
estar expresamente señalada, lo que equivale a concluir que no se puede presumir,
sino que deben configurarse las circunstancias de hecho y de derecho que
demuestren tal condición en los casos que así lo establezca el propio Código o
una ley especial. Dado el carácter personal de la obligación tributaria, y por lo
dispuesto en el C.O.T., no es aplicable el establecimiento de solidaridad por pacto
entre deudores y acreedores que contempla el Código Civil, el artículo 27 del
C.O.T., señala que cuando no se realiza la retención o percepción, el agente de
retención responderá solidariamente con el contribuyente, el mismo artículo
atribuye la condición de responsable de los tributos dejados de retener, percibir o
enterar, a las entidades de carácter publico que revistan forma pública o privada,
sin embargo, la responsabilidad penal o administrativa recae sobre la persona
natural encargada de efectuar la retención..
De acuerdo con el C.O.T., son responsables solidarios por los tributos,
multas y accesorios derivados de los bienes que administren, reciban o dispongan:
los padres, los tutores y los curadores de los incapaces y de herencias yacentes.
a) Los directores, gerentes, administradores o representantes de las personas
jurídicas y demás entes colectivos con personalidad reconocida.Los que
dirijan, administren o tengan la disponibilidad de los bienes de entes
colectivos o unidades económicas que carezcan de personalidad jurídica.
b) Los mandatarios, respecto de los bienes que administren o dispongan.
c) Los síndicos y liquidadores de las quiebras; los liquidadores de sociedades, y
los administradores judiciales o particulares de las sucesiones; los
interventores de sociedades y asociaciones.
d) Los socios o accionistas de las sociedades liquidadas.
e) Los demás que conforme a las leyes así sean calificados.
La responsabilidad establecida el C.O.T., se limitará al valor de los bienes
que se reciban, administren o dispongan, sin embargo, subsistirá aun cuando haya
cesado la representación o se haya extinguido el poder de administración o
disposición.
También son responsables solidarios, de acuerdo con el C,O,T, los
adquirentes de fondos de comercio, así como los adquirentes del activo y del
pasivo de empresas o entes colectivos con personalidad jurídica o sin ella.
Cuando se trata de la cesión de impuestos, el Código establece que el
cedente es responsable, pero añade: el rechazo o impugnación de la compensación
por causa de la inexistencia o ilegitimidad del crédito cedido el cedente será
solidariamente responsable junto con el cesionario por el crédito cedido.
También dispone la norma que subsistirá la responsabilidad por las
multas aplicadas que hubieren quedado firmes en vida del causante, en este caso
sus herederos legales son responsables de cancelarlas.
De acuerdo con el Código Orgánico Tributario, la responsabilidad por
ilícitos tributarios es personal, salvo las excepciones contempladas en el mismo,
luego, establece un conjunto de disposiciones que vinculan a quienes tomen parte
o participen en el cometimiento de tales ilícitos.
a) A los coautores que tomaren parte en la ejecución del ilícito, se aplicará la
misma sanción que al autor principal del ilícito, sin perjuicio de la
graduación de la sanción que corresponda.
b) A los instigadores que impulsen, sugieran o induzcan a otro a cometer el
ilícito o refuercen su resolución, se aplicará la misma sanción que al autor
principal del ilícito disminuida de dos terceras partes a la mitad, sin
perjuicio de la graduación de la sanción que corresponda.
c) A los que sin promesa anterior al ilícito y después de la ejecución de éste,
adquieran, tengan en su poder, oculten, vendan o colaboren en la venta de
bienes respecto de los cuales sepan o deban saber que se ha cometido un
ilícito, se les aplicará la misma sanción correspondiente al ilícito de
defraudación tributaria, disminuida de dos terceras partes a la mitad.
d) A aquellos que presten al autor principal o coautor su concurso, auxilio o
cooperación en la comisión de dicho ilícito mediante el suministro de
medios o apoyando con sus conocimientos, técnicas y habilidades, así
como a aquellos que presten apoyo o ayuda posterior cumpliendo promesa
anterior a la comisión del ilícito, se les aplicará la misma sanción
correspondiente al ilícito de defraudación tributaria, disminuida de dos
terceras partes a la mitad.
Este último asunto, cabe indicar que los profesionales
de la Contaduría Pública, porque el Código Orgánico
Tributario no se establece, tal como aparecía en los
proyectos de reforma, que constituya suministros de medios,
apoyo y participación en ilícitos tributarios, las opiniones o
dictámenes de profesionales y técnicos, en los que se
expresen interpretaciones de los textos legales y
reglamentarios relativos a los tributos en ellos establecidos.
Afortunadamente, dispuso lo contrario.
Sin embargo, el artículo 89 del C.O.T., establece que se
les aplicará la inhabilitación para el ejercicio de la profesión,
por un término igual a la pena impuesta, a los profesionales
y técnicos que con motivo del ejercicio de su profesión o
actividad participen, apoyen, auxilien o cooperen en la
comisión del ilícito de defraudación tributaria. En adición, el
artículo 147 establece: las declaraciones o manifestaciones
que se formulen se presumen fiel reflejo de la verdad y
comprometen la responsabilidad de quienes las suscriban,
sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 91 de este código.
Incurren en responsabilidad, conforme a lo previsto en el
artículo 88 de este Código, los profesionales que emitan
dictámenes técnicos o científicos en contradicción con las
leyes, normas o principios que regulen el ejercicio de su
profesión o ciencia.
Una inquietud frecuente de los Contadores Públicos
que trabajan bajo relación de dependencia o prestadores de
servicio asesoría tributaria, es el grado de responsabilidad
frente a los posibles ilícitos de sus patronos o contratantes.
En este sentido el artículo 85 del Código Orgánico Tributario
establece: son circunstancias que eximen de responsabilidad
por ilícitos tributarios: omissis...........
1. El caso fortuito y la fuerza mayor;
2. El error de hecho y de derecho excusable;
3. La obediencia legítima y debida y
4. Cualquier otra circunstancia prevista en las leyes y aplicables a los
ilícitos tributarios.
Surge también responsabilidad solidaria de los directores, gerentes,
administradores, representantes o síndicos cuando las personas jurídicas que
representan incurran en ilícitos sancionados con penas privativas de la
libertad.
Por su parte, el artículo 92 establece: los autores, coautores y partícipes
responden solidariamente por las costas procésales.
2 Determinar cuáles son los aspectos legales del ejercicio profesional del
Contador Público y su trascendencia en la responsabilidad como asesor
tributario.
De acuerdo a lo establecido en la Ley del Ejercicio de la
Contaduría Pública, su reglamento y el Código de ética, el profesional
de la Contaduría Pública tiene en el Derecho Tributario
responsabilidad frente a todos aquellos hechos en los cuales a través
de su participación directa o indirecta se menoscabe los derechos del
fisco. Esta responsabilidad puede ser en su carácter de responsable,
autor, coautor, cómplice, encubridor o instigador de lo que en
Doctrina Tributaria se ha denominado como ilícito tributario. En la
actual normativa éstos hechos dan a conocer la necesidad de una
norma especial que regule estas situaciones y tipifique en forma clara
las contravenciones y los delitos tributarios pues, de esta manera se le
daría una mayor seguridad jurídica a la profesión del Contador
Publico, en cuanto a su desempeño ya que no quedaría a merced o
discrecionalidad del funcionario que pretenda bajo presunciones
involucrar al profesional en hechos contrarios a la norma.
3 Determinar cuáles son los aspectos morales y éticos del ejercicio de la
Contaduría Pública y su trascendencia en la responsabilidad como asesor
tributario, tomando como base el Código de ética profesional.
El profesional de la Contaduría Pública y además si es asesor en materia
tributaria, deberá ser un profesional clave para el desarrollo de las actividades de
las empresas y de la sociedad en general, por que al ejercer diversas actividades,
en ese mismo sentido adquiere responsabilidades, por lo que éticamente esta
obligado a atender a sus clientes con estricto apego a las leyes y a las normativas
técnicas.
Cabe destacar que, como profesional no solo es suficiente el dominio
fluido y profundo de los aspectos conceptuales, técnicos y científicos de profesión
y la materia tributaria, su actuación debe estar investida por la honestidad, como
un valor consciente y voluntario, sin el cual toda la sabiduría y el avance
científico de su orientación profesional, quedaría condenado al más triste fracaso.
No debe olvidarse que actualmente el ámbito tributario está
experimentado transformaciones, que hace que ya no sea tan importante solo los
conocimientos recibidos durante él transito como estudiantes, sino también la
formación integral y constante.
Así pues, es como el Código de ética del Contador Publico Venezolano
contiene entre sus normas la obligación de ofrecer a quienes se presten los
servicios, el conocimiento que se posea actuando con diligencia, confidencialidad
y apego a la ética, lo cual también significa que sería imposible ofrecer lo que no
se posea.
Es así, entonces que el Contador Público como asesor tributario, apegado
a este precepto y actuando con responsabilidad como atributo de la honestidad,
dejara satisfecho y seguro a su cliente de haber cumplido las exigencias en cuanto
a profundidad, calidad y oportunidad sobre su mandato. Les generara confianza a
sus clientes ante el fisco y a este ultimo, le trasmitirá seguridad sobre la correcta
determinación de las obligaciones tributarias del sujeto pasivo.
La actuación del profesional del Contador Público en materia tributaria
refleja ser comprometedora dado a que esta orientada básicamente hacia dos
vertientes: la actuación del profesional, por cuanto su actuar, en tanto no observe
los valores mencionados coloca o puede colocar a su cliente, que confía en él, en
una situación de infractor o delincuente tributario, y él como profesional se
coloca ante la normativa como responsable de estos actos, y por el otro lado
puede causar efectos perniciosos al Estado en sus metas recaudatorias y
presupuestarias. Esta dualidad de responsabilidad debe obligar al profesional a
adoptar un sano y juiciosos equilibrio en su actuación, y especialmente en la
tributaria, debiendo tener presente siempre que a su cuidado esta un patrimonio
social o familiar y parte del patrimonio del país.
La ética en su sentido más puro no debe ser objeto de reglamentación,
pero la necesidad de tener un Código de ética profesional, nace de la aplicación de
las normas generales de conducta que debe ser observada en forma permanente
por todos los profesionales en su práctica diaria. El deber concreto de cada
profesional en las situaciones particulares en las que se encuentre en el
desempeño de su labor, reside en el cumplimiento de los principios de la ciencia
de la ética que debe estar inscritos en el interior de cada persona.
El Código de ética, no solo sirve de guía a la acción moral de cada
profesional, sino que también mediante él, la profesión declara su intención de
cumplir con la sociedad y servirla con lealtad, honradez y diligencia.
El conjunto de reglas de conducta dados por el Código de ética que
regulan la actividad del Contador Público, constituyen guías mínimas de
orientación o criterios de comportamiento que adopta la profesión frente a su
diario accionar al servicio del público en general, para lo cual todo Contador
Público debe tener presente que siempre debe estar ceñido a los principios éticos
de integridad, objetividad, independencia, confiabilidad, responsabilidad,
observancia de las normas y leyes, competencia, actualización profesional,
respecto y colaboración con los colegas.
La Federación Internacional de Contadores (IFAC) ha dictado un Código
de ética profesional y promueve su aplicación por parte de todos los Contadores
del mundo. Este Código de ética establece las reglas de conducta para todos los
Contadores y determina los principios fundamentales que se deben respetar para
perfeccionar los objetivos comunes de la profesión, además establece que estos
principios son igualmente válidos para todos los Contadores Públicos ya sea que
trabajen en el sector público, privado o en la docencia. El Código de ética de la
I.F.A.C., reconoce que los objetivos de la profesión en cualquiera de sus áreas son
trabajar al más alto nivel de profesionalismo y para esto tiene cuatro exigencias
básicas: Credibilidad, Profesionalismo, Calidad del Servicio y Confianza.
4 Identificar los delitos tributarios en los cuales puede incurrir el Contador
Público en su función como asesor tributario.
En la actuación del Contador Público parece que existen hechos
que lo vinculan con los delitos tributarios, tales como:
a) Coautor que tomare parte en la ejecución del ilícito.
b) Instigador que impulse, sugiera o induzca a otro a cometer el ilícito o
refuercen su resolución.
c) Al adquirir, tener en poder, ocultar, vender o colaborar en la venta de bienes
respecto de los cuales sepa o deba saber que se ha cometido un ilícito
d) A aquellos que presten al autor principal o coautor su concurso, auxilio o
cooperación en la comisión de dicho ilícito mediante el suministro de medios
o apoyando con sus conocimientos, técnicas y habilidades
e) Si dictamina en calidad de auditor Estados Financieros fraudulentos para
obtener beneficios de terceros o defraudar al fisco. En estos casos se convierte
en coautor o partícipe de acuerdo al Código Orgánico Tributario.
CONCLUSIÓN GENERAL
En síntesis y como conclusión general y de acuerdo con lo establecido en el
C.O.T., la responsabilidad por ilícitos tributarios es personal, salvo las excepciones
contempladas en el mismo Código, estableciendo un conjunto de disposiciones que
vinculan a quienes participen en el cometimiento de tales ilícitos, tal como podría ser
el caso de los Contadores Públicos, sean autores o coautores y tomaren parte en la
ejecución del ilícito, o como instigadores, impulsen, sugieran o induzcan a otro a
cometer el ilícito o refuercen su resolución. Así también, se identifica que aquellos
Contadores Públicos que sin promesa anterior al ilícito y después de la ejecución de
éste, adquieran, tengan en su poder, oculten, vendan o colaboren en la venta de bienes
respecto de los cuales sepan o deban saber que se ha cometido un ilícito, incurre en
un delito tributario.
Como ya se señalo, al tener el Contador Público en el derecho tributario, carácter de responsable, autor, coautor, cómplice, encubridor o instigador por impulsar, sugerir o inducir a otros a cometer el ilícito tributario, da a conocer la necesidad de una norma que regule estas situaciones y tipifique en forma clara las contravenciones y los delitos tributarios pues, de esta manera se le daría una mayor seguridad jurídica a la profesión en cuanto a su desempeño ya que no quedaría a merced del funcionario que pretenda bajo presunciones involucrar al Contador Público en hechos contrarios a la norma.
En este sentido la Ley del ejercicio profesional, necesita ser actualizada, donde se regule la función del Contador Publico en el área tributaria, mediante una norma, acorde a la necesidad de
actualizar la condición profesional, de conformidad a los cambios experimentados en el ámbito tributario, a partir de la vigencia de la Constitución de 1999. Actualmente la Federación de Colegios de Contadores Públicos estudia algunas reformas a Ley, en las cuales es imprescindible la inclusión de normas que garanticen el alcance de la actuación del Contador Público frente a los delitos tributarios.
Dentro del campo de actuación profesional del Contador Público, la asesoría
tributaria representa uno de los servicios mas demandado. Envuelve una importante
responsabilidad, porque, generalmente, estos servicios están dirigidos a satisfacer
requerimientos para resolver problemas fiscales, de cuya acertada solución dependen
los contribuyentes para poder cumplir mejor con sus obligaciones fiscales y
aprovechar los beneficios a que tienen derecho, siempre dentro del estricto marco
jurídico aplicable. Al igual que la auditoria de Estados Financieros, esta actividad
requiere de conocimientos y habilidades se obtienen durante los estudios
universitarios de pre-grado, y se refuerzan o profundizan con de estudios de cuarto y
quinto nivel, además de la practica profesional. La competencia profesional
constituye un deber ineludible del Contador Público con los usuarios de sus servicios,
hacia quienes tiene la obligación de mantenerse permanentemente actualizado. La
observación de este principio fundamental implica la preparación constante y el
Contador Público, en caso de no estar suficientemente capacitado para llevar a cabo
un trabajo determinado, debe tener la suficiente honestidad profesional para declinar
el compromiso, salvo que pueda obtener asistencia adecuada para subsanar su
desconocimiento y cumplir a cabalidad con su cometido. Particularmente en materia
tributaria no caben improvisaciones, pues la impericia puede acarrear al cliente
severos perjuicios económicos y al Contador Público responsabilidad civil, penal y
disciplinaria, además del daño que al prestigio de la profesión le causa todo caso de
mala practica.
Como se indico, el papel del asesor fiscal no ha sido entendido por los
usuarios de sus servicios, sin embargo, la pretensión que algunas veces se tiene del
profesional es que preste sus conocimientos y experiencia, para, mediante artificios y
formas jurídicas inapropiadas, eviten el cumplimiento de la obligación tributaria, en
actos claramente tipificados como ilícitos tributarios. Es muy difícil el ejercicio recto
de la asesoría fiscal, en un medio en que la debilidad moral ha invadido todo. Es por
eso que no es sólo la competencia, como producto de la actualización constante, la
que define la calidad profesional, sino, en gran medida, la fortaleza de carácter para
preservar la conducta ética por encima de cualquier circunstancia. Corresponde a los
organismos gremiales, sin duda, la promulgación de preceptos morales de
comportamiento en todos los ordenes de la vida profesional, sin embargo, las normas
jamás podrán sustituir a la conciencia moral individual. Señala un distinguido
Contador Público Argentino, José Vicente Vitta, que el sentido originario de la
virtud, comprende tanto el saber hacer técnico como el saber hacer ético y, en un
acertado juego de palabras, concluye afirmando que el saber hacer técnico es el bien
hacer, mientras que el saber hacer ético es el hacer bien.
El Código de ética Profesional del Contador Público Venezolano, sancionado
por la Federación de Colegios de Contadores Públicos, por omisión del comité
redactor, no posee reglas de comportamiento moral en materia tributaria, pese a que
la I.F.A.C., de la cual Venezuela es firmante, ha exhortado a todos los países a que
armonicen su normativa con el Código de ética Profesional por ella promulgado, cuya
sección 5, referida a la práctica fiscal, puede ser aplicada en Venezuela, de manera
supletoria y cuyo contenido es el que sigue:
5.l. Un Contador profesional que está prestando servicios fiscales, está
obligado a proponer la mejor posición a favor de un cliente o empleador, con
tal de que el servicio sea provisto con competencia profesional, que no
obstruya de ninguna manera la integridad y objetividad y, según la opinión del
Contador profesional, que sea consistente con la ley. Se puede resolver una
duda a favor del cliente o empleador si hay suficiente apoyo para la posición.
5.2. Un Contador profesional no debe dar a un cliente o empleador, la
seguridad de que su declaración anual preparada y el consejo fiscal ofrecido
sean indiscutibles. Por el contrario, el Contador público debe asegurarse que
el cliente o empleador están conscientes de las limitaciones del consejo fiscal
y de los servicios, para que no malinterpreten la expresión de una opinión
como la aserción de un hecho.
5.3. Un Contador profesional que realiza o asiste la preparación de una
declaración de impuestos, debe advertirle al cliente o al empleador que la
responsabilidad respecto al contenido de la declaración, es principalmente del
cliente o empleador. El Contador profesional debe hacer lo necesario para
asegurarse de que la declaración está bien preparada, sobre la base de la
información que recibe.
5.4. El consejo fiscal u opiniones con consecuencias importantes que se dan a
un cliente o empleador, deben quedar en constancias por escrito a través de
una carta o memorando.
5.5. Un Contador público no debe asociarse con ninguna declaración o
comunicación, en la cual haya evidencia de que:
a) Contiene una declaración falsa o engañosa.
b) Contiene declaraciones o información suministrada imprudentemente
o sin suficiente conocimiento de que sean verdaderas o no.
c) Omite u oscurece la información que es necesario presentar y que, tal
omisión y oscurecimiento, representarán un engaño a las autoridades
fiscales.
5.6 Un Contador profesional puede preparar una declaración de impuestos
que incluya estimaciones, si tal uso es generalmente aceptable o si es
impráctico obtener datos exactos según las circunstancias. Cuando se usan
estimaciones, se deben presentar de manera tal que no haya imperfecciones de
que exista mayor precisión. El Contador público debe estar satisfecho de que
las cantidades estimadas son razonables bajo esas circunstancias.
5.7 Al preparar una declaración de impuestos, un Contador público puede
normalmente confiar en la información preparada por el cliente o empleador,
bajo el supuesto de que tal información es razonable. Aunque una revisión de
los documentos y otra evidencia que apoye a la información no es necesaria,
el Contador profesional debe fomentar, cuando sea necesario, que dichos
soportes le sean presentados. En suma, el Contador profesional:
a) Debe utilizar las declaraciones de los años anteriores cuando sea
posible.
b) Necesita hacer investigaciones razonables cuando la información
presentada parece incorrecta o incompleta.
c) Es persuadido para hacer verificaciones en los libros y registros de
las operaciones de negocios.
5.8 Cuando un Contador profesional descubre un error importante o una
omisión en una declaración de impuestos de un año anterior, con la cual
puede no estar relacionado, o la falta de presentación de una declaración,
tiene la responsabilidad de:
a) Avisar oportunamente al cliente o empleador del error u omisión y
recomendar que se revele el error a las autoridades fiscales.
Normalmente, el Contador profesional no está obligado a notificar a
las autoridades ni le está permitido hacerlo sin autorización.
b) Si el cliente o empleador no corrige el error, el Contador público debe:
ü Avisar al cliente o empleador que no es posible representarlo con
respecto a aquella declaración o a otra información relacionada que
se presenta a las autoridades.
ü Considerar si la continuación de servicios con ese cliente o
empleador en cualquier área, será consistente con las
responsabilidades profesionales.
ü Si el Contador público llega a la conclusión de que se pueda
continuar con la relación profesional con el cliente o empleador,
debe tomar todas las precauciones razonables para asegurarse de
que el error no se repita en las declaraciones de impuestos
subsiguientes.
ü Los requisitos profesionales o legales en algunos países, pueden
hacer que el Contador profesional avise a las autoridades que se
terminó la relación con la declaración o con otra información
pertinente y que ya se acabó el contrato con el cliente o empleador.
En tales circunstancias, el Contador profesional debe avisar al
cliente o empleador de la situación antes de avisar a las autoridades
y no debe entregar otra información a las mismas, sin el
consentimiento del cliente o empleador, a menos que legalmente
se le requiera hacerlo.
Como puede observarse, la regulación del comportamiento ético del
Contador Público en la práctica fiscal, no se limita al ejercicio libre de la
profesión, sino que comprende también a quienes trabajan en relación de
dependencia. No cabe moralmente admitir que bajo el pretexto de “obediencia
debida al patrono”, pueda excusarse la comisión de ilícitos fiscales. La
relación de subordinación compromete al Contador Público para que preste a
su empleador el concurso de su pericia profesional y se espera de él que lo
haga con la mayor lealtad y eficiencia, sin embargo, de ningún modo, esta
vinculación laboral justificaría un proceder violatorio del ordenamiento legal
vigente. El Contador Público y, por extensión, el asesor tributario o cualquier
profesional en libre ejercicio o en relación de dependencia, deben sujetar sus
actuaciones a las disposiciones de conducta ética que les son aplicables.
Expresa Pérez Galán (2001), que en algunos países como Méjico, por
ejemplo, el Código de ética adolece de la misma omisión que el Venezolano,
y la Academia de Estudios Fiscales de la Contaduría Pública, asociación civil
bajo los auspicios del Instituto Mejicano de Contadores Públicos, ha dictado
normas de actuación profesional en materia fiscal que son de obligatorio
cumplimiento por todos sus miembros. Este instrumento viene a regular las
particulares actividades que los Contadores Públicos mejicanos desarrollan en
el campo tributario, sin perjuicio de las reglas de conducta que son inherentes
a su condición profesional. Esta prestigiosa institución, por el rigor de sus
exigencias éticas, ha contribuido a elevar el nivel de credibilidad y aceptación
social del Contador Público Mejicano, entre cuyas actuaciones reviste la fe
pública, mereciendo especial atención el dictamen de estados financieros para
fines fiscales, previsto en el Código Fiscal de la Federación de Estados
Mejicanos.
En opinión del autor de este trabajo académico y compartiendo lo
planteado por Pérez Galán, Constituiría, una buena propuesta, si la
Universidad Centroccidental “Lisandro Alvarado” a través la Coordinación de
Estudios de Postgrado, conjuntamente con el Colegio de Contadores Públicos
del Estado Lara y la Federación de Colegios de Contadores Públicos de
Venezuela, promoviera la creación de un Instituto de Estudios Superiores
Tributarios, como instrumento de desarrollo y divulgación de estudios e
investigaciones en materia de impuestos, tasas y contribuciones, donde sea la
institución la que regule técnica y éticamente el ejercicio de esta actividad y se
impulse los niveles de excelencia que la sociedad demanda a la profesión.
BASTIDAS, J. Perfil Humano del especialista en Gerencia Tributaria.
Universidad Centroccidental "Lisandro Alvarado". Decanato de
Administración y Contaduría.
Barquisimeto – Venezuela 2001.
BENITEZ, A. Ética y Ejercicio Profesional.
Editorial Manapo. Caracas 1988.
BUROZ, R. Nuevas Tendencias del Derecho Tributario Penal en Venezuela.
Revista de Derecho Tributario N° 90. Marzo 2001
BRAVO J, y otros. La Investigación Documental y Bibliográfica.
Editorial Panapo. Caracas 1987..
CABANELLAS, G. Diccionario de Derecho Usual. Tomo II.Editorial Heliasta,
S.R.L.
Buenos Aires 1972 7ª
COLEGIO DE CONTADORES PUBLICOS DEL DISTRITO FEDERAL La
responsabilidad del Contador Público Venezolano y otras actuaciones
profesionales.
Caracas -Venezuela 2001
COLEGIO DE CONTADORES PUBLICOS DE MEXICO. El Contador Público
como asesor de Negocio.
Instituto Mexicano de Contadores Públicos, México 1998.
CONGRESO INTERAMERICANO DE CONTADURÍA PÚBLICA 1998. El
Contador Público frente a los Retos que Plantea el Nuevo Milenio.
CONTRERAS, I. Ética y empresa. Monografias.com.
FAGOTHEY, A. Ética, teoría y aplicación.
Mc Graw-Hill. México 1991
FEDERACION DE CONTADORES PUBLICOS DE VENEZUELA. 1973 y 1975
Ley de Ejercicio de la Contaduría Publica. G.O 30.273 y G.O N° 30.617.
FEDERACION DE CONTADORES PUBLICOS DE VENEZUELA. 1976.
Código de Ética del Contador Público
FIGUEREDO, C. El Contador Público, la ética y los tributos.
Revista Guarismo N° 43. Marzo 1998. (Pág.. 07 – 10)
HERNANDEZ, J. El Contador Publico como Consultor Gerencial.
Revista Guarismo N° 50. Septiembre 2001. Pág.. 07 - 13
MEIR, E. Consideraciones Generales sobre la Reforma del Código Orgánico
Tributario.
Revista de Derecho Tributario N° 89. Diciembre 2000. Pág. 08 – 27
MENDEZ, A. Ética Profesional. México D.F.-, México 1973.
MIZRACHI, E. Reforma del Régimen Tributario y Sancionabilidad de los Ilícitos
en la Constitución de 1999.
Revista de Derecho Tributario N° 92. Septiembre 2001. (Pág.. 41- 57)
OLIVERI, M. La Ley Tributaria y su Impacto en el Ejercicio de la Contaduría
Publica en Venezuela 2000
PEREZ, A. Ética Profesional. 2000
PEREZ, INMACULADA 1999. La Ética Profesional en el Ejercicio de la
Contaduría Publica. Tesis de Grado. Universidad Centroccidental “Lisandro
Alvarado”. Barquisimeto (Venezuela)
PLANCHART, J. El Control de Calidad en el Ejercicio de la Contaduría Pública
Independiente.
Caracas- Venezuela 1999
REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA 2001.
Código Orgánico Tributario. Caracas.
REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA, 1999. Constitución de la
República Bolivariana de Venezuela. GO N°36.860. Caracas.
REPUBLICA DE VENEZUELA, 1998. Código Orgánico Procesal Penal. GO N°
5.208 Caracas.
REPUBLICA DE VENEZUELA 1982. Código Civil. GO N° 2990 Caracas.
ROSALES, L. Contaduría Pública.
Fondo Editorial del Contador Público Venezolano.
Caracas – Venezuela 1999.
RUAN, Gabriel y LUPINI Luciano. La evasión Fiscal. Infracción de Código
Orgánico Tributario.
II Jornadas de Derecho Tributario. Asociación Venezolana de Derecho
Tributario, Caracas, 1987
SAMPIERI, R. Metodología de la Investigación.
Mc.Graw Hill. 2da Edición 1998.
