Guía Contabilidad de Costos

SISTEMAS DE COSTOS

GUA DE LA UNIDAD TEMTICA 4 SISTEMAS DE COSTOS

SISTEMAS DE COSTOS

Cra. Hilda Usal

1. INTRODUCCINEn la Unidad Temtica 1 se definieron los modelos bsicos de costeo como representaciones de la teora con un importante grado de abstraccin de la realidad.

En este captulo se inicia el estudio de los sistemas de costos que refieren a aplicaciones de la teora a realidades especficas.

Un sistema de costeo puede estructurarse a travs de la utilizacin de:

a) supuestos y relaciones que correspondan a un nico modelo para todos los factores, o

b) una combinacin de supuestos y relaciones correspondientes, para cada factor o grupo de factores, a varios modelos.

En una aplicacin concreta generalmente no se utilizarn los modelos puros sino combinaciones intermedias de ellos.

Por razones didcticas, se limitar la presentacin de los primeros sistemas a los procesos de transformacin industrial, sin perjuicio de su posible generalizacin posterior a otros procesos generadores de valor.

Como sealaba el Dr. Jorge Tua Pereda en el artculo citado al comienzo del curso, la elaboracin de un sistema debe partir siempre del anlisis de las caractersticas del entorno en que ha de operar dicho sistema, por lo que a continuacin se estudiarn las principales caractersticas en que puede desarrollarse la actividad industrial.

Las actividades que desarrollan las distintas industrias y empresas se clasifican de forma muy variada. No todas, aun las de la misma rama, participan de idnticas caractersticas distintivas, y en consecuencia los mtodos de registros y de costeo son distintos. El problema es encontrar el sistema apropiado que brinde toda la informacin necesaria para elaborar cuadros de costos y resultados... .

Empresas iguales pueden adoptar sistemas distintos de acuerdo a la modalidad de operar, y en todos los casos la finalidad ser demostrar y analizar el circuito o desarrollo completo de esa produccin para lograr el objetivo deseado.

No solamente estos puntos habr que considerar: las tcnicas de produccin en algunas industrias estn muy adelantadas; en otras se contina con regmenes arcaicos de produccin que dificultan y aumentan los costos. Industrias que son sencillas pueden tener mecanismos de costeo complicados, y viceversa, industrias muy complejas pueden basar sus costos en mtodos sencillos en el sentido de su implantacin y aplicacin.

El hecho es desarrollar y conocer bien los procesos ... y encarar un mtodo de costeo til y prctico.

De acuerdo con lo mencionado y en consideracin a la forma de la produccin existen dos grandes clasificaciones de los sistemas de costos:

Costos por rdenes especficas (o lotes)

Costos por procesos (continuos).

Extrado de Luis Martn Domnguez: "Tratado de Contabilidad de Costos". Carlos M. Jimnez y Colaboradores.

En las actividades industriales, para la acumulacin de la informacin de costos en forma sistemtica, existen dos enfoques primordiales: costos por rdenes y costos por proceso.

En la contabilidad de costos por rdenes de trabajo el centro de inters de las acumulaciones de los costos se encuentra en el lote especfico o partidas de mercancas fabricadas. En el costeo por procesos, la informacin contable se acumula por departamentos u otros centros de costos y se promedia entre toda la produccin que se realiz en el centro de costos especfico.

El mtodo de costeo por rdenes de trabajo se usa, por lo general, por los fabricantes que producen por orden de clientes como impresores, fabricantes de aviones y otras industrias similares de productos especializados. Una caracterstica de este tipo de productor es que, por lo general, las unidades que producen se fabrican en grupos. Los trabajos pueden ser iniciados y terminados en distintos momentos a lo largo del perodo fiscal. Adems, las unidades producidas en un lote pueden diferir y de hecho difieren, con respecto a los estilos, terminaciones y otras caractersticas de las unidades producidas en otro lote.

En el costeo por proceso es normal que la fabricacin se realice en forma continua. Las industrias qumicas, las refineras de petrleo, los fabricantes de pequeos aparatos electrodomsticos y otros productores similares contabilizan sus costos con base en costos por proceso. Hay poca variacin en las unidades fabricadas y una vez que se pone en marcha una produccin puede continuar durante todo el ejercicio econmico o por varios perodos.

John J. W. Neuner y Edward B. Deakin III. "Contabilidad de Costos".

2. COSTOS POR PROCESOS

2.1. Introduccin

Los Sistemas de Costos por Proceso se aplican en empresas donde se desarrolla una produccin masiva, homognea, de productos manufacturados en procesos continuos de produccin, empresas en donde se pone el mayor inters en la produccin en un perodo dado y en las unidades procesadas.

Las caractersticas de un sistema de costo por procesos generalmente son:

Identidad del proceso productivo e identidad del producto.

Produccin para una demanda continua no especfica.

La acumulacin de costos se hace en el proceso para un perodo de tiempo.

Muchas son las empresas que realizan en el transcurso de su proceso generador de valor (produccin) una serie de subprocesos continuos, midindose las unidades producidas en toneladas, kilos, hectolitros, botellas, piezas, etc.. De esta manera, el proceso generador de valor puede concebirse como una corriente continua de materiales sometidos a una constante transformacin (total o parcial) en cada una de las etapas del proceso. En casos extremos, la continuidad de este proceso no puede suspenderse ni siquiera por la noche, tal es el caso de las industrias de vidrio (restriccin dada por el modo de produccin, temperatura de horno) o procesos de fermentacin (restriccin dada por el transcurso del tiempo).

En estos tipos de empresas los factores o recursos van a fluir a travs de la Planta Industrial por diferentes vas hasta llegar al objetivo. Las alternativas de flujos puros ms conocidas son:

A) Flujo Secuencial, en estas empresas las materias primas iniciales se ubican en el primer proceso y fluyen a travs de cada proceso, en los cuales se le pueden adicionar o no nuevas materias primas, adems de trabajo humano y otros factores, o se va realizando simplemente la conversin de la materia prima original. Este tipo de produccin es la que se presenta ms comnmente.

Flujo de Producto Secuencial

B) Flujo Paralelo: las materias primas se agregan durante diferentes procesos, empezando en caminos paralelos y luego unindose en un proceso comn. Este tipo de produccin es propia de empresas de ensamblaje.

Flujo Paralelo del Producto

C) Flujo Selectivo: es cuando varios productos se producen de una misma materia prima inicial, es el caso, por ejemplo, de las industrias frigorficas y del petrleo.

Flujo Selectivo del Producto

Las alternativas de flujos presentados pocas veces se ven en forma pura en la realidad. Se encontrar comnmente la combinacin de dos o ms alternativas en la misma empresa.

Independientemente de la forma en que se d el flujo de las unidades por la Planta, el llevar adelante un Sistema de Costos por Proceso requerir una adecuada divisin de la empresa en centros de costos y un plan de cuentas acorde que permita clasificar los costos por su funcin, naturaleza, variabilidad y forma de asignacin. Actualmente los softwares disponibles, cubren en general las necesidades de estructuras de centros de costos y plan de cuentas.

Para cada ciclo de la contabilidad de costos deber determinarse los costos unitarios por centros de costos, lo que requerir la realizacin de controles de entradas y salidas de produccin y la determinacin de la produccin equivalente, conceptos ya vistos en la unidad temtica 2.

2.2. Sistema Histrico o Resultante de Costo por Proceso.

Una gran parte de la bibliografa alude al costo resultante como costo histrico y en particular al referirse al costo por proceso lo hace desde esta ptica.

En este captulo se presentarn distintas aplicaciones, segn los objetivos que se persigan al costear.

2.2.1. Valuacin de Unidades

2.2.1.1. Costos UnitariosLos sistemas de costos por proceso determinarn como sern asignados los costos de la manufactura durante cada perodo. La asignacin de esos costos en un Centro de Costos es un paso intermedio, el objetivo ltimo es determinar el costo unitario promedio del producto.

Tendremos un flujo de informacin en unidades monetarias, que nos brindar la contabilidad, separada por tipos de costos y centros de costos, que se deber enfrentar a la produccin del perodo. En el caso de empresas monoproductoras y que carezcan de existencias en proceso, la determinacin de los costos unitarios se limitar a una simple divisin entre los costos incurridos y la produccin del perodo.

2.2.1.2. Unidades Terminadas y en Proceso

La produccin en forma continua que caracteriza a estas empresas, trae aparejado que al finalizar el ciclo de costos definido, queden en fbrica productos semielaborados con distintos grados de terminacin. Una vez asignados los costos incurridos en el ciclo a los distintos Centros de Costos, surge la necesidad de distribuir el costo de cada Centro de Costos entre las unidades terminadas y en proceso de finalizacin que se elaboraron en ese Centro de Costos.

Se consideran como costos devengados en el proceso a los costos del inventario inicial de productos en proceso ms el costo de lo devengado en el ciclo para cada factor de costo.

Para esto tendremos dos alternativas:

A) Utilizar Produccin Equivalente.

En este caso se enfrentarn los costos de cada factor con la produccin equivalente del mismo y se obtendr el costo unitario para ese factor.

Costos Unitario del Factor(i) = Costo devengado en el Proceso del Factor(i)

P.E.Q. del Factor(i)

Luego, para la valoracin de las unidades en proceso se realizar la sumatoria de la multiplicacin de los costos unitarios hallados por las unidades equivalentes en proceso de cada cuenta de costos.

i=1

Costo Total IPP = Costos Unitario del Factor(i) * P.E.Q. del Factor(i) para el IPP

i=n

Para determinar el Costo Total de las Unidades Terminadas, se deducir del costo total devengado en el proceso productivo , lo determinado como Costo Total de Produccin en Proceso.

Costo Total PT = Costo Total de Produccin Devengado en el Proceso Costo Total IPP

B) Estimaciones de los productos en proceso.La utilizacin de la Produccin Equivalente para repartir los costos entre las producciones terminadas y en procesos exige un recuento fsico y conocer el grado de avance de la produccin en proceso para cada factor.

Debido a que el recuento fsico de la produccin no terminada quizs no se pueda efectuar por ser econmicamente inviable al fin de algn ciclo de costos, este problema se puede salvar utilizando las estimaciones empricas de consumos de la produccin en proceso brindadas por el sector tcnico de la empresa. El costo obtenido para la produccin en proceso es el que se descontar posteriormente del total de los costos incurridos para obtener el costo de los productos terminados en el ciclo.

2.2.1.3. Unidades Transferidas

Una vez calculado el costo de las unidades terminadas en cada proceso productivo, stas unidades deben seguir con la realidad industrial que tengan asociada.

Los posibles destinos de las unidades terminadas en un proceso sern:

A) Ser transferidas al proceso productivo siguiente, donde el producto (costeado en el proceso anterior y transferido) pasar a ser un factor de costo ms, al cual se le podrn adicionar nuevos materiales, trabajo humano y los otros factores considerados de sacrificio necesario.

B) Ser transferidas al depsito de Productos Terminados, donde se dispondrn para la venta y se reflejar dicho valor en la cuenta integral Productos Terminados que refiere a las unidades terminadas para la empresa y no slo en relacin a un proceso.

C) No ser transferidas al proceso productivo siguiente. El costo determinado se reflejar contablemente en una cuenta integral que indicar la existencia de productos semi-elaborados, finalizados para ese proceso productivo pero no para la empresa, en espera de ser transferidos al siguiente proceso.

2.2.1.4. Unidades Perdidas

En los procesos de manufactura es usual que se produzcan prdidas por irracionalidad en el uso de los factores, tpico ya analizado en unidades temticas anteriores.

Para la cuenta de costos materias primas, las mermas inevitables se incluyen dentro de la Especificacin Tcnica, mientras que las mermas evitables son consumos excesivos o no eficientes que representarn las prdidas.

Para la cuenta de costos mano de obra las prdidas se reflejan en lo que se defini como tiempo improductivo de los factores, as como tambin en la incorporada al elemento fsico deteriorado. Generalmente es muy dificultoso separar los tiempos perdidos en cada uno de estos conceptos.

Para la cuenta cargos fabriles por la dificultad de la cuantificacin del componente fsico de los factores que la integran, es muy difcil determinar las prdidas por usos excesivos de los factores, confundindose adems con las prdidas de los cargos fabriles incorporados al elemento fsico deteriorado.

El uso ineficiente o el mal manejo de los factores productivos resta competitividad a la empresa y en consecuencia el costo en el que se incurre por esta razn debe estar claramente identificado y expuesto en la informacin que se elabore.

La ctedra entiende que los costos as incurridos deben ser volcados directamente contra la utilidad bruta en el ejercicio en que se originaron.

No obstante, numerosas aplicaciones realizadas en nuestro pas incluyen estos costos dentro del costo del producto, inventarindolos en el marco de un modelo de costeo resultante puro.

A tales efectos, se determinar el costo unitario para un factor considerando la totalidad de los costos del proceso productivo para ese factor en el numerador, pero escriturando en el denominador la suma de la produccin equivalente para ese factor correspondiente slo a las unidades terminadas y en proceso, ignorando las unidades perdidas para ese factor.

Como consecuencia de esta metodologa de clculo, las prdidas son incorporadas al costo de los productos terminados y de las unidades en proceso.

En el curso se vern casos de aplicaciones de las dos modalidades.

2.2.2. Planilla de Costos

La planilla de costos es una hoja de trabajo que se confecciona al concluir un ciclo de contabilizacin de costos y tiene como finalidad ordenar la presentacin de los clculos efectuados para la distribucin del costo total del proceso entre sus tres destinos: unidades terminadas, produccin en proceso y prdidas, as como la obtencin del costo unitario de las unidades terminadas.

Su elaboracin es de gran utilidad en los sistemas de costos histricos. En los sistemas de costos standard no se utiliza, pues esta distribucin se hace por los valores de la hoja estndar.

Se confecciona con carcter acumulativo, de tal forma que la planilla de costos realizada a fin de ejercicio recoge la distribucin del costo total de produccin del proceso en el ejercicio entre la totalidad de las unidades terminadas en el ejercicio, las prdidas totales del ejercicio y el inventario final de productos en proceso del ejercicio.

La mecnica de elaboracin de la planilla se puede visualizar en forma horizontal por la presencia de tres columnas: la primera representa el costo total del proceso para el factor, la segunda la produccin equivalente para el factor y la tercera el costo unitario para ese factor.

Analizada verticalmente, la planilla presenta dos grandes sectores bien diferenciados. Como resultado del primero se obtiene el costo total y unitario de los productos terminados valuados a cargos fabriles adjudicados (este primer sector es el que se puede elaborar en forma acumulativa durante el ejercicio). En el segundo sector se obtiene el costo total y unitario de los productos terminados valuados a cargos fabriles reales (este sector slo puede ser confeccionado a fin de ejercicio cuando se conozcan los cargos fabriles reales del ejercicio).

2.2.2.1. Confeccin de la planilla de costos en un sistema de costos en que las prdidas por ineficiencia se exponen separadamente.

En este supuesto, dentro del primer sector, en la primer columna, se escrituran y suman los costos totales de produccin por factor, obtenindose el costo total del proceso productivo, al que deber sustrarsele el costo del inventario final de productos en proceso y las prdidas para obtener el costo total de los productos terminados, estando todas estas variables valuadas a cargos fabriles adjudicados.

Para poder obtener el desglose de los montos del inventario final de productos en proceso y de las prdidas por ineficiencias, al elaborar el cuadro de produccin equivalente con los datos proporcionados por los informes de produccin, deber considerarse la produccin equivalente de las unidades en proceso y de las prdidas. De esta forma, la produccin equivalente para el factor en ese proceso permite obtener un costo unitario no afectado por ineficiencias.

2.2.2.2. Planilla de costos en un sistema de costos que no expone separadamente las prdidas por ineficiencias.

Al confeccionar el cuadro de produccin equivalente las prdidas sern ignoradas y el costo unitario que se obtenga ser mayor, pues incluir dentro del costo unitario de cada factor un plus por las prdidas correspondientes a ese factor.

Este sistema oculta las prdidas en las unidades terminadas y las en proceso, y finalmente sern percibidas cuando se compruebe la falta de competitividad del costo unitario del producto, retrasando la gestin correctiva de las mismas.

En este caso, en la primer columna, al costo total del proceso slo se le restar el costo del inventario final de productos en proceso para obtener el costo total de los productos terminados en el ejercicio.

En el segundo sector de la planilla se determinan y distribuyen las variaciones provenientes de la adjudicacin de cargos fabriles realizada, corrigindose los costos de los productos terminados, la produccin en proceso y las prdidas (si se las considera separadas) con el mismo criterio utilizado en el primer sector para asignar los costos para el factor que origina la variacin en ese proceso.

2.2.2.3. Variaciones de Cargos Fabriles Adjudicados.

El segundo sector de la planilla tiene por objeto corregir los costos que estn valuados a cargos fabriles adjudicados para que la produccin terminada del ejercicio y los inventarios de fin de ejercicio queden escriturados a cargos fabriles reales.

En consecuencia, las cuentas de costos que originan variaciones son las siguientes:

Materias Primas, si han sido valuadas al pie de mquina. Cargos fabriles adjudicados, por lo devengado en el proceso cuya planilla se realiza (por ejemplo, en la planilla del Proceso Armado por los cargos fabriles adjudicados de Armado). Unidades Recibidas de procesos anteriores. Las unidades se transfieren de un proceso a otro durante el ejercicio a cargos fabriles adjudicados, originando como consecuencia lgica que a travs de las Unidades Recibidas el proceso que recibe las transferencias, recibe tambin cargos fabriles adjudicados del proceso anterior y que a fin de ejercicio obligarn a ajustar su costo. Esta variacin se conoce con el nombre "Variacin Costo de Transferencia". En el ejemplo anterior, en que la empresa elaboraba en dos procesos Corte y Armado, el proceso de Armado recibir a travs de las Unidades Recibidas de Corte cargos fabriles adjudicados de Corte que debern ser ajustados.Las variaciones deben distribuirse aplicando la Produccin Equivalente del factor que origina la variacin en ese proceso.

La confeccin de la planilla debe ser consistente, los mismos criterios utilizados en el primer sector para distribuir el costo de ese factor, debe aplicarse luego para corregir su variacin en ese proceso.2.2.3. Registracin

Se ver a continuacin la registracin de un sistema de costos por proceso en la modalidad de costeo por absorcin, exponiendo las prdidas.

El costeo por absorcin tiene dos caractersticas relevantes:

Solo se admite inventariar como costo de los productos los costos de produccin.

Incorpora en el costo de los productos los factores de produccin de comportamiento tanto variable como fijo.

a) Asiento de apertura

Materias Primas

Productos Terminados

Inventario de Productos en Proceso

Varios

b) Desglose de Inventario Inicial en Proceso

Materias primas en Proceso

Mano de Obra en Proceso

Cargos Fabriles Directos en Proceso

Cargos Fabriles Indirectos en Proceso


c) Compra o devengamiento de factores

Materias Primas

Mano de Obra

Cargos Fabriles Directos

Cargos Fabriles Indirectos

Varios

d) Consumo de Materia Prima

Materias Primas en Proceso

Materias Primas

e) Devengamiento de Mano de Obra


Mano de Obra

f) Devengamiento de Cargos Fabriles


Cargos Fabriles Directos


Cargos Fabriles Adjudicados

El monto de los cargos fabriles adjudicados se obtiene de multiplicar la cuota de cargos fabriles indirectos por la base de adjudicacin en trminos reales.

g) Terminacin de produccin






h) Costo de la venta de productos terminados

Costo de lo Vendido


Fin del perodo

i) Inventario final de productos en proceso del ejercicio






j) Prdidas por ineficiencias

Prdidas por ineficiencias





k) Ajuste cargos fabriles adjudicados

Cargos Fabriles adjudicados

+ Variacin de Cargos Fabriles adjudicados

Cargos Fabriles Indirectos

Al fin del perodo se conoce el monto de los cargos fabriles indirectos reales y enfrentndolos con los cargos fabriles adjudicados se puede determinar la variacin con que se afect el costo de produccin al adjudicar los cargos fabriles indirectos presupuestados.

Esta variacin que a travs de los costos promedios se repartir entre toda la produccin del proceso es una variacin originada en el ciclo o en el ejercicio donde se incluyeron en el costos cargos fabriles de base presupuestada (Cargos Fabriles Adjudicados) y no en el dbito de los cargos fabriles del inventario inicial de productos en proceso, pues esta cuenta se encontraba valuada a cargos fabriles reales.

Si la variacin es deudora se registr el costo de produccin por un costo menor y en consecuencia los productos terminados, la produccin en proceso y las prdidas por ineficiencia se encuentran subvaluadas y por tanto, estas cuentas debern debitarse.

l) Distribucin de Cargos fabriles adjudicados en el caso de variacin deudora

Prdidas por ineficiencias



Variacin de Cargos Fabriles adjudicados

m) Determinacin de la Utilidad Bruta

Ventas

Costo de lo vendido

Prdidas por Ineficiencia

Utilidad Bruta

2.3. Sistema Standard de Costos por Proceso

2.3.1. Introduccin

Tradicionalmente, la determinacin de los costos se realizaba en forma histrica. Una vez finalizada la produccin se recogan los datos, que brindaban la informacin bsica para cuantificar el costo de produccin y as posibilitar la valoracin de los activos a fin del ejercicio.

Generalmente, al costo histrico o resultante se le atribuye una doble crtica:

No presenta la informacin en un tiempo adecuado para la toma de decisiones. A va de ejemplo, no permite la fijacin de precios o polticas de ventas antes de finalizado el proceso productivo.

La informacin brindada no es suficiente para la gestin y control de la empresa. A medida que los mercados se tornan ms competitivos, y en la bsqueda de procesos eficientes, surge una mayor necesidad de monitorear los costos. A las organizaciones ya no les basta con determinar los costos realmente incurridos, sino que debern conocer tambin el costo ms eficiente del producto.

Es en este contexto que se desarrolla la figura del Costo Standard.

2.3.1.1. Tipos de standard

No hay una posicin nica al definir el Costo Standard.

La doctrina clsica, es extremadamente rigurosa al considerar los parmetros de eficiencia y las posibilidades de modificacin del standard. En este contexto, el costo standard se asimila a un costo ideal, en el que toda la organizacin en su conjunto opera en condiciones de mxima eficiencia (no hay roturas en las mquinas, holguras ni falta de capacidad de la mano de obra). En esta concepcin, el costo standard se torna un costo rgido, con muy poca movilidad una vez determinado.

La escuela americana en cambio, introdujo una posicin ms pragmtica, y asimila la nocin de costo standard a un costo a alcanzar , bajo pautas exigentes pero posibles (hay tolerancia por roturas, holguras, etc). Es comn, que en esta concepcin de costo standard, se incentive la participacin en la formulacin de los mismos, de los individuos sujetos a dichos estndares. Bajo esta ptica, el costo estndar se revisa en forma peridica, generalmente conjuntamente con la elaboracin del presupuesto anual, y se modifica segn la meta predefinida en el presupuesto.

En los ltimos aos, se le ha dado relevancia a la calidad como elemento competitivo. Aparecen conceptos como calidad total, calidad robusta, Kaizen, etc, conceptos que sern analizados ms adelante en el curso, pero que se relacionan con una fijacin precisa y exigente del costo eficiente.

En esta concepcin, el costo estndar es revisado permanentemente, a raz de los nuevos recursos productivos ofrecidos en el mercado (ya sean nuevas materias primas con mejores rendimientos, mano de obra ms calificada, cambios tecnolgicos, etc.).

Asimismo, la filosofa de mejoramiento continuo hace hincapi en una reduccin sistemtica del standard por medio de una mejora permanente en la eficiencia de la empresa.

Dos condiciones son necesarias para la implementacin de un sistema de costos Standard:

Tipificacin de la produccin, existencia de una forma uniforme de produccin, informacin que deber ser proporcionada desde la Planta Industrial.

Racionalizacin y coordinacin de cada una y de todas las actividades entre s..

Estas condiciones juntas llevan a que, el sistema de costos Standard se aplique mayoritariamente en las empresas cuya produccin se realiza en serie, con artculos uniformes, procesos continuos, operaciones repetidas, etc., o sea, cuando se utiliza el sistema de costos por proceso.

Para el caso de empresas en donde la produccin se realiza por pedido, cuyo estudio se desarrollar ms adelante, ser ms difcil y costosa su implementacin, debido a las caractersticas dismiles de la produccin. Deber realizarse un doble estudio: el primero enfocado a aquellas operaciones repetitivas includas en la mayora de las rdenes, por ejemplo en un taller mecnico, cambio de frenos, mantenimiento 10.000 Km. , etc., y un segundo anlisis referido a las operaciones especficas que son propias slo de esa orden.

Sin negar las aptitudes del sistema de informacin standard para muchas aplicaciones, es indudable que en las empresas que compiten en el mercado en base a un liderazgo en costos es donde la rigurosa fijacin de un costo eficiente alcanza su mximo potencial. En cambio, en las organizaciones que optan por posicionarse en el mercado compitiendo por diferenciacin, si bien el costo eficiente es importante, no es la variable que define gran parte de las decisiones.

La racionalizacin de los procesos es un elemento muy importante para definir un sistema de costos Standard. Necesariamente deber darse un estudio de los tiempos y movimientos de cada una de las operaciones de la Planta y generar la forma ms eficiente de realizar el trabajo en las condiciones dadas, sin ello no se est frente a un sistema Standard.

Muchas son las empresas que realizan estimaciones, sin un anlisis racional de las mismas, pero eso no implica un sistema de costos Standard, sino simplemente un sistema de costo estimados o presupuestados.

2.3.1.2 Ventajas del sistema de costos Standard.

Como ventaja principal, los sistemas de costeo standard fortalecen la planificacin y el control, y mejoran la medicin del desempeo. Al haber determinado el costo eficiente, la empresa puede a su vez conocer el costo de las ineficiencias, posibilitando asignacin de responsabilidades, y un adecuado seguimiento de los costos incurridos.

Los sistemas de costos estndares posibilitan la obtencin de informacin contable en tiempos ms reducidos dada la menor complejidad de su registracin.

2.3.2. Etapas del Sistema

El desarrollo de un sistema de costos standard consta de tres etapas:

1. Fijacin de los costos Standard, una vez realizado el estudio racional de cada factor de costo se fija el costo de cada uno, separado en Cantidad y Precio.

2. Anlisis de variaciones, se realiza la comparacin entre el real y el Standard, determinndose las variaciones y se analizan las causas de los desvos del standard establecido.

3. Registracin, escrituracin de los hechos econmicos del ciclo contable.

2.3.2.1. Fijacin de los Costos Standard

La tcnica del costo standard comprende en primer trmino la predeterminacin de la cantidad de cada factor de costos que lleva cada unidad de producto y el precio que se habr de pagar por cada unidad del factor incorporado al proceso. Con estos elementos se presenta la hoja de costos standard en la siguiente forma:

FactorCantidadPrecioCosto Unitario

Materia Prima A2 kg. $ 10 el kg.$ 20.-

Materia Prima B1 mt. $ 5 el mt.$ 5.-

..........

Mano de Obra A1 hs. $ 15 la hs.$ 15.-

Mano de Obra B hs. $ 10 la hs.$ 5.-

..........

Cargos Fabriles A2 hs. Mq.$ 5 la hs. Mq.$ 10.-

Cargos Fabriles B1 hs. m/o. $ 6 la hs. M/o.$ 6.-

..........

La fijacin del costo se hace para una unidad de producto que se elige, puede ser una docena, una gruesa, 100 kilos, una tonelada. Los costos se fijan para una unidad de produccin, que normalmente es la unidad que la empresa utiliza en su flujo comercial.

La unidad de produccin se fija para cada proceso o etapa de actividad, el costo del proceso A no tiene porque estar medido en la misma unidad de produccin que el costo del proceso B. Para fijar la unidad de produccin de un proceso se considera, normalmente alguna caracterstica particular de ese proceso. (cantidad que cabe en una mquina, tirada, etc.).

2.3.2.2. Anlisis de las Variaciones

La riqueza de los sistemas de costos standard, se centra en la posibilidad de poder conocer y analizar los desvos o variaciones incurridas en los procesos productivos en relacin a la eficiencia establecida y gerenciar las mejoras para procesos posteriores.

Al finalizar el proceso de produccin (y para ciertos componentes del costo concomitantemente con ste), las organizaciones conocen los desvos incurridos .

Si se asimila la nocin del costo de un objetivo con el volumen de un cubo, es probable que la representacin grfica del costo estndar y el costo histrico o resultante, puedan visualizarse como lo muestran las siguientes figuras:

Materias Primas Materias Primas

Mano de Obra Mano de Obra

Cargos Fabriles Cargos Fabriles

Costo Standard Costo HistricoEl anlisis de los costos unitarios totales no es suficiente, lo que realmente enriquece la informacin es el estudio desglosado de los desvos de la eficiencia establecida que resulta para cada uno de los factores de costos y para cada uno de los componentes de cada factor: componente fsico y componente monetario.

2.3.2.2.1. Variaciones de los factores que integran las cuentas Materias Primas y Mano de Obra.

El anlisis de los desvos se puede representar por el siguiente grfico, tanto para los factores que integran la cuenta materias primas, como para los correspondientes a cuenta mano de obra.

Precio Real

Costo Real

Precio Standard

Cantidad Cantidad

Standard Real

Desviaciones de precio y eficiencia

La desviacin total de un costo presupuestado es la diferencia entre los costos reales de cada recurso consumido y su costo planeado:

Variacin Total = Costo Real Costo Presupuestado

En un sistema de costos standard, esa desviacin se desglosa en: precio y eficiencia.

La variacin precio es la diferencia entre los componentes monetarios unitarios (real y standard), de cada factor, multiplicada por el componente fsico total en trminos reales.

Variacin Precio = (Precio Real Precio Standard) x Cantidad Real

La variacin eficiencia, tambin llamada variacin uso o cantidad, es la diferencia entre los componentes fsicos totales de cada factor (real y standard), multiplicada por el precio eficiente de dicho factor.

Variacin Eficiencia = (Cantidad Real Cantidad Standard) x Precio Standard

Es necesario aclarar, que al determinar la cantidad standard, se est haciendo referencia a la cantidad que debi haberse consumido, considerando la produccin real y la demanda eficiente del componente fsico requerida en la determinacin del standard.

Precio Real

Variacin Precio

Precio Standard Variacin

Eficiencia

Cantidad Cantidad

Standard Real

La variacin eficiencia es deudora cuando Cantidad Real > Cantidad Standard

La generacin de estas variaciones puede obedecer a mltiples causas.

Por ejemplo, se puede dar por el mal uso o desaprovechamiento de la materia prima, o por un incumplimiento de los tiempos fijados, en cuyo caso existir una responsabilidad del encargado de Planta.

Tambin, se puede dar por la utilizacin de materias primas de inferior calidad, o por el empleo de obreros de categora inferior a la solicitada, lo cual trae aparejado un menor rendimiento, provocando un mayor consumo para obtener el producto buscado, siendo la responsabilidad del Departamento de Compras o de Personal por adquirir un insumo de inferior calidad o contratar personal no calificado.

Ambos casos, debern poner en alerta al Contador de Costos, ya que de no corresponder a hechos aislados (derrames puntuales o pedidos de compras especficos) pudieran provocar cambios en los estndares.

Existir variacin eficiencia acreedora si Cantidad Real < Cantidad Standard

Este tipo de variaciones suele ser mal interpretada como un ahorro para la empresa, cuando en realidad podra estar dejando en descubierto que el standard ha sido mal elaborado. Si esta fuera la razn de las variaciones se solucionara con un cambio del Standard.

Otra posibilidad sera que los productos finales presenten problemas de calidad al tener menos de los insumos establecidos. Tambin puede darse por el empleo de obreros de categora superior a la solicitada o el uso de materia prima de mayor rendimiento, lo que probablemente traiga aparejado una variacin de precio.

Las variaciones en los precios derivadas del proceso inflacionario obligan a reexpresar la hoja standard cuando la suba de precios relativos se aparta sustancialmente de las estimaciones. Son variaciones de precios estndar contra precios estndar, no variaciones de precios reales versus precios estndar como las que se estn considerando en este captulo.

Existir una variacin precio deudora cuando Precio Real > Precio Standard

A va de ejemplo, estas variaciones se pueden generar por un aumento en los precios especficos de determinados insumos no previsto en el momento de la fijacin del Standard, como se ha verificado ltimamente debido al aumento de la pauta devaluatoria para los insumos importados. Estas posibilidades sealadas, son variables exgenas que la empresa debe enfrentar y que traern posteriormente aparejado un cambio en el precio standard fijado.

Tambin pueden estar causadas por variables endgenas a la empresa, como por ejemplo, debido a errores en la gestin del Departamento de Compras que haya adquirido la materia prima en lotes inconvenientes, obligando a la empresa a pagar mayores precios que los establecidos como eficientes.

Existir una variacin precio acreedora cuando Precio Real < Precio Standard

Estas variaciones se originan en comportamientos inversos de los sealados anteriormente, o por la compra de insumos de menor calidad o contratacin de personal menos calificado. Tambin pueden deberse a la gestin del Departamento de Compras, por adquisiciones de lotes mayores que posibilitaron la disminucin del precio unitario.

Por ejemplo, si para la elaboracin de un kilo de pan, el costo standard para el factor harina se descompone de la siguiente forma:

Cantidad standardPrecio standardCosto standard

Harina1,2 kilos$ 2.-$ 2,40

y los datos reales fueron que para una produccin de 10.000 kilos de pan se compraron y se consumieron 13.000 kilos de harina, pagndose $ 2,20 el kilo de harina, se desprende que la variacin total asciende a $ 4.600.-, obtenida como la diferencia entre el costo real (13.000 x 2,20 = 28.600.-) y el costo standard establecido ( 10.000 x 2,40 = 24.000.-).

Si se desglosa esta variacin, se obtiene :

Variacin Eficiencia = (13.000 10.000 x 1,20) x 2 = 2.000.-

Variacin Precio = (2,20 2) x 13.000 = 2.600.-

Algunas organizaciones, segregan de la variacin precio la incidencia de la ineficiencia en el uso, definiendo una variacin pura de precios y una variacin conjunta de precio y eficiencia.

Precio Real

Variacin Variacin

Precio Pura Conjunta

Precio Standard

Variacin

Eficiencia

Cantidad Cantidad

Standard Real

De esta forma, la variacin precio pura queda definida por la frmula:

Variacin Precio Pura = (Precio Real Precio Standard) x Cantidad Standard

= (2, 20 2) 10.000 x 1,2 = 2.400

Mientras que la variacin conjunta, de precio y eficiencia se define:

Variacin Conjunta = (Precio Real - Precio Standard) x (Cantidad Real - Cantidad Standard)

En el ejemplo : ( 2,20 -2) x (13.000 10.000 x 1,20) = 200

2.3.2.2.2. Variaciones de los Cargos Fabriles

En la unidad temtica de Cargos Fabriles se estableci la necesidad de clasificar todos los factores en fijos y variables, as como tambin en directos e indirectos al producto. Una adecuada clasificacin posibilitar la correcta asignacin de los cargos fabriles presupuestados. Los directos se seguirn directamente al producto, mientras que para los indirectos se utilizar alguna metodologa de adjudicacin.

Sin embargo, para la determinacin y anlisis de las variaciones de cargos fabriles, se har mayor hincapi en la clasificacin de los factores segn su comportamiento fijo o variable, ya que los distintos grados de utilizacin de los factores de comportamiento fijo estn asociados a las diferentes formas de medir la capacidad ya analizadas (capacidad terica, prctica, eficiente, normal, real y ociosa).

La Capacidad Prctica Mxima es la que se puede lograr si se trabaja con toda la potencia productiva disponible, es la capacidad terica adaptada a la realidad, contemplando las interrupciones normales de la operativa diaria de la empresa.

La Capacidad Real es el nivel de actividad real medido ex-post en un perodo de tiempo determinado.

La Capacidad Eficiente es el nivel de actividad previsto con el cual la empresa estima alcanzar su volumen de operaciones ms eficiente posible, aunque no llegue a utilizar la capacidad mxima. Es la produccin que se prev alcanzar en el standard. Depende de una decisin de la direccin, condicionada por aspectos tales como la demanda del mercado, polticas de stock, posibilidades de abastecimiento, disponibilidades de mano de obra y fuentes de financiamiento. Determina el grado de uso de los factores fijos y de los variables en el perodo. Al fijarse el nivel de actividad se est decidiendo el uso de la capacidad para un determinado perodo de tiempo. El Sistema de Costos standard por absorcin se basa en la capacidad eficiente para la determinacin de la hoja standard. En el caso de reconocimiento de ociosidades anticipadas se utiliza la capacidad prctica mxima, previo a la confeccin de la hoja standard, para desglosar la parte del presupuesto de cargos fabriles estructurales que corresponden a la capacidad ociosa anticipada. Similar procedimiento se sigue con los cargos fabriles reales, desglosando el importe correspondiente a la capacidad ociosa anticipada.

Inicialmente, se estudiar la determinacin y anlisis de las variaciones del standard de cargos fabriles en base a la capacidad eficiente, suponiendo que los desgloses necesarios para la exposicin de la capacidad ociosa anticipada ya fueron efectuados.

Para los factores de la cuenta Cargos Fabriles de comportamiento variable regir una determinacin y anlisis de variaciones similar al estudio efectuado para los factores de las cuentas Materia Prima y Mano de Obra, establecindose variaciones en precio y eficiencia.

En cambio, para los factores de comportamiento fijo interesa estudiar la vinculacin de los mismos con el uso de la capacidad, determinndose tres variaciones:

Variacin Presupuesto = Cargos Fabriles Reales Cargos Fabriles Presupuestados

Variacin Capacidad = (Capacidad Eficiente Capacidad Real) Cuota Standard

Variacin Eficiencia = (Capacidad Real Capacidad Standard) Cuota Standard

La cuota standard ser la cuota de costos indirectos fijada en forma eficiente para el caso de los factores de comportamiento fijo , o aquellos factores de comportamiento variable que hallan sido asignados mediante bases de adjudicacin. y o el precio standard en el caso de factores de comportamiento variable de asignacin directa.

La Variacin Presupuesto es asimilable al concepto de variacin precio ya definida. Las razones de esta variacin pueden ser tantas como los componentes que este cuenta tiene y pueden obedecer a muchas causas, por lo que deber analizarse factor a factor.

La variacin ser deudora cuando Cargo Fabril Real > Cargo Fabril PresupuestadoEsta variacin tiene sus orgenes en razones tales como gastos en demasa, erogaciones no previstas, evoluciones de variables subvaluadas en el momento de la elaboracin del Presupuesto (dlares asociados a alquileres en esa moneda), etc..

La variacin es acreedora cuando Cargo Fabril Real < Cargo Fabril PresupuestadoEste tipo de variaciones es ocasionada por razones inversas a las sealadas.

La Variacin Capacidad, es la que indicar cules fueron los desvos en relacin al nivel prefijado de uso de la estructura en el standard. Responde a la pregunta cunto se trabaj?.

La variacin es deudora cuando Capacidad Eficiente > Capacidad RealEn estas circunstancias el uso de la estructura de la empresa fue menor al prefijado como eficiente, generndose ociosidades no previstas, identificadas en la unidad temtica de cargos fabriles como capacidad ociosa operativa al estudiar la capacidad ociosa anticipada.

La variacin es acreedora cuando Capacidad Eficiente < Capacidad RealEn este caso se sobreutiliz la estructura de la planta, lo que no implica necesariamente un incremento en la produccin, sino que puede deberse a un mal uso de la misma. Esto se analizar en la variacin eficiencia.

La tercer variacin, denominada Variacin Eficiencia indica los desvos en la eficiencia de la produccin en relacin a la definida en el Standard, se centra contestar el cmo se trabaj?.

Se tendr una variacin deudora cuando Capacidad Real > Capacidad StandardEste resultado se origina cuando la produccin ha sido ineficiente, requiriendo un mayor uso de la estructura que la establecida en el Standard o un mayor consumo de los factores de comportamiento variable.

La variacin es acreedora cuando Capacidad Real < Capacidad StandardSe produce en situaciones inversas a las anteriormente analizadas. Esta variacin puede estar escondiendo un problema de calidad en los productos obtenidos o un error en la fijacin del Standard.

Se desarrollar un ejemplo de las variaciones de cargos fabriles considerando un nico factor: el alquiler de la planta.

Para el mes de junio se presupuest un alquiler de U$S 2.000.- a una cotizacin de $ 17.- por dlar.

La capacidad eficiente se fij en 50.000 horas mquina para la produccin de 25.000 unidades.

Los datos reales fueron: cotizacin del dlar $ 20.-, capacidad real 60.000 horas mquina para la produccin de 30.000 unidades.

Cuota Standard = 2.000 x 17 / 50.000 = 34.000 / 50.000 = $ 0,68/hora mquina

Capacidad Standard = 30.000 x 2 = 60.000 horas mquina

Variacin Presupuesto = (2.000 x 20) (2.000 x 17) = 6.000.-

Variacin Capacidad = (50.000 60.000) x 0,68 = -10.000 x 0,68 = - 6.800.-

Variacin Eficiencia = (60.000 60.000) x 0,68 = 0

La variacin presupuesto se debe exclusivamente al error en la estimacin de la cotizacin del dlar, es una variacin de precio.

La variacin capacidad est mostrando un mayor uso de la estructura que se puede deber a un incremento en la produccin o a ineficiencias. Analizando la variacin eficiencia, se desprende que la produccin se efectu en forma eficiente y en consecuencia en este caso corresponde a un incremento de las unidades producidas. El anlisis debera continuar investigando el origen de esa mayor produccin, estudiando si la misma responde a un efectivo incremento de la demanda o si por errores se produjo un incremento no deseado de los inventarios de productos terminados, con la consiguiente inmovilizacin de capital.

Supngase ahora que esas 60.000 horas mquina se hubieran empleado para la produccin de 28.000 unidades.

La variacin eficiencia sera: (60.000 28.000 x 2) x 0,68 = 4.000 x 0,68 = 2.720.-

De las 10.000 horas reales que excedieron a la capacidad eficiente, 4.000 horas mquina corresponden a ineficiencias y 6.000 a incrementos de la produccin.

2.3.2.3. Registracin

Las principales caractersticas de la registracin en un sistema de Costos Standard son las siguientes:

a) Se debitan las cuentas de costos Materia Prima en Proceso, Mano de Obra en Proceso y Cargos Fabriles en Proceso por los importes correspondientes al Inventario Inicial de Productos en Proceso que se reciben del ejercicio anterior a costos standard.

b) Se debitan las cuentas Materia Prima en Proceso y Mano de Obra en Proceso por los componentes fsicos reales multiplicados por su respectivo componente monetario a valores standard. Lo mismo se har con los cargos fabriles directos y variables.

c) La cuenta Cargos Fabriles en Proceso se debita por el monto de los cargos fabriles (directos y fijos e indirectos) realmente devengados.

d) Se acreditan las cuentas de costos por la produccin terminada al costo standard: unidades realmente terminadas por los costos unitarios respectivos de cada cuenta de costos que surgen de la hoja estndar.

e) De la misma forma se acreditan las cuentas de costos al finalizar el ejercicio por la produccin en proceso a costos standard.

f) El saldo resultante entre los dbitos y crditos de las cuentas de costos, representa el neto de las desviaciones entre el costo real y el costo standard para cada una de las cuentas y ser transferido a cuentas especiales donde se contabilizarn por orgenes las ineficiencias incurridas a lo largo del ao y cuyo anlisis determinar los funcionarios responsables de estos desvos del estndar y las medidas de mejora de gestin requeridas a aplicar en el futuro.

Las cuentas que representan las variaciones a fin de ejercicio se llevarn a resultados.

g) La produccin vendida se costea por el costo unitario de la hoja standard.

Desarrollo Terico de la Registracin

Previo al comienzo del ejercicio econmico se debe fijar la hoja de costo standard.

A) Asiento de Apertura

En la apertura de los libros los activos relacionados con la contabilidad de costos sern: Materias Primas, Productos en Proceso y Productos Terminados.

Al cierre del ejercicio anterior cualquiera de estos activos estaban contabilizados a su costo standard.

Materias Primas (Kilos en stock x Precio Standard)

Inventario de Productos en Proceso (P.E.Q. x Costo Standard)

Productos Terminados ( Unidades en stock x Costo Standard)

Varios

Por apertura de Libros



Cargos Fabriles en Proceso


El standard vigente en la empresa es siempre nico. En caso que la hoja standard del ejercicio anterior haya sufrido modificaciones, todas las cuentas de costos deben ajustarse al nuevo standard creando, por la diferencia la cuenta de variaciones correspondiente.

B) Compra de Materia Prima

Las Materias Primas se contabilizarn a la cantidad real comprada por el precio standard. Este precio puede no coincidir con el precio realmente pagado, originndose en esta instancia una variacin de precio.

Materias Primas (Cantidad Real x Precio Standard)

+Variacin Precio de Materias Prima (Deudora o Acreedora)

Bonificaciones sobre Compras MP

Descuentos por Pronto Pago

Varios

Por la compra de Materias Primas

Bonificaciones sobre Compras MP

Variacin Precio Materias Primas

Por el extorno de la Bonificacin

En el asiento de compra de la materia prima la variacin de precio se calcula de acuerdo a la siguiente frmula:

VPMP = (Precio Bruto Real Precio Standard) x Cantidad Real Comprada

Al realizar el asiento de extorno de la bonificacin se disminuye la variacin precio por el importe de la bonificacin y finalmente la variacin precio neta ser la que surgira de la frmula:

VPMP = (Precio Neto Real Precio Standard) x Cantidad Real Comprada

La bonificacin no puede extornarse contra la cuenta Materia Prima que se encuentra, por definicin del sistema, valuada a precios standard.

Contablemente, para poder registrar la bonificacin, se procede a calcular la variacin de precio en dos pasos.

Primero se calcula la diferencia de precios entre el precio real bruto y el precio standard en el asiento de la compra (si se tomara al precio neto no se podra registrar la bonificacin).

En un segundo paso, al extornar la bonificacin contra la variacin de precio, se logra, como resultado neto de los dos pasos vistos, la variacin precio con el clculo usual como diferencia de precios entre el precio real neto y el precio standard.

Precio Real

Precio Standard

Cantidad Cantidad Cantidad

Standard Real Real

Consumida CompradaCuando se estudi la variacin precio de la materia prima, se hizo en relacin al costo del producto y por tanto se analiz la variacin precio de la materia prima consumida. Pero, en un sistema de costos standard, la materia prima que existe en el depsito tambin debe contabilizarse a precios standard y por tanto, la variacin de precios se calcular sobre el total de la materia prima comprada y tendr la forma que muestra el grfico.

C) Pago de Mano de Obra

Los valores debitados en la cuenta Mano de Obra en Proceso sern las cantidades reales pero las mismas estarn valoradas a precios standard, y tambin, como en la anterior cuenta de costos, puede existir diferencia entre los valores realmente abonados y los precios fijados en el momento de establecer la hoja standard. Esta diferencia se reflejar contablemente en la cuenta Variacin Precio Mano de Obra que se determinar como la diferencia entre los precios Real y Standard por las horas reales trabajadas.

Al no existir stock de mano de obra, las cantidades compradas y consumidas coinciden, no plantendose en esta cuenta las diferencias estudiadas en la cuenta Materia Primas en Proceso.

Mano de Obra en Proceso (Cantidad Real x Precio Standard)

+ Variacin Precio Mano de Obra (Deudora o Acreedora)

Varios

Por el devengamiento de la mano de obra

D) Consumo de Materia Prima

La valoracin del consumo incurrido se realizar a precios standard, a los que ya se encuentran valuados las existencias de materias primas y por tanto no surgirn variaciones.

Materias Primas en Proceso (Cantidad Real Consumida x Precio Standard)

Materias Primas

Por el consumo de Materias Primas.

E) Cargos Fabriles

Cargos Fabriles Variables de asignacin directa al producto

Se desglosa del estudio de los cargos fabriles los factores de comportamiento variable y asignacin directa, cullo tratamiento es similar al de las cuentas Materia Prima en Proceso y Mano de Obra en proceso debindose contabilizar a cantidad real por precio standard surgiendo la cariacin precio

Cargos Fabriles en Proceso (Cantidad Real x Precio Standard)

+ Variacin Precio de los Cargos Fabriles (Deudora o Acreedora)

Varios

Por el devengamiento de los cargos fabriles.

F) Resto de Cargos Fabriles

A fin de ejercicio, una vez determinados los cargos fabriles reales que fueron registrados durante el ciclo en funcin de su naturaleza, se deber deducir los cargos fabriles variables de asignacin directa, debitndose el resto de los Cargos Fabriles reales a la cuenta Cargos Fabriles en Proceso.

Cargos Fabriles en Proceso ( CF Reales. _ CFR variables directos )

Varios (Cuentas de CF por su naturaleza)

Por el devengamiento de los cargos fabriles.

F) Registracin de la Produccin

Los crditos a las cuentas de costos se realizan costeando los stocks siempre por el costo standard resultante de la hoja, producto de la cantidad standard por precio standard para el factor a que refieren, o costo standard unitario si corresponde costear unidades.

Productos Terminados (Unidades Producidas x Costo Standard)

MP en Proceso (UP x Costo Standard MP)

MO en Proceso (UP x Costo Standard MO)

CF en Proceso (UP x Costo Standard CF)

Por la produccin terminada.

G) Registracin de Ventas y Costo de lo Vendido

La cuenta Costo de lo Vendido, que representa el costo de produccin de las unidades vendidas, se contabilizar tambin, a costo standard.

Varios (Unidades Vendidas x Precio de Venta Neto)

Bonificaciones sobre Ventas

Ventas (Us. Vendidas x Precio Venta Bruto)

Por las unidades vendidas

Costo de lo Vendido (Unidades Vendidas x Costo Standard)


Por el costo de las unidades vendidas

H) Resultados Mensuales

A fin de cada mes (o del ejercicio, si no se calculan resultados mensuales) se calcular el Resultado Bruto Standard como diferencia entre el importe de las ventas netas y el costo de lo vendido.

Ventas (Unidades Vendidas x Precio de Venta Bruto)

Bonificaciones sobre ventas

Costo de lo Vendido (Us.VendidasxCosto St.)

Resultado Bruto Standard

Por el resultado del mes

I) Inventario Final de Productos en Proceso

A fin de ejercicio debe realizarse un recuento fsico de la produccin en proceso y la misma debe expresarse en unidades terminadas, utilizndose el concepto ya expuesto de Produccin Equivalente.

La contabilizacin del inventario final de productos en proceso se realiza a costo standard, resultando de la sumatoria para todos los factores de los productos de la produccin equivalente de cada factor por el costo standard unitario para el factor que surge de la hoja de costo standard.

Inventario de Productos en Proceso (Sumatoria de las cuentas de costos)

MP en Proceso (PEQxCosto St.unitario MP)

MO en Proceso (PEQxCosto St.unitario MO)

CF en Proceso (PEQxCosto St.unitario CF)

Por el Inv. Final de Productos en Proceso.

J) Cierre de las Cuentas de Costos

Se analizar a continuacin el saldo de la Cuenta Materia Prima en Proceso y los

dbitos y crditos efectuados en esta cuenta a esta altura de la registracin.

El primer dbito corresponde a la materia prima del inventario inicial de productos en proceso que es un stock a costo standard (cantidad standard x precio standard).

Los siguientes dbitos corresponden a los consumos de materia prima del ciclo, que

resultan de multiplicar las cantidades reales consumidas por el precio estndar de la materia prima.

Los crditos de la cuenta corresponden a la materia prima de las unidades terminadas en el ejercicio y del stock en proceso a fines del ejercicio, cuentas que siempre se escrituran a costo standard (cantidad standard x precio standard).

Materia Prima en Proceso

MP del IIPP (Cant.St. x Precio St MP de PT (Cant.St. x Precio St.)

Consumos del ejercicio (Cant. Real x Precio St.) MP del IFPP (Cant.St. x Precio St.)

Si no existieran desvos en relacin a lo previsto en la fijacin del estndar, el saldo de esta cuenta debera ser cero.

Todos los movimientos fueron efectuados a precios standard, y en consecuencia esta cuenta de costos no contiene variaciones de precio en su saldo.

La variacin de eficiencia refiere a las cantidades, que en todos los movimientos figuran escrituradas por las cantidades estndar, a excepcin de los consumos del ejercicio que fueron registrados por las cantidades realmente consumidas, siendo estos movimientos que introducen la variacin de eficiencia del factor.

Esta variacin de eficiencia es una variacin generada en el ejercicio y no en proceso, pues el inventario inicial de productos en proceso se costea siempre a estndar. En consecuencia, al calcular la variacin de eficiencia para este factor, en el enfrentamiento de la cantidad real (que corresponde al ejercicio) con la cantidad estndar (que corresponde al proceso), se debe adecuar la cantidad estndar al ejercicio restando la materia prima del inventario inicial de productos en proceso, para darle consistencia al clculo, comparando dos cantidades del ejercicio.

Un razonamiento similar puede realizarse al analizar los saldos de las restantes cuentas de costos.

Una vez determinados los saldos y calculadas las variaciones de cada factor, se procede a cerrar los saldos de las cuentas de costos y a realizar la apertura de las diferente cuentas de Variaciones.En el caso que las variaciones standard fueran todas deudoras, se escrituraran los asientos segn el siguiente esquema:

Variacin Eficiencia Materia Prima

Materia Prima en Proceso

Por la variacin eficiencia de la materia prima

Variacin Eficiencia Mano de Obra


Por la variacin eficiencia de la mano de obra

Variacin Eficiencia Cargos Fabriles


Por la Variacin eficiencia de los cargos fabriles directos variables

Variacin Presupuesto Cargos Fabriles


Variacin Capacidad Cargos Fabriles


Por las variaciones del resto de los cargos fabriles

Las variaciones de eficiencia pueden ser calculadas en cualquier momento del ciclo, siempre que se posea la informacin para determinar el inventario de productos en proceso correspondiente a ese corte.

En relacin al presupuesto de Cargos Fabriles y al anlisis de uso de la capacidad, parecera razonable el planteo del clculo de estas variaciones a fin de ejercicio por las caractersticas propias de estas variables.

L) Clculo de la Utilidad Bruta

Finalmente, para el clculo de la Utilidad Bruta, se resta del Resultado Bruto Standard todas las variaciones determinadas en el correr de la registracin (precio, eficiencia, presupuesto y capacidad).

Resultado Bruto Standard

Variacin Precio Materia Prima

Variacin Eficiencia Materia Prima

Variacin Precio Mano de Obra

Variacin Eficiencia Mano de Obra

Variacin Precio Cargos Fabriles


Variacin Presupuesto Cargos Fabriles

Variacin Capacidad Cargos Fabriles

Utilidad Bruta

Por la determinacin de la Utilidad Bruta

Elaboracin - CeCo1

Fermentacin - CeCo2

Envasado - CeCo3

Pasteurizacin-CeCo4

Corte - CeCo1

Alambrado - CeCo3

Pruebas - CeCo4

Decolorado - CeCo2

Mezclado - CeCo5

Empaque - CeCo6

Corte - CeCo1

Gasolina - CeCo2

Gas - CeCo3

Kerosene - CeCo4

Costo Standard

Variacin Precio

Variacin Eficiencia

PAGE 1Universitario de Punta del Este Facultad de Ciencias Econmicas

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Guía Contabilidad de Costos