Evaziune fiscal. Omisiunea evidenierii operaiunilor comerciale efectuate sau a veniturilor realizate n scopul sustragerii de la ndeplinirea obligaiilor fiscale Cuprins pe materii: Drept penal. Partea special. Infraciuni prevzute n legi speciale. Evaziunea fiscalIndice alfabetic: Drept penal- evaziune fiscal Legea nr. 241/2005, art. 9 alin. (1) lit. b) n conformitate cu dispoziiile art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, constituie infraciunea de evaziune fiscal omisiunea, n tot sau n parte, a evidenierii, n actele contrabile ori n alte documente legale, a operaiunilor comerciale efectuate sau a veniturilor realizate, n scopul sustragerii de la ndeplinirea obligaiilor fiscale. Determinarea incorect de ctre inculpat a taxei pe valoarea adugat - calculat numai asupra marjei de profit, iar nu asupra preului de vnzare al unor bunuri -, n condiiile n care operaiunile de vnzare efectuate i veniturile realizate sunt nregistrate n actele contabile ale societii, nu constituie infraciunea de evaziune fiscal prevzut n art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, stabilirea cuantumului corect al sumelor datorate cu titlu de tax pe valoarea adugat fiind de competena organelor fiscale, fr ca fapta s poat fi inclus n sfera ilicitului penal.n cazul nregistrrii n actele contabile a operaiunilor de vnzare efectuate i a veniturilor realizate - avnd n vedere faptul c organele fiscale au posibilitatea de a constata i verifica operaiunile de vnzare efectuate, veniturile realizate i sursa acestora, precum i de a stabili felul obligaiilor fiscale, cuantumul taxelor i impozitelor datorate bugetului consolidat al statului - determinarea taxei pe valoarea adugat constituie o chestiune de natur fiscal, stabilirea eronat de ctre inculpat a taxei aferente vnzrilor de bunuri neputnd constitui infraciunea de evaziune fiscal prevzut n art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005. I.C.C.J., Secia penal, decizia nr. 174 din 20 ianuarie 2014 Prin sentina penal nr. 193/D din 10 mai 2012 a Tribunalului Cluj, a fost condamnat inculpatul P.F. la 2 ani i 2 luni nchisoare i 2 ani interzicerea dreptului prevzut n art. 64 alin. (1) lit. c) C. pen. pentru svrirea infraciunii de evaziune fiscal, prevzut n art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 i la dou pedepse de cte 2 ani nchisoare i 2 ani interzicerea dreptului prevzut n art. 64 alin. (1) lit. c) C. pen. pentru svrirea infraciunii de evaziune fiscal, prevzut n art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, pedepse care, n baza art. 33 lit. a), art. 34 alin. (1) lit. b), art. 35 alin. (3) C. pen., au fost contopite n pedeapsa cea mai grea, de 2 ani i 2 luni nchisoare i 2 ani interzicerea dreptului prevzut n art. 64 alin. (1) lit. c) C. pen.S-a fcut aplicare art. 71, art. 64 alin. (1) lit. a) teza a II-a C. pen.n temeiul art. 346 alin. (1) raportat la art. 14 alin. (3) lit. a) C. proc. pen., s-a admis aciunea civil a Statului Romn, Ministerul Finanelor Publice, Agenia Naional de Administrare Fiscal, prin Direcia General a Finanelor Publice Cluj i a fost obligat inculpatul, n solidar cu partea responsabil civilmente societatea V., s plteasc n favoarea prii civile suma de 1.622.090 lei constnd n TVA, dobnzi i penaliti, urmnd ca inculpatul n solidar cu partea responsabil civilmente s plteasc i majorri de ntrziere pn la data plii efective.Pentru a pronuna aceast sentin, prima instan a reinut, n fapt, urmtoarele:Inculpatul P.F. este administrator i asociat unic al societii V., societate nfiinat n anul 2003 i avnd ca principal obiect de activitate comerul cu ridicata al materialului lemnos i al materialelor de construcie.Aa cum rezult din procesul-verbal de inspecie fiscal din 31 mai 2011, n perioada 1 aprilie 2011 - 31 mai 2011, la societatea menionat, organele de inspecie fiscal din cadrul Ageniei Naionale de Administrare Fiscal - Direcia General a Finanelor Publice Cluj au efectuat o inspecie fiscal viznd modul de ndeplinire a obligaiei fiscale de plat a TVA n perioada 1 ianuarie 2008 - 28 februarie 2011. Cu aceast ocazie, din verificarea taxei pe valoarea adugat colectat, nscris n facturile emise de ctre societatea V. n perioada noiembrie 2010 - februarie 2011, reprezentnd vnzri de autoturisme n Romnia i a deconturilor de TVA ntocmite pentru perioada verificat, precum i din documentele puse la dispoziie de Serviciul Public Comunitar Regim Permise de Conducere i nmatricularea Vehiculelor, s-a constatat c inculpatul P.F., cu ocazia vnzrii unor autovehicule achiziionate de la diferii vnztori din Germania, Austria, Belgia i Olanda, ctre diverse persoane fizice din Romnia, a aplicat cota de TVA doar asupra marjei de profit, cu toate c aceast tax nu a fost achitat de societate, raportat la valoarea autoturismelor, nici la data achiziionrii acestora.Din facturile prezentate de societatea V. a rezultat c furnizorii societii au fost persoane impozabile nregistrate n scopuri de TVA care au declarat tranzaciile ca i livrri intracomunitare. VIES sau Sistemul de Schimb de Informaii privind TVA-ul este un mijloc electronic de transmitere a informaiei referitoare la nregistrarea n scopuri de TVA, la validitatea numerelor de nregistrare pentru TVA al companiilor nregistrate n UE i la livrrile intracomunitare efectuate de furnizori din state membre. ntruct legislaia referitoare la TVAeste armonizat pentru toate statele membre ale UE, livrrile intracomunitare de bunuri second hand, care trebuie s ndeplineasc anumite condiii, nu trebuie cuprinse n declaraiarecapitulativ privind livrrile/achiziiile/prestrile intracomunitare, ns, n cazul de fa, din declaraiile depuse de vnztorii de autoturisme din UE de la care societatea V. a achiziionat autoturismele revndute n Romnia nu rezult c aceste bunuri ar fi supuse regimului special aplicat bunurilor second hand.n acest context, a reinut tribunalul c societatea V., prin inculpatul P.F., a achiziionat bunurile din interiorul UE de la persoane impozabile revnztoare care nu au aplicat regimul special i, prin urmare, bunurile nu au fost taxate n statul membru de unde au fost furnizate, astfel nct societatea din Romnia nu avea dreptul la deducerea taxei datorate sau achitate pentru bunurile respective conform prevederilor art. 1522 alin. (6) i (10) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, care stipuleaz c persoana impozabil revnztoare va aplica regimul special pentru livrrile de bunuri second hand, opere de art, obiecte de colecie i antichiti, altele dect operele de art livrate de autorii sau succesorii de drept ai acestora, pentru care exist obligaia colectrii taxei, bunuri pe care le-a achiziionat din interiorul Comunitii, de la unul dintre urmtorii furnizori: a) o persoan neimpozabil; b) o persoan impozabil, n msura n care livrarea efectuat de respectiva persoan impozabil este scutit de tax, conform art. 141 alin. (2) lit. g); c) o ntreprindere mic, n msura n care achiziia respectiv se refer la bunuri de capital; d) o persoan impozabil revnztoare, n msura n care livrarea de ctre aceasta a fost supus taxei n regim special. Persoana impozabil revnztoare nu are dreptul la deducerea taxei datorate sau achitate pentru bunurile prevzute la alin. (2) i (3), n msura n care livrarea acestor bunuri se taxeaz n regim special.n spe, din verificrile efectuate, s-a constatat c la vnzarea autovehiculelor second hand pe teritoriul Romniei societatea V. avea obligaia de a aplica regimul normal de TVA, n sensul de a colecta taxa pe valoarea adugat la preul de vnzare al autovehiculelor second hand n sum de 1.437.657 lei. n schimb, inculpatul a calculat TVA doar la marja de profit, dei TVA-ul se aplic la marja de profit la achiziiile intracomunitare doar dac societatea i achiziia ndeplinesc anumite condiii. Or, aa cum rezult din procesul-verbal de inspecie fiscal, societatea menionat nu a ndeplinit aceste condiii, necesare aplicrii regimului special de taxare, deoarece: a) furnizorii societii sunt persoane impozabile nregistrate n scopuri de TVA care au declarat conform datelor din programul VIES aceste tranzacii ca i livrri intracomunitare i nu fac parte dintre furnizorii prevzui n art. 1522 alin. (2) lit. a) - d) din Codul fiscal; b) vnzrile efectuate de societile din Germania ctre societatea V. au fost considerate de operatorii din Germania operaiuni scutite i nu livrri supuse regimului special de achitare a TVA. Mai precis, n urma verificrii documentelor contabile, organele de control au constatat c pentru achiziiile intracomunitare de bunuri - autoturisme second hand - furnizorii au aplicat regimul taxarea invers, fapt ce obliga beneficiarul, respectiv societatea V., s aplice acelai regim de taxare. Societatea, ns, nu a aplicat regimul de taxare invers care implic colectarea TVA asupra bazei de impozitare, la preul de vnzare a autoturismelor second hand achiziionate din UE, inculpatul P.F. calculnd, cu ocazia ntocmirii facturilor de vnzare, TVA doar asupra marjei de profit, lucru ce se poate lesne observa din lecturarea facturilor emise de inculpat, pe care era trecut distinct marja de profit, invariabil 100 lei, la care a fost calculat TVA. n aceast modalitate de operare, inculpatul a omis evidenierea veniturilor societii sale, prin neincluderea TVA n preul de vnzare al vehiculului.ntruct organele de inspecie fiscal deineau date c inculpatul P.F. nu i-a ncetat activitatea de evaziune fiscal nici dup efectuarea controlului fiscal, comisarii Grzii Financiare - Secia Cluj au efectuat un nou control la societatea V. privind nregistrarea n evidena contabil a achiziiilor intracomunitare efectuate de societate, de aceast dat fiind vizat perioada 30 martie - 7 aprilie 2011. n urma acestui controlul s-a stabilit, conform procesului-verbal ncheiat la data de 27 iunie 2011, c inculpatul, cu ocazia revnzrii unui autoturism marca F.F., cumprat din Germania, nu a colectat TVA la preul de vnzare al autoturismului, ci doar la marja de profit, sustrgndu-se astfel de la plata TVA n sum de 4.240,30 lei.Ulterior, reprezentanii Grzii Financiare - Secia Cluj au constatat c, prin acelai mod de operare, inculpatul nu a colectat i pltit n perioada 12 aprilie - 20 aprilie 2011 TVA la vnzarea unui autoturism marca F.T., cumprat din Germania, sustrgndu-se astfel de la plata sumei de 5.178 lei ctre bugetul de stat.Fcnd trimitere la literatura de specialitate, tribunalul a artat, n continuare, c, n cazul operaiunilor de tip achiziie intracomunitar de genul celor derulate de inculpat prin societatea V., persoana obligat la plata TVA este clientul situat n Romnia, n msura n care livrarea nu a fost taxat n cellalt stat membru (a se vedea n acest sens D. Ptroi, F. Cuciureanu: TVA intracomunitar. Frauda carusel. Rambursarea TVA, Editura C. H. Beck, Bucureti, 2009, pag. 17-27).n drept, s-a apreciat c fapta inculpatului P.F. care, n calitate de asociat i administrator al societii V., n perioada 1 ianuarie 2008 - 28 februarie 2011, n mod repetat, dar n baza aceleiai rezoluii infracionale, cu scopul de a se sustrage de la plata taxei pe valoarea adugat n Romnia, dei n urma vnzrii unor autoturisme uzate, achiziionate din Germania, n valoare de 5.990.236 lei, ctre diverse persoane fizice, avea obligaia s colecteze TVA la preul de vnzare, a calculat aceast tax doar asupra marjei de profit, adic la adaosul comercial practicat la vnzare, omind evidenierea TVA-ului corect n facturile emise, cauznd astfel un prejudiciu de 1.437.657 lei bugetului de stat, ntrunete elementele constitutive ale infraciunii de evaziune fiscal n form continuat, prevzut n art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, cu aplicarea art. 41 alin. (2) C. pen.n ce privete fapta aceluiai inculpat care, n perioada 30 martie 2011 - 7 aprilie 2011, cu scopul de a se sustrage de la plata taxei pe valoarea adugat n Romnia, cu ocazia vnzrii unui autoturism uzat achiziionat din Germania n valoare de 17.768 lei ctre o persoan fizic, s-a sustras de la plata TVA n sum de 4.240,30 lei ntruct, dei avea obligaia s colecteze TVA la preul de vnzare, a calculat aceast tax doar asupra marjei de profit, adic la adaosul comercial practicat la vnzare, omind evidenierea TVA-ului corect n facturile emise, aceasta a fost ncadrat n drept n dispoziiile art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 privind infraciunea de evaziune fiscal.Totodat, s-a apreciat c ntrunete elementele constitutive ale aceleiai infraciuni i fapta inculpatului P.F. care, n perioada 12 aprilie 2011 - 20 aprilie 2011, cu scopul de a se sustrage de la plata taxei pe valoarea adugat n Romnia, cu ocazia vnzrii unui autoturism uzat achiziionat din Germania n valoare de 21.550 lei ctre o persoan fizic, s-a sustras de la plata TVA n sum de 5.178 lei, ntruct, dei avea obligaia s colecteze TVA la preul de vnzare, a calculat aceast tax doar asupra marjei de profit, adic la adaosul comercial practicat la vnzare, omind evidenierea TVA-ului corect n facturile emise.Prin decizia nr. 96/A din 30 aprilie 2013, Curtea de Apel Cluj, Secia penal i de minori, a admis apelurile declarate de Parchetul de pe lng Tribunalul Cluj i inculpatul P.F., a desfiinat sentina pronunat de prima instan i, rejudecnd n fond cauza, a dispus, n temeiul art. 334 C. proc. pen., schimbarea ncadrrii juridice din infraciunea de evaziune fiscal prevzut n art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, cu aplicarea art. 41 alin. (2) C. pen. i 2 infraciuni de evaziune fiscal prevzute n art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, toate cu aplicarea art. 33 lit. a) C. pen., ntr-o singur infraciune de evaziune fiscal prevzut n art. 9 alin. (1) lit. b) i alin. (2) din Legea nr. 241/2005, cu aplicarea art. 41 alin. (2) C. pen.n temeiul art. 11 pct. 2 lit. a) raportat la art. 10 alin. (1) lit. b) C. proc. pen., a fost achitat inculpatul P.F. sub aspectul comiterii infraciunii de evaziune fiscal prevzut n art. 9 alin. (1) lit. b) i alin. (2) din Legea nr. 241/2005, cu aplicarea art. 41 alin. (2) C. pen., i a fost lsat nesoluionat latura civil a cauzei.Pentru a decide astfel, curtea de apel a constatat c instana de fond a reinut o stare de fapt conform cu realitatea, sprijinit pe analiza i interpretarea judicioas a probelor administrate n cursul urmririi penale i readministrate direct i nemijlocit n cursul judecii, stabilind n mod corect c inculpatul P.F., n calitate de asociat i administrator al societii V., ncepnd cu 1 ianuarie 2008, a vndut n Romnia, ctre diferite persoane fizice, mai multe autoturisme uzate, procurate din Germania, Austria, Belgia i Olanda i, dei avea obligaia s colecteze TVA la preul de vnzare, a calculat aceast tax doar asupra marjei de profit, adic la adaosul comercial practicat la vnzare, omind evidenierea TVA-ului corect n facturile emise. Actele inculpatului au fost constatate potrivit procesului-verbal de inspecie fiscal din 31 mai 2011, de unde rezult c, n perioada 1 ianuarie 2008 - 28 februarie 2011, acesta a achiziionat din Germania mai multe autoturisme second hand n valoare de 5.990.236 lei i a omis colectarea TVA n sum de 1.437.657 lei, procesului-verbal din 27 iunie 2011, de unde rezult c, n perioada 30 martie 2011 - 7 aprilie 2011, inculpatul a revndut un autoturism marca F.F., achiziionat din Germania i a omis colectarea TVA n sum de 4.240,30 lei, precum i potrivit procesului-verbal din 22 august 2011, de unde rezult c, n perioada 14 aprilie - 20 aprilie 2011, a vndut un autoturism marca F.T. cumprat din Germania i a omis colectarea TVA n sum de 5.178 lei.Totodat, curtea de apel a apreciat c, n mod corect, instana de fond a stabilit c inculpatul avea obligaia s colecteze TVA la preul de vnzare i nu doar asupra marjei de profit, adic la adaosul comercial practicat la vnzare, deoarece acesta a achiziionat bunurile din interiorul UE de la persoane impozabile revnztoare care nu au aplicat regimul special i, prin urmare, bunurile nu au fost taxate n statul membru de unde au fost furnizate, consecina fiind aceea c societatea din Romnia nu avea dreptul la deducerea taxei datorate sau achitate pentru bunurile respective, conform prevederilor art. 1522 alin. (6) i (10) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.n ceea ce privete ncadrarea juridic a faptelor pentru care s-a dispus trimiterea n judecat a inculpatului, curtea de apel a reinut existenta unei rezoluii infracionale unice n comiterea actelor reinute n sarcina acestuia, determinante fiind modul de operare, dar i persistena raionamentului invocat n sensul unei anumite interpretri date actelor normative care reglementeaz domeniul de activitate abordat prin societatea administrat de inculpat. Procesele-verbale de constatare i inspecie fiscal emise de organele abilitate constituie acte administrative, supuse controlului i cenzurii instanei i care se limiteaz la a constata aspecte privitoare la activitatea economic a inculpatului i la felul i cuantumul obligaiilor fiscale datorate de acesta, neavnd aptitudinea de a statua asupra existentei vreunei fapte penale ori vinoviei penale.Totodat, curtea de apel a constatat c prejudiciul stabilit n cauz este mai mare de 100.000 euro, echivalentul n moned naional, fiind, astfel, incidente dispoziiile alin. (2) al art. 9 din Legea nr. 241/2005.Aa fiind, curtea de apel a concluzionat c sunt fondate criticile referitoare la ncadrarea juridic, astfel c a apreciat c se impune admiterea sub acest aspect a apelurilor declarate n cauz i schimbarea ncadrrii juridice din infraciunea de evaziune fiscal prevzut n art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, cu aplicarea art. 41 alin. (2) C. pen. i 2 infraciuni de evaziune fiscal prevzute n art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, toate cu aplicarea art. 33 lit. a) C. pen., ntr-o singur infraciune de evaziune fiscal prevzut n art. 9 alin. (1) lit. b) i alin. (2) din Legea nr. 241/2005, cu aplicarea art. 41 alin. (2) C. pen.Pornind, totodat, de la dispoziiile art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, instana de apel a artat c infraciunea de evaziune fiscal are ca situaie premis existena unei obligaii legale de a plti taxe sau impozite pentru anumite activiti prestate sau bunuri deinute.n spe, veniturile, precum i operaiunile au fost evideniate n documentele contabile, au fost declarate organului fiscal i s-a achitat impozitul corespunztor care a fost calculat i vrsat cu ocazia ncheierii fiecrui contract de vnzare-cumprare, precum i parte din TVA, aspecte probate cu raportul de expertiz contabil efectuat n calea de atac a apelului.Aa fiind, curtea de apel a considerat c, atta timp ct organul fiscal a putut constata i verifica operaiunile comerciale efectuate, veniturile realizate i sursa acestora, precum i stabili eventualele taxe n sarcina inculpatului, determinarea cuantumului TVA datorat este o problem de natur fiscal, care se reduce, n esen, la modul de calcul al acesteia.Altfel spus, s-a considerat c omisiunea plii, totale sau pariale, a unei taxe legal datorate nu constituie infraciunea de evaziune fiscal, dac operaiunile comerciale efectuate sau veniturile realizate ori bunul sau sursa impozabil nu au fost ascunse. n acest caz, ia natere doar obligaia de plat a taxei respective, nu i rspunderea penal, iar fapta nu cade n sfera ilicitului penal.Pentru aceste motive, instana de control judiciar a apreciat c se impune, n temeiul art. 11 pct. 2 lit. a) raportat la art. 10 alin. (1) lit. b) C. proc. pen., achitarea inculpatului P.F. sub aspectul infraciunii de evaziune fiscal prevzut n art. 9 alin. (1) lit. b) i alin. (2) din Legea nr. 241/2005, cu aplicarea art. 41 alin. (2) C. pen. i lsarea nesoluionat a aciunii civile.mpotriva acestei decizii au declarat recurs, n termen legal, Parchetul de pe lng Curtea de Apel Cluj i partea civil Statul Romn prin Agenia Naional de Administrare Fiscal prin Direcia General a Finanelor Publice Cluj, criticnd-o pe motive de nelegalitate.Astfel, invocnd cazul de casare prevzut n art. 3859 alin. (1) pct. 172 C. proc. pen., Ministerul Public a susinut c instana de apel, dispunnd achitarea inculpatului P.F., n temeiul art. 11 pct. 2 lit. a) raportat la art. 10 alin. (1) lit. b) C. proc. pen., pentru infraciunea de evaziune fiscal prevzut n art. 9 alin. (1) lit. b) i alin. (2) din Legea nr. 241/2005, cu aplicarea art. 41 alin. (2) C. pen., a fcut o greit aplicare a acestor dispoziii legale i, fr a contesta situaia de fapt reinut de tribunal i curtea de apel, a solicitat admiterea cii de atac promovate i condamnarea inculpatului pentru svrirea faptelor ce au format obiectul acuzaiei penale, astfel cum acestea au fost ncadrate n drept prin decizia penal recurat.Prin prisma aceluiai motiv de recurs, partea civil Agenia Naional de Administrare Fiscal prin Direcia General a Finanelor Publice Cluj a artat c, n mod greit, instana de apel a lsat nesoluionat aciunea civil formulat n cauz, solicitnd admiterea acesteia i obligarea inculpatului, n solidar cu partea responsabil civilmente societatea V., la plata sumelor cu care a fost prejudiciat bugetul general consolidat al statului.Examinnd decizia penal atacat prin raportare la motivele de recurs invocate, circumscrise cazului de casare prevzut n art. 3859 alin. (1) pct. 172 C. proc. pen., nalta Curte de Casaie i Justiie apreciaz recursurile declarate de Parchetul de pe lng Curtea de Apel Cluj i de partea civil Statul Romn prin Agenia Naional de Administrare Fiscal prin Direcia General a Finanelor Publice Cluj ca fiind nefondate, avnd n vedere n acest sens urmtoarele considerente:n primul rnd, prealabil verificrii temeiniciei susinerilor Ministerului Public, se impune a se analiza dac, din punct de vedere formal, aspectele invocate de acesta privind greita achitare a inculpatului P.F. pentru faptele ce au format obiectul acuzaiei penale pot fi examinate de instana de ultim control judiciar prin prisma motivului de recurs menionat, avnd n vedere modificrile aduse dispoziiilor art. 3859 C. proc. pen. prin Legea nr. 2/2013 privind unele msuri pentru degrevarea instanelor judectoreti.Astfel, se observ c, prin acest act normativ, s-a realizat o nou limitare a devoluiei recursului, n sensul c unele cazuri de casare au fost abrogate, iar altele au fost modificate substanial sau incluse n sfera de aplicare a motivului de recurs prevzut n pct. 172 al art. 3859 C. proc. pen., intenia clar a legiuitorului, prin amendarea cazurilor de casare, fiind aceea de a restrnge controlul judiciar realizat prin intermediul recursului, reglementat ca a doua cale ordinar de atac, doar la chestiuni de drept.Or, n opinia naltei Curi de Casaie i Justiie, a stabili dac o fapt este sau nu prevzut de legea penal, respectiv dac aceasta ntrunete toate condiiile prevzute n norma de incriminare pentru a constitui infraciune i a fi sancionat ca atare reprezint o chestiune de drept, ce poate fi supus controlului de legalitate n recurs, n cadrul cazului de casare prevzut n art. 3859 alin. (1) pct. 172 C. proc. pen., cu posibila consecin a pronunrii, n rejudecare, a unei soluii de condamnare, cu condiia, ns, ca fapta sau faptele s fie primite de instana de ultim control judiciar aa cum au fost stabilite n mod suveran de instanele de fond, examinarea situaiei de fapt deja reinut n cauz (constatarea existenei sau inexistenei faptei, precum i a tuturor mprejurrilor de fapt) i eventuala modificare a acesteia nemaiputnd forma obiectul judecii n recurs, ca urmare a modificrilor aduse prin Legea nr. 2/2013.n consecin, avnd n vedere aceste considerente, precum i mprejurarea c, n spe, parchetul nu a contestat situaia de fapt reinut de instanele inferioare (pe care, de altfel, a recunoscut-o i inculpatul), ci a criticat doar greita interpretare i aplicare, la cazul concret, a normei de incriminare cuprins n art. 9 alin. (1) lit. b) i alin. (2) din Legea nr. 241/2005, cu aplicarea art. 41 alin. (2) C. pen., considernd c faptele inculpatului se ncadreaz n textul de lege menionat i constituie infraciunea de evaziune fiscal, nalta Curte de Casaie i Justiie va analiza critica formulat prin raportare la dispoziiile art. 3859 alin. (1) pct. 172 C. proc. pen., apreciind c, din punct de vedere formal, se circumscrie acestui motiv de recurs.Analiznd, n continuare, temeinicia susinerilor Ministerului Public prin prisma cazului de casare menionat, nalta Curte de Casaie i Justiie arat c, potrivit art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, constituie infraciunea de evaziune fiscal omisiunea, n tot sau n parte, a evidenierii, n actele contabile ori n alte documente legale, a operaiunilor comerciale efectuate sau a veniturilor realizate, n scopul sustragerii de la ndeplinirea obligaiilor fiscale.Prin omisiunea evidenierii se nelege nenregistrarea n documentele legale cu relevan fiscal a anumitor operaiuni sau venituri i poate consta n nentocmirea documentelor justificative pentru respectivele operaiuni efectuate sau venituri realizate, n nenscrierea n registrele contabile obligatorii a operaiunilor sau veniturilor conform documentelor justificative, n nentocmirea situaiilor financiar-contabile recapitulative, conform prevederilor legale sau n necompletarea declaraiilor fiscale n termenele legale.n cauz, ceea ce s-a reinut, n esen, n sarcina inculpatului P.F. att de ctre parchet, ct i de ctre instanele inferioare este faptul c, n perioada 1 ianuarie 2008 - 20 aprilie 2011, n calitate de asociat i administrator al societii V., n mod repetat i n baza aceleiai rezoluii infracionale, a vndut n Romnia, ctre diferite persoane fizice, mai multe autoturisme uzate, procurate din Germania, Austria, Belgia i Olanda i, dei avea obligaia s colecteze TVA la preul de vnzare, a calculat aceast tax doar asupra marjei de profit, adic la adaosul comercial practicat la vnzare, omind evidenierea TVA-ului corect n facturile fiscale emise.Rezult, aadar, c intimatului inculpat nu i se imput omisiunea evidenierii n actele contabile sau n alte documente legale cu relevan fiscal a operaiunilor de vnzare efectuate n perioada 1 ianuarie 2008 - 20 aprilie 2011, ci calcularea greit a TVA-ului aferent, prin determinarea cuantumului acestuia doar asupra marjei de profit, cu toate c exista obligaia legal de a fi stabilit la preul de vnzare, avnd n vedere c furnizorii autoturismelor aplicaser regimul de taxare invers, fapt ce obliga beneficiarul, n spe societatea V., s aplice acelai regim prin colectarea TVA-ului asupra bazei de impozitare, la preul de vnzare a autovehiculelor second hand achiziionate din U.E.De altfel, mprejurarea c inculpatul a evideniat n mod corect n documentele contabile ale societii toate operaiunile comerciale efectuate i veniturile realizate n intervalul de timp menionat rezult i din cuprinsul raportului de expertiz contabil judiciar efectuat n cursul judecii n apel, necontestat de ctre procuror, lucrare ce a stabilit, ns, o diferen ntre TVA-ul aferent vnzrilor de autoturisme colectat de inculpat i cel care trebuia n mod legal calculat la preul de vnzare, n cuantum de 8.545.367,73 lei.Determinarea incorect de ctre inculpat a TVA-ului aferent operaiunilor de vnzare efectuate n perioada 1 ianuarie 2008 - 20 aprilie 2011 nu poate constitui, ns, aa cum a susinut parchetul, infraciunea de evaziune fiscal prevzut n art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, atta timp ct respectivele operaiuni au fost evideniate n documentele contabile, au fost declarate organului fiscal i s-a achitat impozitul corespunztor care a fost calculat i vrsat cu ocazia ncheierii fiecrui contract de vnzare-cumprare, precum i parte din taxa pe valoarea adugat, fiind de competena organelor fiscale de a stabili cuantumul corect al sumelor datorate cu titlu de TVA, n raport cu toate tranzaciile efectuate, fr ca fapta s poat fi inclus n sfera ilicitului penal (a se vedea n acelai sens i decizia nr. 3907 din 28 noiembrie 2012 a naltei Curi de Casaie i Justiie, Secia penal).Cu alte cuvinte, aa cum a artat i curtea de apel, din moment ce organul fiscal a putut constata i verifica operaiunile comerciale efectuate, veniturile realizate i sursa acestora, precum i a stabili felul obligaiilor fiscale i cuantumul eventualelor taxe i impozite datorate de societate bugetului consolidat al statului, determinarea TVA-ului datorat apare ca o chestiune de natur strict fiscal, care se reduce, n esen, la modul de calcul al acesteia, stabilirea eronat de ctre inculpat a respectivei taxe aferent vnzrilor de autoturisme efectuate neputnd constitui infraciunea de evaziune fiscal, prevzut n art. 9 alin. (1) lit. b) i alin. (2) din Legea nr. 241/2005, cu aplicarea art. 41 alin. (2) C. pen., n lipsa vreunui element fraudulos din care s rezulte intenia contribuabilului de a se sustrage de la plata obligaiilor fiscale.Aa fiind, nalta Curte de Casaie i Justiie apreciaz c soluia de achitare a inculpatului P.F. dispus de instana de apel, n temeiul art. 11 pct. 2 lit. a) raportat la art. 10 alin. (1) lit. b) C. proc. pen., este una legal, fcndu-se o corect interpretare i aplicare la cazul concret dedus judecii a dispoziiilor art. 9 alin. (1) lit. b) i alin. (2) din Legea nr. 241/2005.Referitor la critica formulat de partea civil Statul Romn prin Agenia Naional de Administrare Fiscal prin Direcia General a Finanelor Publice Cluj, se apreciaz, de asemenea, c nu este ntemeiat, nalta Curte de Casaie i Justiie constatnd c, fa de temeiul juridic al achitrii inculpatului reinut de instana de prim control judiciar, aceasta a fcut o corect aplicare a prevederilor art. 346 alin. (4) teza I C. proc. pen., care stabilesc c instana penal nu soluioneaz aciunea civil cnd pronun achitarea pentru cazul prevzut n art. 10 alin. (1) lit. b) C. proc. pen.n consecin, constatnd, fa de toate considerentele anterior expuse, c n cauz nu este incident cazul de casare prevzut n art. 3859 alin. (1) pct. 172 C. proc. pen. i nici vreun alt motiv de recurs care, potrivit art. 3859 alin. (3) C. proc. pen., s poat fi luat n considerare din oficiu, nalta Curte de Casaie i Justiie, n temeiul art. 38515 pct. 1 lit. b) C. proc. pen., a respins, ca nefondate, recursurile declarate de Parchetul de pe lng Curtea de Apel Cluj i de partea civil Statul Romn prin Agenia Naional de Administrare Fiscal prin Direcia General a Finanelor Publice Cluj mpotriva deciziei nr. 96/A din 30 aprilie 2013 a Curii de Apel Cluj, Secia penal i de minori.