El secreto bancario y los requerimientos individualizados de

El secreto bancario y los requerimientos individualizados de informacioacuten de cuentas

bancarias

JUAN MIGUEL MARTIacuteNEZ LOZANO

Direccioacuten General de Tributos

SUMARIO

EL SECRETO BANCARIO Origen y fundamentacioacuten El derecho a la intimidad El triunfo de un fracaso Regulashycioacuten del secreto bancario en el Derecho TributariomdashLOS REQUERIMIENTOS INDIVIDUALIZADOS DE INFORMACIOacuteN DE

CUENTAS BANCARIAS A LA LUZ DE LA NUEVA LEY GENERAL TRIBUTARIA Y DEL REGLAMENTO GENERAL DE APLICACIOacuteN DE

LOS TRIBUTOSmdashREFLEXIOacuteN FINAL

Palabras clave Fiscalidad financiera secreto bancario requerimientos de informacioacuten sobre cuentas bancarias obligacioacuten de informacioacuten

EL SECRETO BANCARIO

Quizaacutes son muchos los que se puedan plantear el origen del denominado secreto bancario Al mismo tiempo quizaacutes tambieacuten se puedan plantear porqueacute cuando se ha solicitado informacioacuten sobre cuentas bancarias surja la cuestioacuten del derecho a la intimidad y tal derecho no se alegue de manera tan recurrente cuando la Administracioacuten Tributaria solicite otro tipo de informacioacuten En definitiva iquestque tiene la informacioacuten bancaria que la haga tan susshyceptible que incluso su peticioacuten se condicione al sometimiento de un procedimiento especiacutefico

Origen y fundamentacioacuten1

A nadie se le puede escapar que el denominado secreto bancario nace y se desarrolla en el seno del

Derecho Mercantil La afirmacioacuten anterior no puede perderse de vista cuando se trata de extenshyder sus efectos a otros aacutembitos normativos como es el Derecho Tributario2 o incluso cuando se preshytende ampararlo en el denominado derecho a la intimidad

Sentildeala en este sentido PEacuteREZ ESCOBAR en su obra sobre Las operaciones Bancarias en el Derecho Tributario ldquo(que) se ha venido considerando tradishycionalmente por la doctrina que el secreto acerca de las respectivas operaciones es principio inheshyrente al traacutefico propio de los establecimientos banshycarios hasta el punto de si no existiera tal garantiacutea a favor de las personas que contrata con los banshycos es obvio que no afluiriacutean hacia eacutestos los imporshytantes medios de riqueza que normalmente nutren su cifra de recursosrdquo3

Trabajo presentado al IV Curso de Alta Especializacioacuten en Fiscalidad Financiera celebrado en la Escuela de la Hacienda Puacuteblica del Insshytituto de Estudios Fiscales en el primer semestre de 2009 1 En este punto se seguiraacuten a LUIacuteS MARIacuteA CAZORLA PRIETO El secreto Bancario Instituto de Estudios Fiscales 1978 y a BATLLE SALES G ldquoEl secreto de los libros de contabilidad y el secreto bancario dos manifestaciones del derecho a la intimida privadardquo Revista Geneshyral de Legislacioacuten y Jurisprudencia nuacutem 1 1975 2 La memoria al Proyecto de Ley de Medidas urgentes de reforma Fiscal de 1977 deciacutea ldquoel secreto bancario como obligacioacuten a cumplir por las autoridades de creacutedito respecto a las operaciones de sus clientes es una institucioacuten nacida y desarrollada en el aacutembishyto del Derecho Mercantil y en eacutel tiene su plena vigenciardquo 3 Citado por LASANTA DE LA PENtildeA J ldquoEn torno al secreto bancariordquo Revista de Derecho Financiero y Hacienda Puacuteblica nuacutem 135 1978 paacutegina 765

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Cuadernos de Formacioacuten Colaboracioacuten 510 Volumen 92010

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Su fundamento como sentildeala CAZORLA PRIETO4 ldquose desenvuelve dentro de las relaciones Banco-cliente sus elementos subjetivos son pues el clienshyte que tiene derecho a exigir tal sigilo y la entidad bancaria que tiene la obligacioacuten de respetarlo salvo en un nuacutemero determinado de casos () Por otra parte el instituto analizado tiene un objeto muy preciso como son los valores aquellos que conlleve encierre o represente riqueza material y que generalmente estaacute constituido por dinerordquo

Seraacute difiacutecil encontrar cualquier otra referencia que de manera tan sinteacutetica resuma esta materia ya que el secreto bancario se enmarca en las relashyciones Banco-cliente son posibles las excepciones y su objeto es riqueza material baacutesicamente dineshyro Con unos perfiles tan manifiestos estaba claro que antes o despueacutes la Administracioacuten Tributaria algo tendriacutea que decir5

Delimitado el secreto bancario podriacutea planteshyarse su justificacioacuten tanto poliacutetica socioloacutegica y moralmente como juriacutedica por cuanto que en la medida en la que sea posible encontrar una causa vaacutelida y suficiente para su existencia su interiorizashycioacuten y respeto por las instituciones vendraacute de suyo

En este sentido se puede fundamentar en la autonomiacutea del individuo suponiendo el secreto bancario un arma de defensa de los particulares en sus negociaciones con los demaacutes especialmente en el aacutembito del derecho mercantil Es decir se estaacute ante una cuestioacuten de intereacutes privado con un conteshynido baacutesicamente econoacutemico

Tambieacuten nos podemos encontrar con una justifishycacioacuten econoacutemica-puacuteblica Los Estados pueden decidir en un momento determinado establecer el secreto bancario con el aacutenimo de atraer capitales del exterior6 En definitiva su fundamentacioacuten habriacutea que buscarla en motivos de poliacutetica econoacutemica los cuales loacutegicamente pueden ser objeto de cambio

Podriacutea asimismo fundamentarse en una razoacuten socioloacutegica muy propia de los paiacuteses protestantes

4 Cfr LUIS MARIacuteA CAZORLA PRIETO paacuteg 34 5 En tal sentido el Ministro de Hacienda FRANCISCO FERNAacuteNDEZ

ORDOacuteNtildeEZ declaroacute al diario El Paiacutes de diacutea 29 de julio de 1977 ldquoEl principio del secreto bancario como informador de nuestro ordenamiento juriacutedico-mercantil en referencia a las relaciones entre particulares y que responde a las exigencias de proteccioacuten de los intereses privados y es garantiacutea de las relaciones de conshyfianza y seguridad del traacutefico mercantil no debe proyectarse fuera de su aacutembito natural y en detrimento del intereacutes puacuteblicordquo 6 Ley libanesa de 1956 ldquoDebido a suposicioacuten geograacutefica y grashycias a la poliacutetica liberal practicada por el nuevo reacutegimen el Liacutebashyno podriacutea llegar a ser en breve plazo el banquero de los Estados aacuterabes y el refugio de los capitales extranjeros Par asegurar al Liacutebano esta situacioacuten privilegiada seriacutea preciso instaurar el secreshyto profesional de la Banca a semejanza de lo que existe en Suizardquo

del centro y norte de Europa basada en la discreshycioacuten en cuanto a la ostentacioacuten de la riqueza sin embargo esta discrecioacuten no puede predicarse abiertamente para paiacuteses mediterraacuteneos como el nuestro en el que la ostentacioacuten econoacutemica ha lleshygado en determinadas eacutepocas a conformarse como una forma maacutes de prestigio y distincioacuten social o de clase Dentro de esta fundamentacioacuten podriacutea incluirse el denominado derecho a la intimidad pero ello seraacute objeto de anaacutelisis maacutes adelante

JIMEacuteNEZ DE PARGA7 sentildeala que se trata de un deber moral no juriacutedico que nace de un mutuo intereacutes uno de poner a resguardo su situacioacuten ecoshynoacutemica y otro de mantener su reputacioacuten

Juriacutedicamente algunos han mantenido que el caraacutecter obligatorio del secreto bancario viene estashyblecido en los usos mercantiles8 El fundamento de tal concepcioacuten estaacute iacutentimamente conectado con la nota de historicidad que de manera acusada apareshyce en el Derecho Mercantil y que se pone de manishyfiesto en el hecho de que el mismo tiene un origen netamente consuetudinario9 La ventaja de una conshycepcioacuten como la mencionada es que el secreto banshycario encontrariacutea su origen en una fuente del derecho reforzada ademaacutes por la jerarquiacutea y prelashycioacuten que tal fuente tiene en el Derecho Mercantil10

Para otros la obligatoriedad del secreto bancashyrio tiene un origen contractual11 No obstante a nadie se le escapa la debilidad de esta posicioacuten por cuanto que el origen contractual determinaraacute una obligacioacuten exclusiva entre las partes difiacutecilmente

7 Cfr RAFAEL JIMEacuteNEZ DE PARGA ldquoEl secreto bancario en el Dereshycho espantildeolrdquo Revista de Derecho Mercantil nuacutem 113 1969 paacuteg 384 ldquoLa primera naturaleza posible del secreto bancario no es otra que constituir un deber moral Es decir el Banco debe moralmente no revelar secretos de sus clientes debido a dos razones Por un lado para defender los intereses del cliente que no puede interesarle la exteriorizacioacuten de su situacioacuten patrimoshynial Y por otro lado en intereacutes propio es decir para salvar su propia reputacioacuten Volvemos asiacute de nuevo al campo moralrdquo 8 Cfr JOAQUIacuteN GARRIGUES Contratos Bancarios 1958 paacuteg 12 ldquoel fundamento del deber de secreto que tienen los bancos hay que buscarlo una vez maacutes el las normas usuales de general vigencia y el fundamento a su vez de este uso bancario hay que buscarlo en la naturaleza antes apuntada del contrato bancario como una relacioacuten de confianza Los ingleses hablan en este caso de fidushyciary relationship y los alemanes de vertrauensgeschaumlfte y no falshytariacutea base para esta concepcioacuten en nuestro Derecho Positivordquo 9 Asiacute FERNANDO SAacuteNCHEZ CALERO Principios de Derecho Mershycantil Thonson-Aranzadi 2006 paacuteg 57 eacuteste nacioacute y se desashyrrollo esencialmente como Derecho consuetudinariordquo 10 Artiacuteculo 2 Coacutedigo de Comercio Los actos de comercio sean o no comerciantes los que los ejecuten y esteacuten o no espeshycificados en este Coacutedigo se regiraacuten por las disposiciones conteshynidas en eacutel en su defecto por los usos del comercio observados generalmente en cada plaza y a falta de ambas por las del Dereshycho comuacutenrdquo

El secreto bancario y los requerimientos individualizados de informacioacuten de cuentas bancarias JUA N MIGUEL MARTIacuteNEZ LOZANO

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extendible a sujetos ajenos a la relacioacuten contracshytual Ademaacutes surge el problema de su oponibilidad a los propios sujetos contratantes en aquellos casos en los que hay ausencia de claacuteusula contractual especiacutefica (lo que probablemente nos situacutea en la necesidad de la existencia de regulacioacuten al respecshyto incluso consuetudinaria)

Para una corriente doctrinal el secreto bancashyrio tiene su fundamento en el secreto profesional ya que eacuteste uacuteltimo surge precisamente por el conocimiento que determinados profesionales lleshygan a tener de algunos datos o circunstancias que obtienen por la realizacioacuten de su actividad profeshysional y que son necesarios para ella12 Sin embarshygo como sentildeala GARRIGUES13 ldquoel secreto bancario no puede justificarse en el Derecho espantildeol acershycaacutendolo al secreto profesional porque no hay tal calificacioacuten legal no hay norma juriacutedica que asiacute lo consagre y porque desde otra perspectiva el reacutegimen que nuestro ordenamiento juriacutedico instaushyra para tutelar el secreto profesional no es en modo alguno extensible al bancariordquo El Tribunal Constitucional en la sentencia 1101984 tambieacuten niega esta posibilidad14

11 SCHEERER seguacuten cita de JIMEacuteNEZ DE PARGA cita reiterada por LUIacuteS MARIacuteA CAZORLA PRIETO paacuteg 65 ldquoEntre los legiacutetimos deseos del cliente figura en primer lugar el de secreto de la situacioacuten patrimonial y de sus negocios sobre los cuales estaacute obligado a conceder un derecho de inspeccioacuten cuyo conocimiento le conshyfiacutea en virtud de su calidad de consejero El cliente cuenta con la discrecioacuten del banquero tanto maacutes cuanto que siempre ha sido considerada incluso por los mismos banqueros como uno de sus principales deberes Si por lo tanto el banquero satisface un deseo legiacutetimo y bien conocido por eacutel de su cliente no puede decirse que se trata de una simple condescendencia por su parte sino de ejecucioacuten de una obligacioacuten que le incumbe ya que estaacute ligado no solamente por todo lo que ha prometido expresamente en el contrato a su cliente sino obligado ademaacutes a comportase en virtud del artiacuteculo 242 del Coacutedigo Civil y 347 del Coacutedigo de Comercio del modo como debe comportarse todo buen banquero seguacuten la costumbre y la buena ferdquo 12 Tambieacuten LANGLE Manual de Derecho Mercantil espantildeol citashydo por BATLLE SALES G paacuteg 29 ldquoEl secreto bancario es un secreto profesional sancionado firmemente por el uso cuyo quebrantamiento puede originar dantildeos y perjuicios ()rdquo Tamshybieacuten ADAacuteN NIETO MARTIacuteN La contratacioacuten Bancaria (obra colecshytiva) Dykinson 2007 paacuteg 370 ldquoEl secreto bancario es una clase de secreto profesional cuyo fundamento maacutes importante debe buscarse en la proteccioacuten a la intimidadrdquo 13 Opinioacuten citada por LUIacuteS CAZORLA PRIETO paacuteg 75 14 FJ 10 ldquoEl recurrente invoca tambieacuten en apoyo de sus tesis la proteccioacuten del secreto profesional y del secreto bancario Se trata como es notorio de cuestiones muy distintas y sumamenshyte complejas que presentan problemas considerablemente variados y de diverso alcance Basta aquiacute referirse a lo que es necesario para el tema del recurso El secreto profesional es decir el deber de secreto que se impone a determinadas pershysonas entre ellas los Abogados de lo que conocieren por razoacuten de su profesioacuten ()rdquo

Otra posicioacuten doctrinal sustenta el secreto banshycario en la responsabilidad extracontractual del banquero que se pudiera derivar de su falta de celo en la revelacioacuten de datos de sus clientes No obsshytante como sentildeala JIMEacuteNEZ DE PARGA15 la mencioshynada responsabilidad no es el fundamento del secreto bancario sino las consecuencias de su vioshylacioacuten

Por uacuteltimo para RAFAEL JIMEacuteNEZ DE PARGA16 ldquoel secreto bancario es una obligacioacuten juriacutedica De acuerdo con el Derecho positivo espantildeol su fundashymento radica en una disposicioacuten legal en sentido materialrdquo A tal efecto la regulacioacuten del mencionashydo secreto como norma expresa en el aacutembito mershycantil se produjo mediante el artiacuteculo 23 del Estatuto del Banco de Espantildea de 24 de julio de 1947 que establecioacute Secreto de las operaciones Se prohiacutebe al Banco facilitar noticia alguna de los fondos que tengan en cuenta corriente depoacutesito o cualquier otro concepto pertenecientes a persona determinada a no ser al propio interesado a su representacioacuten legal o en virtud de providenciardquo

Particularmente entiendo que el secreto bancashyrio es una claacuteusula de confidencialidad de origen consuetudinario que dadas sus ventajas para el banco y el cliente posteriormente traspasoacute barreshyras constituyeacutendose en una claacuteusula contractual encontrando cierto cobijo en la norma escrita de caraacutecter mercantil En todo caso parece que tiene una cierta conexioacuten con el secreto de la contabilishydad17 puesto que asiacute parece reflejado en determishynadas disposiciones legales18 ademaacutes de que para diversos sectores doctrinales19 el contrato bancashyrio por excelencia como es el contrato de cuenta corriente supone la llevanza de un ldquolibro o soporshyte contablerdquo

15 Citado por CAZORLA PRIETO paacuteg 77 16 Citado por CAZORLA PRIETO paacuteg 78 17 Artiacuteculo 32 Coacutedigo de Comercio ldquoLa contabilidad de los empresarios es secreta sin perjuicio de lo que se derive de lo dispuesto en las Leyesrdquo 18 Por ejemplo artiacuteculo 1429 6o de la Ley de Enjuiciamiento Civil de 3 de febrero de 1881 ldquolas poacutelizas originales de contrashytos mercantiles firmadas por las partes y por agente de cambio y bolsa o corredor de comercio que los intervengan con tal que se acompantildee de certificacioacuten en la que dichos agentes acrediten la contabilidad de la poacuteliza con los asientos de su libro-registro y la fecha de estosrdquo 19 Cfr GARCIacuteA PITA Operaciones bancarias neutras paacuteg 350 citado por MARIacuteA ENCISO ALONSO-MUNtildeUMER La contratacioacuten Bancaria (obra colectiva) Dykinson 2007 pag 446 ldquola primeshyra consecuencia y deber contractual que genera este contrato bancario es la apertura de la cuenta la puesta en funcionamienshyto de un libro o soporte contable con la estructura de un libro mayor que registra de modo constante y en forma de remesas las sucesivas operaciones contabilizadasrdquo


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El derecho a la intimidad El triunfo de un fracaso

Podriacuteamos preguntarnos como fue el recorrido realizado para que una claacuteusula de confidencialidad como se ha sentildealado anteriormente traspasara ampliamente los liacutemites de Derecho Mercantil de tal manera que hoy nadie se plantee sus contornos mercantiles y todos (incluso los mercantilistas20) lo incluyan dentro del denominado derecho a la intishymidad

Para ellos hay un claro meritorio Indudableshymente fue el recurrente en el recurso de inconstishytucionalidad que motivoacute la sentencia del Tribunal Constitucional 1101984 cuando atacando el acceshyso que la Inspeccioacuten de los tributos tuvo a sus cuenta bancarias alegaba el derecho a la intimidad recogido en el artiacuteculo 181 de la Constitucioacuten21

con una expresioacuten altamente ingeniosa por cuanto que alegoacute las cuentas bancarias suponiacutean una suershyte de ldquobiografiacutea personal en nuacutemerosrdquo22 Fue el triunfo de un fracaso porque fracasoacute en su pretenshysioacuten esencial en el pleito (la nulidad del acceso a las cuentas bancarias) pero triunfo abriendo un camishyno que instaloacute ldquodefinitivamenterdquo en nuestro dereshycho la iacutentima conexioacuten entre secreto bancario y derecho a la intimidad Pero veamos su recorrido

Es curioso que los primeros que se adentraron en la naturaleza del secreto bancario en relacioacuten a los tributos23 para nada se plantearon el juego del derecho a la intimidad en este campo sentildealando que ldquola disyuntiva en este momento se centra en la conceptuacioacuten de la derogacioacuten tributaria como simple excepcioacuten a la discrecioacuten bancaria consershyvando esta iacutentegra su esencia o de contrario estishymar que la irrupcioacuten de la Hacienda Puacuteblica en la materia ha determinado una remodelacioacuten de los contornos naturales de aquella que ya no goza de un contenido soacutelo excepcionalmente limitado y que no llega tan lejos como antes replegando su estructura natural hasta alliacute donde el Fisco no intershyvengardquo Es decir formularon la relacioacuten dentro de los contornos que el secreto bancario teniacutea como figura netamente englobada en el Derecho mershycantil24

20 Ver cita anterior de ADAacuteN NIETO MARTIacuteN Tambieacuten BATLLE

SALES G paacuteg 32 ldquoEl banco es confidente necesario del clienshyte y por ello sobre la base de confianza en que se realizan sus negociaciones estaacute obligado a guardar secretordquo 21 ldquoSe garantiza el derecho al honor a la intimidad personal y familiar y a la propia imagenrdquo 22 FJ 6o de la Sentencia 1101984 del Tribunal Constitucional 23 Cfr LUIacuteS MARIacuteA CAZORLA PRIETO paacuteg 113 24 Recueacuterdese la nota relativa a las declaraciones de FRANCISCO

FERNAacuteNDEZ ORDOacuteNtildeEZ al diario El Paiacutes el 29 de julio de 1977

Desde el punto de vista jurisprudencial en un principio la Audiencia Nacional25 mantuvo una posicioacuten contraria al acceso de la Administracioacuten Tributaria a las cuentas bancarias de los contribushyyentes puesto que

ldquoLos teacuterminos absolutos ilimitados y comprenshysivos de todas las operaciones activas y pasivas saldos movimientos operaciones documentos y antecedentes relativos a las mismas a los que los artiacuteculos 42 y 43 de dicha Ley (se refiere a la antishygua LGT) extiende la investigacioacuten y las geneacutericas potestades que otorgan al efecto a la Hacienda Puacuteblica determinan que no pueda quedar zona alguna exenta y por tanto que dicho exceso en la accioacuten administrativa esteacute en oposicioacuten con el arshytiacuteculo 181 de la Constitucioacuten porque dentro de la posibilidad de obtener los datos indispensables a la investigacioacuten la formulacioacuten de aquellos precepshytos no respeta el contenido esencial del derechordquo

Posteriormente el Tribunal Supremo en senshytencia de 29 de julio de 1983 sentildealoacute que

ldquo() por muy amplio que sea el criterio que se tenga respecto de lo que puede constituir esta intimidad el sustraer siempre y en todo caso a la actuaciones de la Administracioacuten la actividad ecoshynoacutemica de las personas fiacutesicas y juriacutedicas equivalshydriacutea a dar a este derecho a la intimidad un caraacutecter absoluto e ilimitadordquo

Permiacutetase una pequentildea reflexioacuten en relacioacuten al paacuterrafo trascrito y es que no parece que el Tribushynal Supremo tuviera claro que hubiera una coneshyxioacuten inmediata entre el secreto de las cuentas bancarias y la intimidad (ldquopor muy amplio que sea el criterio que se tenga respecto de lo que puede constituir esta intimidad) La mencionada senshytencia continua

ldquo() en todo caso la posibilidad de investigar a efectos fiscales las cuentas corrientes no entrantildea la procedencia de la investigacioacuten justificativa de todas y cada un de las partidas contables reflejadas en dichas cuentas corrientes pues si alguna de esas partidas estuviese afecta al derecho a la intishymidad personal y familiar reconocido en la CE a favor del contribuyente investigado podraacute eacuteste invocar ese derecho e impedir en su caso la investigacioacuten referente a la partida o partidas de que se trate afectadas por aquel derecho constitushycional y evitar cualquier clase de injerencia arbitrashyrias en su vida privada es decir que si el actuar de las investigaciones tributarias rebasa lo que propiashymente es indispensable para el cumplimiento de dicha finalidad inmiscuyeacutendose en detalles de la vida personal o familiar pudiera llegarse en cada caso concreto a incidir en un campo que atentaba el principio institucional invocadordquo

25 Sentencia de 18 de junio de 1983


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En definitiva el Tribunal Supremo dejoacute abierta la posibilidad de investigar las cuentas bancarias de los obligados tributarios pero soacutelo referido a aqueshyllos aspectos que tengan incidencia con la materia tributaria ya que ldquola posibilidad de investigar no significa la posibilidad de averiguar todas y cada una de las partidas reflejadas en la cuenta porque tal investigacioacuten podriacutea significar una inmisioacuten en la vida privada de la persona26rdquo

La mencionada doctrina no hizo sino recoger el difiacutecil equilibrio existente entre la investigacioacuten trishybutaria y la intimidad de los contribuyentes En este sentido el artiacuteculo 28 de la Ley de 16 de diciembre de 1954 en materia de Contribucioacuten sobre la Renta ya sentildealoacute que ldquola existencia de signos externos de renta gastada o consumida no permitiraacute en ninguacuten caso inquisicioacuten sobre la vida privada ni sobre el hogar de las personas en quienes tales signos se hubieran apreciadordquo En este sentido ldquola protecshycioacuten de la intimidad deviene asiacute en liacutemite al legislashydor ordinario La norma tributaria deberaacute respetar el aacutembito de la intimidad personal y familiar que el contribuyente ha juzgado digno de reconocimienshyto27rdquo

Evidentemente la cuestioacuten no podiacutea quedar limitada al Tribunal Supremo sino que exigiacutea un pronunciamiento de la Magistratura Constitucioshynal que lo hizo a traveacutes de la Sentencia 1101984 De la misma resulta interesante extraer determinashydos paacuterrafos que permitiraacuten conocer los confusos inicios que en este campo tuvo el Tribunal Convieshyne sentildealar que el Tribunal parecioacute distinguir (para despueacutes unir) dos cuestiones el acceso y conocishymiento de la informacioacuten bancaria suministrada con indiferencia de quien la suministre y el denomishynado secreto bancario Comencemos por el Funshydamento de Derecho 5o

ldquoRespecto a la primera cuestioacuten (se refiere a en queacute medida el conocimiento de las cuentas bancashyrias por la Administracioacuten a efectos fiscales debe entenderse comprendido en la zona de la intimidad constitucionalmente protegida) la respuesta ha de ser negativa pues aun admitiendo como hipoacutetesis que el movimiento de las cuentas bancarias esteacute cubierto por el derecho a la intimidad nos enconshytrariacuteamos que ante el Fisco operariacutea un liacutemite justishyficado de ese derecho Conviene recordar en efecto que como ya ha declarado este Tribunal Constitucional no existen derechos ilimitados

26 Cfr CERVERA F ldquoLa colaboracioacuten en la gestioacuten tributaria la investigacioacuten de las cuentas bancariasrdquo Estudios sobre tributashycioacuten bancaria Ciacutevitas 1985 paacuteg 265 citado por JOSEacute RAMOacuteN

RUIZ GARCIacuteA Secreto bancario y Hacienda Puacuteblica Ciacutevitas 1988 paacutegina 56 27 Cfr JOSEacute RAMOacuteN RUIZ GARCIacuteA Secreto bancario y Hacienda Puacuteblica Ciacutevitas 1988 paacuteg 48

Todo derecho tiene sus liacutemites que en relacioacuten a los derechos fundamentales establece la Constitucioacuten por siacute misma en algunas ocasiones mientras en otras el liacutemite deriva de una manera mediata o indishyrecta de tal norma en cuanto ha de justificarse por la necesidad de proteger o preservar no soacutelo otros derechos constitucionales sino tambieacuten otros bienes constitucionalmente protegidos (Sentencia 111981 de 8 de abril Fundamento Juriacutedico 7 y Sentencia 21982 de 29 de enero Fundamento Juriacutedico 5) Ahora bien el conocimiento de las cuentas corrientes puede ser necesario para proteshyger el bien constitucionalmente protegido que es la distribucioacuten equitativa del sostenimiento de los gastos puacuteblicos pues para una verificacioacuten de los ingresos del contribuyente y de su situacioacuten patrishymonial puede no ser suficiente en ocasiones la exhibicioacuten de los saldos medios anuales y de los salshydos a 31 de diciembre Es importante sentildealar que las certificaciones pedidas al recurrente o las que se exigiriacutean a las Entidades bancarias caso de que aqueacutel no las entregase voluntariamente son los extractos de las cuentas en que figuran como es notorio soacutelo la causa geneacuterica de cada partida (taloacuten bancario transferencia efectos domiciliashydos entrega en efectivo etc) pero no su causa concreta Ahora bien estos datos en siacute no tienen relevancia para la intimidad personal y familiar del contribuyente como no la tiene la declaracioacuten sobre la renta o sobre el patrimonio El recurrente parece insistir especialmente en la gravedad de que la investigacioacuten de las cuentas comprenda las opeshyraciones pasivas pues a nadie le importa en queacute gasta cada cual su dinero Pero el conocimiento de una cuenta corriente no puede darse si no se conshytempla en su integridad Las operaciones pasivas pueden ser tambieacuten reveladoras de una anoacutemala conducta fiscal como ocurririacutea entre otros supuestos que podriacutean citarse con la retirada de una masa importante de dinero sin que se explique el destino de la misma que ha podido trasladarse de una situacioacuten de transparencia fiscal a otra menos o nada transparenterdquo

Del paacuterrafo transcrito debe resaltarse la parte del mismo que sentildeala que ldquoaun admitiendo como hipoacutetesis que el movimiento de las cuentas bancashyrias esteacute cubierto por el derecho a la intimidadrdquo Es decir el Tribunal parece que contemplaba la posishybilidad de unir conocimiento de movimientos de cuentas bancarias y derecho a la intimidad pero soacutelo a tiacutetulo de mera hipoacutetesis sin que pueda conshycluirse que el Tribunal estuviera contemplando de una manera unitaria ambas cuestiones Lo anterior es importante (nos referimos a contemple l cuesshytioacuten soacutelo a tiacutetulo de hipoacutetesis) por lo que se diraacute en materia especiacutefica del secreto bancario en el Funshydamento de Derecho 11o

ldquoEl problema del llamado secreto bancario es distinto En lo que aquiacute importa el secreto bancashy


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rio no puede tener otro fundamento que el dere-cho a la intimidad del cliente reconocido en el ar-tiacuteculo 181 de la Constitucioacuten pues no hay una consagracioacuten expliacutecita y reforzada de este tipo de secreto como la hay del secreto profesional De forma que lo que se ha dicho antes sobre los liacutemishytes del derecho a la intimidad es totalmente aplicashyble al caso en que sea la Entidad de creacutedito la obligada a facilitar los datos y antecedentes que requiera la Inspeccioacutenrdquo

El mencionado Fundamento Juriacutedico 11o se formuloacute en esos teacuterminos porque el recurrente sentildealoacute que en todo caso el acceso de las cuentas bancarias estaba amparado por el secreto profesioshynal y el secreto bancario En este sentido es proshybable que el Tribunal lo que quisiera era discernir claramente ente ambos tipos de secreto de tal manera que al no encontrar regulacioacuten constitushycional expresa para el secreto bancario pretendieshyra separarlo netamente del profesional sentildealando su mayor aproximacioacuten al derecho a la intimidad

Entendemos que la interpretacioacuten anterior puede ser correcta por cuanto que si el secreto bancario es decir la negativa al suministro de inforshymacioacuten en materia de cuentas bancarias encontrashyse su amparo en tal derecho a la intimidad tal proteccioacuten alcanzariacutea al conocimiento de las cuenshytas bancarias con indiferencia al modo como se han obtenido las mismas por lo que no habriacutea sido necesario platear la hipoacutetesis del Fundamento Juriacuteshydico 5o ya que el Tribunal podriacutea haber dicho en ese momento que el conocimiento de las cuentas bancarias se encontraban en la oacuterbita del tal dereshycho Y maacutes cuando en dicho Fundamento Juriacutedico 5o se dice expresamente ldquoahora bien estos datos en siacute no tienen relevancia para la intimidad personal y familiar del contribuyente como no la tiene la declaracioacuten sobre la renta o sobre el patrimoniordquo

En definitiva creemos que lo que el Tribunal pretendioacute resolver en esta sentencia es el pleno derecho al acceso de la Administracioacuten Tributaria a las cuentas bancarias de los obligados tributarios abordando la cuestioacuten del derecho a la intimidad no tanto para enclavar el secreto bancario (y el acceso a las cuentas bancarias) en el derecho a la intimidad sino para cerrar precisamente cualquier puerta que pretenda negar la posibilidad de investigacioacuten de la Administracioacuten Tributaria al amparo de dicho dereshycho Es decir creemos que el Tribunal no pretendioacute sentar el criterio de que el secreto bancario estuvieshyse protegido por el derecho a la intimidad sino que lo que quiso sentildealar es que aunque asiacute fuera (como mera hipoacutetesis o posibilidad) el mismo no suponshydriacutea barrera contra la investigacioacuten tributaria

En esta liacutenea argumental parece que se mantieshyne el Tribunal Constitucional en su Auto de

6421986 de 23 de julio de 1986 cuando ante la impugnacioacuten de la declaracioacuten informativa que se concreta en el modelo 192 sentildeala

ldquoEn definitiva el secreto bancario que alcanza su normal desenvolvimiento en las relaciones entre la Banca y sus clientes y otros terceros cede ante exigencias geneacutericas como las legalmente expresadas en la Ley preconstitucional 501977 de 14 de noviembre que en su artiacuteculo 41 declara sujetos al deber de colaboracioacuten a que se refiere el apartado 1 del artiacuteculo 111 de la Ley General Trishybutaria a las instituciones bancarias sin que pueshydan exonerarse de dicha Ley al amparo de lo dispuesto en los apartados b) y c) del nuacutemero 2 de dicho articulo o el artiacuteculo 49 del Coacutedigo de Comercio o en cualquier otra disposicioacuten deber geneacuterico de colaboracioacuten asiacute expresado legalmenshyte que ha de verse como un prius necesario o si se quiere como un deber instrumental que posibilite una posterior y eventual actividad de investigacioacuten o inspeccioacuten tributaria a la que se refiere el artiacutecushylo 42 del texto legal anteriormente mencionado

Llegados a este punto es conveniente recordar que el exigible deber de colaboracioacuten geneacutericamenshyte previsto en la Ley General Tributaria se completa con otros preceptos de rango legal suficiente tenshydentes a la prestacioacuten de colaboracioacuten por parte de las entidades de creacutedito en relacioacuten con las distintas figuras impositivas en funcioacuten de sus respectivas peculiaridades A este respecto no puede discutirse (puesto que ya se ha efectuado en dos instancias judiciales en las que se ha hecho presente la debida contradiccioacuten) la suficiencia de la cobertura legal de la obligacioacuten que se concreta en la aportacioacuten por parte de las entidades bancarias de una informacioacuten referida a los rendimientos del capital mobiliario ni se acierte a comprender cuaacutel podriacutea ser la justificashycioacuten suficiente para que unas rentas efectivamente percibidas queden excluidas del conocimiento por la Hacienda Puacuteblica a diferencia de otras y ello por una concepcioacuten del secreto bancario que de esa forma se convertiriacutea en refugio privilegiado para unos rendimientos integrantes de la renta de las personas cuyo conocimiento quedariacutea reservado a la voluntariedad de las declaraciones que efectuacuteen en su momento los sujetos pasivos del impuesto

Lo hasta aquiacute dicho debe conectarse con lo que se contiene en la Sentencia 1101984 sobre la irreshylevancia para la intimidad personal y familiar del contribuyente de la aportacioacuten de ciertos datos (cuya concrecioacuten era en el caso entonces enjuiciado de mucho mayor entidad y significacioacuten) al igual que no la tiene la misma declaracioacuten sobre la renta o sobre el patrimonio En resumen el derecho a la intimidad constitucionalmente garantizado por el artiacuteculo 18 en relacioacuten con un aacuterea espacial o funcioshynal de la persona precisamente en favor de la salvashyguarda de su privacidad que ha de quedar inmune a las agresiones exteriores de otras personas o de la


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Administracioacuten Puacuteblica no puede extenderse de tal modo que constituya un instrumento que imposibishylite o dificulte el deber constitucionalmente declarashydo en el artiacuteculo 31 de la Norma fundamental de todo ciudadano de contribuir al sostenimiento de los gastos puacuteblicos a traveacutes del sistema tributario de acuerdo con su capacidad econoacutemicardquo

Particularmente este Auto parece que reafirma lo sentildealado por nosotros anteriormente puesto que afirmoacute abiertamente que el secreto bancario ldquoalcanshyza su normal desenvolvimiento en las relaciones entre la Banca y sus clientes y otros tercerosrdquo y vuelve a reishyterar que lo esencial es que sea cual sea el alcance del derecho a la intimidad (sin que abiertamente manifieste que el secreto bancario se encuentre denshytro de su contenido) este cede ante las facultades investigadoras de la Administracioacuten Tributaria

Sin embargo en un sutil avance de posiciones el Tribunal Constitucional fue profundizando cada vez maacutes en las relaciones entre el secreto bancario y el derecho a la intimidad de tal modo que en la actualidad para nadie puede dudarse que el menshycionado derecho secreto tiene cobijo y queda englobado dentro del derecho a la intimidad A continuacioacuten se expone la sentencia 2332005 de 26 de septiembre en la que en el FJ 4o abiertashymente se recoge lo mencionado y algo maacutes

ldquoSentado lo anterior debemos comenzar recorshydando que conforme a reiterada doctrina constitushycional el derecho a la intimidad personal garantizado por el artiacuteculo 181 CE en cuanto derishyvacioacuten de la dignidad de la persona reconocida en el artiacuteculo 101 CE implica laquola existencia de un aacutembishyto propio y reservado frente a la accioacuten y el conoshycimiento de los demaacutes necesario seguacuten las pautas de nuestra cultura para mantener una calidad miacutenishyma de la vida humanaraquo (STC 702002 de 3 de abril FJ 10a en el mismo sentido la STC 2311988 de 2 de diciembre FJ 3) Y tambieacuten debemos subrayar que laquoel derecho fundamental a la intimidad al igual que los demaacutes derechos fundamentales no es absoluto sino que se encuentra delimitado por los restantes derechos fundamentales y bienes juriacutedishycos constitucionalmente protegidosraquo (STC 1562001 de 2 de julio FJ 4 in fine) razoacuten por la cual en aquellos casos en los que a pesar de produshycirse una intromisioacuten en la intimidad eacutesta no puede considerarse ilegiacutetima no se produciraacute una vulnerashycioacuten del derecho consagrado en el artiacuteculo 181 CE (SSTC 1152000 de 5 de mayo FJ 2 1562001 de 2 de julio FJ 3 y 832002 de 22 de abril FJ 4)

A la luz de la doctrina citada lo primero que debemos determinar atendidas las circunstancias del caso es si la actuacioacuten de la Inspeccioacuten de los tributos ha constituido o no una intromisioacuten en el aacutembito del derecho a la intimidad personal y famishyliar del recurrente que el artiacuteculo 181 CE garantishyza y en el supuesto de que asiacute fuera si dicha

intromisioacuten es o no legiacutetima (STC 1152000 de 5 de mayo FJ 2 1562001 de 2 de julio FJ 3 832002 de 22 de abril FJ 4 142003 de 28 de enero FJ 4) Pues bien la respuesta a ambos inteshyrrogantes es afirmativa En relacioacuten con la inclusioacuten de los datos con trascendencia econoacutemica (y por ende tributaria) en el aacutembito de intimidad constitushycionalmente protegido es doctrina consolidada de este Tribunal la de que los datos econoacutemicos en principio se incluyen en el aacutembito de la intimidad Asiacute lo han puesto de relieve claramente las SSTC 451989 de 20 de febrero FJ 9 2331999 de 16 de diciembre FJ 7 y 472001 de 15 de febrero FJ 8 Sentildealadamente en la citada STC 2331999 este Tribunal afirmoacute que laquola informacioacuten cuya transmishysioacuten se preveacute en el precepto cuestionado ndashesto es aqueacutella que tiene trascendencia tributariandash puede incidir en la intimidad de los ciudadanosraquo (SSTC 1101984 451989 1421993 ATC 6421986) Concretamente hemos dicho que laquono hay dudas de que en principio los datos relativos a la situashycioacuten econoacutemica de una persona entran dentro de la intimidad constitucionalmente protegida (ATC 6421986)raquo (FJ 7) Por su parte la STC 472001 sentildealoacute que la resolucioacuten de la queja enjuiciada debiacutea partir laquonecesariamente del reconocimiento de que en las declaraciones del IRPF se ponen de manifiesshyto datos que pertenecen a la intimidad constitucioshynalmente tutelada de los sujetos pasivos Asiacute lo hemos recordado en la reciente STC 2331999 de 16 de diciembre FJ 7 al sentildealar que la informacioacuten con trascendencia tributaria lsquopuede incidir en la intimidad de los ciudadanosrsquoraquo (FJ 8) Pues bien si como recordamos en el Fundamento Juriacutedico 7 de la STC 2331999 no hay duda de que los datos relativos a la situacioacuten econoacutemica de una persona entran dentro del aacutembito de la intimidad constitushycionalmente protegido menos auacuten puede haberla de que la informacioacuten concerniente al gasto en que incurre un obligado tributario no soacutelo forma parte de dicho aacutembito sino que a traveacutes de su investigashycioacuten o indagacioacuten puede penetrarse en la zona maacutes estricta de la vida privada o lo que es lo mismo en laquolos aspectos maacutes baacutesicos de la autodeterminacioacuten personalraquo del individuo (SSTC 852003 de 8 de mayo FJ 21 y 992004 de 27 de mayo FJ 13)rdquo

Deciacuteamos antes ldquoy algo maacutesrdquo puesto que el Trishybunal profundiza de manera considerable en el conshytenido del derecho a la intimidad incluyendo los datos de contenido econoacutemico abarcando indudashyblemente a las declaraciones tributarias Lo cual es loacutegico si los movimientos bancarios estaban dentro de la relativa tutela del derecho a la intimidad es loacutegico que antes o despueacutes se extendiera tal conshycepcioacuten a aquellas otras informaciones que la Admishynistracioacuten Tributaria puede obtener en relacioacuten a la situacioacuten econoacutemica de los obligados tributarios

Algunos podraacuten decir que la inclusioacuten de la inforshymacioacuten de contenido econoacutemico de los obligados trishy


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butarios en el derecho a la intimidad es algo que puede parecer intrascendente en la investigaciones de la Administracioacuten Tributaria por cuanto que el Tribunal Constitucional ha santificado esta posibilidad (la de investigar) pero cometen un importante error ya que la exigencia de que la informacioacuten susceptible de ser obtenida tenga trascendencia tributaria no es ya una exigencia de una ley ordinaria como es la Ley General Tributaria sino que por la doctrina del Trishybunal Constitucional antes mencionada hunde sus raiacuteces en el artiacuteculo 18 de la Constitucioacuten En definishytiva seriacutea conveniente una reflexioacuten sobre el estableshycimiento de nuevas obligaciones de informacioacuten porque enfrente se puede tener a un poderoso eneshymigo el artiacuteculo 18 del texto constitucional y a lo mejor los Tribunales en el futuro no sean tan comshyprensivos En este sentido debemos volver a traer a colacioacuten las palabras del Tribunal Supremo recogidas en la Sentencia de 29 de julio de 1983 ldquola posibilidad de investigar no significa la posibilidad de averiguar todas y cada una de las partidas reflejadas en la cuenshyta porque tal investigacioacuten podriacutea significar una inmishysioacuten en la vida privada de la personardquo (con todas las cautelas que se deben mostrar ante esta sentencia) o lo que es lo mismo acaso deberiacutea establecerse una cierta prevencioacuten en cuanto a lo que se pueda invesshytigar (o desear conocer o exigir su suministro) aunshyque soacutelo sea para evitar que en el seno de la sociedad empiece a concebirse a la Administracioacuten Tributaria como un Gran Hermano28 que conoce y sabe todo con la excusa de la lucha contra el fraude fiscal

Una vez realizada la anterior precisioacuten soacutelo resta sentildealar que la totalidad de la doctrina admite abiertamente que la confidencialidad de los datos bancarios (el secreto bancario en definitiva) queda englobada en el derecho a la intimidad29

28 Evidentemente nos referimos a la obra de GEORGE ORWELL 1984 29 Por citar algunos ANA MARIacuteA PITA GRANDAL y JESUacuteS RODRIacute

GUEZ MAacuteRQUEZ ldquoLa informacioacuten bancaria con fines fiscales en Espantildea (anaacutelisis de la cuestioacuten a la luz de la normativa interna y comunitariardquo Quincena Fiscal Aranzadi nuacutem 12003 CARMEN

RUIZ HIDALGO y JAIME ANEIROS PEREIRA ldquoLa obtencioacuten de inforshymacioacuten en el procedimiento de apremiordquo Quincena Fiscal Aranshyzadi nuacutem 102003 PEDRO M HERRERA MOLINA y PABLO CHICO

DE LA CAacuteMARA ldquoSTC 2332005 de 26 de septiembre Compatishybilidad con la presuncioacuten de inocencia y el derecho a la intimishydad de las investigaciones bancarias realizadas por la inspeccioacuten para la imputacioacuten de un delito de defraudacioacuten tributariardquo

EGONtildeA ESMA AacuteNCHEZ29 B S S ldquoLa obtencioacuten de informacioacuten trishybutariardquo Aranzadi editorial 2001 paacuteg 187 parece distinguir entre secreto bancario y confidencialidad de datos ldquoEs claro por tanto que el secreto bancario no constituye un liacutemite oposhynible por siacute mismo frente a tales deberes de colaboracioacuten lo cual no empece para que a traveacutes de la proteccioacuten del derecho a la intimidad de los clientes se consiga una cierta confidenciashylidad de los datos bancariosrdquo

shy

Regulacioacuten del secreto bancario en el Derecho Tributario30

Tal como sentildealoacute GARCIacuteA-ROMEU FLETA31 ldquoen las primeras deacutecadas del presente siglo (se refiere al XX) no se plantea el tema del secreto bancario quizaacute porque no se habiacutea tomado conciencia del problema como porque basado nuestro sistema fiscal en una serie de figuras reales la tributacioacuten de productos cuyas bases en infinidad de casos se estimaban mediante procedimientos indiciarios y otros anaacutelogos y carente por tanto de una imposhysicioacuten personal desarrollada no era tan acuciante la necesidad de que la Hacienda hiciera valer la legiacutetishyma prevalencia del intereacutes general en esta esferardquo

ldquoToda la praxis ulterior y la creencia ndasharraigada como veremos tanto en la Administracioacuten como en el propio legislador (y auacuten en la jurisprudencia)ndash en un deber absoluto de guardar secreto frente a la Administracioacuten Tributaria arranca de este preshycepto de la Ley de 1940 (se refiere al art 62)32rdquo

En este sentido para realizar el recorrido histoacuteshyrico que se pretende y sin aacutenimo de se exhaustishyvos es necesario transcribir el mencionado artiacuteculo 62 de la Ley de Reforma Tributaria de LARRAZde 16 de diciembre de 1940

ldquoQuedan exentas de cualquier especie de investigacioacuten administrativa las cuentas corrientes acreedoras a la vista de los clientes que se lleven por Bancos banqueros y Cajas de Ahorrosrdquo

No obstante el mencionado precepto estaba referido exclusivamente a la entonces existente Contribucioacuten General sobre la Renta sin que en principio pudiera parecer que extendiacutea su aplicashycioacuten a otras figuras impositivas y a las cuentas corrientes acreedoras a la vista y no a otras33 Sin embargo en la propia norma estaba el germen de lo que ocurririacutea despueacutes y es que la misma no teniacutea como objeto exclusivo a la mencionada Contribushycioacuten sino que abarcaba a otras figuras impositivas como la Contribucioacuten Territorial la Industrial y la de Utilidades y aunque sea adelantarnos ldquose tomo el todo por la parterdquo

El mencionado precepto fue desarrollado por el Decreto de 28 de marzo de 1941 y con eacutel emshy

30 Nuevamente se seguiraacute en este punto la obra de CAZORLA

PRIETO 31 Cfr JOSEacute ENRIQUE GARCIacuteA-ROMEU FLETA El secreto bancario y colaboracioacuten en la gestioacuten tributaria Instituto de Estudios Fiscashyles 1978 paacuteg 518 32 Cfr FERNANDO CERVERA TORREJOacuteN El secreto bancario en la Ley de Medidas Urgentes de Reforma Fiscal (un comentario de urgencia) Instituto de Estudios Fiscales 1978 paacuteg 570 33 Para los que quieran profundizar veacuteanse los artiacuteculos 61 y 63 a 67 de dicha Ley


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pezoacute la confusioacuten Seguacuten el artiacuteculo 5 de este Deshycreto

ldquoDe conformidad con lo dispuesto en el artiacutecushylo 62 de la Ley de 16 de diciembre de 1940 queshydan exentas de cualquier especie de investigacioacuten administrativa las cuentas corrientes a la vista de los clientes que se lleven por Bancos banqueros o Cajas de Ahorrosrdquo

En principio el texto pareciacutea neutro puesto que se limitaba a transcribir el artiacuteculo 62 mencionado pero ldquose introdujo un pequentildeo matiz que a lo largo de los antildeos cobraraacute una gran significacioacuten Consisshytioacute en remitirse al artiacuteculo 62 de la Ley de 1940 sin puntualizar que eacuteste soacutelo afectaba a la Contribushycioacuten General sobre la Rentardquo34

Con posterioridad la Orden Circular del Minisshyterio de Hacienda de 17 de abril de 1941 en un supuesto intento por aclarar la cuestioacuten la emboshyrronoacute maacutes sentildealando

ldquoDada la generalidad y precisioacuten del artiacuteculo 62 de la Ley de 16 de diciembre de 1940 este Minisshyterio se ha servido disponer que dicho precepto sea observado conforme a sus teacuterminos literales debiendo en consecuencia los establecimientos de creacutedito cumplirlo frente a cualquier pretensioacuten que no tenga la naturaleza de requerimiento den forma de Tribunales o Juzgadosrdquo

ldquoEl tenor tan eneacutergico de esta Orden y la cirshycunstancia de que no se aludiera (nuevamente) a que se trataba de un precepto limitado a la Contribucioacuten General sobre la Renta no podiacutea dejar de suscitar dudas sobre su exacto aacutembito de aplicacioacutenrdquo35

Las mencionadas dudas justificaron la Orden Ministerial de 16 de febrero de 1942 que establecioacute

ldquo1o Que la Orden Circular de 17 de abril de 1941 sea aclarada en el sentido de que la prevenshycioacuten que contiene de que el artiacuteculo 62 de la Ley de Reforma Tributaria sea observado en sus teacutershyminos generales y de que en consecuencia los Establecimientos de Creacutedito han de cumplirlo frente a cualquier pretensioacuten que no tenga caraacutecshyter de requerimiento en forma de Tribunales y Juzshygados no ha de ser obstaacuteculo a que tales Establecimientos certifiquen sobre las cuentas corrientes de titulares fallecidos si es que media requerimiento administrativo competente

2o La investigacioacuten administrativa a que se refiere el nuacutemero anterior estaraacute limitada en cuanto a los plazos y efectos por lo que de maneshyra taxativa se marca en la Ley y Reglamento de los Impuestos de Derechos Reales y sobre Transmishysiones de Bienes de 29 de marzo de 1941rdquo

34 Cfr CAZORLA PRIETO paacuteg 139 Para FERNANDO CERVERA CASshyTEJOacuteN sin embargo este Decreto es contemplado en tono menor paacuteg 576 35 Cfr FERNANDO CERVERA CASTEJOacuteN paacuteg 577

Obseacutervese que la mencionada Orden era apashyrentemente inocente por cuanto que estableciacutea una aclaracioacuten en lo referente al suministro de informashycioacuten de cuentas corrientes en los Impuestos de Derechos Reales y sobre Transmisiones pero no era tan inocente Lo que realmente estaba significando era la extensioacuten general del articulo 62 a todas las figuras impositivas salvo a las mencionadas Si realshymente se hubiera pretendido aclarar la cuestioacuten habriacutea bastado con decir que el artiacuteculo 62 era aplishycable soacutelo a la Contribucioacuten General sobre la Renta

El estado de confusioacuten mencionado quedoacute nueshyvamente plasmado por la Orden de 16 de febrero de 1951 La culminacioacuten de este estado de cosas se produjo con la Ley de 20 de diciembre de 1952 que trasladoacute al maacuteximo nivel normativo (la ley) lo que hasta ahora habiacutea sido gestado (la confusioacuten) por normas de rango inferior El artiacuteculo 6 de esta ley sentildealaba

ldquoAl objeto de procurarse la necesaria informashycioacuten para el mejor cumplimiento de su cometido la Administracioacuten por medio de los Inspectores del Tributo podraacuten actuar cerca de cuantas personas o entidades tengan relacioacuten econoacutemica con los contrishybuyentes en condicioacuten de clientes o proveedores de materias primas mercanciacuteas o servicios La resisshytencia excusa o negativa a prestar esta informacioacuten seraacuten sancionadas con multa de 100 a 5000 peseshytas que impondraacuten los Delegados de Hacienda

No obstante lo anterior continuaraacute en vigor lo prevenido en el artiacuteculo 62 de la Ley de Reforma Tributaria de 16 de diciembre de 1940 que prohiacuteshybe investigar administrativamente las cuentas corrientes acreedoras a la vistardquo

Conseguido elevar a rango legal la confusioacuten expuesta el estatus quo se mantuvo en lo sucesivo36 de tal modo que ni la propia Ley General Tributaria ni ninguna posterior hasta la Ley 501977 de Medishy

36 Para los que este interesados Artiacuteculo 92 de la Ley de 26 de diciembre de 1957 ldquoLas cuentas corrientes bancarias continuashyraacuten amparadas en su reacutegimen especial vigenterdquo Artiacuteculo 111 de la Ley General Tributaria de 1963 ldquoQuedan excluidos del deber de colaborar c) Las personas o entidades en cuanto a los actos u operaciones que por ley estaacuten exceptuados de investigacioacuten tributariardquo Artiacuteculo 196 Ley de 11 de junio de 1964 () respeshytaacutendose en todo caso lo establecido en el artiacuteculo 62 de la Ley de Reforma Tributaria de 16 de diciembre de 1940rdquo Artiacuteculo 29 del Texto refundido de 29 de diciembre de 1966 ldquoEstaacuten exenshytas de cualquier especie de investigacioacuten administrativa las cuentas corrientes acreedoras a la vista de los clientes que se lleven por Bancos banqueros o Cajas de Ahorrordquo Artiacuteculo 6 del Decreto-ley de 7 de abril de 1976 ldquoLa administracioacuten podraacute comprobar las preceptivas declaraciones de intereses formula-das por las Entidades de creacutedito mediante el examen de los datos consignados en los libros y registros contables Sin embarshygo se mantiene en todo caso la prohibicioacuten de investigar las cuentas corrientes acreedoras a la vista en los teacuterminos previsshytos en el artiacuteculo 62 de la Ley de 16 de diciembre de 1940rdquo


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das Urgentes de Reforma Fiscal eliminoacute el secreto bancario

Como se habraacute adivinado el fin del secreto bancario en el aacutembito vino de la mano del artiacuteculo 42 de la Ley 501977 que establecioacute

ldquoUno La investigacioacuten tributaria de las cuenshytas y operaciones activas y pasivas requeriraacute la previa autorizacioacuten del Director general de Insshypeccioacuten Tributaria del Director general de Aduashynas del Director general de lo Contenciosos de los Tribunales Econoacutemico Administrativos o Jurashydos Tributarios o Delegados de Hacienda compeshytentes por razoacuten del territorio en la que se precisaraacuten las cuentas y operaciones que han de ser investigadas los sujetos pasivos interesados la fecha en que la actuacioacuten deba practicarse y el alcance de la investigacioacuten

Dos La investigacioacuten se llevaraacute a cabo bien mediante certificaciones de la Entidad bien en la oficina bancaria o de creacutedito en que esteacute abierta la cuenta o constituido el depoacutesito de que se trate en presencia de su Director Jefe o quien haga sus veces y con la previa citacioacuten del interesado

Tres Los datos o informaciones obtenidos de la investigacioacuten soacutelo podraacuten utilizarse a los fines tributarios y de denuncia de hechos que puedan ser constitutivos de delitos monetarios o de cualshyquiera otros delitos puacuteblicos

Cuantas autoridades y funcionarios tengan conocimiento de estos datos estaraacuten obligados a maacutes estricto y completo sigilo respecto de ellos salvo en los casos citados en los que se limitaraacuten a deducir el tanto de culpa

Sin perjuicio de las responsabilidades penales y civiles que pudieran corresponder la infraccioacuten de este particular deber de sigilo se consideraraacute siemshypre falta disciplinaria muy graverdquo

LOS REQUERIMIENTOS INDIVIDUALIZADOS DE

INFORMACIOacuteN DE CUENTAS BANCARIAS A LA

LUZ DE LA NUEVA LEY GENERAL TRIBUTARIA Y

DEL REGLAMENTO GENERAL DE APLICACIOacuteN

DE LOS TRIBUTOS

El artiacuteculo 111 de la derogada Ley 2301963 de 28 de diciembre General Tributaria establecioacute con caraacutecter general (y no limitado a algunas figuras impositivas) el derecho de la Administracioacuten Tribushytaria para exigir el suministro de la informacioacuten tribushytaria De tal precepto es heredero el actual artiacuteculo 93 de la Ley 582003 de 17 de diciembre General Tributaria37 (en adelante LGT) aunque en eacuteste las

37 ldquo1 Las personas fiacutesicas o juriacutedicas puacuteblicas o privadas asiacute coshymo las entidades mencionadas en el apartado 4 del artiacuteculo 35 de

(Sigue)

(Continuacioacuten)

esta Ley estaraacuten obligadas a proporcionar a la Administracioacuten trishybutaria toda clase de datos informes antecedentes y justificantes con trascendencia tributaria relacionados con el cumplimiento de sus propias obligaciones tributarias o deducidos de sus relaciones econoacutemicas profesionales o financieras con otras personas En particular a) Los retenedores y los obligados a realizar ingresos a cuenta deberaacuten presentar relaciones de los pagos dinerarios o en especie realizados a otras personas o entidades b) Las sociedades asociaciones colegios profesionales u otras entidades que entre sus funciones realicen la de cobro de honorarios profesionales o de derechos derivados de la propieshydad intelectual industrial de autor u otros por cuenta de sus socios asociados o colegiados deberaacuten comunicar estos datos a la Administracioacuten tributaria A la misma obligacioacuten quedaraacuten sujetas aquellas personas o entishydades incluidas las bancarias crediticias o de mediacioacuten finanshyciera en general que legal estatutaria o habitualmente realicen la gestioacuten o intervencioacuten en el cobro de honorarios profesionashyles o en el de comisiones por las actividades de captacioacuten coloshycacioacuten cesioacuten o mediacioacuten en el mercado de capitales c) Las personas o entidades depositarias de dinero en efectivo o en cuentas valores u otros bienes de deudores a la Adminisshytracioacuten tributaria en periacuteodo ejecutivo estaraacuten obligadas a inforshymar a los oacuterganos de recaudacioacuten y a cumplir los requerimientos efectuados por los mismos en el ejercicio de sus funciones 2 Las obligaciones a las que se refiere el apartado anterior debeshyraacuten cumplirse con caraacutecter general en la forma y plazos que reglashymentariamente se determinen o mediante requerimiento individualizado de la Administracioacuten tributaria que podraacute efecshytuarse en cualquier momento posterior a la realizacioacuten de las opeshyraciones relacionadas con los datos o antecedentes requeridos 3 El incumplimiento de las obligaciones establecidas en este artiacuteculo no podraacute ampararse en el secreto bancario Los requerimientos individualizados relativos a los movimientos de cuentas corrientes depoacutesitos de ahorro y a plazo cuentas de preacutestamos y creacuteditos y demaacutes operaciones activas y pasivas incluidas las que se reflejen en cuentas transitorias o se mateshyrialicen en la emisioacuten de cheques u otras oacuterdenes de pago de los bancos cajas de ahorro cooperativas de creacutedito y cuantas entidades se dediquen al traacutefico bancario o crediticio podraacuten efectuarse en el ejercicio de las funciones de inspeccioacuten o recaudacioacuten previa autorizacioacuten del oacutergano de la Administrashycioacuten tributaria que reglamentariamente se determine Los requerimientos individualizados deberaacuten precisar los datos identificativos del cheque u orden de pago de que se trate o bien las operaciones objeto de investigacioacuten los obligados tribushytarios afectados titulares o autorizados y el periacuteodo de tiempo al que se refieren La investigacioacuten realizada seguacuten lo dispuesto en este apartado podraacute afectar al origen y destino de los movimientos o de los cheques u otras oacuterdenes de pago si bien en estos casos no podraacute exceder de la identificacioacuten de las personas y de las cuenshytas en las que se encuentre dicho origen y destino 4 Los funcionarios puacuteblicos incluidos los profesionales oficiashyles estaraacuten obligados a colaborar con la Administracioacuten tributashyria suministrando toda clase de informacioacuten con trascendencia tributaria de la que dispongan salvo que sea aplicable a) El secreto del contenido de la correspondencia b) El secreto de los datos que se hayan suministrado a la Admishynistracioacuten para una finalidad exclusivamente estadiacutestica c) El secreto del protocolo notarial que abarcaraacute los instrushymentos puacuteblicos a los que se refieren los artiacuteculos 34 y 35 de la

(Sigue)


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posibilidades de la Administracioacuten son mayores Parshyticularmente es el apartado 3 de dicho artiacuteculo donde se regulan los requerimientos individualizados de movimientos de cuentas bancarias siendo desashyrrollado este apartado por el artiacuteculo 57 del Reglashymento de General Aplicacioacuten de los Tributos38

(Continuacioacuten)

Ley de 28 de mayo de 1862 del Notariado y los relativos a cuestiones matrimoniales con excepcioacuten de los referentes al reacutegimen econoacutemico de la sociedad conyugal 5 La obligacioacuten de los demaacutes profesionales de facilitar informashycioacuten con trascendencia tributaria a la Administracioacuten tributaria no alcanzaraacute a los datos privados no patrimoniales que conozcan por razoacuten del ejercicio de su actividad cuya revelacioacuten atente contra el honor o la intimidad personal y familiar Tampoco alcanzaraacute a aquellos datos confidenciales de sus clientes de los que tengan conocimiento como consecuencia de la prestacioacuten de servicios profesionales de asesoramiento o defensa Los profesionales no podraacuten invocar el secreto profesional para impedir la comprobacioacuten de su propia situacioacuten tributariardquo 38 ldquo1 Cuando se trate de requerimientos de informacioacuten que exijan el conocimiento de movimientos de cuentas o de operashyciones a los que se refiere el artiacuteculo 933 de la Ley 582003 de 17 de diciembre General Tributaria los oacuterganos de inspeccioacuten o de recaudacioacuten podraacuten solicitar la informacioacuten a los obligados tributarios afectados titulares o autorizados o requerirla direcshytamente a las entidades bancarias o crediticias con las que opeshyren sin que sea necesario notificar dicho requerimiento al obligado tributario al que se refiere la informacioacuten requerida Para requerir directamente la informacioacuten a que se refiere el paacuterrafo anterior a la entidad bancaria o crediticia seraacute necesashyrio obtener previamente la autorizacioacuten del oacutergano competenshyte o el consentimiento del obligado tributario La solicitud de autorizacioacuten deberaacute estar debidamente justificada y motivar en teacuterminos concretos las razones que aconsejan el requerimienshyto directo a la entidad asiacute como la procedencia en su caso de no notificar dicho requerimiento al obligado tributario La autorizacioacuten habilitaraacute para efectuar el requerimiento relativo a los movimientos de cuentas u operaciones financieras asiacute como los requerimientos posteriores relativos a la documentacioacuten soporte de los mismos y al nombre y apellidos o razoacuten social o denominacioacuten completa de las personas o entidades y la identifishycacioacuten de las cuentas a las que se refieran el origen o destino de los movimientos cheques u otras oacuterdenes de cargo o abono aun cuando dichos cheques u oacuterdenes hubieran sido sustituidos o tuvieran origen en otros del mismo o diferente importe En el aacutembito de competencias del Estado la autorizacioacuten a que se refiere el apartado anterior corresponderaacute al director de departamento o a los delegados de la Agencia Estatal de Admishynistracioacuten Tributaria de los que dependa el oacutergano actuante que solicita la autorizacioacuten 2 El requerimiento deberaacute ser notificado a la entidad requerishyda y en eacutel se precisaraacuten las cuentas u operaciones objeto del requerimiento los obligados tributarios afectados y en su caso el alcance en cuanto al periacuteodo de tiempo a que se refiera Los datos solicitados podraacuten referirse a las operaciones activas o pasivas de las distintas cuentas a la totalidad o parte de sus movishymientos durante el periacuteodo de tiempo a que se refiera el requeshyrimiento y a las restantes operaciones que se hayan producido Asimismo las actuaciones podraacuten extenderse a los documentos y demaacutes antecedentes relativos a los datos solicitados

(Sigue)

Ha adquirido el caraacutecter de tradicional la distinshycioacuten que realiza MANTERO S 39 AacuteENZ entre obtencioacuten de informacioacuten por suministro y por captacioacuten La obtencioacuten de informacioacuten por suministro ldquose proshyduce en aquellos casos en que la norma establece la obligacioacuten de proporcionar datos sin necesidad de que la Administracioacuten Tributaria los requierardquo mientras que la de captacioacuten supone una actuashycioacuten singularizada de la Administracioacuten que exige a una persona determinada que le proporcione unos datos determinados de forma que de no exigirse no se proporcionariacutea Conforme a la anterior disshytincioacuten los requerimientos individualizados de informacioacuten de movimientos de cuentas bancarias se encuadran en los procedimientos de captacioacuten

Los requerimientos individualizados de inforshymacioacuten de cuentas bancarias como ya se ha sentildeashylado se encuentran regulados en el artiacuteculo 933 LGT Los contornos de tales requerimientos vienen determinados por las caracteriacutesticas de la informashycioacuten solicitada por la existencia de un procedishymiento especiacutefico en el que han de obtenerse determinadas autorizaciones y por la presencia de liacutemites o como dice el Tribunal Supremo40

ldquo() aquellos datos o informaciones que afecshyten a la intimidad o privacidad de las personas es decir aquellos que los sujetos no estaacuten obligados a incluir en sus declaraciones y que en justa corresshypondencia los Bancos y entidades de Creacutedito

(Continuacioacuten)

El requerimiento precisaraacute tambieacuten el modo en que vayan a practicarse las actuaciones de acuerdo con lo dispuesto en el apartado siguiente y podraacute solicitarse la aportacioacuten de los datos en soporte informaacutetico de acuerdo con los formatos de uso generalizado 3 Las actuaciones de obtencioacuten de informacioacuten previstas en este artiacuteculo podraacuten desarrollarse mediante requerimiento a la entidad para que aporte los datos o antecedentes objeto del mismo o mediante personacioacuten en su oficina despacho o domishycilio para examinar los documentos en los que consten La entidad requerida deberaacute aportar los datos solicitados en el plazo otorgado para ello que no podraacute ser inferior a 15 diacuteas contados a partir del diacutea siguiente al de la notificacioacuten del requerimiento Ese mismo plazo habraacute de transcurrir como miacutenimo entre la notificacioacuten del requerimiento y la iniciacioacuten en su caso de las actuaciones en las oficinas despacho o domishycilio del obligado a suministrar la informacioacuten 4 En los casos de cuentas indistintas o conjuntas a nombre de varias personas o entidades en los depoacutesitos de titularidad plushyral y en otros supuestos anaacutelogos la peticioacuten de informacioacuten sobre uno de los cotitulares o autorizados implicaraacute la disponishybilidad de todos los movimientos de la cuenta depoacutesito u opeshyracioacuten pero la Administracioacuten tributaria no podraacute utilizar la informacioacuten obtenida frente a otro titular o autorizado sin seguir previamente los traacutemites previstos en este artiacuteculordquo 39 Cfr MANTERO SAacuteENZ A Procedimiento en la Inspeccioacuten tribushytaria 3a ed Escuela de Hacienda Puacuteblica 1987 paacuteg 355 40 Sentencia de 29 de marzo de 1999


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deben facilitar a la Administracioacuten tributaria pero previo cumplimiento por eacutesta de los requisitos y garantiacuteas procedimentales datos que la Admishynistracioacuten soacutelo tiene derecho a conocer la causa inmediata o geneacuterica de los abonos y cargos en las cuentas bancarias pero no su causa remota o especiacuteficardquo

El artiacuteculo 57 RGAT contempla de manera unishytaria a los requerimientos de informacioacuten de cuenshytas bancarias ya que en su contenido se incluyen tanto los dirigidos a los afectados titulares o autoshyrizados como a las entidades de creacutedito lo que supone que al menos a nivel conceptual estos requerimientos se contemplen como se ha sentildealashydo de manera unitaria Como consecuencia de ello pierde cierto intereacutes el amparo normativo de los requerimientos puesto que antes de esta regushylacioacuten los dirigidos a los afectados se amparaban en el artiacuteculo 931 mientras que los dirigidos a las entidades de creacutedito en el 933 Por otra parte tal unidad era contemplada por la doctrina como una derivacioacuten del principio de subsidiaridad (que seraacute comentado maacutes adelante) puesto que ldquola Adminisshytracioacuten financiera deberaacute dirigirse por lo tanto en primer lugar contra el sujeto pasivo Los terceros deben permanecer en principio al margen del proshycedimiento de gestioacuten41rdquo O sea tanto la informashycioacuten solicitada al obligado tributario como al tercero es la misma por lo que se haciacutea aconsejashyble tal visioacuten unitaria

En cuanto al aacutembito objetivo de los mismos los requerimientos de movimientos de cuentas bancashyrias afectaraacuten a toda clase de cuentas incluidas las cuentas transitorias En este sentido se ha sentildealashydo que el deber de colaboracioacuten materialmente hablando abarca a todas las operaciones bancarias ldquono existiendo operacioacuten bancaria que esteacute excepshytuada del deber de colaborar42rdquoLa extensioacuten a movimientos realizados en cuentas transitorias o que se materialicen en la emisioacuten de cheques u otras oacuterdenes de pago puede suponer que en la informacioacuten solicitada al Banco no esteacuten reflejados necesariamente en cuentas bancarias de su cliente sino que sean propias del banco Lo anterior no hubiera necesitado aclaracioacuten alguna ya que al trashytarse de informacioacuten ajena deducida de las relacioshynes econoacutemicas y financieras del Banco con sus clientes la disposicioacuten general del artiacuteculo 93 debeshyriacutea haber ofrecido cobertura suficiente pero estanshydo en la materia en la que se estaacute toda disposicioacuten aclaratoria debe ser contemplada positivamente

41 Cfr JOSEacute RAMOacuteN RUIZ GARCIacuteA paacuteg 95 42 Cfr CLAVIJO HERNAacuteNDEZ F ldquoAlgunas observaciones sobre el secreto bancario en el ordenamiento financiero espantildeolrdquo Civishytas REDF nuacutems 15 y 16 paacuteg 867

En todo caso se exige que la informacioacuten tenga trascendencia tributaria lo que implica que en principio no pueda alegarse ninguacuten tipo de reserva o secreto maacutes allaacute de los legalmente establecidos En esta liacutenea la sentencia de 7 de junio de 2003 del Tribunal Supremo sentildeala

ldquo() la cuestioacuten se desplaza () hacia el sentishydo que deba darse al concepto juriacutedico indetermishynado de trascendencia tributaria

La informacioacuten en definitiva puede solicitarse en cuanto sirva o tenga eficacia en la aplicacioacuten de los tributos obviamente tomando la frase en teacutershyminos generales pues la norma no se refiere a la comprobacioacuten e investigacioacuten de una determinada relacioacuten tributaria sino que busca habilitar para recabar informacioacuten tanto de particulares como de organismos para cuanto conduzca a la aplicashycioacuten de los tributos

Y naturalmente aunque no se diga expresashymente la Administracioacuten habraacute de atemperar el requerimiento de informacioacuten al principio de proshyporcionalidad que irradia sobre toda la actuacioacuten administrativa limitando los extremos solicitados al fin expresado de la aplicacioacuten estricta del los trishybutos siendo demostracioacuten de la aplicacioacuten de este principio nuestra Sentencia de 24 de julio de 1999 al afirmar que estaacuten proscritas las injerencia arbitrarias o desproporcionadas en el derechos a la intimidad de las personas en la exigencia del deber de informacioacuten y colaboracioacuten tributaria

Por todo ello y siempre que la informacioacuten solishycitada se encamine a la aplicacioacuten efectiva de los tributos ndashla exigencia de datos no patrimoniales estaacute proscrita afirmoacute en su diacutea la Sentencia de esta Sala de 6 de marzo de 1989ndash debe ser prestada aunque su utilidad pueda ser potencial indirecta o hipoteacuteticardquo

Como sentildealan ANA MARIacuteA PITA GRANDAL y JESUacuteS

RODRIacuteGUEZ MAacuteRQUEZ43 ldquoel problema se centra en determinar cuando concurre esta circunstancia Podemos afirmar que la trascendencia tributaria de los datos solicitados se define por dos caracteres baacutesicos De un lado aqueacutellos han de ser concretos debiendo especificarse en el requerimiento dirigishydo al administrado () De otro de existir un nexo entre los datos solicitados y las consecuencias trishybutarias que se derivan de los mismos No obstanshyte tales datos no tienen por que referirse de manera inmediata a hechos imponibles antes ignoshyrados total o parcialmente ndashutilidad directandash sino

43 Cfr ANA MARIacuteA PITA GRANDAL y JESUacuteS RODRIacuteGUEZ MAacuteRQUEZ ldquoLa informacioacuten bancaria con fines fiscales en Espantildea (anaacutelisis de la cuestioacuten a la luz de la normativa interna y comunitariardquo Quincena Fiscal Aranzadi nuacutem 12003CARMEN RUIZ HIDALGO y JAIME ANEIROS PEREIRA antildeaden la necesidad de que sea actual ldquoLa obtencioacuten de informacioacuten en el procedimiento de apremiordquo Quincena Fiscal Aranzadi nuacutem 102003


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que tambieacuten se admite la solicitud de otros que en la medida en que constituyen indicios de la realizashycioacuten de aquellos van a servir para dirigir una actuashycioacuten comprobadora frente a personas concretas (utilidad indirecta)rdquo

No puede desconocerse que en materia de requerimientos individualizados de cuentas bancashyrias generalmente la trascendencia tributaria de la informacioacuten solicitada venga de suyo No obstante quiere resaltarse la necesidad de respetar el princishypio de proporcionalidad (iacutentimamente conectado con el de trascendencia tributaria) cuya doctrina tambieacuten tiene amparos constitucionales especiacuteficashymente en la sentencia 2071996 de 16 de diciemshybre44 En este sentido como nuevamente sentildealan CARMEN RUIZ HIDALGO y JAIME ANEIROS PEREIRA45 ldquola doctrina se ha referido a esta cuestioacuten encuadraacutenshydola bajo el principio de subsidiaridad de modo que si no es necesario acudir a un tercero la actuacioacuten de la Administracioacuten no seriacutea proporcionalrdquo

No obstante ldquoel caraacutecter subsidiario del deber de colaboracioacuten de terceros no debe entenderse en un sentido absoluto A diferencia de lo que sucede con los medios de prueba procesales los medios de comprobacioacuten utilizados en el procedishymiento de gestioacuten tributario carecen de un signifishycado juriacutedico-formal preciso atribuyeacutendoseles un mero valor informativo La inaplicabilidad al proceshydimiento de gestioacuten de normas estrictas sobre la carga de la prueba conducen necesariamente a reconocer a la Administracioacuten Tributaria un cierto margen de discrecionalidad en la eleccioacuten de los medios de comprobacioacuten a aplicar a cada caso46rdquo

Sin embargo a pesar de lo indicado anteriorshymente como sentildeala JUAN CALVO VEacuteRGEZ47 con la nueva regulacioacuten del artiacuteculo 57 RGAT ldquoha desapashyrecido el criterio de subsidiaridad contenido en el artiacuteculo 38 del antiguo RGIT dado que ya no se

44 ldquo si tal medida es susceptible de conseguir el objetivo proshypuesto (juicio de idoneidad) si ademaacutes es necesaria en el senshytido de que exista otra medida maacutes moderada para la consecucioacuten de tal propoacutesito con igual eficacia (juicio de neceshysidad) y finalmente si la misa es poderada o equilibrada por derivarse de ella maacutes beneficios o ventajas para el intereacutes geneshyral que perjuicios sobre otros bines o valores en conflicto (juishycio de proporcionalidad en sentido extricto)rdquo 45 CARMEN RUIZ HIDALGO y JAIME ANEIROS PEREIRA antildeaden la necesidad de que sea actual ldquoLa obtencioacuten de informacioacuten en el procedimiento de apremiordquo Quincena Fiscal Aranzadi nuacutemeshyro 102003 Tambieacuten PALAO TABOADA C Estudios de Derecho y Hacienda II ldquoLa potestad de obtencioacuten tributaria y sus liacutemishytesrdquo Ministerio de Economiacutea y Hacienda 1987 paacuteg 909 46 Cfr JOSEacute RAMOacuteN RUIZ GARCIacuteA paacuteg 96 47 Cfr JUAN CALVO VEacuteRGEZ CISS Tribuna Fiscal nuacutem 2102008 ldquoA vueltas con los requerimientos de informacioacuten efectuados por la administracioacuten tributaria a las entidades bancariasrdquo

exige que la informacioacuten sea solicitada en primer lugar al obligado tributario y soacutelo en su defecto dirigirse a las entidades mencionadasrdquo

En la anteriormente transcrita sentencia de 7 de junio de 2003 del Tribunal Supremo se sentildealaba que la informacioacuten ldquodebe ser prestada aunque su utilidad pueda ser potencial indirecta o hipoteacuteticardquo pero esta posicioacuten no es contemplada de manera favorable por la doctrina ya que ldquoconsidera que no basta con una relevancia fiscal meramente hipoteacuteshytica o geneacuterica sino que es preciso que los datos esteacuten relacionados con una investigacioacuten relativa a un tercero (aunque todaviacutea no se haya incoado procedimiento inspector) En otras palabras es necesario que pueda razonablemente pensarse en la existencia de una obligacioacuten tributaria48rdquo

ldquoLa cobertura que la sentencia 1101984 del Tribunal Constitucional ofreciacutea para la investigacioacuten de salidas de fondos por cuanto que pueden signishyficar la materializacioacuten de operaciones de defraushydacioacuten ha posibilitado que el artiacuteculo 57 RGAT permita que los datos solicitados puedan referirse a las operaciones activas o pasivas de las distintas cuentas a la totalidad o parte de sus movimientos durante el periacuteodo de tiempo a que se refiera el requerimiento y a las restantes operaciones que se hayan producido Es decir la informacioacuten puede ser respetando los liacutemites de la materia de todo geacutenero debiendo entenderse como incluidas todas las referentes a la actividad financiera crediticia no aseguradora ni mediadora en el mercado de valoshyres o dicho en otras palabras la totalidad de opeshyraciones que se hallan sujetas a una supervisioacuten especial del Banco de Espantildeardquo49

Cuestioacuten distinta es el elemento subjetivo es decir los sujetos obligados a suministrar la informashycioacuten Como ya se sentildealoacute pueden ser los propios sujetos afectados titulares o autorizados y las entishydades bancarias Para estas uacuteltimas debe resaltarshyse la gran extensioacuten de la norma que abarca a las entidades de creacutedito y a los establecimientos finanshycieros de creacutedito y seguacuten la Sentencia de 4 de octubre de 1994 de la Audiencia Nacional a ldquoquieshynes siendo persona fiacutesica o juriacutedica queden caracteshyrizadas por su actividad de participar en el traacutefico juriacutedico relativo a operaciones sujetas a supervisioacuten del Banco de Espantildeardquo

48 Cfr PEDRO MANUEL HERRERA MOLINA La potestad de informashycioacuten tributaria sobre terceros La Ley 1993 paacuteg 108 este autor cita a PALAO TABOADA ldquoLa potestad de obtencioacuten de informashycioacuten tributariardquo en Estudios de Derecho y Hacienda Homenaje a CEacuteSAR ALBINtildeANA GARCIacuteA-QUINTANA II Ministerio de Economiacutea y Hacienda 1987 paacuteg 908 49 Sentencia de la Audiencia Nacional de fecha 4 de octubre de 1994


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Los mencionados requerimientos de informashycioacuten soacutelo podraacuten efectuarse en el ejercicio de las funciones de inspeccioacuten y recaudacioacuten tal como menciona el artiacuteculo 933 LGT En este sentido los oacuterganos de gestioacuten tributaria no pueden hacer requerimientos de informacioacuten relativos a movishymientos de cuentas bancarias50

A tal efecto JOSEacute RAMOacuteN RUIZ GARCIacuteA51 sentildeala que no es suficiente la mera referencia a las funcioshynes de inspeccioacuten sino que ldquono bastaraacute que la Insshypeccioacuten actuacutee en el ejercioacute de cualquiera de sus funciones para poder instar del oacutergano competenshyte la ejecucioacuten del deber de colaboracioacuten de las entidades bancarias y crediticias A mi juicio las funciones a que se refiere el citado precepto seraacuten uacutenicamente las de investigacioacuten y comprobacioacuten tributaria realizadas cerca del sujeto pasivordquo

El artiacuteculo 141 LGT recoge entre otras como funciones de la inspeccioacuten las de comprobacioacuten e investigacioacuten y las de obtencioacuten de informacioacuten

En cuanto a las funciones de recaudacioacuten ldquoel procedimiento de apremio se dirige a cobrar una deuda tributaria liacutequida y exigible que no ha sido satisfecha por el deudor en el periacuteodo voluntario bien porque no quiere bien porque no puede pagarla en su integridad Con la notificacioacuten de la providencia de apremio al deudor principal se le conmina a pagar de manera inmediata porque en otro caso se entablariacutean medidas ejecutivas contra su patrimonio Pero para que se pueda proceder contra el patrimonio del deudor principal queacute duda cabe que con independencia de los bienes la Administracioacuten debe conocer el paradero de los mismos52rdquo

Para que puedan realizarse requerimientos individualizados de informacioacuten sobre movimienshytos de cuentas bancarias a las entidades de creacutedito el artiacuteculo 571 RGAT exige o el previo consentishymiento del obligado tributario afectado o la autoshyrizacioacuten por parte del oacutergano de la Administracioacuten tributaria que reglamentariamente se establezca El mismo artiacuteculo 57 RGAT ha establecido para la Administracioacuten Tributaria del Estado que los oacutergashynos competentes para conceder la autorizacioacuten son el director del departamento o los delegados

50 Particularmente el artiacuteculo 1363 LGT establece para el procedimiento de comprobacioacuten limitada ldquoEn ninguacuten caso se podraacute requerir a terceros informacioacuten sobre movimientos financieros pero podraacute solicitarse al obligado tributario la justishyficacioacuten documental de operaciones financieras que tengan incishydencia en la base o en la cuota de una obligacioacuten tributariardquo 51 Cfr JOSEacute RAMOacuteN RUIZ GARCIacuteA paacuteg 108 52 Cfr CARMEN RUIZ HIDALGO y JAIME ANEIROS PEREIRA ldquoLa obtencioacuten de informacioacuten en el procedimiento de apremiordquo Quincena Fiscal Aranzadi nuacutem 102003

de la Agencia Estatal de Administracioacuten Tributaria de los que dependa el oacutergano actuante que solicishyte la autorizacioacuten Evidentemente la exigencia de las autorizaciones mencionadas supone una garanshytiacutea de que la intromisioacuten en la intimidad es realizashyda por la autoridad competente y de acuerdo con la Ley En este sentido FALCOacuteN Y TELLA53 ha sentildealashydo que las mencionadas garantiacuteas deben fijarse ldquoen las propias instituciones y teacutecnicas del derecho financiero oacutergano competente procedimiento requisitos y efectos de la investigacioacuten tiempo aacutembito subjetivo y objetivo etcrdquo

La mencionada autorizacioacuten estaacute sujeta a la jusshytificacioacuten y motivacioacuten ldquoen teacuterminos concretosrdquo de las razones que aconsejan el requerimiento directo a la entidad Es decir no pueden realizarse actuashyciones de obtencioacuten de informacioacuten sobre movishymientos de cuentas bancarias sin que haya una causa concreta que la pueda justificar

La necesidad de que se justifiquen estos requeshyrimientos en ldquoteacuterminos concretosrdquo es fruto de la doctrina del Tribunal Supremo54 de que mediante ldquolos requerimientos individualizados no se puede pedir datos respecto a generalidad indeterminada de sujetos y operaciones55ldquo lo que conlleva que soacutelo han de afectar a personas concretas y detershyminadas y por razones tambieacuten concretas y detershyminadas En definitiva no se estaacute ante una obligacioacuten de informacioacuten de caraacutecter general de suministrar los movimientos de cuentas bancarias a traveacutes de declaraciones perioacutedicas

Por otra parte debe sentildealarse que la motivashycioacuten soacutelo es preceptiva para obtener la solicitud de la autoridad competente pero sin que sea preciso que en el requerimiento en cuestioacuten se realice maacutes motivacioacuten sino que basta ldquocon la cita de las disposhysiciones legales que a juicio de la Inspeccioacuten de Hacienda sustentaban el requerimiento56rdquo

La condicioacuten de que se expresen los ldquoteacuterminos concretosrdquo conecta con lo sentildealado en el paacuterrafo tercero del artiacuteculo 933 LGT que exige que los requerimientos individualizados precisen los datos identificativos del cheque u orden de pago de que se trate o bien las operaciones objeto de investigacioacuten los obligados tributarios afectados titulares o autoshyrizados y el periacuteodo de tiempo al que se refieren El artiacuteculo 57 del RGAT ha precisado que el ldquorequerishy

53 Cfr FALCOacuteN Y TELLA El levantamiento del secreto bancario frente a la Administracioacuten Tributaria La Ley nuacutem 824 paacuteg 658 54 Sentencias de 1 de julio de 2003 18 de junio de 2004 16 de septiembre de 2005 y 13 de junio de 2006 55 Cfr EDUARDO BORRACHINA JUAN ldquoRequerimiento a entidades de creacuteditordquo El Fisco 56 Sentencia del Tribunal Supremo de 24 de julio de 1999


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miento deberaacute ser notificado a la entidad requerida y en eacutel se precisaraacuten las cuentas u operaciones objeshyto del requerimiento los obligados tributarios afecshytados y en su caso el alcance en cuanto al periacuteodo de tiempo a que se refierardquo o lo que es lo mismo ambos preceptos (el 93 y el 57) han establecido el contenido necesario de este tipo de requerimientos de informacioacuten En este caso la redaccioacuten del arshytiacuteculo 57 supone una modulacioacuten para este procedishymiento de lo establecido en el artiacuteculo 55 RGAT que impone el siguiente contenido miacutenimo que cualshyquier requerimiento de informacioacuten

mdash El nombre y apellidos o razoacuten social o denoshyminacioacuten completa y nuacutemero de identificashycioacuten fiscal del obligado tributario que debe suministrar la informacioacuten

mdash El periacuteodo de tiempo a que se refiere la informacioacuten requerida

mdash Los datos relativos a los hechos respecto de los que se requiere la informacioacuten

Una de las novedades del RGAT en relacioacuten a la antigua regulacioacuten reglamentaria (art 5 del Real Decreto 2151999 de 5 de febrero) es la que afecshyta a la necesidad de notificar al obligado tributario al que se refiere la informacioacuten de que se han solicitashydo al banco los movimientos de sus cuentas bancashyrias En este sentido la normativa derogada obligaba con caraacutecter general a comunicarle esta circunstancia y facultaba al obligado para hallarse presente cuando se practicasen las actuaciones en las oficinas de las entidades de creacutedito En el nuevo reglamento no es precisa dicha notificacioacuten pudieacutenshydose justificar esta omisioacuten en diversas causas sienshydo de particular importancia la realizacioacuten de investigaciones especiales como pueden ser las que afectan a tramas organizadas de defraudacioacuten que exigen un importante sigilo a fin de evitar que los investigados ni entorpezcan la investigacioacuten ni reashylicen otras actividades dirigidas a distorsionar y enmascarar su actividad defraudatoria ni intenten alguacuten tipo de maniobra dirigida al alzamiento de bienes que posteriormente pudiera hacer imposible el cobro de las deudas tributarias Lo sentildealado anteshyriormente parece de sumo intereacutes por lo que debeshyriacutea meditarse sobre la oportunidad de imponer a los bancos el deber de silencio tambieacuten en estos casos

A pesar de lo sentildealado anteriormente en relashycioacuten a la no obligacioacuten de notificar a los afectados que se ha solicitado al banco informacioacuten sobre los movimientos de sus cuentas bancarias ello debe relativizarse puesto que el propio artiacuteculo 57 del RGAT impone la necesidad de que se justifique al oacutergano que ha de conceder la autorizacioacuten ldquola proshycedencia en su caso de no notificar dicho requerishy

miento al obligado tributariordquo O sea la regla geneshyral es la de notificar al obligado tributario que se ha solicitado la informacioacuten al banco salvo que se jusshytifique al oacutergano competente que no es convenienshyte dicha notificacioacuten

Obtenida la autorizacioacuten por parte del oacutergano competente eacutesta abarcaraacute a ldquolos requerimientos posteriores relativos a la documentacioacuten soporte de los mismosrdquo La posibilidad de que se puedan solicitar estos documentos soporte supone un paso maacutes en relacioacuten a este deber de informacioacuten puesshyto que la entidad de creacutedito no deberaacute limitarse a dar la informacioacuten sino que deberaacute aportar la docushymentacioacuten probatoria de la misma con las imporshytantes consecuencias que de ello se pueden derivar O lo que es lo mismo el deber de informar sobre los movimientos de cuentas bancarias no se agota por la mera contestacioacuten sino que puede tener el antildeadido de aportar la documentacioacuten probatoria correspondiente lo cual como sentildealamos en otro momento es acorde con el derecho que tiene la Administracioacuten Tributaria de solicitar la ratificacioacuten de cualquier informacioacuten que se le aporte

Los requerimientos individualizados de informashycioacuten implican que sea la propia Administracioacuten la que imponga el nacimiento de una obligacioacuten y que sea ella tambieacuten la que establezca las reglas de juego que han de seguirse en su cumplimiento Asiacute el artiacuteculo 30 RGAT dispone que la informacioacuten deberaacute aportarse en la forma y plazos que se estashyblezcan en el propio requerimiento pudieacutendose desarrollar las actuaciones directamente en los locales oficinas o domicilio de la persona o entidad en cuyo poder se hallen los datos correspondientes o mediante requerimientos para que sean remitishydos o aportados a la Administracioacuten tributaria La anterior previsioacuten se ha recogido tambieacuten en el artiacuteculo 57 RGAT que dispone que los requerimienshytos individualizados de informacioacuten sobre cuentas bancarias precisaraacuten tambieacuten el modo en que vayan a practicarse las actuaciones pudiendo exigirse la aportacioacuten de los datos en soporte informaacutetico de acuerdo con los formatos de uso generalizado pudiendo desarrollarse mediante requerimiento a la entidad para que aporte los datos o antecedenshytes o mediante personacioacuten en su oficina despacho o domicilio para examinar los documentos en los que consten En ambos casos es necesario respetar un plazo de 15 diacuteas contados a partir del diacutea siguiente al de la notificacioacuten del requerimiento (sin embargo el plazo para los requerimientos indivishydualizados de informacioacuten en general establecido en el art 55 RGAT no deberaacute ser inferior a 10 diacuteas)

La investigacioacuten realizada podraacute afectar al orishygen y destino de los movimientos o de los cheques


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u otras oacuterdenes de pago si bien en estos casos no deberaacute exceder de la identificacioacuten de las personas y de las cuentas en las que se encuentre dicho orishygen y destino La anterior autorizacioacuten contenida en el artiacuteculo 57 RGAT tiene evidentemente el liacutemite establecido en el artiacuteculo 933 y no podraacute ir maacutes allaacute de la identificacioacuten de las personas y cuenshytas de origen y destino y es que como dice el Trishybunal Supremo en la Sentencia de 19 de febrero de 2007 ldquola Administracioacuten Tributaria soacutelo tiene dereshycho a conocer la causa inmediata o geneacuterica de los abonos o cargos en las cuentas bancarias pero no su causa remota o especiacuteficardquo

Conforme al artiacuteculo 1113 de la antigua Ley General Tributaria era necesario que tales investishygaciones se realizaran en un procedimiento inspecshytor ldquoEsta posicioacuten ademaacutes (veniacutea) refrendada por la STS de 29 marzo de 1999 que entiende que estamos ante una informacioacuten solicitada a posterioshyri Es maacutes seguacuten afirma la Sentencia no basta con la previa iniciacioacuten de un procedimiento inspector sino que ademaacutes es necesario que de las actuacioshynes desarrolladas se desprenda la necesidad de obtener conocimiento de esta clase de datos Dicha exigencia cuenta con apoyo en la propia redaccioacuten literal del precepto que se refiere a situaciones dirigidas a regularizar la situacioacuten tribushytaria del sujeto pasivo De esta forma se cierra la posibilidad de dirigir requerimientos con caraacutecter preventivo57rdquo Sin embargo el artiacuteculo 933 de la vigente LGT ha alterado aquel estado de cosas y permite que se puedan realizar actuaciones de investigacioacuten de esta naturaleza con caraacutecter preshyvio a los procedimientos de comprobacioacuten En este sentido debe resaltarse que eliminar el condicioshynante mencionado era imprescindible si se queriacutea reforzar las capacidades investigadoras de Admishynistracioacuten Tributaria dadas las nuevas formas orgashynizadas de defraudacioacuten

El hecho de que las cuentas sean conjuntas o tengan varios autorizados no implica ninguacuten liacutemite para el derecho de la Administracioacuten Tributaria a solicitar los movimientos de las mismas habiendo tenido buen cuidado el artiacuteculo 574 RGAT de remover cualquier condicionante que pudiera conshysiderarse al respecto La razoacuten para ello es loacutegica ya que de otra forma por el mero hecho de la cotitularidad habriacutea zonas oscuras a la actividad investigadora de la Administracioacuten Tributaria No obstante el precepto establece una limitacioacuten refeshyrida no tanto al derecho a obtener la informacioacuten como a las posibilidades de su utilizacioacuten ya que eacutesta soacutelo podraacute ser empleada frente al titular o

57 Cfr ANA MARIacuteA PITA GRANDAL y JESUacuteS RODRIacuteGUEZ MAacuteRQUEZ

autorizado al que se referiacutea el requerimiento para que pueda ser esgrimida frente al resto necesariashymente deberaacuten andarse los mismos pasos es decir hacerse un nuevo requerimiento de informacioacuten con todos sus requisitos Por otra parte entendeshymos que de lo anterior se desprende que la justifishycacioacuten para realizar los nuevos requerimientos al resto de los cotitulares o autorizados no podraacute funshydamentarse precisamente en los datos obtenidos en el requerimiento correspondiente al primero de ellos

Una uacuteltima cuestioacuten no regulada en el artiacuteculo 57 RGAT sino en el artiacuteculo 30 RGAT es la de los requerimientos individualizados de informacioacuten en general no suponen en ninguacuten caso el inicio de un procedimiento de comprobacioacuten o investigacioacuten Ello es importante puesto que la culminacioacuten de las actuaciones se produciraacute con la mera obtencioacuten de la informacioacuten sin que sea posible la praacutectica de liquidacioacuten alguna como consecuencia inmediata de la informacioacuten suministrada A veces seraacute conshyveniente recordar esta prohibicioacuten a la vista de determinados requerimientos individualizados de informacioacuten en los que se piden al mismo tiempo datos bancarios registrales-contables y de otro tipo (incluso relacionados con el destino y aplicashycioacuten de los fondos)

REFLEXIOacuteN FINAL

Al inicio nos preguntaacutebamos iquestque tiene la inforshymacioacuten bancaria que la haga tan susceptible que incluso su peticioacuten se condicione al sometimiento de un procedimiento especiacutefico Evidentemente la informacioacuten bancaria es a todas luces dinero pero de una manera cualificada derivada de la proshypia expansioacuten y extensioacuten de la actividad bancaria en nuestros diacuteas y es que es sumamente difiacutecil poder vivir al margen de ellos Es por ello que las cuentas bancarias tal como deciacutea el recurrente que motivoacute la Sentencia 1101984 del Tribunal Constitucional realmente son una ldquobiografiacutea pershysonal en nuacutemerosrdquo de sus titulares Esta es la clave de la cuestioacuten

Por otra parte no queremos dejar de reiterar la necesidad de realizar una reflexioacuten en relacioacuten a la posibilidad de establecer nuevas obligaciones de informacioacuten por cuanto que el Tribunal Constitushycional ha extendido el derecho a la intimidad a la informacioacuten econoacutemica Tal reflexioacuten deberaacute ser maacutes intensa cuando la hipoteacutetica futura obligacioacuten a establecer invadiera ademaacutes otros campos de la intimidad puesto que a lo mejor no se tendraacute una actitud tan complaciente de los tribunales


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Su fundamento como sentildeala CAZORLA PRIETO4 ldquose desenvuelve dentro de las relaciones Banco-cliente sus elementos subjetivos son pues el clienshyte que tiene derecho a exigir tal sigilo y la entidad bancaria que tiene la obligacioacuten de respetarlo salvo en un nuacutemero determinado de casos () Por otra parte el instituto analizado tiene un objeto muy preciso como son los valores aquellos que conlleve encierre o represente riqueza material y que generalmente estaacute constituido por dinerordquo

Seraacute difiacutecil encontrar cualquier otra referencia que de manera tan sinteacutetica resuma esta materia ya que el secreto bancario se enmarca en las relashyciones Banco-cliente son posibles las excepciones y su objeto es riqueza material baacutesicamente dineshyro Con unos perfiles tan manifiestos estaba claro que antes o despueacutes la Administracioacuten Tributaria algo tendriacutea que decir5

Delimitado el secreto bancario podriacutea planteshyarse su justificacioacuten tanto poliacutetica socioloacutegica y moralmente como juriacutedica por cuanto que en la medida en la que sea posible encontrar una causa vaacutelida y suficiente para su existencia su interiorizashycioacuten y respeto por las instituciones vendraacute de suyo

En este sentido se puede fundamentar en la autonomiacutea del individuo suponiendo el secreto bancario un arma de defensa de los particulares en sus negociaciones con los demaacutes especialmente en el aacutembito del derecho mercantil Es decir se estaacute ante una cuestioacuten de intereacutes privado con un conteshynido baacutesicamente econoacutemico

Tambieacuten nos podemos encontrar con una justifishycacioacuten econoacutemica-puacuteblica Los Estados pueden decidir en un momento determinado establecer el secreto bancario con el aacutenimo de atraer capitales del exterior6 En definitiva su fundamentacioacuten habriacutea que buscarla en motivos de poliacutetica econoacutemica los cuales loacutegicamente pueden ser objeto de cambio

Podriacutea asimismo fundamentarse en una razoacuten socioloacutegica muy propia de los paiacuteses protestantes

4 Cfr LUIS MARIacuteA CAZORLA PRIETO paacuteg 34 5 En tal sentido el Ministro de Hacienda FRANCISCO FERNAacuteNDEZ

ORDOacuteNtildeEZ declaroacute al diario El Paiacutes de diacutea 29 de julio de 1977 ldquoEl principio del secreto bancario como informador de nuestro ordenamiento juriacutedico-mercantil en referencia a las relaciones entre particulares y que responde a las exigencias de proteccioacuten de los intereses privados y es garantiacutea de las relaciones de conshyfianza y seguridad del traacutefico mercantil no debe proyectarse fuera de su aacutembito natural y en detrimento del intereacutes puacuteblicordquo 6 Ley libanesa de 1956 ldquoDebido a suposicioacuten geograacutefica y grashycias a la poliacutetica liberal practicada por el nuevo reacutegimen el Liacutebashyno podriacutea llegar a ser en breve plazo el banquero de los Estados aacuterabes y el refugio de los capitales extranjeros Par asegurar al Liacutebano esta situacioacuten privilegiada seriacutea preciso instaurar el secreshyto profesional de la Banca a semejanza de lo que existe en Suizardquo

del centro y norte de Europa basada en la discreshycioacuten en cuanto a la ostentacioacuten de la riqueza sin embargo esta discrecioacuten no puede predicarse abiertamente para paiacuteses mediterraacuteneos como el nuestro en el que la ostentacioacuten econoacutemica ha lleshygado en determinadas eacutepocas a conformarse como una forma maacutes de prestigio y distincioacuten social o de clase Dentro de esta fundamentacioacuten podriacutea incluirse el denominado derecho a la intimidad pero ello seraacute objeto de anaacutelisis maacutes adelante

JIMEacuteNEZ DE PARGA7 sentildeala que se trata de un deber moral no juriacutedico que nace de un mutuo intereacutes uno de poner a resguardo su situacioacuten ecoshynoacutemica y otro de mantener su reputacioacuten

Juriacutedicamente algunos han mantenido que el caraacutecter obligatorio del secreto bancario viene estashyblecido en los usos mercantiles8 El fundamento de tal concepcioacuten estaacute iacutentimamente conectado con la nota de historicidad que de manera acusada apareshyce en el Derecho Mercantil y que se pone de manishyfiesto en el hecho de que el mismo tiene un origen netamente consuetudinario9 La ventaja de una conshycepcioacuten como la mencionada es que el secreto banshycario encontrariacutea su origen en una fuente del derecho reforzada ademaacutes por la jerarquiacutea y prelashycioacuten que tal fuente tiene en el Derecho Mercantil10

Para otros la obligatoriedad del secreto bancashyrio tiene un origen contractual11 No obstante a nadie se le escapa la debilidad de esta posicioacuten por cuanto que el origen contractual determinaraacute una obligacioacuten exclusiva entre las partes difiacutecilmente

7 Cfr RAFAEL JIMEacuteNEZ DE PARGA ldquoEl secreto bancario en el Dereshycho espantildeolrdquo Revista de Derecho Mercantil nuacutem 113 1969 paacuteg 384 ldquoLa primera naturaleza posible del secreto bancario no es otra que constituir un deber moral Es decir el Banco debe moralmente no revelar secretos de sus clientes debido a dos razones Por un lado para defender los intereses del cliente que no puede interesarle la exteriorizacioacuten de su situacioacuten patrimoshynial Y por otro lado en intereacutes propio es decir para salvar su propia reputacioacuten Volvemos asiacute de nuevo al campo moralrdquo 8 Cfr JOAQUIacuteN GARRIGUES Contratos Bancarios 1958 paacuteg 12 ldquoel fundamento del deber de secreto que tienen los bancos hay que buscarlo una vez maacutes el las normas usuales de general vigencia y el fundamento a su vez de este uso bancario hay que buscarlo en la naturaleza antes apuntada del contrato bancario como una relacioacuten de confianza Los ingleses hablan en este caso de fidushyciary relationship y los alemanes de vertrauensgeschaumlfte y no falshytariacutea base para esta concepcioacuten en nuestro Derecho Positivordquo 9 Asiacute FERNANDO SAacuteNCHEZ CALERO Principios de Derecho Mershycantil Thonson-Aranzadi 2006 paacuteg 57 eacuteste nacioacute y se desashyrrollo esencialmente como Derecho consuetudinariordquo 10 Artiacuteculo 2 Coacutedigo de Comercio Los actos de comercio sean o no comerciantes los que los ejecuten y esteacuten o no espeshycificados en este Coacutedigo se regiraacuten por las disposiciones conteshynidas en eacutel en su defecto por los usos del comercio observados generalmente en cada plaza y a falta de ambas por las del Dereshycho comuacutenrdquo


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