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Direito Escriturao de Crditos do PIS c da Cofins em Relao ~
Dc:;pcsas com Markcting c Publicidade c com Taxa de Emisso de
Boletos de Admini!'ttrat.lorus
de Cartes de Crdito ht'' Gmulm da Stlm .\furtm\
Ricardo Cauagrw Roguio Gwulm ria Siltll Mcp no cumulauvu
lotub-,t ituda pela Lei n 10.637. d.: 30 de dctcmllro de 200:!1
ao
pas~o que a m.:sma ststcmt tca fot adotada para a Comnbut-o para
o Financiamento da Seguridade Suciul- Cufin~ por meio da Lei n
10.833. de 29 de dezembro de 2003'.
Conquanto o legt~ladur ordinrio tenha pre' i'to a> hi-p(li
(h; .:rcdtiO a wrem aprnpn:uJo, pelo' conlrthumte' ele11o~ na
sujeto pa.,~iva direta do PIS c da Cofin~. a fim de cumpt ir com o
rcqubtto conMlluciomtl da no cumulnll v idade. acabou por no
dctcrmmar o ltmite e a ex tenso do con~:eilo d~ in,umo para fin~
de,,e creditarncmo. o que>~> mente ocorreu com a edio. pela
Secretaria da Receita Fe-deral do Bra,il. du' ln~true' Nurmutiva'
n'" 247/2002 c 404/2004
Segundo preceitua o di\posto no artigo 66. pargrafo 5". Ja IN n
247/2002 (PIS/Pa~cp). ahltim como n redao in-serta no artigo s.
pargrafo~. da IN n 404/2004 (Cofins). o dm:itu uc crdito c-.L
adwito apena.~ aos insumo~ que so
aplicado~ ou con~umido~ na produo ou fabricao do pro-
"\n I' t\ ~;pntn~Ut\AU (llflt n PISIJtt\C'p lcm ((tffMt f.:uo
@:C111Of U fatunmcntn tncn~l ;a .. ,."' da
1-'~tt~merrm/SP
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76 Revosta Ooaltoca do 011ello Trobut JUrdica' ocorreu por mclll
da l:rncnda C'nn'tr tucronal n 42. de 19 de detcmbro de 2003. que
alterou a redao do artrgo 195 da C'on,trtu1o Federal. ao
estabelecer que "a lei definir Ol> setores de auvrdade eco-nmrca
para o' quab a; contrrbuiC> mcidentes na forma do~ inciso' I. h;
c IV do coput, 'cro niio-cumulatrva,. ,cndo que eMa d1spo,io
aplica-se "inclu"vc na hiplStcsc de 'ub~tituo graduul. total ou
parcial. da contribuio incidente na for-ma do inciso L a, pela
incidente sobre a receita ou o faturamento".
"'AU l~l (.'nmpciC' l 1nt:.0 Hl~II\Uir IIDfM>"II~ 'M,.,t ( .
) IV rro-jutth mdu.\ltuliudM: (_ ) t 1 () 1mpu,.1u J'fC'\l\.10 no
IOCI\.0 IV f 1 li ~i nll'"unubtt\1,).t:ootpcn~""M' ut.tut' tur ~'
kk1 C'Cft '""'~Ao como rnonumt ..:ut..,..,Jo na an~Nto
~- C), \liiPhnkk'K C' dli~ cfc1ttl\ dv~ tmf""'''" ..:umulah"'~
k'lhrc: 1 ~-..lo. que 1Dt.."ldt1m ~ C:~"-'"' k~ u..J.a
t"t.Jpa produu .... como k:rnhB Kt.w~ Ttrf..r, .,;,J.UU\Im ftvtt
rcpc:tclb\lo do\ tribu&m ioObft 0\ Pft\ut de mcn.:-.Jof
'"~Ciudt, porque: 11) CJd) CtrC1.1\;ao de mcn:l~ ... t.t (Utl
IDC'KI.Jr I CUio rascal. CUJI ~rc.;u~\Jo un6mK.i tn:il "'~rt ,
ptc~u' ~ b a b;a~ tJc ckuJ,, Uo tmp~tu. \C'ndv u prc._:o brutd cu,l
. oclu 0\ t:u~IO\. dt tnlJu\tnaltta._Au t de t.\IIUCt\.1 ..
111,1\ht, trtl-tul\l'\ 1n.,;1dcntt" .. c nloll'-i"n\ ~
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Revosta Doaltoca oe Ooreuo Trobut6roo n' 208 77
A nilo cumulatf\ tauc uc trthUt\l~.: ~.:ap.11 d1 .alo.:anar
l'll1 J!l
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78 Aevrsfa Oraletrca de Der01to Tnburano n 208
2 ,\\ Tcnica\ d a no n;sl kJK.lllll.J
nnrto:ar a antcrprctaunpo~to a recolher pdo Cillllnt'>uante
d.: direito. 'uhtrandu 11 llllpo,tu 1k1 tdu [X'I.I' aqUI'IiiC' (JC
\Cri io\/tll
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RevSta o.atettCd de Onelto Tributa riO n 208 79
'tm uUlJUIIttlu' pdu ~ontnhutntc. CIIJtl ;~h.lllltl tmio para
alcance do 1alor agregado. c.: 'omcntc.! no m10do ,uhtrati\11 lJUC
atua a nau cumulati\ tdadc''. Dlnumtna-'c de mrod, ttbtmtiwmdit,tr
Jquc:k tlit:tdt:n-to: 'uhrc o 1:1lur du tmpo,to ttct\ 1111 ra.\1. c
UlMjlusJt mtn.~'''C~ c Ofm.liiO fi'\C,:I,) onutlido du \.Jf do
IRIJ"ftl'IIDCiskftlC, n.l\ ~UI\t~,C'\lCC'IIDP'U f'U Jnn.ft)l,t
pcrhl_' '. A tkog do lmP'~O '"""' CClDUUID pll'ht h'U \C'IL Uk'f t
11Ufal.t1fU Jo lm(kKh, .J f"~ tU.
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80 Rovtstn Otaltlca tia D1ru11o Tttbutarto n 20R
3- A r cnica da n ilo Cumuhllh icJadc du I' I~ c tlu (u11rh 0
arll!!ll I" ua~ l.ci~ n IO.CI.l7/:!Cl02 c IIUO.V::'.00.1 411c
wn,lltucm '' '''"'' k~.,]
paru a ;1proprwii~> dm. cretlllo' de PIS/Cul1 n,. trMcm d'""
dl.'termln.>\c' d;~r;" .
Fm prtmctro. rcfcru.Ju, tl"fll"'t" n' "'''m uch.:rnunam "Do
'alur aput ;1du na torma do arl. 2 ( ... )".O urugo :!".por >Ua
\c.t. c>tabd~:~o: a turma c.J, tlc.:tcrnuna " 'ator da'
contnhutc,, 411.: c apurado metltanu: a apltcu;:lt> da
n:,pcttt\a ultquc>t;t ,ohre a ha'c de ckulo que. ptlr 'ua \c/,
cu f;tluramcntumcn,,d .t"lflll'lllndldL> cnmu u receita bruta
tln pc'~oa Juritlica.
t\,,tm,tel111h l(Ue. pdu rdi:nda tc.'cnica. ptllm:iw dcw u
nmttihiitth: ll>ll'"le: rara b;I\C de clculo das c:ontributcs.
que equt\alc ao tuturnmcnw ntcn,al. tqut pamdn il receita hnll:t.
Na 'cqu('mia. apur;~.,c n valnr dcvidu di! cnntrthuu;n. ll1l'
diante mero aplica;io da aliquot:t corre\pobre o vulor a pagar das
referidas contribuies.
Poderia intt!rpr..:te \I! r levado a concluir, por c~ta razo,
que o mtodo adotado para a nflo cumuluuvtdadc do PIS/Cofins o
imposto contr
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Ravtsta Ooaletocll de OorAoto Trohutnroo n 208 81
apt'/111\' parac.\tohdttll('lltMcm~uca da no cumulallv1dade
des-sas cnntribuic\, \Cm comparao do tributo devido em cada elo da
cadcta produ-tiva.
Com base ne\ta\ premissas. no obMantc tenha o legislador adotado
claramente o mctodo 'ubtrat ivo - vc1 que admitiu a reduo do valor
devido de PIS/Cotins mcdwnte a deduo de crditos das mesmas
contribuies -. a mewdologta de de-termtnao dos crditos no se
conMitui ern base contm bal-e hubtrao direta). nem tampouco em
impo\lo contra impmltl (\Ubtmo indireta). 1naugurando uma
\1\temllca totalmente tndita de no curnuh.lllvtdade. mediante n
o,ubtrao de cr-ditO\ cuJa determtnaiiu nu se relaciona a nJU\Ic' de
base de clculo ou a deo,como do tributo devido na opcnto
precedente.
A no cumulatividude do PIS/Cofins, purlunto, adota o mwdo
~ubtrntivo, rnas que no c:ncontra rclao com u no cumulut1V1dade do
ICMS e do I Pl. calcada na
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82 Revises Dialeuco de Dreito Tnhutano n 208
subtrao indireta do imposw contra impo .. to. por ah'''luta
ath.:ncia
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83
l~\lil t:llll!:CIIlliifln. pa1.1 n 11'1. gu;u da 11111111.1 1
da~ .tu ,um il pi op1 1.1 li h li l.'llollld .1 tk t.lo impo~IO.
que t:IIIUI a .mclo tlc protlflt"' if/lllltna!t:odo.\ do t',lahtl'l
me mo Jo comnhuunc
C' um cli:iltl. n,JIIh.'t.ltt.IJ Cllll.jUC 11l.tlt1
llllf'illll\\'1 .tu 11'1 t>lmr. 1."1>111.1 ,,,(,1.1 1k 11111
pmduhl do c'tahckumcllltl dn..:tmlnhuamc ttut h:nha ,1Ju 'uhm.:utlo
.1 .al;:um pw t:l!"tl de 111du,Lnaluatl km rcgml. nat.la rnaa'
t:~ll'rcmc e ncce"ano tjUt' hl
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84 Revsta Dia louca de O~rello Trohut~ron n 20R
dda~ mcompal ivc" com o .:onc.:JIO d..: in,umo aphciwl ;,
prndw,::.o uulu't n;tl ,. au rcg.unc du 11'1.
A 'inularid,Hk du t:orKt:lhl LI.: llhUIIICI\ nu .uuhllo du
I'IS/CCIIIII'. "''" .1quck cmpn:guJo 1111 JpurJ\'fto do I Pl. foi
pr.:tcnJida. corno dun ""'"'Htc '""' o .ld\l'lllu da IN SRF n"
lSR/:!O
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/15
Com bn,~ n~'lil' pn:rni,,a,, dcv.: '"' l'llll'ilkrar in ... umo
todu "denrl'lllu 4lll .:n lr:t nu pmcc"u de prndt.r~:"ru de
mcrtadnrr." uu -.n ''"' m:qllill;l' ,. ''11'"1"""''""" trahalhu
humano. etc .. t.rtnr Je pn>Uu,an . 11 ;llandu ,, . k "n.:nlnt
""'" '''"" qul' ,,. tr.tdu1 a cxprc,,u tnglc ... a 111pu1, 4uc
dc"gna tud." "' dt:'J'l''"' ,. 1m ,.,lllrWIII" qu, contrrhu.:m para
.1 ohtcnc;o Jc J..:tcrrnin;rdoll''11h;rdu. m..:rt'\ariamentc. da
ante de qualquer processo de mdustnal11ao de mercadorta, de forma a
detcrnunar quais mat-rias-primas. produtu' rnrermedirios e
materiai\ de embalagem teriam stdo incor-
porado~ ao pmdutn final ou rerdido suas caractersticas fsicas ou
4umaca' ne,te procc,,o.
At me>mo porque. como dito, as contribuies do PIS/Cofin~
abarcam as mais variada' atividades empresariais. inclusive da
preMao de servio,, crrt 4ue o~ con-ceitos de industriali1ao c de
insumos prprro~ do I Pl no guardam qualquer csp-crc de relao.
V-
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86 Revo~ta Ooaletoca do Ooreoto Trohuraroo n 208
obteno da rccctla bruta devem \C r o.:nn'idCr.Jdo' p.tra fin, Jc
nnlnamcn111 tJ,.,,.,, CX:tC\ fi~C:tl\
'\ou 'C flll de IINrmo. na acepo :~,, m.t rnhx-.td.t. 1
cqul\.tlc pam "' fin, aqui dc,cjadt" a ;n:cPl;c. razes. e diante da
au'>ncia de maiore~ parmetrol. constitucionais. a \1\lCmtica da
no cumulatl\ 1dade do PIS c da Colins quru.e inteiramente delinida
em lc1 ordtnria. hto no \lgnifica. em absoluto, que tenha o
legislador irrestrita dhcrtctonaricdadc para dcfintr os critcrtos
em qul' se dar referido regime.
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Rov1sta Oaltittca dH Ouwto Tuhuu'uto n 20R 87
htn ptJflJlll:. llll h,l\ta"c a nhcdr.:nu.r d11 k)!r,lotdnr ""'
mkrnu l.tandml';rul,trr' '. ,,,.,.,r.m 1.1 dt 11111 ,j,tt'IIHI de
nilu t'lllllllltll\lllirdc de tnhutcr ductn '""''"a
ll'n'll.lt.dld,rtk Jsoa jurdica. 1111:\1110 que dh'>OCtada da
auv tdatle-fi m da fonte pr(~utora. Qual-quer dispoo,tn em
,nntrann. que no guardl' rnuma relao com c'"'' prcmtssal> -ou
~e1a. a perrn"'io d01 tomada de crdttO\ dc-.tu~ contribuic-.
hu,eada numa no cumulatividudo: ithitu ,, 'ua nmurcza c bu'c de
cillculo- ir trun,bordar o' limuc, lcgtslativo; tmpn,to' pelo
consti tuinte derivw.Jo. ao elevar a no t:ultlulattvtdadc tlo PIS e
da Colins a categoria de mandamento eon,titucional.
O Con!.c:lho Adminl\trauvo de Recur..os h~cai!. - Carf. no
c.xame da matria em quc,to. mo,trou 'c tntt:talmeme vacilante e at
mesmo alinhado com o emen-d.tmcntu e,pt,,auo pela Recetta Federal
do Brao,il acerca da restrio do conceito de '?l'umo no iimbtto da
n;lll eumulauvtdadc do PIS/Cofin., e ~cu rci;IC11111Jtncnto com ~
,j,tcmtica da nu.:urnulatividadc do IPI.
Entrctanw. ma i' rct:cntcmcnte. o Carr. que tambm partilhava do
cmcndimcnto fazendrio. no~ auto~ do ProCe$sO no
11020.001952/2006-22, Recurso n 369.519, ,llcrdo n 3201-00.226. da
2" Turma Ordinria da 2" Cmara. deu maior elastici-dade ao conceito
de in-.umo no caso do PIS/Pa-.cp c da Cofin~ no cumulativa. que
P'\OU a 'er entcndidu como todo c qualquer custo ou despesa
nccc~'tria auvida-* da empre'>a. "na forma definida no
urugo'> 290 e 299 do RIR/99".
Veja--.e que a t.lc~o:l\.iO cttada. ao o,c rcterir :h de~pesas
necess~rta
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88 RP.vosta Dmletoca de Dorl'oto Trobutroo ro ' 208
o produto ficasse pronto \'Cnda. ou n 'crviu fo,,~ colocado il
di'P'''i
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RPvrsta Dia louca de Drreno Trrbuta rro n' 208 89
razoveis c efetivas para a produo de receita> c a manutr:no
da rc,pccllva Iomtnun-sc tab dc~p.:sa,, as'>llll. 111111/mcntt
11\111/.I uullorm(l/.1 nollpo clt rmn-saief>l!I'(Ifks 011
uriridadt'.' da t'mpresa (Lei 11" .J.50fi/96.J arrigo-17 pcm -gra.f
2"). razo pela qual. sob nosso cmcndtmcnto. desde que se mo,trcm
csscn-ciai\ manuteno da fome prlll..lutora. enquadram-~.: no
con~.:cito d~ in,umn t:>ll-nido no artigo .1" daJ. Le1~ n'"
JO..\7/::!00::! e IO.S.U/2003 par~ IIns de apropn;u;fto de
cr.)dito~ do PIS c da Cofin~ no regime da no cumulatividade. J.,to
porque
nl ~o elementos que entram no proces'o de produo de ser\'IOS c
venda de bens, cnm.lll u1ndo ~lcspc"' lJW ~.:ontrihu~m t:CI\11 ta'
contri-buie!..
No que conctrne ~ despesa~ com a taxa para emis~o de boletos c
dc~pcsas com admin1~trat.lora~ de cartes de crdito. sob nosso
entendimento. ~c subsumcm ;,, me'rn~' pnndcraiic~ acima
t:ltpendida~.
Cnm eleito. tanto a luxa pam a emis~o de boleto!. quanto as
despesas com ud-minbtrJdola' de canes de crdito cncermm meios de
pagamento mui' r.:licicnte\. moderno' c l penilitcm maior
conmdidadc o~ cliente:.. ma~ tumbm interti:rem na pi'(pria
tomptrimilltuh do C\tabclccJmcnto comercutl c. em ltima anli~c. nu
~ua rnuior capaddadc de produo de receita~ c de dcscmp
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90 Revista Otaltoca de Otreuo Tnhutano n 208
Por esta\ rar.es. em no~so cnt.:m.hmcnto . .: com fumhtmo.:nto
no arttgo -+7. para-grafo 1", da Lei n 4.506/196-+- que concede
tundamcmo de validatk ao citado ~radoras de carto de crdito se
mmtram necessria~ para a realizao da!> tran~ae' ou operaes
exigidas pela atividade da empresa Consulcntc. que se d.:dica ;,
n:nda de bens no varejo.
O mesmo entendimenLo j:: loi encampado pelo Poder Judtet
