DEBATA

Należyta staranność - tak. Szczególna ostrożność - nie Wyrok Trybunału Sprawiedli­wości UE (TSUE) w sprawie Bonikjest kolejnym, który wskazuje, co oznacza należyta staranność. Jak ją rozumie TSUE?

Tomasz oikiewkz: W tych i wcze­śniejszych wyrokach Trybu­nał przedstawi! konstrukcję należytej staranności, któ­ra sprowadza się do testu wiedzy. Trybunał przyjmu­je, że można odmówić pra­wa do odliczenia w sytuacji, gdy podatnik odliczył VAT, ale uczestniczył w przestęp­stwie, wiedział o tym prze­stępstwie lub co najmniej powinien był się o n im do­wiedzieć. Uczestnictwo lub wiedza w oszustwie są oczy­wiście kryteriami obiektyw­nymi, które pozbawiają pra­wa do odUczenia. Natomiast to, czy podatnik powinien się dowiedzieć, że jego kontra­henci uczestniczą w oszu­stwie, należy ocenić z punktu widzenia należytej staran­ności. Trybunał daje pewne wskazówki, co należy przez to rozumieć, ale w praktyce nie zawsze jest to oczywiste dla przedsiębiorców.

Co oznacza, że podatnik działa w dobrej wierze?

Jerzy Martini: Należy rozróżnić dwa pojęcia: dobrej wiary i należytej staranności. Do­bra wiara oznacza w uprosz­czeniu, że podatnik działa jak podmiot uczciwy i rzetelny. TSUE uznał, że jeśli dany po­datnik działa uczciwie, to nie można go za to karać, np. po­zbawiając prawa do odlicze­nia. Jednak aby można było powiedzieć, że podatnik dzia­ła w dobrej wierze, powinien on wykazać się aktywnością, która potwierdza, że jest rze­telnym przedsiębiorcą sta­rającym się nie dopuścić do

uwikłania przez kontrahen­tów w oszustwo podatkowe (czyli, że działa z należytą sta­rannością). Zatem elemen­tem dobrej wiary jest też należyta staranność. Orzecz­nictwo Trybunału daje wiele wskazówek, co należy rozu­mieć przez należytą staran­ność, choć oczywiście nie ma to charakteru katalogu kon­kretnych czynności, których wykonanie przesądza o moż­liwości uznania działalności podatnika za wykonywaną z należytą starannością. Nie da się takiego katalogu stwo­rzyć, ponieważ wszystko za­leży od okoliczności, rodzaju transakcji, wiedzy, jaką posia­dają osoby działające w danej branży. Należytą staranność należy utożsamić ze staran­nością kupiecką, a więc tym, co rzetelny, porządny przed­siębiorca zrobiłby na naszym miejscu.

Tomasz Oikiewkz: W Polsce jeste­śmy świadkami polemiki mię­dzy przedsiębiorcami a Mi­nisterstwem Finansów co do rozumienia pojęcia należytej staranności. Z wypowiedzi MF wynika, że należyta staran­ność powinna być szczegól­ną starannością, a więc czymś więcej niż tylko zwykłą, ku­piecką ostrożnością. W mojej ocenie to jest zbyt daleko idące oczekiwanie.

Jak to wygląda od strony przedsiębiorców?

Marek Suchowolec: Większość przedsiębiorstw, które są dziś kontrolowane, zwraca­ła się w latach 2005-2009 o zwrot VAT. W tamtych la­tach przeprowadzane były kontrole krzyżowe. Inspek­torzy sprawdzali, czy fir­ma prowadziła prawidłowo rozliczenia VAT, a także czy kontrolowała swoich kontra-

opinia

£l Każda sprawa jest inna MAREK ZIRK-SADÓWSKI sędzia NSA, prezes Izby Finansowej NSA

Zorzecznictwa TSUE wynika, że zakres wymaganych działań

podatnika w zakresie sprawdzenia rzetelności jego kontrahenta i samej transakcji uzależniony jest od okoliczności każdej indywidualnej sprawy. Podkreślił to Trybunał w sprawie C-80/11, stwierdzając:

określenie działań, jakich podjęcia w konkretnym przypadku można w sposób uzasadniony oczekiwać od podatnika, który zamierza skorzystać z prawa do odliczenia VAT, w celu upewnienia się, że dokonywane przez niego transakcje nie wiążą się zpopełnieniem przestępstwa przez podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu, zależy przede wszystkim od okoliczności rozpatrywanego przypadku" (pkt 59). Pogląd ten wyrażono w wielu innych orzeczeniach

Trybunału. Jest on zbieżny z poglądami polskich sądów administracyjnych. Przykłado­wo już w znacznie wcześniej­szym wyroku z 19 maja 2010 r. (sygn.akt I SA/Bd 261/10) WSA w Bydgoszczy zarzucił podatnikowi brak należytej sta­ranności stwierdzając, że podatnik nie interesował się, skąd towar pochodzi, nie żądał okazania wymaganej koncesji, nigdy nie kontaktował się zpre-zesem firmy sprzedającej, nie był w stanie podać numeru telefonu, pod którym zamawiał dostawy. Także niższa cena towaru powinna wzbudzić wątpliwości podatnika, zwłaszcza że akceptował on rozliczenia gotówkowe (niejednokrotnie kwoty o znacznej wysokości, nawet kilkunastu tysięcy złotych, przekazywane były do rąk kierowcy dostarczającego towar).

hentów. Nikt nie miał wte­dy zastrzeżeń, że wszystkie przepisy zostały zachowane i zwrot VAT się firmie należy. W latach 2011-2012 okazało się jednak, że kryterium na­leżytej staranności zmieniło się. W efekcie kontroluje się ponownie przedsiębiorstwa, ponieważ dziś mamy nową wiedzę o tym, że w 2006 r. były wyłudzenia VAT Przed­siębiorców uderza twierdzenie organów podatkowych, że to była powszechna wiedza. Nie było jednak żadnego oficjal­nego dokumentu, z którego wynikało, że w przypadku ob­rotu złomem były określonej wielkości oszustwa związane z VAT. Nie było też dokumen­tu, który mówiłby cokolwiek o należytej staranności.

Kazimierz Poznański: Idąc dalej tym tropem, należy stwierdzić, że inne branże najprawdopo­dobniej też nie były badane pod kątem należytej staranno­ści Nie ma również dokumen­tu, raportu czy stanowiska z tamtego okresu, z którego wynikałoby, że w branży re­cyklingu skala oszustw była szczególnie wysoka w porów­naniu z oszustwami w innych branżach.

Grzegorz Stulgis: We wszystkich wyrokach TSUE zwraca uwa­gę, że od podatnika wymaga się zastosowania racjonal­nych środków w ramach do­chowania należytej staranno­ści. Natomiast w stanowisku prezentowanym przez MF mamy stwierdzenia, które przeczą racjonalności. Resort uważa, że podatnik powinien w profesjonalny sposób zbie­rać informacje o kontrahen­cie. W związku z takim stano­wiskiem pojawia się pytanie, na czym ma polegać profe­sjonalne zbieranie informa­cji. Czy zdaniem MF przed­siębiorcy powinni zatrudnić detektywa, czy też może pła­cić pracownikom dostawców, żeby się dowiedzieć, kim do­stawcy są? W praktyce takie wymogi są nie do spełnienia. Kontrahenci proszeni o infor­macje o towarze zasłaniają się tajemnicą handlową i nie in­formują o jego pochodzeniu. Wymogi formułowane przez MF wykraczają więc poza na­leżytą staranność. Jeśli jednak ustawodawca czy MF oczeku­je od branż wrażliwych, ta­kich jak branża recyklingu, szczególnej ostrożności, to należy wykorzystać art. 273 dyrektywy 112. Przepis ten po­zwala państwom członkow­skim wprowadzić dodatkowe obostrzenia dla podatników i uzbroić ich w narzędzia, które pozwolą wywiązać się z nowych wymogów. Firmy w branżach wrażliwych chcą się poddać tym dodatkowym rygorom, ponieważ traktują je jako element walki z nie­uczciwą konkurencją.

Tomasz olkiewicz: Minister­stwo pomija zasadniczą część orzecznictwa TSUE. Kluczo­we jest uzasadnienie wyroku w sprawie Mahageben, w któ­rym Trybunał przyznaje, że

można oczekiwać od podat­nika przedsięwzięcia wszel­kich kroków, jakich można od niego racjonalnie wymagać. Jednocześnie podaje przykła­dy nadmiernych oczekiwań. Organy podatkowe nie mogą wymagać, by podatnik zamie­rzający skorzystać z prawa do odUczenia badał, czy: wy­stawca faktury za towary czy usługi jest podatnikiem, czy dysponuje towarami będący­mi przedmiotem transakcji, czy jest w stanie je dostar­czyć oraz czy wywiązuje się z obowiązku złożenia dekla­racji i zapłaty podatku w celu upewnienia się, że podmioty działające na wcześniejszych etapach obrotów nie dopusz­czają się nieprawidłowości lub przestępstwa. Oczekiwanie pozyskiwania tego rodzaju informacji zmusza podatni­ka do działań, które powinien podejmować fiskus w zakre­sie swoich uprawnień kon­trolnych.

Jerzy Martini: Zwróćmy uwa­gę, że podatnik, który na­wet zachowałby 100-proc. staranność, nie jest w stanie w starciu z profesjonalnym oszustem uchronić się przed skutkami jego działań W mo­jej ocenie kluczowe jest to, że nie można ciężaru dowo­du i zwalczania tych zjawisk przerzucać na podatnika, po­nieważ on zasadniczo nie ma narzędzi, aby im przeciwdzia­łać. Każdy oszust jest chodzą­cą porażką wymiaru sprawie­dliwości i organów ścigania. Należyta staranność nie może prowadzić do wyręczania pań­stwa w pełnieniu funkcji, któ­re na nim ciążą. Oczywiście uczciwi podatnicy powinni ułatwiać zwalczanie oszustw podatkowych i podejmować wszelkie racjonalne działania, dzięki którym nie uwikłają się w oszustwo podatkowe. Rolą podatników nie jest jednak np. podejmowanie czynności de­tektywistycznych czy innych działań które nie wpisują się w katalog działań zwykłego, rzetelnego przedsiębiorcy. Wymogi MF są więc bezpod­stawne.

Ze statystyk za ostatnie pół roku wynika, że znakomitą większość spraw w sądach podatnicy przegrywają. Przykładowo WSA w Poznaniu w wyroku z 6 grudnia 2012 r. orzekł, że spółka powinna była podjąć wszelkie działania, aby utwierdzić się w przekonaniu, że transakcje są legalne.

Tomasz Olkiewicz: W przypadku orzecznictwa sądów nastąpi­ła ewolucja na korzyść podat­ników. Przed wyrokiem TSUE ws. Mahageben sądy ignoro­wały kwestie konieczności oceny należytej staranności i dobrej wiary. VAT był postrze­gany jako ryzyko podatnika. W tej chwili sądy raczej ak­ceptują fakt, że należy badać, czy podatnik działał w dobrej wierze. Ciągle jednak nie wy­kształciła się linia orzecznicza dotycząca kryteriów należytej staranności. Biorąc pod uwa­gę analizę uzasadnień wyro­

ków, należy dojść do wniosku, że znaczna część orzeczeń wy­daje się sprawiedliwa. W czę­ści widać natomiast, że sąd w miarę badania sprawy na­brał przekonania, że podatnik był oszustem lub był w zmo­wie z oszustem - i choć samo rozstrzygnięcie jest być może prawidłowe, to jednak w uza­sadnieniu pojawiają się poglą­dy niezgodne z orzecznictwem TSUE. Czerpanie z tego orzecz­nictwa przez inne sądy w po­dobnych sprawach zwiększa ryzyko, że uczciwe podmioty są pozbawiane prawa do od­liczenia, mimo zachowania należytej staranności

Czy można wskazać syste­mowe rozwiązania, które by pomogły walczyć z oszu­stwami w VAT w branży złomiarskiej?

Tomasz Olkiewicz: Jeśli założymy, że przedsiębiorca nie musi za­stępować państwa, to należy następnie zastanowić się, ja­kie środki prawne ma do dys­pozycji podmiot prywatny i wybrać z nich te, które są racjonalne. Wynajmowanie detektywa nie jest racjonal­nym działaniem.

Grzegorz stulgis: Przedsiębiorcy nie obawiają się szczególnej ostrożności ale do tego nie­zbędne są narzędzia. Przykła­dem takiego rozwiązania jest np. stworzenie centralnego rejestru faktur. W branżach wrażliwych każdy podatnik codziennie rejestrowałby swoje faktury, a po stronie fiskusa kilku lub kilkunastu analityków badałoby różne podejrzane sytuacje i niepra­widłowości. W takiej sytuacji przedsiębiorca minimalizuje ryzyko podatkowe, zachowuje szczególną ostrożność, a po­nadto zwalczamy nieuczciwą konkurencję. Tylko rozwiąza­nia systemowe, poprawią sy­tuację podatników, ponieważ zmniejszą ryzyko podatkowe.

Marek Suchowolec: Firma W ta­kim systemie obniżyłaby rów­nież koszty, ponieważ nie trzeba sprawdzać kontra­hentów.

Kazimierz Poznański: Izba Z ko­lei podjęła dyskusję o syste­mie bezgotówkowego obro­tu złomem. Nasz rynek jest rynkiem rozwijającym się. Nie ma wyspecjalizowanych komórek, pilnujących prze­strzegania procedur. Indy­widualni sprzedawcy złomu życzą sobie zapłaty gotówką. Odbiorca jest też tym zainte­resowany, ponieważ nie płaci bankom za dokonanie ope­racji. W Hiszpanii wszystkie transakcje o wartości powyżej 2 tys. euro rozliczane są bez-gotówkowo.

Jerzy Martini: Jeśli myślimy o ograniczeniu masowych wy­łudzeń w VAT, to należałoby wprowadzić nowoczesne roz­wiązania systemowe. Szcze­gólnie obiecujące z punktu widzenia możliwości zwalcza­nia oszustw podatkowych jest wykorzystanie nowych możli-

Crzegorz Stulgis, przewodni­czący rady nadzorczej Alumetal oraz członek Rady Izby Gospo­darczej Metali Nieżelaznych i Re­cyklingu

% * £ - ^

jfa^

Marek Suchowolec, przewodni­czący rady nadzorczej Drop SA

Jerzy Martini, doradca podatko­wy Martini i Wspólnicy

Tomasz Olkiewicz, radca praw­ny, partner w MDDP

Kazimierz Poznański, Izba Go­spodarcza Metali Nieżelaznych i Recyklingu

wości jakie oferuje informa­tyka. Na przykład technicznie możliwe jest stworzenie scen­tralizowanego, elektroniczne­go systemu, który na bieżąco analizowałby transakcje do­konywane przez podatników. Tego typu systemy pozwoli­łyby na wykrywanie oszustw na bieżąco i to z dużo większą efektywnością.

Debatę prowadził Łukasz Zalewski