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Contabilidade Societária I
Aula 01
Os direitos desta obra foram cedidos à Universidade Nove de Julho
Este material é parte integrante da disciplina oferecida pela UNINOVE.
O acesso às atividades, conteúdos multimídia e interativo, encontros virtuais, fóruns de
discussão e a comunicação com o professor devem ser feitos diretamente no ambiente
virtual de aprendizagem UNINOVE.
Uso consciente do papel.
Cause boa impressão, imprima menos.
Aula 01: Ativo intangível
Objetivo: Estudar os aspectos relacionados a identificação, classificação,
mensuração, amortização e baixa do ativo intangível.
Conceito e identificação
Como você sabe, no ativo, as contas estão dispostas em dois grandes
grupos:
Ativo circulante.
Ativo não circulante, sendo este composto por: ativo realizável a longo prazo,
investimentos, imobilizado e intangível.
Porém, o que deve ser classificado no intangível? Este é o assunto desta
aula. Vejamos:
A Lei n°. 11.638/07, no artigo 179, inciso VI, estabelece que “serão
classificados no intangível os direitos que tenham por objeto bens incorpóreos
destinados à manutenção da companhia ou exercidos com essa finalidade, inclusive
o fundo de comércio adquirido”.
De acordo com a Resolução CFC n° 1.303/10, bem intangível é “um ativo não
monetário identificável sem substância física”. Embora não possua existência física,
representa o direito de propriedade industrial ou comercial aos seus possuidores.
A resolução do CFC estabelece também quais características os ativos
intangíveis devem apresentar, simultaneamente, para serem reconhecidos como tal.
São elas:
Ser identificável: são duas as possibilidades para que o ativo intangível
satisfaça o critério de identificação – resulte de direitos contratuais ou legais
ou quando for separável, ou seja, puder ser separado da entidade e vendido,
transferido, licenciado, alugado ou trocado, isoladamente ou combinado com
um contrato.
Ser controlável pela empresa: a entidade controla um ativo quando detém o
poder de obter benefícios econômicos futuros gerados pelo recurso ou de
restringir o acesso de terceiros a estes benefícios.
Possuir capacidade de geração de benefícios econômicos futuros:
incluem a geração de receitas, as economias de custo ou outros benefícios
resultantes do uso do ativo.
Reconhecimento e mensuração
Um ativo intangível deve ser reconhecido nas demonstrações contábeis
somente se:
For provável que os benefícios econômicos futuros atribuíveis ao ativo virão
para a entidade.
O custo do ativo possa ser mensurado com segurança.
A probabilidade dos benefícios econômicos futuros deve ser considerada
utilizando suposições razoáveis e justificáveis, representando a melhor estimativa do
ativo ao longo da sua vida útil.
Caso as condições não possam ser atendidas, os gastos devem ser lançados
como despesa, porém, inicialmente, o reconhecimento de um ativo intangível é ao
valor de custo.
Exemplos de ativos intangíveis
Exemplos clássicos de ativos intangíveis são marcas e patentes, entretanto
existem outros, como podemos demonstrar no quadro:
Contas do Ativo Intangível
Marcas
Patentes, fórmulas e outros direitos de propriedade industrial
Softwares
Licença e Franquias
Direitos Autorais
Ativos Intangíveis em desenvolvimento
Concessões públicas
Direitos sobre recursos florestais
Direitos sobre recursos minerais
(-) Amortização acumulada
(-) Perdas estimadas por redução ao valor recuperável
Fonte: Montoto (2011)
Vida útil e amortização
Conforme a Resolução CFC n° 1.303/10, a entidade deve avaliar se a vida útil
do ativo intangível é definida (finita) ou indefinida (infinita). A amortização do ativo
intangível deve ser em função da sua vida útil quando possível determiná-la.
Tempo de exploração contratual, volume de produção ou unidades
semelhantes são exemplos que determinam a vida útil do ativo. Caso ela seja menor
que o tempo de exploração contratual, deve-se considerar o menor tempo.
Caso não seja possível determinar a vida útil, ou seja, não exista um limite
previsível para o período durante o qual o ativo deverá gerar fluxos de caixa líquidos
positivos para a entidade, o ativo intangível não deverá ser amortizado.
Baixa e alienação
Deve-se efetuar a baixa do ativo intangível quando ocorrer uma das seguintes
situações:
Quando houver sua alienação.
Quando a entidade detectar que não há expectativa de obter benefícios
econômicos futuros com sua utilização ou alienação.
Os ganhos ou perdas devem ser reconhecidos no resultado e são
determinados pela diferença entre o valor líquido da alienação, se houver, e o valor
contábil do ativo. Observe que os ganhos não devem ser classificados como receita
de vendas.
Teste de recuperabilidade
A Lei 11.638/07, em seu artigo 183, parágrafo 3º, estabelece que os valores
registrados no imobilizado e no intangível devem ser revisados periodicamente
com a finalidade de:
I - registradas as perdas do capital aplicado quando houver decisão de interromper os empreendimentos ou atividades a que se destinavam ou quando comprovado que não poderão produzir resultados suficientes para a recuperação desse valor; ou II – revisados e ajustados os critérios utilizados para determinação da vida útil econômica estimada e para cálculo da depreciação, exaustão e amortização.
De acordo com CPC, a análise de recuperação de um ativo intangível deve
ocorrer, no mínimo, uma vez por ano.
Exemplos práticos e contabilização
Exemplo 1: determinada empresa teve um gasto de R$6.000,00 com um
desenhista para criação de sua marca e de R$2.000,00 para registro no Instituto
Nacional da Propriedade Industrial (INPI), ambos pagos à vista e em cheque. O
lançamento contábil no diário da transação será de?
D/C Conta Valor R$ Observação
D Marcas 8.000,00 ANC: Intangível
C Banco: pagamento do desenho da
marca
6.000,00 AC: Disponibilidades
C Banco: pagamento do registro no INPI 2.000,00 AC: Disponibilidades
Acesse o AVA e veja os razonetes do exemplo 1.
Exemplo 2: a empresa SP Rodovias adquiriu a concessão para operar
determinado trecho da Rodovia dos Bandeirantes, em São Paulo, por 40 anos. O
valor desembolsado para a obtenção da licença foi de R$40.800.000,00. Os
lançamentos contábeis da transação serão:
Pela obtenção da licença
D/C Conta Valor R$ Observação
D Concessões públicas 40.800.000,00 ANC: Intangível
C Banco: 40.800.000,00 AC: Disponibilidades
Pelo lançamento mensal da quota de amortização
R$ 40.800.000,00/40 anos = R$ 1.020.000 00 por ano, ou R$ 85.000,00 por
mês.
D/C Conta Valor R$ Observação
D Despesas de amortização 85.000,00 DRE: Resultado
C Amortização acumulada 85.000,00 Redutora do ANC
Acesse o AVA e veja os razonetes do exemplo 2.
Transcorridos os primeiro 12 meses, o balanço patrimonial apresentará os
seguintes saldos:
Concessões Públicas: Rodovia dos Bandeirantes = R$40.800.000,00
(-) Amortização Acumulada = R$1.020.000,00
Vale a pena conferir
1. Conheça mais sobre ativos intangíveis lendo a Resolução completa do CFC n°.
1.303/10, NBC TG 04 – Ativo Intangível. Disponível em:
<http://www.cfc.org.br/sisweb/sre/detalhes_sre.aspx?Codigo=2010/001303>. Acesso
em: 05 ago. 2013.
2. Saiba quais são as marcas mais valiosas do varejo brasileiro em 2013. Disponível
em: <http://exame.abril.com.br/marketing/noticias/as-marcas-mais-valiosas-do-
varejo-brasileiro>. Acesso em: 05 ago. 2013.
Chegamos ao fim desta aula. Agora acesse o AVA e faça os exercícios
propostos. Se ficar com dúvidas, não deixe de esclarecer com o seu professor.
REFERÊNCIAS
BRASIL. Lei nº 11.638/07. Altera e revoga dispositivos da Lei nº 6404/76, de 15 de
dezembro de 1976, e da Lei nº 6.385, de 7 de dezembro de 1976, e estende às
sociedades de grande porte disposições relativas à elaboração e divulgação de
demonstrações financeiras. Disponível em:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03_ato2007-2010/2007/lei11638.htm>. Acesso
em: 05 ago. 2013.
IUDÍCIBUS, S.; MARTINS, E.; GELBCKE, E. R.; SANTOS, A. Manual de
contabilidade societária. São Paulo: Atlas, 2010.
MONTOTO, E. Contabilidade geral esquematizado. São Paulo: Saraiva, 2011.
YAMAMOTO, M. M.; PACCEZ, J. D.; MALACRIDA, M. J. C. Fundamentos da
contabilidade. São Paulo: Saraiva, 2011.
SITES
CFC – Conselho Federal de Contabilidade. Disponível em: <www.cfc.org.br>.
Acesso em: 22 ago. 2013.
CPC – Comitê de Pronunciamentos Contábeis. Disponível em: <www.cpc.org.br>.
Acesso em: 22 ago. 2013.
INPI – Instituto Nacional da Propriedade Industrial. Disponível em:
<www.inpi.gov.br>. Acesso em: 22 ago. 2013.
Contabilidade Societária I
Aula 02
Os direitos desta obra foram cedidos à Universidade Nove de Julho
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Aula 02: Ajuste a valor presente
Objetivo: Estudar o ajuste a valor presente de itens do Ativo e do Passivo que
incluam juros de curto e longo prazo, conforme determinação legal.
Determinação legal para itens do Ativo
Determina o Artigo 183, inciso VIII da Lei 11.638/07 que “os elementos do
ativo decorrentes de operações de longo prazo serão ajustados a valor presente,
sendo os demais ajustados quando houver efeito relevante”.
Observa-se que a determinação legal é de ajustar os valores a receber de
longo prazo e os de curto prazo somente se os efeitos forem relevantes.
Significa que, existindo vendas a prazo com juros, estes devem ser excluídos
da receita e o contas a receber ajustado a valor presente, ou seja, a receita de juros
será considerada no resultado pelo regime de competência e não integralmente no
momento do faturamento.
Determinação legal para itens do Passivo (obrigações com terceiros)
Da mesma forma que os itens do ativo, as obrigações também devem ser
ajustadas a valor presente, sendo compulsório para as obrigações de longo prazo e
as demais dependendo da relevância, conforme determina o Artigo 184, inciso III,
Lei 11.638/07: “III – as obrigações, os encargos e os riscos classificados no passivo
não circulante serão ajustados ao seu valor presente, sendo os demais ajustados
quando houver efeito relevante”.
Dessa forma, juros inclusos na aquisição de mercadorias ou maquinários
também devem ser excluídos (expurgados) e apropriados pelo regime de
competência em função do prazo.
NBC TG 12 – Ajuste a valor presente, Resolução nº 1.151/09 do CFC
O Conselho Federal de Contabilidade determina os ajustes da mesma
maneira, conforme consta na Resolução nº 1.151/09 de 23/01/09, que aprovou a
NBC TG 12 – Ajuste a valor presente, diretrizes específicas 21, 22 e 23, transcritas a
seguir:
21. Os elementos integrantes do ativo e do passivo decorrentes de operações de longo prazo, ou de curto prazo quando houver efeito relevante, devem ser ajustados a valor presente com base em taxas de desconto que reflitam as melhores avaliações do mercado quanto ao valor do dinheiro no tempo e os riscos específicos do ativo e do passivo em suas datas originais. 22. A quantificação do ajuste a valor presente deve ser realizada em base exponencial "pro rata die", a partir da origem de cada transação, sendo os seus efeitos apropriados nas contas a que se vinculam. 23. As reversões dos ajustes a valor presente dos ativos e passivos monetários qualificáveis devem ser apropriadas como receitas ou despesas financeiras, a não ser que a entidade possa devidamente fundamentar que o financiamento feito a seus clientes faça parte de suas atividades operacionais, quando então as reversões serão apropriadas como receita operacional. Esse é o caso, por exemplo, quando a entidade opera em dois segmentos distintos: (i) venda de produtos e serviços e (ii) financiamento das vendas a prazo, e desde que sejam relevantes esse ajuste e os efeitos de sua evidenciação.
Não está definida na legislação a base para consideração da relevância dos
juros que estão inclusos em uma operação. O próprio Comitê de Pronunciamentos
Contábeis (CPC) avalia tratar-se de tarefa complexa e que pode envolver uma
equipe multidisciplinar (contabilidade, finanças, negócios) para avaliar o contexto da
operação de forma adequada.
Exemplos e contabilização
Nestes exemplos consideraremos juros simples e que o valor daqueles
embutidos na operação foram informados. Consta da Resolução nº 1151/09, itens 13
a 16 as orientações para a definição da taxa de desconto quando os juros não
estiverem especificados.
Exemplo 1 – Operação de venda: Considere que determinada empresa
vendeu um produto a prazo e concedeu seis meses para pagamento. O valor a vista
corresponde a R$ 150.000,00 e foram embutidos de juros pelo parcelamento R$
15.000,00, totalizando R$ 165.000,00.
Lembramos que o objetivo do ajuste a valor presente é considerar a receita
pelo regime de competência e o ativo ajustado a valor presente. Assim, a receita a
ser reconhecida inicialmente é R$ 150.000,00, a qual corresponde ao preço a vista
do produto e a receita de juros apropriada mês a mês, segue o regime de
competência, ou seja, R$ 15.000,00/6 = R$ 2.500,00 a cada período, uma vez que
estamos utilizando juros simples.
Dessa forma, podemos demonstrar essa transação com o seguinte fluxo:
Como contabilizar essa venda de acordo com a determinação da Resolução
n° 1151/09, Ajuste a valor presente?
Lançamentos no diário no momento da transação da venda:
Apresentação de forma simplificada no Balanço Patrimonial e na DRE no
momento da transação:
Lançamento da apropriação da receita de juros transcorridos 30 dias:
Veja os razonetes dessa transação
Exemplo 1
Apresentação de forma simplificada no Balanço Patrimonial e na DRE após
os seis meses (considerando todos os recebimentos no prazo e somente essa
transação):
Exemplo 2 – Operação de compra: Determinada empresa comprou uma
máquina para compor seu ativo imobilizado pelo valor total de R$ 62.000,00, com
prazo de pagamento de 180 dias concedido diretamente pelo fabricante. Está
embutido no valor total da fatura R$ 12.000,00 a título de juros pelo financiamento, o
qual corresponde a 24% sobre o preço a vista de R$ 50.000,00.
Assim, o valor do imobilizado deve ser reconhecido por R$ 50.000,00, que
corresponde ao preço a vista da máquina e a despesa de juros apropriada mês a
mês, segue o regime de competência, ou seja, R$ 12.000,00/6 = R$ 2.000,00 a cada
período, uma vez que estamos utilizando juros simples.
Lançamentos no diário no momento da transação de compra:
Apresentação de forma simplificada no Balanço Patrimonial no momento da
transação de compra:
Lançamento da apropriação da despesa de juros transcorridos 30 dias:
Veja os razonetes dessa transação
Exemplo 2
Vale a pena conferir
1. Conheça mais sobre ajuste a valor presente lendo a Resolução completa do
CFC n°. 1.151/09, NBC TG 12. Disponível em:
<http://www.crcsp.org.br/portal_novo/legislacao_contabil/resolucoes/Res1151.
htm>. Acesso em: 05 ago 2013.
* O QR Code é um código de barras que armazena links às páginas da web. Utilize o leitor de QR Code de sua preferência
para acessar esses links de um celular, tablet ou outro dispositivo com o plugin Flash instalado.
REFERÊNCIAS
IUDÍCIBUS, S.; MARTINS, E.; GELBCKE, E. R.; SANTOS, A. Manual de
contabilidade societária. São Paulo: Atlas, 2010.
MONTOTO, E. Contabilidade geral esquematizado. São Paulo: Saraiva, 2011.
SITES
BRASIL. Lei nº 11.638/07. Altera e revoga dispositivos da Lei nº 6404/76, de 15 de
dezembro de 1976, e da Lei nº 6.385, de 7 de dezembro de 1976, e estende às
sociedades de grande porte disposições relativas à elaboração e divulgação de
demonstrações financeiras. Disponível em:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03_ato2007-2010/2007/lei11638.htm>. Acesso em
05/08/2013.
COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS. Disponível em:
<www.cpc.org.br>. Acesso em: 22 ago. 2013.
CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. Disponível em: <www.cfc.org.br>.
Acesso em: 22 ago. 2013.
Contabilidade Societária I
Aula 03
Os direitos desta obra foram cedidos à Universidade Nove de Julho
Este material é parte integrante da disciplina oferecida pela UNINOVE.
O acesso a atividades, conteúdos multimídia e interativo, encontros virtuais, fóruns de
discussão e a comunicação com o professor devem ser feitos diretamente no ambiente
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Aula 03: Redução ao valor recuperável de ativos (Impairment)
Objetivo: Estudar aspectos relativos à utilização do teste de recuperação de ativos
determinado pela legislação societária e os efeitos no balanço patrimonial e no
resultado.
Definições
A Lei nº 6.404/76 e as alterações posteriores (Lei nº 11.638/07 e Lei nº
11.941/09) determinam que periodicamente, pelo menos ao final de cada exercício,
sejam realizadas análises para verificar a recuperação de valores registrados no
imobilizado e no intangível, ou também chamado de Impairment Test, que, em sua
tradução literal do inglês para o português, significa deterioração.
O objetivo não é reavaliar um item que esteja abaixo do seu valor, uma vez
que não se pode mais realizar a reavaliação positiva. Essa determinação tem como
finalidade verificar permanentemente qualquer redução que deva ser feita para
ajustar o valor contábil ao valor de venda do bem ou ao valor que o bem pode gerar
para a empresa, de forma que seja, de acordo com o artigo 183, parágrafo 3º, da Lei
nº 11.638/07:
I – registradas as perdas de valor do capital aplicado quando houver decisão de interromper os empreendimentos ou atividades a que se destinavam ou quando comprovado que não poderão produzir resultados suficientes para a recuperação desse valor; ou II – revisados e ajustados os critérios utilizados para determinação da vida útil econômica estimada e para cálculo da depreciação, exaustão e amortização.
Desta forma, o objetivo do Impairment Test ou redução ao valor recuperável
de ativos é assegurar que os ativos não estejam registrados contabilmente por um
valor superior àquele passível de ser recuperado no tempo por uso nas operações
da entidade ou em sua eventual venda.
A NBC TG 01, Resolução nº 1.292/10, define os procedimentos para a
realização desse teste e determina que o valor das perdas deva ser reconhecido
imediatamente no resultado do período e que os prazos de depreciação,
amortização ou exaustão devem ser ajustados após a análise de recuperação.
Esse procedimento deve ser aplicado predominantemente para itens do
imobilizado e do intangível e, em algumas situações, para itens do Investimento:
Controladas, Coligadas e Empreendimento Controlado em Conjunto.
NA NBC TG 01, encontram-se definições importantes para o entendimento da
norma, das quais se destacam:
Termo Significado
Valor contábil
Montante pelo qual o ativo estão reconhecido no balanço depois da
dedução da depreciação, amortização ou exaustão acumulada e
ajuste para perdas
Unidade geradora de caixa Menor grupo identificável de ativos que gera as entradas de caixa
Valor em uso Valor presente dos benefícios futuros esperados com a utilização do
ativo
Valor recuperável de um ativo
ou de uma unidade geradora
de caixa
Maior valor entre o valor líquido de venda de um ativo e seu valor de
uso
Valor líquido de venda
Valor a ser obtido pela venda de um ativo ou unidade geradora de
caixa em transições em bases comutativas, entre partes
interessadas, subtraídas as despesas estimadas de venda
Vida útil
Período de tempo pelo qual a entidade espera usar um ativo ou
número de unidades de produção semelhantes que a entidade
espera obter do ativo
Ativos corporativos
Aqueles que contribuem, mesmo que indiretamente, para fluxos de
caixa futuros, tanto da unidade de caixa sob revisão quanto de
outras unidades geradoras de caixa
Mercado ativo
Mercado onde existem as seguintes condições:
a) os itens transacionados são homogêneos.
b) vendedores e compradores com disposição para negociar são
encontrados a qualquer momento para efetuar transação; e
c) os preços estão disponíveis para o público
Como realizar o Impairment Test
As indicações de desvalorização de um ativo podem ser medidas por meio de
fatores internos ou externos à empresa.
Um ativo está registrado contabilmente por valor que excede seu valor de
recuperação se o seu valor contábil exceder o montante a ser recuperado pelo uso
ou pela venda.
Observando a possibilidade de desvalorização de um ativo, ou então, atingir o
momento determinado, que deverá ser realizado pelo menos uma vez a cada ano,
será aplicado o Impairment Test, o qual deverá ser realizado da seguinte maneira:
Estabelecer o valor contábil do bem.
Calcular o valor recuperável, pela venda e pelo uso.
Efetuar o teste de recuperabilidade, comparando o valor contábil com o valor
recuperável.
Contabilizar a desvalorização nas contas caso ocorra.
Exemplificação do Impairment Test
A empresa Delta Ltda., ao analisar um determinado ativo, identificou as
seguintes características:
Nessa situação, nos indagamos: existe perda por redução ao valor
recuperável do ativo? Se sim qual o valor? Além disso, qual é o valor recuperável
desse ativo?
Portanto, o primeiro passo é calcular o valor contábil líquido:
O valor recuperável é o maior valor entre o valor presente líquido de venda e
o valor em uso, que, nesse casso, corresponde a R$ 7.650.000,00.
Descrição Valor em reais
Valor contábil bruto 12.000.000,00
(-) Depreciações acumuladas (3.000.000,00)
(-) Provisões para perdas (900.000,00)
Valor contábil líquido 8.1000.000,00
Como o valor contábil líquido, R$ 8.100.000,00, é maior que o valor
recuperável do ativo, R$ 7.650.000,00, deverá ser contabilizado uma perda por
redução ao valor recuperável de:
Descrição Valor em reais
Valor contábil líquido 8.100.000,00
Valor recuperável 7.650.000,00
Perda por redução ao valor recuperável 450.000,00
Lançamento contábil:
Vale a pena conferir
1. Conheça mais sobre redução ao valor recuperável de ativo ou impairment test
lendo a Resolução completa do CFC n° 1.292/10, NBC TG 01. Disponível em:
http://www.crcsp.org.br/portal_novo/legislacao_contabil/resolucoes/Res1292.h
tm. Acesso em: 05 ago. 2013.
Chegamos ao fim desta aula. Agora, acesse o AVA e faça os exercícios
propostos. Se ficar com dúvidas, não deixe de esclarecer com o seu professor.
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REFERÊNCIAS
IUDÍCIBUS, S.; MARTINS, E.; GELBCKE, E. R.; SANTOS, A. Manual de
contabilidade societária. São Paulo: Atlas, 2010.
MONTOTO, E. Contabilidade geral esquematizado. São Paulo: Saraiva, 2011.
YAMAMOTO, M. M.; PACCEZ, J. D.; MALACRIDA, M. J. C. Fundamentos da
contabilidade. São Paulo: Saraiva, 2011.
Sites
CFC - Conselho Federal de Contabilidade. Disponível em: <www.cfc.org.br>. Acesso
em: 22 ago. 2013.
CPC – Comitê de Pronunciamentos Contábeis. Disponível em: <www.cpc.org.br>.
Acesso em: 22 ago. 2013.
BRASIL. Lei nº 11.638/07. Altera e revoga dispositivos da Lei nº 6404/76, de 15 de
dezembro de 1976, e da Lei nº 6.385, de 7 de dezembro de 1976, e estende às
sociedades de grande porte disposições relativas à elaboração e divulgação de
demonstrações financeiras. Disponível em:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03_ato2007-2010/2007/lei11638.htm>. Acesso em
05/08/2013.
Contabilidade Societária I
Aula 04
Os direitos desta obra foram cedidos à Universidade Nove de Julho
Este material é parte integrante da disciplina oferecida pela UNINOVE.
O acesso às atividades, conteúdos multimídia e interativo, encontros virtuais, fóruns de
discussão e a comunicação com o professor devem ser feitos diretamente no ambiente
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Aula 04: Operações com duplicatas
Objetivo: Descrever as operações mais tradicionais envolvendo duplicatas e
demonstrar a contabilização, inclusive dos juros, quando houver.
Duplicata
Duplicatas são títulos de crédito, definido no Artigo 2° da Lei 5.474/68,
exclusivo para operações de venda a prazo. Sua emissão não é obrigatória por parte
do detentor do crédito que pode ser uma empresa comercial, industrial e prestadora
de serviço. Com esses títulos as companhias podem efetuar transações nas
instituições financeiras. As operações mais comuns são cobrança em carteira,
cobrança simples, desconto de duplicatas e empréstimos mediante caução de
duplicatas.
Cobrança em carteira
Nesta modalidade a corporação cobra as duplicatas sem utilizar os serviços
das instituições financeiras. As duplicatas são mantidas na tesouraria ou
departamento de cobrança, aguardando o vencimento e o pagamento pelo cliente
diretamente na organização.
Ao receber, a empresa emissora quita a duplicata, indicando a forma de
recebimento (dinheiro, cheque, depósito etc.), com carimbo e assinatura do
responsável e autorizado para dar a quitação.
Cobrança simples
Na cobrança simples a operação será realizada por instituição financeira
contratada pela companhia emissora, a qual fará a cobrança em seu nome. É
necessário que a corporação emitente faça o endosso na duplicata para que a
instituição possa realizar a cobrança em seu nome. Essa operação é utilizada
geralmente em função do grande número de títulos emitidos, da dificuldade física ou
de logística de receber todos os créditos ou mesmo facilitar o pagamento pelo
comprador.
A instituição financeira cobrará pelo serviço e a empresa emitente deverá
contabilizar uma despesa por cada título cobrado. A despesa de cobrança deve ser
contabilizada quando o serviço for efetivamente realizado. Caso as instituições
financeiras cobrem esse valor no ato de envio das duplicatas a companhia deverá
contabilizar como uma despesa paga antecipadamente, constituindo um direito a
constar no Ativo Circulante e contabilizar a despesa pelo regime de competência.
Exemplo de cobrança simples – cobrança da tarifa após o recebimento
A empresa Delta Ltda. enviou 10 duplicatas de sua emissão ao Banco FCE
S/A para cobrança simples, conforme borderô, no valor total de R$ 5.000,00. O
banco cobrou R$ 250,00 de comissões e taxas após a efetiva cobrança.
Quando o banco notifica a efetiva cobrança do título:
D Despesas bancárias 250,00 Resultado
C Banco conta movimento 250,00 Ativo circulante
D Banco conta movimento 5.000,00 Ativo circulante
C Clientes 5.000,00 Ativo circulante
Exemplo de cobrança simples – com cobrança da tarifa antecipada no
ato do envio
Pelo envio das duplicatas para cobrança:
D Despesas bancárias pagas
antecipadamente
250,00 Ativo circulante
C Banco conta movimento 250,00 Ativo circulante
Quando o banco notifica a efetiva cobrança do título:
D Despesas bancária 250,00 Resultado
C Despesas bancárias pagas
antecipadamente
250,00 Ativo circulante
D Banco conta movimento 5.000,00 Ativo circulante
C Clientes 5.000,00 Ativo circulante
Desconto de duplicatas
O desconto de duplicatas consiste em uma antecipação de valor. A
organização, quando vende a crédito e necessita de recursos, pode solicitar
imediatamente a uma instituição financeira a liberação de valores antecipadamente
em razão de duplicatas a vencer. O valor líquido recebido pela corporação será o
valor de face menos os juros calculados em função do número de dias que faltam
para o vencimento dos títulos. Nesse tipo de operação a empresa endossante é
responsável, coobrigada pela liquidação dos títulos, ou seja, a responsabilidade
termina somente com a liquidação deles, seja pelo devedor ou pela própria
companhia, caso o cliente não honre o compromisso.
Exemplo de operação de desconto de duplicatas
Desconto de uma duplicata de R$ 50.000,00, 30 dias antes do vencimento,
com 5% de juros, supondo que a conta duplicatas a receber tenha saldo de R$
750.000,00 e a conta bancária de R$ 150.000,00.
Lançamento 1: Contabilização no dia do desconto
D Banco conta movimento 47.500,00
D Juros passivos a transcorrer 2.500,00
C Duplicata descontada 50.000,00
Lançamento 1
Antes das alterações promovidas pela Lei 11.638/07 e 11.941/09 a conta
duplicatas descontadas era apresentada no balanço patrimonial como redutora da
conta duplicatas a receber e o juros cobrados no momento da operação como
despesas pagas antecipadamente. Nessa sistemática, após a transação o balanço
patrimonial tem a seguinte apresentação:
Ativo Circulante
Banco 197.500,00
Duplicatas a receber 750.000,00
(-) Duplicatas descontadas (50.000,00)
Juros passivos a transcorrer 2.500,00
Com as alterações advindas da legislação e pronunciamento conceitual
básico, determina-se que os registros das transações devam ocorrer de acordo com
a essência delas. Nesse caso, a operação que representa um adiantamento ou
ainda ingresso de capital de terceiros deve ser contabilizado como passivo circulante
e apresentado conforme mostrado a seguir:
Ativo Circulante Passivo Circulante
Banco 197.500,00 Duplicatas descontadas 50.000,00
Duplicatas a receber 750.000,00 (-) Juros a transcorrer (2.500,00)
Contabilização da baixa da duplicata descontada e a contabilização da
despesa de juros:
Lançamento 2: Cliente pagou no vencimento
D Duplicatas descontadas 50.000,00 Passivo circulante
C Duplicatas a receber 50.000,00 Ativo circulante
D Juros passivos 2.500,00 Resultado
C Juros a transcorrer 2.500,00 Passivo circulante
Lançamento 3: Cliente não pagou no dia vencimento
O banco devolve a duplicata para a empresa sem efetuar a cobrança. A
organização devolverá o valor antecipado pelo desconto e pagará também os juros
do período pela utilização dos recursos.
D Duplicatas descontadas 50.000,00 Passivo circulante
C Banco conta movimento 50.000,00 Ativo circulante
D Juros passivos 2.500,00 Resultado
C Juros a transcorrer 2.500,00 Passivo circulante
Nota: Como o cliente não pagou a duplicata e o banco a devolveu temos
agora na carteira de clientes uma duplicata vencida que a corporação deverá cobrar
utilizando outros meios (cobrança amigável, extrajudicial, protesto etc.).
Empréstimo mediante caução de duplicatas
Na operação de empréstimo mediante caução de duplicatas, a empresa toma
recursos da instituição financeira e entrega em garantia do pagamento da operação
duplicatas de sua emissão.
Além das duplicatas caucionadas, a instituição financeira pode solicitar a
emissão de uma nota promissória no valor total do empréstimo.
São várias as modalidades para liberação de empréstimos com caução de
duplicatas, variando quanto à forma de liberação do montante, quanto à cobrança de
encargos e quanto ao volume necessário de garantias.
Chegamos ao fim desta aula. Agora, acesse o AVA e faça os exercícios
propostos. Caso fique alguma dúvida, leve a questão ao Fórum e divida-a com seus
colegas e professor.
REFERÊNCIAS
IUDÍCIBUS, S.; MARTINS, E.; GELBCKE, E. R.; SANTOS, A. Manual de
contabilidade societária. São Paulo: Atlas, 2010.
MONTOTO, E. Contabilidade geral esquematizado. São Paulo: Saraiva, 2011.
RIBEIRO, O. M. Contabilidade intermediária. 2. ed. São Paulo: Saraiva, 2009.
SITES
BRASIL. Lei nº 11.638/07. Disponível em:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2007/lei11638.htm>. Acesso
em: 05 ago. 2013.
COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS. Disponível em:
<www.cpc.org.br>. Acesso em: 22 ago. 2013.
CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. Disponível em: <www.cfc.org.br>.
Acesso em: 22 ago. 2013.
Contabilidade Societária I
Aula 05
Os direitos desta obra foram cedidos à Universidade Nove de Julho
Este material é parte integrante da disciplina oferecida pela UNINOVE.
O acesso às atividades, conteúdos multimídia e interativo, encontros virtuais, fóruns de
discussão e a comunicação com o professor devem ser feitos diretamente no ambiente
virtual de aprendizagem UNINOVE.
Uso consciente do papel.
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Aula 05: Arrendamento mercantil
Objetivo: Apresentar o conceito de arrendamento mercantil, diferenciar
arrendamento mercantil financeiro do operacional e demonstrar o tratamento
contábil no arrendatário e no arrendador.
Arrendamento mercantil
O CPC 06 — Operações de arrendamento mercantil, aprovado pela
Resolução CFC nº 1.304/10, define: “arrendamento mercantil é um acordo pelo qual
o arrendador transmite ao arrendatário em troca de um pagamento ou série de
pagamentos o direito de usar um ativo por período de tempo acordado”.
Operações de arrendamento mercantil assemelham-se a alugueis, assim, até
2007, eram contabilizados seguindo basicamente esse conceito. A partir de 2008,
com a adoção do CPC 06, a prática contábil brasileira passou a estar alinhada aos
padrões internacionais, modificando a forma de contabilização, principalmente em
relação ao arrendamento mercantil financeiro.
O artigo 179 item IV da Lei nº 11 638/07 determina que devem ser
contabilizados no ativo imobilizado:
Os direitos que tenham por objeto bens corpóreos destinados à manutenção das atividades da companhia ou da empresa ou exercidos com essa finalidade, inclusive os decorrentes de operações que transfiram à companhia os benefícios, riscos e controle desses bens.
Dessa forma, segundo a determinação legal, mesmo não possuindo a
propriedade formal dos bens, eles devem ser classificados no ativo quando a
companhia detiver os benefícios, os riscos e o controle. Um arrendamento mercantil
pode ser financeiro ou operacional, de acordo com suas características, devendo a
classificação ser feita no início do contrato.
A Resolução CFC 1 304/10, que aprovou o CPC 06, define no item 8 o
arrendamento financeiro e operacional.
Um arrendamento mercantil é classificado como financeiro se ele transferir substancialmente todos os riscos e benefícios inerentes à propriedade. Um arrendamento mercantil é classificado como operacional se ele não transferir substancialmente todos os riscos e benefícios inerentes à propriedade.
A classificação em arrendamento financeiro ou operacional depende da
essência da transação e não da forma do contrato.
Arrendamento mercantil financeiro
Nessa modalidade, a empresa arrendadora transfere à arrendatária
substancialmente todos os riscos e benefícios inerentes à propriedade de um ativo.
O título de propriedade pode ou não ser eventualmente transferido.
De acordo com a Resolução CFC 1 304/10, CPC 06, são exemplos de
situações que, individualmente ou em conjunto, classificam o arrendamento
mercantil como financeiro:
Transferência da propriedade do ativo ao final do contrato.
Há opção de compra por um preço significantemente baixo do valor justo, de
forma que no início do arrendamento mercantil, seja razoavelmente certo que
a opção será exercida.
O prazo de arrendamento refere-se à maior parte da vida econômica do ativo.
No início do arrendamento, o valor presente dos pagamentos míninos do
arrendamento mercantil totaliza, pelo menos, substancialmente, todo o valor
justo do ativo arrendado.
Ativos arrendados são especializados de tal forma que apenas o arrendatário
pode usá-los sem grandes modificações.
Tratamento contábil no arrendatário
O arrendatário deve reconhecer, no início da operação, os arrendamentos
mercantis financeiros como ativos e passivos no seu balanço patrimonial pelo valor
justo ou pelo valor presente líquido do financiamento, dos dois o menor.
O ativo e o passivo referente aos futuros pagamentos são reconhecidos
inicialmente pelo mesmo valor, sendo necessário separar o encargo financeiro e a
redução do passivo em aberto (principal).
Essa modalidade dá origem a uma despesa de depreciação relativa a ativos
depreciáveis e também a uma despesa financeira referente ao passivo
(financiamento) para cada período contábil.
De acordo com o CPC 06, Resolução CFC 1 304/10, itens 27 e 28, o prazo de
depreciação dependerá das características da operação, devendo o arrendatário:
Utilizar o prazo de vida útil do ativo, caso houver certeza da aquisição do bem
ao final do contrato.
Utilizar o prazo do contrato de arrendamento ou de vida útil do ativo, dos dois
o menor, caso não exista certeza sobre a aquisição ao final do contrato.
A seguir, veja um exemplo de operação e a respectiva contabilização de
arrendamento mercantil financeiro, no arrendatário:
Exemplo
A empresa FCE S/A adquiriu uma máquina com vida útil de 10 anos por meio
de arrendamento (leasing) mercantil financeiro, com as seguintes condições:
1 Preço à vista da máquina R$54 000,00
2 Número de parcelas 36
3 Valor de cada parcela R$2 040,00
4 Valor da parcela residual (a ser paga com a última parcela) R$540,00
Desdobramento do valor da prestação:
Amortização do principal (R$54 000,00/36 meses) R$1 500,00
Valor de juros R$540,00
Total da prestação mensal R$2 040,00
De acordo com a Lei nº 11 638/07 e a CPC 06, a contabilização na
arrendatária deve ser feita da seguinte forma: considerando, no exemplo, o valor
justo do ativo igual ao valor presente líquido do financiamento (não há ajuste de
avaliação patrimonial a registrar) e sistema de capitalização a juros simples:
D Máquinas (bem arrendando) 54 000,00 Ativo imobilizado
D Encargos financeiros a transcorrer curto prazo 6 480,00 Passivo circulante
D Encargos financeiros a transcorrer longo prazo 13 500,00 Passivo não circulante
C Financiamento por arrendamento curto prazo 24 480,00 Passivo circulante
C Financiamento por arrendamento longo prazo 49 500,00 Passivo não circulante
Apresentação no balanço patrimonial da arrendatária:
Ativo imobilizado Passivo circulante
Máquina (Arrendada) 54 000,00 Financiamento de arrendamento 24 480,00
Encargos financeiros a transcorrer (6 480,00)
Passivo não circulante
Financiamento de arrendamento 49 500,00
Encargos financeiros a transcorrer (13 500,00)
Total Ativo 54 000,00 Total passivo 54 000,00
A cada mês transcorrido, a arrendatária deverá contabilizar a transação da
seguinte forma:
Pelo pagamento da prestação:
D Financiamento de arredamento – Curto prazo 2 040,00 Passivo Circulante
C Banco conta movimento 2 040,00 Ativo Circulante
Pelo reconhecimento do encargo financeiro:
D Despesa financeira 540,00 DRE: Resultado
C Encargos financeiros a transcorrer 540,00 Passivo circulante
Registro da depreciação: R$ 54 000,00/120 meses = R$ 450,00/mês:
D Depreciação 450,00 Resultado (DRE) ou custo produção
C Depreciação acumulada 450,00 Redutora do ativo imobilizado
A cada mês, uma parcela do longo prazo deve ser transferida para o curto em
função do tempo decorrido.
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Tratamento contábil no arrendador
Quando adquirir um bem com a intenção de arrendar, o arrendador deverá
contabilizar como investimento. Ao realizar o arrendamento, deverá transferir o valor
classificado em investimento para contas a receber de curto e longo prazo, conforme
o prazo de contrato. Os valores recebidos pelo arrendador serão considerados como
amortização de capital e receita financeira, apropriados pelo regime de competência.
Arrendamento mercantil operacional
Nesta modalidade, diferentemente de um arrendamento mercantil financeiro,
a empresa arrendadora não transfere à arrendatária, substancialmente, todos os
riscos e benefícios inerentes à propriedade, mas apenas o direito de uso do bem
arrendado por determinado período. Ao final, a arrendatária devolve o bem à
arrendadora.
Por ser similar a um aluguel, o ativo permanece é contabilizado apenas na
arrendadora, que é quem usufruí financeiramente dele, cabendo à arrendatária
contabilizar somente as contraprestações relativas aos pagamentos pela utilização
como despesa ou custo de produção.
Tratamento contábil no arrendatário
O arrendatário deve reconhecer a operação como aluguel, uma vez que no
arrendamento operacional, riscos e benefícios não são transferidos a ele. O
reconhecimento do aluguel como despesa ou custo de produção deve obedecer ao
regime de competência.
Tratamento contábil no arrendador
Os arrendadores devem manter o ativo em suas demonstrações contábeis e
contabilizar os recebimentos como receita, observando apenas o regime de
competência.
Vale a pena conferir
1. Conheça mais sobre operações de arrendamento mercantil lendo a Resolução
completa do CFC 1.304/10, NBC TG 06. Disponível em:
<http://www.crcsp.org.br/portal_novo/legislacao_contabil/resolucoes/Res1304.htm>.
Acesso em: 05 ago. 2013.
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REFERÊNCIAS
BRASIL. Lei nº 11.638/07. Altera e revoga dispositivos da Lei nº 6404/76, de 15 de
dezembro de 1976, e da Lei nº 6.385, de 7 de dezembro de 1976, e estende às
sociedades de grande porte disposições relativas à elaboração e divulgação de
demonstrações financeiras. Disponível em:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03_ato2007-2010/2007/lei11638.htm>. Acesso
em: 05 ago. 2013.
CFC – Conselho Federal de Contabilidade. Disponível em: <www.cfc.org.br>.
Acesso em: 18 set. 2013.
CPC – Comitê de Pronunciamentos Contábeis. Disponível em: <www.cpc.org.br>.
Acesso em: 18 set. 2013.
IUDÍCIBUS, S. et al. Manual de contabilidade societária. São Paulo: Atlas, 2010.
MONTOTO, E. Contabilidade geral esquematizado. São Paulo: Saraiva, 2011.
YAMAMOTO, M. M.; PACCEZ, J. D.; MALACRIDA, M. J. C. Fundamentos da
contabilidade. São Paulo: Saraiva, 2011.
Contabilidade Societária I Aula 06
Os direitos desta obra foram cedidos à Universidade Nove de Julho
Este material é parte integrante da disciplina oferecida pela UNINOVE.
O acesso às atividades, conteúdos multimídia e interativo, encontros virtuais, fóruns de
discussão e a comunicação com o professor devem ser feitos diretamente no ambiente
virtual de aprendizagem UNINOVE.
Uso consciente do papel.
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Aula 06: Debêntures
Objetivo: Estudar debêntures, títulos de crédito utilizados pelas S/A para captar
recursos. Demonstrar a contabilização da operação, incluindo a ocorrência de ágio e
deságio.
Conceito
O capítulo V da Lei das S/A (6.404/76, alterações posteriores e 11.638/07)
traz a previsão legal e regulamenta a emissão de debêntures.
Determina o artigo 52 da referida Lei:
A companhia poderá emitir debêntures que conferirão aos seus titulares direito de crédito contra ela, nas condições da escritura de emissão e, se houver, do certificado.
As debêntures são títulos de crédito emitidos no Brasil apenas por sociedades
anônimas. São emitidas para captar recursos diretamente de investidores, pessoas
jurídicas ou físicas. Geralmente rendem juros fixos ou variáveis, atualização
monetária, poderão assegurar participação dos lucros da companhia e, quando
previsto, a conversibilidade em ações. São garantidos pelo ativo da empresa
emissora.
De acordo com Santos e Schmidt (2009), são finalidades e vantagens da
emissão de debêntures:
A finalidade da emissão de debênture é sempre institucional, no sentido de atender a falta de capital de giro ou de novos investimentos da companhia. Uma das funções primordiais das debêntures é a de capitalizar a sociedade. A emissão de debêntures traz uma série de vantagens à companhia comparada à manutenção do capital próprio, ou seja, emissão de ações, tais como: a) Vantagem fiscal, pois os juros são dedutíveis como despesas, o
que não ocorre com os dividendos; b) Capitalizar a empresa sem modificar o quadro acionário etc.
(SANTOS e SCHMIDT, 2009, p. 123)
A companhia, ao emitir e vender as debêntures, origina para si uma obrigação
normalmente de longo prazo, devendo registrar inicialmente essa obrigação a
crédito de debêntures a pagar no passivo não circulante.
Emissões e séries
Com relação às emissões e séries, estabelece a Lei das S/A no artigo 53:
A companhia poderá efetuar mais de uma emissão de debêntures, e cada emissão pode ser dividida em séries; Parágrafo único. As debêntures da mesma série terão igual valor nominal e conferirão a seus titulares os mesmos direitos.
Assim como ocorre com as ações, a Lei determina que as debêntures sejam
nominativas e permite ainda a emissão da debênture escritural.
O valor nominal da debênture deverá ser expresso em moeda nacional, com
exceção dos casos de obrigação que, nos termos da legislação em vigor, possa ter o
pagamento estipulado em moeda estrangeira.
O artigo 60, excetuando os casos previstos em lei especial, determina que as
emissões de debêntures não poderão ultrapassar o capital social da companhia.
Entretanto, esse valor pode ser excedido até alcançar:
80% dos bens gravados, próprios ou terceiros, no caso de debêntures com
garantia real.
70% do valor contábil do ativo da companhia, diminuído do montante das
suas dívidas garantidas por direitos reais no caso de debêntures com garantia
flutuante.
É assegurada à Comissão de Valores Mobiliários (CVM) a fixação de outros
limites para emissões de debêntures negociadas em bolsa ou no balcão, ou a serem
distribuídas no mercado.
As debêntures são títulos negociáveis, representados por certificados e em
cujos documentos, conforme determina o artigo 64 da Lei, deve conter:
I A denominação, sede, prazo de duração e objeto da companhia;
II A data da constituição da companhia e do arquivamento e publicação dos
seus atos constitutivos;
III A data da publicação da ata da assembleia geral que deliberou sobre a
emissão;
IV A data e ofício do registro de imóveis em que foi inscrita a emissão;
V
A denominação “Debênture” e a indicação da sua espécie, pelas palavras
“com garantia real”, “com garantia flutuante”, “sem preferência” ou
“subordinada”;
VI A designação da emissão e da série;
VII O número de ordem;
VIII
O valor nominal e a cláusula de correção monetária, se houver, as
condições de vencimento, amortização, resgate, juros, participação no
lucro ou prêmio de reembolso, e a época em que serão devidos;
IX As condições de conversibilidade em ações se for o caso;
X O nome do debenturista;
XI O nome do agente fiduciário dos debenturistas, se houver;
XII A data da emissão do certificado e a assinatura de dois diretores da
companhia;
XIII A autenticação do agente fiduciário, se for o caso.
As debêntures, mesmo tendo um valor original determinado na emissão,
podem ser colocadas no mercado por um valor financeiro diferente do valor nominal,
dependendo do interesse pelo papel no mercado. A colocação no mercado
corresponde ao ingresso de recursos no caixa da companhia que emite as
debêntures. Esse ingresso de recursos pode ser maior ou menor em relação ao
previsto pela emitente. Se for maior, dará origem ao ágio (prêmio) na emissão, se
menor, apresentará um deságio, conforme descrito a seguir.
A Lei das S/A em seu artigo 73 prevê a possibilidade de emissão de
debêntures por empresas brasileiras no exterior.
Colocação de debêntures com deságio
Caso a debênture seja colocada no mercado por valor inferior ao nominal
(colocação com deságio), representará uma vantagem adicional para o tomador ou
investidor, pois esse pagará pelo título um valor menor em relação ao valor de
liquidação.
A Comissão de Valores Mobiliários (CVM) recomenda que o valor de
colocação seja o mais próximo do valor nominal quanto menor for o prazo para o
reembolso. Dessa forma, pretende-se evitar que o prêmio se torne oneroso demais
para a emitente. Admite-se um prêmio maior somente nas emissões de longo prazo.
Acesse o AVA para visualizar o material complementar referente ao exemplo
a seguir.
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Exemplo 1: Emissão de debênture com deságio
Determinada empresa emitiu 600 debêntures, cada uma a R$ 1.500,00,
obtendo um deságio na colocação de 10%. O pagamento será efetuado cinco anos
após a emissão, com juros de 1% ao mês. Nesse caso, o deságio será de: 10% de
R$ 900.000,00 = R$ 90.000,00.
O valor de R$ 90.000,00 deverá ser considerado redutor da dívida para com o
investidor, pois a empresa somente poderá contabilizar a despesa financeira à
medida que cumprir as obrigações estabelecidas na emissão das debêntures,
apropriado por competência como despesa financeira.
Deverá contabilizar anualmente o deságio de R$ 90.000,00/5 anos = R$
18.000,00 por ano.
Os lançamentos na empresa que emitiu as debêntures serão os seguintes:
D Bancos – conta movimento 810.000,00 Ativo circulante
D Deságio emissão de
debêntures a apropriar – CP 18.000,00 Passivo circulante
D Deságio emissão de
debêntures a apropriar – LP 72.000,00
Passivo não
circulante
C Debêntures a pagar 900.000,00 Passivo não
circulante
Apresentação no balanço patrimonial de emissão com deságio:
Ativo Passivo Circulante
Banco – C. Movimento 810.000,00 Deságio na emissão
de debêntures (18.000,00)
Passivo não circulante
Debêntures a pagar 900.000,00
Deságio na emissão
de debêntures
(72.000,00)
Total Ativo 810.000,00 Total passivo 810.000,00
O deságio será apropriado ao resultado de cada mês como uma despesa
financeira, obedecendo ao regime de competência. Os lançamentos contábeis serão
os seguintes:
D Deságio na emissão debêntures –
despesa financeira 1.500,00 Resultado
C Deságio emissão de debêntures a
apropriar – CP 1.500,00
Passivo
circulante
A cada mês uma parcela do longo prazo, do deságio na emissão de
debêntures a apropriar, deve ser transferida para o curto prazo em função do tempo
decorrido.
Colocação de debêntures com ágio
Acesse o AVA para visualizar o material complementar referente ao exemplo
a seguir.
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Exemplo 2: Emissão de debênture com ágio
Determinada empresa emitiu 600 debêntures, cada uma a R$ 1.500,00,
obtendo um ágio na colocação de 10%. O pagamento será efetuado cinco anos
após a emissão, com juros de 1% ao mês.
Nesse caso, o ágio será de 10% de R$ 900.000,00 = R$ 90.000,00.
O prêmio ou (ágio) no valor de R$ 90.000,00 deverá ser considerado como
uma da dívida para com o investidor, pois a empresa somente poderá contabilizar de
fato essa receita financeira à medida que cumprir as obrigações estabelecidas na
emissão das debêntures, apropriando por competência como receita financeira.
Deverá contabilizar anualmente o ágio de R$ 90.000,00/5 anos = R$
18.000,00 por ano.
Os lançamentos na empresa que emitiu as debêntures serão os seguintes:
D Bancos – conta movimento 990.000,00 Ativo
circulante
C Ágio (prêmio) de debêntures a
apropriar – CP 18.000,00
Passivo
circulante
C Ágio (prêmio) de debêntures a
apropriar – LP 72.000,00
Passivo não
circulante
C Debêntures a pagar 900.000,00 Passivo não
circulante
Apresentação no balanço patrimonial de emissão com ágio:
Ativo Passivo Circulante
Banco – C. Movimento 990.000,00 Deságio na emissão
de debêntures 18.000,00
Passivo não circulante
Debêntures a pagar 900.000,00
Deságio na emissão
de debêntures
72.000,00
Total Ativo 990.000,00 Total passivo 990.000,00
O ágio será apropriado ao resultado de cada mês como uma receita
financeira, obedecendo ao regime de competência. Os lançamentos contábeis serão
os seguintes:
D Deságio emissão de debêntures a
apropriar – CP 1.500,00
Passivo
circulante
C Receita ágio debêntures – receita
financeira 1.500,00 Resultado
A cada mês uma parcela do longo prazo de ágio na emissão de debêntures a
apropriar deve ser transferida para o curto prazo em função do tempo decorrido.
Juros e outros direitos
Estabelece o artigo 56 da Lei das S/A que a debênture pode assegurar ao seu
titular juros, fixos ou variáveis, participação no lucro da companhia e prêmio de
reembolso.
Assim, os juros constituem a remuneração básica e obrigatória das
debêntures, sendo as demais modalidades vantagens adicionais e facultativas.
As participações nos lucros representam uma remuneração adicional que
pode ser dada ao tomador da debênture, ajustada à lucratividade da companhia e
será demonstrada em tópico específico: participações.
Vale a pena conferir
1. Conheça mais sobre debêntures lendo o capítulo V da Lei das S/A. Disponível
em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l6385.htm>. Acesso em: 05 ago. 2013.
Chegamos ao fim desta aula. Agora, acesse o AVA e faça os exercícios
propostos. Se ficar com dúvidas, não deixe de esclarecê-las com o seu professor-
tutor.
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REFERÊNCIAS
IUDÍCIBUS, S. et al. Manual de contabilidade societária. São Paulo: Atlas, 2010.
MONTOTO, E. Contabilidade geral esquematizado. São Paulo: Saraiva, 2011.
RIBEIRO, O. M. Contabilidade avançada. 2. ed. São Paulo: Saraiva, 2009.
SANTOS, J. L.; SCHMIDT, P. Contabilidade societária. 3. ed. São Paulo: Atlas,
2009.
SITES
BRASIL. Lei nº 11.638/07. Altera e revoga dispositivos da Lei nº 6404/76, de 15 de
dezembro de 1976, e da Lei nº 6.385, de 7 de dezembro de 1976, e estende às
sociedades de grande porte disposições relativas à elaboração e divulgação de
demonstrações financeiras. Disponível em:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2007/lei/l11638.htm>. Acesso
em 05 ago. 2013.
CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. Disponível em: <www.cfc.org.br>.
Acesso em: 18 set. 2013.
COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS. Disponível em:
<www.cpc.org.br>. Acesso em: 18 set. 2013
Contabilidade Societária I
Aula 07
Os direitos desta obra foram cedidos à Universidade Nove de Julho
Este material é parte integrante da disciplina oferecida pela UNINOVE.
O acesso às atividades, conteúdos multimídia e interativo, encontros virtuais, fóruns de
discussão e a comunicação com o professor devem ser feitos diretamente no ambiente
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Uso consciente do papel.
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Aula 07: Cálculo, contabilização e noções gerais sobre o Imposto
de Renda da Pessoa Jurídica — lucro real
Objetivo: Estudar, preliminarmente, o conceito de lucro real para fins de apuração
do imposto de renda das pessoas jurídicas; identificar as pessoas jurídicas
obrigadas a este regime e demonstrar a base de cálculo do imposto, adições,
exclusões e compensação de prejuízos fiscais.
Contribuintes do imposto de renda
Adotado universalmente, o imposto de renda obriga cada pessoa ou empresa
a destinar determinado percentual de sua renda para o governo. A finalidade é a
manutenção do Estado, que se dá na sua grande maioria através da arrecadação de
impostos.
Determina o artigo 43 do Código Tributário Nacional (CTN) que a aquisição de
disponibilidade econômica ou jurídica através de renda, representada pelo produto
do capital, do trabalho ou da combinação de ambos e de proventos de qualquer
natureza, representadas pelos acréscimos patrimoniais, são passíveis de imposto de
renda.
São contribuintes do imposto de renda:
As pessoas jurídicas, incluindo as empresas públicas e as sociedades de
economia mista, bem como suas subsidiárias.
As pessoas físicas.
As empresas individuais.
Formas de tributação das pessoas jurídicas sobre o lucro
São três as modalidades para cálculo de tributos e contribuição social devidos
pelas pessoas jurídicas sobre os lucros obtidos em determinado período:
Lucro presumido.
Lucro arbitrado.
Lucro real, que será abordado na presente aula.
Há também o IRPJ incluído numa forma de recolhimento simplificado, que é o
Simples Nacional.
Conceito de lucro real
Lucro Real é o Lucro Líquido do período de apuração ajustado pelas adições,
exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas pelo Decreto-Lei nº 1 598/77,
artigos 6º e artigo 247 do RIR/1999.
Pessoas jurídicas obrigadas à apuração do lucro real
Desde 1999, estão obrigadas à apuração do lucro real as pessoas jurídicas
(Lei nº 9 718/1998, artigo 14 e artigo 246 do RIR/1999):
I – cuja receita bruta total seja superior a R$ 48.000.000,00 (quarenta e oito milhões de reais), ou a R$ 4.000.000,00 (quatro milhões de reais) multiplicado pelo número de meses de atividade do ano-calendário anterior; II – cujas atividades sejam de instituições financeiras, de seguros privados e de capitalização; III – que tiverem lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos do exterior; IV – usufruam de benefícios fiscais relativos à isenção ou redução do imposto; V – que tenham efetuado pagamento mensal pelo regime de estimativa; VI – que explorem as atividades de factoring; VII - que explorem as atividades de securitização de créditos imobiliários, financeiros e do agronegócio.
As empresas que não se enquadrarem nas situações citadas, exceto as que
gozam de regime de tributação diferenciado, poderão optar pela tributação do
imposto de renda com base no lucro presumido.
Período de apuração
As pessoas jurídicas obrigadas ao recolhimento do imposto de renda com
base no Lucro Real deverão apurar o IRPJ e Contribuição Social sobre o Lucro
Líquido (CSLL) trimestral ou anualmente, a critério do contribuinte:
Apuração trimestral: períodos encerrados em 31 de março, 30 de junho, 30
de setembro e 31 de dezembro, com pagamento do tributo no mês
subsequente ao encerramento do trimestre. A opção será manifestada com o
pagamento da cota única ou primeira cota e será irretratável para todo o ano-
calendário.
Apuração anual: as pessoas jurídicas tributadas com base no lucro real
podem optar pela apuração do lucro real anual de forma alternativa à
apuração a cada trimestre. Nessa forma, as pessoas jurídicas devem efetuar
os recolhimentos mensalmente, com base em estimativas, apurando-se o
lucro real anualmente, com a possibilidade de suspensão ou redução do
imposto com base em balanços ou balancetes periódicos.
Base de cálculo do IRPJ pelo Lucro Real
A base de cálculo do imposto de renda pessoa jurídica é apresentada no
quadro a seguir:
Adições: despesas contabilizadas que não são aceitas pelo fisco e receitas
exigidas pelo fisco e não contabilizadas em receita. São exemplos de adições:
custos e despesas indedútiveis; provisão para contingências; multas indedútiveis;
perdas avaliadas pela equivalência patrimonial; provisão para perdas em
investimentos, etc.
Exclusões: receitas contabilizadas que não são exigidas pelo fisco e
despesas aceitas pelo fisco e não contabilizadas em despesa. São exemplos de
exclusões: ganho com investimentos avaliados pela equivalência patrimonial, lucros
e dividendos de investimentos avaliados pelo custo de aquisição.
Compensação de prejuízos fiscais: o lucro real do exercício poderá ser
compensado com prejuízos fiscais apurados em períodos anteriores. Essa
compensação está limitada ao máximo de 30% do lucro líquido ajustado pelas
adições e exclusões previstas em lei. De acordo com o artigo 35 da Instrução
Normativa nº 11/96, não existe prazo de prescrição para a compensação.
Alíquotas e adicional
A pessoa jurídica pagará o imposto de renda à alíquota de 15% sobre o lucro
real apurado de conformidade com o regulamento. A parcela do lucro real que
exceder ao valor da multiplicação de 20 mil reais pelo número de meses do
respectivo período de apuração, sujeita-se à incidência de adicional do imposto de
renda à alíquota de 10%.
Exemplo 1:
Lançamento contábil:
Exemplo 2:
A empresa FCE Ltda. obteve resultado anual, antes do IRPJ e da CSLL, de
R$ 408 000,00.
No resultado estão inclusos:
a) Receitas de equivalência patrimonial de R$ 22 000,00 (não tributáveis);
b) Multas de trânsito de R$ 1 258,00 e provisão para contingências de R$ 10
742,00 (não dedutíveis).
A empresa informa haver prejuízos fiscais de R$ 64 000,00.
Cálculo do IRPJ com base nos dados:
Lançamento contábil:
* O QR Code é um código de barras que armazena links às páginas da w eb. Utilize o leitor de QR Code de sua preferência
para acessar esses links de um celular, tablet ou outro dispositivo com o plugin Flash instalado.
REFERÊNCIAS
OLIVEIRA, L. M de.; PEREZ JÚNIOR, J. H. Manual de contabilidade tributária. 10
ed. São Paulo: Atlas, 2011.
RIBEIRO, O.; PINTO, M. A. Introdução à contabilidade tributária. São Paulo: Saraiva,
2012.
Contabilidade Societária I
Aula 08
Os direitos desta obra foram cedidos à Universidade Nove de Julho
Este material é parte integrante da disciplina oferecida pela UNINOVE.
O acesso às atividades, conteúdos multimídia e interativo, encontros virtuais, fóruns de
discussão e a comunicação com o professor devem ser feitos diretamente no ambiente
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Aula 08: Cálculo, contabilização e noções gerais da Contribuição
Social sobre o Lucro Líquido (CSLL)
Objetivo: Estudar as noções gerais sobre o cálculo e a contabilização da
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) das pessoas jurídicas.
Aspectos gerais
Criada pela Lei nº. 7.689 de 15/12/1988, a Contribuição Social sobre o Lucro
Líquido (CSLL) é destinada ao financiamento da seguridade social e devida ao
governo federal. Determina o Art. 2º da referida lei que a base de cálculo da
contribuição é o valor do resultado do exercício antes da provisão para imposto de
renda. Estão sujeitas ao recolhimento da CSLL empresas e pessoas jurídicas,
tributadas com base no lucro real, lucro presumido e lucro arbitrado.
Há também a CSLL incluída em uma forma de tributação simplificada, o
Simples Nacional. Inicialmente, conforme alínea “a”, parágrafo 1º do Art. 2º, foi
estabelecido que a contribuição seria devida anualmente, com base no resultado do
exercício, apurado em 31 de dezembro de cada ano. Em função de alterações
ocorridas na legislação, a CSLL passou a ser devida trimestralmente, com base em
resultados apurados no fim de cada trimestre.
Entretanto, a própria legislação faculta às empresas o recolhimento mensal
com base em estimativas, utilizando-se da mesma sistemática adotada para o IRPJ.
Usando esse mecanismo as empresas ficam obrigadas a apurar seus resultados ao
final de cada ano, a fim de calcular o valor efetivamente devido. Compensa-se do
valor apurado o montante recolhido por estimativa. Dessa forma, atualmente, a
CSLL é apurada trimestralmente ou anualmente, com recolhimentos mensais.
Fato gerador e base de cálculo – tributação pelo lucro real
A obtenção de lucro é o fato gerador para a ajuda à CSLL. Para os
contribuintes tributados com base no lucro real, a base de cálculo é o resultado
apurado pela contabilidade, ajustado pelas adições, exclusões e compensações.
Alíquotas
A alíquota da CSLL é de 9% (nove por cento) para as pessoas jurídicas em
geral, com exceção das entidades mencionadas a seguir.
15% (quinze por cento) para as pessoas jurídicas consideradas instituições
financeiras, de seguros privados, de capitalização, distribuidoras de títulos e
valores mobiliários e empresas de arrendamento mercantil.
Cálculo e contabilização – tributação pelo lucro real
Exemplo 1 – pessoa jurídica em geral
A empresa FCE Ltda. obteve resultado trimestral antes do IRPJ e da CSLL de
R$ 408.000,00. No resultado estão inclusos:
Receitas de equivalência patrimonial de R$ 22.000,00 (não tributáveis).
Multas de trânsito de R$ 1.258,00 e provisão para contingências de R$
10.742,00 (não dedutíveis).
A empresa informa haver prejuízos fiscais de R$ 64.000,00.
Cálculo do CSLL com base nos dados:
Lucro antes do IRPJ e da CSLL 408.000,00
(+) Adições:
Multas de trânsito 1.258,00
Provisão para contingências 10.742,00
(-) Exclusões
Receitas de equivalência patrimonial 22.000,00
(=) Resultado antes da compensação de prejuízos 398.000,00
(-) Compensação de prejuízos fiscal (limite R$ 398.000,00 X 30% = 119.400,00)
64.000,00
(=) Lucro Real ou Tributável 334.000,00
CSLL a recolher 9% sobre R$ 334.000,00 30.060,00
Lançamento contábil
D CSLL 30.060,00 DRE: Resultado
C CSLL a recolher 30.060,00 Passivo circulante
Base de cálculo – tributação pelo lucro presumido e arbitrado
As pessoas jurídicas tributadas com base no Lucro Presumido ou Lucro
Arbitrado apuram a CSLL a partir de uma alíquota sobre a base de cálculo.
Em cada trimestre a base de cálculo para a CSLL corresponde à soma dos
seguintes valores:
Resultado da aplicação de um percentual, 12% (doze por cento) para
empresas em geral ou 32% (trinta e dois por cento) para algumas empresas
específicas, veja o quadro a seguir, sobre a receita bruta auferida no
correspondente período de apuração. A receita bruta é o produto da venda de
bens nas operações conta própria, o preço dos serviços prestados e o
resultado auferido nas operações de conta alheia.
Os ganhos de capital, as demais receitas e os resultados positivos
decorrentes de receitas não compreendidas na atividade, auferidas no
período.
A contribuição social calculada e recolhida pelo contribuinte com base no
Lucro Presumido é considerada como definitiva.
Exemplo 2 – lucro presumido
Receita bruta de vendas no trimestre 1.750.000,00
Alíquota de lucro presumido 12%
= Lucro presumido sobre a receita de vendas 210.000,00
(+) Ganhos de capital 10.000,00
= Lucro presumido no trimestre 220.000,00
CSLL a recolher = 9% sobre R$ 220.000,00 19.800,00
(*) A alíquota de 32% (trinta e dois por cento) aplica-se na apuração da base de cálculo da CSLL para as empresas que exercem as seguintes atividades:
- Prestação de serviços em geral, exceto de serviços hospitalares e de transporte. - Intermediação de negócios. - Administração, locação ou cessão de bens imóveis, móveis e direitos de qualquer natureza. - Prestação cumulativa e contínua de serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de créditos, seleção de riscos, administração de contas a pagar e a receber e compra de direitos creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou prestação de serviços (factoring).
Lançamento contábil
D CSLL 19.800,00 DRE: Resultado
C CSLL a recolher 19.800,00 Passivo circulante
Base de cálculo – contribuição da CSLL por estimativa
As pessoas jurídicas tributadas com base no lucro real podem optar pela
apuração anual de forma alternativa à apuração a cada trimestre. Nessas
circunstâncias, as empresas devem efetuar os recolhimentos mensais com base em
estimativas.
O sistema de cálculo assemelha-se ao apresentado no item anterior, com
exceção de que o percentual de 12% (doze por cento) deve ser aplicado sobre a
receita bruta, independentemente das atividades exercidas pela empresa.
Da mesma forma que no cálculo anterior, deve-se adicionar os ganhos de
capital, os rendimentos de aplicação financeira e demais resultados positivos,
conforme exemplo a seguir.
Vendas de mercadorias
Prestação de serviços
Faturamento bruto 875.000,00 105.000,00
Deduções da receita bruta:
Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI (87.500,00)
Vendas canceladas e devoluções (26.250,00)
Descontos incondicionais (7.000,00)
Total das deduções (120.750,00)
Receitas brutas para efeito da apuração da base de cálculo
754.250,00 105.000,00
Total das receitas brutas 859.250,00
Alíquota para determinar a base de cálculo 12%
= Base de cálculo 103.110,00
(+) Ganhos de capital 66.500,00
= Total da base de cálculo para a CSLL 169.610,00
CSLL a recolher = 9% sobre R$ 169.610,00 15.264,90
Os recolhimentos mensais feitos por estimativas são antecipações do
contribuinte para a União, em razão do que será apurado em 31 de dezembro, com
base nas demonstrações contábeis. Dessa forma, a contribuição paga do exemplo
mostrado deve ser contabilizada da seguinte forma:
Lançamento contábil
D CSLL a recuperar ou compensar 15.264,90 Ativo circulante
C CSLL a recolher 15.264,90 Passivo circulante
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REFERÊNCIAS
OLIVEIRA, L. M. de; PEREZ JÚNIOR, J. H. Manual de contabilidade tributária. 10
ed. São Paulo: Atlas, 2011.
RIBEIRO, O. M. Contabilidade intermediária. 2 ed. São Paulo: Saraiva, 2009.
RIBEIRO, O.; PINTO, M. A. Introdução à contabilidade tributária. São Paulo: Saraiva,
2012.
Contabilidade Societária I Aula 09
Os direitos desta obra foram cedidos à Universidade Nove de Julho
Este material é parte integrante da disciplina oferecida pela UNINOVE.
O acesso às atividades, conteúdos multimídia e interativo, encontros virtuais, fóruns de
discussão e a comunicação com o professor devem ser feitos diretamente no ambiente
virtual de aprendizagem UNINOVE.
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Aula 09: Participações: debenturistas, empregados,
administradores e partes beneficiárias
Objetivo: Estudar o conceito de participações estatutárias. Calcular e contabilizar as
participações de acordo com a legislação societária.
Conceito
Participações estatutárias são parcelas do resultado do exercício destinadas
aos proprietários de debêntures, aos empregados, aos administradores, aos
proprietários de partes beneficiárias, bem como às instituições de assistência ou
previdência de empregados, que não se caracterizem como despesas.
De acordo com a Lei das S/A, nº 6.404/76, e alterações posteriores, uma
participação, por definição, tem que depender da existência de lucro.
Um prêmio, por cumprimento das metas, não é caracterizado como
participação nos lucros, devendo ser contabilizado como despesa.
Se definidas no estatuto, as participações nos lucros podem ser pagas
obervado o que determina o artigo 189 da Lei das S/A:
“Do resultado do exercício serão deduzidos, antes de qualquer participação, os prejuízos acumulados e a provisão para imposto de renda”. “Parágrafo único. O prejuízo do exercício será obrigatoriamente absorvido pelos lucros acumulados, pelas reservas de lucros e pela reserva legal, nessa ordem”.
O artigo 190 da mesma lei estabelece que as participações sejam
determinadas, sucessivamente e na ordem conforme quadro a seguir, com base nos
lucros que remanescerem depois de deduzida a participação anteriormente
calculada.
Ordem Participação
1 Debenturistas
2 Empregados
3 Administradores
4 Partes beneficiárias
5 Fundos de assistência ou previdência de empregados
Participação de administradores
Os administradores, além da remuneração fixa composta pelo pró-labore e
por benefícios indiretos, poderão ter participação no lucro do exercício, desde que
previsto no estatuto.
Estabelece o artigo 152 da Lei nº 6.404/76 e alterações posteriores com
relação à remuneração dos administradores:
“A Assembleia geral fixará o montante global ou individual da remuneração dos administradores, inclusive benefícios de qualquer natureza e verbas de representação, tendo em conta suas responsabilidades, o tempo dedicado às funções, sua competência e reputação profissional e o valor dos seus serviços no mercado. Parágrafo 1º. O estatuto da companhia que fixar o dividendo obrigatório em 25% (vinte e cinco por cento) ou mais do lucro líquido pode atribuir aos administradores participação no lucro da companhia, desde que o seu total não ultrapasse a remuneração anual dos administradores nem 0,1 (um décimo) dos lucros (art. 190), prevalecendo o limite que for menor. Parágrafo 2º. Os administradores somente farão jus à participação nos lucros do exercício social em relação ao qual for atribuído aos acionistas o dividendo obrigatório, de que trata o art. 202.”
Assim, se a companhia distribuir os dividendos, caberá aos administradores,
desde que estabelecido no estatuto, a participação no lucro líquido do exercício. A
participação dos administradores não poderá exceder a 10% dos lucros e tampouco
a remuneração anual (pró-labores e benefícios indiretos), prevalecendo, conforme
legislação, o limite que for menor.
Partes beneficiárias
O artigo 46 da Lei nº 6.404/76 estabelece com relação às partes beneficiárias:
“A companhia pode criar, a qualquer tempo, títulos negociáveis, sem valor nominal e estranhos ao capital social, denominados partes beneficiárias.
Parágrafo 1º. As partes beneficiárias conferirão aos seus titulares direito de crédito eventual contra a companhia, consistente na participação nos lucros anuais (art. 190). Parágrafo 2º. A participação atribuída às partes beneficiárias, inclusive para formação de reserva para resgate, se houver, não ultrapassará 0,1 (um décimo) dos lucros. Parágrafo 3º. É vedado conferir às partes beneficiárias qualquer direito privativo de acionista, salvo o de fiscalizar, nos termos desta Lei, os atos dos administradores. Parágrafo 4º. É proibida a criação de mais de uma classe ou série de partes beneficiárias.”
Assim, partes beneficiárias constituem-se em direito de natureza patrimonial
— estranhos ao capital social —, que podem ser criadas pelas sociedades por ações
a qualquer tempo. Podem ser negociados ou cedidos gratuitamente a empregados,
clientes, fundadores, acionistas ou terceiros. Tem característica própria de um título
e dá a seu detentor participação nos lucros não superior a um décimo do lucro
apurado.
É vedado às companhias abertas emitir partes beneficiárias, conforme
estabelecido no artigo 47 da Lei das S/A, parágrafo único.
Calcular participações depende basicamente em observar as seguintes
situações: existência ou não de prejuízos acumulados e o limite de remuneração dos
administradores, conforme exemplificado a seguir:
Exemplo 1: sem prejuízos acumulados
Lucro antes das participações 175.000,00
a Participação dos debenturistas (10%) 17.500,00
Base de cálculo para empregados 157.500,00
b Participação dos empregados (10%) 15.750,00
Base de cálculo dos administradores 141.750,00
c Participação dos administradores (10%) 14.175,00
Base de cálculo das partes beneficiárias 127.575,00
d Participação das partes beneficiárias (10%) 12.757,50
Total das participações (a+b+c+d) 60.182,50
Lançamento contábil:
D Participações 60.182,50 DRE: Resultado
C Participações a pagar 60.182,50 Passivo circulante
Exemplo 2: com prejuízos acumulados de R$ 70.000,00
Lucro antes das participações 175.000,00
Prejuízo acumulado (70.000,00)
Base das participações 105.000,00
a Participação dos debenturistas (10%) 10.500,00
Base de cálculo para empregados 94.500,00
b Participação dos empregados (10%) 9.450,00
Base de cálculo dos administradores 85.050,00
c Participação dos administradores (10%) 8.505,00
Base de cálculo das partes beneficiárias 76.545,00
d Participação das partes beneficiárias (10%) 7.654,50
Total das participações (a+b+c+d) 36.109,50
Lançamento contábil:
D Participações 36.109,50 DRE: Resultado
C Participações a pagar 36.109,50 Passivo circulante
Exemplo 3: supondo-se que a remuneração anual dos administradores seja de R$
12.000,00, o cálculo e os registros contábeis se alterariam, pois o valor obtido pelo
cálculo dos 10% sobre o saldo remanescente é maior que a remuneração anual,
permanecendo para pagamento participações o menor valor.
Lucro antes das participações 175.000,00
a Participação dos debenturistas (10%) 17.500,00
Base de cálculo para empregados 157.500,00
b Participação dos empregados (10%) 15.750,00
Base de cálculo dos administradores 141.750,00
c Participação dos administradores (10%)
(10% de R$ 141.750,00 = 14.175,00)
R$ 14.175,00 > R$ 12.000,00, então
12.000,00
Base de cálculo das partes beneficiárias
R$ 141.750,00 – R$ 12.000,00
129.750,00
d Participação das partes beneficiárias (10%) 12.975,00
Total das participações (a+b+c+d) 58.225,00
Lançamento contábil:
D Participações 58.225,00 DRE: Resultado
C Participações a pagar 58.225,00 Passivo circulante
Chegamos ao fim desta aula, acesse o AVA e faça os exercícios propostos.
Se ficar com dúvidas, não deixe de esclarecê-la com o seu professor.
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REFERÊNCIAS
IUDÍCIBUS, S.; MARTINS, E.; GELBCKE, E. R.; SANTOS, A. Manual de
contabilidade societária. São Paulo: Atlas, 2010.
MONTOTO, E. Contabilidade geral esquematizado. São Paulo: Saraiva, 2011.
RIBEIRO, O. M. Contabilidade intermediária. 2. ed. São Paulo: Saraiva, 2009.
SANTOS, J. L.; SCHMIDT, P. Contabilidade societária. 3. ed. São Paulo: Atlas,
2009.
SITE
BRASIL. Lei nº 11.638/07. Altera e revoga dispositivos da Lei nº 6404/76, de 15 de
dezembro de 1976, e da Lei nº 6.385, de 7 de dezembro de 1976, e estende às
sociedades de grande porte disposições relativas à elaboração e divulgação de
demonstrações financeiras. Disponível em:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2007/lei/l11638.htm>. Acesso
em: 05 ago. 2013.
Contabilidade Societária I
Aula 10
Os direitos desta obra foram cedidos à Universidade Nove de Julho
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Aula 10: Reservas e retenção de lucros — parte I
Objetivo: Estudar reservas e retenção de lucros. Demonstrar a metodologia de
cálculo, a forma de contabilização e a utilização.
Conceito e tipos de reservas
De acordo com Ribeiro (2009), “reservas são recursos que a empresa separa
em seu patrimônio com fins determinados. As contas que as registram são
classificadas no grupo do patrimônio líquido” (RIBEIRO, 2009, p. 336).
A formação da reserva pode ser originada de várias fontes. De acordo com as
fontes que originaram a constituição das reservas, elas podem ser classificadas em
dois tipos:
Reservas de lucros.
Reservas de capital.
A seguir são apresentados dois quadros com as reservas de acordo com as
fontes que as originaram:
Reservas de lucros: são parcelas dos lucros obtidos pela companhia em
suas atividades e retidos com uma finalidade específica. São exemplos de
reservas de lucros, conforme a Lei 6.404/76:
o Reserva legal.
o Reservas estatutárias.
o Reservas para contingências.
o Reservas de incentivos fiscais.
o Reservas de lucros a realizar.
o Reservas de lucros para expansão.
Reservas de capital: representam ingressos oriundos de terceiros e que não
possuem relação com o fornecimento de mercadorias ou a prestação de
serviços por parte da companhia que as recebeu. De acordo com a Lei das
S/A, devem ser classificadas como reservas de capital:
o Ágio na emissão de ações.
o Alienação de partes beneficiárias.
o Alienação de bônus de subscrição.
As principais características, forma de constituição, contabilização e utilização
das reservas são demonstradas a seguir, iniciando-se pelas reservas oriundas e
calculadas do lucro.
Reserva legal
Está definida no artigo 193 da Lei das S/A e tem como objetivo garantir a
integridade do capital social. Sua constituição é obrigatória à base de 5 % (cinco por
cento) do lucro líquido do exercício, antes de qualquer outra destinação. Não pode
exceder a 20% (vinte por cento) do capital social.
A companhia, a seu critério, poderá deixar de constituir a reserva legal no
exercício em que o saldo dessa reserva, acrescido do montante das reservas de
capital, exceder 30% (trinta por cento) do capital social, conforme previsto no
parágrafo 1º do artigo 193.
Exemplificando a constituição da reserva legal, sem saldo de reserva de
capital:
Contas Ano 1 Ano 2
Capital Social 175.000,00 175.000,00
Limite máximo para constituição da reserva: 20% sobre
175.000,00 35.000,00 35.000,00
Reserva legal já constituída 0,00 12.500,00
Lucro líquido do exercício 250.000,00 500.000,00
Reserva legal a constituir no ano 1: 5% sobre 250.000,00 12.500,00
Reserva legal a constituir no ano 2: 5% sobre 500.000,00 =
25.000,00, porém: 22.500,00
(Limite R$ 35.000,00) – (Reserva legal já constituída R$
12.500,00) = 22.500,00 (máximo a constituir no exercício).
Exemplificando a constituição da reserva legal, com saldo de reserva de
capital:
Contas Ano 1 Ano 2
Capital Social 175.000,00 175.000,00
Limite opcional para constituição da reserva: 30% sobre
175.000,00 52.500,00 52.500,00
Reservas de capital 35.000,00 45.000,00
Reserva legal já constituída 0,00 12.500,00
Reserva legal a constituir no ano 1: 5% sobre 250.000,00 12.500,00
Reserva legal a constituir no ano 2: Neste exercício, a
empresa, a seu critério, poderá deixar de constituir a
reserva legal, pois R$ 45.000,00 + R$ 12.500,00 = R$
57.500,00 e excede a 30% do capital social, R$ 52.500,00.
Lançamento contábil:
D Reserva de Lucros 12.500,00 Patrimônio Líquido
C Reserva Legal 12.500,00 Patrimônio Líquido
A reserva legal, conforme determina a lei das S/A, somente poderá ser
utilizada para compensar prejuízos ou aumentar o capital.
Reservas estatutárias
Reservas estatutárias são as retenções de lucro em virtude de disposições
previstas no estatuto da companhia.
O artigo 194 da Lei 6.404/76 dispõe que:
O estatuto poderá criar reservas desde, para cada uma delas:
Defina de modo preciso e completo a sua finalidade.
Fixe os critérios para determinar a parcela do lucro líquido que serão
destinados a sua constituição.
Estabeleça o limite máximo de constituição da reserva.
Observa-se que o valor dos dividendos obrigatórios serão calculados antes da
constituição da reserva estatutária, conforme artigo 198 da Lei das S/A:
A destinação dos lucros para constituição das reservas de que trata o artigo 194 e a retenção nos termos do artigo 196 não poderão ser aprovados, em cada exercício, em prejuízo de distribuição do dividendo obrigatório (artigo 202).
O objetivo é proteger os acionistas, pois se a reserva for calculada primeiro, a
distribuição de dividendos será menor.
Reservas para contingências
O artigo 195 da Lei das S/A estabelece que a sociedade em Assembleia
Geral poderá destinar parte do lucro líquido à formação de reserva com finalidade de
compensar, em exercício futuro, a diminuição do lucro em função de perda provável,
cujo valor possa ser estimado. O objetivo é evitar a distribuição de dividendos,
correspondente a possíveis perdas, e distribuir dessa maneira dividendo de forma
mais uniforme.
O parágrafo 1º determina que a proposta dos órgãos de administração deverá
indicar a causa da perda prevista e justificar com as razões de prudência que
recomendem a constituição da reserva.
A reserva será revertida no exercício em que deixarem de existir as razões
que justificaram a sua constituição ou no período em que ocorrer a perda.
São exemplos que podem ser citados como contingências: cheias, secas,
geadas, granizos e outros fenômenos naturais que podem ocorrer ciclicamente nas
áreas onde se localizam estoques ou instalações da empresa, gerando perda efetiva
dos bens ou a paralisação temporária das atividades.
Exemplificando a constituição de reserva para contingência, em função de
previsão de perdas futuras de R$ 80.000,00:
Resultado do exercício após IRPJ e CSLL 675.000,00
(-) Prejuízos acumulados (42.000,00)
Resultado da reserva legal 633.000,00
(-) Reserva Legal de 5% (31.650,00)
Resultado antes da reserva para contingências 601.350,00
(-) Reserva para contingências (80.000,00)
(+) Reversão de reserva para contingências 0,00
(+/-) Ajustes de exercícios anteriores 0,00
(=) Lucro líquido ajustado 521.350,00
Lançamento contábil:
D Reserva de lucros 80.000,00 Patrimônio Líquido
C Reserva para contingências 80.000,00 Patrimônio Líquido
Na aula seguinte, estudaremos as reservas de incentivos fiscais, de lucros a
realizar e de lucros para expansão além da reservas de capital.
Chegamos ao fim desta aula. Agora, acesse o AVA e faça os exercícios
propostos. Se ficar com dúvidas, não deixe de esclarecer com o seu professor.
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REFERÊNCIAS
IUDÍCIBUS, S. et al. Manual de contabilidade societária. São Paulo: Atlas, 2010.
MONTOTO, E. Contabilidade geral esquematizado. São Paulo: Saraiva, 2011.
RIBEIRO, O. M. Contabilidade intermediária. 2. ed. São Paulo: Saraiva, 2009.
SANTOS, J. L.; SCHMIDT, P. Contabilidade societária. 3. ed. São Paulo: Atlas,
2009.
YAMAMOTO, M. M.; PACCEZ, J. D.; MALACRIDA, M. J. C. Fundamentos da
contabilidade. São Paulo: Saraiva, 2011.
SITE
BRASIL. Lei nº 11.638/07. Altera e revoga dispositivos da Lei nº 6404/76, de 15 de
dezembro de 1976, e da Lei nº 6.385, de 7 de dezembro de 1976, e estende às
sociedades de grande porte disposições relativas à elaboração e divulgação de
demonstrações financeiras. Disponível em:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03_ato2007-2010/2007/lei11638.htm>. Acesso
em: 05 ago. 2013.
Contabilidade Societária I
Aula 11
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Aula 11: Reservas e retenção de lucros – parte II
Objetivo: Continuar a estudar reservas e retenção de lucros. Demonstrar a
metodologia de cálculo, a forma de contabilização e sua utilização.
Reservas de incentivos fiscais
O Art. 195-A da Lei nº 11.638/07 das S/A determina que a assembleia geral
poderá, por proposta dos órgãos de administração, destinar para a reserva de
incentivos fiscais a parcela do lucro líquido decorrente de doações ou subvenções
governamentais para investimentos. Determina também que a companhia poderá
excluir da base de cálculo do dividendo obrigatório os valores destinados para essa
reserva.
Exemplo
Determinada empresa obteve um terreno do governo estadual, que será
utilizado para instalação de uma unidade fabril, no valor de R$ 5.250.000,00.
O lançamento contábil pelo recebimento da doação (subvenção
governamental) será o seguinte:
Lançamento contábil
D Terreno 5.250.000,00 Imobilizado
C Subvenção a apropriar 5.250.000,00 Passivo não
circulante
Ao concluir e iniciar a utilização da unidade fabril, a empresa deverá começar
a apropriar a subvenção do passivo para o resultado. A subvenção a apropriar é
uma receita diferida que será transferida ao resultado na proporção da utilização
pela empresa. No caso do terreno, que não é depreciável, a receita será transferida
ao resultado na mesma proporção da depreciação do prédio, em 25 anos (4% ao
ano).
Cálculo da apropriação da subvenção ao resultado:
R$ 5.250.000,00/25 anos = R$ 210.000,00 por ano ou R$ 17.500,00 por mês.
Lançamento contábil
D Subvenção a apropriar 210.000,00 Passivo não
circulante
C Receita de doação 210.000,00 DRE: Resultado
Com esse lançamento a receita de doação estará incorporada ao lucro líquido
do exercício. Para excluir o valor dessa receita da distribuição de dividendos, deverá
constituir a reserva de incentivos fiscais:
Lançamento contábil
D Lucros ou prejuízos acumulados 210.000,00 Patrimônio líquido
C Reserva de incentivos fiscais 210.000,00 Patrimônio líquido
Reservas de lucros a realizar
A finalidade da constituição dessa reserva é preservar as disponibilidades da
companhia em função da realização financeira do lucro líquido. Poderá ser
constituída quando não existirem lucros realizados financeiramente para o
pagamento dos dividendos obrigatórios.
O Art. 197 da Lei das S/A estabelece que a reserva de lucros a realizar pode
ser constituída em detrimento da distribuição de dividendos com a exclusão do lucro
líquido do exercício dos seguintes valores:
Lucros não realizados financeiramente.
Ganhos com a equivalência patrimonial.
Exemplo
Determinada empresa apurou lucro líquido no exercício de 2011 com os
seguintes dados extraídos das demonstrações contábeis:
Lucro líquido do exercício 350.000,00
Receita de equivalência patrimonial 140.000,00
Lucros com vendas de longo prazo 87.500,00
Determinação do valor da reserva de lucros a realizar, de acordo com a Lei
das S/A:
Inicialmente, deve-se calcular a reserva legal, 5% sobre R$ 350.000,00 = R$
17.500,00. Considerando que os dividendos obrigatórios deverão ser distribuídos a
proporção de 50%, teremos (350.000,00 – 17.500,00) X 50% = 166.250,00.
Lucros não realizados, segundo a Lei das S/A
1 Receita de equivalência patrimonial 140.000,00
2 Lucro com vendas de longo prazo 87.500,00
Total Lucros não realizados (1+2) 227.500,00
Lucros realizados
3 Lucro líquido do exercício 350.000,00
4 Lucros não realizados (227.500,00)
Total Lucros realizados (3-4) 122.500,00
Cálculo da reserva de lucros a realizar
5 Dividendos obrigatórios 166.250,00
6 Lucros não realizados (122.500,00)
Total Reserva de lucros a realizar (5-6) 43.750,00
Lançamento Contábil
D Lucros ou prejuízos acumulados 43.750,00 Patrimônio líquido
C Reserva de incentivos fiscais 43.750,00 Patrimônio líquido
Reservas de lucros para expansão
A reserva para expansão é também chamada de reserva orçamentária ou
reserva para investimentos. Está contida no Art. 196 da Lei das S/A e estabelece
que “a assembléia geral poderá, por proposta dos órgãos de administração,
deliberar reter parcela do lucro líquido do exercício prevista em orçamento de capital
por ela previamente aprovado”.
Da mesma forma que as outras reservas de lucros, ela somente poderá ser
constituída se a administração apresentar a proposta de investimento com todas as
fontes de recursos definidas. Se o investimento não for realizado, a reserva deverá
ser revertida para a conta de lucros ou prejuízos acumulados.
Limite do saldo das reservas de lucros
A reserva, conforme determina o Art. 198 da mesma lei, não poderá ser
aprovada em cada exercício em prejuízo da distribuição do dividendo obrigatório.
O Art. 199 determina que o saldo das reservas de lucros, exceto as para
contingências de incentivos fiscais e de lucros a realizar, não poderá ultrapassar o
capital social. Ao atingir esse limite, a assembleia geral deverá deliberar sobre a
aplicação do excesso na integralização ou no aumento de capital social ou na
distribuição de dividendos.
A seguir, as reservas de capital, recursos obtidos pela empresa que não são
considerados na formação do lucro do período, não transitam pelo resultado, mas
representam ingresso efetivo de recursos.
Ágio na emissão de ações
Ágio na emissão de ações é o valor que um adquirente paga sobre o valor
nominal de uma ação.
O Art. 182 da Lei das S/A determina que o excedente entre o preço de
subscrição pago pelos acionistas e o valor nominal deve ser registrado em conta de
reserva de capital.
Alienação de partes beneficiárias
Especificado no Art. 47, as partes beneficiárias são títulos emitidos pela
empresa, exclusivamente por companhia sociedade anônima de capital fechado,
para beneficiar pessoas ou organizações que prestaram serviços reconhecidamente
importantes na vida da sociedade.
Determina o Art. 182 da Lei das S/A que o produto da alienação de partes
beneficiárias deve ser registrado em conta de reserva de capital.
Alienação de bônus de subscrição
Bônus de subscrição são títulos de crédito emitidos até o limite do capital
autorizado, que dão aos seus titulares o direito de subscrever ações da empresa.
Os bônus de subscrição por determinação da legal também deve ser
contabilizado em conta de reserva de capital. As características de emissão de
ações e da distribuição de dividendos serão detalhados em aulas específicas.
Destinação das reservas de capital
Determina o Art. 200 que as reservas de capital somente poderão ser
utilizadas para:
Absorção de prejuízos.
Resgate, reembolso ou compra de ações.
Resgate de partes beneficiárias.
Incorporação ao capital social.
Pagamento de dividendo a ações preferenciais quando essa vantagem lhes
for assegurada.
Chegamos ao fim desta aula. Agora, acesse o AVA e faça os exercícios
propostos. Se ficar com dúvidas, não deixe de esclarecê-las com o seu professor.
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REFERÊNCIAS
IUDÍCIBUS, S.; MARTINS, E.; GELBCKE, E. R.; SANTOS, A. Manual de
contabilidade societária. São Paulo: Atlas, 2010.
MONTOTO, E. Contabilidade geral esquematizado. São Paulo: Saraiva, 2011.
RIBEIRO, O. M. Contabilidade intermediária. 2 ed. São Paulo: Saraiva, 2009.
SANTOS, J.L.; SCHMIDT, P. Contabilidade societária. 3 ed. São Paulo: Atlas, 2009.
YAMAMOTO, M. M.; PACCEZ, J. D.; MALACRIDA, M. J. C. Fundamentos da
contabilidade. São Paulo: Saraiva, 2011.
SITE
BRASIL. Lei nº 11.638/07. Altera e revoga dispositivos da Lei nº 6404/76, de 15 de
dezembro de 1976 e da Lei nº 6.385, de 7 de dezembro de 1976, e estende às
sociedades de grande porte disposições relativas à elaboração e divulgação de
demonstrações financeiras. Disponível em: <
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2007/lei/l11638.htm>. Acesso em
05 ago. 2013.
Contabilidade Societária I
Aula 12
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Aula 12: Dividendos
Objetivo: Estudar dividendos e a sua distribuição, conforme determinação legal.
Apresentar os critérios a utilizar na omissão do estatuto, o cálculo e a contabilização.
Destinação do resultado
A legislação societária determina que a destinação do resultado deve ser
decidida por uma assembléia ordinária. O Art. 132 da Lei nº 11.638/07 estabelece:
Anualmente, nos 4 (quatro) primeiros meses seguintes ao término do exercício social, deverá haver 1 (uma) assembléia geral para: II – deliberar sobre a destinação do lucro líquido do exercício e a distribuição de dividendos.
Complementando esse assunto, o Art. 193 determina:
Juntamente com as demonstrações financeiras do exercício, os órgãos da administração da companhia apresentarão à assembléia – geral ordinária, observando o disposto nos Art.s 193 e 203 e no estatuto proposta sobre a destinação a ser dada ao lucro líquido do exercício.
A finalidade principal é deliberar sobre o resultado do exercício e proteger os
direitos dos acionistas minoritários, limitando o poder dos acionistas controladores.
Dividendos
Dividendos correspondem à parte do lucro líquido do exercício que é
distribuída aos acionistas.
Para seu pagamento poderão ser utilizados:
Lucro líquido do exercício.
Reservas de lucros.
Reservas de capital (somente para as ações preferenciais, em casos
específicos).
Conforme determina o Art. 202, as sociedades por ações são obrigadas a
distribuir dividendos anualmente aos seus acionistas. Estes têm o direito de receber
como dividendo obrigatório em cada exercício a parcela dos lucros estabelecida no
estatuto da companhia ou, se for omisso, a importância de 50% do lucro líquido após
a constituição da reserva legal e da reserva para contingências.
Caso a reserva de contingência não seja utilizada, deverá ser revertida e
comporá a base de cálculo dos dividendos no período em que ocorrer a reversão. O
lucro que será a base de cálculo para os dividendos é conhecido como lucro líquido
ajustado.
Determina a lei que o estatuto pode definir o dividendo como percentual do
lucro ou do capital social, ou fixar outros critérios para determiná-lo, desde que
sejam regulados com precisão e minúcia, e não sujeitem os acionistas não
controladores e minoritários ao arbítrio da administração ou dos acionistas
controladores.
Caso o estatuto seja omisso quanto ao percentual e a assembleia se reúna
para defini-lo, não poderá adotar como percentual nenhum valor que seja menor que
25% do lucro ajustado, conforme o Art. 202, parágrafo 2º:
Quando o estatuto for omisso e a assembléia geral deliberar alterá-lo
para introduzir norma sobre a matéria, o dividendo obrigatório não
poderá ser inferior a 25% (vinte e cinco por cento) do lucro líquido
ajustado nos termos do inciso I deste Art.
Exemplo de base de cálculo de dividendos em estatuto omisso
Lucro líquido do exercício 175.000,00
(+) Reversão da reserva de contingência 17.500,00
(-) Reserva legal do exercício (8.750,00)
(-) Reserva de contingência do exercício (43.750,00)
(=) Lucro líquido ajustado (base de cálculo p/ dividendos) 140.000,00
Com o estatuto omisso, os dividendos serão de 50% do lucro líquido ajustado,
ou seja, R$ 140.000,00 X 50% = R$ 70.000,00.
Lançamento contábil
D Lucros acumulados 70.000,00 Patrimônio líquido
C Dividendos a pagar 70.000,00 Passivo circulante
Exemplo de base de cálculo de dividendo obrigatório de 25%
(+) Lucro líquido do exercício 19.600,00
(-) Prejuízos acumulados (10.395,00)
(-) Reserva legal (980,00)
(-) Reserva para contingência (3.500,00)
(+) Reversão de reserva para contingência 1.400,00
(=) Lucro líquido ajustado antes da reserva de lucros a realizar 6.125,00
(X) % estabelecido do estatuto 25%
(=) Dividendo obrigatório antes da reserva de lucros a realizar 1.531,25
(-) Reserva de lucros a realizar (0,00)
(+) Realização de reserva de lucros a realizar 1.750,00
(=) Dividendo obrigatório 3.281,25
Lançamento contábil
D Lucros acumulados 3.281,25 Patrimônio líquido
C Dividendos a pagar 3.281,25 Passivo circulante
Com o saldo remanescente poderão ser formadas as demais reservas e caso
não haja destinação de alguma parte do saldo, ele deverá ser considerado como
dividendos complementares.
A conta de lucros acumulados não pode ter mais saldo sem destinação. Ou
será equivalente a zero ou apresentará um prejuízo, conforme determinação na Lei
11.638/07.
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REFERÊNCIAS
IUDÍCIBUS, S.; MARTINS, E.; GELBCKE, E. R.; SANTOS, A. Manual de
contabilidade societária. São Paulo: Atlas, 2010.
MONTOTO, E. Contabilidade geral esquematizado. São Paulo: Saraiva, 2011.
RIBEIRO, O. M. Contabilidade intermediária. 2 ed. São Paulo: Saraiva, 2009.
SANTOS, J.L.; SCHMIDT, P. Contabilidade societária. 3 ed. São Paulo: Atlas, 2009.
YAMAMOTO, M. M.; PACCEZ, J. D.; MALACRIDA, M. J. C. Fundamentos da
contabilidade. São Paulo: Saraiva, 2011.
SITE
BRASIL. Lei nº 11.638/07. Altera e revoga dispositivos da Lei nº 6404/76, de 15 de
dezembro de 1976 e da Lei nº 6.385, de 7 de dezembro de 1976, e estende às
sociedades de grande porte disposições relativas à elaboração e divulgação de
demonstrações financeiras. Disponível em: <
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2007/lei/l11638.htm>. Acesso em
05 ago. 2013.
Contabilidade Societária I
Aula 13
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Aula 13: Ações
Objetivo: Estudar ações conforme as determinações da Lei das Sociedades
Anônimas quanto ao conceito, classificações, formas e quantidade de ações.
Conceito
De acordo com Ribeiro, “ações são títulos negociáveis representativos do
capital das sociedades anônimas. Correspondem à menor fração em que se divide o
capital da companhia emitente”.
O capítulo III da Lei nº 11.638/07 das S/A conceitua, caracteriza e descreve
de forma detalhada cada uma das espécies de ações existentes.
Fixação no estatuto
Determina o Art. 11 da Lei 6.404/76 e alterações posteriores:
O estatuto fixará o número das ações em que se divide o capital social e estabelecerá se as ações terão, ou não valor nominal. Parágrafo 1 - Na companhia com ações sem valor nominal, o estatuto poderá criar uma ou mais classes de ações preferenciais com valor nominal. Parágrafo 2 - O valor nominal será o mesmo para todas as ações da companhia. Parágrafo 3 - O valor nominal das ações de companhia aberta não poderá ser inferior ao mínimo fixado pela Comissão de Valores Mobiliários – CVM.
Ações com valor nominal
A quantia é expressa em dinheiro, é determinada pelos estatutos e representa
o valor mínimo que o subscritor pagará pela ação. Conforme dispõe o Art. 13 da Lei
das S/A, esse valor será contabilizado na conta de capital social.
Ações sem valor nominal
Não expressam o valor em dinheiro que representam. A participação dos
sócios passa a ser medida em razão do número de ações de que são titulares, em
relação ao total das ações emitidas pela companhia.
Valor mínimo
Somente as companhias abertas deverão obedecer, na fixação do valor
nominal de suas ações, o mínimo fixado pela Comissão de Valores Mobiliários
(CVM).
Classificação das ações
De acordo com o Art. 15 da Lei das S/A, quanto à natureza dos direitos ou
vantagens conferidos a seus titulares, as ações podem ser de três tipos:
Ordinárias.
Preferenciais.
De fruição.
Ações ordinárias: são aquelas que, além de proporcionar participação nos
lucros, dão aos seus titulares direito de voto.
Ações preferenciais: são aquelas que conferem aos seus titulares
preferências ou vantagens em relação às ações ordinárias. Consistem essas
preferências ou vantagens na distribuição de dividendo, reembolso do capital,
em vantagens políticas, entre outras. As ações preferenciais podem deixar de
conferir direito a voto ou restringi-lo.
Ações de fruição: são aquelas emitidas em substituição das ações de outras
espécies, resultantes das operações de amortização de ações ordinárias ou
preferenciais. De acordo com o Art. 44 da Lei da S/A, a amortização consiste
na distribuição aos acionistas, a título de antecipação, de quantias que lhes
poderiam render no caso de liquidação da companhia.
Quanto à forma, as ações serão obrigatoriamente nominativas.
Com a revogação dos Arts. 32 e 33 da Lei das S/A pela Lei 8.021/90, cujos
artigos tratavam das ações endossáveis e ao portador, atualmente na companhia
existem somente ações nominativas, sejam elas ordinárias, preferenciais ou de
fruição, e estejam elas representadas sob a forma de certificado de ação, de
certificado múltiplo de ações, de cautelas ou ainda sob a forma escritural.
De acordo com o Art. 31 da Lei das S/A, a propriedade das ações nominativas
é presumida pela inscrição do nome do acionista no livro de Registro de Ações
Nominativas ou pelo extrato fornecido pela instituição custodiante na qualidade de
proprietária fiduciária das ações.
Quantidade de ações
Com relação à quantidade de ações preferenciais que podem ser emitidas, a
lei não estabelece limite para esse número, desde que tenham direito ao voto. Caso
seja negada ou restringida essa prerrogativa, conforme estabelece a Lei 10.303/01
em seu Art. 15 parágrafo 2º, seu número não poderá ultrapassar 50% das ações
emitidas.
Essa proporção se aplica às novas companhias e às fechadas existentes
quando abrirem seu capital, contudo, as companhias abertas existentes podem
manter a proporção de 2/3 de ações preferenciais.
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REFERÊNCIAS
IUDÍCIBUS, S.; MARTINS, E.; GELBCKE, E. R.; SANTOS, A. Manual de
contabilidade societária. São Paulo: Atlas, 2010.
RIBEIRO, O. M. Contabilidade intermediária. 2 ed. São Paulo: Saraiva, 2009.
SANTOS, J.L.; SCHMIDT, P. Contabilidade societária. 3 ed. São Paulo: Atlas, 2009.
SITE
BRASIL. Lei nº 10.303/01. Altera e acrescenta dispositivos na Lei no 6.404, de 15 de
dezembro de 1976, que dispõe sobre as Sociedades por Ações, e na Lei no 6.385,
de 7 de dezembro de 1976, que dispõe sobre o mercado de valores mobiliários e
cria a Comissão de Valores Mobiliários. Disponível em:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/leis_2001/l10303.htm>. Acesso em: 05 ago.
2013.
_______. Lei nº 11.638/07. Altera e revoga dispositivos da Lei nº 6404/76, de 15 de
dezembro de 1976 e da Lei nº 6.385, de 7 de dezembro de 1976, e estende às
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<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2007/lei/l11638.htm>. Acesso
em 05 ago. 2013
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Aula 14
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Aula 14: Negociação com as próprias ações
Objetivo: Estudar as operações que envolvem negociação com as próprias ações e
as respectivas contabilizações.
Introdução
A regra geral é que a companhia não possa negociar suas próprias ações,
entretanto, conforme estabelece o parágrafo 1° do Art. 30 da Lei nº 11.638/07 das
S/A, nessa proibição não estão contidas as operações de:
Resgate
Amortização
Reembolso
Ações em tesouraria
A seguir veremos cada uma das operações e as condições necessárias para
que elas possam ser realizadas.
Resgate
Corresponde ao pagamento do valor das ações com a finalidade de retirá-las
definitivamente de circulação, com ou sem a redução do capital social. Caso seja
mantido o mesmo capital social, será atribuído, quando devido, novo valor nominal
às ações remanescentes.
Os recursos para resgate de ações podem ser originados de reservas de
lucro, Art. 194, ou de reservas de capital, Art. 200, inciso II. Quando o capital social é
mantido inalterado, obrigatoriamente o resgate se processará com a utilização de
reservas de lucros ou lucros acumulados.
Exemplo de contabilização de resgate de ações, utilizando reserva estatutária
criada com essa finalidade no valor de R$ 26.250,00:
D/C Conta Valor R$ Observação
D Reserva estatutária 26.250,00 Patrimônio Líquido
C Bancos 26.250,00 Ativo circulante
Exemplo de resgate de ações, no qual o capital social foi reduzido, no valor
de R$ 26.250,00:
D/C Conta Valor R$ Observação
D Capital social 26.250,00 Patrimônio Líquido
C Bancos 26.250,00 Ativo circulante
Amortização
Corresponde à distribuição aos acionistas, a título de antecipação e sem
redução do capital social, de quantias que lhes poderiam render em caso de
liquidação da companhia. A operação de amortização pode ser integral ou parcial e
incluir todas as classes de ações ou apenas uma delas.
Caso as ações sejam integralmente amortizadas, poderão ser substituídas
por ações de fruição, conforme prevê a Lei das S/A. A amortização de ações
somente poderá ser efetuada com recursos oriundos de reserva estatutária criada
com essa finalidade.
Exemplo de contabilização de amortização de ações, em dinheiro, no valor de
R$ 14.000,00:
D/C Conta Valor R$ Observação
D Reserva estatutária 14.000,00 Patrimônio Líquido
C Bancos 14.000,00 Ativo circulante
Reembolso
Corresponde à operação pela qual, conforme previsão legal, a companhia é
obrigada a pagar aos acionistas dissidentes de deliberação da assembleia geral o
valor de suas ações.
As normas para determinação do valor do reembolso poderão estar
estabelecidas no estatuto que, entretanto, somente poderá ser inferior ao Patrimônio
Líquido constante do último balanço patrimonial aprovado pela assembleia geral.
Caso a deliberação da assembleia geral ocorrer 60 dias após a data do último
balanço aprovado, será facultado ao acionista dissidente pedir com o reembolso o
levantamento de balanço especial. Nesta situação, a companhia pagará
imediatamente 80% do valor de reembolso calculado com base no último balanço e,
concluído o balanço especial, pagará o saldo no prazo de 120 dias, contando da
deliberação da assembleia geral.
Se o estatuto determinar a avaliação da ação para efeito de reembolso, o
valor será decidido por três peritos ou empresa especializada, mediante laudo que
satisfaça os requisitos do Art. 8 das Leis das S/A, parágrafo 1º. O valor de
reembolso poderá ser pago à conta de reserva de lucros ou reserva, com exceção
da legal. As ações reembolsadas permanecerão em tesouraria.
Caso no prazo de 120, a contar da data da publicação da ata da assembleia,
não forem substituídos os acionistas cujas ações tenham sido reembolsadas à conta
de capital social, este será considerado reduzido no montante correspondente,
devendo os órgãos da administração convocar assembleia geral para tomar
conhecimento daquela redução.
Exemplo de contabilização de reembolso de ações, em dinheiro, no valor de
R$ 6.125,00:
D/C Conta Valor R$ Observação
D Ações em tesouraria 6.125,00 Patrimônio Líquido
C Bancos 6.125,00 Ativo circulante
Ações em tesouraria
Correspondem às ações representativas do capital da companhia adquiridas
por ela mesma. Pela companhia aberta essa operação obedecerá, sob pena de
nulidade, às normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários (CVM),
podendo também estar sujeita à autorização prévia.
Exemplo de contabilização de compra de ações da própria empresa, para
manutenção em tesouraria, no valor de R$ 12.250,00:
D/C Conta Valor R$ Observação
D Ações em tesouraria 12.250,00 Patrimônio Líquido
C Bancos 12.250,00 Ativo circulante
Adiantamentos para futuro aumento de capital
A companhia pode receber de seus titulares recursos financeiros destinados
ao futuro aumento de capital. Adiantamentos sem que haja a possibilidade de
devolução devem ser registrados no Patrimônio Líquido após a conta de capital
social. Se houver qualquer possibilidade de devolução, esses valores devem ser
contabilizados no passivo não circulante.
Exemplo de contabilização de adiantamento a título de adiantamento para
futuro aumento de capital, no valor de R$ 35.000,00:
D/C Conta Valor R$ Observação
D Banco 35.000,00 Ativo circulante
C Adiantamento para futuro aumento de capital
35.000,00 Patrimônio Líquido
Chegamos ao fim desta aula. Agora, acesse o AVA e faça os exercícios
propostos. Se ficar com dúvidas, não deixe de esclarecê-las com o seu professor.
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REFERÊNCIAS
IUDÍCIBUS, S.; MARTINS, E.; GELBCKE, E. R.; SANTOS, A. Manual de
contabilidade societária. São Paulo: Atlas, 2010.
RIBEIRO, O. M. Contabilidade avançada. 2 ed. São Paulo: Saraiva, 2009.
SANTOS, J.L.; SCHMIDT, P. Contabilidade societária. 3 ed. São Paulo: Atlas, 2009.
SITE
BRASIL. Lei nº 11.638/07. Altera e revoga dispositivos da Lei nº 6404/76, de 15 de
dezembro de 1976, e da Lei nº 6.385, de 7 de dezembro de 1976, e estende às
sociedades de grande porte disposições relativas à elaboração e divulgação de
demonstrações financeiras. Disponível em:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03_ato2007-2010/2007/lei11638.htm>. Acesso
em: 04 out. 2013.
Contabilidade Societária I
Aula 15
Os direitos desta obra foram cedidos à Universidade Nove de Julho
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Aula 15: Ajustes de avaliação patrimonial e reserva de reavaliação
Objetivo: Estudar ajustes de avaliação patrimonial e demonstrar como se
constituíam as reservas de reavaliações, extinta com a Lei 11.638/07.
Ajustes de avaliação patrimonial
Serão registrados como ajustes de avaliação patrimonial a contrapartida de
diferenças positivas ou negativas de instrumentos financeiros que não têm suas
variações de valor computadas no resultado, conforme determinado no Art. 182,
parágrafo 3º, redação dada pela Lei n° 11.941/09, transcrito a seguir:
Serão classificadas como ajustes de avaliação patrimonial, enquanto não computadas no resultado do exercício em obediência ao regime de competência, as contrapartidas de aumentos ou diminuições de valor atribuídos a elementos do ativo e do passivo, em decorrência da sua avaliação a valor justo, nos casos previstos nesta Lei ou, em normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários, com base na competência conferida pelo parágrafo 3º do artigo 177 desta Lei.
Instrumento financeiro é qualquer contrato que dê origem a um ativo
financeiro para a entidade e um passivo financeiro ou instrumento patrimonial para
outra.
Define-se valor justo como o montante pelo qual um ativo poderia ser trocado
ou um passivo liquidado, entre partes, com conhecimento do negócio e interesse em
realizá-lo, em uma transação em que não há favorecidos.
Somente quando o ativo ou passivo que originou o ajuste for alienado os
valores contabilizados nessa conta devem ser transferidos ao resultado.
Exemplo de ajuste de avaliação patrimonial em conta do ativo
Determinada empresa possui um instrumento financeiro, disponível para
venda, adquirido por R$ 150.000,00. No final do exercício, o instrumento financeiro
proporciona dividendos de R$ 15.000,00 e o seu valor de mercado está cotado em
R$ 172.500,00.
Para registrar os dividendos e a valorização do instrumento financeiro, deve-
se realizar os seguintes lançamentos:
a) Dividendos
b) Ajuste de avaliação patrimonial
Os dividendos são contabilizados pelo regime de competência, diretamente
no resultado, enquanto a valorização de R$ 7.500,00 na conta de ajuste de
avaliação patrimonial, no PL.
Reserva de reavaliação
A Lei das S/A permitia a reavaliação de qualquer item do ativo. O processo de
reavaliar consistia em verificar se o valor contabilizado podia ser alterado para
maior, tomando como base um valor de mercado equivalente ao bem reavaliado, e
em determinar uma nova vida útil.
O Art. 182 da Lei 6.404/76 estabelecia em seu parágrafo 3º:
Serão classificadas como reservas de reavaliação as contrapartidas de aumentos de valor atribuídas a elementos do ativo em virtude de novas avaliações, com base em laudo nos termos do artigo 8º, aprovado pela assembléia geral.
Efetuava-se a contabilização da operação de reavaliação mediante aumento
do valor do item no ativo, em contrapartida à reserva de reavaliação no patrimônio
líquido. A base para depreciação do valor atualizado com o novo prazo de vida útil.
Exemplo de reserva de reavaliação
Determinada empresa reavaliou, sem a intenção de vender, um terreno
adquirido por R$ 150.000,00 e com valor de mercado R$ 500.000,00.
Para registrar a constituição da reserva de reavaliação se procederia aos
seguintes lançamentos:
A legislação permitia incorporar a reserva de reavaliação ao capital social ou
utilizar para compensação de prejuízos fiscais.
Entretanto, a Lei das S/A eliminou a possibilidade das sociedades, por ações,
efetuarem reavaliações espontâneas do seu ativo imobilizado.
De acordo com item 38 do CPC 13:
A Lei 11.638/07 eliminou a possibilidade de reavaliação espontânea de bens. Assim, os saldos existentes nas reservas de reavaliação constituídas antes da vigência dessa Lei, inclusive reavaliações reflexas de controladas e coligadas, devem:
a) Ser mantidos até sua efetiva realização; ou b) Ser estornados até o término do exercício social de 2008.
A Lei das S/A permitiu às companhias manterem os saldos existentes dessa
reserva, que deveriam ser realizadas por amortização, depreciação ou exaustão, de
acordo com as regras anteriores (deliberação CVM nº. 183/95), ou que estornassem
esses saldos até o final do exercício social de 2008.
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REFERÊNCIAS
IUDÍCIBUS, S.; MARTINS, E.; GELBCKE, E. R.; SANTOS, A. Manual de
contabilidade societária. São Paulo: Atlas, 2010.
RIBEIRO, O. M. Contabilidade avançada. 2 ed. São Paulo: Saraiva, 2009.
SANTOS, J.L.; SCHMIDT, P. Contabilidade societária. 3 ed. São Paulo: Atlas, 2009.
SITE
BRASIL. Lei nº 11.638/07. Altera e revoga dispositivos da Lei nº 6404/76, de 15 de
dezembro de 1976, e da Lei nº 6.385, de 7 de dezembro de 1976, e estende às
sociedades de grande porte disposições relativas à elaboração e divulgação de
demonstrações financeiras. Disponível em: <
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2010/Lei/L12292.htm>. Acesso
em: 05 ago. 2013.
COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS. Pronunciamento Técnico CPC
13. Disponível em: < http://www.cpc.org.br/pdf/CPC_13.pdf>. Acesso em: 05 ago.
2013.
Contabilidade Societária I Aula 16
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Aula 16: Demonstração dos lucros ou prejuízos acumulados –
DLPA
Objetivo: Estudar a demonstração dos lucros ou prejuízos acumulados,
demonstrativo exigido pela Lei das S/A.
Conceito e obrigatoriedade
O objetivo principal da Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados
(DLPA) é evidenciar a destinação do lucro líquido da companhia no encerramento do
exercício social ou o tratamento dos prejuízos, caso estes tenham ocorridos.
A obrigatoriedade dessa demonstração financeira está contida no artigo 176,
inciso II, da Lei 6.404/76, e alterações posteriores, transcrito a seguir:
Ao fim de cada exercício social, a diretoria fará elaborar, com base na escrituração mercantil da companhia, as seguintes demonstrações financeiras, que deverão exprimir com clareza a situação do patrimônio da companhia e as mutações ocorridas no exercício: II – demonstração dos lucros ou prejuízos acumulados. (BRASIL, 2007)
A DLPA mostrará a destinação do lucro da companhia. Uma parcela será
obrigatoriamente utilizada para constituição da reserva legal, a outra parte será
destinada aos sócios como dividendos e o restante pode ser retido na companhia a
título de reservas de lucros ou utilizado para aumentar o capital.
A Lei das S/A, no artigo 186, estabelece as informações mínimas que devem
constar na DLPA:
A demonstração de lucros ou prejuízos acumulados discriminará: I – o saldo do início do período, os ajustes de exercícios anteriores e a correção monetária do saldo inicial; II – as reversões de reservas e o lucro líquido do exercício; III – as transferências para reservas, os dividendos, a parcela dos lucros incorporada ao capital e o saldo ao fim do período. Parágrafo 1°: Como ajustes de exercícios anteriores serão considerados apenas os decorrentes de efeitos da mudança de critério contábil, ou da retificação de erro imputável a determinado
exercício anterior, e que não possam ser atribuídos a fatos subsequentes. Parágrafo 2°: A demonstração de lucros ou prejuízos acumulados deverá indicar o montante do dividendo por ação do capital social e poderá ser incluída na demonstração das mutações do patrimônio líquido, se elaborada e publicada pela companhia. (BRASIL, 2007)
Observa-se que mesmo com a mudança na legislação societária, Lei
11.638/07, o artigo que trata da DLPA não sofreu alteração, uma vez que a correção
monetária revogada em 01 de janeiro de 1996, pelo artigo 4º da Lei nº 9.249/95,
ainda continua mencionada.
O parágrafo 1° do artigo 186 menciona mudança de critério contábil e
retificação de erro:
Mudança de critério: a empresa efetuará a análise do seu patrimônio de
modo uniforme no tempo, isto é, utilizando os mesmos critérios contábeis.
Qualquer mudança nesses dentro do mesmo ano, buscando espelhar a
melhor situação da empresa, afetará o resultado da organização. Esta
mudança provavelmente ocasionará ajustes de exercícios anteriores. Um
exemplo típico para este tipo de situação é a mudança do critério de
avaliação de estoque. A empresa utilizava o sistema PEPS e passou a utilizar
a média ponderada móvel. Essa mudança ou outras semelhantes deverão ser
informadas nas notas explicativas.
Retificação de erro: omissão de lançamento, cálculo errado, erros em
apuração de resultados etc.
Estrutura da DLPA
A seguir exemplo de estrutura da DLPA:
Demonstração de Lucros e Prejuízos Acumulados
Encerrado em ____/___/____
Saldo inicial do período
Ajustes de exercícios anteriores
Saldo ajustado
Lucro ou prejuízo do exercício
Reversões de reservas
Destinações do lucro do exercício
Transferência para reserva legal
Transferência para reservas para
contingências
Transferência para reservas estatutárias
Outras reservas
Juros sobre o capital próprio (JCP)
Dividendos obrigatórios ($ por ação)
Saldo no fim do exercício
Patrimônio líquido
O artigo 178, parágrafo 2°, inciso III, da Lei 6.404/76, alterado pela Lei
11.941/09, especifica a composição do patrimônio líquido:
III – patrimônio líquido, dividido em capital social, reservas de capital, ajustes de avaliação patrimonial, reservas de lucros, ações em tesouraria e prejuízos acumulados. (BRASIL, 2007)
De acordo com as alterações promovidas pela Lei 11.638/07, a conta Lucros
ou Prejuízos Acumulados não pode mais ter saldos positivos sem destinação ao final
de cada exercício. Assim, no encerramento do balanço, o saldo dessa conta será
zero ou negativa, indicando prejuízo acumulado.
A estrutura básica do patrimônio líquido, com as alterações mencionadas na
legislação, passou a ser:
Patrimônio Líquido
1 Capital subscrito
2 (-) Capital a integralizar
3 (-) Custo de emissão de ações
4 Reservas de capital
5 (-) Ações em tesouraria
6 Reservas de lucros
7 Reservas de reavaliação
8 Ajustes de avaliação patrimonial
9 Ajustes acumulados de conversão às normas contábeis
10 Prejuízos acumulados
Enquanto a Lei 11.638/07 determina a elaboração da DLPA, a CVM, por meio
da Instrução nº 59/86 no artigo 1º, exige das sociedades por ações de capital aberto
a elaboração e a publicação da Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido
(DMPL), a qual tem por objetivo demonstrar as modificações ocorridas em todas as
contas que compõem o patrimônio líquido da empresa durante um exercício.
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REFERÊNCIAS
IUDÍCIBUS, S.; MARTINS, E.; GELBCKE, E. R.; SANTOS, A. Manual de
contabilidade societária. São Paulo: Atlas, 2010.
RIBEIRO, O. M. Contabilidade avançada. 2. ed. São Paulo: Saraiva, 2009.
SANTOS, J. L.; SCHMIDT, P. Contabilidade societária. 3. ed. São Paulo: Atlas,
2009.
SITE
BRASIL. Lei nº 11.638/07. Altera e revoga dispositivos da Lei nº 6404/76, de 15 de
dezembro de 1976, e da Lei nº 6.385, de 7 de dezembro de 1976, e estende às
sociedades de grande porte disposições relativas à elaboração e divulgação de
demonstrações financeiras. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03_
ato2007-2010/2007/lei11638.htm>. Acesso em: 05 ago. 2013.
Contabilidade Societária I
Aula 17
Os direitos desta obra foram cedidos à Universidade Nove de Julho
Este material é parte integrante da disciplina oferecida pela UNINOVE.
O acesso às atividades, conteúdos multimídia e interativo, encontros virtuais, fóruns de
discussão e a comunicação com o professor devem ser feitos diretamente no ambiente
virtual de aprendizagem UNINOVE.
Uso consciente do papel.
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Aula 17: Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido –
DMPL
Objetivo: Estudar a DMPL – Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido.
Demonstrar a estrutura básica do relatório contábil.
Conceito
De acordo com a legislação do Conselho Federal de Contabilidade (CFC), a
Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL) é destinada a
evidenciar as mudanças, em natureza e valor, ocorridas no patrimônio líquido da
entidade em determinado período. Ela é obrigatória apenas para as companhias
abertas e para instituições financeiras, conforme determina a Instrução Normativa n°
59/86 da CVM. Para demais companhias, ela é facultativa.
A Lei das S/A. (6.404/76) obriga a elaboração da DLPA – Demonstração de
Lucros ou Prejuízos Acumulados, conforme visto na aula anterior, posteriormente
isenta sua publicação pelas empresas que divulgam a DMPL, uma vez que a aquela
está contida nesta.
A diferença entre as duas demonstrações é que a DMPL é mais completa e
abrangente, pois demonstra as mutações de todo o patrimônio líquido da entidade,
enquanto a DLPA é mais restrita, apenas uma parte da primeira, demonstrando
somente a movimentação dos lucros ou prejuízos da companhia.
Estrutura e elaboração da DMPL
Para elaboração dessa demonstração os dados são extraídos do livro razão,
em que é necessário apenas verificar a movimentação ocorrida em cada uma das
contas que compõem o patrimônio líquido no período.
As operações que afetam o patrimônio líquido, e que devem ser evidenciadas
na DMPL, podem ser classificadas em duas categorias:
Variações de contas do patrimônio líquido que modificam o total – exemplos:
resultado do período (lucro ou prejuízo), distribuição de dividendos; aumento
de capital por ingresso de novos recursos e ágio na emissão de ações.
Variações de contas do patrimônio líquido que não modificam o total –
exemplos: aumento de capital com utilização de reservas; constituição de
reservas com lucro e compensação de prejuízos com reservas.
A Lei das S/A não padronizou um modelo para a DMPL e as empresas
ficaram livres para elaborá-lo. A estrutura da DMPL descriminará, basicamente:
1 Os saldos no início do período
2 Os ajustes de exercícios anteriores
3 As reversões e transferências de reservas e lucros
4 Os aumentos de capital discriminando sua natureza
5 A redução de capital
6 As destinações do lucro líquido do período
7 O resultado líquido do período
8 As compensações de prejuízos
9 Os lucros distribuídos
10 Os saldos no final do período
Modelo simplificado de apresentação da DMPL:
Reservas de lucros
Capital Social
Reservas de
Capital
Reserva Legal
Reserva Expansão
Reserva Estatutária
Ajustes A. Patrimonial
Lucros Acumulados
Total
Saldo inicial
Aumento de capital
Lucro do período
Reserva legal
Reserva estatutária
Reserva Expansão
Dividendos
Saldo final
Exemplo de elaboração da DMPL e da DLPA
A empresa FCE Ltda. apresentava em 31/12/X1 os seguintes saldos nas
contas de patrimônio líquido:
Capital R$ 180.000,00; Reservas de capital R$ 52.500,00; Reserva legal R$
22.500,00 e Reserva para expansão R$ 67.500,00.
No exercício de X2, a empresa efetuou dois aumentos de capital: um em
dinheiro no valor de R$ 15.000,00 e outro no valor de R$ 10.500,00, utilizando parte
das reservas de capital. A empresa apurou nesse exercício lucro líquido no valor de
R$ 75.000,00, o qual teve a seguinte destinação: Reserva legal R$ 3.750,00;
Reserva estatutária R$ 7.500,00; Reserva para expansão R$ 26.250,00; Dividendos
R$ 37.500,00.
Com base nos dados estrutura-se a seguinte DMPL e DLPA:
FCE Ltda. Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido de 01/01/X2 a 31/12/X2
Reservas de lucros Capital Social
Reservas de Capital
Reserva Legal
Reserva Expansão
Reserva Estatutária
Ajustes A. Patrimonial
Lucros Acumulados
Total
Saldo inicial 180.000 52.500 22.500 67.500 0 322.500
Aumento de capital 25.500 -10.500
15.000
Lucro do período 75.000 75.000
Reserva legal 3.750 -3.750 0
Reserva estatutária 7.500 -7.500 0
Reserva Expansão 26.250 -26.250 0
Dividendos -37.500 -37.500
Saldo final 205.500 42.000 26.250 93.750 7.500 0 0 375.000
Por meio da DMPL é possível identificar e analisar os saldos iniciais de cada
conta que compõe o patrimônio líquido da empresa, bem como a movimentação
ocorrida no período e os respectivos saldos finais.
Observa-se que outras destinações e eventos podem ocorrer e deverão ser
informadas uma em cada linha da DMPL.
FCE Ltda. Demonstração de Lucros/Prejuízos Acumulados 01/01/X2 a 31/12/X2
Saldo inicial: 01/01/X2 0
Lucro líquido do período 75.000
Destinação do lucro líquido: Transferências para reservas Reserva legal -3.750
Reserva estatutária -7.500
Reserva para expansão -26.250
Dividendos -37.500
Saldo final: 31/12/X2 0
A empresa destinou 100% do resultado do período ou para reservas ou como
distribuição de dividendos, dessa forma, não houve saldo na conta de lucros
acumulados.
Observa-se que a DLPA fornece informação idêntica à contida da DMPL na
coluna lucros ou prejuízos acumulados. Entretanto, ela não demonstra as
movimentações nas demais contas que compõem o patrimônio líquido. Assim, é um
relatório mais restrito quando comparado a DMPL.
Chegamos ao fim desta aula. Agora acesse a AVA e faça os exercícios
propostos. Se ficar com dúvidas, não deixe de esclarecer com o seu professor.
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REFERÊNCIAS
BRASIL. Lei nº 11.638/07. Altera e revoga dispositivos da Lei nº 6404/76, de 15 de
dezembro de 1976, e da Lei nº 6.385, de 7 de dezembro de 1976, e estende às
sociedades de grande porte disposições relativas à elaboração e divulgação de
demonstrações financeiras. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03_
ato2007-2010/2007/lei11638.htm>. Acesso em: 05 ago. 2013.
IUDÍCIBUS, S et al. Manual de contabilidade societária. São Paulo: Atlas, 2010.
RIBEIRO, O. M. Contabilidade avançada. 2 ed. São Paulo: Saraiva, 2009.
SANTOS, J.L.; SCHMIDT, P. Contabilidade societária. 3 ed. São Paulo: Atlas, 2009.
Contabilidade Societária I
Aula 18
Os direitos desta obra foram cedidos à Universidade Nove de Julho
Este material é parte integrante da disciplina oferecida pela UNINOVE.
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Aula 18: Tópicos especiais
Objetivo: Estudar alguns tópicos especiais em Contabilidade referentes a controles
internos: conciliação bancária, controle de estoques e imobilizado.
Controle interno
Os controles internos são importantes para todas as companhias,
independentemente do porte ou ramo de atividade. De maneira geral, os controles
internos correspondem a todos os processos com a finalidade de proteger os ativos,
garantir que todas as operações estejam devida e adequadamente contabilizadas e
que sejam cumpridas as políticas e diretrizes da companhia.
Os controles internos adequados são de fundamental importância para a
confiabilidade dos registros contábeis e minimizar a ocorrência de erros e fraudes.
A seguir serão apresentados, resumidamente, controles internos referentes à
conciliação bancária, controle de estoques e ativo imobilizado. Trata-se de tópico
abrangente e com vários outros modelos e aplicações. O assunto não se esgota,
portanto, com esta aula.
Conciliação bancária
A conciliação bancária é o procedimento realizado pelas empresas com a
finalidade de assegurar a exatidão dos valores apresentados nas contas bancárias.
Ela representa a confrontação entre o movimento contido na ficha razão e respectivo
extrato fornecido pela instituição financeira.
Refere-se a um procedimento obrigatório, que deve ser realizado pela
empresa por ocasião dos fechamentos, sejam eles mensais, trimestrais, semestrais
ou anuais. Recomenda-se fazer a conciliação bancária diariamente quando o
movimento for expressivo, pois a identificação e o monitoramento das divergências
se tornariam mais fácil. A conciliação bancária pode ser realizada de duas maneiras:
Partindo-se do saldo do razão e chegando ao saldo do extrato.
Partindo-se do saldo do extrato e chegando ao saldo do razão.
Considera-se a conta bancária conciliada quando, no primeiro caso, o saldo
do razão é ajustado até coincidir com o saldo do extrato bancário. Na segunda
situação, quando o saldo do extrato é ajustado até coincidir com o saldo do razão.
Exemplo de conciliação bancária
Considere o seguinte razão e extrato de conta-corrente relativa ao movimento
de fevereiro de 2013:
Razão: Banco conta movimento Conta: Banco Alpha S/A
Data Histórico Débito Crédito Saldo D/C
01/02 Saldo anterior 1.500,00 D
05/02 Cheque 330 750,00 750,00 D
10/02 Depósito em cheque 12.000,00 12.750,00 D
19/02 Cheque 331 3.000,00 9.750,00 D
20/02 Depósito em dinheiro 1.500,00 11.250,00 D
25/02 Cheque 302 3.750,00 7.500,00 D
26/02 Cheque 303 787,50 6.712,50 D
28/02 Depósito em cheque 4.500,00 11.212,50 D
Extrato Bancário: Banco Alpha S/A
Data Histórico Movimento Saldo
01/02 Saldo anterior 1.500,00 C
02/02 Aviso de débito – talões de cheque 22,50 D 1.477,50 C
02/02 Aviso de débito – talões de cheque 22,50 D 1.455,00 C
08/02 Cheque compensado 330 750,00 D 705,00 C
10/02 Depósito em cheque 12.000,00 C 12.705,00 C
20/02 Aviso de crédito 005 2.250,00 C 14.955,00 C
26/02 Cheque 302 3.750,00 D 11.205,00 C
27/02 Aviso de débito 300,00 D 10.905,00 C
27/02 Cheque compensado 303 828,00 D 10.077,00 C
27/02 Depósito em dinheiro 750,00 C 10.827,00 C
28/02 Depósito em cheque 4.500,00 C 15.327,00 C
Partindo do saldo do razão estrutura-se a seguinte ficha de conciliação:
Ficha de conciliação bancária: Banco Alpha Item Histórico Valor
1 Saldo do razão em 28/02 11.212,50
2 Débitos no razão, não considerados no extrato:
20/02 depósito efetuado no Banco ABC e lançado indevidamente pela Contabilidade (1) (1.500,000)
3 Créditos no razão, não considerados no extrato:
19/02 cheque 331, referente pagamento do fornecedor X Ltda., ainda não compensado 3.000,00
4 Débitos no extrato, não considerados no razão:
02/02 aviso de débito refere fornecimento de talões de cheque (2) (22,50)
02/02 aviso de débito refere fornecimento de talões de cheque (3) (22,50)
27/02 aviso de débito referente à duplicata 17 de J.A., descontada e não paga (4) (300,00)
27/02 cheque 303 lançado a menor na Contabilidade (828,00 - 787,50 = 40,50) (5) (40,50)
5 Créditos no extrato, não considerados no razão
20/02 aviso de crédito referente à duplicata 32 que estava em cobrança simples (6) 2.250,00
27/02 depósito em dinheiro lançado indevidamente pelo banco (7) 500,00
Saldo conciliado 15.327,00
É necessário contabilizar os ajustes decorrentes da conciliação para que o
razão da conta fique ajustado com o saldo constante no extrato bancário:
Lançamento 1:
D/C Conta Valor R$ Histórico
D Banco ABC S/A 1.500,00 Transferência que se processa, lançamento indevido em 20/02
C Banco Alpha S/A 1.500,00 Transferência que se processa, lançamento indevido em 20/02
Lançamento 2:
D/C Conta Valor R$ Histórico
D Despesas bancárias 22,50 Aviso de débito de 02/02 ref. fornecimento de talão de cheque
C Banco Alpha S/A 22,50 Aviso de débito de 02/02 ref. fornecimento de talão de cheque
Lançamento 3:
D/C Conta Valor R$ Histórico
D Despesas bancárias 22,50 Aviso de débito de 02/02 ref. fornecimento de talão de cheque
C Banco Alpha S/A 22,50 Aviso de débito de 02/02 ref. fornecimento de talão de cheque
Lançamento 4:
D/C Conta Valor R$ Histórico
D Dpl. Descontadas 300,00 Débito efetuado pelo banco em 27/02 duplicata não quitada
C Banco Alpha S/A 300,00 Débito efetuado pelo banco em 27/02 duplicata não quitada
Lançamento 5:
D/C Conta Valor R$ Histórico
D Fornecedores 40,50 Complemento do lançamento de 26/02 ref. pagamento em cheque
C Banco Alpha S/A 40,50 Complemento do lançamento de 26/02 ref. pagamento em cheque
Lançamento 6:
D/C Conta Valor R$ Histórico
D Banco Alpha S/A 2.250,00 Referente duplicata 32, quitada no banco
C Clientes 2.250,00 Referente duplicata 32, quitada no banco
Lançamento 7:
D/C Conta Valor R$ Histórico
D Banco Alpha S/A 500,00 Crédito indevido em 27/02 aguardando regularização
C Contas a Pagar 500,00 Crédito indevido em 27/02 aguardando regularização
Todas as diferenças levantadas e relacionadas no documento de conciliação
bancária, referentes a erro ou omissões, tanto por parte do banco quanto da
empresa, são objetos de ajustes na Contabilidade.
Os cheques emitidos e contabilizados pela empresa, porém ainda não
compensados, não serão objetos de ajuste. Após os lançamentos de ajuste o saldo
da conta banco, que era devedor em R$ 11.212,50 no razão, passou a
R$ 12.327,00. A diferença em relação ao extrato corresponde a R$ 3.000,00 do
cheque 331, não descontado até 28/02.
Estoques
O desempenho operacional de uma companhia é refletido diretamente pela
aquisição de produtos nos padrões estabelecidos e a preços compatíveis. Para
tanto, os controles internos devem permitir a correta mensuração e
acompanhamento desses itens, em que exista sistema de compras adequado para
que a empresa consiga realizar as aquisições dos melhores produtos com o melhor
preço disponível.
A fim de verificar a integridade física dos itens, possíveis perdas ou extravios,
a empresa deve realizar, periodicamente, a contagem dos estoques (inventário).
Observa-se que para o funcionamento efetivo dos controles internos são
necessários determinados procedimentos para evitar esses possíveis extravios e
fraudes. Exemplificando, o empregado responsável por comprar não deve ser o
mesmo para receber os produtos e conferir se estão de acordo com o pedido e com
a nota fiscal. Da mesma forma, nenhum desses dois deverá ser o responsável pelos
pagamentos aos fornecedores.
Imobilizado
Os controles internos da companhia devem permitir o correto
acompanhamento dos itens do imobilizado. Para evitar contabilização incorreta
desses bens e de seus respectivos desgastes, o controle interno deve trazer
informações referentes à data e o valor de aquisição, vida útil estimada, taxa de
depreciação e valor residual, se houver. Periodicamente, deve-se fazer o controle
físico dos itens para verificar a propriedade, a existência e o estado em que se
encontra.
Observa-se também que, conforme determinação legal, para assegurar que o
valor registrado no ativo esteja corretamente contabilizado, a empresa deverá
realizar o teste de impairment, elaborado sempre que houver algum indício de
redução do valor recuperável de um bem, ou pelo menos ao final de cada exercício.
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REFERÊNCIAS
BRASIL. Lei nº 11.638/07. Altera e revoga dispositivos da Lei nº 6404/76, de 15 de
dezembro de 1976, e da Lei nº 6.385, de 7 de dezembro de 1976, e estende às
sociedades de grande porte disposições relativas à elaboração e divulgação de
demonstrações financeiras. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03_
ato2007-2010/2007/lei11638.htm>. Acesso em: 05 ago. 2013.
IUDÍCIBUS, S et al. Manual de contabilidade societária. São Paulo: Atlas, 2010.
RIBEIRO, O. M. Contabilidade avançada. 2 ed. São Paulo: Saraiva, 2009.
SANTOS, J.L.; SCHMIDT, P. Contabilidade societária. 3 ed. São Paulo: Atlas, 2009.
Contabilidade Societária I
Aula 19
Os direitos desta obra foram cedidos à Universidade Nove de Julho
Este material é parte integrante da disciplina oferecida pela UNINOVE.
O acesso às atividades, conteúdos multimídia e interativo, encontros virtuais, fóruns de
discussão e a comunicação com o professor devem ser feitos diretamente no ambiente
virtual de aprendizagem UNINOVE.
Uso consciente do papel.
Cause boa impressão, imprima menos.
Aula 19: Eventos contábeis I – parte I
Objetivo: Apresentar eventos contábeis com a finalidade de aliar a teoria à prática
contábil. Contabilizar operações envolvendo: constituição de empresa, ativo
intangível, compra e venda de mercadorias com impostos, aquisição de imobilizado,
devoluções, descontos, adiantamento a fornecedores e de clientes, apropriação de
despesas, encerramento e demonstrações contábeis.
Eventos contábeis
A seguir são apresentados os eventos contábeis com a finalidade de simular
a realidade de uma empresa.
Considerar as seguintes premissas:
Compra e venda de produtos com as alíquotas: IPI 10% não incluso no preço.
ICMS 18%, Cofins 7,60% e PIS 1,65%, inclusos. Base de cálculo dos
impostos é o valor do produto.
Elaborar inicialmente, a partir dos eventos, os lançamentos sob a forma de
diário.
Após, elaborar o diário prepare os razonetes, o balancete de verificação, o
balanço patrimonial e a DRE.
No final da aula será apresentada a solução para sua conferência.
1) 01/02/X1 – Francisco Silva, Carlos Lima e Ernesto Sousa resolveram fundar
uma sociedade anônima para explorar o ramo de comércio de acessórios
para veículos, cuja denominação escolhida será FCE S/A, com capital de R$
1.500.000,00, subscrito da seguinte forma:
Em assembleia geral de 01/02/X1 os sócios se reuniram e constituíram a
sociedade, aprovando o estatuto.
O capital social foi dividido em 1.500.000 ações, no valor de R$ 1,00 cada, e
subscrito em partes iguais pelos acionistas.
Os acionistas realizaram 40% de suas partes, em dinheiro.
Foi depositado no Banco do Brasil S/A toda a importância realizada, com
abertura da conta especial 777-77 nos termos da lei, em nome da sociedade
em organização, conforme recibo 1234.
Em 02/02/X1 após devidamente constituída a sociedade e adquirida forma
jurídica, o banco transfere o depósito da conta especial para a conta
movimento.
2) 02/02/X1 – Aquisição à vista, em cheques, de Edifício R$ 195.000,00,
Computadores R$ 18.000,00 e Veículos R$ 48.000,00.
3) 02/02/X1 – Aquisição à vista de software (ERP) para gestão administrativa R$
30.000,00.
4) 02/02/X1 – Contratação de seguro, à vista, contra incêndio e para veículos,
período de um ano, valor R$ 3.000,00.
5) 05/02/X1 – Compra de 600 unidades do produto Alpha para revenda, valor
por unidade R$ 300,00 + 10% IPI, a prazo.
6) 10/02/X1 – Venda de 450 unidades de produto Alpha, valor por unidade R$
700,00 + 10% IPI a prazo.
7) 15/02/X1 – Devolução parcial da venda 50 unidades.
8) 15/02/X1 – Devolução parcial da compra 50 unidades.
9) 28/02/X1 – Recebimento, via depósito bancário, de 50% do saldo de clientes
com desconto de 2%.
10) 28/02/x1 – Adiantamento a fornecedor no valor de R$ 6.600,00, em cheque.
11) 28/02/X1 – Adiantamento de cliente, via depósito bancário, no valor de R$
15.400,00.
12) 13/02/X1 – Desconto de duplicata no valor de R$ 25.000,00, 30 dias antes do
vencimento com juros de 2,5% a.m.
13) 28/02/X1 – Compra de máquina para compor o ativo imobilizado, pelo valor
de R$ 93.000,00, com prazo de pagamento de 180 dias concedido
diretamente pelo fabricante. Está embutido no valor total da nota fiscal R$
18.000,00 a título de juros pelo financiamento, correspondente a 24% sobre o
preço a vista de R$ 75.000,00. Instalada e colocada em uso em 01/03/X1.
Utilizar o conceito de ajuste a valor presente.
14) 28/02/X1 – Pagamento de multa de trânsito, não dedutível, no valor de R$
970,00, em cheque.
15) Os sócios integralizam o restante do capital social, em cheque.
28/02/X1: Apropriação de despesas do mês
16) Honorários do Contador, R$ 1.300,00, vencimento 10/03/X1,
17) Energia elétrica do mês R$ 600,00, vencimento 15/03/X1, despesa
administrativa.
18) Água do mês R$ 400,00, vencimento 15/03/X1, despesa administrativa.
19) Comissão sobre vendas R$ 14.000,00, despesa com vendas.
20) Telefone R$ 2.500,00; vencimento 20/03/X1, despesa administrativa.
21) Constituir Provisão para Créditos de Liquidação Duvidosa – PCLD no valor
de R$ 2.500,00, despesa com vendas.
28/02/X1: Encerramento mensal
22) Apropriação das despesas antecipadas (seguros) no resultado, despesa
administrativa.
23) Reconhecimento no resultado da depreciação. Taxas: Edifício 4% a.a = 300
meses; Computadores 20% a.a = 60 meses; Veículos 20% a.a = 60 meses.
24) Reconhecimento no resultado da amortização do ativo intangível: licença do
software por cinco anos.
25) Reconhecimento dos juros referentes ao desconto de duplicatas.
26) Apuração do IPI, ICMS, PIS e Cofins. Confrontar o saldo de tributos a
recolher com os tributos a recuperar.
27) Provisionar IRPJ 15% + adicional de 10%, se houver e CSLL de 9%. Lembre-
se de que multas de trânsito e PCLD são despesas não dedutíveis. Não há
prejuízos anteriores.
28) A empresa distribui 5% de participações aos empregados e 10% aos
administradores. Considerar como limite para remuneração dos
administradores no período R$ 10.000,00.
29) Apurar o resultado do período e transferir para lucro do exercício ou prejuízos
acumulados.
Diário
Razonetes
Se ficar com dúvidas, não deixe de esclarecer com o seu professor.
REFERÊNCIAS
BRASIL. Lei nº 11.638/07. Altera e revoga dispositivos da Lei nº 6404/76, de 15 de
dezembro de 1976, e da Lei nº 6.385, de 7 de dezembro de 1976, e estende às
sociedades de grande porte disposições relativas à elaboração e divulgação de
demonstrações financeiras. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03_
ato2007-2010/2007/lei11638.htm>. Acesso em: 05 ago. 2013.
IUDÍCIBUS, S et al. Manual de contabilidade societária. São Paulo: Atlas, 2010.
RIBEIRO, O. M. Contabilidade avançada. 2 ed. São Paulo: Saraiva, 2009.
SANTOS, J.L.; SCHMIDT, P. Contabilidade societária. 3 ed. São Paulo: Atlas, 2009.
Contabilidade Societária I
Aula 20
Os direitos desta obra foram cedidos à Universidade Nove de Julho
Este material é parte integrante da disciplina oferecida pela UNINOVE.
O acesso às atividades, conteúdos multimídia e interativo, encontros virtuais, fóruns de
discussão e a comunicação com o professor devem ser feitos diretamente no ambiente
virtual de aprendizagem UNINOVE.
Uso consciente do papel.
Cause boa impressão, imprima menos.
Aula 20: Eventos contábeis – parte II
Objetivo: Elaborar as demonstrações contábeis: Balancete de Verificação, Balanço
Patrimonial, Demonstração do Resultado do Período, Demonstração dos Lucros e
Prejuízos Acumulados e Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido.
Eventos contábeis
Na aula anterior foram apresentadas uma série de eventos e partir deles
elaborado o diário e os razonetes. Agora, pede-se para elaborar as demonstrações
contábeis:
Balancete de Verificação.
Balanço Patrimonial.
Demonstração do Resultado do Período.
DLPA e DMPL.
No final da aula será apresentada a solução de cada um deles para sua
conferência. Para prosseguir considere:
Cálculo da reserva legal.
Que o estatuto é omisso em relação ao percentual de dividendos.
Balancete de Verificação
Balanço Patrimonial
DRE – Demonstração do Resultado do Exercício
DLPA – Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados
DMPL – Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido
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conhecimento.
Se ficar com dúvidas, não deixe de esclarecer com o seu professor.
Bons estudos!!!
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REFERÊNCIAS
BRASIL. Lei nº 11.638/07. Altera e revoga dispositivos da Lei nº 6404/76, de 15 de
dezembro de 1976, e da Lei nº 6.385, de 7 de dezembro de 1976, e estende às
sociedades de grande porte disposições relativas à elaboração e divulgação de
demonstrações financeiras. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03_
ato2007-2010/2007/lei11638.htm>. Acesso em: 05 ago. 2013.
IUDÍCIBUS, S et al. Manual de contabilidade societária. São Paulo: Atlas, 2010.
RIBEIRO, O. M. Contabilidade avançada. 2 ed. São Paulo: Saraiva, 2009.
SANTOS, J.L.; SCHMIDT, P. Contabilidade societária. 3 ed. São Paulo: Atlas, 2009.