IL BILANCIOPRINCIPI GENERALI
L'imprenditore commerciale, sia esso societ o persona fisica,
tenuto a registrare giorno per giorno le operazioni relative alla
propria impresa (art. 2216 c.c.). A tal fine deve obbligatoriamente
tenere alcuni libri contabili. La registrazione sistematica delle
operazioni relative all'impresa costituisce la sua contabilit
epermette la redazione annuale di un bilancio d'esercizio che deve
rappresentare in modo veritiero e corretto la situazione
patrimoniale e finanziaria della societ nonch il risultato
economico dell'esercizio. (art. 2423 c.c.).
La tecnica generalmente utilizzata con cui procedere alla
registrazione sistematica dei fatti di gestione rappresentata dalle
rilevazioni in partita doppia .
L'art. 2423 c.c. inoltre pone a carico degli amministratori
l'obbligo della redazione del bilancio specificando che quest'
ultimo si compone dello stato patrimoniale, del conto economico e
della nota integrativa.
L'imprenditore deve anche redigere annualmente un inventario
contenente l'indicazione e le valutazione delle attivit e passivit
relative all'impresa.
II bilancio il documento che riassume i dati contabili
determinati alla fine di un periodo amministrativo ed formato da
stato patrimoniale, conto economico e nota integrativa. II bilancio
si pu riferire ad un intero esercizio amministrativo, la cui durata
generalmente di dodici mesi (anche se sono possibili esercizi di
durata inferiore o superiore) oppure pu riferirsi ad una data
intermedia, cio ad una data compresa tra l'inizio e la fine
dell'esercizio.
Il bilancio desercizio
composto da :
Stato patrimoniale
Conto economico
Nota integrativa
LO STATO PATRIMONIALE
Per quanto riguarda lo stato patrimoniale la fotografia di un
momento specifico della vita
aziendale ed rappresentato dalla uguaglianza:
SHAPE \* MERGEFORMAT
La funzione di questo documento dunque principalmente quella di
rappresentare la situazione patrimoniale e finanziaria della
societ.
Esso composto di due sezioni contrapposte: la sezione dellattivo
e quella del passivo, le cui poste obbligatorie sono elencate
nellart 2424 c.c., il quale le raggruppa in grandi categorie
contraddistinte con lettere maiuscole, a loro volta suddivise in
sottocategorie indicate con numeri romani che contengono poi
l'indicazione delle singole poste individuate con numeri arabi.La
forma richiesta dal codice civile prevede un contenuto dello stato
patrimoniale redatto in conformit al seguente schema, alla chiusura
dellesercizio. SHAPE \* MERGEFORMAT
LATTIVO
Nell'attivo devono essere elencati e valutati i beni e i crediti
vantati dalla societ, in conformit allo schema predisposto
dall'art. 2424 che li suddivide nelle categorie seguenti:
a) crediti verso i soci per i versamenti ancora dovuti:si tratta
della percentuale di capitale sociale non ancora versata dai
soci;
b) immobilizzazioni: sono tali gli elementi patrimoniali
destinati ad essere utilizzati durevolmente (art. 2424 bis c. 1) e
si suddividono in: I) immobilizzazioni immateriali (per esempio,
costi di impianto e di ampliamento, di ricerca, di sviluppo e di
pubblicit sostenuti dalla societ; diritti di brevetto industriale e
di utilizzazione delle opere dell'ingegno; concessioni, licenze,
marchi; l'avviamento, se per esso stato sostenuto un costo); II)
immobilizzazioni materiali (per esempio, terreni e
fabbricati;impianti e macchinario; attrezzature industriali e
commerciali ed altri beni); III) immobilizzazioni finanziarie (per
esempio, crediti a lungo termine e partecipazioni in altre imprese
destinate a durare; azioni proprie acquistate dalla societ);
c) attivo circolante: suddiviso in: I) rimanenze (rappresentate
principalmente dal cosiddetto magazzino, costituito dalle materie
prime, dai semilavorati e dai prodotti finiti esistenti nel
magazzino della societ); II) crediti a breve termine verso clienti;
III) attivit finanziarie che non costituiscono immobilizzazioni
(rappresentate da partecipazioni in altre imprese e azioni proprie
destinate a essere rivendute a breve termine); IV) disponibilit
liquide (depositi bancari e postali; assegni; denaro e valori di
cassa);
d) ratei e risconti attivi: devono essere qui iscritti
rispettivamente i proventi di competenza dell'esercizio esigibili
in esercizi successivi (per esempio, i proventi derivanti
dall'affitto di un immobile della societ gi maturati nell'esercizio
in corso, ma esigibili soltanto nell'esercizio successivo) e i
costi sostenuti entro la chiusura dell'esercizio, ma di competenza
di esercizi successivi (per esempio, l'affitto pagato
anticipatamente dalla societ nel corso dell'esercizio per la
locazione pluriennale di un immobile): art. 2424 bis ultimo
comma.
IL PASSIVO
In prima approssimazione si pu dire che nel passivo devono
essere elencati e valutati i diritti vantati sul complesso dei beni
e dei crediti dell'attivo: diritti dei creditori sociali (per
esempio, banche, obbligazionisti, fornitori e dipendenti) e diritti
degli azionisti (che sono, come sappiamo, posposti, in sede di
liquidazione delle societ, ai diritti dei creditori sociali).
Da un altro punto di vista, si pu anche dire che mentre la
sezione dell'attivo pone in luce come sono stati impiegati i
finanziamenti di cui la societ ha potuto disporre, nella sezione
del passivo vengono indicate le fonti dei finanziamenti. Tali fonti
possono essere soltanto due: i finanziamenti propri (o fonti
interne di finanziamento) e i finanziamenti di terzi derivanti
dalle anticipazioni fatte alla societ in diverse forme (fonti
esterne di finanziamento).
Le poste del passivo trovano in ci la loro spiegazione.
Da un lato, tutti i debiti della societ vanno indicati al
passivo (secondo quanto prevede la lettera D dello schema del
passivo dell'art. 2424) perch costituiscono fonti esterne di
finanziamento dell'attivit sociale. Vanno perci iscritti al
passivo: i debiti verso le banche per mutui, aperture di credito 0
sconti effettuati; i debiti verso altri sovventori, quali gli
obbligazionisti o altri finanziatori; i debiti verso i fornitori
per le dilazioni di pagamento da costoro concesse che rappresentano
per la societ una forma di finanziamento; i fondi accantonati per
il trattamento di fine rapporto dei lavoratori dipendenti (lettera
C), che rappresentano una parte degli stipendi di cui viene
differito il pagamento e costituiscono quindi una forma di
finanziamento che i lavoratori subordinati sono costretti a
concedere alla societ.
D'altro lato, sempre al passivo, va indicata l'altra fonte di
finanziamento dell'attivit sociale, costituita dai finanziamenti
propri, che la lettera A dello schema del passivo dell' art. 2424
denomina patrimonio netto.
Sono componenti di questa fonte il capitale sociale, che il
capitale di fondazione dell'attivit, l'utile di esercizio e Ie
riserve che sono utili non distribuiti ai soci ma reinvestiti
nell'attivit sociale.
Tra Ie riserve vi anzitutto la riserva legale, imposta dall'art.
2430, a norma del quale dagli utili netti annuali deve essere
dedotta una somma corrispondente almeno alla ventesima parte di
essi per costituire un fondo di riserva, fino a che questo non
abbia raggiunto il quinto del capitale sociale. Vi sono poi Ie
riserve statutarie e quelle facoltative. Le prime rappresentano
accantonamenti di utili annuali imposti dall'atto costitutivo :
esse possono essere eliminate - e gli utili accantonati possono
essere distribuiti - soltanto con una delibera dell'assemblea
straordinaria di modifica dell'atto costitutivo. Le seconde sono
accantonamenti decisi dall'assemblea ordinaria, eliminabili perci
con un'altra deliberazione della stessa assemblea. Le riserve
accantonate vengono investite nell'attivit sociale, s che le
relative voci di bilancio non rappresentano disponibilit liquide
della societ.
Patrimonio Netto
Vi rientrano
Il capitale sociale
Lutile o perdita desercizio
Le riserve
La relazione tra attivo e passivoPerch i conti tornino, occorre
che la somma dei valori delle poste dell'attivo sia eguale alIa
somma dei valori delle poste del passivo: infatti si pu dire che -
se gli amministratori non si sono indebitamente appropriati di
denaro o di altri beni sociali - gli impieghi riportati all'attivo
non possono che essere di valore eguale al valore dei finanziamenti
propri e di terzi impiegati. Contabilmente si usa esprimere questa
regola con la relazione: attivo = passivit + patrimonio netto. Se
la societ ha subito una perdita si devono far bilanciare le due
sezioni dello stato patrimoniale iscrivendo la perdita nel passivo
e sottraendo il suo importo da quello del patrimonio netto. Per
comprendere meglio questa relazione si deve tener presente che nel
passivo, oltre ai debiti e al patrimonio netto, possono figurare
anche poste correttive dei valori dell'attivo. La riforma del 1991
ha abolito la pi importante di queste poste precedentemente
prevista dal codice civile: vale a dire i fondi di ammortamento (
l'ammortamento delle immobilizzazioni immateriali e materiali va
ora contabilizzato diminuendo in ogni esercizio direttamente il
valore dei beni iscritti all'attivo in relazione alla loro residua
possibilit di utilizzazione: art. 2426 n. 2). Il nuovo testo
dell'art. 2424 prevede tuttavia ancora la possibilit di iscrivere
al passivo fondi per rischi e oneri (lettera B) che possono per
essere destinati "soltanto a coprire perdite o debiti di natura
determinata, di esistenza certa o probabile, dei quali tuttavia
alIa chiusura dell'esercizio sono indeterminati l'ammontare o la
data di sopravvenienza (art. 2424 bis c. 3).
IL CONTO ECONOMICOIl conto economico fornisce la
rappresentazione di tutte le operazioni svolte nell' esercizio, cio
in un intervallo temporale, e pu essere cos sintetizzato a seconda
del risultato ottenuto:
SHAPE \* MERGEFORMAT
Ha la funzione di mostrare come si formato I'utile o la perdita
di esercizio:vale a dire l'utile conseguito o la perdita sofferta
nell'ultimo anno di attivit sociale. Si tratta dunque di un
documento che ha principalmente la funzione di rappresentare il
risultato economico dell'ultimo esercizio, dato dalla differenza
tra i ricavi realizzati nell'ultimo anno e i costi sostenuti per
realizzarli.
Lart. 2425 impone di redigere questo documento secondo uno
schema scalare che obbliga a suddividere i ricavi e i costi in
categorie omogenee, consentendo cos di porre in evidenza
l'incidenza di queste diverse categorie sul risultato finale di
utile o perdita.
Pi precisamente, il conto economico deve anzitutto indicare il
valore e i costi della produzione (lettere A e B dello schema
previsto dall'art. 2425), sottraendo poi questi costi da quel
valore in modo da dare, come primo risultato parziale, l'utile o la
perdita di produzione: il valore delIa produzione dato
principalmente dai ricavi delle vendite dei beni o dei servizi
offerti dalla societ e dalle variazioni delle rimanenze di prodotti
semilavorati e finiti verificatesi nel magazzino delIa societ nel
corso dell'esercizio; i costi di produzione sono principalmente
quelli sostenuti per le materie prime e per i dipendenti, le quote
di ammortamento delle immobilizzazioni materiali e immateriali, le
variazioni delle rimanenze di materie prime verificatesi nel
magazzino nel corso dell' esercizio. La schema scalare del conto
deve poi passare a illustrare i proventi e oneri finanziari
(lettera C): i proventi sono essenzialmente costituiti dai
dividendi percepiti per le partecipazioni in altre societ e dagli
interessi annui derivanti dai crediti sociali; gli oneri sono
costituiti dagli interessi annui dovuti dalla societ a banche,
obbligazionisti e fornitori. Anche qui si deve procedere a
sottrarre gli oneri dai proventi, indicando poi il risultato della
sottrazione. Si devono quindi indicare le rettifiche di valore di
attivit finanziarie (lettera D) rappresentate dalle rivalutazioni
e
dalle svalutazioni subite nell'anno dalle partecipazioni in
altre imprese possedute dalla societ, annotando poi sul conto il
risultato derivante dalla sottrazione delle svalutazioni dalle
rivalutazioni. Si devono infine indicare i proventi e oneri
straordinari (lettera E) - costituiti rispettivamente dai guadagni
e dalle perdite derivanti dall'alienazione di beni strumentali,
quali per esempio un immobile, un macchinario ecc. - e si deve
annotare il risultato della sottrazione degli oneri dai proventi.
La somma algebrica di tutti questi risultati parziali determina il
risultato dell'esercizio. Si devono poi indicare le imposte sul
reddito dell'esercizio e quindi l'utile o la perdita di esercizio
al netto delle imposte.
Lo schema scalare del conto economico costituisce un'innovazione
rispetto alla disciplina del codice civile anteriore alla norma: in
quella disciplina anche il conto economico (che veniva chiamato
conto dei profitti e delle perdite) doveva seguire lo schema delle
sezioni contrapposte destinate a raggruppare rispettivamente tutti
i ricavi e tutti i costi dell'esercizio.
PRINCIPI DI REDAZIONE E CRITERI DI VALUTAZIONELart. 2423 c. 2
pone la regola generale per la quale il bilancio deve essere
redatto con chiarezza e deve rappresentare in modo veritiero e
corretto la situazione patrimoniale e finanziaria della societ e il
risultato economico dell'esercizio. Il principio della chiarezza
esige essenzialmente che il bilancio sia redatto seguendo gli
schemi predisposti dal codice civile e nel rispetto di alcuni
principi di redazione che lo stesso codice dispone. Il principio
della verit e correttezza richiede che i dati riportati in bilancio
siano veri e che la loro valutazione sia fatta applicando anzitutto
i principi dl redazione e i criteri di valutazione stabiliti dal
codice. Vediamo dunque questi principi e questi criteri.
Lart. 2423 bis pone alcuni principi che i redattori di un
bilancio devono rispettare sia ai fini della chiarezza del bilancio
stesso sia ai fini della sua correttezza. I principali sono i
seguenti:
a) il principio della competenza per il quale il bilancio deve
tener conto dei proventi e degli oneri di competenza
dell'esercizio, indipendentemente dalla data dell'incasso o del
pagamento (art. 2423 bis n. 3): in applicazione di questo
principio, i ricavi del conto economico indicano quanto la societ
deve incassare per le vendite effettuate o per altri proventi
maturati nell'anno di esercizio e non gi quanto la societ ha
effettivamente incassato; correlativamente, i costi indicano quanto
la societ deve spendere per conseguire quei ricavi e non gi le
somme effettivamente sborsate durante l'anno. Poich l'utile (come
la perdita) viene calcolato con il principio della competenza, esso
pu non coincidere con la disponibilit di denaro esistente in cassa
alla fine dell'esercizio, s che, per pagare il dividendo ai soci,
la societ potrebbe essere costretta a farsi prestare il denaro
dalle banche;
b) il principio della continuit nei criteri di valutazione, per
il quale tali criteri non possono essere modificati da un esercizio
all'altro (art. 2423 bis n. 6): il principio risponde a un'esigenza
di chiarezza perch consente di comparare bilanci relativi a
esercizi diversi e costituisce un ovvio presupposto perch si possa
applicare correttamente la disposizione per la quale per ogni voce
dello stato patrimoniale e del conto economico deve essere indicata
l'importo della voce corrispondente dell'esercizio precedente (art.
2423 ter c. 5); a questa principio si pu derogare in casi
eccezionali, al fine di dare una rappresentazione pi veritiera e
corretta, dando una congrua motivazione nella nota integrativa;
c) il principio della prudenza e della continuazione
dell'attivit, per il quale la valutazione delle voci deve essere
fatta secondo prudenza e nella prospettiva delIa continuazione
dell'attivit (art. 2423 bis n. 1): questo principio deriva dalla
funzione peculiare del bilancio di esercizio che non un bilancio di
liquidazione destinata a porre in luce il valore di liquidazione
del patrimonio sociale, ma un bilancio volto a rappresentare la
situazione di un'impresa che deve durare nel tempo .
L art. 2426 pone alcuni criteri di valutazione che appaiano
ispirati al principio della prudenza. Essi, bench debbano essere
rispettati perch il bilancio possa dirsi corretto, lasciano
tuttavia notevoli margini di discrezionalit ai redattori del
bilancio. Cos le immobilizzazioni devono essere iscritte al costo
di acquisto o di produzione (art. 2426 n. 1) e il costo delle
immobilizzazioni materiali e immateriali la cui utilizzazione
limitata nel tempo deve essere sistematicamente ammortizzato in
ogni esercizio in relazione alIa loro residua possibilit di
utilizzazione(art. n. 2426 n. 2).
Tuttavia il codice civile lascia che siano gli amministratori a
valutare quale sia Ia possibilit di utilizzazione futura del bene
ammortizzato. Questa fa s che gli amministratori possano influire
direttamente sulla misura dell'utile risultante dal conto economico
: infatti Ia quota annuale di ammortamento, come si visto,
rappresenta un costo desercizio e pertanto quote elevate di
ammortamento diminuiscono l'utile di esercizio mentre quote basse
lo aumentano. Si possono quindi determinare Ie quote di
ammortamento pi in funzione dell'utile che si vuole far figurare in
bilancio che in funzione dell'effettivo deperimento del bene
ammortizzato.
Analogo discorso si pu fare per Ie rimanenze di magazzino, per
Ie quali I'art. 2426 n. 9 pone anzitutto il criterio per il quale
esse devono essere valutate al minore valore tra quello di costo e
quello desumibile dall'andamento del mercato. Tuttavia esistono
diversi modi di calcolare il costo dei beni fungibili che in
diversi momenti e con diversi costi sono entrati nel magazzino
delIa societ: media ponderata, "primo entrato,primo uscito" (first
in,first out =fifo), "ultimo entrato, primo uscito" (last in, first
out= lifo); l'art. 2426 n. 10 lascia questi modi alla scelta degli
amministratori. Anche qui si deve dire che la valutazione delle
rimanenze di magazzino influisce sull'utile di esercizio: una
valutazione alta (da iscrivere tra i ricavi del conto economico)
aumenter l'utile, mentre una valutazione bassa lo deprimer. La nota
integrativa
La nota integrativa un documento destinato a integrare i dati
numerici dello stato patrimoniale e del conto economico con
l'indicazione dei criteri di valutazione applicati e con ulteriori
notizie richieste dall'art. 2427.
Si tratta di un adempimento introdotto con la riforma del 1991
volto a dare maggiore chiarezza al bilancio e a migliorare la sua
idoneit a fornire una rappresentazione veritiera e corretta della
situazione della societ.
ATTIVITA = PASSIVITA + PATRIMONIO NETTO
ATTIVOPASSIVO
A. CREDITI VERSO I SOCIA. PATRIMONIO NETTO
B. IMMOBILIZZAZIONIB. FONDI PER RISCHI E ONERI
C. ATTIVO CIRCOLANTEC. FONDO TRATTAMENTO DI FINE RAPPORTO
D. RATEI E RISCONTID. DEBITI
E. RATEI E RISCONTI
RICAVI > COSTI = UTILE D'ESERCIZIO
RICAVI < COSTI = PERDITA D'ESERCIZIO
