Báo cáo kiểm toán

Vũ Hữu Đức2008

2

Nội dung

Bản chất báo cáo kiểm toán1

Quá trình tiến hóa

Chuẩn mực kiểm toán quốc tế

Ý kiến của kiểm toán viên

2

3

4

3

Bản chất báo cáo kiểm toán

Xuất phát từ mục tiêu kiểm toánKhoảng cách giữa mong đợi và thực tếẢnh hưởng đến người sử dụngTác động của môi trường pháp lýThuyết “thể chế”Ảnh hưởng của chuẩn mực kế toán

4

Xuất phát từ mục tiêu kiểm toán

Phase 1Phase 1 Phase 2Phase 2 Phase 3Phase 3

Mục tiêu kiểm toán BCTC là giúp KTV đưa ra ý kiến về sự phù hợp giữa BCTC với cơ sở lập BCTC

Báo caó kiểm toán là thông tin của kiểm

toán viên đến người đọc

BCTC

Báo caó kiểm toán phải giúp

người đọc hiểu được ý kiến của KTV

về sự phù hợp giữa BCTC và

cơ sở lập

5

Nội dung báo cáo kiểm toán

Từ ngữ sử dụng (wording) phải giúp người đọc hiểu được sự khác biệt giữa các kết quả

Báo cáo kiểm toán

Ý kiến (opinion) phải giúp người đọc hiểu được kết quả của cuộc kiểm toán

6

Khoảng cách mong đợi – thực tế

Mong ñôïi cuûa ngöôøi söû duïng

Chuaån möïc hôïp lyù

Chuaån möïc hieän haønh

Dòch vuï

thöïc teá

Dòch vuï chöa hoaøn haûoKyø voïng khoâng hôïp lyù

Báo cáo kiểm toán phải nêu được công việc kiểm toán viên đã thực hiện và những hạn chế tiềm tàng của kiểm

toán

(expectation gap)

7

Ảnh hưởng đến người sử dụng

Các nghiên cứu thực nghiệm về ảnh hưởng của báo cáo kiểm toán đến người sử dụng: Ảnh hưởng đến chủ nợ (ngân hàng…) thông qua

phỏng vấn các chuyên viên tín dụng Ảnh hưởng đến nhà đầu tư thông qua quan sát

biến động giá trên thị trường chứng khoán Ảnh hưởng đến các nhà đầu tư thông qua phỏng

vấn các công ty môi giới chứng khoán

8

Ảnh hưởng đến người sử dụng

Ảnh hưởng đến ngân hàng Ảnh hưởng đến nhà đầu tư

Firth (1979,1980), Gul (1987), Pringle et al. (1990), Geiger (1992), Vickor Mactinez (2001)…

Có ảnh hưởng

Firth (1978), Ball et al. (1979), Chow and Rice (1982), Monterrey et al. (2000)…

Có ảnh hưởng

Estes and Reimer (1977), Libby (1979), Penny and Johnson (1984) ….

Không ảnh hưởng

Baskin (1972), Elliot (1982), Carbal Garcia (2000, 2001)…

Không ảnh hưởng

9

Tác động của môi trường pháp lý

Các vụ kiện và việc mở rộng trách nhiệm pháp lý của kiểm toán viên đối với bên thứ ba và khiến kiểm toán viên phải chú ý hơn đến báo cáo kiểm toán

Vụ kiện Ultramares với Touche (1931)

10

Lý thuyết thể chế

Lý thuyết thể chế (Institutional theory) cho rằng một tổ chức sẽ chịu ảnh hưởng của 2 nhân tố: Nhân tố kỹ thuật liên quan đến cách thức xử lý các hoạt

động hàng ngày nhằm đạt được hiệu quả cao Nhân tố thể chế liên quan đến sự mong đợi và các giá trị

từ môi trường bên ngoài hơn là từ bản thân đơn vị Lý thuyết thể chế áp dụng trong trường hợp các chuẩn

mực kiểm toán giải thích ảnh hưởng của chuẩn mực quốc gia này đến quốc gia khác

11

Sự tương tác với các chuẩn mực kế toán

Trung thực và hợp lý là gì?

12

Quá trình tiến hóa

Thời kỳ hiện đạiThời kỳ hiện đại

1988

1948

1930s

1844

Luật công ty Anh

Sụp đổ TTCK

Hình thành chuẩn mực kiểm toán

Cải tiến báo cáo kiểm toán

13

UK Company Law 1856

The auditors shall make a report to the shareholders upon the balance sheet and accounts, and in every such report they shall state whether in their opinion, the balance sheet is a full and fair balance sheet containing the particulars required by these regulations, and properly drawn up so as to exhibit a true and correct view of the state of the company's affairs and in case they have called for explanations or information from the directors, whether such explanations and information have been given by the directors and whether they have been satisfactory. (Quoted in Murphy, 1988: 10.)

14

Thời kỳ sơ khai

Báo cáo tài chính chỉ bao gồm Bảng cân đối kế toán

Kiểm tra chủ yếu sổ sách kế toánKhông có báo cáo chuẩn, báo cáo kiểm toán

khác nhau giữa các kiểm toán viênLạm dụng cụm từ “subject to…”

15

Auditor's Report of the Dominion Textile Company Limited (1906)

We beg to report having completed our audit of the financial transactions of your Company for the year ended 31st March 1906. During the year our audit has been carried on monthly at which periods we have reported to your Directors.

The financial transactions have been carefully and correctly incorporated in the Books of Account and the disbursements and purchases have been verified by vouchers.

The monthly Cash Statements from the various Mills, duly supported by the vouchers, have been correctly incorporated in the financial records.

The Cash on hand, Bank balances, and Loan Accounts have been checked from time to time and the latter verified by certificates from the Banks. The Inventories of Raw Cotton, Merchandise on hand and in process of manufacture, supplies at the various Mills, have been prepared in detail and the summaries signed and approved by your General Manager.

16

Auditor's Report of the Dominion Textile Company Limited (1906)

…continued

The annual Financial Statements setting forth the transactions both of the subsidiary Companies purchased and those under lease have been correctly drafted from the Books of Account and we have signed the same as being in order.

The clerical work during the year has been satisfactorily carried out and the manner in which the systems of Accounting have been adjusted to meet the requirements ofthe Company refiects much credit upon your Secretary and office staff.

17

Subject to…

We have audited this balance sheet and say in our report

That the cash is overstated, the cashier being short ;

That the customers' receivables are very much past due ;

That if there are some good ones they are very, very few ;

That the inventories are out of date and principally junk ;

That the method of their pricing is very large bunk ;

That according to our figures, the undertaking's wrecked ,

But, subject to these comments, the balance sheet's correct.

John Carey

18

Ban hành báo cáo chuẩn

Các sự kiện: Vụ kiện Ultramares Việc sụp đổ thị trường chứng khoán Mỹ và sự ra

đời của SECKết quả

Báo cáo kiểm toán chuẩn ra đời Trên báo cáo kiểm toán, ý kiến của KTV được

tách rời với các sự kiện Từ “certified” được loại bỏ

19

First U.S. Standard Audit Report (1934)

We have made an examination of the balance-sheet of the XYZ Company as at December 31, 1933, and of the statements of income and surplus for the year 1933. In connection therewith, we examined or tested accounting records of the company and other supporting evidence and obtained information and explanations from officers and employees of the company; we also made a general review of the accounting methods and of the operating and income accounts for the year, but we did not make a detailed audit of the transactions.

In our opinion, based upon such examination, the accompanying balance-sheet and related statement of income and surplus fairly present, in accordance with accepted principles of accounting consistently maintained by the company during the year under review, its position at December 31, 1933, and the results of its operations for the year.

20

Xác lập chuẩn mực báo cáo

Các sự kiện US GAAS ra đời (1947) SAP 24 điều chỉnh báo cáo chuẩn (1948) SAS 2 (1974) IAG 13 (1983)

Các đặc điểm Các từ ngữ được sử dụng phù hợp với chuẩn

mực kiểm toán Vẫn là báo cáo dạng ngắn, gồm 2 đoạn

21

US GAAS – Reporting Standards

1. The report shall state whether the financial statements are presented in accordance with generally accepted accounting principles.

2. The report shall identify those circumstances in which such principles have not been consistently observed in the current period in relation to the preceding period.

3. Informative disclosures in the financial statements are to be regarded as reasonably adequate unless otherwise stated in the report.

4. The report shall either contain an expression of opinion regarding the financial statements, taken as a whole, or an assertion to the effect that an opinion cannot be expressed. When an overall opinion cannot be expressed, the reasons therefor should be stated. In all cases where an auditor's name is associated with financial statements, the report should contain a clear-cut indication of the character of the auditor's work, if any, and the degree of responsibility the auditor is taking.

22

SAP 24 Standard Report (1948)

We have examined the balance sheet of X Company as of December 31, 19 and the related statement(s) of income and surplus for the year then ended. Our examination was made in accordance with generally accepted auditing standards, and accordingly included such tests of the accounting records and such other auditing procedures as we considered necessary in the circumstances.

In our opinion, the accompanying balance-sheet and statement(s) of income and surplus present fairly the financial position of X Company at December 31, 19 , and the results of its operations for the year then ended, in conformity with generally accepted accounting principles applied on a basis consistent with that of the preceding year.

23

Hoàn thiện báo cáo chuẩn

Các sự kiện Báo cáo của Uỷ ban Cohen về khoảng cách giữa mong

đợi và thực tế về trách nhiệm KTV SAS 58 (1988) ISA 700 (1994)

Các đặc điểm Giải thích rõ hơn về công việc và trách nhiệm KTV cũng

như các hạn chế tiềm tàng của kiểm toán Hình thành báo cáo 3 đoạn

24

SAS No. 58 Standard Audit Report

We have audited the accompanying balance sheet of X Company as of December 31, 19XX, and the related statements of income, retained eamings, and cash flows for the year then ended. These financial statements are the responsibility of the Company's management. Our responsibility is to express an opinion on these financial statements based on our audit.

We conducted our audit in accordance with generally accepted auditing standards. Those standards require that we plan and perform the audit to obtain reasonable assurance about whether the financial statements are free of material misstatement. An audit includes examining, on a test basis, evidence supporting the amounts and disclosures in the financial statement. An audit also includes assessing the accounting principles used and significant estimates made by management, as well as evaluating the overall financial statement presentation. We believe that our audit provides a reasonable basis for our opinion.

In our opinion, the financial statements referred to above present fairly, in all material respects, the financial position of X Company as of (at) December 31, 19XX, and the results of its operations and its cash flows for the year ended in conformity with generally accepted accounting principles.

25

Giai đoạn hiện đại

Các sự kiện Enron và các quy định mới về kế toán, kiểm toán SAS 79, 85, 93, 98 ISA 700 (2005)

Các đặc điểm Hoa Kỳ không thay đổi báo cáo chuẩn mà chỉ

điều chỉnh một số quy định liên quan đến ý kiến KTV

Chuẩn mực quốc tế tiếp tục bổ sung báo cáo chuẩn

26

Chuẩn mực kiểm toán quốc tế

IAG 13 (1983, 1989)ISA 700 (1994)ISA 700 và ISA 701 (2005)

27

IAG 13 (1983, 1989) – Standard report

Report of auditors To the Members of XYZ Company We have audited the financial statements set out on

pages 12 to 24 in accordance with International Auditing Guidelines.

In our opinion the financial statements, which have been drawn up in conformity with International Accounting Standards, give a true and fair view of the state of affairs of the Group at 31st December 199X and of its profit and cash flows for the year then ended.

P&K Chartered Accountants

28

ISA 700 (1994)

Sử dụng kiểu báo cáo dài tương tự SAS 58 Nội dung cơ bản của báo cáo

(a) Tiêu đề;(b) Người nhận;(c) Đoạn mở đầu

(i) Nhận dạng BCTC được kiểm toán;(ii) Nêu rõ trách nhiệm của KTV và trách nhiệm của người quản lý đơn vị;

(d) Đoạn phạm vi (mô tả nội dung công việc kiểm toán)(i) Tham chiếu đến các ISA hoặc chuẩn mực kiểm toán quốc gia;(ii) Mô tả công việc KTV đã thực hiện;

(e) Đoạn ý kiến(i) Tham chiếu cơ sở lập BCTC và (ii) Đưa ra ý kiến về BCTC;

(f) Ngày của báo cáo;(g) Địa chỉ KTV (h) Chữ ký KTV.

29

ISA 700 (1994) – Unmodified Report

We have audited the accompanying12 balance sheet of the ABC Company as of December 31, 20X1, and the related statements of income, and cash flows for the year then ended. These financial statements are the responsibility of the Company’s management. Our responsibility is to express an opinion on these financial statements based on our audit.

We conducted our audit in accordance with International Standards on Auditing. Those Standards require that we plan and perform the audit to obtain reasonable assurance about whether the financial statements are free of material misstatement. An audit includes examining, on a test basis, evidence supporting the amounts and disclosures in the financial statements. An audit also includes assessing the accounting principles used and significant estimates made by management, as well as evaluating the overall financial statement presentation. We believe that our audit provides a reasonable basis for our opinion.

In our opinion, the financial statements give a true and fair view of (or ‘present fairly, in all material respects,’) the financial position of the Company as of December 31, 20X1, and of the results of its operations and its cash flows for the year then ended in accordance with International Accounting Standards.

30

ISA 700 (2005)

Hiệu lực từ 31.12.2006 Đổi tên thành “The independent auditor’s report on a

complete set of general purpose financial statements”, tập trung vào các báo cáo kiểm toán trong trường hợp chấp nhận toàn phần không có nhấn mạnh, các điều chỉnh được chuyển sang ISA 701.

Sửa đổi các từ ngữ sử dụng và quy định rõ hơn một số trường hợp

31

ISA 700 (2005)

Báo cáo kiểm toán phải đưa ra một ý kiến rõ ràng của KTV về BCTC.

KTV phải đánh giá các kết luận rút ra từ các bằng chứng thu thập được làm cơ sở cho ý kiến của mình về BCTC.

32

Các đánh giá bao gồm:

Chính sách kế toán mà đơn vị lựa chọn và việc áp dụng chúng thì phù hợp với cơ sở lập BCTC và phù hợp với đơn vị;

Các ước tính kế toán của người quản lý thì hợp lý trong trường hợp cụ thể của đơn vị;

Các thông tin trình bày trong BCTC, bao gồm cả các chính sách kế toán, thì thích hợp, đáng tin cậy, có thể so sánh và có thể hiểu được; và

BCTC cung cấp các công bố đầy đủ giúp cho người đọc có thể hiểu được ảnh hưởng của các nghiệp vụ và sự kiện đến thông tin trên BCTC như tình hình tài chính, kết quả hoạt động và các dòng tiền.

33

Các yếu tố của BCTC

(a) Tiêu đề;(b) Người nhận;(c) Đoạn mở đầu;(d) Trách nhiệm của người quản lý về BCTC;(e) Trách nhiệm KTV;(f) Ý kiến KTV;(g) Các trách nhiệm báo cáo khác;(h) Chữ ký KTV;(i) Ngày của báo caó kiểm toán và (j) Địa chỉ KTV.

34

Đoạn mở đầu

Đoạn mở đầu trong báo caó kiểm toán phải chỉ rõ DN có BCTC được kiểm toán và nêu các BCTC nào đã được kiểm toán. Đoạn này cũng phải:

Nêu tên của mỗi BCTC cấu thành bộ BCTC của DN Tham chiếu đến bản tòm tắt các chính sách kế toán và các thuyết

minh quan trọng khác Chỉ rõ ngày và kỳ của BCTC

35

Thí dụ

Chúng tôi đã kiểm toán các BCTC đính kèm của công ty ABC, bao gồm Bảng cân đối kế toán ngày 31.12.20X1, báo cáo kết quản hoạt động kinh doanh, báo cáo sự thay đổi vốn chủ sở hữu và báo cáo lưu chuyển tiền tệ của niên độ kết thúc vào ngày nêu trên, cũng như bản tóm tắt các chính sách kế toán và các thuyết minh quan trọng.

36

Trách nhiệm của người quản lý

Báo cáo kiểm toán phải khẳng định rằng người quản lý chịu trách nhiệm về việc lập cũng như về sự trình bày hợp lý BCTC phù hợp với các cơ sở lập BCTC; đồng thời phải nêu rõ trách nhiệm này bao gồm:

(a) Thiết kế, thực hiện và duy trì kiểm soát nội bộ liên quan đến việc lập và trình bày hợp lý BCTC không có các sai lệch trọng yếu do gian lận hoặc sai sót.

(b) Chọn lựa và áp dụng các chính sách kế toán thích hợp(c) Thực hiện các ước tính kế toán hợp lý.

37

Thí dụ

Người quản lý chiụ trách nhiệm lập và trình bày hợp lý các BCTC này phù hợp với các chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế. Trách nhiệm này bao gồm: thiết kế, thực hiện và duy trì kiểm soát nội bộ phù hợp với việc lập và trình bày hợp lý BCTC không có sai lệch trọng yếu vì gian lận hay sai sót, chọn lựa và áp dụng các chính sách kế toán thích hợp và thực hiện các ước tính kế toán hợp lý.

38

Trách nhiệm của KTV

Báo cáo kiểm toán phải nêu rõ rằng trách nhiệm của KTV là đưa ra ý kiến về BCTC dựa trên cuộc kiểm toán.

Báo cáo kiểm toán phải nêu rằng cuộc kiểm toán được thực hiện phù hợp với các chuẩn mực kiểm toán quốc tế. Báo cáo kiểm toán cũng cần giải thích rằng các chuẩn mực này yêu cầu KTV tuân thủ các quy định về đạo đức và KTV lập kế hoạch và thực hiện cuộc kiểm toán nhằm đạt được sự bảo đảm hợp lý rằng BCTC không có các sai lệch trọng yếu.

39

Trách nhiệm của KTV

Báo cáo kiểm toán phải mô tả về cuộc kiểm toán thông qua việc nêu rõ:

(a) Một cuộc kiểm toán bao gồm việc thực hiện các thủ tục kiểm toán nhằm đạt được bằng chứng kiểm toán về các số tiền và khai báo trên BCTC;

(b) Các thủ tục kiểm toán được lựa chọn phụ thuộc vào xét đoán của KTV, bao gồm việc đánh giá rủi ro có sai lệch trọng yếu trong BCTC do gian lận hoặc sai sót. Để đánh giá rủi ro, KTV xem xét KSNB liên quan đến việc lập và trình bày BCTC nhằm thiết kế các thủ tục kiểm toán phù hợp, chứ không nhằm mục đích đưa ra ý kiến về sự hữu hiệu của KSNB trong đơn vị; và

(c) Một cuộc kiểm toán cũng bao gồm việc đánh giá sự thích hợp của các thủ tục kiểm toán được sử dụng, sự hợp lý của các ước tính kế toán của người quản lý cũng như sự trình bày tổng thể của BCTC.

40

Trách nhiệm của chúng tôi là đưa ra ý kiến về các BCTC trên dựa trên cuộc kiểm toán của mình. Chúng tôi đã thực hiện cuộc kiểm toán trên phù hợp với các chuẩn mực kiểm toán quốc tế. Các chuẩn mực này yêu cầu chúng tôi tuân thủ các quy định về đạo đức nghề nghiệp, thiết kế và thực hiện cuộc kiểm toán nhằm đạt được một sự bảo đảm hợp lý rằng BCTC không có các sai lệch trọng yếu.

Cuộc kiểm toán bao gồm việc thực hiện các thủ tục nhằm thu thập bằng chứng kiểm toán về các số tiền và thuyết minh trên BCTC. Các thủ tục kiểm toán được lựa chọn phụ thuộc vào xét đoán của KTV, bao gồm việc đánh giá rủi ro có sai lệch trọng yếu trong BCTC do gian lận hoặc sai sót. Để đánh giá rủi ro, KTV xem xét KSNB liên quan đến việc lập và trình bày BCTC nhằm thiết kế các thủ tục kiểm toán phù hợp, chứ không nhằm mục đích đưa ra ý kiến về sự hữu hiệu của KSNB trong đơn vị. Một cuộc kiểm toán cũng bao gồm việc đánh giá sự thích hợp của các thủ tục kiểm toán được sử dụng, sự hợp lý của các

ước tính kế toán của người quản lý cũng như sự trình bày tổng thể của BCTC. Chúng tôi tin rằng các bằng chứng kiểm toán mà chúng tôi thu thập được thì đầy

đủ và thích hợp để cung cấp cơ sở cho ý kiến của chúng tôi.

Thí dụ

41

ISA 701

Hiệu lực từ 31.12.2006 Có tên là “Modifications to the independent auditor’s

report”, tập trung vào các trường hợp ý kiến khác của KTV ngoài ý kiến chấp nhận toàn phần không có đoạn nhấn mạnh

Các ý kiến không có gì thay đổi so với ISA 700

42

Ý kiến của kiểm toán viên

Các loại ý kiến của KTVCác vấn đề khác

43

Các loại ý kiến của KTV

Các loại ý kiến Chấp nhận toàn phần Chấp nhận từng phần Không chấp nhận Từ chối nhận xét

Cơ sở đưa ra ý kiến Trọng yếu Bằng chứng/Không bằng chứng

44

Các vấn đề khác

Sự thay đổi chính sách kế toánTình huống chưa rõ ràng

45

Sự thay đổi chính sách kế toán

SAS 2 (1974), KTV phải nhận xét rằng việc áp dụng chính sách kế toán

có nhất quán không và sự thay đổi chính sách kế toán sẽ dẫn đến một ý kiến ngoại trừ mặc dù các khai báo cần thiết đã được thực hiện.

SAS 58 (1988) Nếu DN đã thỏa mãn 3 điều kiện (chính sách mới được

chấp nhận bởi chuẩn mực, xử lý đúng ảnh hưởng của sự thay đổi và người quản lý giải trình được về sự thay đổi) thì ý kiến chấp nhận toàn phần sẽ được đưa ra cùng với đoạn nhấn mạnh

IAG 13 (1989), ISA 700 (1994) Ý kiến chấp nhận toàn phần ngầm hiểu rằng các thay đổi

chính sách kế toán đã được xử lý và khai báo đúng đắn. Không yêu cầu một đoạn nhấn mạnh

46

Sự thay đổi chính sách kế toán

Lý do là • Sự phát triển các chuẩn mực

kế toán trong việc xử lý sự thay đổi chính sách kế toán

• Kiến nghị của Ủy ban Cohen

47

Tình huống chưa rõ ràng

SAS 2 (1974) Tình huống chưa rõ ràng sẽ dẫn đến một ý kiến chấp nhận

từng phần dạng “tùy thuộc vào” và một đoạn giải thích. SAS 58 (1988)

Loại bỏ ý kiến “tùy thuộc vào” Yêu cầu thuyết minh, chấp nhận toàn phần và thêm vào

báo cáo kiểm toán một đoạn nhấn mạnh SAS 79 (1995)

Không bắt buộc sử dụng đoạn nhấn mạnh Người quản lý phải đánh giá và thuyết minh, KTV phải

kiểm tra và đưa ra ý kiến thích hợp (ngoại trừ, từ chối hoặc không chấp nhận)

48

Tình huống chưa rõ ràng

IAG 13 (1983) Tình huống chưa rõ ràng sẽ dẫn đến một ý kiến chấp nhận

từng phần dạng “tùy thuộc vào” và một đoạn giải thích.

IAG 13 (1989) Tình huống chưa rõ ràng sẽ dẫn đến một ý kiến chấp nhận

từng phần/từ chối và một đoạn nhấn mạnh

ISA 700 (1994), ISA 701 (2005) Yêu cầu thuyết minh, chấp nhận toàn phần và thêm vào

báo cáo kiểm toán một đoạn nhấn mạnh

49

Tình huống chưa rõ ràng

Lý do là • Sự phát triển các chuẩn mực

kế toán trong việc thuyết minh về các rủi ro

• Tăng cường trách nhiệm của kiểm toán viên

• Thay đổi quan điểm về đoạn nhấn mạnh

50

Các dự án mới

ISA 700 (redrafted) Sắp xếp lại các chuẩn mực liên quan như sau:

ISA 701 “The Independent Auditor’s Report on Other Historical Financial Information”

ISA 705 “Modifications to the Opinion in the Independent Auditor’s Report”

ISA 706 “Emphasis of Matter Paragraphs and Other Matters Paragraphs in the Independent Auditor’s Report”

ISA 800 “The Independent Auditor’s Report on Summary Audited Financial Statements”