Auditor Governamental TCDF

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O contedo deste curso de uso exclusivo de Nome99999999999, vedada, por quaisquer meios e a qualquer ttulo, a sua reproduo, cpia,divulgao e distribuio, sujeitando-se os infratores responsabilizao civil e criminal.

AUDITORIA GOVERNAMENTAL P/ AUDITOR DE CONTROLE EXTERNO DO TCDF PROFESSOR: MARCELO ARAGO

Prof. Marcelo Arago www.pontodosconcursos.com.br 1

Ol pessoal, Organizamos este curso de auditoria governamental para o concurso de Auditor de Controle Externo do Tribunal de Contas do Distrito Federal TCDF. O concurso ser executado pelo Centro de Seleo e de Promoo de Eventos da Universidade de Braslia (CESPE/UnB).

Meu nome Marcelo Chaves Arago e sou formado em Administrao pela Universidade Federal Fluminense, com ps-graduao em Administrao Pblica na Fundao Getlio Vargas e em Auditoria Interna e Controle Governamental no Instituto Serzedello Corra.

Possuo experincia de 10 anos de trabalho no setor privado, nas reas

de administrao e finanas, e de aproximadamente 19 anos no setor pblico, na rea de controle e auditoria governamental.

Durante 14 anos fui Analista de Finanas e Controle do Sistema de

Controle Interno do Poder Executivo Federal, onde exerci vrias funes de direo na Secretaria Federal de Controle Interno e na Controladoria-Geral da Unio.

Desde 2006 sou Auditor Federal de Controle Externo no Tribunal de

Contas da Unio, onde tambm exerci vrias funes gerenciais. Atualmente estou encarregado da coordenao dos trabalhos do Tribunal em rede com outras instituies de controle, incluindo as aes de fiscalizao sobre os empreendimentos da Copa do Mundo de 2014.

Para concluir essa breve apresentao, faltou mencionar minha

experincia acadmica. Sou instrutor formado pela ESAF e pelo ISC/TCU e coordenei a disciplina auditoria em cursos de formao e de progresso da carreira de finanas e controle na ESAF. Em 2006, iniciei a trajetria de professor da disciplina auditoria pblica e privada em cursos preparatrios para concursos pblicos. Tenho lecionado tambm em vrias instituies de ensino, em cursos de treinamento profissional e de ps-graduao. Aqui no Ponto ministro cursos de auditoria e controle desde 2007.

APRESENTAO DO CONTEDO E DA METODOLOGIA DO CURSO

O curso ser ministrado em 7 aulas semanais, contando-se esta aula

demonstrativa (Aula 0), divididas por assunto, da seguinte forma:

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AULA CONTEDO Aula 0 1. Auditoria interna e externa. Auditoria governamental

segundo a INTOSAI (International Organization of Supreme Audit Institutions).

Aula 1 2. Controles internos segundo o COSO (Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission). 3. Normas internacionais para o exerccio profissional da auditoria; normas da INTOSAI: cdigo de tica e padres de auditoria.

Aula 2 4. Normas de auditoria governamental (NAG) aplicveis ao controle externo (Resoluo do TCDF n 220/2011).

Aula 3 5 Manual de Auditoria do Tribunal de Contas do Distrito Federal Parte Geral (aprovado pela Deciso Administrativa n 41/2011).

Aula 4 6. Tipos de auditoria. 7. Equipes de auditoria. 8. Documentos de auditoria.

Aula 5 9. Planejamento de auditoria. 10. Execuo de auditorias. 11. Relatrio de auditoria.

Aula 6 12. Monitoramento de auditorias. 13. Amostragem estatstica em auditoria. 14 Procedimentos em processos de tomadas e prestaes de contas.

A estrutura do curso ter como base o contedo programtico cobrado no edital recentemente publicado (EDITAL N 1 TCDF, DE 15 DE DEZEMBRO DE 2011) e ser completo, contendo teoria e soluo exerccios.

A disposio das aulas ser feita mediante uma abordagem terica sobre

o assunto e aprofundamento atravs de exerccios. Apresentada a teoria, comentaremos vrias questes relativas ao contedo estudado, cuja listagem ser disponibilizada ao final da aula, sem os comentrios. Cabe ressaltar que o contedo programtico de auditoria governamental para o TCDF bem semelhante ao de auditoria governamental do concurso recentemente realizado para o TCU, tambm organizado pelo CESPE. A diferena que o edital do TCDF exige as Normas de auditoria governamental (NAG) aplicveis ao controle externo. Essas normas foram elaboradas em conjunto pelos Tribunais de Contas brasileiros, com o intuito de harmonizar conceitos bsicos acerca da auditoria pblica, e ganharam o apoio

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da Associao dos Membros dos Tribunais de Contas do Brasil (ATRICON) e do Instituto Rui Barbosa (IRB). A disseminao das NAG ganhou relevncia com o apoio do financiamento do Ministrio do Planejamento, Oramento e Gesto (MPOG), no mbito do Programa de Modernizao do Sistema de Controle Externo dos Estados, Distrito Federal e Municpios Brasileiros (PROMOEX), por meio do seu sub-componente nacional. Mediante a Resoluo n 220/2011, o TCDF decidiu adotar as NAG em seus trabalhos de fiscalizao. Como esperado, outra norma a ser estudada o Manual de Auditoria do Tribunal de Contas do Distrito Federal Parte Geral (aprovado pela Deciso Administrativa n 41/2011). As aulas 2 e 3 foram reservadas, respectivamente, para as NAG e o Manual de Auditoria do TCDF. Como essas normas so extensas, abordaremos os principais temas que, no nosso entender, podem ser cobrados pelo CESPE em prova.

Feitas as apresentaes necessrias, nesta aula demonstrativa, iniciaremos o nosso curso com os seguintes temas: Auditoria interna e externa e Auditoria governamental segundo a INTOSAI (International Organization of Supreme Audit Institutions).

AUDITORIA INTERNA E EXTERNA

As auditorias nas empresas pblicas ou privadas podem ser realizadas

por meio de auditores que pertencem aos quadros da empresa, ou seja, pela auditoria interna, ou por meio intermdio de auditores independentes ou empresas de auditoria independente, denominadas de auditoria externa. Auditoria Interna A auditoria interna uma atividade realizada por empregados de uma organizao com o propsito de assistir administrao no cumprimento de seus objetivos, mediante exames, anlises, avaliaes, levantamentos e comprovaes para avaliar a integridade, adequao, eficcia, eficincia e economicidade dos processos, dos sistemas de informaes e de controles internos interessados ao ambiente e de gerenciamento de riscos.

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A auditoria interna tem por finalidade agregar valor ao resultado da organizao, apresentando subsdios para o aperfeioamento dos processos, da gesto e dos controles internos, por meio de recomendao de solues para as no-conformidades.

Portanto, diz-se que os trabalhos e os resultados da auditoria interna so de interesse maior dos administradores da organizao, realizada mais para fins administrativos internos.

O Institute of Internal Auditors - IIA (Instituto dos Auditores Internos) foi formado em 1941 e atualmente 160 pases seguem o mesmo padro em auditoria interna, de acordo com as normas e prticas publicadas pelo instituto.

O IIA apresenta o seguinte conceito para a auditoria interna:

A auditoria interna uma atividade independente e objetiva que presta servios de avaliao e de consultoria com o objetivo adicionar valor e melhorar as operaes de uma organizao. A auditoria auxilia a organizao a alcanar seus objetivos atravs de uma abordagem sistemtica e disciplinada para a avaliao e melhoria da eficcia dos processos de gerenciamento de risco, controle e governana corporativa.

Interna - significa que realizada dentro de organizaes. Cuidado: no confundir com a realizao por empregados da prpria organizao, uma vez que a atividade pode ser terceirizada. Independente e objetiva - atuao desvinculada das reas auditadas e de forma imparcial e objetiva. A atividade tem que ser independente e os auditores objetivos, evitando-se conflitos de interesses. Servios de avaliao - os servios de avaliao (assurance) compreendem uma avaliao objetiva da evidncia por parte do auditor interno com o objetivo de apresentar uma opinio ou concluses independentes sobre um processo ou outra matria correlata. A natureza e o escopo do trabalho de avaliao so determinados pelo auditor interno. Normalmente, trs partes participam dos servios de avaliao: (1) a pessoa ou grupo diretamente responsvel pelo processo, sistema ou outro assunto correlato o proprietrio do processo, (2) a pessoa ou grupo que faz a

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avaliao o auditor interno, e (3) a pessoa ou grupo que faz uso da avaliao o usurio. Servios de Consultoria - os servios de consultoria so aqueles relacionados a assessoria e, normalmente, so prestados por solicitao especfica de um cliente de auditoria. A natureza e o escopo dos trabalhos de consultoria esto sujeitos a um acordo mtuo com o cliente do trabalho. Os servios de consultoria, normalmente, compreendem dois participantes: (1) a pessoa ou grupo que oferece a consultoria o auditor interno, e (2) a pessoa ou grupo que necessita e recebe a consultoria o cliente do trabalho. Ao realizar servios de consultoria o auditor interno deve manter a objetividade e no assumir responsabilidades gerenciais. Abordagem sistemtica e disciplinada implica que o auditor interno segue normas profissionais que orientam a realizao do trabalho. Auxilia a organizao a alcanar seus objetivos ajuda toda a organizao a alcanar suas metas e objetivos. Agrega valor organizao e contribui para o aperfeioamento das operaes e na eficcia dos processos de gesto de riscos, controle e governana corporativa. Auditoria externa

J a auditoria externa ou independente tem por objetivo o exame das demonstraes contbeis e a emisso de parecer sobre a adequao com que as demonstraes apresentam a posio patrimonial e financeira, o resultado das operaes e as modificaes na posio patrimonial e financeira, de conformidade com princpios contbeis. A NBC TA 200, norma do Conselho Federal de Contabilidade - CFC, que trata dos objetivos gerais do auditor independente e que revogou a NBCT 11, define que o objetivo da auditoria externa aumentar o grau de confiana nas demonstraes contbeis por parte dos usurios. Isso alcanado mediante a expresso de uma opinio pelo auditor sobre se as demonstraes contbeis foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes, em conformidade com uma estrutura de relatrio financeiro aplicvel.

Portanto, diferentemente da auditoria interna, os trabalhos e os resultados da auditoria externa so de interesse maior de terceiros, ou seja, dos acionistas, credores, Estado, fisco, etc. por isso que se diz que a auditoria externa realizada como uma forma de prestao de contas a terceiros.

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Dada a amplitude dos usurios interessados no parecer do auditor,

correto afirmar-se que o auditor externo assume uma responsabilidade de ordem pblica. Como o auditor assume, atravs do parecer, responsabilidade tcnico-profissional definida, inclusive de ordem pblica, indispensvel que tal documento obedea s caractersticas intrnsecas e extrnsecas estabelecidas nas normas de auditoria. Cooperao entre a auditoria externa e a auditoria interna

Apesar da finalidade e dos objetivos da auditoria interna serem diferentes da auditoria externa, cabe ressaltar que as auditorias interna e externa, geralmente, trabalham de forma articulada e em colaborao, programando em conjunto os servios.

Segundo Franco e Marra, as auditorias interna e externa podem se

completar. A auditoria interna poder deixar de executar procedimentos que ela sabe serem executados pela auditoria externa, enquanto esta poder determinar a profundidade de seus exames e a quantidade de seus testes segundo a confiana que lhe merecer a auditoria interna, que constitui uma das formas de controle interno. A permanncia de ambos na empresa garantia de maior controle.

Vale lembrar a seguinte norma profissional do auditor interno (NBC P 3),

muito utilizada em provas: 3.6 COOPERAO COM O AUDITOR INDEPENDENTE 3.6.1 O auditor interno, quando previamente estabelecido com a administrao da entidade em que atua, e no mbito de planejamento conjunto do trabalho a realizar, deve apresentar os seus papis de trabalho ao auditor independente e entregar-lhe cpias, quando este entender necessrio.

SAIBA MAIS: Em que pese a cooperao existente entre auditores internos e auditores externos, inclusive com a obrigao do auditor interno de apresentar os seus papis de trabalho ao auditor independente, no significa que o auditor interno trabalhe para o auditor externo. O principal cliente do trabalho da auditoria interna a administrao da entidade. Veremos a seguir, algumas diferenas entre a auditoria interna e a auditoria externa.

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Independncia

Uma das caractersticas que distingue a auditoria externa da interna o grau de independncia que o auditor externo, ou independente, deve manter em relao entidade auditada. Essa a caracterstica mais abordada pela doutrina, afirmando que a auditoria interna possui menor grau de independncia e a auditoria externa maior grau de independncia. ATENO: Alguns autores afirmam que os auditores externos possuem independncia, pois no pertencem aos quadros da empresa auditada, e os auditores internos no possuem independncia, pois, por serem empregados da organizao, sofrem algum tipo de influncia. Considerando que as normas profissionais do auditor interno estabelecem que, no obstante sua posio funcional, o auditor interno deve preservar sua autonomia profissional, diz-se que o auditor externo possui independncia e o interno possui autonomia. Portanto, ateno na prova!

Surgimento

O surgimento da auditoria externa est associado necessidade das empresas de captarem recursos de terceiros, constituindo-se em uma resposta necessidade de independncia do exame das transaes da empresa em relao aos seus dirigentes.

Por outro lado, a auditoria interna surgiu como decorrncia da

necessidade de um acompanhamento sistemtico e mais aprofundado da situao da empresa, sendo executada mais para fins administrativos, internos, do que para prestao de contas a terceiros. Enfoques e responsabilidade do auditor

Marcelo Cavalcanti Almeida destaca que, enquanto o auditor interno realiza auditoria contbil e operacional e tem responsabilidade trabalhista, o auditor externo realiza somente auditoria contbil (em regra) e possui responsabilidade civil e criminal.

Percebam que o auditor interno realiza tanto a auditoria operacional ou

de resultados, ajudando a organizao a melhorar o desempenho de seus processos e de sua gesto, quanto a auditoria contbil, emitindo uma opinio interna ou para os rgos de controle externo, quando for o caso, sobre as demonstraes financeiras mensais ou peridicas, bem como sobre os

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relatrios de natureza contbil, de qualquer espcie, de carter formal e institucional, elaborados e editados pela rea contbil e que tenham sido por ele examinados.

Assim, o auditor interno examina as demonstraes financeiras mensais

ou peridicas da organizao, mas no tem a obrigao de emitir parecer sobre as demonstraes contbeis, pois esta a finalidade especfica da auditoria externa. Formao acadmica

As normas de auditoria independente estabelecem que o parecer deve ser datado e assinado pelo contador responsvel pelos trabalhos e conter seu nmero de registro no Conselho Regional de Contabilidade. Para que o auditor independente obtenha registro e autorizao para auditar empresas de capital aberto precisa, dentre outras condies, ser contador com registro no CRC. Portanto, o exerccio da auditoria externa uma prerrogativa do contador registrado no CRC.

A bibliografia especializada faz referncia exigncia de ser contador

com registro no CRC apenas para o auditor independente. Isto porque, no Brasil, no existe norma ou legislao que condicione ou obrigue que o auditor interno seja formado em contabilidade.

Assim, a exigncia de que o auditor interno seja contador vai depender

mais do estatuto ou norma de auditoria interna de cada empresa. Contudo, na prtica, verifica-se que as equipes de auditoria interna das organizaes pblicas e privadas possuem profissionais com vrias formaes acadmicas (multidisciplinar). Responsabilidades quanto a fraudes e erros A responsabilidade primeira na preveno e identificao de fraudes e/ou erros da administrao da entidade, mediante a manuteno de adequado sistema de controle interno, que, entretanto, no elimina o risco de sua ocorrncia.

A Auditoria Interna deve assessorar a administrao da entidade no

trabalho de preveno de fraudes e erros, obrigando-se a inform-la, sempre por escrito, de maneira reservada, sobre quaisquer indcios ou confirmaes de irregularidades detectadas no decorrer de seu trabalho. Essa comunicao por escrito se far por relatrio parcial elaborado pelo auditor interno.

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Assim, o auditor interno auxilia a Administrao a prevenir e detectar fraudes, porm tem maior papel de assessoramento na preveno.

O auditor externo considera a possibilidade de fraudes relevantes e

planeja os exames em funo dos riscos. Deve sempre comunicar administrao da entidade auditada descobertas factuais envolvendo fraude dependendo das circunstncias, de forma verbal ou escrita, to cedo quanto possvel, mesmo que o efeito potencial sobre as demonstraes contbeis seja irrelevante. Concluso: O auditor interno comunica sempre por escrito, j o auditor externo deve comunicar circunstncias de fraudes, por escrito ou verbal, conforme a materialidade/relevncia. Um exemplo seria o seguinte: o auditor externo est realizando a inspeo fsica do estoque da entidade auditada e constata o desvio de um item de baixo valor. Nesse caso, a comunicao ser verbal. Por outro lado, caso ele evidenciasse o desvio de uma grande quantidade ou de um item de maior valor, ele comunicaria formalmente. Responsabilidade perante controles internos

Auditores internos examinam e contribuem para a eficcia do sistema de controle interno atravs de suas avaliaes e recomendaes, mas no possuem responsabilidade primria pelo planejamento, implementao, manuteno e documentao do processo.

Auditores externos avaliam os controles internos contbeis, para

dimensionar o risco de auditoria e, consequentemente, planejar os testes substantivos, porm, podem contribuir com recomendaes para seu aprimoramento. Da mesma forma do auditor interno, os auditores externos no possuem responsabilidade de implementar e manter controles internos. Essa uma responsabilidade dos administradores e demais funcionrios da entidade auditada.

Entretanto, pode-se afirmar que o auditor interno se preocupa mais com

os controles internos administrativos e gerenciais e o auditor externo tem como foco principal os controles internos contbeis.

SAIBA MAIS: CONTROLES INTERNOS ADMINISTRATIVOS X CONTBEIS:

O controle interno representa em uma organizao os procedimentos, mtodos ou rotinas cujos objetivos so proteger os ativos, produzir os

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dados contbeis confiveis e ajudar na conduo ordenada dos negcios da empresa. Os controles dos primeiros objetivos representam controles contbeis e os do ltimo, controles administrativos. Os controles contbeis compreendem o plano de organizao e todos os mtodos e procedimentos utilizados para salvaguardar o patrimnio e a propriedade dos itens que o compem. Compreendidos por: segregao de funes: cria independncia entre as funes de

execuo operacional, custdia dos bens patrimoniais e sua contabilizao;

sistema de autorizao: controla as operaes atravs de mtodos

de aprovaes, de acordo com as responsabilidades e riscos envolvidos;

sistema de registro: compreende a classificao dos dados dentro

de uma estrutura formal de contas, existncia de um Plano de Contas que facilita o registro e preparao de um manual descritivo para o uso das contas.

Os controles administrativos compreendem o plano de organizao e todos os mtodos e procedimentos utilizados para proporcionar eficincia s operaes, dar nfase poltica de negcios da empresa, bem como a seus registros financeiros. Compreendidos por: normas salutares, que observam prticas saudveis aos interesses

da empresa no cumprimento dos deveres e funes; pessoal qualificado, que esteja apto a desenvolver suas atividades

bem instrudo e supervisionado por seus responsveis. Em funo do objetivo principal do auditor externo ou independente, ele deve somente avaliar os controles relacionados com estas demonstraes, que so, no caso, os controles contbeis. Evidentemente, se algum controle administrativo tiver influncia nos relatrios da contabilidade, o auditor deve considerar tambm a possibilidade de avali-lo. Extenso dos trabalhos

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A auditora interna constitui o conjunto de procedimentos que tem por objetivo examinar a integridade, adequao e eficcia dos controles internos e das informaes fsicas, contbeis, financeiras e operacionais da entidade. Portanto, em funo de seu objetivo e da natureza dos trabalhos, a auditoria interna possui um escopo mais amplo do que a auditoria externa, abrangendo no s as operaes financeiras e contbeis, mas tambm as operaes no-financeiras e gerenciais da entidade a qual pertence. Alm de maior abrangncia, a auditoria interna aplica os seus procedimentos com maior extenso e profundidade.

Pelo fato de permanecerem em tempo integral na empresa, os auditores internos podem realizar uma auditoria mais ampla e permanente, em um processo de reviso quase que integral das operaes da empresa.

J a auditoria externa realiza menor volume de testes, pois o auditor

externo est interessado em erros que individualmente ou cumulativamente possam alterar de maneira substancial as informaes das demonstraes contbeis.

Nesse sentido, a doutrina aponta que o escopo dos trabalhos feitos pelo

auditor interno normalmente determinado pela gerncia, enquanto a extenso do exame do auditor externo determinada pelas normas usuais reconhecidas no pas ou requeridas por legislao especfica.

Risco de Auditoria

O risco da auditoria interna diferente da auditoria externa. Na auditoria externa, o risco de auditoria a possibilidade de o auditor

emitir uma opinio inadequada sobre demonstraes contbeis significativamente incorretas. Ou, dito de outra forma, o risco do auditor externo emitir uma opinio sem ressalva sobre as demonstraes e estas conterem distores relevantes que, se fossem constatadas pelo auditor, o levariam a modificar a sua opinio.

Contudo, para fins das normas de auditoria independente das demonstraes contbeis, o risco de auditoria no inclui o risco de que o auditor possa expressar uma opinio de que as demonstraes contbeis contm distoro relevante quando esse no o caso. Esse risco geralmente insignificante.

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Alm disso, o risco de auditoria um termo tcnico relacionado ao processo de auditoria; ele no se refere aos riscos de negcio do auditor, tais como perda decorrente de litgio, publicidade adversa ou outros eventos surgidos em conexo com a auditoria das demonstraes contbeis.

Por parte da auditoria interna, o risco est relacionado com a

possibilidade de no se atingir, de forma satisfatria, o objetivo dos trabalhos, seja por uma limitao relevante ou pela complexidade das operaes auditadas.

Um aspecto muito explorado em prova quanto ao momento ou etapa

do processo de auditoria em que o auditor analisa os riscos da auditoria. Tanto o auditor interno quanto o auditor externo avaliam os riscos na fase de planejamento dos trabalhos, ocasio em que definiro a melhor estratgia a ser adotada na auditoria, em funo dos riscos identificados. Essa avaliao, contudo, ser revista quando da execuo dos exames, em virtude das circunstncias.

Outro aspecto potencial para prova quanto ao uso de trabalho de

especialistas. Tanto os auditores externos quanto os auditores internos podem contratar servios de especialistas (exemplo: advogados, engenheiros peritos, analistas de sistemas etc) para obteno de evidncia de auditoria.

Nesse caso, a regra geral que a responsabilidade pelo resultado da

auditoria e pela opinio exclusiva dos auditores, que precisam assegurar-se da experincia, competncia profissional e independncia dos especialistas e aprovar o trabalho desses profissionais.

Metodologia de trabalho

Em essncia, no obstante as diferenas j apontadas, os trabalhos tanto da auditoria interna quanto da auditoria externa so efetuados em geral por mtodos idnticos. Conforme nos ensina Crepaldi (Auditoria Contbil, da Atlas), o auditor interno segue mais as rotinas de cunho interno, ou seja, observa o cumprimento rgido das normas internas, pois ele tem domnio da cultura da empresa, enquanto o auditor externo observa mais o cumprimento das normas associadas s leis de forma bem ampla, ele tem melhor domnio dos aspectos de interesse coletivo.

Os trabalhos de ambos compreendem os mesmos procedimentos bsicos

de auditoria para obteno de evidncias, quais sejam: observao, inspeo, clculo, confirmao e reviso analtica.

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Por outro lado, tanto uma quanto a outra aplicam os procedimentos bsicos para testar os controles internos, denominados de testes de observncia ou de controles, ou para buscar evidncias quanto validade, suficincia e exatido das informaes divulgadas pela entidade auditada, em testes substantivos.

Portanto, cuidado com afirmaes em prova do tipo: Os auditores internos aplicam testes de controles enquanto os auditores externos aplicam testes substantivos. Estaria errada. Qualquer auditoria realiza testes de controles e testes substantivos.

Contudo, existem procedimentos comuns, como por exemplo, a

verificao de contingncias ativas e passivas, pois tanto as normas da auditoria interna como as da externa exigem a sua verificao.

Por outro lado, existem procedimentos especficos por parte de ambos.

Por exemplo, a solicitao de carta de responsabilidade ao final dos trabalhos um procedimento especfico da auditoria externa.

Outro aspecto importante que as normas de auditoria das demonstraes contbeis definem que o auditor independente utiliza-se das cinco tcnicas de auditoria (inspeo, observao, investigao e confirmao, reviso analtica e clculo) para aplicar testes de observncia e testes substantivos.

Por sua vez, a norma de auditoria interna do CFC (NBC TI 01) define que

o auditor interno utiliza-se da inspeo, da observao e da investigao e confirmao para aplicar testes de observncia, visando a testar o funcionamento e a eficcia de controles internos.

Cuidado, pois isso no quer dizer que a auditoria interna somente aplique

esses trs procedimentos bsicos ou que no utilize testes substantivos. Significa apenas que, quando o auditor interno pretenda testar os controles internos da organizao a qual pertena, ele utilizar um ou mais desses trs procedimentos bsicos: inspeo, observao e confirmao.

Por fim, cabe lembrar que ambas as auditorias podem ser realizadas com

base em testes parciais mediante amostragem estatstica ou no-estatstica. O uso da amostragem em auditoria estatstica ou no - facultativo, a depender das circunstncias e da relao custo/benefcio do trabalho. Comunicao de resultados e relatrios de auditoria

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Um relatrio por escrito e assinado pelo gerente da auditoria interna deve ser encaminhado aos nveis adequados da estrutura organizacional aps a concluso dos exames de cada tarefa programada para a auditoria.

Relatrios intermedirios podem ser feitos quando o auditor considerar

necessrio transmitir informao que requeira tratamento e ateno urgente da administrao; ou quando tiver modificado, por razes imperiosas justificadas, os objetivos da auditoria programada; ou quando desejar manter a administrao informada sobre o resultado das etapas j cumpridas de um exame com longa durao prevista. O relatrio intermedirio no elimina a necessidade do relatrio final.

OBSERVAO: A NBC TI 01 (norma do CFC sobre a auditoria interna) define que a auditoria interna deve assessorar a administrao da entidade no trabalho de preveno de fraudes e erros, obrigando-se a inform-la, sempre por escrito, de maneira reservada, sobre quaisquer indcios ou confirmaes de irregularidades detectadas no decorrer de seu trabalho. Nesse caso, a auditoria interna deve avaliar a necessidade de emisso de relatrio parcial, na hiptese de constatar impropriedades/irregularidades/ilegalidades que necessitem providncias imediatas da administrao da entidade, e que no possam aguardar o final dos exames.

Os relatrios do auditor interno devem ter objetivos, claros, concisos,

construtivos e oportunos, e devem declarar a finalidade, mbito e resultado dos exames efetuados e, quando cabvel, conter a opinio do auditor acerca dos aspectos examinados.

O relatrio deve, sempre que necessrio, conter informaes bsicas sobre a rea e a organizao examinada pelo auditor interno e a situao de pendncias sobre relatrios anteriores da Auditoria Interna sobre a rea ou a atividade.

Se necessrio, deve informar se o exame decorreu do planejamento

anual ou de solicitao especfica da administrao. Devem ser claramente delineados no relatrio os limites do trabalho

realizado, em relao atividade total da rea ou do fluxo operacional. As partes no auditadas devem ser, portanto, especificadas.

Os pontos de auditoria includos no relatrio devero informar, pelo

menos:

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9 O fato em si (constataes), que representa a falha ou problema detectado, ou o aspecto levantado pelo auditor.

9 A causa que d origem situao abordada, permitindo melhor entendimento da questo e facilitando anlises para tomada de decises.

9 Conseqncias passadas ou que possam vir a acontecer no futuro. 9 Concluses e opinies; se os tpicos anteriores no forem

suficientes por si ss para tal. 9 Recomendaes e sugestes que auxiliem a administrao no

processo de tomada de deciso. As concluses e opinies resultam da capacidade de avaliao do auditor

quanto ao efeito das suas constataes, sejam de fatos incorretos, discrepantes com normas, irregulares, ilegais, etc., sejam de aspectos que envolvam a qualidade de gesto e controle da rea auditada.

O relatrio do auditor, sempre que possvel deve conter sugestes e

recomendaes para melhorias potenciais e, se necessrio, dar cincia do desempenho satisfatrio e das providncias corretivas tomadas pelo auditado.

O gerente de Auditoria Interna deve rever o relatrio antes de sua

emisso, assim como decidir a quem envi-lo. No processo de reviso deve ser levada em conta a necessidade de enviar o relatrio para a instncia da estrutura organizacional com poderes para tomar as medidas corretivas necessrias.

Preservada a confidencialidade que um relatrio de auditoria deve

observar, suas cpias, resumos ou partes podem ser enviadas diretamente pela Auditoria Interna:

a) Alta Administrao. b) Gerncia da rea examinada ou envolvida. c) Aos Auditores independentes. d) Ao Comit de auditoria. Cpias de relatrios, de seus resumos ou partes, somente podem ser

enviados para fins externos (tais como organismos de fiscalizao e controle, apresentao em juzo, ou outros que se faam por fora de lei) por deciso e atravs da Alta Administrao, a quem compete a representao legal da organizao.

Quanto auditoria externa, a principal comunicao das descobertas da

auditoria est contida no parecer do auditor sobre as demonstraes contbeis. Portanto, o principal produto o parecer sobre as demonstraes

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contbeis (relatrio curto), que, todavia, pode ser acompanhado de um relatrio em forma longa, contendo a descrio dos trabalhos realizados ou uma carta-comentrio sobre os controles internos, ressaltando as deficincias e fazendo as recomendaes para melhoria desses controles.

Os auditores independentes podem apresentar relatrios formais e

informaes verbais aos clientes dos trabalhos da auditoria externa e aos responsveis pela governana da empresa.

Com relao descoberta de fraudes, o auditor externo tem

responsabilidades pela comunicao administrao e a outras partes. As principais responsabilidades so:

Sempre que determinar que existem evidncias de fraude, mesmo

que irrelevantes, deve levar o assunto ateno da administrao para adoo das providncias de sua competncia;

Qualquer fraude que envolva a alta administrao e qualquer fraude

perpetrada em qualquer nvel que gere demonstraes contbeis que contenham distores relevantes deve ser relatada pelo auditor diretamente ao comit de auditoria ou ao conselho de administrao.

Em funo de obrigaes ticas e legais, o auditor externo est

impedido de divulgar fraudes a partes externas ao cliente. Contudo, a responsabilidade legal do auditor e, em certas circunstncias, o dever de confidencialidade pode ser passado por cima por estatuto, lei ou tribunais de direito (ordem judicial). No Brasil, o auditor de instituio financeira tem o dever de relatar a ocorrncia de fraude a autoridades de superviso. Em outros segmentos o auditor tambm tem dever de relatar distores nos casos em que a administrao e os responsveis pela governana deixam de adotar aes corretivas.

Por fim, cabe consignar que, em condies normais, o parecer do auditor

independente enviado aos acionistas, membros do conselho de administrao e diretores. Em condies especficas, os pareceres so encaminhados a quem tenha contratado os servios do auditor independente. A seguir, apresento um quadro resumo das principais diferenas entre a auditoria interna e auditoria externa, como segue:

AUDITORIA INTERNA AUDITORIA EXTERNA O auditor interno empregado da empresa e sua

O auditor externo no tem vnculo empregatcio com a empresa

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responsabilidade trabalhista. auditada e sua responsabilidade civil e criminal.

Menor grau de independncia OBS: Para alguns, no tem independncia, tem autonomia.

Total independncia.

Executa auditoria contbil e operacional.

Executa apenas auditoria contbil (em regra).

Os principais objetivos so apoiar a administrao da entidade no cumprimento dos seus objetivos, bem como verificar se as normas internas esto sendo seguidas e a necessidade de aprimorar as normas.

O principal objetivo emitir um parecer ou opinio sobre as demonstraes contbeis.

Maior volume de testes (tem maior tempo na empresa para executar os servios de auditoria).

Menor volume de testes, j que o auditor externo est interessado em erros que individualmente ou cumulativamente possam alterar de maneira substancial as demonstraes contbeis.

A auditoria interna no obrigatria e s se justifica em empresas de porte mdio e maiores.

A auditoria externa obrigatria para muitas empresas, especialmente de grande porte e de capital aberto.

A auditoria interna surgiu como decorrncia da necessidade de um acompanhamento sistemtico e mais aprofundado da situao da empresa, sendo executada mais para fins administrativos, internos, do que para prestao de contas a terceiros.

O surgimento da auditoria externa est associado necessidade das empresas de captarem recursos de terceiros, constituindo-se em uma resposta necessidade de independncia do exame das transaes da empresa em relao aos seus dirigentes.

O auditor interno auxilia a Administrao a prevenir e detectar fraudes, porm tem maior papel de assessoramento na preveno e obrigado a informar, sempre por escrito e reservado, indcios ou confirmaes de irregularidades.

O auditor externo considera a possibilidade de fraudes relevantes e planeja os exames em funo dos riscos. Deve sempre comunicar administrao da entidade auditada descobertas factuais envolvendo fraude dependendo

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das circunstncias, de forma verbal ou escrita, to cedo quanto possvel, mesmo que o efeito potencial sobre as demonstraes contbeis seja irrelevante.

O risco da auditoria interna o de no alcanar os objetivos do trabalho, especialmente em funo de limitaes e restries, como por exemplo, a ausncia de especialistas na equipe.

O risco da auditoria externa o de emitir uma opinio inadequada sobre demonstraes contbeis significativamente errneas ou com distores relevantes, que no tenham sido detectadas pelos procedimentos de auditoria.

O auditor interno comunica os resultados do seu trabalho a quem tenha solicitado ou que este autorize mediante relatrio e pode ser parcial, caso haja necessidade de comunicar imediatamente uma irregularidade, preservada a confidencialidade.

O auditor externo emite parecer sobre as demonstraes contbeis (relatrio curto), que, todavia, pode ser acompanhado de um relatrio em forma longa, contendo a descrio dos trabalhos realizados e/ou de uma carta-comentrio sobre os controles internos.

O auditor interno presta apoio ao auditor externo e coordena os trabalhos e obrigado a apresentar cpia de seus papis de trabalho ao auditor externo, quando solicitado.

O auditor externo realiza seu trabalho com a colaborao da auditoria interna.

RELAO EXISTENTE ENTRE AS AUDITORIAS INTERNA E EXTERNA GOVERNAMENTAL

No mbito governamental, os rgos responsveis pela realizao das auditorias so os organismos de controle interno de cada Poder (auditoria governamental interna) e os Tribunais de Contas (auditoria governamental externa).

Apesar de possurem finalidades e competncias distintas, os rgos de

controle e de auditoria interna e externa trabalham em cooperao, sendo uma das finalidades do controle interno apoiar o controle externo no exerccio de sua misso institucional, realizando as auditorias de gesto sobre as contas prestadas pelos gestores pblicos e comunicando aos Tribunais as ilegalidades e irregularidades constatadas.

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Vale notar que, no mbito governamental, a auditoria externa praticada pelos Tribunais de Contas logicamente possui objetivo e escopo muito maiores do que a auditoria externa nas empresas. Nestas, vimos que a auditoria externa realiza somente a auditoria contbil. No setor pblico, os Tribunais praticam vrios tipos de auditoria, com diferentes abordagens e objetivos, tais como: verificar a legalidade, avaliar os resultados, combater a corrupo, opinar sobre os balanos, etc. ***************************************************************

Vamos agora comentar algumas questes sobre os assuntos estudados nesta aula. Alerto que elas esto ao final da aula sem os nossos comentrios.

1) (ACE/TCU/CESPE/2007) responsabilidade da auditoria interna fazer periodicamente uma avaliao dos controles internos. Nesse sentido, correto afirmar que a auditoria interna representa um controle interno.

Esse item polmico, pois sabemos que controle interno e auditoria interna so instrumentos distintos. Contudo, uma das principais atividades da auditoria interna avaliar periodicamente a adequao e a eficcia dos controles internos da organizao. Segundo Marcelo Cavalcanti Almeida, no adianta a empresa implantar um excelente sistema de controle interno sem que algum verifique periodicamente se os funcionrios esto cumprindo o que foi determinado no sistema, ou se o sistema no deveria ser adaptado s novas circunstncias. Portanto, nesse sentido, pode-se considerar que a auditoria interna constitui ou representa um mecanismo de controle interno das organizaes. Item certo.

2) (Analista/STF/CESPE/2008) A amplitude do trabalho do auditor interno e sua responsabilidade no esto limitadas sua rea de atuao, pois compete auditoria interna avaliar o grau de confiabilidade dos controles internos.

O mbito do trabalho de auditoria interna envolve a determinao do trabalho de auditoria a ser feito, cabendo alta administrao, contudo, fornecer orientao geral quanto ao mbito desse trabalho e os setores a serem examinados.

No mbito do trabalho dos auditores internos devem ser considerados os

controles internos da organizao. Porm, as responsabilidades da Administrao e dos auditores so claramente estabelecidas e distintas. A Administrao planeja, organiza, implementa e mantm controles internos e

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aos auditores internos cabe revisar, avaliar e contribuir para a melhoria da eficcia desses controles. Portanto, a amplitude do trabalho e a responsabilidade esto limitadas sua rea de atuao, ou seja, dentro da prpria organizao e at o limite definido em normas e pela prpria administrao. Item errado.

3) (Analista/TST/CESPE/2008) Os papis de trabalho dos auditores internos so aqueles elaborados com vistas a evidenciarem, perante a auditoria independente, a adequao e a suficincia das tarefas realizadas e a avaliao das recomendaes formuladas.

Os papis de trabalho dos auditores internos so o conjunto de documentos e apontamentos com informaes e provas coligidas pelo auditor interno que consubstanciam o trabalho executado. As evidncias contidas nos papis de trabalho dos auditores internos objetivam fundamentar os resultados da auditoria interna e fornecer base slida para as concluses e recomendaes.

H um relacionamento importante entre auditoria externa e interna,

podendo o auditor externo acessar e obter cpia dos papis de trabalho da auditoria interna. Entretanto, o auditor interno no elabora a sua documentao para provar a realizao do trabalho ao auditor externo. Item errado.

4) (Analista/TST/CESPE/2008) Caso a auditoria interna, durante a realizao de seus trabalhos, constate que esto ocorrendo fraudes por descumprimento de normas legais em determinada rea, dever comunic-las imediatamente administrao da entidade, por escrito e de forma reservada.

A Auditoria Interna deve assessorar a administrao da entidade no trabalho de preveno de fraudes e erros, obrigando-se a inform-la, sempre por escrito, de maneira reservada, sobre quaisquer indcios ou confirmaes de irregularidades detectadas no decorrer de seu trabalho. Cabe ressaltar que o auditor interno comunica sempre por escrito, tanto os indcios como as confirmaes ou evidncias de irregularidades, mediante relatrio parcial. Item certo.

5) (Analista/TJDFT/CESPE/2008) Para a realizao dos testes de observncia, o auditor interno, por meio de investigao e confirmao, pode obter informaes a respeito do cumprimento

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efetivo das normas e dos procedimentos de controle interno do rgo ou entidade auditado(a).

Os testes de observncia visam obteno de razovel segurana de que os controles internos estabelecidos pela administrao esto em efetivo funcionamento, inclusive quanto ao seu cumprimento pelos funcionrios e administradores da entidade.

Na sua aplicao, devem ser considerados os seguintes procedimentos:

a) inspeo verificao de registros, documentos e ativos tangveis; b) observao acompanhamento de processo ou procedimento quando de sua execuo; e c) investigao e confirmao obteno de informaes perante pessoas fsicas ou jurdicas conhecedoras das transaes e das operaes, dentro ou fora da entidade.

Portanto, o auditor interno pode obter informaes sobre o cumprimento

efetivo das normas e procedimentos de controle interno, por meio da tcnica ou procedimento bsico de investigao e confirmao. Item certo.

6) (ACE/TCU/CESPE/2008) O vnculo empregatcio do auditor interno com a empresa deve ser meramente circunstancial, em virtude de ele prestar servios exclusivamente para a empresa, em tempo integral. Nesse sentido, a administrao, apesar de hierarquicamente superior, deve sujeitar-se ao controle do auditor, submetendo-lhe a exame seus prprios atos.

O gabarito preliminar do CESPE apontou o item como certo, para depois anul-lo, quando do gabarito definitivo, em decorrncia de divergncia doutrinria acerca do tema tratado na assertiva, especialmente, no tocante ao vnculo empregatcio do auditor interno ser "meramente circunstancial", "exclusivamente para a empresa" e "em tempo integral".

O item foi extrado do livro de Franco e Marra, Auditoria Contbil, Atlas,

2001, 4 edio, pg. 219. Segundo os autores, a auditoria interna aquela exercida por funcionrio da prpria empresa, em carter permanente. Apesar de seu vnculo empresa, o auditor interno deve executar sua funo com absoluta independncia profissional, preenchendo todas as condies necessrias ao auditor externo, mas tambm exigindo da empresa o cumprimento daquelas que lhe cabem.

Ele deve exercer sua funo com total obedincia s normas de auditoria

e o vnculo de emprego no lhe deve tirar a independncia profissional, pois

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sua subordinao administrao da empresa deve ser apenas sob o aspecto funcional. O vnculo empregatcio do auditor interno com a empresa deve ser meramente circunstancial, em virtude de seus servios serem prestados exclusivamente para a empresa, em tempo integral. Suas funes, entretanto, devem ser exercidas com a mais absoluta independncia, sem interferncia da administrao, que apesar de sua funo superiormente hierrquica, deve sujeitar-se tambm ao seu controle e submeter a seu exame todos os atos por ela praticados.

Em que pese o item ser transcrio literal do livro de Franco e Marra, a

banca o anulou em funo da afirmao de que o vnculo empregatcio do auditor interno "meramente circunstancial", posto que o auditor interno empregado da prpria empresa, em carter permanente. Por outro lado, a afirmao de que o auditor interno presta servios exclusivamente para a empresa, em tempo integral, contraria as normas internacionais do IIA, que definem que a auditoria interna pode prestar servios para terceiros fora da organizao.

7) (Analista/TJ-CE/CESPE/2008) O trabalho dos auditores internos no deve ser levado em conta pelos auditores independentes que forem contratados, exceto a ttulo de colaborao eventual, quando for elaborado o planejamento dos trabalhos. Alm da inexistncia de qualquer relao de subordinao, a auditoria interna pode funcionar, seguidamente, com pouca autonomia e at de forma preventiva em face de falhas ou irregularidades passveis de ocorrerem por aes ou omisses da administrao.

Recomenda-se que os auditores internos e externos trabalhem em

colaborao, programando em conjunto os servios, de forma que o auditor interno realize um trabalho mais analtico e at de reviso integral dos registros contbeis, ao passo que o auditor externo faria a reviso desses servios, para planejar os seus e execut-los de forma complementar ao dos auditores internos. Portanto, o trabalho dos auditores internos deve ser levado em conta pelos auditores independentes.

A segunda parte da questo refere-se atuao da auditoria interna e ao

seu vnculo com a administrao. A auditoria interna est subordinada alta administrao (conselho de administrao ou presidncia da empresa), todavia, esse vnculo ou subordinao no deve lhe retirar a autonomia e a independncia necessrias ao exerccio de suas funes.

Portanto, o item apresenta vrios erros.

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8) (Contador/MC/CESPE/2008) A auditoria interna deve avaliar e apresentar recomendaes apropriadas para a melhoria do processo de governana corporativa da empresa onde atua. Assim, a auditoria interna deve coordenar, de forma eficiente, eficaz e efetiva suas atividades, alm de fomentar a comunicao entre o conselho, os auditores, externos e internos e a administrao.

A auditoria interna tem como um dos seus propsitos contribuir para a melhoria da eficcia do processo de governana da organizao a qual pertence. Essa contribuio se efetiva, dentre outras aes, mediante a avaliao pela auditoria das polticas de integridade da organizao, dos mecanismos de controle e gerenciamento de risco, fortalecendo-os, bem como do processo de comunicao, ampliando a transparncia e a comunicao entre os agentes (conselho, diretoria, auditoria, etc), e assegurando a prestao de contas dos gestores. Portanto, o item reproduz de forma correta o papel da auditoria perante o processo de governana.

9) O auditor interno responsvel pela implantao e pelo cumprimento dos controles internos e deve estar subordinado Controladoria da empresa.

Os auditores internos examinam e contribuem para a eficcia do sistema de controle interno atravs de suas avaliaes e recomendaes, mas no possuem responsabilidade primria pelo planejamento, implantao e manuteno do processo. O trabalho da auditoria interna deve estar subordinado alta administrao da empresa, para assegurar a sua independncia das demais reas da empresa. Item errado.

10) (Analista/TCE/TO/CESPE/2009) De acordo com a relao do auditor com a entidade auditada, distinguem-se as auditorias interna e externa. Acerca desse assunto, assinale a opo correta. A O vnculo de emprego do auditor interno lhe retira a independncia profissional desejvel para atuar nos termos das normas vigentes. B As empresas, de um modo geral, independentemente de seu porte e da relao custo-benefcio, devem dispor de auditoria interna permanente. C A auditoria interna no tem como objetivo precpuo a emisso de parecer sobre as demonstraes contbeis, sendo executada mais para fins administrativos internos do que para prestao de contas a terceiros.

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D A auditoria externa deve prescindir do concurso da auditoria interna, sob pena de ser induzida em seus exames e perder a desejvel independncia. E A auditoria externa deve atuar permanentemente e continuamente, exercendo um controle prvio, concomitante e conseqente.

QUESTO 58 A alternativa A est incorreta. Franco e Marra, no livro Auditoria Contbil, da Atlas apontam que o vnculo empregatcio do auditor interno com a empresa e sua subordinao alta administrao no lhe deve retirar a independncia e a autonomia necessrias ao bom desempenho de suas funes, que devem ser exercidas com a mais absoluta independncia, sem interferncia da administrao, que apesar de sua funo superiormente hierrquica, deve sujeitar-se tambm ao seu controle e submeter a seu exame todos os atos por ela praticados.

A alternativa B est tambm incorreta, pois somente empresas de

porte acima do mdio comportam a manuteno de auditor interno, para um controle permanente.

A alternat

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Auditor Governamental TCDF