Upload
madalina-aldescu
View
86
Download
5
Embed Size (px)
Citation preview
Audit intern
1Origini si evolutie
S-a spus deja totul despre AUDIT icircn general şi despre AUDIT INTERN icircn particular
pentru a explica orginea şi dezvoltarea sa De la originile sale latine (audio audire a asculta)
cuvacircntul audit a suferit vicisitudini şi mediatizarea sa a multiplicat sensurile sale contrare Dar
dacă icircl calificăm bdquoaudit internrdquo atunci el se referă la o funcţie precisă ale cărei origini au fost
uneori identificate icircn practici vechi Icircncă din timpul misionarilor dominicani ai lui
Charlemagne şi bdquoauditoriirdquo lui Eduard I al Angliei exemplele sunt numeroase şi pot fi
prezentate ca antecedente istorice dar de fapt nici unul dintre noi nu-şi dă seama pe deplin
de această funcţie chiar dacă ea există astăzi icircn icircntreprinderi deoarece ea este icircn realitate o
Funcţie Nouă cu particularităţi singulare şi care nu se confundă cu nici un precedent istoric
De asemenea ea este icircn acelaşi timp o Funcţie Universală şi o Funcţie periodică
Auditul intern este considerat icircn lume o profesie care a prins contur
de-a lungul anilor cautacircnd sa raspunda mereu necesitatilor icircn continua schimbare pe care le
au organizatiile Auditul intern axat la icircnceputurile sale pe probleme contabile a devenit
astazi un instrument puternic de depistare a principalelor riscuri ale organizatiilor Ca functie
auditul intern are o aparitie relativ recenta situata dupa unii autori icircn perioada crizei
economice din 1929 din Statele Unite ale Americii Icircntreprinderile erau atunci afectate de
recesiunea economica si economiile de orice natura erau la ordinea zilei
Toate conturile au fost minutios analizate icircn vederea unei reduceri a taxelor Dar
marile icircntreprinderi americane foloseau deja serviciile Cabinetelor de Audit Extern
organisme independente care aveau misiunea de a certifica conturile bilanturile si situatiile
financiare Ca pretutindeni se cauta o metoda de reducere a cheltuielilor si s-a realizat ca
pentru a duce la bun sfacircrsit activitatea de certificare auditorii externi trebuiau sa efectueze
numeroase activitati pregatitoare inventare de orice natura analize de conturi sondaje
diverse si variate etc Atunci s-a sugerat icircn mod normal ca anumite activitati pregatitoare sa
fie preluate de personalul icircntreprinderii Cabinetele de Audit Extern si-au dat acordul cu
conditia unei anumite supervizari
Astfel au aparut acesti bdquoauditorirdquo care efectuau activitati de audit icircn sensul icircn care era
icircnteles la acea data dar bdquointernirdquo deoarece faceau parte din icircntreprinderi Ei participau la
activitatile curente ale auditorilor externi icircnsa fara a icircntocmi sintezele si concluziile Icircntr-un
fel subcontractanti ai Auditorilor Externi ei au permis realizarea obiectivului fixat initial
reducerea taxelor icircntreprinderilor Astfel s-a nascut cuvacircntul nu functia
Odata ce a trecut criza ei au fost folositi icircn continuare deoarece dobacircndisera
cunostintele necesare si utilizau metodele si instrumentele aplicate domeniului contabil putin
cacircte putin ei au largit domeniul de aplicare si i-au modificat icircn mica masura obiectivele Dar
Functia de Audit Intern va mai pastra mult timp icircnca acest patrimoniu ereditar icircn memoria
colectiva Cu atacirct mai mult cu cacirct este vorba de o istorie recenta Icircn raport cu principalele
functii traditionale ale icircntreprinderii functia de productie functia comerciala functia
contabilahellip care au existat dintotdeauna se poate observa faptul ca functia de Audit Intern
este icircnca la primii sai pasi (Jacques RENARD ndash Teoria si practica auditului intern ndash
Bucuresti 2002)
Foarte aproape pacircna acum cacirctiva ani de functia contabila si financiara auditul intern
este icircn prezent subordonat conducatorilor organizatiilor Este de asemenea o profesie bine
organizata cu influenta crescacircnda Regasita icircn peste 80 de institute nationale care fac parte
din Institute of Internal Auditors (IIA) al carui sediu se afla la Orlando icircn Statele Unite ale
Americii profesia reuneste peste 77000 de membri repartizati icircn peste 120 de tari
Auditul intern este o profesie care se bazeaza pe un cadru de referinta recunoscut icircn
lumea icircntreaga chiar daca datorita varietatii mediilor icircn care este practicat acesta trebuie sa
se adapteze pentru a lua icircn calcul particularitatile legislative si de reglementare ale fiecarei
tari regulile specifice care guverneaza anumite sectoare de activitate (sectorul bancar de
exemplu) sau pur si simplu marimea si cultura organizatiilor
Acest cadru de referinta serveste drept baza pentru pregatirea unei diplome
profesionale recunoscute pe plan mondial eliberata pe baza unui examen de specialitate CIA
(Certified Internal Auditor) care reprezinta pentru exercitarea auditului intern echivalentul
diplomei de expertiza contabila icircn cazul revizuirii conturilor
Auditul intern funcţie universală
Acest calificativ trebuie icircnţeles icircntr-un dublu sens este o funcţie universală căci se aplică
tutror organizaţiilor dar este funcţie universală deoarece se aplică tuturor funcţiilor acolo
unde se exersează
Icircn mod natural icircntreprinderile sunt primele interesate oricare ar fi dimensiunea lor Marile
icircntreprinderi icircn mod sigur şi icircn mod particular icircntreprinderile multinaţionale pornind de la
cele la care mişcarea s-a extins Dar auditul intern interesează icircn mod egal şi icircntreprinderile
mici şi mijlocii icircn măsura icircn care bineicircnţeles ele pot suporta costul care permite funcţionarea
unui serviciu de audit intern
Dacă auditul intern se aplică tuturor dimensiunilor icircntreprinderii el se aplică de asemenea
tuturor activităţilor icircntreprinderii Icircntreprinderea cu vocaţie comercială este la fel de interesată
ca şi icircntreprinderea industrială sau icircntreprinderea de servicii Probabil icircn această ultimă
categorie cu excepţia sectorului bancar funcţia auditului intern a penetrat mai puţin şi fără
icircndoială pentru că dimensiunea multinaţională care a favorizat dezvoltarea funcţiei este de
altfel icircntacirclnită icircn sectorul industrial
Este evident că sectorul para-public care girează imaginea sectorului privat adoptă funcţiile
şi deci auditul intern şi este una dintre dezvoltările sale recente interesează toate activităţile
din economie care icircmbracă forma juridică icircn care se exprimă
Dincolo de icircntreprinderi asociaţiile de toate tipurile societăţile civile şi chiar organismele
confesionale sau religioase pot şi trebuie să fie interesate de această Funcţie din moment ce au
atins o anumită dimensiune
Şi icircn mod natural administraţiile ndash toate administraţiile ndash adoptă icircn mod progresiv Auditul
Intern care trebuie să le permită să facă un salt semnificativ icircn vederea eficacităţii securităţii
şi calităţii fie că este vorba de spitale Educaţie Naţională colectivităţi teritoriale Armată
Inspectoratele Generale ale Ministerelor toţi au perceput deja icircn ce punct această funcţie nouă
ar putea să le permită să stăpacircnească mai bine activităţile lor şi să atingă cu mai multă
siguranţă obiectivele semnalate
Icircn fiecare din aceste organizaţii Auditul Intern ndash şi acesta nu e icircncă perceput clar de către toţi
ndash se aplică tuturor funcţiilor fără excepţii
Aplicarea asupra tuturor Funcţiilor
Numeroşi sunt icircncă cei care atunci cacircnd vorbim de Auditul Intern se gacircndesc la funcţia
financiară şi contabilă Greutatea istoriei apasă icircnsă greu icircn spiritele care nu au fost informate
asupra evoluţiei Funcţiei
De fapt ea a debordat mult limitele istorice şi interesează dacă nu icircn practică cel puţin pe toţi
icircn concepţia teoretică toate funcţiile fără nici o restricţie De fapt obiectivele şi metodologia
Auditului Intern sunt universale icircn sensul icircn care ele se aplică tuturor activităţilor permiţacircnd
astfel de a le gestiona mai bine
Se vor declina deci toate funcţiile icircntreprinderii auditorul intern va exercita activităţile sale
pentru cel mai mare profit dintre toate
1048707 Funcţia financiară şi contabilă
Contabiliatea trezoreria sunt bineicircnţeles icircnscrise icircn Planul de Audit Intern dar cu obiective
complementare icircn raport ce cele asigurate auditorilor externi Vom vedea cu ocazia
poziţionării Funcţiei icircn ce puncte aceste obiective diferă Dar vom vedea de asemenea icircn ce
punct auditul intern şi cel extern sunt chemate să colaboreze atacirct de mare este
complementaritatea acţiunii lor
1048707 Funcţia comercială şi logistică
Marketing vacircnzări publicitate stocaj transporturi toate aceste domenii trebuie explorate de
auditorul intern Icircnţelegem bine că icircn această semnificaţie aspectul financiar şi contabil nu
este singurul interesat Universalitatea obiectivelor auditului intern conduce la a analiza toate
celelalte aspecte ale funcţiei relaţiile comerciale şi publicitate solvabilitatea clientului
calitatea livrărilor cercetarea prospectelor etc
1048707 Funcţia fabricaţie producţie
Icircn sensul cel mai larg al cuvacircntului adică incluzacircnd examinarea instalaţiei de fabricaţie ca şi
cea de producţie de menţinere de investiţii de securitate industrială etc
Ceea ce vrea să spună icircn mod clar este că auditorul intern este prezent de asemenea icircn uzine
şi pe şantiere ca şi icircn birouri Fără icircndoială reuniunea unui anumit număr de condiţii este
necesară pentru a se ajunge icircn această situaţie icircn particular exigenţa unei culturi tehnice cu
atacirct mai puţin pentru icircntreprinderile cu icircnaltă tehnologie
Dar dacă vrem să dăm funcţiei plenitudinea dimensiunii sale icircnţelegem icircn mod necesar că
echipa de audit intern trebuie să fie formată din auditori de toate originile şi formaţiile ceea
ce este de fapt preconizat de normele profesionale Un anumit număr de mari icircntreprinderi au
intrat deja pe această cale deci nu mai suntem icircn domeniul speculaţiilor ci icircn cel al realităţii
1048707 Funcţia informatică şi nu numai informatica de gestiune
Auditorul informatic care aici icircn mod egal ndash dimensiunea culturală obligă ndash nu este numai un
auditor care a studiat informatica ci neapărat un informatician format după metodologia şi
instrumentele Auditului Intern Acest auditor informatic exercită talentul său icircn cinci direcţii
fundamentale
1 Auditarea centrelor informatice şi nu numai centre informatice de gestiune dar şi
informatică industrială informatica de ldquoprogressrdquo după cum spun anglo-saxonii adică aceea
care concurează fabricaţia automatizată Pe scurt peste tot unde există hardware există
materia auditului
2 Auditarea biroticii icircn toată icircntinderea diversitatea şi complexitatea sa
3 Auditarea reţelelor informatice necesară să completeze două puncte anterioare care impun
din partea auditorului un nivel de competenţă tehnică de asemenea ridicat Adică nu toate
echipele de audit sunt icircn măsură să abordeze aceste chestiuni icircn acest caz trebuie găsite
soluţii de substituţie
4 Auditarea sistemelor icircn exploatare şi al logicelelor aplicative Acest domeniu percepe aici
ansamblul celorlalte funcţiuni ale icircntreprinderii icircn măsura icircn care aceasta face apel uşor la
informatică Auditul informatic este atunci ndash icircn acest caz particular ndash un specific al fiecărei
funcţii
5 Auditarea sistemelor icircn dezvoltare care prezintă aceleaşi caracteristici ca şi precedentul
chiar dacă el se situează icircnaintea exploatării Trebuie subliniat aici că rolul auditorului nu
poate şi nu trebuie să se confunde cu acela al responsabililor icircnsărcinaţi cu dezvoltarea Aici
ca şi oriunde auditorul nu este cel care ldquoface lucrurilerdquo ci cel care ldquopriveşte cum lucrurile sunt
făcuterdquo
1048707 Funcţiile de gestiune
Icircnglobăm sub acest cuvacircnt tot ceea ce s-a putut omite icircn enumerarea anterioară Gestiunea
personalului icircn sensul cel mai larg şi icircn toate elementele componente logistica generală a
icircntreprinderii de la curăţarea birourilor pacircnă la arhivare trecacircnd prin grădinărit şi imprimerie
toate aceste activităţi trebuie icircnscrise icircn programul de lucru al auditorului intern Şi cum există
din ce icircn ce mai multe funcţii codificate şi normalizate cacircmpul nu icircncetează a se lărgi ieri
calitatea azi mediul icircnconjurător
1048707 Funcţia auditului intern
Auditul intern fiind o funcţie şi toate funcţiile avacircnd vocaţia de a fi studiate se icircnţelege de la
sine că auditul intern trebuie icircn mod egal să fie audit şi deci să-şi aibă locul icircn enumerarea de
faţă Dar cum să realizezi acest audit al auditului Pare aproape imposibil nu-i aşa
1048707 Funcţia managerială
Unii afirmă că aceasta trebuie exclusă că ea constituie excepţia care confirmă regula Aici
este vorba fără icircndoială despre o ldquoondulaţierdquo icircn faţa dificultăţii deoarece a icircntinde icircntr-atacirct
auditul intern nu este un lucru uşor deoarece trebuie icircnvins un dublu obstacol
1048707 obstacolul creat de Direcţia Generală deoarece aceasta dacă nu-şi cunoaşte bine funcţia
sau mai rău chiar dacă icircşi formulează o idee falsă nu-şi va da girul unei asemenea
icircntreprinderi
1048707 obstacolul creat chiar de auditul intern care ar trebui să supravegheze să nu judece natura
acţiunii Direcţiei ceea ce evident icirci va face sarcina dificilă
Dar icircn planul principiilor şi chiar al practicii funcţia este auditabilă Funcţie universală deci
şi icircn toate sensurile termenului Dar de asemenea şi icircntr-o formă originală funcţie periodică
Audit intern funcţie periodică
Este o funcţie permanentă icircntr-o icircntreprindere dar şi o funcţie periodică pentru cei care o
icircntacirclnesc ldquoAuditaţiirdquo (şefi de serviciu şefi de departamente directori) primesc auditorii icircn
misiune pentru 1 ndash 2 săptămacircni sau 3 luni apoi misiunea fiind terminată aceştia pleacă Ei
vor reveni peste 2 3 sau 5 ani icircn funcţie de o frecvenţă care va fi icircn funcţie de importanţa
riscului icircn activitatea auditată Deci funcţia s-a ldquoeclipsatrdquo icircn măsura icircn care activitatea nu este
executată icircn permanenţă icircn acelaşi loc
Dar activităţi permanente ale Auditului Intern se icircntacirclnesc care de pe 1 Ianuarie pacircnă la 31
Decembrie se va icircntoarce icircn icircntreprindere pentru a-şi exercita misiunile sale icircn toate
sectoarele Planul de audit ndash despre care vom vorbi ulterior ndash interpretează această
periodicitate a activităţii repartizacircnd acţiunile icircntr-un ciclu de mai mulţi ani (3 sau 5) Această
periodicitate a misiunilor este calculată conform riscului fiecărei activităţi activitate cu risc
mare deci misiuni frecvente Activitate cu risc scăzut deci misiuni mai rare icircn timp Un
serviciu de audit intern bine organizat trebuie deci să dispună icircn mod imperativ de un
instrument de măsură a riscului pentru a calcula frecvenţa misiunilor sale Este vorba de
macro-evaluare de care vom vorbi ulterior
Este interesant de subliniat chiar din acest moment caracterul permanent implică pentru
auditorul intern excluderea tuturor lucrărilor din afara misiunii sale de audit Această regulă
este icircn acelaşi timp o necesitate practică şi o exigenţă deontologică Este o necesitate practică
deoarece nu putem fi icircn acelaşi timp judecător şi parte icircmpricinată auditor şi responsabil
operaţional Este icircn mod egal o exigenţă deontologică pentru că este impusă de necesitatea de
a audita totul şi de a o face fără subiectivism Aceste noţiuni figurează de altfel icircn normele de
audit intern şi vom putea observa că acestea nu sunt icircntotdeauna respectate
Cele trei caracteristici ale funcţiei de audit intern nouă universală periodică sunt acum
recunoscute şi dobacircndite Această evoluţie nu s-a produs uniform dar nici icircn mod brutal puţin
cacircte puţin funcţia şi-a configurat noua icircnfăţisare Pentru a realiza acest lucru ea şi-a extins
progresiv cacircmpul de aplicare şi şi-a definit astfel suprastructura
Funcţia de audit intern s-a instituit icircn Anglia şi Franţa la icircnceputul anilor rsquo60 fiind puternic
marcată de originile sale de control financiar-contabil Abia după anii rsquo80 ndashrsquo90 funcţia de
audit intern icircncepe să se contureze icircn activitatea entităţilor iar evoluţia ei continuă şi icircn
prezent
Icircn Romacircnia auditul intern a fost adoptat ca un termen la modă icircn domeniul controlului
financiar icircnsă cu timpul s-a reuşit decantarea conceptelor de control intern şi audit intern Icircn
prezent există o problemă cu icircnţelegerea sistemului de control intern care fiind obiect al
auditului intern icircnglobează toate activităţile de control intern realizate icircn interiorul unei
entităţi şi riscurile asociate acestora
Icircn acelaşi timp trebuie icircnţelese corect şi noţiunile de control extern şi audit extern care
funcţionează icircntr-o economie de piaţă concurenţială cum este şi cea romacircnească
Scopul iniţial al Institutului Auditorilor Interni ndash IIA a fost acela de standardizare a
activităţii de audit intern plecacircnd de la definirea conceptelor stabilirea obiectivelor şi
continuacircnd cu organizarea şi exercitarea acestuia
Icircn timp a avut loc o deplasare a obiectivelor auditului intern respectiv de la furnizarea de
informaţii pentru manager spre o colaborare cu auditul extern căruia icirci asigură o materie
primă prelucrată devenind totodată o activitate de sine stătătoare
Icircncepacircnd din 1950 IIA a emis norme proprii de audit intern diferite de cele ale auditului
extern Icircn timp acestea s-au generalizat şi din 1970 au devenit standarde de audit intern care
sunt icircntr-o permanentă mişcare datorită evoluţiei societăţii ce se confruntă mereu cu noi
provocări
Icircn 1941 JBThurston primul preşedinte al Institutului Internaţional al Auditorilor Interni
declara cu o previziune uimitoare că perspectiva cea mai strălucită a auditului intern va fi
ldquoasistenţa managerialărdquo Icircn 1991 Joseph J Mossis - preşedintele Institutului Auditorilor
Interni din Marea Britanie reia aceeaşi remarcă dar icircn termeni mult mai exacţi ldquoeste clar
pentru cei care lucrează icircn cadrul funcţiei de Audit Intern că acesta are un rol vital de jucat
ajutacircnd conducerea să ia icircn macircnă hăţurile controlului internrdquo
Auditul intern icircşi va atinge obiectivele dacă există un sistem de control intern organizat
formalizat periodic constituit din standarde şi norme profesionale ghiduri procedurale
coduri deontologice (nu etice) care să susţină morala profesiunii de audit avacircnd icircn vedere
faptul că auditorul trebuie să fie icircn afara oricăror bănuieli bdquoprecum soţia Cezaruluirdquo
Auditorii interni şi managerul trebuie priviţi ca parteneri şi nu ca adversari avacircnd aceleaşi
obiective printre care eficacitatea actului de management şi atingerea ţintelor propuse
Managerii trebuie să icircnţeleagă recomandările auditorilor să perceapă ajutorul pe care icircl
primesc pentru stăpacircnirea riscurile care apar şi evoluează continuu
Auditul intern este considerat ca fiind ultimul nivel al sistemului de control intern al entităţii
Auditorii interni izolaţi sunt ineficienţi şi de aceea ei trebuie să lucreze icircn echipă
Competenţele profesionale ale auditorului intern produc adevărate beneficii pentru entitate
printr-o evaluare sistematică pe baza standardelor de audit şi a celor mai bune practici a
politicilor procedurilor şi operaţiilor realizate de entitate
Auditul intern prin activităţile pe care le desfăşoară adaugă valoare atacirct prin evaluarea
sistemului de control intern şi analiza riscurilor asociate activităţilor auditabile cacirct şi prin
recomandările cuprinse icircn raportul icircntocmit şi transmise icircn scopul asigurării atingerii
obiectivelor organizaţiei
Destinatarii rapoartelor de audit intern pot să ţină sau nu cont de recomandările auditorilor
icircnsă ei ştiu că atunci cacircnd nu ţin cont de ele icircşi vor asuma unele riscuri
Auditul intern nu poate da un certificat că toate activităţile sunt protejate sau că nu există
disfuncţii din singurul motiv important - relativitatea controlului intern - care este obiectul
său de activitate
Auditorii interni evaluează sistemul de control intern al entităţii şi dau o asigurare rezonabilă
managementului general referitoare la funcţionalitatea acestuia
Auditul intern este o profesie care s-a redefinit mereu de-a lungul anilor din dorinţa de a
răspunde necesităţilor icircn continuă schimbare ale entităţilor Axat la icircnceput pe probleme
contabile obiectivele auditului intern s-au deplasat spre depistarea principalelor riscuri ale
entităţilor şi evaluarea controlului intern al acestora
Activitatea compartimentului de audit intern se află icircntr-o relaţie de complementaritate cu
Comitetul de Audit respectiv
bull auditul intern oferă Comitetului de Audit o analiză imparţială şi profesionistă asupra
riscurilor organizaţiei şi contribuie la icircmbunătăţirea informării sale şi a Consiliului de
administraţie icircn ceea ce priveşte securitatea acesteia
bull Comitetul de Audit garantează şi consacră independenţa auditului intern
Icircn acest fel cele două structuri contribuie la guvernarea eficientă a organizaţiilor dar icircn
moduri de abordare diferite
Profesia de audit intern se bazează pe standarde de audit intern şi pe standardele de
implementare sau de bună practică recunoscute icircn icircntreaga lume care se adaptează la
particularităţile legislative şi de reglementare ale fiecărei ţări icircn vederea respectării regulilor
specifice ce guvernează diferite sectoare de activitate şi cultura organizaţiei respective
Cunoaşterea şi aplicarea acestui cadru de referinţă oferă organizaţiilor şi organismelor de
reglementare o asigurare privind nivelul de profesionalism al auditorilor interni
Nerespectarea lor nu icircnseamnă numai să te situezi icircn afara profesiei dar mai ales să te privezi
de un mijloc de a fi mai eficace şi mai credibil Amatorismul nu poate să funcţioneze icircn
auditul intern ci doar o abordare sistematică şi metodică poate aduce un plus de valoare
organizaţiilor
2 DEFINIREA CONCEPTULUI DE AUDIT INTERN
Funcţia de audit intern a cunoscut transformări succesive pacircnă la stabilizarea definirii
conceptului Aceste abordări progresive au scos icircn evidenţă o serie de elemente care trebuie
reţinute pentru conturarea cadrului icircn care se icircnscrie auditul intern
Din analiza evoluţiei funcţiei auditului intern pacircnă icircn prezent putem aprecia următoarele
elemente de implicare icircn viaţa entităţii auditate şi anume
- consiliere acordată managerului
- ajutorul acordat salariaţilor fără a-i judeca
- independenţă şi obiectivitate totală a auditorilor
a) Consiliere acordată managerului
Auditul intern reprezintă o funcţie de asistenţă a managerului pentru a-i permite să-şi
administreze mai bine activităţile Componenta de asistenţă de consiliere ataşată auditului
intern icircl distinge categoric de orice acţiune de control sau inspecţie şi este unanim
recunoscută ca avacircnd tendinţe de evoluţie icircn continuare
Auditul intern este aproape de fiecare responsabil precum agentul fiscal care consiliază şi
rezolvă problemele legate de impozite si taxe Responsabilul managerul este consiliat de
auditorul intern pentru a găsi soluţii de rezolvare a problemelor sale icircntr-o cu totul altă
manieră icircn sensul că prin dispoziţiile luate să asigure un control mai bun al activităţilor
programelor şi acţiunilor sale
Profesionalismul auditorului intern este arta şi maniera de a emite o judecată de valoare
asupra instrumentelor şi tehnicilor folosite cum ar fi reguli proceduri instrucţiuni sisteme
informatice tipuri de organizare şa care reprezintă ansamblul activităţilor de control
utilizate de managerul instituţiei sau responsabilul unui loc de muncă recunoscut de
specialişti drept control intern
Rolul auditorului intern este acela de a asista managerul pentru abordările practice succesive
deja elaborate şi prin analiza ansamblului să contribuie la icircmbunătăţirea sistemului de control
intern şi a muncii cu mai multă securitate şi eficacitate
Icircn consecinţă se acceptă unanim că auditorul intern consiliază asistă recomandă dar nu
decide obligaţia lui fiind de a reprezenta un mijloc care să contribuie la icircmbunătăţirea
controlului pe care fiecare manager icircl are asupra activităţilor sale şi a celor icircn coordonare icircn
vederea atingerii obiectivelor controlului intern Pentru realizarea acestor atribuţii auditorul
intern dispune de o serie de atuuri faţă de management şi anume
- standarde profesionale internaţionale
- buna practică recunoscută icircn domeniu care icirci dă autoritate
- tehnici şi instrumente care-i garantează eficacitatea
- independenţa de spirit care icirci asigură autonomia să conceapă ipoteze şi să formuleze
recomandări
- cercetarea şi gacircndirea lui este detaşată de constracircngerile şi obligaţiile unei activităţi
permanente de gestionare zilnică a unui serviciu
b) Ajutorul acordat salariaţilor fără a-i judeca
Icircntr-o entitate icircn care auditul intern face parte din cultura organizaţiei acesta este acceptat cu
interes dar icircntr-o entitate care se confruntă cu riscuri potenţiale importante cu absenţa
conformităţii cu reglementările de bază cu o eficacitate scăzută şi o fragilitate externă a
acesteia datorită deturnărilor de fonduri dispariţiei activelor sau fraudă este evident că
managerul respectiv va fi judecat apreciat
considerat icircn funcţie de constatările auditorului intern
Icircntr-un caz standard misiunea de audit intern poate să evidenţieze ineficacitate redundanţă icircn
sistem sau posibilităţi de icircmbunătăţire a activităţiloracţiunilor dar există mai multe motive
pentru care managementul nu trebuie să fie pus direct icircn discuţie
bull Obiectivele auditului intern au icircn vedere un control asupra activităţilor care să conducă
la icircmbunătăţirea performanţei existente şi nu la judecarea acestuia aşa cum specialistul icircn
fiscalitate ajută la o mai bună aplicare a regimului fiscal Chiar dacă responsabilul este judecat
icircn urma rapoartelor sale de audit acesta nu este obiectivul auditului intern
bull Realizările auditului intern nu trebuie puse icircn discuţie de cel auditat iar dacă totuşi
acest lucru este făcut să se efectueze icircntr-o manieră pozitivă Spre exemplu este cazul unei
insuficienţe nereguli importante descoperită de auditorul intern care imediat o aduce la
cunoştinţa managerului şi pe care acesta o va soluţiona fără icircntacircrziere Icircn acest caz disfuncţia
semnalată prin raportul de audit intern a dus la o acţiune corectivă care a avut ca rezultat şi
aprecierea auditorului ca un responsabil dinamic şi eficace
bull Responsabilităţile auditorului intern trebuie să aibă icircn vedere că adesea analiza cauzelor
unei nereguli scoate la iveală existenţa unor puncte slabe care icircşi au originea icircn insuficienţe
asupra cărora responsabilul nu are un bun control Cu această ocazie se observă că soluţiile
trebuie să vină pe cale ierarhică sau chiar de la nivelul organizaţiei dacă sunt probleme de
dimensiune culturală de formare profesională de buget de organizare de natură informatică
şa
Această situaţie paradoxală adesea icircntacirclnită icirci stimulează logica celui auditat care constată că
auditorul intern confirmă insuficienţele semnalate chiar de el
Din prezentarea de mai sus rezultă că icircn aceasta constă consilierea concretă şi fără echivoc
acordată managerului de catre auditorii interni
c) Independenţa totală a auditorilor interni
Funcţia de audit intern nu trebuie să suporte influenţe şi presiuni care ar putea fi contrare
obiectivelor fixate Standardele profesionale de audit intern definesc principiul independenţei
sub două aspecte
- independenţa compartimentului icircn cadrul organizaţiei de aceea el trebuie să
funcţioneze subordonat celui mai icircnalt nivel ierarhic
- independenţa auditorului intern prin practicarea obiectivităţii adică auditorii interni
trebuie să fie independenţi de activităţile pe care le auditează
Independenţa auditorilor interni trebuie să aibă la bază eliminarea practicii de supraicircncărcare a
auditorilor cu lucrări care nu ar trebui să le revină lor Spre exemplu definirea de reguli şi
proceduri de lucru exercitarea acţiunilor de evaluare şi supervizare ale salariaţilor chiar şi
temporar participarea la elaborarea sistemelor informatice activitatea de organizare acţiuni
de control financiar propriu-zis sau inspecţii şa
Fenomenul cel mai grav care rezultă de aici este că auditorii aflaţi icircn această situaţie nu mai
pot audita domeniul respectiv deoarece şi-au pierdut independenţa şi obiectivitatea Dacă
apar asemenea cazuri mai ales la entităţi mici şi mijlocii cacircnd din motive structurale suntem
obligaţi să icircncredinţăm auditorilor asemenea acţiuni se impune să evaluăm riscurile şi
consecinţele inevitabile icircn timp
Independenţa şi obiectivitatea sunt abateri de la funcţia de audit intern care dăunează
eficacităţii şi rigorii muncii de audit Spre exemplu Trebuie să avem icircn vedere că nu putem fi
medic şi pacient icircn acelaşi timp fără să stabilim un diagnostic cel puţin subiectiv
Respectarea standardului privind independenţa presupune unele reguli
bull auditul intern nu trebuie să aibă icircn subordine vreun serviciu operaţional
bull auditorul intern să poată avea acces icircn orice moment la persoanele de la toate nivelele
ierarhice la bunuri la informaţii la sistemele electronice de calcul
bull recomandările pe care le formulează să nu constituie icircn nici un caz măsuri obligatorii
pentru management
Organizarea funcţiei de audit intern icircn subordinea nivelului ierarhic cel mai icircnalt nu este
suficientă mai trebuie ca fiecare icircn cadrul activităţii sale să poată da dovadă de obiectivitate
acesta fiind de altfel unul din principiile fundamentale ale codului deontologic A fi obiectiv
icircnseamnă să realizezi o apreciere icircn totală neutralitate icircnseamnă a nu avea idei preconcepute
ci o atitudine imparţială De aceea standardele profesionale consideră că obiectivitatea este
afectată şi atunci cacircnd auditorul auditează o entitate activitateprogram a cărei
responsabilitate şi-a asumat-o icircn cursul timpului
Realizacircnd că idealul absolut nu va fi atins nici icircn audit de aceea vorbim despre riscul de
audit un risc rezidual după trecerea auditorului intern Obiectivitatea rămacircne scopul care
trebuie atins fiecare avacircnd datoria să facă tot posibilul pentru a se apropia cacirct mai mult de
acest deziderat
Independenţa şi obiectivitatea este deseori controversată mai ales de către auditorii interni
care nu icircnţeleg această independenţă atunci cacircnd se află icircntr-o structură ierarhică
Icircn realitate independenţa auditorului intern este supusă unei duble limitări
bull auditorul intern ca orice responsabil din organizaţie trebuie să se conformeze strategiei
şi politicii direcţiei generale
bull auditorul intern trebuie să fie independent icircn exercitarea funcţiei sale dar respectacircnd
standardele de audit intern Aceasta este o limitare deontologică dar neicircnsoţită de sancţiune
şi de aceea auditorul intern trebuie să-şi impună icircn mod conştient respectarea standardelor
profesionale
Din această succintă prezentare rezultă că icircn materie de independenţă nu este suficientă nici
ataşarea structurii de audit la cel mai icircnalt nivel ierarhic şi nici urmărirea realizării
obiectivităţii
Practica icircn domeniu ne arată că adevărata independenţă a auditorului intern o constituie
profesionalismul său deoarece dacă este un profesionist va descoperi disfuncţii importante
va face recomandări pertinente şi se va implica icircn viaţa organizaţiei prin icircmbunătăţirea
performanţelor acesteia
Definirea elementelor de ancorare icircn viaţa entităţii a funcţiei de audit ne permite să trecem la
prezentarea conceptului de audit intern Aşa cum am arătat au existat mai multe definiţii de-a
lungul timpului
Icircn anul 1999 IIA din SUA a emis o nouă definiţie a auditului intern icircn urma unui studiu
efectuat cu 800 studenţi coordonat de auditorii din universităţile australiene astfel
Auditul intern este o activitate independentă şi obiectivă care dă unei organizaţii o
asigurare icircn ceea ce priveşte gradul de control deţinut asupra operaţiunilor o icircndrumă
pentru a-i icircmbunătăţi operaţiunile şi contribuie la adăugarea unui plus de valoare
Auditul intern ajută această organizaţie să icircşi atingă obiectivele evaluacircnd printr-o
abordare sistematică şi metodică procesele sale de management al riscurilor de control şi
de conducere a icircntreprinderii şi făcacircnd propuneri pentru a le consolida eficacitatea
Icircn literatura de specialitate există autori4 care consideră că folosirea cuvacircntului ldquoactivitaterdquo
pentru a defini auditul intern icircn locul termenului de ldquofuncţierdquo icircl situează pe responsabilul său
pe o poziţie subalternă ţinacircnd cont că o activitate este mai elementară decacirct o funcţie
Din aceste considerente icircn lexicul ldquoCuvintele Audituluirdquo5 există următoarea definiţie a
auditului şi anume Auditul intern este icircn cadrul unei organizaţii o funcţie ndash exercitată icircntr-o
manieră independentă şi cu mandat - de evaluare a controlului intern ceea ce concurează cu
bunul control asupra riscurilor de către responsabili
Icircn Legea nr 6722002 privind auditul public intern din Romacircnia este adoptată definiţia dată
de IIA icircn anul 1999 Marea majoritate a profesioniştilor icircn domeniu sunt de acord că
această formulare mai poate fi reevaluată dar icircn acest moment este satisfăcătoare şi
exhaustivă din punct de vedere al conţinutului
3 CONCEPTUL DE CONTROL INTERN
Etimologia cuvantului ldquocontrolrdquo provine din expresia latineasca ldquo contra rolusrdquo-
verificarea unui act duplicat dupa originalControlul in acceptiunea lui semantica este o
analiza permanenta dar si periodica a unei activitati a unei situatii pentru a urmari mersul
acestuia fata de un scop sau obiectiv si de a lua masurile de creatiiIn acest timp controlul
semnifica si o supraveghere continua morala si materiala ca si stapanirea unei activitati In
literatura de specialitate avem mai multe acceptiuni astfel
- in acceptiunea francofona controlul reprezinta o verificare o inspectie atenta a corectitudinii unui act
- in acceptiunea angloxasona controlul este actiunea de supraveghere a cuiva a ceva o
examinare minutioas cu scopul de a stapani sau reglementa functionalitatea unui mecanism
Controlul ramane un atribut al managementului utilizat pentru realizarea unor analize a
stabilirii realitatii si stabilirii erorilor servind direct managerilor autoritatilor publice dar si
populatieiA evoluat si evolueaza continuu concomitent cu perfectionarea sistemului
deorganizare si de management precum si a mediului in care functioneaza si care se afla
intr-o continua miscare
STRUCTURA SISTEMULUI DE CONTROL INTERN
AUDITUL INTERN
- consiliere manageriala
- evalueaza sistemul de control intern
CONTROLUL INTERN
- autocontrolul activitatii
- controlul mutual
- controlul ierarhic
- controlul de gestiune
- controlul patrimonial
- controlul de calitate
- controlul financiar contabil
- controlul administrativ
- inspectii
- altele
4 Paralela intre auditul intern si controlul intern
Conceptele de control intern si audit intern desi diferite au o serie de elemente care le
apropie si altele care le diferentiaza ceea ce creeaza suficiente confuzii chiar printre
specialisti
Auditul intern reprezinta activitatea de examinare obiectiva a ansamblului activitatilor entitatii
economice icircn scopul furnizarii unei evaluari independente a managementului riscului
controlului si proceselor de conducere a acestuia
Controlul intern este format din ansamblul formelor de control exercitate la nivelul entitatii
publice inclusiv auditul intern stabilite de conducere in concordanta cu obiectivele acesteia si
cu reglementarile legale in vederea administrarii fondurilor in mod economic eficient si
eficace care include structurile organizatorice metodele si procedurile
Auditul intern are urmatorul rol
- Verificarea conformitatii activitatilor din entitatea economica auditata cu politicile
programele si managementul acestuia icircn conformitate cu prevederile legale
- Evaluarea gradului de adecvare si aplicare a controalelor financiare si nefinanciare dispuse si
efectuate de catre conducerea unitatii icircn scopul cresterii eficientei activitatii entitatii
economice
- Evaluarea gradului de adecvare a datelorinformatiilor financiare si nefinanciare destinate
conducerii pentru cunoasterea realitatii din entitatea economica
- Protejarea elementelor patrimoniale bilantiere si extrabilantiere si identificarea metodelor de
prevenire a fraudelor si pierderilor de orice fel
Controlul intern si sistemul de control intern au rolul de a contribui la
- Respectarea politicilor manageriale (deciziilor conducerii) si a reglementarilor legale
precum si la indeplinirea cu regularitate in mod economic eficace si eficient a sarcinilor
stabilite
- Utlilizarea optima si eficienta a resurselor protejarea activelor prin prevenirea si detectarea
abaterilor erorilor si a fraudelor
- Efectuarea si mentinerea de icircnregistrari contabile corecte si complete sistematizarea si
prezentarea informatiilor necesare diferitelor categorii de utilizatori prin intermediul situatiilor
financiare conform unui referential contabil adoptat
Controlul intern datorita caracterului sau sistematic si atotcuprinzator raspunde nevoilor de
informare ale managerilor membrilor Consiliului de Administratie si ai Comitetului de
Directie precum si ale celorlalte persoane care detin functii de conducere si de executie
favorizand dialogul dintre acstea asigurand transparenta si democratia
Pe baza informatiilor furnizate de controlul intern conducerea are posibilitatea sa-si
fundamenteze mai judicios deciziile manageriale referitoare la programele de activitate la
organizarea si coordonarea structuriilor entitatii la delimitatrea responsabilitatilor pe
compartimente si pe persoanele implicate icircn efectuarea tranzactiilor si operatiunilor respective
si icircn consemnarea si prelucrarea informatiilor
Urmarind efectuarea tranzactilor si a operatiunilor in conformitate cu normele legale si cu
deciziile conducerii controlul intern previne si elimina neregulile si eventualele conflicte din
interiorul entitatii sau dintre entitate si terti (organe fiscale clienti creditori etc )
In practica managementul este perceput ca fiind preocupat de organizarea sistemului de
control intern si de actualizarea permanenta a acestuia datorita evolutiei riscurilor cu care se
confrunta entitatea
Exista forme de control care nu implica costuri suplimentare pe care managerul le stabileste
pentru domeniul sau si care sunt menite sa limiteze sau sa elimine riscurile asociate
activitatilor sub forma
- Autocontrolul propriilor activitati efectuate prin respectarea de catre fiecare salariat a
procedurilor de control instituite
- Controlul mutual realizat icircntre fazele unui lant procedural exercitat de fiecare post de lucru
asupra modului de efectuare a prelucrarilor icircn cadrul postului de lucru anterior pentru a putea
adauga propriile prelucrari si a pregatii controlul pe care il va efectua postul de lucru urmator
- Controlul ierarhic exercitat pe fiecare nivel de responsabilitate
- Controlul partenerial care se realizeaza prin delegarea unor competente intre diferite paliere
de responsabilitate
Prin auditul intern se realizeaza
- Cunoasterea mai aprofundata a specificul entitatii
- Garantarea permanentei interventiilor operative pentru redresarea situatiei pentru
modificarea sau aplicarea corecta a metodelor de gestiune
- Abordarea si a domeniilor mai putin semnificative sau prioritare avacircnd un cost mai redus
- Prin rapoartele pe care le icircntocmeste informeaza conducerea la intervale mai scurte de
timp asupra concluziilor sale referitoare la sistemul contabil si sistemul de control intern din
entitatea respectiva
- Asigurarea unei confidentialitati mai mari a informatiilor etc
5 Paralela intre auditul intern si auditul extern
Pornind de la realitatea că atacirct auditul intern cacirct şi auditul extern sunt pe acelaşi
ldquofrontldquo duc aceeaşi ldquobătălieldquo chiar dacă utilizează metodologii diferite de auditare se
impune susţinerea reciprocă ca o condiţie a eficienţei activităţii de audit
Icircn acelaşi timp trebuie să recunoaştem că dezvoltarea relaţiilor dintre cele două
importante activităţi are la bază tradiţia şi cultura naţională iar lipsa de colaborare dintre
cele două sisteme este considerată istorică Totuşi auditul intern şi auditul extern trebuie să
icircnceapă o colaborare efectivă să aducă acel plus de valoare aşteptat din ambele zone şi să
scape de teama existenţialistă care le afectează icircn prezent
Scopul colaborării icircntre auditul intern şi auditul extern ar trebui să aibă ca temelie cel puţin
următoarele argumente conştientizarea managementului privind necesitatea implementării
funcţiei de audit intern icircn cadrul propriilor entităţi
- asigurarea suplimentară că auditul intern este independent
- asumarea implementării auditului intern
- conştientizarea mai completă a riscurilor atacirct de către management cacirct şi de către
auditori
- reducerea la minimum a suprapunerilor
- schimburi profesionale de probleme
- pregătiri profesionale comune
- mobilitatea personalului icircntre cele două structuri
- coroborarea planurilor şi a programelor de audit
- icircmpărtăşirea informaţiilor utile şi asigurarea unei comunicări eficiente
- icircnţelegerea de către fiecare parte a rolului celeilalte
- clarificarea mai atentă a celor două activităţi
- eliminarea rivalităţilor instituţionale sau chiar a competiţiei dintre cele două
activităţi
- punerea unei presiuni mai mici asupra entităţilor auditate
- crearea unei culturi comune a auditului icircn sectorul public
- realizarea unor compatibilităţi reale cu structurile similare europene
Curtea de Conturi a Romacircniei ndash CCR ndash printre alte activităţi evaluează existenţa şi
funcţionalitatea sistemului de control managerial reorganizat icircn conformitate cu legislaţia icircn
vigoare1 ceea ce icircnseamnă că va evalua activitatea de audit intern şi va asigura astfel feed-
back-ul acestei funcţii a entităţii
Colaborarea icircntre structurile care efectuează auditul intern şi cele care efectuează auditul
extern implică o serie icircntreagă de AVANTAJE atacirct pentru cele două părţi cacirct şi pentru
entităţile auditate astfel
auditul intern are o mai bună icircnţelegere a riscurilor din cadrul entităţilor unde
funcţionează şi pot furniza informaţii utile icircn acele zone auditului extern
auditul intern este mai implicat icircn cunoaşterea entităţii avacircnd acces la informaţii la
care auditul extern nu poate ajunge şi din aceste considerente colaborarea este imperios
necesară
auditul intern prin colaborarea cu auditul extern poate să-şi icircmbunătăţească
metodologiile de intervenţie pe teren să-şi dezvolte programele de testare şi să se folosească
de asigurarea pe care o dă auditul extern entităţii auditate
Icircn plus comunicarea reciprocă şi colaborarea interactivă icircntre auditul intern şi auditul
extern aduce beneficii nu numai acestora entităţii auditate dar şi celor două profesii de
auditori
Comitetele de audit acolo unde există ar trebui să icircncurajeze această interrelaţionare pe
principiul complementarităţii profesiilor avacircnd icircn vedere că este necesară colaborarea şi
cooperarea celor două profesii pentru atingerea obiectivelor ce le revin De asemenea acestea
ar trebui să aibă icircn vedere nu numai icircmpărtăşirea cunoştinţelor privind misiunile de audit
realizate dar şi o posibilă aliniere a stan-dardelor lor la buna practică internaţională
Realizarea unor misiuni de audit cu un icircnalt grad de profesionalism presupune existenţa
unei comunicări adecvate din ambele părţi şi aceasta va contribui la icircntărirea relaţiilor de
colaborare profe-sională şi icircn timp la obţinerea icircncrederii reciproce
Deviza ambelor structuri de audit ar trebui să fie aceea de a juca un rol activ icircn
schimbarea şi im-plementarea sistemelor de management şi control intern icircn cadrul
entităţilor care se poate realiza numai dacă există o stare de spirit potrivită care să conducă
la atingerea acestor principii astfel
- comunicarea permanentă care poate reprezenta cheia succesului
- profesionalism şi respect pentru entităţile auditate prin eliminare icircn totalitate
a suprapunerilor
- existenţa unei dorinţe de icircmpărtăşire a constatărilor
- colaborarea eficientă utilă pentru ambele părţi dar şi pentru entitatea
auditată
- comunicarea şi schimbul reciproc de informaţii care va contribui la
organizarea mai bine a activităţilor şi la oferirea unei calităţi crescute a muncii
- necesitatea creşterii icircncrederii reciproce icircntre cele două structuri de audit
deviza relaţiei dintre auditori ar trebui să fie COLABORARE ŞI COOPERARE
Icircn baza acestor considerente auditul intern trebuie să diminueze misiunile de audit de
conformitate şi să se icircndrepte tot mai mult spre realizarea unor misiuni de audit de sistem
deoarece auditul extern este mai interesat de acest gen de misiuni care icirci poate orienta mai
bine propria activitate Icircn acelaşi timp misiunile de audit de sistem sunt mai utile şi pentru
activitatea de evaluare a riscurilor de către management şi de către auditorii interni
Atingerea acestor obiective speciale se va materializa prin stabilirea icircn mod obligatoriu
a unor icircn-tacirclniri de lucru sistematice icircn vederea cooperării şi care se va concretiza icircn
elaborarea unui PROTOCOL DE COLABORARE icircntre cele două profesii de auditori
Considerăm că auditul extern trebuie să fie cel care să aibă iniţiativă icircn această relaţie
avacircnd icircn vedere posibilităţile de evaluare anuală a entităţilor publice şi logica de a porni icircn
examinările pe care le efectuează de la constatările şi recomandările auditului intern Icircn plus
auditul extern icircn activitatea de evaluare a eficienţei sistemului de control managerial trebuie
să aibă icircn vedere rapoartele auditului intern
Desigur posibilităţile de colaborare şi cooperare sunt multiple şi se impune ca mereu să
fie regacircndite funcţie de evoluţia tehnicilor şi instrumentelor de audit dar şi buna practică
recunoscută icircn domeniu
TERMENII PROTOCOLULUI DINTRE AUDITUL EXTERN ŞI AUDITUL INTERN
Activităţile de audit intern şi cele de audit extern din Romacircnia au ca ţel comun
contribuţia la buna gestionare a constituirii şi utilizării fondurilor publice motiv pentru care
de multe ori sunt preferate schimburile de specialişti dintre cele două profesii care de
asemenea sunt şi profesii liberale
Icircn evoluţia celor două activităţi nu de puţine ori intersectarea misiunilor de audit a fost
benefică amacircndurora acestea completacircndu-se reciproc la nivel informal dar şi prin faptul că
rezultatele activităţii uneia dintre ele a fost iniţiatorul şisau declanşatorul activităţii celeilalte
De asemenea ca o apreciere a muncii auditorilor angrenaţi icircntr-un sistem sau altul aceştia au
contribuit la implementarea recomandărilor celorlalţi deşi aceste atribuţii nu erau stabilite
anticipat ca fiind obligatorii
Avacircnd icircn vedere obiectivele comune o serie de tehnici şi instrumente de audit pe care le
folosesc ambele profesii deşi au metodologii diferite dar şi obiective specifice considerăm
că cele două tipuri ale auditului trebuie să se afle icircntr-o perfectă complementaritate
respingacircnd exclusivismul de orice fel
Prin luare icircn considerare a acestor realităţi Curtea de Conturi a Romacircniei ndash CCR ndash icircn
calitate de instituţie supremă de audit şi Ministerul Finanţelor Publice prin Unitatea
Centrală pentru Armonizarea Auditului Public Intern ndash UCAAPI ndash icircn calitate de organ de
specialitate al administraţiei publice centrale care elaborează conduce şi aplică o strategie
unitară icircn domeniul auditului intern icircn sectorul public pot să conlucreze icircndeaproape
pentru a asigura stabilitatea şi complementaritatea celor două sisteme de audit şi a
componentelor acestora
Icircn practică recomandăm ca relaţiile dintre cele două categorii de profesionişti să fie
transpuse icircntr-un Protocol pentru colaborare şi cooperare icircn domeniul activităţii de audit
care să fie structurat pe mai multe capitole icircn care să se statueze icircn principal următoarele
A coordonarea metodologică comună icircn domeniul auditului public icircn Romacircnia
B coordonarea planurilor de activitate ale structurilor de audit intern din entităţile
publice cu cele ale CCR
C asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare
D realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor
A Coordonarea metodologică comună icircn domeniul auditului public icircn Romacircnia va
conduce pe de-o parte la creşterea icircncrederii CCR icircn calitatea activităţii de audit intern care
se poate baza pe rapoartele auditorilor interni şi icircn acelaşi timp poate să le utilizeze ca puncte
de plecare icircn activitatea proprie Pe de altă parte structurile de audit intern icircşi pot reorienta
propriile activităţi icircn funcţie de constatările şi opiniile auditului extern icircncercacircnd totodată să
evite dublarea eforturilor şi a resurselor alocate de către cele două instituţii de audit
Protocolul de cooperare pentru realizarea coordonării metodologice ar trebui să se refere
următoarele
cooperare reciprocă cu maximă operativitate pentru elaborarea şi actualizarea normelor
curente şi a intenţiilor legislative privind icircmbunătăţirea cadrului normativ
transmiterea comentariilor reciproce asupra cadrului procedural şi existenţa disponibilităţii de
a accepta comentariile şi de a le include icircn normele proprii cu respectarea judecăţii
profesionale şi păstrarea independenţei
bull realizarea icircntacirclnirilor periodice icircntre specialişti pentru dezbaterea anumitor soluţii
metodologice comune icircn vederea icircnţelegerii profunde a acestora
bull informarea reciprocă asupra intenţiilor de modificare a cadrului normativ şi procedural de
desfăşurare a activităţii de audit
bull solicitarea de consiliere pentru icircmbunătăţirea şi compatibilizarea metodologiilor proprii de
audit şi a manualelor ghidurilor şi procedurilor de lucru fără a prejudicia independenţa şi
opiniile profe-sionale ale auditorilor
bull dezvoltarea metodologiilor comune pe baza analizei riscului care să permită focalizarea
acti-vităţii de audit intern pe domeniile-cheie ale entităţii publice
B Coordonarea planurilor de activitate ale structurilor de audit intern ale entităţilor
publice cu cele ale CCR cu scopul de a preveni suprapuneri ale activităţilor de audit dar şi
pentru a se completa reciproc prin identificarea şi evaluarea riscurilor rezultate astfel icircncacirct să
poată fi auditate arii cacirct mai extinse ale sistemelor din sectorul public
Icircn activitatea de coordonare a planurilor se impune respectarea unor principii generale
precum
evitarea suprapunerii perioadelor auditabile
misiunile de audit extern de regulă să fie ulterioare misiunilor de audit intern
stabilirea misiunilor de audit de interes comun a obiectivelor acestora şi a
termenelor de realizare
elaborarea unor planuri pentru situaţii neprevăzute cacircnd managerii deturnează
activitatea de audit intern
analiza şi discutarea planurilor curente icircn vederea elaborării planurilor anuale
viitoare de audit şi realizarea unor eventuale schimburi de informaţii privind entităţile ce
urmează a fi auditate
Protocolul de colaborare ar trebui să stabilească şi un calendar comun pentru
definitivarea proiec-telor planurilor de audit intern pentru anul următor corelate cu planul
de activitate propriu al CCR
C Asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare determină necesitatea
informării reciproce asupra modului de desfăşurare propriu-zisă a misiunilor de audit şi
asupra constatărilor deosebite din cuprinsul rapoartelor de audit astfel
icircn situaţia apariţiei icircn timpul derulării misiunilor de audit a unor grave suspiciuni
privind existenţa unui management defectuos sau a unor cazuri de fraudă structurile de
audit intern şi cele de audit extern funcţie de nivelul la care se situează entitatea auditată
se impune să se informeze reciproc dar cu respectarea principiului independenţei
icircn vederea realizării practice a schimbului de informaţii părţile vor proceda la
transmiterea reciprocă a constatărilor importante din rapoartele de audit cu acordul
managerilor inclusiv informarea reciprocă despre modul de implementare a
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn cadrul misiunilor de audit
de asemenea icircn spiritul celor expuse mai sus părţile se vor invita reciproc pentru a
participa la şedinţele de icircnchidere a misiunilor de audit icircn situaţiile icircn care consideră
necesară prezenţa celeilalte părţi şi se vor informa despre modul de implementare al
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn ca-drul misiunilor de audit
D Realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor se impune icircn mod sistematic
cu scopul de a utiliza eficient rezultatele activităţii celeilalte entităţi icircn vederea atingerii
obiectivelor prestabilite Icircn acest sens considerăm necesitatea instituirii unui sistem de
colaborare privind cel puţin
- invitarea reciprocă a auditorilor celor două structuri la cursurile organizate sub
egida acestora inclusiv la acele iniţiative ale Uniunii Europene care se referă la controlul
şi protejarea intereselor financiare ale acesteia
- organizarea de dezbateri seminarii pe teme de interes comun privind analiza
riscurilor modul de utilizare a tehnicilor şi instrumentelor de audit sisteme de
implementare a recomandărilor şi concluziilor şa
- transmiterea reciprocă a materialelor şi informaţiilor cu caracter de noutate din
sfera auditului
Icircn vederea asigurării atingerii acestor obiective apreciem necesitatea
permanentizării activităţii unui grup de lucru care să aibă şi iniţiativa realizării
protocolului de colaborare dintre cele două instituţii CCR şi UCAAPI-MFP
Concret icircn baza acestui protocol dar şi a legislaţiei care reglementează cele două
domenii CCR icircn conformitate cu art 18 din lege va evalua activitatea de control financiar
propriu inclusiv activitatea de audit intern Astfel se impune ca auditorii publici externi să
analizeze icircn cadrul entităţilor auditate icircn principal următoarele aspecte
(1) Organizarea şi managementul structurilor de audit intern
- organizarea compartimentului de audit intern subordonarea şi raportarea directă către
conducerea entităţii publice
- stabilirea atribuţiilor şi responsabilităţilor auditorilor interni conform cadrului legal
- organizarea activităţii de audit intern icircn mod distinct de celelalte activităţi din entitatea
publică
- neimplicarea auditorilor interni icircn elaborarea procedurilor de control sau icircn derularea
efectivă a unor activităţi auditabile
- numirearevocarea şefilor compartimentului de audit intern şi a auditorilor interni
- calitatea şi natura domeniilor cuprinse icircn programul de asigurare şi icircmbunătăţire a
calităţii activităţii de audit intern
- fundamentarea necesarului de auditori pentru funcţionarea optimă a structurilor de
audit intern
- frecvenţa şi modul de apel la resursele externe necesare efectuării misiunilor de audit
intern
- profilul şi competenţa profesională a auditorilor interni
((2) Planificarea auditului intern
elaborarea planului ndash structură aprobare şi actualizare
fundamentarea acţiunilor din plan ndash analiza riscului selectarea şi icircntocmirea referatului
de jus-tificare
concordanţa misiunilor cuprinse icircn plan cu zonele de risc ridicat al domeniilor de
activitate ale entităţii publice
analiza gradului de icircndeplinire a misiunilor de audit planificate
(3) Modul de respectare a metodologiei şi procedurilor icircn derularea misiunilor de audit
public intern
evaluarea normelor metodologice proprii privind activitatea de audit intern
Carta auditului intern
aplicarea efectivă a metodologiei şi procedurilor specifice muncii de audit intern
respectarea principiilor Codului privind conduita etică referitoare la obiectivitatea
integritatea şi asigurarea independenţei auditorilor interni
programul de pregătire profesională
declararea incompatibilităţilor auditorilor interni
respectarea confidenţialităţii profesionale
(4) Evaluarea desfăşurării misiunilor de audit intern
definirea obiectivelor misiunii icircn urma analizei de risc
tematica icircn detaliu şi intervenţia la faţa locului
pertinenţa constatărilor cauzelor consecinţelor şi recomandărilor
respectarea structurii standard a raportului de audit intern
difuzarea raportului de audit intern
(5) Urmărirea implementării recomandărilor formulate icircn rapoartele de audit intern
analiza planului de acţiune şi a calendarului de implementare
gradul de implementare a recomandărilor şi a cauzelor care au condus la neicircndeplinirea
unor recomandări
aprecierea activităţii de audit intern din partea structurilor auditate şi a conducerii
entităţii publice
(6) Organizarea sistemului de raportare a activităţii de audit intern
raportarea recomandărilor neacceptate sau acceptate dar neimplementate
raportarea iregularităţilor
raportul anual de activitate
Constatările auditorilor publici externi rezultate din evaluarea activităţilor de audit
intern consemnate icircn rapoartele de audit icircncheiate vor fi sintetizate de către structurile de
control teritoriale şi se vor transmite departamentului de specialitate pentru a fi cuprinse icircn
Raportul public anual al Curţii de Conturi icircntr-o secţiune distinctă intitulată ldquoEvaluarea
sistemelor de control şi audit internrdquo
Icircn acest sens art 8 lit ldquolrdquo din Legea nr 67219122002 privind auditul public intern
(MO nr 95324122002) cu modificările şi completările ulterioare republicată prevede
colaborarea CCR cu UCAAPI - MFP pentru
- compatibilizarea cadrului procedural utilizat de auditori icircn desfăşurarea activităţii şi
raportarea rezultatelor auditului icircn vederea realizării unei relaţii bazată pe icircncredere
- icircnţelegerea reciprocă a tehnicilor şi instrumentelor utilizate de auditori şi armonizarea
acestora pentru a asigura un caracter unitar icircn stabilirea constatărilor şi evaluarea cauzelor şi
concluzii-lor activităţii de audit
- recunoaşterea reciprocă a nivelului calitativ al recomandărilor şi opiniilor conţinute icircn
rapoartele de audit utilizate ca puncte de plecare icircn derularea viitoarelor misiuni de audit
intern sau extern
Totodată CCR va dezvolta colaborarea cu structurile de audit intern din cadrul
entităţilor publice controlate pentru
- analiza comună a programelor de audit multianuale şi anuale pentru asigurarea
complementarităţii domeniilor supuse auditării
- stabilirea misiunilor de interes comun a obiectivelor acestora şi a termenelor de realizare
avacircnd icircn vedere respectarea principiului ca misiunile de audit public extern de regulă să fie
ulterioare misiunilor de audit intern
- evitarea suprapunerii perioadelor icircn care se desfăşoară efectiv auditul
Din aceste considerente entităţile supuse controlului CCR sunt obligate să transmită
acesteia pacircnă la sfacircrşitul trimestrului I pentru anul precedent raportul privind desfăşurarea şi
realizarea programului de audit intern
Raportarea activităţii de audit intern se face pe baza raportului cadru adoptat după
modelul Comisiei Europene difuzat de UCAAPI icircn calitate de responsabilă cu coordonarea
şi supravegherea auditului intern pentru toţi ordonatorii principali de credite Aceştia la racircndul
lor transmit raportul cadru la toate unităţile aflate icircn subordinea sub autoritatea sau icircn
coordonarea lor şi care au organizată potrivit legii activitatea de audit intern
Rapoartele vor constitui o sursă importantă de informare pentru auditorii publici externi
asupra activităţii de audit intern desfăşurată icircn cadrul entităţii publice respectiv de a cunoaşte
misiunile de audit derulate obiectivele acesteia natura constatărilor şi tipul recomandărilor
formulate Auditorii publici externi pot utiliza aceste informaţii pe care le supun propriei
judecăţi profesionale
Considerăm că profesioniştii din cele două domenii sunt conştienţi de
complementaritatea activităţilor icircntr-o societate tot mai specializată de impactul activităţilor
de audit pentru toate categoriile de management de aşteptările tuturor salariaţilor din cadrul
entităţilor de la AUDITORI şi care nu pot să-şi atingă obiectivele fără realizarea unor
organisme de contact care să funcţioneze ca interfeţe icircntre diversele structuri publice centrale
pe bază de profesionalism
UCAAPI are preocupări pentru alinierea la exigenţele şi standardele internaţionale ceea
ce va contribui la o mai bună comunicare icircntre instituţiile noastre şi organismele naţionale
regionale şi inter-naţionale
6 Auditul intern in sistemul public din Romania
Auditul intern este implementat din 1941 In Europa a fost introdus de UE din 1995 in
Romania in 1999 s-a dat prima lege (legea nr 1191999- privind controlul intern si controlul
financiar prevenitvin cadrul controlului intern functiona si auditul intern ulterior partea de
audit intern a fost abrogata si a ramas numai partea de control intern si control financiar
preventiv) in 2002cu intrare in aplicare din 2003 s-a infiintat auditul intern public din
Romania in baza legii 6722002
In 2002-2003 pana in prezent a fost o lupta pentru implementarea auditului intern
Prin legea nr 6722002 privind auditul public intern si OG 372004 privind
modificarile si completarile acestuia a fost reglementat auditul intern in entitatile publice ca
activitatea functional independenta si obiectiva
In entitatile economice din sistemul privat auditul intern este reglementat prin OUG
nr 751999 privind activitatea de audit financiar republicata prin legea 1332002
Pentru restul entitatilor din sistemul privat auditul intern nu este obligatoriu dar si
acestea sunt interesate sa-si organizeze activitatea de audit intern pentru accesarea
eventualelor fonduri structurale europene
Organizarea auditului intern (AI)
Din punct de vedere structural
a) Comitetul pentru API (CAPI)
b) Unitatea Centrala de Armonizare pentru API (UCAAPI)
c) Compartimentele de API din entitatile publice
Nota pctele a) si b) sunt organizate in structura Ministerului de Finante
Se icircnfiinteaza Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI) pe lacircnga Unitatea
Centrala de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) organism cu caracter
consultativ pentru a actiona icircn vederea definirii strategiei si a icircmbunatatirii activitatii de
audit public intern icircn sectorul public
CAPI cuprinde 11 membri astfel a) presedintele Camerei Auditorilor Financiari din
Romacircnia
b) profesori universitari cu specialitate icircn domeniul auditului public intern - 2 persoane
c) specialisti cu icircnalta calificare icircn domeniul auditului public intern - 3 persoane
d) directorul general al UCAAPI e) experti din alte domenii de activitate respectiv contab
ilitate publica juridic sisteme informatice - 4 persoane (3) Membrii CAPI cu exceptia
directorului general al UCAAPI nu pot face parte din structurile Ministerului Finantelor
Publice iar modul de nominalizare a acestora se va stabili prin norme aprobate prin
hotaracircre a Guvernului
CAPI va fi condus de un presedinte ales cu majoritate simpla de voturi dintre
membrii comitetului pentru o perioada de 3 ani presedintele convoaca icircntacirclnirile CAPI
Regulamentul de organizare si functionare a CAPI este aprobat de plenul acestuia cu
o majoritate de jumatate plus unu din voturi
Secretariatul tehnic al CAPI este asigurat de UCAAPI
Membrii CAPI vor primi o indemnizatie de sedinta egala cu 20 din nivelul
echivalent salariului brut al secretarilor de stat indemnizatia se suporta din bugetul statului
prin bugetul Ministerului Finantelor Publice
Icircn realizarea obiectivelor sale CAPI are urmatoarele atributii principale
a) dezbate planurile strategice de dezvoltare icircn domeniul auditului public intern si emite o
opinie asupra directiilor de dezvoltare a acestuia
b) dezbate si emite o opinie asupra actului normativ elaborat de UCAAPI icircn domeniul
auditului public intern c) dezbate si avizeaza raportul anual privind activitatea de audit
public intern si icircl prezinta Guvernului d) avizeaza planul misiunilor de audit public intern
de interes national cu implicatii multisectoriale
e) dezbate si emite o opinie asupra rapoartelor de audit public intern de interes national cu
implicatii multisectoriale f) analizeaza importanta recomandarilor formulate de auditorii
interni icircn cazul divergentelor de opinii dintre conducatorul entitatii publice si auditorii
interni emitacircnd o opinie asupra consecintelor neimplementarii recomandarilor formulate de
acestia g) analizeaza acordurile de cooperare icircntre auditul intern si cel extern referitor la
definirea conceptelor si la utilizarea standardelor icircn domeniu schimbul de rezultate din
activitatea propriu-zisa de audit precum si pregatirea profesionala comuna a auditorilor h)
avizeaza numirea si revocarea directorului general al UCAAPI
Icircn cadrul Ministerului Finantelor Publice se constituie Uniunea Centrala de
Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) structurata pe compartimente de
specialitate icircn subordinea directa a ministrului finantelor publice
UCAAPI este condusa de un director general numit de ministrul finantelor publice
cu avizul CAPI Directorul general este functionar public si trebuie sa aiba o icircnalta calificare
profesionala icircn domeniul financiar-contabil sisau al auditului cu o competenta profesionala
corespunzatoare si sa icircndeplineasca cerintele Codului privind conduita etica a auditorului
intern
Icircn realizarea obiectivelor sale UCAAPI are urmatoarele atributii principale
a) elaboreaza conduce si aplica o strategie unitara icircn domeniul auditului public intern si
monitorizeaza la nivel national aceasta activitate
b) dezvolta cadrul normativ icircn domeniul auditului public intern
c) dezvolta si implementeaza proceduri si metodologii uniforme bazate pe standardele
internationale inclusiv manualele de audit intern
d) dezvolta metodologiile icircn domeniul riscului managerial
e) elaboreaza Codul privind conduita etica a auditorului intern
f) avizeaza normele metodologice specifice diferitelor sectoare de activitate icircn domeniul
auditului public intern g) dezvolta sistemul de raportare a rezultatelor activitatii de audit
public intern si elaboreaza raportul anual precum si sinteze pe baza rapoartelor primite h)
efectueaza misiuni de audit public intern de interes national cu implicatii multisectoriale
i) verifica respectarea normelor instructiunilor precum si a Codului privind conduita etica a
auditorului intern de catre compartimentele de audit public intern si poate initia masurile
corective necesare icircn cooperare cu conducatorul entitatii publice icircn cauza
j) coordoneaza sistemul de recrutare si de pregatire profesionala icircn domeniul auditului
public intern
k) avizeaza numireadestituirea sefilor compartimentelor de audit public intern din entitatile
publice l) coopereaza cu Curtea de Conturi si cu alte institutii si autoritati publice din
Romacircnia
m) coopereaza cu autoritatile si organizatiile de control financiar public din alte state
inclusiv din Comisia Europeana
Compartimentul de audit public intern se organizeaza astfel
a) conducatorul institutiei publice sau icircn cazul altor entitati publice organul de conducere
colectiva are obligatia instituirii cadrului organizatoric si functional necesar desfasurarii
activitatii de audit public intern
b) la institutiile publice mici care nu sunt subordonate altor entitati publice auditul public
intern se limiteaza la auditul de regularitate si se efectueaza de catre compartimentele de
audit public intern ale Ministerului Finantelor Publice c) conducatorul entitatii publice
subordonate poate stabili si mentine un compartiment functional de audit public intern cu
acordul entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior iar daca acest compartiment
nu se icircnfiinteaza auditul entitatii respective se efectueaza de catre compartimentul de audit
public intern al entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior
Compartimentul de audit public intern se constituie icircn subordinea directa a
conducerii entitatii publice si prin atributiile sale nu trebuie sa fie implicat icircn elaborarea
procedurilor de control intern si icircn desfasurarea activitatilor supuse auditului public
internConducatorul compartimentului de audit public intern este numitdestituit de catre
conducatorul entitatii publice cu avizul UCAAPI pentru entitatile publice subordonate
numireadestituirea se face cu avizul organului ierarhic superior Conducatorul
compartimentului de audit public intern este responsabil pentru organizarea si desfasurarea
activitatilor de audit
Functia de auditor intern este incompatibila cu exercitarea acestei functii ca activitate
profesionala orientata spre profit sau recompensa
Atributiile compartimentului de audit public intern sunt
a) elaboreaza norme metodologice specifice entitatii publice icircn care icircsi desfasoara
activitatea cu avizul UCAAPI sau al organului ierarhic superior icircn cazul entitatilor publice
subordonate b) elaboreaza proiectul planului anual de audit public intern
c) efectueaza activitati de audit public intern pentru a evalua daca sistemele de management
financiar si control ale entitatii publice sunt transparente si sunt conforme cu normele de
legalitate regularitate economicitate eficienta si eficacitate d) informeaza UCAAPI despre
recomandarile neicircnsusite de cat re conducatorul entitatii publice auditate precum si despre
consecintele acestora
e) raporteaza periodic asupra constatarilor concluziilor si recomandarilor rezultate din
activitatile sale de audit f) elaboreaza raportul anual al activitatii de audit public intern
g) icircn cazul identificarii unor iregularitati sau posibile prejudicii raporteaza imediat
conducatorului entitatii publice si structurii de control intern abilitate
7 REGLEMENTAREA SI COORDONAREA AUDITULUI INTERN
In Romania la recomandarea Comisiei Europene in 1999 s-a introdus auditul intern
o activitate noua care a generat profesia de auditor internin baza OUG 1191999 privind
controlul financiar preventiv si auditul internLegea a produs suficienta perturbare in sistem
deoarece acolo se recomanda transformarea compartimentelor de control financiar de
gestiune in compartimente de audit internTotusi a avut si efecte pozitive prin aparitia
activitatii de audit intern ca o functie a managementului general si prin crearea acestei
dispute conceptuale in Romania intre controlul intern si auditul intern pe de o parte si
controlul extern si auditul extern pe de alta parte
Datorita cresterii rolului auditului intern si intelegerea importantei auditorilor interni
in codul entitatilor si sprijiniti de Comisia Europeana am fost obligati sa scoatem o lege a
auditului intern (6722002) in baza careia toate entitatile publice si cele asimilate acesteia
fonduri bugetare si patrimoniu public sunt obligate sa aiba compartimente de audit intern
(directii servicii birou)
Standardele internationale de audit intern recomanda ca compartimentele de audit
intern sa nu fie mai mici de 3 persoane
In Romania exista aprox 30 de compartimente de audit intern din sistemul public
compartimente mici si izolate (1-2 auditori)Din aceste considerente in proxima perioada
vom completa normele generale cu norme de asociere a auditorilor interni penmtru a realiza
compartimente de minim 3 persoane
Legea 6722002 prevede constituirea unui CAPI format din 11 persoane la nivel
MFPDe asemenea s-a constituit UCAAPI la nivelul MFP si compartimente de audit intern
la nivelul tuturor entitatilor publice care au un volum al fondurilor bugetare de cel putin
100000 euro 3 ani consecutivi
Pentru entitatile publice (mici) care nu ating acest barem il va asigura structura
ierarhic superioara
In concluzie exista intr-un minister o directie de audit (20 persoane) structurata pe 2-3
servicii si compartimente de audit internAvem aprox 1000 si ceva de compartimente mici
de audit
Prin legea 6722002 in care utilizam frecvent ldquoactivitatea de auditrdquo intelegem
-activitatea de asigurare a functionalitatii sistemului de control intern din cadrul entitatii si
activitatea de consiliere
Din aceste considerente Codul legislativ prezentat a fost completat cu normele de exercitare
si organizare a activitatii de audit public intern aprobate prin OMFP 382003Ulterior au mai
fost elaborate si alte documente privind sustinerea functiei de audit intern cum ar fi CODUL
ETIC AL AUDITULUI INTERN OMFP 2522004 dar si alte acte normative de completare
si modificare a actului normativ (OUG 4232003 HG 372004) La recomandarea Comisiei
Europene a trebuit sa dezvoltam normele si pentru partea de consiliere si in acest sens s-a
elaborat OMFP 17022005 privind activitatea de consiliere a auditului intern
In normele 17022005 sunt prezentate tipurile consilierii care pot fi
a)consultanta-avand ca scop solutii pentru eliminarea diferitelor obstacole care impiedica
desfasurarea normala a proceselor stabilire cauze determinarea consecintelor formuland
recomandari
b)capacitatea intelegerii destinata obtinerii de informatii suplimentare pentru cunoasterea in
profunzime a unui sistem necesar personalului care are responsabilitatea implemetarii
acesteia
OMFP 9462005 recomanda nivelului general de management urmatoarele
- controlulinspecţia nu se vor mai organiza ca compartimente distincte ci activitatile de
control vor fi disipate pe fluxul procesului
-organizarea Registrului Riscurilor la nivelul fiecarui compartiment si prin centralizare la
nivelul entitatii
-elaborarea procedurilor scrise si formalizate pentru toate activitatile subactivitatile
programele din cadrul entitatiiAceasta filozofie de organizare a controlului intern in entitati
este prezentata in Indrumarul Metodologic privind Organizarea Controlului Intern existent
pe site-ul MFP
NOTA pentru aceste activitati se recomanda auditorilor interni sa faca facilitarea intelegerii
c)formare si perfectionarea profesiei destinata cunostintelor teoretice si practice gestiunea
riscurilor si controlului intern
Consilierea se organizeaza si desfasoara sub mai multe forme
-misiuni de consiliere formalizate cuprinse in plan care respecta OMFP 17022005 in
general pentru abordari sistematice si metodice si care se finalizeaza cu raport de consiliere
-misiuni de consiliere cu caracter informal neformalizat realizate prin participarea in cadrul
unor comitete schimburi de informatii realizate dupa procedurile specifice acestora
-misiuni de consiliere pentru situatii exceptionale (alegeri cutremur inundatii)
BIBLIOGRAFIE
1 Auditul intern autor MGhita Editura Economica Bucuresti 2004 ISBN 973-709-051-9
2 Audit intern autori Marcel Ghiţă Sorin Briciu şi colaboratorii Editura ULISE Alba Iulia
2005 ISBN 973-87453-1-4
3 Auditul intern icircn sistemul public autori Marcel Ghiţă Mihai Spracircnceană Editura
Tribuna Economică Bucureşti 2006
4 Theorie et practique de lrsquoaudit interne autor Jacques Renard Editions drsquoOrganisation
Paris France 2002 tradusă icircn Romacircnia printr-un proiect finanţat de PHARE sub
coordonarea Ministerului Finanţelor Publice Bucureşti 2003
5 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 94604072005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 67528072005) cu
modificările şi completările ulterioare
6 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 138922082006 privind modificarea şi
completarea Ordinului ministrului finanţelor publice nr 9462005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 77112092006)
7 Legea nr 67219122002 privind auditul public intern (MO nr 95324122002) cu
modificările şi completările ulterioare
fel subcontractanti ai Auditorilor Externi ei au permis realizarea obiectivului fixat initial
reducerea taxelor icircntreprinderilor Astfel s-a nascut cuvacircntul nu functia
Odata ce a trecut criza ei au fost folositi icircn continuare deoarece dobacircndisera
cunostintele necesare si utilizau metodele si instrumentele aplicate domeniului contabil putin
cacircte putin ei au largit domeniul de aplicare si i-au modificat icircn mica masura obiectivele Dar
Functia de Audit Intern va mai pastra mult timp icircnca acest patrimoniu ereditar icircn memoria
colectiva Cu atacirct mai mult cu cacirct este vorba de o istorie recenta Icircn raport cu principalele
functii traditionale ale icircntreprinderii functia de productie functia comerciala functia
contabilahellip care au existat dintotdeauna se poate observa faptul ca functia de Audit Intern
este icircnca la primii sai pasi (Jacques RENARD ndash Teoria si practica auditului intern ndash
Bucuresti 2002)
Foarte aproape pacircna acum cacirctiva ani de functia contabila si financiara auditul intern
este icircn prezent subordonat conducatorilor organizatiilor Este de asemenea o profesie bine
organizata cu influenta crescacircnda Regasita icircn peste 80 de institute nationale care fac parte
din Institute of Internal Auditors (IIA) al carui sediu se afla la Orlando icircn Statele Unite ale
Americii profesia reuneste peste 77000 de membri repartizati icircn peste 120 de tari
Auditul intern este o profesie care se bazeaza pe un cadru de referinta recunoscut icircn
lumea icircntreaga chiar daca datorita varietatii mediilor icircn care este practicat acesta trebuie sa
se adapteze pentru a lua icircn calcul particularitatile legislative si de reglementare ale fiecarei
tari regulile specifice care guverneaza anumite sectoare de activitate (sectorul bancar de
exemplu) sau pur si simplu marimea si cultura organizatiilor
Acest cadru de referinta serveste drept baza pentru pregatirea unei diplome
profesionale recunoscute pe plan mondial eliberata pe baza unui examen de specialitate CIA
(Certified Internal Auditor) care reprezinta pentru exercitarea auditului intern echivalentul
diplomei de expertiza contabila icircn cazul revizuirii conturilor
Auditul intern funcţie universală
Acest calificativ trebuie icircnţeles icircntr-un dublu sens este o funcţie universală căci se aplică
tutror organizaţiilor dar este funcţie universală deoarece se aplică tuturor funcţiilor acolo
unde se exersează
Icircn mod natural icircntreprinderile sunt primele interesate oricare ar fi dimensiunea lor Marile
icircntreprinderi icircn mod sigur şi icircn mod particular icircntreprinderile multinaţionale pornind de la
cele la care mişcarea s-a extins Dar auditul intern interesează icircn mod egal şi icircntreprinderile
mici şi mijlocii icircn măsura icircn care bineicircnţeles ele pot suporta costul care permite funcţionarea
unui serviciu de audit intern
Dacă auditul intern se aplică tuturor dimensiunilor icircntreprinderii el se aplică de asemenea
tuturor activităţilor icircntreprinderii Icircntreprinderea cu vocaţie comercială este la fel de interesată
ca şi icircntreprinderea industrială sau icircntreprinderea de servicii Probabil icircn această ultimă
categorie cu excepţia sectorului bancar funcţia auditului intern a penetrat mai puţin şi fără
icircndoială pentru că dimensiunea multinaţională care a favorizat dezvoltarea funcţiei este de
altfel icircntacirclnită icircn sectorul industrial
Este evident că sectorul para-public care girează imaginea sectorului privat adoptă funcţiile
şi deci auditul intern şi este una dintre dezvoltările sale recente interesează toate activităţile
din economie care icircmbracă forma juridică icircn care se exprimă
Dincolo de icircntreprinderi asociaţiile de toate tipurile societăţile civile şi chiar organismele
confesionale sau religioase pot şi trebuie să fie interesate de această Funcţie din moment ce au
atins o anumită dimensiune
Şi icircn mod natural administraţiile ndash toate administraţiile ndash adoptă icircn mod progresiv Auditul
Intern care trebuie să le permită să facă un salt semnificativ icircn vederea eficacităţii securităţii
şi calităţii fie că este vorba de spitale Educaţie Naţională colectivităţi teritoriale Armată
Inspectoratele Generale ale Ministerelor toţi au perceput deja icircn ce punct această funcţie nouă
ar putea să le permită să stăpacircnească mai bine activităţile lor şi să atingă cu mai multă
siguranţă obiectivele semnalate
Icircn fiecare din aceste organizaţii Auditul Intern ndash şi acesta nu e icircncă perceput clar de către toţi
ndash se aplică tuturor funcţiilor fără excepţii
Aplicarea asupra tuturor Funcţiilor
Numeroşi sunt icircncă cei care atunci cacircnd vorbim de Auditul Intern se gacircndesc la funcţia
financiară şi contabilă Greutatea istoriei apasă icircnsă greu icircn spiritele care nu au fost informate
asupra evoluţiei Funcţiei
De fapt ea a debordat mult limitele istorice şi interesează dacă nu icircn practică cel puţin pe toţi
icircn concepţia teoretică toate funcţiile fără nici o restricţie De fapt obiectivele şi metodologia
Auditului Intern sunt universale icircn sensul icircn care ele se aplică tuturor activităţilor permiţacircnd
astfel de a le gestiona mai bine
Se vor declina deci toate funcţiile icircntreprinderii auditorul intern va exercita activităţile sale
pentru cel mai mare profit dintre toate
1048707 Funcţia financiară şi contabilă
Contabiliatea trezoreria sunt bineicircnţeles icircnscrise icircn Planul de Audit Intern dar cu obiective
complementare icircn raport ce cele asigurate auditorilor externi Vom vedea cu ocazia
poziţionării Funcţiei icircn ce puncte aceste obiective diferă Dar vom vedea de asemenea icircn ce
punct auditul intern şi cel extern sunt chemate să colaboreze atacirct de mare este
complementaritatea acţiunii lor
1048707 Funcţia comercială şi logistică
Marketing vacircnzări publicitate stocaj transporturi toate aceste domenii trebuie explorate de
auditorul intern Icircnţelegem bine că icircn această semnificaţie aspectul financiar şi contabil nu
este singurul interesat Universalitatea obiectivelor auditului intern conduce la a analiza toate
celelalte aspecte ale funcţiei relaţiile comerciale şi publicitate solvabilitatea clientului
calitatea livrărilor cercetarea prospectelor etc
1048707 Funcţia fabricaţie producţie
Icircn sensul cel mai larg al cuvacircntului adică incluzacircnd examinarea instalaţiei de fabricaţie ca şi
cea de producţie de menţinere de investiţii de securitate industrială etc
Ceea ce vrea să spună icircn mod clar este că auditorul intern este prezent de asemenea icircn uzine
şi pe şantiere ca şi icircn birouri Fără icircndoială reuniunea unui anumit număr de condiţii este
necesară pentru a se ajunge icircn această situaţie icircn particular exigenţa unei culturi tehnice cu
atacirct mai puţin pentru icircntreprinderile cu icircnaltă tehnologie
Dar dacă vrem să dăm funcţiei plenitudinea dimensiunii sale icircnţelegem icircn mod necesar că
echipa de audit intern trebuie să fie formată din auditori de toate originile şi formaţiile ceea
ce este de fapt preconizat de normele profesionale Un anumit număr de mari icircntreprinderi au
intrat deja pe această cale deci nu mai suntem icircn domeniul speculaţiilor ci icircn cel al realităţii
1048707 Funcţia informatică şi nu numai informatica de gestiune
Auditorul informatic care aici icircn mod egal ndash dimensiunea culturală obligă ndash nu este numai un
auditor care a studiat informatica ci neapărat un informatician format după metodologia şi
instrumentele Auditului Intern Acest auditor informatic exercită talentul său icircn cinci direcţii
fundamentale
1 Auditarea centrelor informatice şi nu numai centre informatice de gestiune dar şi
informatică industrială informatica de ldquoprogressrdquo după cum spun anglo-saxonii adică aceea
care concurează fabricaţia automatizată Pe scurt peste tot unde există hardware există
materia auditului
2 Auditarea biroticii icircn toată icircntinderea diversitatea şi complexitatea sa
3 Auditarea reţelelor informatice necesară să completeze două puncte anterioare care impun
din partea auditorului un nivel de competenţă tehnică de asemenea ridicat Adică nu toate
echipele de audit sunt icircn măsură să abordeze aceste chestiuni icircn acest caz trebuie găsite
soluţii de substituţie
4 Auditarea sistemelor icircn exploatare şi al logicelelor aplicative Acest domeniu percepe aici
ansamblul celorlalte funcţiuni ale icircntreprinderii icircn măsura icircn care aceasta face apel uşor la
informatică Auditul informatic este atunci ndash icircn acest caz particular ndash un specific al fiecărei
funcţii
5 Auditarea sistemelor icircn dezvoltare care prezintă aceleaşi caracteristici ca şi precedentul
chiar dacă el se situează icircnaintea exploatării Trebuie subliniat aici că rolul auditorului nu
poate şi nu trebuie să se confunde cu acela al responsabililor icircnsărcinaţi cu dezvoltarea Aici
ca şi oriunde auditorul nu este cel care ldquoface lucrurilerdquo ci cel care ldquopriveşte cum lucrurile sunt
făcuterdquo
1048707 Funcţiile de gestiune
Icircnglobăm sub acest cuvacircnt tot ceea ce s-a putut omite icircn enumerarea anterioară Gestiunea
personalului icircn sensul cel mai larg şi icircn toate elementele componente logistica generală a
icircntreprinderii de la curăţarea birourilor pacircnă la arhivare trecacircnd prin grădinărit şi imprimerie
toate aceste activităţi trebuie icircnscrise icircn programul de lucru al auditorului intern Şi cum există
din ce icircn ce mai multe funcţii codificate şi normalizate cacircmpul nu icircncetează a se lărgi ieri
calitatea azi mediul icircnconjurător
1048707 Funcţia auditului intern
Auditul intern fiind o funcţie şi toate funcţiile avacircnd vocaţia de a fi studiate se icircnţelege de la
sine că auditul intern trebuie icircn mod egal să fie audit şi deci să-şi aibă locul icircn enumerarea de
faţă Dar cum să realizezi acest audit al auditului Pare aproape imposibil nu-i aşa
1048707 Funcţia managerială
Unii afirmă că aceasta trebuie exclusă că ea constituie excepţia care confirmă regula Aici
este vorba fără icircndoială despre o ldquoondulaţierdquo icircn faţa dificultăţii deoarece a icircntinde icircntr-atacirct
auditul intern nu este un lucru uşor deoarece trebuie icircnvins un dublu obstacol
1048707 obstacolul creat de Direcţia Generală deoarece aceasta dacă nu-şi cunoaşte bine funcţia
sau mai rău chiar dacă icircşi formulează o idee falsă nu-şi va da girul unei asemenea
icircntreprinderi
1048707 obstacolul creat chiar de auditul intern care ar trebui să supravegheze să nu judece natura
acţiunii Direcţiei ceea ce evident icirci va face sarcina dificilă
Dar icircn planul principiilor şi chiar al practicii funcţia este auditabilă Funcţie universală deci
şi icircn toate sensurile termenului Dar de asemenea şi icircntr-o formă originală funcţie periodică
Audit intern funcţie periodică
Este o funcţie permanentă icircntr-o icircntreprindere dar şi o funcţie periodică pentru cei care o
icircntacirclnesc ldquoAuditaţiirdquo (şefi de serviciu şefi de departamente directori) primesc auditorii icircn
misiune pentru 1 ndash 2 săptămacircni sau 3 luni apoi misiunea fiind terminată aceştia pleacă Ei
vor reveni peste 2 3 sau 5 ani icircn funcţie de o frecvenţă care va fi icircn funcţie de importanţa
riscului icircn activitatea auditată Deci funcţia s-a ldquoeclipsatrdquo icircn măsura icircn care activitatea nu este
executată icircn permanenţă icircn acelaşi loc
Dar activităţi permanente ale Auditului Intern se icircntacirclnesc care de pe 1 Ianuarie pacircnă la 31
Decembrie se va icircntoarce icircn icircntreprindere pentru a-şi exercita misiunile sale icircn toate
sectoarele Planul de audit ndash despre care vom vorbi ulterior ndash interpretează această
periodicitate a activităţii repartizacircnd acţiunile icircntr-un ciclu de mai mulţi ani (3 sau 5) Această
periodicitate a misiunilor este calculată conform riscului fiecărei activităţi activitate cu risc
mare deci misiuni frecvente Activitate cu risc scăzut deci misiuni mai rare icircn timp Un
serviciu de audit intern bine organizat trebuie deci să dispună icircn mod imperativ de un
instrument de măsură a riscului pentru a calcula frecvenţa misiunilor sale Este vorba de
macro-evaluare de care vom vorbi ulterior
Este interesant de subliniat chiar din acest moment caracterul permanent implică pentru
auditorul intern excluderea tuturor lucrărilor din afara misiunii sale de audit Această regulă
este icircn acelaşi timp o necesitate practică şi o exigenţă deontologică Este o necesitate practică
deoarece nu putem fi icircn acelaşi timp judecător şi parte icircmpricinată auditor şi responsabil
operaţional Este icircn mod egal o exigenţă deontologică pentru că este impusă de necesitatea de
a audita totul şi de a o face fără subiectivism Aceste noţiuni figurează de altfel icircn normele de
audit intern şi vom putea observa că acestea nu sunt icircntotdeauna respectate
Cele trei caracteristici ale funcţiei de audit intern nouă universală periodică sunt acum
recunoscute şi dobacircndite Această evoluţie nu s-a produs uniform dar nici icircn mod brutal puţin
cacircte puţin funcţia şi-a configurat noua icircnfăţisare Pentru a realiza acest lucru ea şi-a extins
progresiv cacircmpul de aplicare şi şi-a definit astfel suprastructura
Funcţia de audit intern s-a instituit icircn Anglia şi Franţa la icircnceputul anilor rsquo60 fiind puternic
marcată de originile sale de control financiar-contabil Abia după anii rsquo80 ndashrsquo90 funcţia de
audit intern icircncepe să se contureze icircn activitatea entităţilor iar evoluţia ei continuă şi icircn
prezent
Icircn Romacircnia auditul intern a fost adoptat ca un termen la modă icircn domeniul controlului
financiar icircnsă cu timpul s-a reuşit decantarea conceptelor de control intern şi audit intern Icircn
prezent există o problemă cu icircnţelegerea sistemului de control intern care fiind obiect al
auditului intern icircnglobează toate activităţile de control intern realizate icircn interiorul unei
entităţi şi riscurile asociate acestora
Icircn acelaşi timp trebuie icircnţelese corect şi noţiunile de control extern şi audit extern care
funcţionează icircntr-o economie de piaţă concurenţială cum este şi cea romacircnească
Scopul iniţial al Institutului Auditorilor Interni ndash IIA a fost acela de standardizare a
activităţii de audit intern plecacircnd de la definirea conceptelor stabilirea obiectivelor şi
continuacircnd cu organizarea şi exercitarea acestuia
Icircn timp a avut loc o deplasare a obiectivelor auditului intern respectiv de la furnizarea de
informaţii pentru manager spre o colaborare cu auditul extern căruia icirci asigură o materie
primă prelucrată devenind totodată o activitate de sine stătătoare
Icircncepacircnd din 1950 IIA a emis norme proprii de audit intern diferite de cele ale auditului
extern Icircn timp acestea s-au generalizat şi din 1970 au devenit standarde de audit intern care
sunt icircntr-o permanentă mişcare datorită evoluţiei societăţii ce se confruntă mereu cu noi
provocări
Icircn 1941 JBThurston primul preşedinte al Institutului Internaţional al Auditorilor Interni
declara cu o previziune uimitoare că perspectiva cea mai strălucită a auditului intern va fi
ldquoasistenţa managerialărdquo Icircn 1991 Joseph J Mossis - preşedintele Institutului Auditorilor
Interni din Marea Britanie reia aceeaşi remarcă dar icircn termeni mult mai exacţi ldquoeste clar
pentru cei care lucrează icircn cadrul funcţiei de Audit Intern că acesta are un rol vital de jucat
ajutacircnd conducerea să ia icircn macircnă hăţurile controlului internrdquo
Auditul intern icircşi va atinge obiectivele dacă există un sistem de control intern organizat
formalizat periodic constituit din standarde şi norme profesionale ghiduri procedurale
coduri deontologice (nu etice) care să susţină morala profesiunii de audit avacircnd icircn vedere
faptul că auditorul trebuie să fie icircn afara oricăror bănuieli bdquoprecum soţia Cezaruluirdquo
Auditorii interni şi managerul trebuie priviţi ca parteneri şi nu ca adversari avacircnd aceleaşi
obiective printre care eficacitatea actului de management şi atingerea ţintelor propuse
Managerii trebuie să icircnţeleagă recomandările auditorilor să perceapă ajutorul pe care icircl
primesc pentru stăpacircnirea riscurile care apar şi evoluează continuu
Auditul intern este considerat ca fiind ultimul nivel al sistemului de control intern al entităţii
Auditorii interni izolaţi sunt ineficienţi şi de aceea ei trebuie să lucreze icircn echipă
Competenţele profesionale ale auditorului intern produc adevărate beneficii pentru entitate
printr-o evaluare sistematică pe baza standardelor de audit şi a celor mai bune practici a
politicilor procedurilor şi operaţiilor realizate de entitate
Auditul intern prin activităţile pe care le desfăşoară adaugă valoare atacirct prin evaluarea
sistemului de control intern şi analiza riscurilor asociate activităţilor auditabile cacirct şi prin
recomandările cuprinse icircn raportul icircntocmit şi transmise icircn scopul asigurării atingerii
obiectivelor organizaţiei
Destinatarii rapoartelor de audit intern pot să ţină sau nu cont de recomandările auditorilor
icircnsă ei ştiu că atunci cacircnd nu ţin cont de ele icircşi vor asuma unele riscuri
Auditul intern nu poate da un certificat că toate activităţile sunt protejate sau că nu există
disfuncţii din singurul motiv important - relativitatea controlului intern - care este obiectul
său de activitate
Auditorii interni evaluează sistemul de control intern al entităţii şi dau o asigurare rezonabilă
managementului general referitoare la funcţionalitatea acestuia
Auditul intern este o profesie care s-a redefinit mereu de-a lungul anilor din dorinţa de a
răspunde necesităţilor icircn continuă schimbare ale entităţilor Axat la icircnceput pe probleme
contabile obiectivele auditului intern s-au deplasat spre depistarea principalelor riscuri ale
entităţilor şi evaluarea controlului intern al acestora
Activitatea compartimentului de audit intern se află icircntr-o relaţie de complementaritate cu
Comitetul de Audit respectiv
bull auditul intern oferă Comitetului de Audit o analiză imparţială şi profesionistă asupra
riscurilor organizaţiei şi contribuie la icircmbunătăţirea informării sale şi a Consiliului de
administraţie icircn ceea ce priveşte securitatea acesteia
bull Comitetul de Audit garantează şi consacră independenţa auditului intern
Icircn acest fel cele două structuri contribuie la guvernarea eficientă a organizaţiilor dar icircn
moduri de abordare diferite
Profesia de audit intern se bazează pe standarde de audit intern şi pe standardele de
implementare sau de bună practică recunoscute icircn icircntreaga lume care se adaptează la
particularităţile legislative şi de reglementare ale fiecărei ţări icircn vederea respectării regulilor
specifice ce guvernează diferite sectoare de activitate şi cultura organizaţiei respective
Cunoaşterea şi aplicarea acestui cadru de referinţă oferă organizaţiilor şi organismelor de
reglementare o asigurare privind nivelul de profesionalism al auditorilor interni
Nerespectarea lor nu icircnseamnă numai să te situezi icircn afara profesiei dar mai ales să te privezi
de un mijloc de a fi mai eficace şi mai credibil Amatorismul nu poate să funcţioneze icircn
auditul intern ci doar o abordare sistematică şi metodică poate aduce un plus de valoare
organizaţiilor
2 DEFINIREA CONCEPTULUI DE AUDIT INTERN
Funcţia de audit intern a cunoscut transformări succesive pacircnă la stabilizarea definirii
conceptului Aceste abordări progresive au scos icircn evidenţă o serie de elemente care trebuie
reţinute pentru conturarea cadrului icircn care se icircnscrie auditul intern
Din analiza evoluţiei funcţiei auditului intern pacircnă icircn prezent putem aprecia următoarele
elemente de implicare icircn viaţa entităţii auditate şi anume
- consiliere acordată managerului
- ajutorul acordat salariaţilor fără a-i judeca
- independenţă şi obiectivitate totală a auditorilor
a) Consiliere acordată managerului
Auditul intern reprezintă o funcţie de asistenţă a managerului pentru a-i permite să-şi
administreze mai bine activităţile Componenta de asistenţă de consiliere ataşată auditului
intern icircl distinge categoric de orice acţiune de control sau inspecţie şi este unanim
recunoscută ca avacircnd tendinţe de evoluţie icircn continuare
Auditul intern este aproape de fiecare responsabil precum agentul fiscal care consiliază şi
rezolvă problemele legate de impozite si taxe Responsabilul managerul este consiliat de
auditorul intern pentru a găsi soluţii de rezolvare a problemelor sale icircntr-o cu totul altă
manieră icircn sensul că prin dispoziţiile luate să asigure un control mai bun al activităţilor
programelor şi acţiunilor sale
Profesionalismul auditorului intern este arta şi maniera de a emite o judecată de valoare
asupra instrumentelor şi tehnicilor folosite cum ar fi reguli proceduri instrucţiuni sisteme
informatice tipuri de organizare şa care reprezintă ansamblul activităţilor de control
utilizate de managerul instituţiei sau responsabilul unui loc de muncă recunoscut de
specialişti drept control intern
Rolul auditorului intern este acela de a asista managerul pentru abordările practice succesive
deja elaborate şi prin analiza ansamblului să contribuie la icircmbunătăţirea sistemului de control
intern şi a muncii cu mai multă securitate şi eficacitate
Icircn consecinţă se acceptă unanim că auditorul intern consiliază asistă recomandă dar nu
decide obligaţia lui fiind de a reprezenta un mijloc care să contribuie la icircmbunătăţirea
controlului pe care fiecare manager icircl are asupra activităţilor sale şi a celor icircn coordonare icircn
vederea atingerii obiectivelor controlului intern Pentru realizarea acestor atribuţii auditorul
intern dispune de o serie de atuuri faţă de management şi anume
- standarde profesionale internaţionale
- buna practică recunoscută icircn domeniu care icirci dă autoritate
- tehnici şi instrumente care-i garantează eficacitatea
- independenţa de spirit care icirci asigură autonomia să conceapă ipoteze şi să formuleze
recomandări
- cercetarea şi gacircndirea lui este detaşată de constracircngerile şi obligaţiile unei activităţi
permanente de gestionare zilnică a unui serviciu
b) Ajutorul acordat salariaţilor fără a-i judeca
Icircntr-o entitate icircn care auditul intern face parte din cultura organizaţiei acesta este acceptat cu
interes dar icircntr-o entitate care se confruntă cu riscuri potenţiale importante cu absenţa
conformităţii cu reglementările de bază cu o eficacitate scăzută şi o fragilitate externă a
acesteia datorită deturnărilor de fonduri dispariţiei activelor sau fraudă este evident că
managerul respectiv va fi judecat apreciat
considerat icircn funcţie de constatările auditorului intern
Icircntr-un caz standard misiunea de audit intern poate să evidenţieze ineficacitate redundanţă icircn
sistem sau posibilităţi de icircmbunătăţire a activităţiloracţiunilor dar există mai multe motive
pentru care managementul nu trebuie să fie pus direct icircn discuţie
bull Obiectivele auditului intern au icircn vedere un control asupra activităţilor care să conducă
la icircmbunătăţirea performanţei existente şi nu la judecarea acestuia aşa cum specialistul icircn
fiscalitate ajută la o mai bună aplicare a regimului fiscal Chiar dacă responsabilul este judecat
icircn urma rapoartelor sale de audit acesta nu este obiectivul auditului intern
bull Realizările auditului intern nu trebuie puse icircn discuţie de cel auditat iar dacă totuşi
acest lucru este făcut să se efectueze icircntr-o manieră pozitivă Spre exemplu este cazul unei
insuficienţe nereguli importante descoperită de auditorul intern care imediat o aduce la
cunoştinţa managerului şi pe care acesta o va soluţiona fără icircntacircrziere Icircn acest caz disfuncţia
semnalată prin raportul de audit intern a dus la o acţiune corectivă care a avut ca rezultat şi
aprecierea auditorului ca un responsabil dinamic şi eficace
bull Responsabilităţile auditorului intern trebuie să aibă icircn vedere că adesea analiza cauzelor
unei nereguli scoate la iveală existenţa unor puncte slabe care icircşi au originea icircn insuficienţe
asupra cărora responsabilul nu are un bun control Cu această ocazie se observă că soluţiile
trebuie să vină pe cale ierarhică sau chiar de la nivelul organizaţiei dacă sunt probleme de
dimensiune culturală de formare profesională de buget de organizare de natură informatică
şa
Această situaţie paradoxală adesea icircntacirclnită icirci stimulează logica celui auditat care constată că
auditorul intern confirmă insuficienţele semnalate chiar de el
Din prezentarea de mai sus rezultă că icircn aceasta constă consilierea concretă şi fără echivoc
acordată managerului de catre auditorii interni
c) Independenţa totală a auditorilor interni
Funcţia de audit intern nu trebuie să suporte influenţe şi presiuni care ar putea fi contrare
obiectivelor fixate Standardele profesionale de audit intern definesc principiul independenţei
sub două aspecte
- independenţa compartimentului icircn cadrul organizaţiei de aceea el trebuie să
funcţioneze subordonat celui mai icircnalt nivel ierarhic
- independenţa auditorului intern prin practicarea obiectivităţii adică auditorii interni
trebuie să fie independenţi de activităţile pe care le auditează
Independenţa auditorilor interni trebuie să aibă la bază eliminarea practicii de supraicircncărcare a
auditorilor cu lucrări care nu ar trebui să le revină lor Spre exemplu definirea de reguli şi
proceduri de lucru exercitarea acţiunilor de evaluare şi supervizare ale salariaţilor chiar şi
temporar participarea la elaborarea sistemelor informatice activitatea de organizare acţiuni
de control financiar propriu-zis sau inspecţii şa
Fenomenul cel mai grav care rezultă de aici este că auditorii aflaţi icircn această situaţie nu mai
pot audita domeniul respectiv deoarece şi-au pierdut independenţa şi obiectivitatea Dacă
apar asemenea cazuri mai ales la entităţi mici şi mijlocii cacircnd din motive structurale suntem
obligaţi să icircncredinţăm auditorilor asemenea acţiuni se impune să evaluăm riscurile şi
consecinţele inevitabile icircn timp
Independenţa şi obiectivitatea sunt abateri de la funcţia de audit intern care dăunează
eficacităţii şi rigorii muncii de audit Spre exemplu Trebuie să avem icircn vedere că nu putem fi
medic şi pacient icircn acelaşi timp fără să stabilim un diagnostic cel puţin subiectiv
Respectarea standardului privind independenţa presupune unele reguli
bull auditul intern nu trebuie să aibă icircn subordine vreun serviciu operaţional
bull auditorul intern să poată avea acces icircn orice moment la persoanele de la toate nivelele
ierarhice la bunuri la informaţii la sistemele electronice de calcul
bull recomandările pe care le formulează să nu constituie icircn nici un caz măsuri obligatorii
pentru management
Organizarea funcţiei de audit intern icircn subordinea nivelului ierarhic cel mai icircnalt nu este
suficientă mai trebuie ca fiecare icircn cadrul activităţii sale să poată da dovadă de obiectivitate
acesta fiind de altfel unul din principiile fundamentale ale codului deontologic A fi obiectiv
icircnseamnă să realizezi o apreciere icircn totală neutralitate icircnseamnă a nu avea idei preconcepute
ci o atitudine imparţială De aceea standardele profesionale consideră că obiectivitatea este
afectată şi atunci cacircnd auditorul auditează o entitate activitateprogram a cărei
responsabilitate şi-a asumat-o icircn cursul timpului
Realizacircnd că idealul absolut nu va fi atins nici icircn audit de aceea vorbim despre riscul de
audit un risc rezidual după trecerea auditorului intern Obiectivitatea rămacircne scopul care
trebuie atins fiecare avacircnd datoria să facă tot posibilul pentru a se apropia cacirct mai mult de
acest deziderat
Independenţa şi obiectivitatea este deseori controversată mai ales de către auditorii interni
care nu icircnţeleg această independenţă atunci cacircnd se află icircntr-o structură ierarhică
Icircn realitate independenţa auditorului intern este supusă unei duble limitări
bull auditorul intern ca orice responsabil din organizaţie trebuie să se conformeze strategiei
şi politicii direcţiei generale
bull auditorul intern trebuie să fie independent icircn exercitarea funcţiei sale dar respectacircnd
standardele de audit intern Aceasta este o limitare deontologică dar neicircnsoţită de sancţiune
şi de aceea auditorul intern trebuie să-şi impună icircn mod conştient respectarea standardelor
profesionale
Din această succintă prezentare rezultă că icircn materie de independenţă nu este suficientă nici
ataşarea structurii de audit la cel mai icircnalt nivel ierarhic şi nici urmărirea realizării
obiectivităţii
Practica icircn domeniu ne arată că adevărata independenţă a auditorului intern o constituie
profesionalismul său deoarece dacă este un profesionist va descoperi disfuncţii importante
va face recomandări pertinente şi se va implica icircn viaţa organizaţiei prin icircmbunătăţirea
performanţelor acesteia
Definirea elementelor de ancorare icircn viaţa entităţii a funcţiei de audit ne permite să trecem la
prezentarea conceptului de audit intern Aşa cum am arătat au existat mai multe definiţii de-a
lungul timpului
Icircn anul 1999 IIA din SUA a emis o nouă definiţie a auditului intern icircn urma unui studiu
efectuat cu 800 studenţi coordonat de auditorii din universităţile australiene astfel
Auditul intern este o activitate independentă şi obiectivă care dă unei organizaţii o
asigurare icircn ceea ce priveşte gradul de control deţinut asupra operaţiunilor o icircndrumă
pentru a-i icircmbunătăţi operaţiunile şi contribuie la adăugarea unui plus de valoare
Auditul intern ajută această organizaţie să icircşi atingă obiectivele evaluacircnd printr-o
abordare sistematică şi metodică procesele sale de management al riscurilor de control şi
de conducere a icircntreprinderii şi făcacircnd propuneri pentru a le consolida eficacitatea
Icircn literatura de specialitate există autori4 care consideră că folosirea cuvacircntului ldquoactivitaterdquo
pentru a defini auditul intern icircn locul termenului de ldquofuncţierdquo icircl situează pe responsabilul său
pe o poziţie subalternă ţinacircnd cont că o activitate este mai elementară decacirct o funcţie
Din aceste considerente icircn lexicul ldquoCuvintele Audituluirdquo5 există următoarea definiţie a
auditului şi anume Auditul intern este icircn cadrul unei organizaţii o funcţie ndash exercitată icircntr-o
manieră independentă şi cu mandat - de evaluare a controlului intern ceea ce concurează cu
bunul control asupra riscurilor de către responsabili
Icircn Legea nr 6722002 privind auditul public intern din Romacircnia este adoptată definiţia dată
de IIA icircn anul 1999 Marea majoritate a profesioniştilor icircn domeniu sunt de acord că
această formulare mai poate fi reevaluată dar icircn acest moment este satisfăcătoare şi
exhaustivă din punct de vedere al conţinutului
3 CONCEPTUL DE CONTROL INTERN
Etimologia cuvantului ldquocontrolrdquo provine din expresia latineasca ldquo contra rolusrdquo-
verificarea unui act duplicat dupa originalControlul in acceptiunea lui semantica este o
analiza permanenta dar si periodica a unei activitati a unei situatii pentru a urmari mersul
acestuia fata de un scop sau obiectiv si de a lua masurile de creatiiIn acest timp controlul
semnifica si o supraveghere continua morala si materiala ca si stapanirea unei activitati In
literatura de specialitate avem mai multe acceptiuni astfel
- in acceptiunea francofona controlul reprezinta o verificare o inspectie atenta a corectitudinii unui act
- in acceptiunea angloxasona controlul este actiunea de supraveghere a cuiva a ceva o
examinare minutioas cu scopul de a stapani sau reglementa functionalitatea unui mecanism
Controlul ramane un atribut al managementului utilizat pentru realizarea unor analize a
stabilirii realitatii si stabilirii erorilor servind direct managerilor autoritatilor publice dar si
populatieiA evoluat si evolueaza continuu concomitent cu perfectionarea sistemului
deorganizare si de management precum si a mediului in care functioneaza si care se afla
intr-o continua miscare
STRUCTURA SISTEMULUI DE CONTROL INTERN
AUDITUL INTERN
- consiliere manageriala
- evalueaza sistemul de control intern
CONTROLUL INTERN
- autocontrolul activitatii
- controlul mutual
- controlul ierarhic
- controlul de gestiune
- controlul patrimonial
- controlul de calitate
- controlul financiar contabil
- controlul administrativ
- inspectii
- altele
4 Paralela intre auditul intern si controlul intern
Conceptele de control intern si audit intern desi diferite au o serie de elemente care le
apropie si altele care le diferentiaza ceea ce creeaza suficiente confuzii chiar printre
specialisti
Auditul intern reprezinta activitatea de examinare obiectiva a ansamblului activitatilor entitatii
economice icircn scopul furnizarii unei evaluari independente a managementului riscului
controlului si proceselor de conducere a acestuia
Controlul intern este format din ansamblul formelor de control exercitate la nivelul entitatii
publice inclusiv auditul intern stabilite de conducere in concordanta cu obiectivele acesteia si
cu reglementarile legale in vederea administrarii fondurilor in mod economic eficient si
eficace care include structurile organizatorice metodele si procedurile
Auditul intern are urmatorul rol
- Verificarea conformitatii activitatilor din entitatea economica auditata cu politicile
programele si managementul acestuia icircn conformitate cu prevederile legale
- Evaluarea gradului de adecvare si aplicare a controalelor financiare si nefinanciare dispuse si
efectuate de catre conducerea unitatii icircn scopul cresterii eficientei activitatii entitatii
economice
- Evaluarea gradului de adecvare a datelorinformatiilor financiare si nefinanciare destinate
conducerii pentru cunoasterea realitatii din entitatea economica
- Protejarea elementelor patrimoniale bilantiere si extrabilantiere si identificarea metodelor de
prevenire a fraudelor si pierderilor de orice fel
Controlul intern si sistemul de control intern au rolul de a contribui la
- Respectarea politicilor manageriale (deciziilor conducerii) si a reglementarilor legale
precum si la indeplinirea cu regularitate in mod economic eficace si eficient a sarcinilor
stabilite
- Utlilizarea optima si eficienta a resurselor protejarea activelor prin prevenirea si detectarea
abaterilor erorilor si a fraudelor
- Efectuarea si mentinerea de icircnregistrari contabile corecte si complete sistematizarea si
prezentarea informatiilor necesare diferitelor categorii de utilizatori prin intermediul situatiilor
financiare conform unui referential contabil adoptat
Controlul intern datorita caracterului sau sistematic si atotcuprinzator raspunde nevoilor de
informare ale managerilor membrilor Consiliului de Administratie si ai Comitetului de
Directie precum si ale celorlalte persoane care detin functii de conducere si de executie
favorizand dialogul dintre acstea asigurand transparenta si democratia
Pe baza informatiilor furnizate de controlul intern conducerea are posibilitatea sa-si
fundamenteze mai judicios deciziile manageriale referitoare la programele de activitate la
organizarea si coordonarea structuriilor entitatii la delimitatrea responsabilitatilor pe
compartimente si pe persoanele implicate icircn efectuarea tranzactiilor si operatiunilor respective
si icircn consemnarea si prelucrarea informatiilor
Urmarind efectuarea tranzactilor si a operatiunilor in conformitate cu normele legale si cu
deciziile conducerii controlul intern previne si elimina neregulile si eventualele conflicte din
interiorul entitatii sau dintre entitate si terti (organe fiscale clienti creditori etc )
In practica managementul este perceput ca fiind preocupat de organizarea sistemului de
control intern si de actualizarea permanenta a acestuia datorita evolutiei riscurilor cu care se
confrunta entitatea
Exista forme de control care nu implica costuri suplimentare pe care managerul le stabileste
pentru domeniul sau si care sunt menite sa limiteze sau sa elimine riscurile asociate
activitatilor sub forma
- Autocontrolul propriilor activitati efectuate prin respectarea de catre fiecare salariat a
procedurilor de control instituite
- Controlul mutual realizat icircntre fazele unui lant procedural exercitat de fiecare post de lucru
asupra modului de efectuare a prelucrarilor icircn cadrul postului de lucru anterior pentru a putea
adauga propriile prelucrari si a pregatii controlul pe care il va efectua postul de lucru urmator
- Controlul ierarhic exercitat pe fiecare nivel de responsabilitate
- Controlul partenerial care se realizeaza prin delegarea unor competente intre diferite paliere
de responsabilitate
Prin auditul intern se realizeaza
- Cunoasterea mai aprofundata a specificul entitatii
- Garantarea permanentei interventiilor operative pentru redresarea situatiei pentru
modificarea sau aplicarea corecta a metodelor de gestiune
- Abordarea si a domeniilor mai putin semnificative sau prioritare avacircnd un cost mai redus
- Prin rapoartele pe care le icircntocmeste informeaza conducerea la intervale mai scurte de
timp asupra concluziilor sale referitoare la sistemul contabil si sistemul de control intern din
entitatea respectiva
- Asigurarea unei confidentialitati mai mari a informatiilor etc
5 Paralela intre auditul intern si auditul extern
Pornind de la realitatea că atacirct auditul intern cacirct şi auditul extern sunt pe acelaşi
ldquofrontldquo duc aceeaşi ldquobătălieldquo chiar dacă utilizează metodologii diferite de auditare se
impune susţinerea reciprocă ca o condiţie a eficienţei activităţii de audit
Icircn acelaşi timp trebuie să recunoaştem că dezvoltarea relaţiilor dintre cele două
importante activităţi are la bază tradiţia şi cultura naţională iar lipsa de colaborare dintre
cele două sisteme este considerată istorică Totuşi auditul intern şi auditul extern trebuie să
icircnceapă o colaborare efectivă să aducă acel plus de valoare aşteptat din ambele zone şi să
scape de teama existenţialistă care le afectează icircn prezent
Scopul colaborării icircntre auditul intern şi auditul extern ar trebui să aibă ca temelie cel puţin
următoarele argumente conştientizarea managementului privind necesitatea implementării
funcţiei de audit intern icircn cadrul propriilor entităţi
- asigurarea suplimentară că auditul intern este independent
- asumarea implementării auditului intern
- conştientizarea mai completă a riscurilor atacirct de către management cacirct şi de către
auditori
- reducerea la minimum a suprapunerilor
- schimburi profesionale de probleme
- pregătiri profesionale comune
- mobilitatea personalului icircntre cele două structuri
- coroborarea planurilor şi a programelor de audit
- icircmpărtăşirea informaţiilor utile şi asigurarea unei comunicări eficiente
- icircnţelegerea de către fiecare parte a rolului celeilalte
- clarificarea mai atentă a celor două activităţi
- eliminarea rivalităţilor instituţionale sau chiar a competiţiei dintre cele două
activităţi
- punerea unei presiuni mai mici asupra entităţilor auditate
- crearea unei culturi comune a auditului icircn sectorul public
- realizarea unor compatibilităţi reale cu structurile similare europene
Curtea de Conturi a Romacircniei ndash CCR ndash printre alte activităţi evaluează existenţa şi
funcţionalitatea sistemului de control managerial reorganizat icircn conformitate cu legislaţia icircn
vigoare1 ceea ce icircnseamnă că va evalua activitatea de audit intern şi va asigura astfel feed-
back-ul acestei funcţii a entităţii
Colaborarea icircntre structurile care efectuează auditul intern şi cele care efectuează auditul
extern implică o serie icircntreagă de AVANTAJE atacirct pentru cele două părţi cacirct şi pentru
entităţile auditate astfel
auditul intern are o mai bună icircnţelegere a riscurilor din cadrul entităţilor unde
funcţionează şi pot furniza informaţii utile icircn acele zone auditului extern
auditul intern este mai implicat icircn cunoaşterea entităţii avacircnd acces la informaţii la
care auditul extern nu poate ajunge şi din aceste considerente colaborarea este imperios
necesară
auditul intern prin colaborarea cu auditul extern poate să-şi icircmbunătăţească
metodologiile de intervenţie pe teren să-şi dezvolte programele de testare şi să se folosească
de asigurarea pe care o dă auditul extern entităţii auditate
Icircn plus comunicarea reciprocă şi colaborarea interactivă icircntre auditul intern şi auditul
extern aduce beneficii nu numai acestora entităţii auditate dar şi celor două profesii de
auditori
Comitetele de audit acolo unde există ar trebui să icircncurajeze această interrelaţionare pe
principiul complementarităţii profesiilor avacircnd icircn vedere că este necesară colaborarea şi
cooperarea celor două profesii pentru atingerea obiectivelor ce le revin De asemenea acestea
ar trebui să aibă icircn vedere nu numai icircmpărtăşirea cunoştinţelor privind misiunile de audit
realizate dar şi o posibilă aliniere a stan-dardelor lor la buna practică internaţională
Realizarea unor misiuni de audit cu un icircnalt grad de profesionalism presupune existenţa
unei comunicări adecvate din ambele părţi şi aceasta va contribui la icircntărirea relaţiilor de
colaborare profe-sională şi icircn timp la obţinerea icircncrederii reciproce
Deviza ambelor structuri de audit ar trebui să fie aceea de a juca un rol activ icircn
schimbarea şi im-plementarea sistemelor de management şi control intern icircn cadrul
entităţilor care se poate realiza numai dacă există o stare de spirit potrivită care să conducă
la atingerea acestor principii astfel
- comunicarea permanentă care poate reprezenta cheia succesului
- profesionalism şi respect pentru entităţile auditate prin eliminare icircn totalitate
a suprapunerilor
- existenţa unei dorinţe de icircmpărtăşire a constatărilor
- colaborarea eficientă utilă pentru ambele părţi dar şi pentru entitatea
auditată
- comunicarea şi schimbul reciproc de informaţii care va contribui la
organizarea mai bine a activităţilor şi la oferirea unei calităţi crescute a muncii
- necesitatea creşterii icircncrederii reciproce icircntre cele două structuri de audit
deviza relaţiei dintre auditori ar trebui să fie COLABORARE ŞI COOPERARE
Icircn baza acestor considerente auditul intern trebuie să diminueze misiunile de audit de
conformitate şi să se icircndrepte tot mai mult spre realizarea unor misiuni de audit de sistem
deoarece auditul extern este mai interesat de acest gen de misiuni care icirci poate orienta mai
bine propria activitate Icircn acelaşi timp misiunile de audit de sistem sunt mai utile şi pentru
activitatea de evaluare a riscurilor de către management şi de către auditorii interni
Atingerea acestor obiective speciale se va materializa prin stabilirea icircn mod obligatoriu
a unor icircn-tacirclniri de lucru sistematice icircn vederea cooperării şi care se va concretiza icircn
elaborarea unui PROTOCOL DE COLABORARE icircntre cele două profesii de auditori
Considerăm că auditul extern trebuie să fie cel care să aibă iniţiativă icircn această relaţie
avacircnd icircn vedere posibilităţile de evaluare anuală a entităţilor publice şi logica de a porni icircn
examinările pe care le efectuează de la constatările şi recomandările auditului intern Icircn plus
auditul extern icircn activitatea de evaluare a eficienţei sistemului de control managerial trebuie
să aibă icircn vedere rapoartele auditului intern
Desigur posibilităţile de colaborare şi cooperare sunt multiple şi se impune ca mereu să
fie regacircndite funcţie de evoluţia tehnicilor şi instrumentelor de audit dar şi buna practică
recunoscută icircn domeniu
TERMENII PROTOCOLULUI DINTRE AUDITUL EXTERN ŞI AUDITUL INTERN
Activităţile de audit intern şi cele de audit extern din Romacircnia au ca ţel comun
contribuţia la buna gestionare a constituirii şi utilizării fondurilor publice motiv pentru care
de multe ori sunt preferate schimburile de specialişti dintre cele două profesii care de
asemenea sunt şi profesii liberale
Icircn evoluţia celor două activităţi nu de puţine ori intersectarea misiunilor de audit a fost
benefică amacircndurora acestea completacircndu-se reciproc la nivel informal dar şi prin faptul că
rezultatele activităţii uneia dintre ele a fost iniţiatorul şisau declanşatorul activităţii celeilalte
De asemenea ca o apreciere a muncii auditorilor angrenaţi icircntr-un sistem sau altul aceştia au
contribuit la implementarea recomandărilor celorlalţi deşi aceste atribuţii nu erau stabilite
anticipat ca fiind obligatorii
Avacircnd icircn vedere obiectivele comune o serie de tehnici şi instrumente de audit pe care le
folosesc ambele profesii deşi au metodologii diferite dar şi obiective specifice considerăm
că cele două tipuri ale auditului trebuie să se afle icircntr-o perfectă complementaritate
respingacircnd exclusivismul de orice fel
Prin luare icircn considerare a acestor realităţi Curtea de Conturi a Romacircniei ndash CCR ndash icircn
calitate de instituţie supremă de audit şi Ministerul Finanţelor Publice prin Unitatea
Centrală pentru Armonizarea Auditului Public Intern ndash UCAAPI ndash icircn calitate de organ de
specialitate al administraţiei publice centrale care elaborează conduce şi aplică o strategie
unitară icircn domeniul auditului intern icircn sectorul public pot să conlucreze icircndeaproape
pentru a asigura stabilitatea şi complementaritatea celor două sisteme de audit şi a
componentelor acestora
Icircn practică recomandăm ca relaţiile dintre cele două categorii de profesionişti să fie
transpuse icircntr-un Protocol pentru colaborare şi cooperare icircn domeniul activităţii de audit
care să fie structurat pe mai multe capitole icircn care să se statueze icircn principal următoarele
A coordonarea metodologică comună icircn domeniul auditului public icircn Romacircnia
B coordonarea planurilor de activitate ale structurilor de audit intern din entităţile
publice cu cele ale CCR
C asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare
D realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor
A Coordonarea metodologică comună icircn domeniul auditului public icircn Romacircnia va
conduce pe de-o parte la creşterea icircncrederii CCR icircn calitatea activităţii de audit intern care
se poate baza pe rapoartele auditorilor interni şi icircn acelaşi timp poate să le utilizeze ca puncte
de plecare icircn activitatea proprie Pe de altă parte structurile de audit intern icircşi pot reorienta
propriile activităţi icircn funcţie de constatările şi opiniile auditului extern icircncercacircnd totodată să
evite dublarea eforturilor şi a resurselor alocate de către cele două instituţii de audit
Protocolul de cooperare pentru realizarea coordonării metodologice ar trebui să se refere
următoarele
cooperare reciprocă cu maximă operativitate pentru elaborarea şi actualizarea normelor
curente şi a intenţiilor legislative privind icircmbunătăţirea cadrului normativ
transmiterea comentariilor reciproce asupra cadrului procedural şi existenţa disponibilităţii de
a accepta comentariile şi de a le include icircn normele proprii cu respectarea judecăţii
profesionale şi păstrarea independenţei
bull realizarea icircntacirclnirilor periodice icircntre specialişti pentru dezbaterea anumitor soluţii
metodologice comune icircn vederea icircnţelegerii profunde a acestora
bull informarea reciprocă asupra intenţiilor de modificare a cadrului normativ şi procedural de
desfăşurare a activităţii de audit
bull solicitarea de consiliere pentru icircmbunătăţirea şi compatibilizarea metodologiilor proprii de
audit şi a manualelor ghidurilor şi procedurilor de lucru fără a prejudicia independenţa şi
opiniile profe-sionale ale auditorilor
bull dezvoltarea metodologiilor comune pe baza analizei riscului care să permită focalizarea
acti-vităţii de audit intern pe domeniile-cheie ale entităţii publice
B Coordonarea planurilor de activitate ale structurilor de audit intern ale entităţilor
publice cu cele ale CCR cu scopul de a preveni suprapuneri ale activităţilor de audit dar şi
pentru a se completa reciproc prin identificarea şi evaluarea riscurilor rezultate astfel icircncacirct să
poată fi auditate arii cacirct mai extinse ale sistemelor din sectorul public
Icircn activitatea de coordonare a planurilor se impune respectarea unor principii generale
precum
evitarea suprapunerii perioadelor auditabile
misiunile de audit extern de regulă să fie ulterioare misiunilor de audit intern
stabilirea misiunilor de audit de interes comun a obiectivelor acestora şi a
termenelor de realizare
elaborarea unor planuri pentru situaţii neprevăzute cacircnd managerii deturnează
activitatea de audit intern
analiza şi discutarea planurilor curente icircn vederea elaborării planurilor anuale
viitoare de audit şi realizarea unor eventuale schimburi de informaţii privind entităţile ce
urmează a fi auditate
Protocolul de colaborare ar trebui să stabilească şi un calendar comun pentru
definitivarea proiec-telor planurilor de audit intern pentru anul următor corelate cu planul
de activitate propriu al CCR
C Asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare determină necesitatea
informării reciproce asupra modului de desfăşurare propriu-zisă a misiunilor de audit şi
asupra constatărilor deosebite din cuprinsul rapoartelor de audit astfel
icircn situaţia apariţiei icircn timpul derulării misiunilor de audit a unor grave suspiciuni
privind existenţa unui management defectuos sau a unor cazuri de fraudă structurile de
audit intern şi cele de audit extern funcţie de nivelul la care se situează entitatea auditată
se impune să se informeze reciproc dar cu respectarea principiului independenţei
icircn vederea realizării practice a schimbului de informaţii părţile vor proceda la
transmiterea reciprocă a constatărilor importante din rapoartele de audit cu acordul
managerilor inclusiv informarea reciprocă despre modul de implementare a
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn cadrul misiunilor de audit
de asemenea icircn spiritul celor expuse mai sus părţile se vor invita reciproc pentru a
participa la şedinţele de icircnchidere a misiunilor de audit icircn situaţiile icircn care consideră
necesară prezenţa celeilalte părţi şi se vor informa despre modul de implementare al
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn ca-drul misiunilor de audit
D Realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor se impune icircn mod sistematic
cu scopul de a utiliza eficient rezultatele activităţii celeilalte entităţi icircn vederea atingerii
obiectivelor prestabilite Icircn acest sens considerăm necesitatea instituirii unui sistem de
colaborare privind cel puţin
- invitarea reciprocă a auditorilor celor două structuri la cursurile organizate sub
egida acestora inclusiv la acele iniţiative ale Uniunii Europene care se referă la controlul
şi protejarea intereselor financiare ale acesteia
- organizarea de dezbateri seminarii pe teme de interes comun privind analiza
riscurilor modul de utilizare a tehnicilor şi instrumentelor de audit sisteme de
implementare a recomandărilor şi concluziilor şa
- transmiterea reciprocă a materialelor şi informaţiilor cu caracter de noutate din
sfera auditului
Icircn vederea asigurării atingerii acestor obiective apreciem necesitatea
permanentizării activităţii unui grup de lucru care să aibă şi iniţiativa realizării
protocolului de colaborare dintre cele două instituţii CCR şi UCAAPI-MFP
Concret icircn baza acestui protocol dar şi a legislaţiei care reglementează cele două
domenii CCR icircn conformitate cu art 18 din lege va evalua activitatea de control financiar
propriu inclusiv activitatea de audit intern Astfel se impune ca auditorii publici externi să
analizeze icircn cadrul entităţilor auditate icircn principal următoarele aspecte
(1) Organizarea şi managementul structurilor de audit intern
- organizarea compartimentului de audit intern subordonarea şi raportarea directă către
conducerea entităţii publice
- stabilirea atribuţiilor şi responsabilităţilor auditorilor interni conform cadrului legal
- organizarea activităţii de audit intern icircn mod distinct de celelalte activităţi din entitatea
publică
- neimplicarea auditorilor interni icircn elaborarea procedurilor de control sau icircn derularea
efectivă a unor activităţi auditabile
- numirearevocarea şefilor compartimentului de audit intern şi a auditorilor interni
- calitatea şi natura domeniilor cuprinse icircn programul de asigurare şi icircmbunătăţire a
calităţii activităţii de audit intern
- fundamentarea necesarului de auditori pentru funcţionarea optimă a structurilor de
audit intern
- frecvenţa şi modul de apel la resursele externe necesare efectuării misiunilor de audit
intern
- profilul şi competenţa profesională a auditorilor interni
((2) Planificarea auditului intern
elaborarea planului ndash structură aprobare şi actualizare
fundamentarea acţiunilor din plan ndash analiza riscului selectarea şi icircntocmirea referatului
de jus-tificare
concordanţa misiunilor cuprinse icircn plan cu zonele de risc ridicat al domeniilor de
activitate ale entităţii publice
analiza gradului de icircndeplinire a misiunilor de audit planificate
(3) Modul de respectare a metodologiei şi procedurilor icircn derularea misiunilor de audit
public intern
evaluarea normelor metodologice proprii privind activitatea de audit intern
Carta auditului intern
aplicarea efectivă a metodologiei şi procedurilor specifice muncii de audit intern
respectarea principiilor Codului privind conduita etică referitoare la obiectivitatea
integritatea şi asigurarea independenţei auditorilor interni
programul de pregătire profesională
declararea incompatibilităţilor auditorilor interni
respectarea confidenţialităţii profesionale
(4) Evaluarea desfăşurării misiunilor de audit intern
definirea obiectivelor misiunii icircn urma analizei de risc
tematica icircn detaliu şi intervenţia la faţa locului
pertinenţa constatărilor cauzelor consecinţelor şi recomandărilor
respectarea structurii standard a raportului de audit intern
difuzarea raportului de audit intern
(5) Urmărirea implementării recomandărilor formulate icircn rapoartele de audit intern
analiza planului de acţiune şi a calendarului de implementare
gradul de implementare a recomandărilor şi a cauzelor care au condus la neicircndeplinirea
unor recomandări
aprecierea activităţii de audit intern din partea structurilor auditate şi a conducerii
entităţii publice
(6) Organizarea sistemului de raportare a activităţii de audit intern
raportarea recomandărilor neacceptate sau acceptate dar neimplementate
raportarea iregularităţilor
raportul anual de activitate
Constatările auditorilor publici externi rezultate din evaluarea activităţilor de audit
intern consemnate icircn rapoartele de audit icircncheiate vor fi sintetizate de către structurile de
control teritoriale şi se vor transmite departamentului de specialitate pentru a fi cuprinse icircn
Raportul public anual al Curţii de Conturi icircntr-o secţiune distinctă intitulată ldquoEvaluarea
sistemelor de control şi audit internrdquo
Icircn acest sens art 8 lit ldquolrdquo din Legea nr 67219122002 privind auditul public intern
(MO nr 95324122002) cu modificările şi completările ulterioare republicată prevede
colaborarea CCR cu UCAAPI - MFP pentru
- compatibilizarea cadrului procedural utilizat de auditori icircn desfăşurarea activităţii şi
raportarea rezultatelor auditului icircn vederea realizării unei relaţii bazată pe icircncredere
- icircnţelegerea reciprocă a tehnicilor şi instrumentelor utilizate de auditori şi armonizarea
acestora pentru a asigura un caracter unitar icircn stabilirea constatărilor şi evaluarea cauzelor şi
concluzii-lor activităţii de audit
- recunoaşterea reciprocă a nivelului calitativ al recomandărilor şi opiniilor conţinute icircn
rapoartele de audit utilizate ca puncte de plecare icircn derularea viitoarelor misiuni de audit
intern sau extern
Totodată CCR va dezvolta colaborarea cu structurile de audit intern din cadrul
entităţilor publice controlate pentru
- analiza comună a programelor de audit multianuale şi anuale pentru asigurarea
complementarităţii domeniilor supuse auditării
- stabilirea misiunilor de interes comun a obiectivelor acestora şi a termenelor de realizare
avacircnd icircn vedere respectarea principiului ca misiunile de audit public extern de regulă să fie
ulterioare misiunilor de audit intern
- evitarea suprapunerii perioadelor icircn care se desfăşoară efectiv auditul
Din aceste considerente entităţile supuse controlului CCR sunt obligate să transmită
acesteia pacircnă la sfacircrşitul trimestrului I pentru anul precedent raportul privind desfăşurarea şi
realizarea programului de audit intern
Raportarea activităţii de audit intern se face pe baza raportului cadru adoptat după
modelul Comisiei Europene difuzat de UCAAPI icircn calitate de responsabilă cu coordonarea
şi supravegherea auditului intern pentru toţi ordonatorii principali de credite Aceştia la racircndul
lor transmit raportul cadru la toate unităţile aflate icircn subordinea sub autoritatea sau icircn
coordonarea lor şi care au organizată potrivit legii activitatea de audit intern
Rapoartele vor constitui o sursă importantă de informare pentru auditorii publici externi
asupra activităţii de audit intern desfăşurată icircn cadrul entităţii publice respectiv de a cunoaşte
misiunile de audit derulate obiectivele acesteia natura constatărilor şi tipul recomandărilor
formulate Auditorii publici externi pot utiliza aceste informaţii pe care le supun propriei
judecăţi profesionale
Considerăm că profesioniştii din cele două domenii sunt conştienţi de
complementaritatea activităţilor icircntr-o societate tot mai specializată de impactul activităţilor
de audit pentru toate categoriile de management de aşteptările tuturor salariaţilor din cadrul
entităţilor de la AUDITORI şi care nu pot să-şi atingă obiectivele fără realizarea unor
organisme de contact care să funcţioneze ca interfeţe icircntre diversele structuri publice centrale
pe bază de profesionalism
UCAAPI are preocupări pentru alinierea la exigenţele şi standardele internaţionale ceea
ce va contribui la o mai bună comunicare icircntre instituţiile noastre şi organismele naţionale
regionale şi inter-naţionale
6 Auditul intern in sistemul public din Romania
Auditul intern este implementat din 1941 In Europa a fost introdus de UE din 1995 in
Romania in 1999 s-a dat prima lege (legea nr 1191999- privind controlul intern si controlul
financiar prevenitvin cadrul controlului intern functiona si auditul intern ulterior partea de
audit intern a fost abrogata si a ramas numai partea de control intern si control financiar
preventiv) in 2002cu intrare in aplicare din 2003 s-a infiintat auditul intern public din
Romania in baza legii 6722002
In 2002-2003 pana in prezent a fost o lupta pentru implementarea auditului intern
Prin legea nr 6722002 privind auditul public intern si OG 372004 privind
modificarile si completarile acestuia a fost reglementat auditul intern in entitatile publice ca
activitatea functional independenta si obiectiva
In entitatile economice din sistemul privat auditul intern este reglementat prin OUG
nr 751999 privind activitatea de audit financiar republicata prin legea 1332002
Pentru restul entitatilor din sistemul privat auditul intern nu este obligatoriu dar si
acestea sunt interesate sa-si organizeze activitatea de audit intern pentru accesarea
eventualelor fonduri structurale europene
Organizarea auditului intern (AI)
Din punct de vedere structural
a) Comitetul pentru API (CAPI)
b) Unitatea Centrala de Armonizare pentru API (UCAAPI)
c) Compartimentele de API din entitatile publice
Nota pctele a) si b) sunt organizate in structura Ministerului de Finante
Se icircnfiinteaza Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI) pe lacircnga Unitatea
Centrala de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) organism cu caracter
consultativ pentru a actiona icircn vederea definirii strategiei si a icircmbunatatirii activitatii de
audit public intern icircn sectorul public
CAPI cuprinde 11 membri astfel a) presedintele Camerei Auditorilor Financiari din
Romacircnia
b) profesori universitari cu specialitate icircn domeniul auditului public intern - 2 persoane
c) specialisti cu icircnalta calificare icircn domeniul auditului public intern - 3 persoane
d) directorul general al UCAAPI e) experti din alte domenii de activitate respectiv contab
ilitate publica juridic sisteme informatice - 4 persoane (3) Membrii CAPI cu exceptia
directorului general al UCAAPI nu pot face parte din structurile Ministerului Finantelor
Publice iar modul de nominalizare a acestora se va stabili prin norme aprobate prin
hotaracircre a Guvernului
CAPI va fi condus de un presedinte ales cu majoritate simpla de voturi dintre
membrii comitetului pentru o perioada de 3 ani presedintele convoaca icircntacirclnirile CAPI
Regulamentul de organizare si functionare a CAPI este aprobat de plenul acestuia cu
o majoritate de jumatate plus unu din voturi
Secretariatul tehnic al CAPI este asigurat de UCAAPI
Membrii CAPI vor primi o indemnizatie de sedinta egala cu 20 din nivelul
echivalent salariului brut al secretarilor de stat indemnizatia se suporta din bugetul statului
prin bugetul Ministerului Finantelor Publice
Icircn realizarea obiectivelor sale CAPI are urmatoarele atributii principale
a) dezbate planurile strategice de dezvoltare icircn domeniul auditului public intern si emite o
opinie asupra directiilor de dezvoltare a acestuia
b) dezbate si emite o opinie asupra actului normativ elaborat de UCAAPI icircn domeniul
auditului public intern c) dezbate si avizeaza raportul anual privind activitatea de audit
public intern si icircl prezinta Guvernului d) avizeaza planul misiunilor de audit public intern
de interes national cu implicatii multisectoriale
e) dezbate si emite o opinie asupra rapoartelor de audit public intern de interes national cu
implicatii multisectoriale f) analizeaza importanta recomandarilor formulate de auditorii
interni icircn cazul divergentelor de opinii dintre conducatorul entitatii publice si auditorii
interni emitacircnd o opinie asupra consecintelor neimplementarii recomandarilor formulate de
acestia g) analizeaza acordurile de cooperare icircntre auditul intern si cel extern referitor la
definirea conceptelor si la utilizarea standardelor icircn domeniu schimbul de rezultate din
activitatea propriu-zisa de audit precum si pregatirea profesionala comuna a auditorilor h)
avizeaza numirea si revocarea directorului general al UCAAPI
Icircn cadrul Ministerului Finantelor Publice se constituie Uniunea Centrala de
Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) structurata pe compartimente de
specialitate icircn subordinea directa a ministrului finantelor publice
UCAAPI este condusa de un director general numit de ministrul finantelor publice
cu avizul CAPI Directorul general este functionar public si trebuie sa aiba o icircnalta calificare
profesionala icircn domeniul financiar-contabil sisau al auditului cu o competenta profesionala
corespunzatoare si sa icircndeplineasca cerintele Codului privind conduita etica a auditorului
intern
Icircn realizarea obiectivelor sale UCAAPI are urmatoarele atributii principale
a) elaboreaza conduce si aplica o strategie unitara icircn domeniul auditului public intern si
monitorizeaza la nivel national aceasta activitate
b) dezvolta cadrul normativ icircn domeniul auditului public intern
c) dezvolta si implementeaza proceduri si metodologii uniforme bazate pe standardele
internationale inclusiv manualele de audit intern
d) dezvolta metodologiile icircn domeniul riscului managerial
e) elaboreaza Codul privind conduita etica a auditorului intern
f) avizeaza normele metodologice specifice diferitelor sectoare de activitate icircn domeniul
auditului public intern g) dezvolta sistemul de raportare a rezultatelor activitatii de audit
public intern si elaboreaza raportul anual precum si sinteze pe baza rapoartelor primite h)
efectueaza misiuni de audit public intern de interes national cu implicatii multisectoriale
i) verifica respectarea normelor instructiunilor precum si a Codului privind conduita etica a
auditorului intern de catre compartimentele de audit public intern si poate initia masurile
corective necesare icircn cooperare cu conducatorul entitatii publice icircn cauza
j) coordoneaza sistemul de recrutare si de pregatire profesionala icircn domeniul auditului
public intern
k) avizeaza numireadestituirea sefilor compartimentelor de audit public intern din entitatile
publice l) coopereaza cu Curtea de Conturi si cu alte institutii si autoritati publice din
Romacircnia
m) coopereaza cu autoritatile si organizatiile de control financiar public din alte state
inclusiv din Comisia Europeana
Compartimentul de audit public intern se organizeaza astfel
a) conducatorul institutiei publice sau icircn cazul altor entitati publice organul de conducere
colectiva are obligatia instituirii cadrului organizatoric si functional necesar desfasurarii
activitatii de audit public intern
b) la institutiile publice mici care nu sunt subordonate altor entitati publice auditul public
intern se limiteaza la auditul de regularitate si se efectueaza de catre compartimentele de
audit public intern ale Ministerului Finantelor Publice c) conducatorul entitatii publice
subordonate poate stabili si mentine un compartiment functional de audit public intern cu
acordul entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior iar daca acest compartiment
nu se icircnfiinteaza auditul entitatii respective se efectueaza de catre compartimentul de audit
public intern al entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior
Compartimentul de audit public intern se constituie icircn subordinea directa a
conducerii entitatii publice si prin atributiile sale nu trebuie sa fie implicat icircn elaborarea
procedurilor de control intern si icircn desfasurarea activitatilor supuse auditului public
internConducatorul compartimentului de audit public intern este numitdestituit de catre
conducatorul entitatii publice cu avizul UCAAPI pentru entitatile publice subordonate
numireadestituirea se face cu avizul organului ierarhic superior Conducatorul
compartimentului de audit public intern este responsabil pentru organizarea si desfasurarea
activitatilor de audit
Functia de auditor intern este incompatibila cu exercitarea acestei functii ca activitate
profesionala orientata spre profit sau recompensa
Atributiile compartimentului de audit public intern sunt
a) elaboreaza norme metodologice specifice entitatii publice icircn care icircsi desfasoara
activitatea cu avizul UCAAPI sau al organului ierarhic superior icircn cazul entitatilor publice
subordonate b) elaboreaza proiectul planului anual de audit public intern
c) efectueaza activitati de audit public intern pentru a evalua daca sistemele de management
financiar si control ale entitatii publice sunt transparente si sunt conforme cu normele de
legalitate regularitate economicitate eficienta si eficacitate d) informeaza UCAAPI despre
recomandarile neicircnsusite de cat re conducatorul entitatii publice auditate precum si despre
consecintele acestora
e) raporteaza periodic asupra constatarilor concluziilor si recomandarilor rezultate din
activitatile sale de audit f) elaboreaza raportul anual al activitatii de audit public intern
g) icircn cazul identificarii unor iregularitati sau posibile prejudicii raporteaza imediat
conducatorului entitatii publice si structurii de control intern abilitate
7 REGLEMENTAREA SI COORDONAREA AUDITULUI INTERN
In Romania la recomandarea Comisiei Europene in 1999 s-a introdus auditul intern
o activitate noua care a generat profesia de auditor internin baza OUG 1191999 privind
controlul financiar preventiv si auditul internLegea a produs suficienta perturbare in sistem
deoarece acolo se recomanda transformarea compartimentelor de control financiar de
gestiune in compartimente de audit internTotusi a avut si efecte pozitive prin aparitia
activitatii de audit intern ca o functie a managementului general si prin crearea acestei
dispute conceptuale in Romania intre controlul intern si auditul intern pe de o parte si
controlul extern si auditul extern pe de alta parte
Datorita cresterii rolului auditului intern si intelegerea importantei auditorilor interni
in codul entitatilor si sprijiniti de Comisia Europeana am fost obligati sa scoatem o lege a
auditului intern (6722002) in baza careia toate entitatile publice si cele asimilate acesteia
fonduri bugetare si patrimoniu public sunt obligate sa aiba compartimente de audit intern
(directii servicii birou)
Standardele internationale de audit intern recomanda ca compartimentele de audit
intern sa nu fie mai mici de 3 persoane
In Romania exista aprox 30 de compartimente de audit intern din sistemul public
compartimente mici si izolate (1-2 auditori)Din aceste considerente in proxima perioada
vom completa normele generale cu norme de asociere a auditorilor interni penmtru a realiza
compartimente de minim 3 persoane
Legea 6722002 prevede constituirea unui CAPI format din 11 persoane la nivel
MFPDe asemenea s-a constituit UCAAPI la nivelul MFP si compartimente de audit intern
la nivelul tuturor entitatilor publice care au un volum al fondurilor bugetare de cel putin
100000 euro 3 ani consecutivi
Pentru entitatile publice (mici) care nu ating acest barem il va asigura structura
ierarhic superioara
In concluzie exista intr-un minister o directie de audit (20 persoane) structurata pe 2-3
servicii si compartimente de audit internAvem aprox 1000 si ceva de compartimente mici
de audit
Prin legea 6722002 in care utilizam frecvent ldquoactivitatea de auditrdquo intelegem
-activitatea de asigurare a functionalitatii sistemului de control intern din cadrul entitatii si
activitatea de consiliere
Din aceste considerente Codul legislativ prezentat a fost completat cu normele de exercitare
si organizare a activitatii de audit public intern aprobate prin OMFP 382003Ulterior au mai
fost elaborate si alte documente privind sustinerea functiei de audit intern cum ar fi CODUL
ETIC AL AUDITULUI INTERN OMFP 2522004 dar si alte acte normative de completare
si modificare a actului normativ (OUG 4232003 HG 372004) La recomandarea Comisiei
Europene a trebuit sa dezvoltam normele si pentru partea de consiliere si in acest sens s-a
elaborat OMFP 17022005 privind activitatea de consiliere a auditului intern
In normele 17022005 sunt prezentate tipurile consilierii care pot fi
a)consultanta-avand ca scop solutii pentru eliminarea diferitelor obstacole care impiedica
desfasurarea normala a proceselor stabilire cauze determinarea consecintelor formuland
recomandari
b)capacitatea intelegerii destinata obtinerii de informatii suplimentare pentru cunoasterea in
profunzime a unui sistem necesar personalului care are responsabilitatea implemetarii
acesteia
OMFP 9462005 recomanda nivelului general de management urmatoarele
- controlulinspecţia nu se vor mai organiza ca compartimente distincte ci activitatile de
control vor fi disipate pe fluxul procesului
-organizarea Registrului Riscurilor la nivelul fiecarui compartiment si prin centralizare la
nivelul entitatii
-elaborarea procedurilor scrise si formalizate pentru toate activitatile subactivitatile
programele din cadrul entitatiiAceasta filozofie de organizare a controlului intern in entitati
este prezentata in Indrumarul Metodologic privind Organizarea Controlului Intern existent
pe site-ul MFP
NOTA pentru aceste activitati se recomanda auditorilor interni sa faca facilitarea intelegerii
c)formare si perfectionarea profesiei destinata cunostintelor teoretice si practice gestiunea
riscurilor si controlului intern
Consilierea se organizeaza si desfasoara sub mai multe forme
-misiuni de consiliere formalizate cuprinse in plan care respecta OMFP 17022005 in
general pentru abordari sistematice si metodice si care se finalizeaza cu raport de consiliere
-misiuni de consiliere cu caracter informal neformalizat realizate prin participarea in cadrul
unor comitete schimburi de informatii realizate dupa procedurile specifice acestora
-misiuni de consiliere pentru situatii exceptionale (alegeri cutremur inundatii)
BIBLIOGRAFIE
1 Auditul intern autor MGhita Editura Economica Bucuresti 2004 ISBN 973-709-051-9
2 Audit intern autori Marcel Ghiţă Sorin Briciu şi colaboratorii Editura ULISE Alba Iulia
2005 ISBN 973-87453-1-4
3 Auditul intern icircn sistemul public autori Marcel Ghiţă Mihai Spracircnceană Editura
Tribuna Economică Bucureşti 2006
4 Theorie et practique de lrsquoaudit interne autor Jacques Renard Editions drsquoOrganisation
Paris France 2002 tradusă icircn Romacircnia printr-un proiect finanţat de PHARE sub
coordonarea Ministerului Finanţelor Publice Bucureşti 2003
5 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 94604072005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 67528072005) cu
modificările şi completările ulterioare
6 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 138922082006 privind modificarea şi
completarea Ordinului ministrului finanţelor publice nr 9462005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 77112092006)
7 Legea nr 67219122002 privind auditul public intern (MO nr 95324122002) cu
modificările şi completările ulterioare
mici şi mijlocii icircn măsura icircn care bineicircnţeles ele pot suporta costul care permite funcţionarea
unui serviciu de audit intern
Dacă auditul intern se aplică tuturor dimensiunilor icircntreprinderii el se aplică de asemenea
tuturor activităţilor icircntreprinderii Icircntreprinderea cu vocaţie comercială este la fel de interesată
ca şi icircntreprinderea industrială sau icircntreprinderea de servicii Probabil icircn această ultimă
categorie cu excepţia sectorului bancar funcţia auditului intern a penetrat mai puţin şi fără
icircndoială pentru că dimensiunea multinaţională care a favorizat dezvoltarea funcţiei este de
altfel icircntacirclnită icircn sectorul industrial
Este evident că sectorul para-public care girează imaginea sectorului privat adoptă funcţiile
şi deci auditul intern şi este una dintre dezvoltările sale recente interesează toate activităţile
din economie care icircmbracă forma juridică icircn care se exprimă
Dincolo de icircntreprinderi asociaţiile de toate tipurile societăţile civile şi chiar organismele
confesionale sau religioase pot şi trebuie să fie interesate de această Funcţie din moment ce au
atins o anumită dimensiune
Şi icircn mod natural administraţiile ndash toate administraţiile ndash adoptă icircn mod progresiv Auditul
Intern care trebuie să le permită să facă un salt semnificativ icircn vederea eficacităţii securităţii
şi calităţii fie că este vorba de spitale Educaţie Naţională colectivităţi teritoriale Armată
Inspectoratele Generale ale Ministerelor toţi au perceput deja icircn ce punct această funcţie nouă
ar putea să le permită să stăpacircnească mai bine activităţile lor şi să atingă cu mai multă
siguranţă obiectivele semnalate
Icircn fiecare din aceste organizaţii Auditul Intern ndash şi acesta nu e icircncă perceput clar de către toţi
ndash se aplică tuturor funcţiilor fără excepţii
Aplicarea asupra tuturor Funcţiilor
Numeroşi sunt icircncă cei care atunci cacircnd vorbim de Auditul Intern se gacircndesc la funcţia
financiară şi contabilă Greutatea istoriei apasă icircnsă greu icircn spiritele care nu au fost informate
asupra evoluţiei Funcţiei
De fapt ea a debordat mult limitele istorice şi interesează dacă nu icircn practică cel puţin pe toţi
icircn concepţia teoretică toate funcţiile fără nici o restricţie De fapt obiectivele şi metodologia
Auditului Intern sunt universale icircn sensul icircn care ele se aplică tuturor activităţilor permiţacircnd
astfel de a le gestiona mai bine
Se vor declina deci toate funcţiile icircntreprinderii auditorul intern va exercita activităţile sale
pentru cel mai mare profit dintre toate
1048707 Funcţia financiară şi contabilă
Contabiliatea trezoreria sunt bineicircnţeles icircnscrise icircn Planul de Audit Intern dar cu obiective
complementare icircn raport ce cele asigurate auditorilor externi Vom vedea cu ocazia
poziţionării Funcţiei icircn ce puncte aceste obiective diferă Dar vom vedea de asemenea icircn ce
punct auditul intern şi cel extern sunt chemate să colaboreze atacirct de mare este
complementaritatea acţiunii lor
1048707 Funcţia comercială şi logistică
Marketing vacircnzări publicitate stocaj transporturi toate aceste domenii trebuie explorate de
auditorul intern Icircnţelegem bine că icircn această semnificaţie aspectul financiar şi contabil nu
este singurul interesat Universalitatea obiectivelor auditului intern conduce la a analiza toate
celelalte aspecte ale funcţiei relaţiile comerciale şi publicitate solvabilitatea clientului
calitatea livrărilor cercetarea prospectelor etc
1048707 Funcţia fabricaţie producţie
Icircn sensul cel mai larg al cuvacircntului adică incluzacircnd examinarea instalaţiei de fabricaţie ca şi
cea de producţie de menţinere de investiţii de securitate industrială etc
Ceea ce vrea să spună icircn mod clar este că auditorul intern este prezent de asemenea icircn uzine
şi pe şantiere ca şi icircn birouri Fără icircndoială reuniunea unui anumit număr de condiţii este
necesară pentru a se ajunge icircn această situaţie icircn particular exigenţa unei culturi tehnice cu
atacirct mai puţin pentru icircntreprinderile cu icircnaltă tehnologie
Dar dacă vrem să dăm funcţiei plenitudinea dimensiunii sale icircnţelegem icircn mod necesar că
echipa de audit intern trebuie să fie formată din auditori de toate originile şi formaţiile ceea
ce este de fapt preconizat de normele profesionale Un anumit număr de mari icircntreprinderi au
intrat deja pe această cale deci nu mai suntem icircn domeniul speculaţiilor ci icircn cel al realităţii
1048707 Funcţia informatică şi nu numai informatica de gestiune
Auditorul informatic care aici icircn mod egal ndash dimensiunea culturală obligă ndash nu este numai un
auditor care a studiat informatica ci neapărat un informatician format după metodologia şi
instrumentele Auditului Intern Acest auditor informatic exercită talentul său icircn cinci direcţii
fundamentale
1 Auditarea centrelor informatice şi nu numai centre informatice de gestiune dar şi
informatică industrială informatica de ldquoprogressrdquo după cum spun anglo-saxonii adică aceea
care concurează fabricaţia automatizată Pe scurt peste tot unde există hardware există
materia auditului
2 Auditarea biroticii icircn toată icircntinderea diversitatea şi complexitatea sa
3 Auditarea reţelelor informatice necesară să completeze două puncte anterioare care impun
din partea auditorului un nivel de competenţă tehnică de asemenea ridicat Adică nu toate
echipele de audit sunt icircn măsură să abordeze aceste chestiuni icircn acest caz trebuie găsite
soluţii de substituţie
4 Auditarea sistemelor icircn exploatare şi al logicelelor aplicative Acest domeniu percepe aici
ansamblul celorlalte funcţiuni ale icircntreprinderii icircn măsura icircn care aceasta face apel uşor la
informatică Auditul informatic este atunci ndash icircn acest caz particular ndash un specific al fiecărei
funcţii
5 Auditarea sistemelor icircn dezvoltare care prezintă aceleaşi caracteristici ca şi precedentul
chiar dacă el se situează icircnaintea exploatării Trebuie subliniat aici că rolul auditorului nu
poate şi nu trebuie să se confunde cu acela al responsabililor icircnsărcinaţi cu dezvoltarea Aici
ca şi oriunde auditorul nu este cel care ldquoface lucrurilerdquo ci cel care ldquopriveşte cum lucrurile sunt
făcuterdquo
1048707 Funcţiile de gestiune
Icircnglobăm sub acest cuvacircnt tot ceea ce s-a putut omite icircn enumerarea anterioară Gestiunea
personalului icircn sensul cel mai larg şi icircn toate elementele componente logistica generală a
icircntreprinderii de la curăţarea birourilor pacircnă la arhivare trecacircnd prin grădinărit şi imprimerie
toate aceste activităţi trebuie icircnscrise icircn programul de lucru al auditorului intern Şi cum există
din ce icircn ce mai multe funcţii codificate şi normalizate cacircmpul nu icircncetează a se lărgi ieri
calitatea azi mediul icircnconjurător
1048707 Funcţia auditului intern
Auditul intern fiind o funcţie şi toate funcţiile avacircnd vocaţia de a fi studiate se icircnţelege de la
sine că auditul intern trebuie icircn mod egal să fie audit şi deci să-şi aibă locul icircn enumerarea de
faţă Dar cum să realizezi acest audit al auditului Pare aproape imposibil nu-i aşa
1048707 Funcţia managerială
Unii afirmă că aceasta trebuie exclusă că ea constituie excepţia care confirmă regula Aici
este vorba fără icircndoială despre o ldquoondulaţierdquo icircn faţa dificultăţii deoarece a icircntinde icircntr-atacirct
auditul intern nu este un lucru uşor deoarece trebuie icircnvins un dublu obstacol
1048707 obstacolul creat de Direcţia Generală deoarece aceasta dacă nu-şi cunoaşte bine funcţia
sau mai rău chiar dacă icircşi formulează o idee falsă nu-şi va da girul unei asemenea
icircntreprinderi
1048707 obstacolul creat chiar de auditul intern care ar trebui să supravegheze să nu judece natura
acţiunii Direcţiei ceea ce evident icirci va face sarcina dificilă
Dar icircn planul principiilor şi chiar al practicii funcţia este auditabilă Funcţie universală deci
şi icircn toate sensurile termenului Dar de asemenea şi icircntr-o formă originală funcţie periodică
Audit intern funcţie periodică
Este o funcţie permanentă icircntr-o icircntreprindere dar şi o funcţie periodică pentru cei care o
icircntacirclnesc ldquoAuditaţiirdquo (şefi de serviciu şefi de departamente directori) primesc auditorii icircn
misiune pentru 1 ndash 2 săptămacircni sau 3 luni apoi misiunea fiind terminată aceştia pleacă Ei
vor reveni peste 2 3 sau 5 ani icircn funcţie de o frecvenţă care va fi icircn funcţie de importanţa
riscului icircn activitatea auditată Deci funcţia s-a ldquoeclipsatrdquo icircn măsura icircn care activitatea nu este
executată icircn permanenţă icircn acelaşi loc
Dar activităţi permanente ale Auditului Intern se icircntacirclnesc care de pe 1 Ianuarie pacircnă la 31
Decembrie se va icircntoarce icircn icircntreprindere pentru a-şi exercita misiunile sale icircn toate
sectoarele Planul de audit ndash despre care vom vorbi ulterior ndash interpretează această
periodicitate a activităţii repartizacircnd acţiunile icircntr-un ciclu de mai mulţi ani (3 sau 5) Această
periodicitate a misiunilor este calculată conform riscului fiecărei activităţi activitate cu risc
mare deci misiuni frecvente Activitate cu risc scăzut deci misiuni mai rare icircn timp Un
serviciu de audit intern bine organizat trebuie deci să dispună icircn mod imperativ de un
instrument de măsură a riscului pentru a calcula frecvenţa misiunilor sale Este vorba de
macro-evaluare de care vom vorbi ulterior
Este interesant de subliniat chiar din acest moment caracterul permanent implică pentru
auditorul intern excluderea tuturor lucrărilor din afara misiunii sale de audit Această regulă
este icircn acelaşi timp o necesitate practică şi o exigenţă deontologică Este o necesitate practică
deoarece nu putem fi icircn acelaşi timp judecător şi parte icircmpricinată auditor şi responsabil
operaţional Este icircn mod egal o exigenţă deontologică pentru că este impusă de necesitatea de
a audita totul şi de a o face fără subiectivism Aceste noţiuni figurează de altfel icircn normele de
audit intern şi vom putea observa că acestea nu sunt icircntotdeauna respectate
Cele trei caracteristici ale funcţiei de audit intern nouă universală periodică sunt acum
recunoscute şi dobacircndite Această evoluţie nu s-a produs uniform dar nici icircn mod brutal puţin
cacircte puţin funcţia şi-a configurat noua icircnfăţisare Pentru a realiza acest lucru ea şi-a extins
progresiv cacircmpul de aplicare şi şi-a definit astfel suprastructura
Funcţia de audit intern s-a instituit icircn Anglia şi Franţa la icircnceputul anilor rsquo60 fiind puternic
marcată de originile sale de control financiar-contabil Abia după anii rsquo80 ndashrsquo90 funcţia de
audit intern icircncepe să se contureze icircn activitatea entităţilor iar evoluţia ei continuă şi icircn
prezent
Icircn Romacircnia auditul intern a fost adoptat ca un termen la modă icircn domeniul controlului
financiar icircnsă cu timpul s-a reuşit decantarea conceptelor de control intern şi audit intern Icircn
prezent există o problemă cu icircnţelegerea sistemului de control intern care fiind obiect al
auditului intern icircnglobează toate activităţile de control intern realizate icircn interiorul unei
entităţi şi riscurile asociate acestora
Icircn acelaşi timp trebuie icircnţelese corect şi noţiunile de control extern şi audit extern care
funcţionează icircntr-o economie de piaţă concurenţială cum este şi cea romacircnească
Scopul iniţial al Institutului Auditorilor Interni ndash IIA a fost acela de standardizare a
activităţii de audit intern plecacircnd de la definirea conceptelor stabilirea obiectivelor şi
continuacircnd cu organizarea şi exercitarea acestuia
Icircn timp a avut loc o deplasare a obiectivelor auditului intern respectiv de la furnizarea de
informaţii pentru manager spre o colaborare cu auditul extern căruia icirci asigură o materie
primă prelucrată devenind totodată o activitate de sine stătătoare
Icircncepacircnd din 1950 IIA a emis norme proprii de audit intern diferite de cele ale auditului
extern Icircn timp acestea s-au generalizat şi din 1970 au devenit standarde de audit intern care
sunt icircntr-o permanentă mişcare datorită evoluţiei societăţii ce se confruntă mereu cu noi
provocări
Icircn 1941 JBThurston primul preşedinte al Institutului Internaţional al Auditorilor Interni
declara cu o previziune uimitoare că perspectiva cea mai strălucită a auditului intern va fi
ldquoasistenţa managerialărdquo Icircn 1991 Joseph J Mossis - preşedintele Institutului Auditorilor
Interni din Marea Britanie reia aceeaşi remarcă dar icircn termeni mult mai exacţi ldquoeste clar
pentru cei care lucrează icircn cadrul funcţiei de Audit Intern că acesta are un rol vital de jucat
ajutacircnd conducerea să ia icircn macircnă hăţurile controlului internrdquo
Auditul intern icircşi va atinge obiectivele dacă există un sistem de control intern organizat
formalizat periodic constituit din standarde şi norme profesionale ghiduri procedurale
coduri deontologice (nu etice) care să susţină morala profesiunii de audit avacircnd icircn vedere
faptul că auditorul trebuie să fie icircn afara oricăror bănuieli bdquoprecum soţia Cezaruluirdquo
Auditorii interni şi managerul trebuie priviţi ca parteneri şi nu ca adversari avacircnd aceleaşi
obiective printre care eficacitatea actului de management şi atingerea ţintelor propuse
Managerii trebuie să icircnţeleagă recomandările auditorilor să perceapă ajutorul pe care icircl
primesc pentru stăpacircnirea riscurile care apar şi evoluează continuu
Auditul intern este considerat ca fiind ultimul nivel al sistemului de control intern al entităţii
Auditorii interni izolaţi sunt ineficienţi şi de aceea ei trebuie să lucreze icircn echipă
Competenţele profesionale ale auditorului intern produc adevărate beneficii pentru entitate
printr-o evaluare sistematică pe baza standardelor de audit şi a celor mai bune practici a
politicilor procedurilor şi operaţiilor realizate de entitate
Auditul intern prin activităţile pe care le desfăşoară adaugă valoare atacirct prin evaluarea
sistemului de control intern şi analiza riscurilor asociate activităţilor auditabile cacirct şi prin
recomandările cuprinse icircn raportul icircntocmit şi transmise icircn scopul asigurării atingerii
obiectivelor organizaţiei
Destinatarii rapoartelor de audit intern pot să ţină sau nu cont de recomandările auditorilor
icircnsă ei ştiu că atunci cacircnd nu ţin cont de ele icircşi vor asuma unele riscuri
Auditul intern nu poate da un certificat că toate activităţile sunt protejate sau că nu există
disfuncţii din singurul motiv important - relativitatea controlului intern - care este obiectul
său de activitate
Auditorii interni evaluează sistemul de control intern al entităţii şi dau o asigurare rezonabilă
managementului general referitoare la funcţionalitatea acestuia
Auditul intern este o profesie care s-a redefinit mereu de-a lungul anilor din dorinţa de a
răspunde necesităţilor icircn continuă schimbare ale entităţilor Axat la icircnceput pe probleme
contabile obiectivele auditului intern s-au deplasat spre depistarea principalelor riscuri ale
entităţilor şi evaluarea controlului intern al acestora
Activitatea compartimentului de audit intern se află icircntr-o relaţie de complementaritate cu
Comitetul de Audit respectiv
bull auditul intern oferă Comitetului de Audit o analiză imparţială şi profesionistă asupra
riscurilor organizaţiei şi contribuie la icircmbunătăţirea informării sale şi a Consiliului de
administraţie icircn ceea ce priveşte securitatea acesteia
bull Comitetul de Audit garantează şi consacră independenţa auditului intern
Icircn acest fel cele două structuri contribuie la guvernarea eficientă a organizaţiilor dar icircn
moduri de abordare diferite
Profesia de audit intern se bazează pe standarde de audit intern şi pe standardele de
implementare sau de bună practică recunoscute icircn icircntreaga lume care se adaptează la
particularităţile legislative şi de reglementare ale fiecărei ţări icircn vederea respectării regulilor
specifice ce guvernează diferite sectoare de activitate şi cultura organizaţiei respective
Cunoaşterea şi aplicarea acestui cadru de referinţă oferă organizaţiilor şi organismelor de
reglementare o asigurare privind nivelul de profesionalism al auditorilor interni
Nerespectarea lor nu icircnseamnă numai să te situezi icircn afara profesiei dar mai ales să te privezi
de un mijloc de a fi mai eficace şi mai credibil Amatorismul nu poate să funcţioneze icircn
auditul intern ci doar o abordare sistematică şi metodică poate aduce un plus de valoare
organizaţiilor
2 DEFINIREA CONCEPTULUI DE AUDIT INTERN
Funcţia de audit intern a cunoscut transformări succesive pacircnă la stabilizarea definirii
conceptului Aceste abordări progresive au scos icircn evidenţă o serie de elemente care trebuie
reţinute pentru conturarea cadrului icircn care se icircnscrie auditul intern
Din analiza evoluţiei funcţiei auditului intern pacircnă icircn prezent putem aprecia următoarele
elemente de implicare icircn viaţa entităţii auditate şi anume
- consiliere acordată managerului
- ajutorul acordat salariaţilor fără a-i judeca
- independenţă şi obiectivitate totală a auditorilor
a) Consiliere acordată managerului
Auditul intern reprezintă o funcţie de asistenţă a managerului pentru a-i permite să-şi
administreze mai bine activităţile Componenta de asistenţă de consiliere ataşată auditului
intern icircl distinge categoric de orice acţiune de control sau inspecţie şi este unanim
recunoscută ca avacircnd tendinţe de evoluţie icircn continuare
Auditul intern este aproape de fiecare responsabil precum agentul fiscal care consiliază şi
rezolvă problemele legate de impozite si taxe Responsabilul managerul este consiliat de
auditorul intern pentru a găsi soluţii de rezolvare a problemelor sale icircntr-o cu totul altă
manieră icircn sensul că prin dispoziţiile luate să asigure un control mai bun al activităţilor
programelor şi acţiunilor sale
Profesionalismul auditorului intern este arta şi maniera de a emite o judecată de valoare
asupra instrumentelor şi tehnicilor folosite cum ar fi reguli proceduri instrucţiuni sisteme
informatice tipuri de organizare şa care reprezintă ansamblul activităţilor de control
utilizate de managerul instituţiei sau responsabilul unui loc de muncă recunoscut de
specialişti drept control intern
Rolul auditorului intern este acela de a asista managerul pentru abordările practice succesive
deja elaborate şi prin analiza ansamblului să contribuie la icircmbunătăţirea sistemului de control
intern şi a muncii cu mai multă securitate şi eficacitate
Icircn consecinţă se acceptă unanim că auditorul intern consiliază asistă recomandă dar nu
decide obligaţia lui fiind de a reprezenta un mijloc care să contribuie la icircmbunătăţirea
controlului pe care fiecare manager icircl are asupra activităţilor sale şi a celor icircn coordonare icircn
vederea atingerii obiectivelor controlului intern Pentru realizarea acestor atribuţii auditorul
intern dispune de o serie de atuuri faţă de management şi anume
- standarde profesionale internaţionale
- buna practică recunoscută icircn domeniu care icirci dă autoritate
- tehnici şi instrumente care-i garantează eficacitatea
- independenţa de spirit care icirci asigură autonomia să conceapă ipoteze şi să formuleze
recomandări
- cercetarea şi gacircndirea lui este detaşată de constracircngerile şi obligaţiile unei activităţi
permanente de gestionare zilnică a unui serviciu
b) Ajutorul acordat salariaţilor fără a-i judeca
Icircntr-o entitate icircn care auditul intern face parte din cultura organizaţiei acesta este acceptat cu
interes dar icircntr-o entitate care se confruntă cu riscuri potenţiale importante cu absenţa
conformităţii cu reglementările de bază cu o eficacitate scăzută şi o fragilitate externă a
acesteia datorită deturnărilor de fonduri dispariţiei activelor sau fraudă este evident că
managerul respectiv va fi judecat apreciat
considerat icircn funcţie de constatările auditorului intern
Icircntr-un caz standard misiunea de audit intern poate să evidenţieze ineficacitate redundanţă icircn
sistem sau posibilităţi de icircmbunătăţire a activităţiloracţiunilor dar există mai multe motive
pentru care managementul nu trebuie să fie pus direct icircn discuţie
bull Obiectivele auditului intern au icircn vedere un control asupra activităţilor care să conducă
la icircmbunătăţirea performanţei existente şi nu la judecarea acestuia aşa cum specialistul icircn
fiscalitate ajută la o mai bună aplicare a regimului fiscal Chiar dacă responsabilul este judecat
icircn urma rapoartelor sale de audit acesta nu este obiectivul auditului intern
bull Realizările auditului intern nu trebuie puse icircn discuţie de cel auditat iar dacă totuşi
acest lucru este făcut să se efectueze icircntr-o manieră pozitivă Spre exemplu este cazul unei
insuficienţe nereguli importante descoperită de auditorul intern care imediat o aduce la
cunoştinţa managerului şi pe care acesta o va soluţiona fără icircntacircrziere Icircn acest caz disfuncţia
semnalată prin raportul de audit intern a dus la o acţiune corectivă care a avut ca rezultat şi
aprecierea auditorului ca un responsabil dinamic şi eficace
bull Responsabilităţile auditorului intern trebuie să aibă icircn vedere că adesea analiza cauzelor
unei nereguli scoate la iveală existenţa unor puncte slabe care icircşi au originea icircn insuficienţe
asupra cărora responsabilul nu are un bun control Cu această ocazie se observă că soluţiile
trebuie să vină pe cale ierarhică sau chiar de la nivelul organizaţiei dacă sunt probleme de
dimensiune culturală de formare profesională de buget de organizare de natură informatică
şa
Această situaţie paradoxală adesea icircntacirclnită icirci stimulează logica celui auditat care constată că
auditorul intern confirmă insuficienţele semnalate chiar de el
Din prezentarea de mai sus rezultă că icircn aceasta constă consilierea concretă şi fără echivoc
acordată managerului de catre auditorii interni
c) Independenţa totală a auditorilor interni
Funcţia de audit intern nu trebuie să suporte influenţe şi presiuni care ar putea fi contrare
obiectivelor fixate Standardele profesionale de audit intern definesc principiul independenţei
sub două aspecte
- independenţa compartimentului icircn cadrul organizaţiei de aceea el trebuie să
funcţioneze subordonat celui mai icircnalt nivel ierarhic
- independenţa auditorului intern prin practicarea obiectivităţii adică auditorii interni
trebuie să fie independenţi de activităţile pe care le auditează
Independenţa auditorilor interni trebuie să aibă la bază eliminarea practicii de supraicircncărcare a
auditorilor cu lucrări care nu ar trebui să le revină lor Spre exemplu definirea de reguli şi
proceduri de lucru exercitarea acţiunilor de evaluare şi supervizare ale salariaţilor chiar şi
temporar participarea la elaborarea sistemelor informatice activitatea de organizare acţiuni
de control financiar propriu-zis sau inspecţii şa
Fenomenul cel mai grav care rezultă de aici este că auditorii aflaţi icircn această situaţie nu mai
pot audita domeniul respectiv deoarece şi-au pierdut independenţa şi obiectivitatea Dacă
apar asemenea cazuri mai ales la entităţi mici şi mijlocii cacircnd din motive structurale suntem
obligaţi să icircncredinţăm auditorilor asemenea acţiuni se impune să evaluăm riscurile şi
consecinţele inevitabile icircn timp
Independenţa şi obiectivitatea sunt abateri de la funcţia de audit intern care dăunează
eficacităţii şi rigorii muncii de audit Spre exemplu Trebuie să avem icircn vedere că nu putem fi
medic şi pacient icircn acelaşi timp fără să stabilim un diagnostic cel puţin subiectiv
Respectarea standardului privind independenţa presupune unele reguli
bull auditul intern nu trebuie să aibă icircn subordine vreun serviciu operaţional
bull auditorul intern să poată avea acces icircn orice moment la persoanele de la toate nivelele
ierarhice la bunuri la informaţii la sistemele electronice de calcul
bull recomandările pe care le formulează să nu constituie icircn nici un caz măsuri obligatorii
pentru management
Organizarea funcţiei de audit intern icircn subordinea nivelului ierarhic cel mai icircnalt nu este
suficientă mai trebuie ca fiecare icircn cadrul activităţii sale să poată da dovadă de obiectivitate
acesta fiind de altfel unul din principiile fundamentale ale codului deontologic A fi obiectiv
icircnseamnă să realizezi o apreciere icircn totală neutralitate icircnseamnă a nu avea idei preconcepute
ci o atitudine imparţială De aceea standardele profesionale consideră că obiectivitatea este
afectată şi atunci cacircnd auditorul auditează o entitate activitateprogram a cărei
responsabilitate şi-a asumat-o icircn cursul timpului
Realizacircnd că idealul absolut nu va fi atins nici icircn audit de aceea vorbim despre riscul de
audit un risc rezidual după trecerea auditorului intern Obiectivitatea rămacircne scopul care
trebuie atins fiecare avacircnd datoria să facă tot posibilul pentru a se apropia cacirct mai mult de
acest deziderat
Independenţa şi obiectivitatea este deseori controversată mai ales de către auditorii interni
care nu icircnţeleg această independenţă atunci cacircnd se află icircntr-o structură ierarhică
Icircn realitate independenţa auditorului intern este supusă unei duble limitări
bull auditorul intern ca orice responsabil din organizaţie trebuie să se conformeze strategiei
şi politicii direcţiei generale
bull auditorul intern trebuie să fie independent icircn exercitarea funcţiei sale dar respectacircnd
standardele de audit intern Aceasta este o limitare deontologică dar neicircnsoţită de sancţiune
şi de aceea auditorul intern trebuie să-şi impună icircn mod conştient respectarea standardelor
profesionale
Din această succintă prezentare rezultă că icircn materie de independenţă nu este suficientă nici
ataşarea structurii de audit la cel mai icircnalt nivel ierarhic şi nici urmărirea realizării
obiectivităţii
Practica icircn domeniu ne arată că adevărata independenţă a auditorului intern o constituie
profesionalismul său deoarece dacă este un profesionist va descoperi disfuncţii importante
va face recomandări pertinente şi se va implica icircn viaţa organizaţiei prin icircmbunătăţirea
performanţelor acesteia
Definirea elementelor de ancorare icircn viaţa entităţii a funcţiei de audit ne permite să trecem la
prezentarea conceptului de audit intern Aşa cum am arătat au existat mai multe definiţii de-a
lungul timpului
Icircn anul 1999 IIA din SUA a emis o nouă definiţie a auditului intern icircn urma unui studiu
efectuat cu 800 studenţi coordonat de auditorii din universităţile australiene astfel
Auditul intern este o activitate independentă şi obiectivă care dă unei organizaţii o
asigurare icircn ceea ce priveşte gradul de control deţinut asupra operaţiunilor o icircndrumă
pentru a-i icircmbunătăţi operaţiunile şi contribuie la adăugarea unui plus de valoare
Auditul intern ajută această organizaţie să icircşi atingă obiectivele evaluacircnd printr-o
abordare sistematică şi metodică procesele sale de management al riscurilor de control şi
de conducere a icircntreprinderii şi făcacircnd propuneri pentru a le consolida eficacitatea
Icircn literatura de specialitate există autori4 care consideră că folosirea cuvacircntului ldquoactivitaterdquo
pentru a defini auditul intern icircn locul termenului de ldquofuncţierdquo icircl situează pe responsabilul său
pe o poziţie subalternă ţinacircnd cont că o activitate este mai elementară decacirct o funcţie
Din aceste considerente icircn lexicul ldquoCuvintele Audituluirdquo5 există următoarea definiţie a
auditului şi anume Auditul intern este icircn cadrul unei organizaţii o funcţie ndash exercitată icircntr-o
manieră independentă şi cu mandat - de evaluare a controlului intern ceea ce concurează cu
bunul control asupra riscurilor de către responsabili
Icircn Legea nr 6722002 privind auditul public intern din Romacircnia este adoptată definiţia dată
de IIA icircn anul 1999 Marea majoritate a profesioniştilor icircn domeniu sunt de acord că
această formulare mai poate fi reevaluată dar icircn acest moment este satisfăcătoare şi
exhaustivă din punct de vedere al conţinutului
3 CONCEPTUL DE CONTROL INTERN
Etimologia cuvantului ldquocontrolrdquo provine din expresia latineasca ldquo contra rolusrdquo-
verificarea unui act duplicat dupa originalControlul in acceptiunea lui semantica este o
analiza permanenta dar si periodica a unei activitati a unei situatii pentru a urmari mersul
acestuia fata de un scop sau obiectiv si de a lua masurile de creatiiIn acest timp controlul
semnifica si o supraveghere continua morala si materiala ca si stapanirea unei activitati In
literatura de specialitate avem mai multe acceptiuni astfel
- in acceptiunea francofona controlul reprezinta o verificare o inspectie atenta a corectitudinii unui act
- in acceptiunea angloxasona controlul este actiunea de supraveghere a cuiva a ceva o
examinare minutioas cu scopul de a stapani sau reglementa functionalitatea unui mecanism
Controlul ramane un atribut al managementului utilizat pentru realizarea unor analize a
stabilirii realitatii si stabilirii erorilor servind direct managerilor autoritatilor publice dar si
populatieiA evoluat si evolueaza continuu concomitent cu perfectionarea sistemului
deorganizare si de management precum si a mediului in care functioneaza si care se afla
intr-o continua miscare
STRUCTURA SISTEMULUI DE CONTROL INTERN
AUDITUL INTERN
- consiliere manageriala
- evalueaza sistemul de control intern
CONTROLUL INTERN
- autocontrolul activitatii
- controlul mutual
- controlul ierarhic
- controlul de gestiune
- controlul patrimonial
- controlul de calitate
- controlul financiar contabil
- controlul administrativ
- inspectii
- altele
4 Paralela intre auditul intern si controlul intern
Conceptele de control intern si audit intern desi diferite au o serie de elemente care le
apropie si altele care le diferentiaza ceea ce creeaza suficiente confuzii chiar printre
specialisti
Auditul intern reprezinta activitatea de examinare obiectiva a ansamblului activitatilor entitatii
economice icircn scopul furnizarii unei evaluari independente a managementului riscului
controlului si proceselor de conducere a acestuia
Controlul intern este format din ansamblul formelor de control exercitate la nivelul entitatii
publice inclusiv auditul intern stabilite de conducere in concordanta cu obiectivele acesteia si
cu reglementarile legale in vederea administrarii fondurilor in mod economic eficient si
eficace care include structurile organizatorice metodele si procedurile
Auditul intern are urmatorul rol
- Verificarea conformitatii activitatilor din entitatea economica auditata cu politicile
programele si managementul acestuia icircn conformitate cu prevederile legale
- Evaluarea gradului de adecvare si aplicare a controalelor financiare si nefinanciare dispuse si
efectuate de catre conducerea unitatii icircn scopul cresterii eficientei activitatii entitatii
economice
- Evaluarea gradului de adecvare a datelorinformatiilor financiare si nefinanciare destinate
conducerii pentru cunoasterea realitatii din entitatea economica
- Protejarea elementelor patrimoniale bilantiere si extrabilantiere si identificarea metodelor de
prevenire a fraudelor si pierderilor de orice fel
Controlul intern si sistemul de control intern au rolul de a contribui la
- Respectarea politicilor manageriale (deciziilor conducerii) si a reglementarilor legale
precum si la indeplinirea cu regularitate in mod economic eficace si eficient a sarcinilor
stabilite
- Utlilizarea optima si eficienta a resurselor protejarea activelor prin prevenirea si detectarea
abaterilor erorilor si a fraudelor
- Efectuarea si mentinerea de icircnregistrari contabile corecte si complete sistematizarea si
prezentarea informatiilor necesare diferitelor categorii de utilizatori prin intermediul situatiilor
financiare conform unui referential contabil adoptat
Controlul intern datorita caracterului sau sistematic si atotcuprinzator raspunde nevoilor de
informare ale managerilor membrilor Consiliului de Administratie si ai Comitetului de
Directie precum si ale celorlalte persoane care detin functii de conducere si de executie
favorizand dialogul dintre acstea asigurand transparenta si democratia
Pe baza informatiilor furnizate de controlul intern conducerea are posibilitatea sa-si
fundamenteze mai judicios deciziile manageriale referitoare la programele de activitate la
organizarea si coordonarea structuriilor entitatii la delimitatrea responsabilitatilor pe
compartimente si pe persoanele implicate icircn efectuarea tranzactiilor si operatiunilor respective
si icircn consemnarea si prelucrarea informatiilor
Urmarind efectuarea tranzactilor si a operatiunilor in conformitate cu normele legale si cu
deciziile conducerii controlul intern previne si elimina neregulile si eventualele conflicte din
interiorul entitatii sau dintre entitate si terti (organe fiscale clienti creditori etc )
In practica managementul este perceput ca fiind preocupat de organizarea sistemului de
control intern si de actualizarea permanenta a acestuia datorita evolutiei riscurilor cu care se
confrunta entitatea
Exista forme de control care nu implica costuri suplimentare pe care managerul le stabileste
pentru domeniul sau si care sunt menite sa limiteze sau sa elimine riscurile asociate
activitatilor sub forma
- Autocontrolul propriilor activitati efectuate prin respectarea de catre fiecare salariat a
procedurilor de control instituite
- Controlul mutual realizat icircntre fazele unui lant procedural exercitat de fiecare post de lucru
asupra modului de efectuare a prelucrarilor icircn cadrul postului de lucru anterior pentru a putea
adauga propriile prelucrari si a pregatii controlul pe care il va efectua postul de lucru urmator
- Controlul ierarhic exercitat pe fiecare nivel de responsabilitate
- Controlul partenerial care se realizeaza prin delegarea unor competente intre diferite paliere
de responsabilitate
Prin auditul intern se realizeaza
- Cunoasterea mai aprofundata a specificul entitatii
- Garantarea permanentei interventiilor operative pentru redresarea situatiei pentru
modificarea sau aplicarea corecta a metodelor de gestiune
- Abordarea si a domeniilor mai putin semnificative sau prioritare avacircnd un cost mai redus
- Prin rapoartele pe care le icircntocmeste informeaza conducerea la intervale mai scurte de
timp asupra concluziilor sale referitoare la sistemul contabil si sistemul de control intern din
entitatea respectiva
- Asigurarea unei confidentialitati mai mari a informatiilor etc
5 Paralela intre auditul intern si auditul extern
Pornind de la realitatea că atacirct auditul intern cacirct şi auditul extern sunt pe acelaşi
ldquofrontldquo duc aceeaşi ldquobătălieldquo chiar dacă utilizează metodologii diferite de auditare se
impune susţinerea reciprocă ca o condiţie a eficienţei activităţii de audit
Icircn acelaşi timp trebuie să recunoaştem că dezvoltarea relaţiilor dintre cele două
importante activităţi are la bază tradiţia şi cultura naţională iar lipsa de colaborare dintre
cele două sisteme este considerată istorică Totuşi auditul intern şi auditul extern trebuie să
icircnceapă o colaborare efectivă să aducă acel plus de valoare aşteptat din ambele zone şi să
scape de teama existenţialistă care le afectează icircn prezent
Scopul colaborării icircntre auditul intern şi auditul extern ar trebui să aibă ca temelie cel puţin
următoarele argumente conştientizarea managementului privind necesitatea implementării
funcţiei de audit intern icircn cadrul propriilor entităţi
- asigurarea suplimentară că auditul intern este independent
- asumarea implementării auditului intern
- conştientizarea mai completă a riscurilor atacirct de către management cacirct şi de către
auditori
- reducerea la minimum a suprapunerilor
- schimburi profesionale de probleme
- pregătiri profesionale comune
- mobilitatea personalului icircntre cele două structuri
- coroborarea planurilor şi a programelor de audit
- icircmpărtăşirea informaţiilor utile şi asigurarea unei comunicări eficiente
- icircnţelegerea de către fiecare parte a rolului celeilalte
- clarificarea mai atentă a celor două activităţi
- eliminarea rivalităţilor instituţionale sau chiar a competiţiei dintre cele două
activităţi
- punerea unei presiuni mai mici asupra entităţilor auditate
- crearea unei culturi comune a auditului icircn sectorul public
- realizarea unor compatibilităţi reale cu structurile similare europene
Curtea de Conturi a Romacircniei ndash CCR ndash printre alte activităţi evaluează existenţa şi
funcţionalitatea sistemului de control managerial reorganizat icircn conformitate cu legislaţia icircn
vigoare1 ceea ce icircnseamnă că va evalua activitatea de audit intern şi va asigura astfel feed-
back-ul acestei funcţii a entităţii
Colaborarea icircntre structurile care efectuează auditul intern şi cele care efectuează auditul
extern implică o serie icircntreagă de AVANTAJE atacirct pentru cele două părţi cacirct şi pentru
entităţile auditate astfel
auditul intern are o mai bună icircnţelegere a riscurilor din cadrul entităţilor unde
funcţionează şi pot furniza informaţii utile icircn acele zone auditului extern
auditul intern este mai implicat icircn cunoaşterea entităţii avacircnd acces la informaţii la
care auditul extern nu poate ajunge şi din aceste considerente colaborarea este imperios
necesară
auditul intern prin colaborarea cu auditul extern poate să-şi icircmbunătăţească
metodologiile de intervenţie pe teren să-şi dezvolte programele de testare şi să se folosească
de asigurarea pe care o dă auditul extern entităţii auditate
Icircn plus comunicarea reciprocă şi colaborarea interactivă icircntre auditul intern şi auditul
extern aduce beneficii nu numai acestora entităţii auditate dar şi celor două profesii de
auditori
Comitetele de audit acolo unde există ar trebui să icircncurajeze această interrelaţionare pe
principiul complementarităţii profesiilor avacircnd icircn vedere că este necesară colaborarea şi
cooperarea celor două profesii pentru atingerea obiectivelor ce le revin De asemenea acestea
ar trebui să aibă icircn vedere nu numai icircmpărtăşirea cunoştinţelor privind misiunile de audit
realizate dar şi o posibilă aliniere a stan-dardelor lor la buna practică internaţională
Realizarea unor misiuni de audit cu un icircnalt grad de profesionalism presupune existenţa
unei comunicări adecvate din ambele părţi şi aceasta va contribui la icircntărirea relaţiilor de
colaborare profe-sională şi icircn timp la obţinerea icircncrederii reciproce
Deviza ambelor structuri de audit ar trebui să fie aceea de a juca un rol activ icircn
schimbarea şi im-plementarea sistemelor de management şi control intern icircn cadrul
entităţilor care se poate realiza numai dacă există o stare de spirit potrivită care să conducă
la atingerea acestor principii astfel
- comunicarea permanentă care poate reprezenta cheia succesului
- profesionalism şi respect pentru entităţile auditate prin eliminare icircn totalitate
a suprapunerilor
- existenţa unei dorinţe de icircmpărtăşire a constatărilor
- colaborarea eficientă utilă pentru ambele părţi dar şi pentru entitatea
auditată
- comunicarea şi schimbul reciproc de informaţii care va contribui la
organizarea mai bine a activităţilor şi la oferirea unei calităţi crescute a muncii
- necesitatea creşterii icircncrederii reciproce icircntre cele două structuri de audit
deviza relaţiei dintre auditori ar trebui să fie COLABORARE ŞI COOPERARE
Icircn baza acestor considerente auditul intern trebuie să diminueze misiunile de audit de
conformitate şi să se icircndrepte tot mai mult spre realizarea unor misiuni de audit de sistem
deoarece auditul extern este mai interesat de acest gen de misiuni care icirci poate orienta mai
bine propria activitate Icircn acelaşi timp misiunile de audit de sistem sunt mai utile şi pentru
activitatea de evaluare a riscurilor de către management şi de către auditorii interni
Atingerea acestor obiective speciale se va materializa prin stabilirea icircn mod obligatoriu
a unor icircn-tacirclniri de lucru sistematice icircn vederea cooperării şi care se va concretiza icircn
elaborarea unui PROTOCOL DE COLABORARE icircntre cele două profesii de auditori
Considerăm că auditul extern trebuie să fie cel care să aibă iniţiativă icircn această relaţie
avacircnd icircn vedere posibilităţile de evaluare anuală a entităţilor publice şi logica de a porni icircn
examinările pe care le efectuează de la constatările şi recomandările auditului intern Icircn plus
auditul extern icircn activitatea de evaluare a eficienţei sistemului de control managerial trebuie
să aibă icircn vedere rapoartele auditului intern
Desigur posibilităţile de colaborare şi cooperare sunt multiple şi se impune ca mereu să
fie regacircndite funcţie de evoluţia tehnicilor şi instrumentelor de audit dar şi buna practică
recunoscută icircn domeniu
TERMENII PROTOCOLULUI DINTRE AUDITUL EXTERN ŞI AUDITUL INTERN
Activităţile de audit intern şi cele de audit extern din Romacircnia au ca ţel comun
contribuţia la buna gestionare a constituirii şi utilizării fondurilor publice motiv pentru care
de multe ori sunt preferate schimburile de specialişti dintre cele două profesii care de
asemenea sunt şi profesii liberale
Icircn evoluţia celor două activităţi nu de puţine ori intersectarea misiunilor de audit a fost
benefică amacircndurora acestea completacircndu-se reciproc la nivel informal dar şi prin faptul că
rezultatele activităţii uneia dintre ele a fost iniţiatorul şisau declanşatorul activităţii celeilalte
De asemenea ca o apreciere a muncii auditorilor angrenaţi icircntr-un sistem sau altul aceştia au
contribuit la implementarea recomandărilor celorlalţi deşi aceste atribuţii nu erau stabilite
anticipat ca fiind obligatorii
Avacircnd icircn vedere obiectivele comune o serie de tehnici şi instrumente de audit pe care le
folosesc ambele profesii deşi au metodologii diferite dar şi obiective specifice considerăm
că cele două tipuri ale auditului trebuie să se afle icircntr-o perfectă complementaritate
respingacircnd exclusivismul de orice fel
Prin luare icircn considerare a acestor realităţi Curtea de Conturi a Romacircniei ndash CCR ndash icircn
calitate de instituţie supremă de audit şi Ministerul Finanţelor Publice prin Unitatea
Centrală pentru Armonizarea Auditului Public Intern ndash UCAAPI ndash icircn calitate de organ de
specialitate al administraţiei publice centrale care elaborează conduce şi aplică o strategie
unitară icircn domeniul auditului intern icircn sectorul public pot să conlucreze icircndeaproape
pentru a asigura stabilitatea şi complementaritatea celor două sisteme de audit şi a
componentelor acestora
Icircn practică recomandăm ca relaţiile dintre cele două categorii de profesionişti să fie
transpuse icircntr-un Protocol pentru colaborare şi cooperare icircn domeniul activităţii de audit
care să fie structurat pe mai multe capitole icircn care să se statueze icircn principal următoarele
A coordonarea metodologică comună icircn domeniul auditului public icircn Romacircnia
B coordonarea planurilor de activitate ale structurilor de audit intern din entităţile
publice cu cele ale CCR
C asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare
D realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor
A Coordonarea metodologică comună icircn domeniul auditului public icircn Romacircnia va
conduce pe de-o parte la creşterea icircncrederii CCR icircn calitatea activităţii de audit intern care
se poate baza pe rapoartele auditorilor interni şi icircn acelaşi timp poate să le utilizeze ca puncte
de plecare icircn activitatea proprie Pe de altă parte structurile de audit intern icircşi pot reorienta
propriile activităţi icircn funcţie de constatările şi opiniile auditului extern icircncercacircnd totodată să
evite dublarea eforturilor şi a resurselor alocate de către cele două instituţii de audit
Protocolul de cooperare pentru realizarea coordonării metodologice ar trebui să se refere
următoarele
cooperare reciprocă cu maximă operativitate pentru elaborarea şi actualizarea normelor
curente şi a intenţiilor legislative privind icircmbunătăţirea cadrului normativ
transmiterea comentariilor reciproce asupra cadrului procedural şi existenţa disponibilităţii de
a accepta comentariile şi de a le include icircn normele proprii cu respectarea judecăţii
profesionale şi păstrarea independenţei
bull realizarea icircntacirclnirilor periodice icircntre specialişti pentru dezbaterea anumitor soluţii
metodologice comune icircn vederea icircnţelegerii profunde a acestora
bull informarea reciprocă asupra intenţiilor de modificare a cadrului normativ şi procedural de
desfăşurare a activităţii de audit
bull solicitarea de consiliere pentru icircmbunătăţirea şi compatibilizarea metodologiilor proprii de
audit şi a manualelor ghidurilor şi procedurilor de lucru fără a prejudicia independenţa şi
opiniile profe-sionale ale auditorilor
bull dezvoltarea metodologiilor comune pe baza analizei riscului care să permită focalizarea
acti-vităţii de audit intern pe domeniile-cheie ale entităţii publice
B Coordonarea planurilor de activitate ale structurilor de audit intern ale entităţilor
publice cu cele ale CCR cu scopul de a preveni suprapuneri ale activităţilor de audit dar şi
pentru a se completa reciproc prin identificarea şi evaluarea riscurilor rezultate astfel icircncacirct să
poată fi auditate arii cacirct mai extinse ale sistemelor din sectorul public
Icircn activitatea de coordonare a planurilor se impune respectarea unor principii generale
precum
evitarea suprapunerii perioadelor auditabile
misiunile de audit extern de regulă să fie ulterioare misiunilor de audit intern
stabilirea misiunilor de audit de interes comun a obiectivelor acestora şi a
termenelor de realizare
elaborarea unor planuri pentru situaţii neprevăzute cacircnd managerii deturnează
activitatea de audit intern
analiza şi discutarea planurilor curente icircn vederea elaborării planurilor anuale
viitoare de audit şi realizarea unor eventuale schimburi de informaţii privind entităţile ce
urmează a fi auditate
Protocolul de colaborare ar trebui să stabilească şi un calendar comun pentru
definitivarea proiec-telor planurilor de audit intern pentru anul următor corelate cu planul
de activitate propriu al CCR
C Asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare determină necesitatea
informării reciproce asupra modului de desfăşurare propriu-zisă a misiunilor de audit şi
asupra constatărilor deosebite din cuprinsul rapoartelor de audit astfel
icircn situaţia apariţiei icircn timpul derulării misiunilor de audit a unor grave suspiciuni
privind existenţa unui management defectuos sau a unor cazuri de fraudă structurile de
audit intern şi cele de audit extern funcţie de nivelul la care se situează entitatea auditată
se impune să se informeze reciproc dar cu respectarea principiului independenţei
icircn vederea realizării practice a schimbului de informaţii părţile vor proceda la
transmiterea reciprocă a constatărilor importante din rapoartele de audit cu acordul
managerilor inclusiv informarea reciprocă despre modul de implementare a
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn cadrul misiunilor de audit
de asemenea icircn spiritul celor expuse mai sus părţile se vor invita reciproc pentru a
participa la şedinţele de icircnchidere a misiunilor de audit icircn situaţiile icircn care consideră
necesară prezenţa celeilalte părţi şi se vor informa despre modul de implementare al
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn ca-drul misiunilor de audit
D Realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor se impune icircn mod sistematic
cu scopul de a utiliza eficient rezultatele activităţii celeilalte entităţi icircn vederea atingerii
obiectivelor prestabilite Icircn acest sens considerăm necesitatea instituirii unui sistem de
colaborare privind cel puţin
- invitarea reciprocă a auditorilor celor două structuri la cursurile organizate sub
egida acestora inclusiv la acele iniţiative ale Uniunii Europene care se referă la controlul
şi protejarea intereselor financiare ale acesteia
- organizarea de dezbateri seminarii pe teme de interes comun privind analiza
riscurilor modul de utilizare a tehnicilor şi instrumentelor de audit sisteme de
implementare a recomandărilor şi concluziilor şa
- transmiterea reciprocă a materialelor şi informaţiilor cu caracter de noutate din
sfera auditului
Icircn vederea asigurării atingerii acestor obiective apreciem necesitatea
permanentizării activităţii unui grup de lucru care să aibă şi iniţiativa realizării
protocolului de colaborare dintre cele două instituţii CCR şi UCAAPI-MFP
Concret icircn baza acestui protocol dar şi a legislaţiei care reglementează cele două
domenii CCR icircn conformitate cu art 18 din lege va evalua activitatea de control financiar
propriu inclusiv activitatea de audit intern Astfel se impune ca auditorii publici externi să
analizeze icircn cadrul entităţilor auditate icircn principal următoarele aspecte
(1) Organizarea şi managementul structurilor de audit intern
- organizarea compartimentului de audit intern subordonarea şi raportarea directă către
conducerea entităţii publice
- stabilirea atribuţiilor şi responsabilităţilor auditorilor interni conform cadrului legal
- organizarea activităţii de audit intern icircn mod distinct de celelalte activităţi din entitatea
publică
- neimplicarea auditorilor interni icircn elaborarea procedurilor de control sau icircn derularea
efectivă a unor activităţi auditabile
- numirearevocarea şefilor compartimentului de audit intern şi a auditorilor interni
- calitatea şi natura domeniilor cuprinse icircn programul de asigurare şi icircmbunătăţire a
calităţii activităţii de audit intern
- fundamentarea necesarului de auditori pentru funcţionarea optimă a structurilor de
audit intern
- frecvenţa şi modul de apel la resursele externe necesare efectuării misiunilor de audit
intern
- profilul şi competenţa profesională a auditorilor interni
((2) Planificarea auditului intern
elaborarea planului ndash structură aprobare şi actualizare
fundamentarea acţiunilor din plan ndash analiza riscului selectarea şi icircntocmirea referatului
de jus-tificare
concordanţa misiunilor cuprinse icircn plan cu zonele de risc ridicat al domeniilor de
activitate ale entităţii publice
analiza gradului de icircndeplinire a misiunilor de audit planificate
(3) Modul de respectare a metodologiei şi procedurilor icircn derularea misiunilor de audit
public intern
evaluarea normelor metodologice proprii privind activitatea de audit intern
Carta auditului intern
aplicarea efectivă a metodologiei şi procedurilor specifice muncii de audit intern
respectarea principiilor Codului privind conduita etică referitoare la obiectivitatea
integritatea şi asigurarea independenţei auditorilor interni
programul de pregătire profesională
declararea incompatibilităţilor auditorilor interni
respectarea confidenţialităţii profesionale
(4) Evaluarea desfăşurării misiunilor de audit intern
definirea obiectivelor misiunii icircn urma analizei de risc
tematica icircn detaliu şi intervenţia la faţa locului
pertinenţa constatărilor cauzelor consecinţelor şi recomandărilor
respectarea structurii standard a raportului de audit intern
difuzarea raportului de audit intern
(5) Urmărirea implementării recomandărilor formulate icircn rapoartele de audit intern
analiza planului de acţiune şi a calendarului de implementare
gradul de implementare a recomandărilor şi a cauzelor care au condus la neicircndeplinirea
unor recomandări
aprecierea activităţii de audit intern din partea structurilor auditate şi a conducerii
entităţii publice
(6) Organizarea sistemului de raportare a activităţii de audit intern
raportarea recomandărilor neacceptate sau acceptate dar neimplementate
raportarea iregularităţilor
raportul anual de activitate
Constatările auditorilor publici externi rezultate din evaluarea activităţilor de audit
intern consemnate icircn rapoartele de audit icircncheiate vor fi sintetizate de către structurile de
control teritoriale şi se vor transmite departamentului de specialitate pentru a fi cuprinse icircn
Raportul public anual al Curţii de Conturi icircntr-o secţiune distinctă intitulată ldquoEvaluarea
sistemelor de control şi audit internrdquo
Icircn acest sens art 8 lit ldquolrdquo din Legea nr 67219122002 privind auditul public intern
(MO nr 95324122002) cu modificările şi completările ulterioare republicată prevede
colaborarea CCR cu UCAAPI - MFP pentru
- compatibilizarea cadrului procedural utilizat de auditori icircn desfăşurarea activităţii şi
raportarea rezultatelor auditului icircn vederea realizării unei relaţii bazată pe icircncredere
- icircnţelegerea reciprocă a tehnicilor şi instrumentelor utilizate de auditori şi armonizarea
acestora pentru a asigura un caracter unitar icircn stabilirea constatărilor şi evaluarea cauzelor şi
concluzii-lor activităţii de audit
- recunoaşterea reciprocă a nivelului calitativ al recomandărilor şi opiniilor conţinute icircn
rapoartele de audit utilizate ca puncte de plecare icircn derularea viitoarelor misiuni de audit
intern sau extern
Totodată CCR va dezvolta colaborarea cu structurile de audit intern din cadrul
entităţilor publice controlate pentru
- analiza comună a programelor de audit multianuale şi anuale pentru asigurarea
complementarităţii domeniilor supuse auditării
- stabilirea misiunilor de interes comun a obiectivelor acestora şi a termenelor de realizare
avacircnd icircn vedere respectarea principiului ca misiunile de audit public extern de regulă să fie
ulterioare misiunilor de audit intern
- evitarea suprapunerii perioadelor icircn care se desfăşoară efectiv auditul
Din aceste considerente entităţile supuse controlului CCR sunt obligate să transmită
acesteia pacircnă la sfacircrşitul trimestrului I pentru anul precedent raportul privind desfăşurarea şi
realizarea programului de audit intern
Raportarea activităţii de audit intern se face pe baza raportului cadru adoptat după
modelul Comisiei Europene difuzat de UCAAPI icircn calitate de responsabilă cu coordonarea
şi supravegherea auditului intern pentru toţi ordonatorii principali de credite Aceştia la racircndul
lor transmit raportul cadru la toate unităţile aflate icircn subordinea sub autoritatea sau icircn
coordonarea lor şi care au organizată potrivit legii activitatea de audit intern
Rapoartele vor constitui o sursă importantă de informare pentru auditorii publici externi
asupra activităţii de audit intern desfăşurată icircn cadrul entităţii publice respectiv de a cunoaşte
misiunile de audit derulate obiectivele acesteia natura constatărilor şi tipul recomandărilor
formulate Auditorii publici externi pot utiliza aceste informaţii pe care le supun propriei
judecăţi profesionale
Considerăm că profesioniştii din cele două domenii sunt conştienţi de
complementaritatea activităţilor icircntr-o societate tot mai specializată de impactul activităţilor
de audit pentru toate categoriile de management de aşteptările tuturor salariaţilor din cadrul
entităţilor de la AUDITORI şi care nu pot să-şi atingă obiectivele fără realizarea unor
organisme de contact care să funcţioneze ca interfeţe icircntre diversele structuri publice centrale
pe bază de profesionalism
UCAAPI are preocupări pentru alinierea la exigenţele şi standardele internaţionale ceea
ce va contribui la o mai bună comunicare icircntre instituţiile noastre şi organismele naţionale
regionale şi inter-naţionale
6 Auditul intern in sistemul public din Romania
Auditul intern este implementat din 1941 In Europa a fost introdus de UE din 1995 in
Romania in 1999 s-a dat prima lege (legea nr 1191999- privind controlul intern si controlul
financiar prevenitvin cadrul controlului intern functiona si auditul intern ulterior partea de
audit intern a fost abrogata si a ramas numai partea de control intern si control financiar
preventiv) in 2002cu intrare in aplicare din 2003 s-a infiintat auditul intern public din
Romania in baza legii 6722002
In 2002-2003 pana in prezent a fost o lupta pentru implementarea auditului intern
Prin legea nr 6722002 privind auditul public intern si OG 372004 privind
modificarile si completarile acestuia a fost reglementat auditul intern in entitatile publice ca
activitatea functional independenta si obiectiva
In entitatile economice din sistemul privat auditul intern este reglementat prin OUG
nr 751999 privind activitatea de audit financiar republicata prin legea 1332002
Pentru restul entitatilor din sistemul privat auditul intern nu este obligatoriu dar si
acestea sunt interesate sa-si organizeze activitatea de audit intern pentru accesarea
eventualelor fonduri structurale europene
Organizarea auditului intern (AI)
Din punct de vedere structural
a) Comitetul pentru API (CAPI)
b) Unitatea Centrala de Armonizare pentru API (UCAAPI)
c) Compartimentele de API din entitatile publice
Nota pctele a) si b) sunt organizate in structura Ministerului de Finante
Se icircnfiinteaza Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI) pe lacircnga Unitatea
Centrala de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) organism cu caracter
consultativ pentru a actiona icircn vederea definirii strategiei si a icircmbunatatirii activitatii de
audit public intern icircn sectorul public
CAPI cuprinde 11 membri astfel a) presedintele Camerei Auditorilor Financiari din
Romacircnia
b) profesori universitari cu specialitate icircn domeniul auditului public intern - 2 persoane
c) specialisti cu icircnalta calificare icircn domeniul auditului public intern - 3 persoane
d) directorul general al UCAAPI e) experti din alte domenii de activitate respectiv contab
ilitate publica juridic sisteme informatice - 4 persoane (3) Membrii CAPI cu exceptia
directorului general al UCAAPI nu pot face parte din structurile Ministerului Finantelor
Publice iar modul de nominalizare a acestora se va stabili prin norme aprobate prin
hotaracircre a Guvernului
CAPI va fi condus de un presedinte ales cu majoritate simpla de voturi dintre
membrii comitetului pentru o perioada de 3 ani presedintele convoaca icircntacirclnirile CAPI
Regulamentul de organizare si functionare a CAPI este aprobat de plenul acestuia cu
o majoritate de jumatate plus unu din voturi
Secretariatul tehnic al CAPI este asigurat de UCAAPI
Membrii CAPI vor primi o indemnizatie de sedinta egala cu 20 din nivelul
echivalent salariului brut al secretarilor de stat indemnizatia se suporta din bugetul statului
prin bugetul Ministerului Finantelor Publice
Icircn realizarea obiectivelor sale CAPI are urmatoarele atributii principale
a) dezbate planurile strategice de dezvoltare icircn domeniul auditului public intern si emite o
opinie asupra directiilor de dezvoltare a acestuia
b) dezbate si emite o opinie asupra actului normativ elaborat de UCAAPI icircn domeniul
auditului public intern c) dezbate si avizeaza raportul anual privind activitatea de audit
public intern si icircl prezinta Guvernului d) avizeaza planul misiunilor de audit public intern
de interes national cu implicatii multisectoriale
e) dezbate si emite o opinie asupra rapoartelor de audit public intern de interes national cu
implicatii multisectoriale f) analizeaza importanta recomandarilor formulate de auditorii
interni icircn cazul divergentelor de opinii dintre conducatorul entitatii publice si auditorii
interni emitacircnd o opinie asupra consecintelor neimplementarii recomandarilor formulate de
acestia g) analizeaza acordurile de cooperare icircntre auditul intern si cel extern referitor la
definirea conceptelor si la utilizarea standardelor icircn domeniu schimbul de rezultate din
activitatea propriu-zisa de audit precum si pregatirea profesionala comuna a auditorilor h)
avizeaza numirea si revocarea directorului general al UCAAPI
Icircn cadrul Ministerului Finantelor Publice se constituie Uniunea Centrala de
Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) structurata pe compartimente de
specialitate icircn subordinea directa a ministrului finantelor publice
UCAAPI este condusa de un director general numit de ministrul finantelor publice
cu avizul CAPI Directorul general este functionar public si trebuie sa aiba o icircnalta calificare
profesionala icircn domeniul financiar-contabil sisau al auditului cu o competenta profesionala
corespunzatoare si sa icircndeplineasca cerintele Codului privind conduita etica a auditorului
intern
Icircn realizarea obiectivelor sale UCAAPI are urmatoarele atributii principale
a) elaboreaza conduce si aplica o strategie unitara icircn domeniul auditului public intern si
monitorizeaza la nivel national aceasta activitate
b) dezvolta cadrul normativ icircn domeniul auditului public intern
c) dezvolta si implementeaza proceduri si metodologii uniforme bazate pe standardele
internationale inclusiv manualele de audit intern
d) dezvolta metodologiile icircn domeniul riscului managerial
e) elaboreaza Codul privind conduita etica a auditorului intern
f) avizeaza normele metodologice specifice diferitelor sectoare de activitate icircn domeniul
auditului public intern g) dezvolta sistemul de raportare a rezultatelor activitatii de audit
public intern si elaboreaza raportul anual precum si sinteze pe baza rapoartelor primite h)
efectueaza misiuni de audit public intern de interes national cu implicatii multisectoriale
i) verifica respectarea normelor instructiunilor precum si a Codului privind conduita etica a
auditorului intern de catre compartimentele de audit public intern si poate initia masurile
corective necesare icircn cooperare cu conducatorul entitatii publice icircn cauza
j) coordoneaza sistemul de recrutare si de pregatire profesionala icircn domeniul auditului
public intern
k) avizeaza numireadestituirea sefilor compartimentelor de audit public intern din entitatile
publice l) coopereaza cu Curtea de Conturi si cu alte institutii si autoritati publice din
Romacircnia
m) coopereaza cu autoritatile si organizatiile de control financiar public din alte state
inclusiv din Comisia Europeana
Compartimentul de audit public intern se organizeaza astfel
a) conducatorul institutiei publice sau icircn cazul altor entitati publice organul de conducere
colectiva are obligatia instituirii cadrului organizatoric si functional necesar desfasurarii
activitatii de audit public intern
b) la institutiile publice mici care nu sunt subordonate altor entitati publice auditul public
intern se limiteaza la auditul de regularitate si se efectueaza de catre compartimentele de
audit public intern ale Ministerului Finantelor Publice c) conducatorul entitatii publice
subordonate poate stabili si mentine un compartiment functional de audit public intern cu
acordul entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior iar daca acest compartiment
nu se icircnfiinteaza auditul entitatii respective se efectueaza de catre compartimentul de audit
public intern al entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior
Compartimentul de audit public intern se constituie icircn subordinea directa a
conducerii entitatii publice si prin atributiile sale nu trebuie sa fie implicat icircn elaborarea
procedurilor de control intern si icircn desfasurarea activitatilor supuse auditului public
internConducatorul compartimentului de audit public intern este numitdestituit de catre
conducatorul entitatii publice cu avizul UCAAPI pentru entitatile publice subordonate
numireadestituirea se face cu avizul organului ierarhic superior Conducatorul
compartimentului de audit public intern este responsabil pentru organizarea si desfasurarea
activitatilor de audit
Functia de auditor intern este incompatibila cu exercitarea acestei functii ca activitate
profesionala orientata spre profit sau recompensa
Atributiile compartimentului de audit public intern sunt
a) elaboreaza norme metodologice specifice entitatii publice icircn care icircsi desfasoara
activitatea cu avizul UCAAPI sau al organului ierarhic superior icircn cazul entitatilor publice
subordonate b) elaboreaza proiectul planului anual de audit public intern
c) efectueaza activitati de audit public intern pentru a evalua daca sistemele de management
financiar si control ale entitatii publice sunt transparente si sunt conforme cu normele de
legalitate regularitate economicitate eficienta si eficacitate d) informeaza UCAAPI despre
recomandarile neicircnsusite de cat re conducatorul entitatii publice auditate precum si despre
consecintele acestora
e) raporteaza periodic asupra constatarilor concluziilor si recomandarilor rezultate din
activitatile sale de audit f) elaboreaza raportul anual al activitatii de audit public intern
g) icircn cazul identificarii unor iregularitati sau posibile prejudicii raporteaza imediat
conducatorului entitatii publice si structurii de control intern abilitate
7 REGLEMENTAREA SI COORDONAREA AUDITULUI INTERN
In Romania la recomandarea Comisiei Europene in 1999 s-a introdus auditul intern
o activitate noua care a generat profesia de auditor internin baza OUG 1191999 privind
controlul financiar preventiv si auditul internLegea a produs suficienta perturbare in sistem
deoarece acolo se recomanda transformarea compartimentelor de control financiar de
gestiune in compartimente de audit internTotusi a avut si efecte pozitive prin aparitia
activitatii de audit intern ca o functie a managementului general si prin crearea acestei
dispute conceptuale in Romania intre controlul intern si auditul intern pe de o parte si
controlul extern si auditul extern pe de alta parte
Datorita cresterii rolului auditului intern si intelegerea importantei auditorilor interni
in codul entitatilor si sprijiniti de Comisia Europeana am fost obligati sa scoatem o lege a
auditului intern (6722002) in baza careia toate entitatile publice si cele asimilate acesteia
fonduri bugetare si patrimoniu public sunt obligate sa aiba compartimente de audit intern
(directii servicii birou)
Standardele internationale de audit intern recomanda ca compartimentele de audit
intern sa nu fie mai mici de 3 persoane
In Romania exista aprox 30 de compartimente de audit intern din sistemul public
compartimente mici si izolate (1-2 auditori)Din aceste considerente in proxima perioada
vom completa normele generale cu norme de asociere a auditorilor interni penmtru a realiza
compartimente de minim 3 persoane
Legea 6722002 prevede constituirea unui CAPI format din 11 persoane la nivel
MFPDe asemenea s-a constituit UCAAPI la nivelul MFP si compartimente de audit intern
la nivelul tuturor entitatilor publice care au un volum al fondurilor bugetare de cel putin
100000 euro 3 ani consecutivi
Pentru entitatile publice (mici) care nu ating acest barem il va asigura structura
ierarhic superioara
In concluzie exista intr-un minister o directie de audit (20 persoane) structurata pe 2-3
servicii si compartimente de audit internAvem aprox 1000 si ceva de compartimente mici
de audit
Prin legea 6722002 in care utilizam frecvent ldquoactivitatea de auditrdquo intelegem
-activitatea de asigurare a functionalitatii sistemului de control intern din cadrul entitatii si
activitatea de consiliere
Din aceste considerente Codul legislativ prezentat a fost completat cu normele de exercitare
si organizare a activitatii de audit public intern aprobate prin OMFP 382003Ulterior au mai
fost elaborate si alte documente privind sustinerea functiei de audit intern cum ar fi CODUL
ETIC AL AUDITULUI INTERN OMFP 2522004 dar si alte acte normative de completare
si modificare a actului normativ (OUG 4232003 HG 372004) La recomandarea Comisiei
Europene a trebuit sa dezvoltam normele si pentru partea de consiliere si in acest sens s-a
elaborat OMFP 17022005 privind activitatea de consiliere a auditului intern
In normele 17022005 sunt prezentate tipurile consilierii care pot fi
a)consultanta-avand ca scop solutii pentru eliminarea diferitelor obstacole care impiedica
desfasurarea normala a proceselor stabilire cauze determinarea consecintelor formuland
recomandari
b)capacitatea intelegerii destinata obtinerii de informatii suplimentare pentru cunoasterea in
profunzime a unui sistem necesar personalului care are responsabilitatea implemetarii
acesteia
OMFP 9462005 recomanda nivelului general de management urmatoarele
- controlulinspecţia nu se vor mai organiza ca compartimente distincte ci activitatile de
control vor fi disipate pe fluxul procesului
-organizarea Registrului Riscurilor la nivelul fiecarui compartiment si prin centralizare la
nivelul entitatii
-elaborarea procedurilor scrise si formalizate pentru toate activitatile subactivitatile
programele din cadrul entitatiiAceasta filozofie de organizare a controlului intern in entitati
este prezentata in Indrumarul Metodologic privind Organizarea Controlului Intern existent
pe site-ul MFP
NOTA pentru aceste activitati se recomanda auditorilor interni sa faca facilitarea intelegerii
c)formare si perfectionarea profesiei destinata cunostintelor teoretice si practice gestiunea
riscurilor si controlului intern
Consilierea se organizeaza si desfasoara sub mai multe forme
-misiuni de consiliere formalizate cuprinse in plan care respecta OMFP 17022005 in
general pentru abordari sistematice si metodice si care se finalizeaza cu raport de consiliere
-misiuni de consiliere cu caracter informal neformalizat realizate prin participarea in cadrul
unor comitete schimburi de informatii realizate dupa procedurile specifice acestora
-misiuni de consiliere pentru situatii exceptionale (alegeri cutremur inundatii)
BIBLIOGRAFIE
1 Auditul intern autor MGhita Editura Economica Bucuresti 2004 ISBN 973-709-051-9
2 Audit intern autori Marcel Ghiţă Sorin Briciu şi colaboratorii Editura ULISE Alba Iulia
2005 ISBN 973-87453-1-4
3 Auditul intern icircn sistemul public autori Marcel Ghiţă Mihai Spracircnceană Editura
Tribuna Economică Bucureşti 2006
4 Theorie et practique de lrsquoaudit interne autor Jacques Renard Editions drsquoOrganisation
Paris France 2002 tradusă icircn Romacircnia printr-un proiect finanţat de PHARE sub
coordonarea Ministerului Finanţelor Publice Bucureşti 2003
5 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 94604072005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 67528072005) cu
modificările şi completările ulterioare
6 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 138922082006 privind modificarea şi
completarea Ordinului ministrului finanţelor publice nr 9462005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 77112092006)
7 Legea nr 67219122002 privind auditul public intern (MO nr 95324122002) cu
modificările şi completările ulterioare
complementare icircn raport ce cele asigurate auditorilor externi Vom vedea cu ocazia
poziţionării Funcţiei icircn ce puncte aceste obiective diferă Dar vom vedea de asemenea icircn ce
punct auditul intern şi cel extern sunt chemate să colaboreze atacirct de mare este
complementaritatea acţiunii lor
1048707 Funcţia comercială şi logistică
Marketing vacircnzări publicitate stocaj transporturi toate aceste domenii trebuie explorate de
auditorul intern Icircnţelegem bine că icircn această semnificaţie aspectul financiar şi contabil nu
este singurul interesat Universalitatea obiectivelor auditului intern conduce la a analiza toate
celelalte aspecte ale funcţiei relaţiile comerciale şi publicitate solvabilitatea clientului
calitatea livrărilor cercetarea prospectelor etc
1048707 Funcţia fabricaţie producţie
Icircn sensul cel mai larg al cuvacircntului adică incluzacircnd examinarea instalaţiei de fabricaţie ca şi
cea de producţie de menţinere de investiţii de securitate industrială etc
Ceea ce vrea să spună icircn mod clar este că auditorul intern este prezent de asemenea icircn uzine
şi pe şantiere ca şi icircn birouri Fără icircndoială reuniunea unui anumit număr de condiţii este
necesară pentru a se ajunge icircn această situaţie icircn particular exigenţa unei culturi tehnice cu
atacirct mai puţin pentru icircntreprinderile cu icircnaltă tehnologie
Dar dacă vrem să dăm funcţiei plenitudinea dimensiunii sale icircnţelegem icircn mod necesar că
echipa de audit intern trebuie să fie formată din auditori de toate originile şi formaţiile ceea
ce este de fapt preconizat de normele profesionale Un anumit număr de mari icircntreprinderi au
intrat deja pe această cale deci nu mai suntem icircn domeniul speculaţiilor ci icircn cel al realităţii
1048707 Funcţia informatică şi nu numai informatica de gestiune
Auditorul informatic care aici icircn mod egal ndash dimensiunea culturală obligă ndash nu este numai un
auditor care a studiat informatica ci neapărat un informatician format după metodologia şi
instrumentele Auditului Intern Acest auditor informatic exercită talentul său icircn cinci direcţii
fundamentale
1 Auditarea centrelor informatice şi nu numai centre informatice de gestiune dar şi
informatică industrială informatica de ldquoprogressrdquo după cum spun anglo-saxonii adică aceea
care concurează fabricaţia automatizată Pe scurt peste tot unde există hardware există
materia auditului
2 Auditarea biroticii icircn toată icircntinderea diversitatea şi complexitatea sa
3 Auditarea reţelelor informatice necesară să completeze două puncte anterioare care impun
din partea auditorului un nivel de competenţă tehnică de asemenea ridicat Adică nu toate
echipele de audit sunt icircn măsură să abordeze aceste chestiuni icircn acest caz trebuie găsite
soluţii de substituţie
4 Auditarea sistemelor icircn exploatare şi al logicelelor aplicative Acest domeniu percepe aici
ansamblul celorlalte funcţiuni ale icircntreprinderii icircn măsura icircn care aceasta face apel uşor la
informatică Auditul informatic este atunci ndash icircn acest caz particular ndash un specific al fiecărei
funcţii
5 Auditarea sistemelor icircn dezvoltare care prezintă aceleaşi caracteristici ca şi precedentul
chiar dacă el se situează icircnaintea exploatării Trebuie subliniat aici că rolul auditorului nu
poate şi nu trebuie să se confunde cu acela al responsabililor icircnsărcinaţi cu dezvoltarea Aici
ca şi oriunde auditorul nu este cel care ldquoface lucrurilerdquo ci cel care ldquopriveşte cum lucrurile sunt
făcuterdquo
1048707 Funcţiile de gestiune
Icircnglobăm sub acest cuvacircnt tot ceea ce s-a putut omite icircn enumerarea anterioară Gestiunea
personalului icircn sensul cel mai larg şi icircn toate elementele componente logistica generală a
icircntreprinderii de la curăţarea birourilor pacircnă la arhivare trecacircnd prin grădinărit şi imprimerie
toate aceste activităţi trebuie icircnscrise icircn programul de lucru al auditorului intern Şi cum există
din ce icircn ce mai multe funcţii codificate şi normalizate cacircmpul nu icircncetează a se lărgi ieri
calitatea azi mediul icircnconjurător
1048707 Funcţia auditului intern
Auditul intern fiind o funcţie şi toate funcţiile avacircnd vocaţia de a fi studiate se icircnţelege de la
sine că auditul intern trebuie icircn mod egal să fie audit şi deci să-şi aibă locul icircn enumerarea de
faţă Dar cum să realizezi acest audit al auditului Pare aproape imposibil nu-i aşa
1048707 Funcţia managerială
Unii afirmă că aceasta trebuie exclusă că ea constituie excepţia care confirmă regula Aici
este vorba fără icircndoială despre o ldquoondulaţierdquo icircn faţa dificultăţii deoarece a icircntinde icircntr-atacirct
auditul intern nu este un lucru uşor deoarece trebuie icircnvins un dublu obstacol
1048707 obstacolul creat de Direcţia Generală deoarece aceasta dacă nu-şi cunoaşte bine funcţia
sau mai rău chiar dacă icircşi formulează o idee falsă nu-şi va da girul unei asemenea
icircntreprinderi
1048707 obstacolul creat chiar de auditul intern care ar trebui să supravegheze să nu judece natura
acţiunii Direcţiei ceea ce evident icirci va face sarcina dificilă
Dar icircn planul principiilor şi chiar al practicii funcţia este auditabilă Funcţie universală deci
şi icircn toate sensurile termenului Dar de asemenea şi icircntr-o formă originală funcţie periodică
Audit intern funcţie periodică
Este o funcţie permanentă icircntr-o icircntreprindere dar şi o funcţie periodică pentru cei care o
icircntacirclnesc ldquoAuditaţiirdquo (şefi de serviciu şefi de departamente directori) primesc auditorii icircn
misiune pentru 1 ndash 2 săptămacircni sau 3 luni apoi misiunea fiind terminată aceştia pleacă Ei
vor reveni peste 2 3 sau 5 ani icircn funcţie de o frecvenţă care va fi icircn funcţie de importanţa
riscului icircn activitatea auditată Deci funcţia s-a ldquoeclipsatrdquo icircn măsura icircn care activitatea nu este
executată icircn permanenţă icircn acelaşi loc
Dar activităţi permanente ale Auditului Intern se icircntacirclnesc care de pe 1 Ianuarie pacircnă la 31
Decembrie se va icircntoarce icircn icircntreprindere pentru a-şi exercita misiunile sale icircn toate
sectoarele Planul de audit ndash despre care vom vorbi ulterior ndash interpretează această
periodicitate a activităţii repartizacircnd acţiunile icircntr-un ciclu de mai mulţi ani (3 sau 5) Această
periodicitate a misiunilor este calculată conform riscului fiecărei activităţi activitate cu risc
mare deci misiuni frecvente Activitate cu risc scăzut deci misiuni mai rare icircn timp Un
serviciu de audit intern bine organizat trebuie deci să dispună icircn mod imperativ de un
instrument de măsură a riscului pentru a calcula frecvenţa misiunilor sale Este vorba de
macro-evaluare de care vom vorbi ulterior
Este interesant de subliniat chiar din acest moment caracterul permanent implică pentru
auditorul intern excluderea tuturor lucrărilor din afara misiunii sale de audit Această regulă
este icircn acelaşi timp o necesitate practică şi o exigenţă deontologică Este o necesitate practică
deoarece nu putem fi icircn acelaşi timp judecător şi parte icircmpricinată auditor şi responsabil
operaţional Este icircn mod egal o exigenţă deontologică pentru că este impusă de necesitatea de
a audita totul şi de a o face fără subiectivism Aceste noţiuni figurează de altfel icircn normele de
audit intern şi vom putea observa că acestea nu sunt icircntotdeauna respectate
Cele trei caracteristici ale funcţiei de audit intern nouă universală periodică sunt acum
recunoscute şi dobacircndite Această evoluţie nu s-a produs uniform dar nici icircn mod brutal puţin
cacircte puţin funcţia şi-a configurat noua icircnfăţisare Pentru a realiza acest lucru ea şi-a extins
progresiv cacircmpul de aplicare şi şi-a definit astfel suprastructura
Funcţia de audit intern s-a instituit icircn Anglia şi Franţa la icircnceputul anilor rsquo60 fiind puternic
marcată de originile sale de control financiar-contabil Abia după anii rsquo80 ndashrsquo90 funcţia de
audit intern icircncepe să se contureze icircn activitatea entităţilor iar evoluţia ei continuă şi icircn
prezent
Icircn Romacircnia auditul intern a fost adoptat ca un termen la modă icircn domeniul controlului
financiar icircnsă cu timpul s-a reuşit decantarea conceptelor de control intern şi audit intern Icircn
prezent există o problemă cu icircnţelegerea sistemului de control intern care fiind obiect al
auditului intern icircnglobează toate activităţile de control intern realizate icircn interiorul unei
entităţi şi riscurile asociate acestora
Icircn acelaşi timp trebuie icircnţelese corect şi noţiunile de control extern şi audit extern care
funcţionează icircntr-o economie de piaţă concurenţială cum este şi cea romacircnească
Scopul iniţial al Institutului Auditorilor Interni ndash IIA a fost acela de standardizare a
activităţii de audit intern plecacircnd de la definirea conceptelor stabilirea obiectivelor şi
continuacircnd cu organizarea şi exercitarea acestuia
Icircn timp a avut loc o deplasare a obiectivelor auditului intern respectiv de la furnizarea de
informaţii pentru manager spre o colaborare cu auditul extern căruia icirci asigură o materie
primă prelucrată devenind totodată o activitate de sine stătătoare
Icircncepacircnd din 1950 IIA a emis norme proprii de audit intern diferite de cele ale auditului
extern Icircn timp acestea s-au generalizat şi din 1970 au devenit standarde de audit intern care
sunt icircntr-o permanentă mişcare datorită evoluţiei societăţii ce se confruntă mereu cu noi
provocări
Icircn 1941 JBThurston primul preşedinte al Institutului Internaţional al Auditorilor Interni
declara cu o previziune uimitoare că perspectiva cea mai strălucită a auditului intern va fi
ldquoasistenţa managerialărdquo Icircn 1991 Joseph J Mossis - preşedintele Institutului Auditorilor
Interni din Marea Britanie reia aceeaşi remarcă dar icircn termeni mult mai exacţi ldquoeste clar
pentru cei care lucrează icircn cadrul funcţiei de Audit Intern că acesta are un rol vital de jucat
ajutacircnd conducerea să ia icircn macircnă hăţurile controlului internrdquo
Auditul intern icircşi va atinge obiectivele dacă există un sistem de control intern organizat
formalizat periodic constituit din standarde şi norme profesionale ghiduri procedurale
coduri deontologice (nu etice) care să susţină morala profesiunii de audit avacircnd icircn vedere
faptul că auditorul trebuie să fie icircn afara oricăror bănuieli bdquoprecum soţia Cezaruluirdquo
Auditorii interni şi managerul trebuie priviţi ca parteneri şi nu ca adversari avacircnd aceleaşi
obiective printre care eficacitatea actului de management şi atingerea ţintelor propuse
Managerii trebuie să icircnţeleagă recomandările auditorilor să perceapă ajutorul pe care icircl
primesc pentru stăpacircnirea riscurile care apar şi evoluează continuu
Auditul intern este considerat ca fiind ultimul nivel al sistemului de control intern al entităţii
Auditorii interni izolaţi sunt ineficienţi şi de aceea ei trebuie să lucreze icircn echipă
Competenţele profesionale ale auditorului intern produc adevărate beneficii pentru entitate
printr-o evaluare sistematică pe baza standardelor de audit şi a celor mai bune practici a
politicilor procedurilor şi operaţiilor realizate de entitate
Auditul intern prin activităţile pe care le desfăşoară adaugă valoare atacirct prin evaluarea
sistemului de control intern şi analiza riscurilor asociate activităţilor auditabile cacirct şi prin
recomandările cuprinse icircn raportul icircntocmit şi transmise icircn scopul asigurării atingerii
obiectivelor organizaţiei
Destinatarii rapoartelor de audit intern pot să ţină sau nu cont de recomandările auditorilor
icircnsă ei ştiu că atunci cacircnd nu ţin cont de ele icircşi vor asuma unele riscuri
Auditul intern nu poate da un certificat că toate activităţile sunt protejate sau că nu există
disfuncţii din singurul motiv important - relativitatea controlului intern - care este obiectul
său de activitate
Auditorii interni evaluează sistemul de control intern al entităţii şi dau o asigurare rezonabilă
managementului general referitoare la funcţionalitatea acestuia
Auditul intern este o profesie care s-a redefinit mereu de-a lungul anilor din dorinţa de a
răspunde necesităţilor icircn continuă schimbare ale entităţilor Axat la icircnceput pe probleme
contabile obiectivele auditului intern s-au deplasat spre depistarea principalelor riscuri ale
entităţilor şi evaluarea controlului intern al acestora
Activitatea compartimentului de audit intern se află icircntr-o relaţie de complementaritate cu
Comitetul de Audit respectiv
bull auditul intern oferă Comitetului de Audit o analiză imparţială şi profesionistă asupra
riscurilor organizaţiei şi contribuie la icircmbunătăţirea informării sale şi a Consiliului de
administraţie icircn ceea ce priveşte securitatea acesteia
bull Comitetul de Audit garantează şi consacră independenţa auditului intern
Icircn acest fel cele două structuri contribuie la guvernarea eficientă a organizaţiilor dar icircn
moduri de abordare diferite
Profesia de audit intern se bazează pe standarde de audit intern şi pe standardele de
implementare sau de bună practică recunoscute icircn icircntreaga lume care se adaptează la
particularităţile legislative şi de reglementare ale fiecărei ţări icircn vederea respectării regulilor
specifice ce guvernează diferite sectoare de activitate şi cultura organizaţiei respective
Cunoaşterea şi aplicarea acestui cadru de referinţă oferă organizaţiilor şi organismelor de
reglementare o asigurare privind nivelul de profesionalism al auditorilor interni
Nerespectarea lor nu icircnseamnă numai să te situezi icircn afara profesiei dar mai ales să te privezi
de un mijloc de a fi mai eficace şi mai credibil Amatorismul nu poate să funcţioneze icircn
auditul intern ci doar o abordare sistematică şi metodică poate aduce un plus de valoare
organizaţiilor
2 DEFINIREA CONCEPTULUI DE AUDIT INTERN
Funcţia de audit intern a cunoscut transformări succesive pacircnă la stabilizarea definirii
conceptului Aceste abordări progresive au scos icircn evidenţă o serie de elemente care trebuie
reţinute pentru conturarea cadrului icircn care se icircnscrie auditul intern
Din analiza evoluţiei funcţiei auditului intern pacircnă icircn prezent putem aprecia următoarele
elemente de implicare icircn viaţa entităţii auditate şi anume
- consiliere acordată managerului
- ajutorul acordat salariaţilor fără a-i judeca
- independenţă şi obiectivitate totală a auditorilor
a) Consiliere acordată managerului
Auditul intern reprezintă o funcţie de asistenţă a managerului pentru a-i permite să-şi
administreze mai bine activităţile Componenta de asistenţă de consiliere ataşată auditului
intern icircl distinge categoric de orice acţiune de control sau inspecţie şi este unanim
recunoscută ca avacircnd tendinţe de evoluţie icircn continuare
Auditul intern este aproape de fiecare responsabil precum agentul fiscal care consiliază şi
rezolvă problemele legate de impozite si taxe Responsabilul managerul este consiliat de
auditorul intern pentru a găsi soluţii de rezolvare a problemelor sale icircntr-o cu totul altă
manieră icircn sensul că prin dispoziţiile luate să asigure un control mai bun al activităţilor
programelor şi acţiunilor sale
Profesionalismul auditorului intern este arta şi maniera de a emite o judecată de valoare
asupra instrumentelor şi tehnicilor folosite cum ar fi reguli proceduri instrucţiuni sisteme
informatice tipuri de organizare şa care reprezintă ansamblul activităţilor de control
utilizate de managerul instituţiei sau responsabilul unui loc de muncă recunoscut de
specialişti drept control intern
Rolul auditorului intern este acela de a asista managerul pentru abordările practice succesive
deja elaborate şi prin analiza ansamblului să contribuie la icircmbunătăţirea sistemului de control
intern şi a muncii cu mai multă securitate şi eficacitate
Icircn consecinţă se acceptă unanim că auditorul intern consiliază asistă recomandă dar nu
decide obligaţia lui fiind de a reprezenta un mijloc care să contribuie la icircmbunătăţirea
controlului pe care fiecare manager icircl are asupra activităţilor sale şi a celor icircn coordonare icircn
vederea atingerii obiectivelor controlului intern Pentru realizarea acestor atribuţii auditorul
intern dispune de o serie de atuuri faţă de management şi anume
- standarde profesionale internaţionale
- buna practică recunoscută icircn domeniu care icirci dă autoritate
- tehnici şi instrumente care-i garantează eficacitatea
- independenţa de spirit care icirci asigură autonomia să conceapă ipoteze şi să formuleze
recomandări
- cercetarea şi gacircndirea lui este detaşată de constracircngerile şi obligaţiile unei activităţi
permanente de gestionare zilnică a unui serviciu
b) Ajutorul acordat salariaţilor fără a-i judeca
Icircntr-o entitate icircn care auditul intern face parte din cultura organizaţiei acesta este acceptat cu
interes dar icircntr-o entitate care se confruntă cu riscuri potenţiale importante cu absenţa
conformităţii cu reglementările de bază cu o eficacitate scăzută şi o fragilitate externă a
acesteia datorită deturnărilor de fonduri dispariţiei activelor sau fraudă este evident că
managerul respectiv va fi judecat apreciat
considerat icircn funcţie de constatările auditorului intern
Icircntr-un caz standard misiunea de audit intern poate să evidenţieze ineficacitate redundanţă icircn
sistem sau posibilităţi de icircmbunătăţire a activităţiloracţiunilor dar există mai multe motive
pentru care managementul nu trebuie să fie pus direct icircn discuţie
bull Obiectivele auditului intern au icircn vedere un control asupra activităţilor care să conducă
la icircmbunătăţirea performanţei existente şi nu la judecarea acestuia aşa cum specialistul icircn
fiscalitate ajută la o mai bună aplicare a regimului fiscal Chiar dacă responsabilul este judecat
icircn urma rapoartelor sale de audit acesta nu este obiectivul auditului intern
bull Realizările auditului intern nu trebuie puse icircn discuţie de cel auditat iar dacă totuşi
acest lucru este făcut să se efectueze icircntr-o manieră pozitivă Spre exemplu este cazul unei
insuficienţe nereguli importante descoperită de auditorul intern care imediat o aduce la
cunoştinţa managerului şi pe care acesta o va soluţiona fără icircntacircrziere Icircn acest caz disfuncţia
semnalată prin raportul de audit intern a dus la o acţiune corectivă care a avut ca rezultat şi
aprecierea auditorului ca un responsabil dinamic şi eficace
bull Responsabilităţile auditorului intern trebuie să aibă icircn vedere că adesea analiza cauzelor
unei nereguli scoate la iveală existenţa unor puncte slabe care icircşi au originea icircn insuficienţe
asupra cărora responsabilul nu are un bun control Cu această ocazie se observă că soluţiile
trebuie să vină pe cale ierarhică sau chiar de la nivelul organizaţiei dacă sunt probleme de
dimensiune culturală de formare profesională de buget de organizare de natură informatică
şa
Această situaţie paradoxală adesea icircntacirclnită icirci stimulează logica celui auditat care constată că
auditorul intern confirmă insuficienţele semnalate chiar de el
Din prezentarea de mai sus rezultă că icircn aceasta constă consilierea concretă şi fără echivoc
acordată managerului de catre auditorii interni
c) Independenţa totală a auditorilor interni
Funcţia de audit intern nu trebuie să suporte influenţe şi presiuni care ar putea fi contrare
obiectivelor fixate Standardele profesionale de audit intern definesc principiul independenţei
sub două aspecte
- independenţa compartimentului icircn cadrul organizaţiei de aceea el trebuie să
funcţioneze subordonat celui mai icircnalt nivel ierarhic
- independenţa auditorului intern prin practicarea obiectivităţii adică auditorii interni
trebuie să fie independenţi de activităţile pe care le auditează
Independenţa auditorilor interni trebuie să aibă la bază eliminarea practicii de supraicircncărcare a
auditorilor cu lucrări care nu ar trebui să le revină lor Spre exemplu definirea de reguli şi
proceduri de lucru exercitarea acţiunilor de evaluare şi supervizare ale salariaţilor chiar şi
temporar participarea la elaborarea sistemelor informatice activitatea de organizare acţiuni
de control financiar propriu-zis sau inspecţii şa
Fenomenul cel mai grav care rezultă de aici este că auditorii aflaţi icircn această situaţie nu mai
pot audita domeniul respectiv deoarece şi-au pierdut independenţa şi obiectivitatea Dacă
apar asemenea cazuri mai ales la entităţi mici şi mijlocii cacircnd din motive structurale suntem
obligaţi să icircncredinţăm auditorilor asemenea acţiuni se impune să evaluăm riscurile şi
consecinţele inevitabile icircn timp
Independenţa şi obiectivitatea sunt abateri de la funcţia de audit intern care dăunează
eficacităţii şi rigorii muncii de audit Spre exemplu Trebuie să avem icircn vedere că nu putem fi
medic şi pacient icircn acelaşi timp fără să stabilim un diagnostic cel puţin subiectiv
Respectarea standardului privind independenţa presupune unele reguli
bull auditul intern nu trebuie să aibă icircn subordine vreun serviciu operaţional
bull auditorul intern să poată avea acces icircn orice moment la persoanele de la toate nivelele
ierarhice la bunuri la informaţii la sistemele electronice de calcul
bull recomandările pe care le formulează să nu constituie icircn nici un caz măsuri obligatorii
pentru management
Organizarea funcţiei de audit intern icircn subordinea nivelului ierarhic cel mai icircnalt nu este
suficientă mai trebuie ca fiecare icircn cadrul activităţii sale să poată da dovadă de obiectivitate
acesta fiind de altfel unul din principiile fundamentale ale codului deontologic A fi obiectiv
icircnseamnă să realizezi o apreciere icircn totală neutralitate icircnseamnă a nu avea idei preconcepute
ci o atitudine imparţială De aceea standardele profesionale consideră că obiectivitatea este
afectată şi atunci cacircnd auditorul auditează o entitate activitateprogram a cărei
responsabilitate şi-a asumat-o icircn cursul timpului
Realizacircnd că idealul absolut nu va fi atins nici icircn audit de aceea vorbim despre riscul de
audit un risc rezidual după trecerea auditorului intern Obiectivitatea rămacircne scopul care
trebuie atins fiecare avacircnd datoria să facă tot posibilul pentru a se apropia cacirct mai mult de
acest deziderat
Independenţa şi obiectivitatea este deseori controversată mai ales de către auditorii interni
care nu icircnţeleg această independenţă atunci cacircnd se află icircntr-o structură ierarhică
Icircn realitate independenţa auditorului intern este supusă unei duble limitări
bull auditorul intern ca orice responsabil din organizaţie trebuie să se conformeze strategiei
şi politicii direcţiei generale
bull auditorul intern trebuie să fie independent icircn exercitarea funcţiei sale dar respectacircnd
standardele de audit intern Aceasta este o limitare deontologică dar neicircnsoţită de sancţiune
şi de aceea auditorul intern trebuie să-şi impună icircn mod conştient respectarea standardelor
profesionale
Din această succintă prezentare rezultă că icircn materie de independenţă nu este suficientă nici
ataşarea structurii de audit la cel mai icircnalt nivel ierarhic şi nici urmărirea realizării
obiectivităţii
Practica icircn domeniu ne arată că adevărata independenţă a auditorului intern o constituie
profesionalismul său deoarece dacă este un profesionist va descoperi disfuncţii importante
va face recomandări pertinente şi se va implica icircn viaţa organizaţiei prin icircmbunătăţirea
performanţelor acesteia
Definirea elementelor de ancorare icircn viaţa entităţii a funcţiei de audit ne permite să trecem la
prezentarea conceptului de audit intern Aşa cum am arătat au existat mai multe definiţii de-a
lungul timpului
Icircn anul 1999 IIA din SUA a emis o nouă definiţie a auditului intern icircn urma unui studiu
efectuat cu 800 studenţi coordonat de auditorii din universităţile australiene astfel
Auditul intern este o activitate independentă şi obiectivă care dă unei organizaţii o
asigurare icircn ceea ce priveşte gradul de control deţinut asupra operaţiunilor o icircndrumă
pentru a-i icircmbunătăţi operaţiunile şi contribuie la adăugarea unui plus de valoare
Auditul intern ajută această organizaţie să icircşi atingă obiectivele evaluacircnd printr-o
abordare sistematică şi metodică procesele sale de management al riscurilor de control şi
de conducere a icircntreprinderii şi făcacircnd propuneri pentru a le consolida eficacitatea
Icircn literatura de specialitate există autori4 care consideră că folosirea cuvacircntului ldquoactivitaterdquo
pentru a defini auditul intern icircn locul termenului de ldquofuncţierdquo icircl situează pe responsabilul său
pe o poziţie subalternă ţinacircnd cont că o activitate este mai elementară decacirct o funcţie
Din aceste considerente icircn lexicul ldquoCuvintele Audituluirdquo5 există următoarea definiţie a
auditului şi anume Auditul intern este icircn cadrul unei organizaţii o funcţie ndash exercitată icircntr-o
manieră independentă şi cu mandat - de evaluare a controlului intern ceea ce concurează cu
bunul control asupra riscurilor de către responsabili
Icircn Legea nr 6722002 privind auditul public intern din Romacircnia este adoptată definiţia dată
de IIA icircn anul 1999 Marea majoritate a profesioniştilor icircn domeniu sunt de acord că
această formulare mai poate fi reevaluată dar icircn acest moment este satisfăcătoare şi
exhaustivă din punct de vedere al conţinutului
3 CONCEPTUL DE CONTROL INTERN
Etimologia cuvantului ldquocontrolrdquo provine din expresia latineasca ldquo contra rolusrdquo-
verificarea unui act duplicat dupa originalControlul in acceptiunea lui semantica este o
analiza permanenta dar si periodica a unei activitati a unei situatii pentru a urmari mersul
acestuia fata de un scop sau obiectiv si de a lua masurile de creatiiIn acest timp controlul
semnifica si o supraveghere continua morala si materiala ca si stapanirea unei activitati In
literatura de specialitate avem mai multe acceptiuni astfel
- in acceptiunea francofona controlul reprezinta o verificare o inspectie atenta a corectitudinii unui act
- in acceptiunea angloxasona controlul este actiunea de supraveghere a cuiva a ceva o
examinare minutioas cu scopul de a stapani sau reglementa functionalitatea unui mecanism
Controlul ramane un atribut al managementului utilizat pentru realizarea unor analize a
stabilirii realitatii si stabilirii erorilor servind direct managerilor autoritatilor publice dar si
populatieiA evoluat si evolueaza continuu concomitent cu perfectionarea sistemului
deorganizare si de management precum si a mediului in care functioneaza si care se afla
intr-o continua miscare
STRUCTURA SISTEMULUI DE CONTROL INTERN
AUDITUL INTERN
- consiliere manageriala
- evalueaza sistemul de control intern
CONTROLUL INTERN
- autocontrolul activitatii
- controlul mutual
- controlul ierarhic
- controlul de gestiune
- controlul patrimonial
- controlul de calitate
- controlul financiar contabil
- controlul administrativ
- inspectii
- altele
4 Paralela intre auditul intern si controlul intern
Conceptele de control intern si audit intern desi diferite au o serie de elemente care le
apropie si altele care le diferentiaza ceea ce creeaza suficiente confuzii chiar printre
specialisti
Auditul intern reprezinta activitatea de examinare obiectiva a ansamblului activitatilor entitatii
economice icircn scopul furnizarii unei evaluari independente a managementului riscului
controlului si proceselor de conducere a acestuia
Controlul intern este format din ansamblul formelor de control exercitate la nivelul entitatii
publice inclusiv auditul intern stabilite de conducere in concordanta cu obiectivele acesteia si
cu reglementarile legale in vederea administrarii fondurilor in mod economic eficient si
eficace care include structurile organizatorice metodele si procedurile
Auditul intern are urmatorul rol
- Verificarea conformitatii activitatilor din entitatea economica auditata cu politicile
programele si managementul acestuia icircn conformitate cu prevederile legale
- Evaluarea gradului de adecvare si aplicare a controalelor financiare si nefinanciare dispuse si
efectuate de catre conducerea unitatii icircn scopul cresterii eficientei activitatii entitatii
economice
- Evaluarea gradului de adecvare a datelorinformatiilor financiare si nefinanciare destinate
conducerii pentru cunoasterea realitatii din entitatea economica
- Protejarea elementelor patrimoniale bilantiere si extrabilantiere si identificarea metodelor de
prevenire a fraudelor si pierderilor de orice fel
Controlul intern si sistemul de control intern au rolul de a contribui la
- Respectarea politicilor manageriale (deciziilor conducerii) si a reglementarilor legale
precum si la indeplinirea cu regularitate in mod economic eficace si eficient a sarcinilor
stabilite
- Utlilizarea optima si eficienta a resurselor protejarea activelor prin prevenirea si detectarea
abaterilor erorilor si a fraudelor
- Efectuarea si mentinerea de icircnregistrari contabile corecte si complete sistematizarea si
prezentarea informatiilor necesare diferitelor categorii de utilizatori prin intermediul situatiilor
financiare conform unui referential contabil adoptat
Controlul intern datorita caracterului sau sistematic si atotcuprinzator raspunde nevoilor de
informare ale managerilor membrilor Consiliului de Administratie si ai Comitetului de
Directie precum si ale celorlalte persoane care detin functii de conducere si de executie
favorizand dialogul dintre acstea asigurand transparenta si democratia
Pe baza informatiilor furnizate de controlul intern conducerea are posibilitatea sa-si
fundamenteze mai judicios deciziile manageriale referitoare la programele de activitate la
organizarea si coordonarea structuriilor entitatii la delimitatrea responsabilitatilor pe
compartimente si pe persoanele implicate icircn efectuarea tranzactiilor si operatiunilor respective
si icircn consemnarea si prelucrarea informatiilor
Urmarind efectuarea tranzactilor si a operatiunilor in conformitate cu normele legale si cu
deciziile conducerii controlul intern previne si elimina neregulile si eventualele conflicte din
interiorul entitatii sau dintre entitate si terti (organe fiscale clienti creditori etc )
In practica managementul este perceput ca fiind preocupat de organizarea sistemului de
control intern si de actualizarea permanenta a acestuia datorita evolutiei riscurilor cu care se
confrunta entitatea
Exista forme de control care nu implica costuri suplimentare pe care managerul le stabileste
pentru domeniul sau si care sunt menite sa limiteze sau sa elimine riscurile asociate
activitatilor sub forma
- Autocontrolul propriilor activitati efectuate prin respectarea de catre fiecare salariat a
procedurilor de control instituite
- Controlul mutual realizat icircntre fazele unui lant procedural exercitat de fiecare post de lucru
asupra modului de efectuare a prelucrarilor icircn cadrul postului de lucru anterior pentru a putea
adauga propriile prelucrari si a pregatii controlul pe care il va efectua postul de lucru urmator
- Controlul ierarhic exercitat pe fiecare nivel de responsabilitate
- Controlul partenerial care se realizeaza prin delegarea unor competente intre diferite paliere
de responsabilitate
Prin auditul intern se realizeaza
- Cunoasterea mai aprofundata a specificul entitatii
- Garantarea permanentei interventiilor operative pentru redresarea situatiei pentru
modificarea sau aplicarea corecta a metodelor de gestiune
- Abordarea si a domeniilor mai putin semnificative sau prioritare avacircnd un cost mai redus
- Prin rapoartele pe care le icircntocmeste informeaza conducerea la intervale mai scurte de
timp asupra concluziilor sale referitoare la sistemul contabil si sistemul de control intern din
entitatea respectiva
- Asigurarea unei confidentialitati mai mari a informatiilor etc
5 Paralela intre auditul intern si auditul extern
Pornind de la realitatea că atacirct auditul intern cacirct şi auditul extern sunt pe acelaşi
ldquofrontldquo duc aceeaşi ldquobătălieldquo chiar dacă utilizează metodologii diferite de auditare se
impune susţinerea reciprocă ca o condiţie a eficienţei activităţii de audit
Icircn acelaşi timp trebuie să recunoaştem că dezvoltarea relaţiilor dintre cele două
importante activităţi are la bază tradiţia şi cultura naţională iar lipsa de colaborare dintre
cele două sisteme este considerată istorică Totuşi auditul intern şi auditul extern trebuie să
icircnceapă o colaborare efectivă să aducă acel plus de valoare aşteptat din ambele zone şi să
scape de teama existenţialistă care le afectează icircn prezent
Scopul colaborării icircntre auditul intern şi auditul extern ar trebui să aibă ca temelie cel puţin
următoarele argumente conştientizarea managementului privind necesitatea implementării
funcţiei de audit intern icircn cadrul propriilor entităţi
- asigurarea suplimentară că auditul intern este independent
- asumarea implementării auditului intern
- conştientizarea mai completă a riscurilor atacirct de către management cacirct şi de către
auditori
- reducerea la minimum a suprapunerilor
- schimburi profesionale de probleme
- pregătiri profesionale comune
- mobilitatea personalului icircntre cele două structuri
- coroborarea planurilor şi a programelor de audit
- icircmpărtăşirea informaţiilor utile şi asigurarea unei comunicări eficiente
- icircnţelegerea de către fiecare parte a rolului celeilalte
- clarificarea mai atentă a celor două activităţi
- eliminarea rivalităţilor instituţionale sau chiar a competiţiei dintre cele două
activităţi
- punerea unei presiuni mai mici asupra entităţilor auditate
- crearea unei culturi comune a auditului icircn sectorul public
- realizarea unor compatibilităţi reale cu structurile similare europene
Curtea de Conturi a Romacircniei ndash CCR ndash printre alte activităţi evaluează existenţa şi
funcţionalitatea sistemului de control managerial reorganizat icircn conformitate cu legislaţia icircn
vigoare1 ceea ce icircnseamnă că va evalua activitatea de audit intern şi va asigura astfel feed-
back-ul acestei funcţii a entităţii
Colaborarea icircntre structurile care efectuează auditul intern şi cele care efectuează auditul
extern implică o serie icircntreagă de AVANTAJE atacirct pentru cele două părţi cacirct şi pentru
entităţile auditate astfel
auditul intern are o mai bună icircnţelegere a riscurilor din cadrul entităţilor unde
funcţionează şi pot furniza informaţii utile icircn acele zone auditului extern
auditul intern este mai implicat icircn cunoaşterea entităţii avacircnd acces la informaţii la
care auditul extern nu poate ajunge şi din aceste considerente colaborarea este imperios
necesară
auditul intern prin colaborarea cu auditul extern poate să-şi icircmbunătăţească
metodologiile de intervenţie pe teren să-şi dezvolte programele de testare şi să se folosească
de asigurarea pe care o dă auditul extern entităţii auditate
Icircn plus comunicarea reciprocă şi colaborarea interactivă icircntre auditul intern şi auditul
extern aduce beneficii nu numai acestora entităţii auditate dar şi celor două profesii de
auditori
Comitetele de audit acolo unde există ar trebui să icircncurajeze această interrelaţionare pe
principiul complementarităţii profesiilor avacircnd icircn vedere că este necesară colaborarea şi
cooperarea celor două profesii pentru atingerea obiectivelor ce le revin De asemenea acestea
ar trebui să aibă icircn vedere nu numai icircmpărtăşirea cunoştinţelor privind misiunile de audit
realizate dar şi o posibilă aliniere a stan-dardelor lor la buna practică internaţională
Realizarea unor misiuni de audit cu un icircnalt grad de profesionalism presupune existenţa
unei comunicări adecvate din ambele părţi şi aceasta va contribui la icircntărirea relaţiilor de
colaborare profe-sională şi icircn timp la obţinerea icircncrederii reciproce
Deviza ambelor structuri de audit ar trebui să fie aceea de a juca un rol activ icircn
schimbarea şi im-plementarea sistemelor de management şi control intern icircn cadrul
entităţilor care se poate realiza numai dacă există o stare de spirit potrivită care să conducă
la atingerea acestor principii astfel
- comunicarea permanentă care poate reprezenta cheia succesului
- profesionalism şi respect pentru entităţile auditate prin eliminare icircn totalitate
a suprapunerilor
- existenţa unei dorinţe de icircmpărtăşire a constatărilor
- colaborarea eficientă utilă pentru ambele părţi dar şi pentru entitatea
auditată
- comunicarea şi schimbul reciproc de informaţii care va contribui la
organizarea mai bine a activităţilor şi la oferirea unei calităţi crescute a muncii
- necesitatea creşterii icircncrederii reciproce icircntre cele două structuri de audit
deviza relaţiei dintre auditori ar trebui să fie COLABORARE ŞI COOPERARE
Icircn baza acestor considerente auditul intern trebuie să diminueze misiunile de audit de
conformitate şi să se icircndrepte tot mai mult spre realizarea unor misiuni de audit de sistem
deoarece auditul extern este mai interesat de acest gen de misiuni care icirci poate orienta mai
bine propria activitate Icircn acelaşi timp misiunile de audit de sistem sunt mai utile şi pentru
activitatea de evaluare a riscurilor de către management şi de către auditorii interni
Atingerea acestor obiective speciale se va materializa prin stabilirea icircn mod obligatoriu
a unor icircn-tacirclniri de lucru sistematice icircn vederea cooperării şi care se va concretiza icircn
elaborarea unui PROTOCOL DE COLABORARE icircntre cele două profesii de auditori
Considerăm că auditul extern trebuie să fie cel care să aibă iniţiativă icircn această relaţie
avacircnd icircn vedere posibilităţile de evaluare anuală a entităţilor publice şi logica de a porni icircn
examinările pe care le efectuează de la constatările şi recomandările auditului intern Icircn plus
auditul extern icircn activitatea de evaluare a eficienţei sistemului de control managerial trebuie
să aibă icircn vedere rapoartele auditului intern
Desigur posibilităţile de colaborare şi cooperare sunt multiple şi se impune ca mereu să
fie regacircndite funcţie de evoluţia tehnicilor şi instrumentelor de audit dar şi buna practică
recunoscută icircn domeniu
TERMENII PROTOCOLULUI DINTRE AUDITUL EXTERN ŞI AUDITUL INTERN
Activităţile de audit intern şi cele de audit extern din Romacircnia au ca ţel comun
contribuţia la buna gestionare a constituirii şi utilizării fondurilor publice motiv pentru care
de multe ori sunt preferate schimburile de specialişti dintre cele două profesii care de
asemenea sunt şi profesii liberale
Icircn evoluţia celor două activităţi nu de puţine ori intersectarea misiunilor de audit a fost
benefică amacircndurora acestea completacircndu-se reciproc la nivel informal dar şi prin faptul că
rezultatele activităţii uneia dintre ele a fost iniţiatorul şisau declanşatorul activităţii celeilalte
De asemenea ca o apreciere a muncii auditorilor angrenaţi icircntr-un sistem sau altul aceştia au
contribuit la implementarea recomandărilor celorlalţi deşi aceste atribuţii nu erau stabilite
anticipat ca fiind obligatorii
Avacircnd icircn vedere obiectivele comune o serie de tehnici şi instrumente de audit pe care le
folosesc ambele profesii deşi au metodologii diferite dar şi obiective specifice considerăm
că cele două tipuri ale auditului trebuie să se afle icircntr-o perfectă complementaritate
respingacircnd exclusivismul de orice fel
Prin luare icircn considerare a acestor realităţi Curtea de Conturi a Romacircniei ndash CCR ndash icircn
calitate de instituţie supremă de audit şi Ministerul Finanţelor Publice prin Unitatea
Centrală pentru Armonizarea Auditului Public Intern ndash UCAAPI ndash icircn calitate de organ de
specialitate al administraţiei publice centrale care elaborează conduce şi aplică o strategie
unitară icircn domeniul auditului intern icircn sectorul public pot să conlucreze icircndeaproape
pentru a asigura stabilitatea şi complementaritatea celor două sisteme de audit şi a
componentelor acestora
Icircn practică recomandăm ca relaţiile dintre cele două categorii de profesionişti să fie
transpuse icircntr-un Protocol pentru colaborare şi cooperare icircn domeniul activităţii de audit
care să fie structurat pe mai multe capitole icircn care să se statueze icircn principal următoarele
A coordonarea metodologică comună icircn domeniul auditului public icircn Romacircnia
B coordonarea planurilor de activitate ale structurilor de audit intern din entităţile
publice cu cele ale CCR
C asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare
D realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor
A Coordonarea metodologică comună icircn domeniul auditului public icircn Romacircnia va
conduce pe de-o parte la creşterea icircncrederii CCR icircn calitatea activităţii de audit intern care
se poate baza pe rapoartele auditorilor interni şi icircn acelaşi timp poate să le utilizeze ca puncte
de plecare icircn activitatea proprie Pe de altă parte structurile de audit intern icircşi pot reorienta
propriile activităţi icircn funcţie de constatările şi opiniile auditului extern icircncercacircnd totodată să
evite dublarea eforturilor şi a resurselor alocate de către cele două instituţii de audit
Protocolul de cooperare pentru realizarea coordonării metodologice ar trebui să se refere
următoarele
cooperare reciprocă cu maximă operativitate pentru elaborarea şi actualizarea normelor
curente şi a intenţiilor legislative privind icircmbunătăţirea cadrului normativ
transmiterea comentariilor reciproce asupra cadrului procedural şi existenţa disponibilităţii de
a accepta comentariile şi de a le include icircn normele proprii cu respectarea judecăţii
profesionale şi păstrarea independenţei
bull realizarea icircntacirclnirilor periodice icircntre specialişti pentru dezbaterea anumitor soluţii
metodologice comune icircn vederea icircnţelegerii profunde a acestora
bull informarea reciprocă asupra intenţiilor de modificare a cadrului normativ şi procedural de
desfăşurare a activităţii de audit
bull solicitarea de consiliere pentru icircmbunătăţirea şi compatibilizarea metodologiilor proprii de
audit şi a manualelor ghidurilor şi procedurilor de lucru fără a prejudicia independenţa şi
opiniile profe-sionale ale auditorilor
bull dezvoltarea metodologiilor comune pe baza analizei riscului care să permită focalizarea
acti-vităţii de audit intern pe domeniile-cheie ale entităţii publice
B Coordonarea planurilor de activitate ale structurilor de audit intern ale entităţilor
publice cu cele ale CCR cu scopul de a preveni suprapuneri ale activităţilor de audit dar şi
pentru a se completa reciproc prin identificarea şi evaluarea riscurilor rezultate astfel icircncacirct să
poată fi auditate arii cacirct mai extinse ale sistemelor din sectorul public
Icircn activitatea de coordonare a planurilor se impune respectarea unor principii generale
precum
evitarea suprapunerii perioadelor auditabile
misiunile de audit extern de regulă să fie ulterioare misiunilor de audit intern
stabilirea misiunilor de audit de interes comun a obiectivelor acestora şi a
termenelor de realizare
elaborarea unor planuri pentru situaţii neprevăzute cacircnd managerii deturnează
activitatea de audit intern
analiza şi discutarea planurilor curente icircn vederea elaborării planurilor anuale
viitoare de audit şi realizarea unor eventuale schimburi de informaţii privind entităţile ce
urmează a fi auditate
Protocolul de colaborare ar trebui să stabilească şi un calendar comun pentru
definitivarea proiec-telor planurilor de audit intern pentru anul următor corelate cu planul
de activitate propriu al CCR
C Asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare determină necesitatea
informării reciproce asupra modului de desfăşurare propriu-zisă a misiunilor de audit şi
asupra constatărilor deosebite din cuprinsul rapoartelor de audit astfel
icircn situaţia apariţiei icircn timpul derulării misiunilor de audit a unor grave suspiciuni
privind existenţa unui management defectuos sau a unor cazuri de fraudă structurile de
audit intern şi cele de audit extern funcţie de nivelul la care se situează entitatea auditată
se impune să se informeze reciproc dar cu respectarea principiului independenţei
icircn vederea realizării practice a schimbului de informaţii părţile vor proceda la
transmiterea reciprocă a constatărilor importante din rapoartele de audit cu acordul
managerilor inclusiv informarea reciprocă despre modul de implementare a
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn cadrul misiunilor de audit
de asemenea icircn spiritul celor expuse mai sus părţile se vor invita reciproc pentru a
participa la şedinţele de icircnchidere a misiunilor de audit icircn situaţiile icircn care consideră
necesară prezenţa celeilalte părţi şi se vor informa despre modul de implementare al
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn ca-drul misiunilor de audit
D Realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor se impune icircn mod sistematic
cu scopul de a utiliza eficient rezultatele activităţii celeilalte entităţi icircn vederea atingerii
obiectivelor prestabilite Icircn acest sens considerăm necesitatea instituirii unui sistem de
colaborare privind cel puţin
- invitarea reciprocă a auditorilor celor două structuri la cursurile organizate sub
egida acestora inclusiv la acele iniţiative ale Uniunii Europene care se referă la controlul
şi protejarea intereselor financiare ale acesteia
- organizarea de dezbateri seminarii pe teme de interes comun privind analiza
riscurilor modul de utilizare a tehnicilor şi instrumentelor de audit sisteme de
implementare a recomandărilor şi concluziilor şa
- transmiterea reciprocă a materialelor şi informaţiilor cu caracter de noutate din
sfera auditului
Icircn vederea asigurării atingerii acestor obiective apreciem necesitatea
permanentizării activităţii unui grup de lucru care să aibă şi iniţiativa realizării
protocolului de colaborare dintre cele două instituţii CCR şi UCAAPI-MFP
Concret icircn baza acestui protocol dar şi a legislaţiei care reglementează cele două
domenii CCR icircn conformitate cu art 18 din lege va evalua activitatea de control financiar
propriu inclusiv activitatea de audit intern Astfel se impune ca auditorii publici externi să
analizeze icircn cadrul entităţilor auditate icircn principal următoarele aspecte
(1) Organizarea şi managementul structurilor de audit intern
- organizarea compartimentului de audit intern subordonarea şi raportarea directă către
conducerea entităţii publice
- stabilirea atribuţiilor şi responsabilităţilor auditorilor interni conform cadrului legal
- organizarea activităţii de audit intern icircn mod distinct de celelalte activităţi din entitatea
publică
- neimplicarea auditorilor interni icircn elaborarea procedurilor de control sau icircn derularea
efectivă a unor activităţi auditabile
- numirearevocarea şefilor compartimentului de audit intern şi a auditorilor interni
- calitatea şi natura domeniilor cuprinse icircn programul de asigurare şi icircmbunătăţire a
calităţii activităţii de audit intern
- fundamentarea necesarului de auditori pentru funcţionarea optimă a structurilor de
audit intern
- frecvenţa şi modul de apel la resursele externe necesare efectuării misiunilor de audit
intern
- profilul şi competenţa profesională a auditorilor interni
((2) Planificarea auditului intern
elaborarea planului ndash structură aprobare şi actualizare
fundamentarea acţiunilor din plan ndash analiza riscului selectarea şi icircntocmirea referatului
de jus-tificare
concordanţa misiunilor cuprinse icircn plan cu zonele de risc ridicat al domeniilor de
activitate ale entităţii publice
analiza gradului de icircndeplinire a misiunilor de audit planificate
(3) Modul de respectare a metodologiei şi procedurilor icircn derularea misiunilor de audit
public intern
evaluarea normelor metodologice proprii privind activitatea de audit intern
Carta auditului intern
aplicarea efectivă a metodologiei şi procedurilor specifice muncii de audit intern
respectarea principiilor Codului privind conduita etică referitoare la obiectivitatea
integritatea şi asigurarea independenţei auditorilor interni
programul de pregătire profesională
declararea incompatibilităţilor auditorilor interni
respectarea confidenţialităţii profesionale
(4) Evaluarea desfăşurării misiunilor de audit intern
definirea obiectivelor misiunii icircn urma analizei de risc
tematica icircn detaliu şi intervenţia la faţa locului
pertinenţa constatărilor cauzelor consecinţelor şi recomandărilor
respectarea structurii standard a raportului de audit intern
difuzarea raportului de audit intern
(5) Urmărirea implementării recomandărilor formulate icircn rapoartele de audit intern
analiza planului de acţiune şi a calendarului de implementare
gradul de implementare a recomandărilor şi a cauzelor care au condus la neicircndeplinirea
unor recomandări
aprecierea activităţii de audit intern din partea structurilor auditate şi a conducerii
entităţii publice
(6) Organizarea sistemului de raportare a activităţii de audit intern
raportarea recomandărilor neacceptate sau acceptate dar neimplementate
raportarea iregularităţilor
raportul anual de activitate
Constatările auditorilor publici externi rezultate din evaluarea activităţilor de audit
intern consemnate icircn rapoartele de audit icircncheiate vor fi sintetizate de către structurile de
control teritoriale şi se vor transmite departamentului de specialitate pentru a fi cuprinse icircn
Raportul public anual al Curţii de Conturi icircntr-o secţiune distinctă intitulată ldquoEvaluarea
sistemelor de control şi audit internrdquo
Icircn acest sens art 8 lit ldquolrdquo din Legea nr 67219122002 privind auditul public intern
(MO nr 95324122002) cu modificările şi completările ulterioare republicată prevede
colaborarea CCR cu UCAAPI - MFP pentru
- compatibilizarea cadrului procedural utilizat de auditori icircn desfăşurarea activităţii şi
raportarea rezultatelor auditului icircn vederea realizării unei relaţii bazată pe icircncredere
- icircnţelegerea reciprocă a tehnicilor şi instrumentelor utilizate de auditori şi armonizarea
acestora pentru a asigura un caracter unitar icircn stabilirea constatărilor şi evaluarea cauzelor şi
concluzii-lor activităţii de audit
- recunoaşterea reciprocă a nivelului calitativ al recomandărilor şi opiniilor conţinute icircn
rapoartele de audit utilizate ca puncte de plecare icircn derularea viitoarelor misiuni de audit
intern sau extern
Totodată CCR va dezvolta colaborarea cu structurile de audit intern din cadrul
entităţilor publice controlate pentru
- analiza comună a programelor de audit multianuale şi anuale pentru asigurarea
complementarităţii domeniilor supuse auditării
- stabilirea misiunilor de interes comun a obiectivelor acestora şi a termenelor de realizare
avacircnd icircn vedere respectarea principiului ca misiunile de audit public extern de regulă să fie
ulterioare misiunilor de audit intern
- evitarea suprapunerii perioadelor icircn care se desfăşoară efectiv auditul
Din aceste considerente entităţile supuse controlului CCR sunt obligate să transmită
acesteia pacircnă la sfacircrşitul trimestrului I pentru anul precedent raportul privind desfăşurarea şi
realizarea programului de audit intern
Raportarea activităţii de audit intern se face pe baza raportului cadru adoptat după
modelul Comisiei Europene difuzat de UCAAPI icircn calitate de responsabilă cu coordonarea
şi supravegherea auditului intern pentru toţi ordonatorii principali de credite Aceştia la racircndul
lor transmit raportul cadru la toate unităţile aflate icircn subordinea sub autoritatea sau icircn
coordonarea lor şi care au organizată potrivit legii activitatea de audit intern
Rapoartele vor constitui o sursă importantă de informare pentru auditorii publici externi
asupra activităţii de audit intern desfăşurată icircn cadrul entităţii publice respectiv de a cunoaşte
misiunile de audit derulate obiectivele acesteia natura constatărilor şi tipul recomandărilor
formulate Auditorii publici externi pot utiliza aceste informaţii pe care le supun propriei
judecăţi profesionale
Considerăm că profesioniştii din cele două domenii sunt conştienţi de
complementaritatea activităţilor icircntr-o societate tot mai specializată de impactul activităţilor
de audit pentru toate categoriile de management de aşteptările tuturor salariaţilor din cadrul
entităţilor de la AUDITORI şi care nu pot să-şi atingă obiectivele fără realizarea unor
organisme de contact care să funcţioneze ca interfeţe icircntre diversele structuri publice centrale
pe bază de profesionalism
UCAAPI are preocupări pentru alinierea la exigenţele şi standardele internaţionale ceea
ce va contribui la o mai bună comunicare icircntre instituţiile noastre şi organismele naţionale
regionale şi inter-naţionale
6 Auditul intern in sistemul public din Romania
Auditul intern este implementat din 1941 In Europa a fost introdus de UE din 1995 in
Romania in 1999 s-a dat prima lege (legea nr 1191999- privind controlul intern si controlul
financiar prevenitvin cadrul controlului intern functiona si auditul intern ulterior partea de
audit intern a fost abrogata si a ramas numai partea de control intern si control financiar
preventiv) in 2002cu intrare in aplicare din 2003 s-a infiintat auditul intern public din
Romania in baza legii 6722002
In 2002-2003 pana in prezent a fost o lupta pentru implementarea auditului intern
Prin legea nr 6722002 privind auditul public intern si OG 372004 privind
modificarile si completarile acestuia a fost reglementat auditul intern in entitatile publice ca
activitatea functional independenta si obiectiva
In entitatile economice din sistemul privat auditul intern este reglementat prin OUG
nr 751999 privind activitatea de audit financiar republicata prin legea 1332002
Pentru restul entitatilor din sistemul privat auditul intern nu este obligatoriu dar si
acestea sunt interesate sa-si organizeze activitatea de audit intern pentru accesarea
eventualelor fonduri structurale europene
Organizarea auditului intern (AI)
Din punct de vedere structural
a) Comitetul pentru API (CAPI)
b) Unitatea Centrala de Armonizare pentru API (UCAAPI)
c) Compartimentele de API din entitatile publice
Nota pctele a) si b) sunt organizate in structura Ministerului de Finante
Se icircnfiinteaza Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI) pe lacircnga Unitatea
Centrala de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) organism cu caracter
consultativ pentru a actiona icircn vederea definirii strategiei si a icircmbunatatirii activitatii de
audit public intern icircn sectorul public
CAPI cuprinde 11 membri astfel a) presedintele Camerei Auditorilor Financiari din
Romacircnia
b) profesori universitari cu specialitate icircn domeniul auditului public intern - 2 persoane
c) specialisti cu icircnalta calificare icircn domeniul auditului public intern - 3 persoane
d) directorul general al UCAAPI e) experti din alte domenii de activitate respectiv contab
ilitate publica juridic sisteme informatice - 4 persoane (3) Membrii CAPI cu exceptia
directorului general al UCAAPI nu pot face parte din structurile Ministerului Finantelor
Publice iar modul de nominalizare a acestora se va stabili prin norme aprobate prin
hotaracircre a Guvernului
CAPI va fi condus de un presedinte ales cu majoritate simpla de voturi dintre
membrii comitetului pentru o perioada de 3 ani presedintele convoaca icircntacirclnirile CAPI
Regulamentul de organizare si functionare a CAPI este aprobat de plenul acestuia cu
o majoritate de jumatate plus unu din voturi
Secretariatul tehnic al CAPI este asigurat de UCAAPI
Membrii CAPI vor primi o indemnizatie de sedinta egala cu 20 din nivelul
echivalent salariului brut al secretarilor de stat indemnizatia se suporta din bugetul statului
prin bugetul Ministerului Finantelor Publice
Icircn realizarea obiectivelor sale CAPI are urmatoarele atributii principale
a) dezbate planurile strategice de dezvoltare icircn domeniul auditului public intern si emite o
opinie asupra directiilor de dezvoltare a acestuia
b) dezbate si emite o opinie asupra actului normativ elaborat de UCAAPI icircn domeniul
auditului public intern c) dezbate si avizeaza raportul anual privind activitatea de audit
public intern si icircl prezinta Guvernului d) avizeaza planul misiunilor de audit public intern
de interes national cu implicatii multisectoriale
e) dezbate si emite o opinie asupra rapoartelor de audit public intern de interes national cu
implicatii multisectoriale f) analizeaza importanta recomandarilor formulate de auditorii
interni icircn cazul divergentelor de opinii dintre conducatorul entitatii publice si auditorii
interni emitacircnd o opinie asupra consecintelor neimplementarii recomandarilor formulate de
acestia g) analizeaza acordurile de cooperare icircntre auditul intern si cel extern referitor la
definirea conceptelor si la utilizarea standardelor icircn domeniu schimbul de rezultate din
activitatea propriu-zisa de audit precum si pregatirea profesionala comuna a auditorilor h)
avizeaza numirea si revocarea directorului general al UCAAPI
Icircn cadrul Ministerului Finantelor Publice se constituie Uniunea Centrala de
Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) structurata pe compartimente de
specialitate icircn subordinea directa a ministrului finantelor publice
UCAAPI este condusa de un director general numit de ministrul finantelor publice
cu avizul CAPI Directorul general este functionar public si trebuie sa aiba o icircnalta calificare
profesionala icircn domeniul financiar-contabil sisau al auditului cu o competenta profesionala
corespunzatoare si sa icircndeplineasca cerintele Codului privind conduita etica a auditorului
intern
Icircn realizarea obiectivelor sale UCAAPI are urmatoarele atributii principale
a) elaboreaza conduce si aplica o strategie unitara icircn domeniul auditului public intern si
monitorizeaza la nivel national aceasta activitate
b) dezvolta cadrul normativ icircn domeniul auditului public intern
c) dezvolta si implementeaza proceduri si metodologii uniforme bazate pe standardele
internationale inclusiv manualele de audit intern
d) dezvolta metodologiile icircn domeniul riscului managerial
e) elaboreaza Codul privind conduita etica a auditorului intern
f) avizeaza normele metodologice specifice diferitelor sectoare de activitate icircn domeniul
auditului public intern g) dezvolta sistemul de raportare a rezultatelor activitatii de audit
public intern si elaboreaza raportul anual precum si sinteze pe baza rapoartelor primite h)
efectueaza misiuni de audit public intern de interes national cu implicatii multisectoriale
i) verifica respectarea normelor instructiunilor precum si a Codului privind conduita etica a
auditorului intern de catre compartimentele de audit public intern si poate initia masurile
corective necesare icircn cooperare cu conducatorul entitatii publice icircn cauza
j) coordoneaza sistemul de recrutare si de pregatire profesionala icircn domeniul auditului
public intern
k) avizeaza numireadestituirea sefilor compartimentelor de audit public intern din entitatile
publice l) coopereaza cu Curtea de Conturi si cu alte institutii si autoritati publice din
Romacircnia
m) coopereaza cu autoritatile si organizatiile de control financiar public din alte state
inclusiv din Comisia Europeana
Compartimentul de audit public intern se organizeaza astfel
a) conducatorul institutiei publice sau icircn cazul altor entitati publice organul de conducere
colectiva are obligatia instituirii cadrului organizatoric si functional necesar desfasurarii
activitatii de audit public intern
b) la institutiile publice mici care nu sunt subordonate altor entitati publice auditul public
intern se limiteaza la auditul de regularitate si se efectueaza de catre compartimentele de
audit public intern ale Ministerului Finantelor Publice c) conducatorul entitatii publice
subordonate poate stabili si mentine un compartiment functional de audit public intern cu
acordul entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior iar daca acest compartiment
nu se icircnfiinteaza auditul entitatii respective se efectueaza de catre compartimentul de audit
public intern al entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior
Compartimentul de audit public intern se constituie icircn subordinea directa a
conducerii entitatii publice si prin atributiile sale nu trebuie sa fie implicat icircn elaborarea
procedurilor de control intern si icircn desfasurarea activitatilor supuse auditului public
internConducatorul compartimentului de audit public intern este numitdestituit de catre
conducatorul entitatii publice cu avizul UCAAPI pentru entitatile publice subordonate
numireadestituirea se face cu avizul organului ierarhic superior Conducatorul
compartimentului de audit public intern este responsabil pentru organizarea si desfasurarea
activitatilor de audit
Functia de auditor intern este incompatibila cu exercitarea acestei functii ca activitate
profesionala orientata spre profit sau recompensa
Atributiile compartimentului de audit public intern sunt
a) elaboreaza norme metodologice specifice entitatii publice icircn care icircsi desfasoara
activitatea cu avizul UCAAPI sau al organului ierarhic superior icircn cazul entitatilor publice
subordonate b) elaboreaza proiectul planului anual de audit public intern
c) efectueaza activitati de audit public intern pentru a evalua daca sistemele de management
financiar si control ale entitatii publice sunt transparente si sunt conforme cu normele de
legalitate regularitate economicitate eficienta si eficacitate d) informeaza UCAAPI despre
recomandarile neicircnsusite de cat re conducatorul entitatii publice auditate precum si despre
consecintele acestora
e) raporteaza periodic asupra constatarilor concluziilor si recomandarilor rezultate din
activitatile sale de audit f) elaboreaza raportul anual al activitatii de audit public intern
g) icircn cazul identificarii unor iregularitati sau posibile prejudicii raporteaza imediat
conducatorului entitatii publice si structurii de control intern abilitate
7 REGLEMENTAREA SI COORDONAREA AUDITULUI INTERN
In Romania la recomandarea Comisiei Europene in 1999 s-a introdus auditul intern
o activitate noua care a generat profesia de auditor internin baza OUG 1191999 privind
controlul financiar preventiv si auditul internLegea a produs suficienta perturbare in sistem
deoarece acolo se recomanda transformarea compartimentelor de control financiar de
gestiune in compartimente de audit internTotusi a avut si efecte pozitive prin aparitia
activitatii de audit intern ca o functie a managementului general si prin crearea acestei
dispute conceptuale in Romania intre controlul intern si auditul intern pe de o parte si
controlul extern si auditul extern pe de alta parte
Datorita cresterii rolului auditului intern si intelegerea importantei auditorilor interni
in codul entitatilor si sprijiniti de Comisia Europeana am fost obligati sa scoatem o lege a
auditului intern (6722002) in baza careia toate entitatile publice si cele asimilate acesteia
fonduri bugetare si patrimoniu public sunt obligate sa aiba compartimente de audit intern
(directii servicii birou)
Standardele internationale de audit intern recomanda ca compartimentele de audit
intern sa nu fie mai mici de 3 persoane
In Romania exista aprox 30 de compartimente de audit intern din sistemul public
compartimente mici si izolate (1-2 auditori)Din aceste considerente in proxima perioada
vom completa normele generale cu norme de asociere a auditorilor interni penmtru a realiza
compartimente de minim 3 persoane
Legea 6722002 prevede constituirea unui CAPI format din 11 persoane la nivel
MFPDe asemenea s-a constituit UCAAPI la nivelul MFP si compartimente de audit intern
la nivelul tuturor entitatilor publice care au un volum al fondurilor bugetare de cel putin
100000 euro 3 ani consecutivi
Pentru entitatile publice (mici) care nu ating acest barem il va asigura structura
ierarhic superioara
In concluzie exista intr-un minister o directie de audit (20 persoane) structurata pe 2-3
servicii si compartimente de audit internAvem aprox 1000 si ceva de compartimente mici
de audit
Prin legea 6722002 in care utilizam frecvent ldquoactivitatea de auditrdquo intelegem
-activitatea de asigurare a functionalitatii sistemului de control intern din cadrul entitatii si
activitatea de consiliere
Din aceste considerente Codul legislativ prezentat a fost completat cu normele de exercitare
si organizare a activitatii de audit public intern aprobate prin OMFP 382003Ulterior au mai
fost elaborate si alte documente privind sustinerea functiei de audit intern cum ar fi CODUL
ETIC AL AUDITULUI INTERN OMFP 2522004 dar si alte acte normative de completare
si modificare a actului normativ (OUG 4232003 HG 372004) La recomandarea Comisiei
Europene a trebuit sa dezvoltam normele si pentru partea de consiliere si in acest sens s-a
elaborat OMFP 17022005 privind activitatea de consiliere a auditului intern
In normele 17022005 sunt prezentate tipurile consilierii care pot fi
a)consultanta-avand ca scop solutii pentru eliminarea diferitelor obstacole care impiedica
desfasurarea normala a proceselor stabilire cauze determinarea consecintelor formuland
recomandari
b)capacitatea intelegerii destinata obtinerii de informatii suplimentare pentru cunoasterea in
profunzime a unui sistem necesar personalului care are responsabilitatea implemetarii
acesteia
OMFP 9462005 recomanda nivelului general de management urmatoarele
- controlulinspecţia nu se vor mai organiza ca compartimente distincte ci activitatile de
control vor fi disipate pe fluxul procesului
-organizarea Registrului Riscurilor la nivelul fiecarui compartiment si prin centralizare la
nivelul entitatii
-elaborarea procedurilor scrise si formalizate pentru toate activitatile subactivitatile
programele din cadrul entitatiiAceasta filozofie de organizare a controlului intern in entitati
este prezentata in Indrumarul Metodologic privind Organizarea Controlului Intern existent
pe site-ul MFP
NOTA pentru aceste activitati se recomanda auditorilor interni sa faca facilitarea intelegerii
c)formare si perfectionarea profesiei destinata cunostintelor teoretice si practice gestiunea
riscurilor si controlului intern
Consilierea se organizeaza si desfasoara sub mai multe forme
-misiuni de consiliere formalizate cuprinse in plan care respecta OMFP 17022005 in
general pentru abordari sistematice si metodice si care se finalizeaza cu raport de consiliere
-misiuni de consiliere cu caracter informal neformalizat realizate prin participarea in cadrul
unor comitete schimburi de informatii realizate dupa procedurile specifice acestora
-misiuni de consiliere pentru situatii exceptionale (alegeri cutremur inundatii)
BIBLIOGRAFIE
1 Auditul intern autor MGhita Editura Economica Bucuresti 2004 ISBN 973-709-051-9
2 Audit intern autori Marcel Ghiţă Sorin Briciu şi colaboratorii Editura ULISE Alba Iulia
2005 ISBN 973-87453-1-4
3 Auditul intern icircn sistemul public autori Marcel Ghiţă Mihai Spracircnceană Editura
Tribuna Economică Bucureşti 2006
4 Theorie et practique de lrsquoaudit interne autor Jacques Renard Editions drsquoOrganisation
Paris France 2002 tradusă icircn Romacircnia printr-un proiect finanţat de PHARE sub
coordonarea Ministerului Finanţelor Publice Bucureşti 2003
5 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 94604072005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 67528072005) cu
modificările şi completările ulterioare
6 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 138922082006 privind modificarea şi
completarea Ordinului ministrului finanţelor publice nr 9462005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 77112092006)
7 Legea nr 67219122002 privind auditul public intern (MO nr 95324122002) cu
modificările şi completările ulterioare
echipele de audit sunt icircn măsură să abordeze aceste chestiuni icircn acest caz trebuie găsite
soluţii de substituţie
4 Auditarea sistemelor icircn exploatare şi al logicelelor aplicative Acest domeniu percepe aici
ansamblul celorlalte funcţiuni ale icircntreprinderii icircn măsura icircn care aceasta face apel uşor la
informatică Auditul informatic este atunci ndash icircn acest caz particular ndash un specific al fiecărei
funcţii
5 Auditarea sistemelor icircn dezvoltare care prezintă aceleaşi caracteristici ca şi precedentul
chiar dacă el se situează icircnaintea exploatării Trebuie subliniat aici că rolul auditorului nu
poate şi nu trebuie să se confunde cu acela al responsabililor icircnsărcinaţi cu dezvoltarea Aici
ca şi oriunde auditorul nu este cel care ldquoface lucrurilerdquo ci cel care ldquopriveşte cum lucrurile sunt
făcuterdquo
1048707 Funcţiile de gestiune
Icircnglobăm sub acest cuvacircnt tot ceea ce s-a putut omite icircn enumerarea anterioară Gestiunea
personalului icircn sensul cel mai larg şi icircn toate elementele componente logistica generală a
icircntreprinderii de la curăţarea birourilor pacircnă la arhivare trecacircnd prin grădinărit şi imprimerie
toate aceste activităţi trebuie icircnscrise icircn programul de lucru al auditorului intern Şi cum există
din ce icircn ce mai multe funcţii codificate şi normalizate cacircmpul nu icircncetează a se lărgi ieri
calitatea azi mediul icircnconjurător
1048707 Funcţia auditului intern
Auditul intern fiind o funcţie şi toate funcţiile avacircnd vocaţia de a fi studiate se icircnţelege de la
sine că auditul intern trebuie icircn mod egal să fie audit şi deci să-şi aibă locul icircn enumerarea de
faţă Dar cum să realizezi acest audit al auditului Pare aproape imposibil nu-i aşa
1048707 Funcţia managerială
Unii afirmă că aceasta trebuie exclusă că ea constituie excepţia care confirmă regula Aici
este vorba fără icircndoială despre o ldquoondulaţierdquo icircn faţa dificultăţii deoarece a icircntinde icircntr-atacirct
auditul intern nu este un lucru uşor deoarece trebuie icircnvins un dublu obstacol
1048707 obstacolul creat de Direcţia Generală deoarece aceasta dacă nu-şi cunoaşte bine funcţia
sau mai rău chiar dacă icircşi formulează o idee falsă nu-şi va da girul unei asemenea
icircntreprinderi
1048707 obstacolul creat chiar de auditul intern care ar trebui să supravegheze să nu judece natura
acţiunii Direcţiei ceea ce evident icirci va face sarcina dificilă
Dar icircn planul principiilor şi chiar al practicii funcţia este auditabilă Funcţie universală deci
şi icircn toate sensurile termenului Dar de asemenea şi icircntr-o formă originală funcţie periodică
Audit intern funcţie periodică
Este o funcţie permanentă icircntr-o icircntreprindere dar şi o funcţie periodică pentru cei care o
icircntacirclnesc ldquoAuditaţiirdquo (şefi de serviciu şefi de departamente directori) primesc auditorii icircn
misiune pentru 1 ndash 2 săptămacircni sau 3 luni apoi misiunea fiind terminată aceştia pleacă Ei
vor reveni peste 2 3 sau 5 ani icircn funcţie de o frecvenţă care va fi icircn funcţie de importanţa
riscului icircn activitatea auditată Deci funcţia s-a ldquoeclipsatrdquo icircn măsura icircn care activitatea nu este
executată icircn permanenţă icircn acelaşi loc
Dar activităţi permanente ale Auditului Intern se icircntacirclnesc care de pe 1 Ianuarie pacircnă la 31
Decembrie se va icircntoarce icircn icircntreprindere pentru a-şi exercita misiunile sale icircn toate
sectoarele Planul de audit ndash despre care vom vorbi ulterior ndash interpretează această
periodicitate a activităţii repartizacircnd acţiunile icircntr-un ciclu de mai mulţi ani (3 sau 5) Această
periodicitate a misiunilor este calculată conform riscului fiecărei activităţi activitate cu risc
mare deci misiuni frecvente Activitate cu risc scăzut deci misiuni mai rare icircn timp Un
serviciu de audit intern bine organizat trebuie deci să dispună icircn mod imperativ de un
instrument de măsură a riscului pentru a calcula frecvenţa misiunilor sale Este vorba de
macro-evaluare de care vom vorbi ulterior
Este interesant de subliniat chiar din acest moment caracterul permanent implică pentru
auditorul intern excluderea tuturor lucrărilor din afara misiunii sale de audit Această regulă
este icircn acelaşi timp o necesitate practică şi o exigenţă deontologică Este o necesitate practică
deoarece nu putem fi icircn acelaşi timp judecător şi parte icircmpricinată auditor şi responsabil
operaţional Este icircn mod egal o exigenţă deontologică pentru că este impusă de necesitatea de
a audita totul şi de a o face fără subiectivism Aceste noţiuni figurează de altfel icircn normele de
audit intern şi vom putea observa că acestea nu sunt icircntotdeauna respectate
Cele trei caracteristici ale funcţiei de audit intern nouă universală periodică sunt acum
recunoscute şi dobacircndite Această evoluţie nu s-a produs uniform dar nici icircn mod brutal puţin
cacircte puţin funcţia şi-a configurat noua icircnfăţisare Pentru a realiza acest lucru ea şi-a extins
progresiv cacircmpul de aplicare şi şi-a definit astfel suprastructura
Funcţia de audit intern s-a instituit icircn Anglia şi Franţa la icircnceputul anilor rsquo60 fiind puternic
marcată de originile sale de control financiar-contabil Abia după anii rsquo80 ndashrsquo90 funcţia de
audit intern icircncepe să se contureze icircn activitatea entităţilor iar evoluţia ei continuă şi icircn
prezent
Icircn Romacircnia auditul intern a fost adoptat ca un termen la modă icircn domeniul controlului
financiar icircnsă cu timpul s-a reuşit decantarea conceptelor de control intern şi audit intern Icircn
prezent există o problemă cu icircnţelegerea sistemului de control intern care fiind obiect al
auditului intern icircnglobează toate activităţile de control intern realizate icircn interiorul unei
entităţi şi riscurile asociate acestora
Icircn acelaşi timp trebuie icircnţelese corect şi noţiunile de control extern şi audit extern care
funcţionează icircntr-o economie de piaţă concurenţială cum este şi cea romacircnească
Scopul iniţial al Institutului Auditorilor Interni ndash IIA a fost acela de standardizare a
activităţii de audit intern plecacircnd de la definirea conceptelor stabilirea obiectivelor şi
continuacircnd cu organizarea şi exercitarea acestuia
Icircn timp a avut loc o deplasare a obiectivelor auditului intern respectiv de la furnizarea de
informaţii pentru manager spre o colaborare cu auditul extern căruia icirci asigură o materie
primă prelucrată devenind totodată o activitate de sine stătătoare
Icircncepacircnd din 1950 IIA a emis norme proprii de audit intern diferite de cele ale auditului
extern Icircn timp acestea s-au generalizat şi din 1970 au devenit standarde de audit intern care
sunt icircntr-o permanentă mişcare datorită evoluţiei societăţii ce se confruntă mereu cu noi
provocări
Icircn 1941 JBThurston primul preşedinte al Institutului Internaţional al Auditorilor Interni
declara cu o previziune uimitoare că perspectiva cea mai strălucită a auditului intern va fi
ldquoasistenţa managerialărdquo Icircn 1991 Joseph J Mossis - preşedintele Institutului Auditorilor
Interni din Marea Britanie reia aceeaşi remarcă dar icircn termeni mult mai exacţi ldquoeste clar
pentru cei care lucrează icircn cadrul funcţiei de Audit Intern că acesta are un rol vital de jucat
ajutacircnd conducerea să ia icircn macircnă hăţurile controlului internrdquo
Auditul intern icircşi va atinge obiectivele dacă există un sistem de control intern organizat
formalizat periodic constituit din standarde şi norme profesionale ghiduri procedurale
coduri deontologice (nu etice) care să susţină morala profesiunii de audit avacircnd icircn vedere
faptul că auditorul trebuie să fie icircn afara oricăror bănuieli bdquoprecum soţia Cezaruluirdquo
Auditorii interni şi managerul trebuie priviţi ca parteneri şi nu ca adversari avacircnd aceleaşi
obiective printre care eficacitatea actului de management şi atingerea ţintelor propuse
Managerii trebuie să icircnţeleagă recomandările auditorilor să perceapă ajutorul pe care icircl
primesc pentru stăpacircnirea riscurile care apar şi evoluează continuu
Auditul intern este considerat ca fiind ultimul nivel al sistemului de control intern al entităţii
Auditorii interni izolaţi sunt ineficienţi şi de aceea ei trebuie să lucreze icircn echipă
Competenţele profesionale ale auditorului intern produc adevărate beneficii pentru entitate
printr-o evaluare sistematică pe baza standardelor de audit şi a celor mai bune practici a
politicilor procedurilor şi operaţiilor realizate de entitate
Auditul intern prin activităţile pe care le desfăşoară adaugă valoare atacirct prin evaluarea
sistemului de control intern şi analiza riscurilor asociate activităţilor auditabile cacirct şi prin
recomandările cuprinse icircn raportul icircntocmit şi transmise icircn scopul asigurării atingerii
obiectivelor organizaţiei
Destinatarii rapoartelor de audit intern pot să ţină sau nu cont de recomandările auditorilor
icircnsă ei ştiu că atunci cacircnd nu ţin cont de ele icircşi vor asuma unele riscuri
Auditul intern nu poate da un certificat că toate activităţile sunt protejate sau că nu există
disfuncţii din singurul motiv important - relativitatea controlului intern - care este obiectul
său de activitate
Auditorii interni evaluează sistemul de control intern al entităţii şi dau o asigurare rezonabilă
managementului general referitoare la funcţionalitatea acestuia
Auditul intern este o profesie care s-a redefinit mereu de-a lungul anilor din dorinţa de a
răspunde necesităţilor icircn continuă schimbare ale entităţilor Axat la icircnceput pe probleme
contabile obiectivele auditului intern s-au deplasat spre depistarea principalelor riscuri ale
entităţilor şi evaluarea controlului intern al acestora
Activitatea compartimentului de audit intern se află icircntr-o relaţie de complementaritate cu
Comitetul de Audit respectiv
bull auditul intern oferă Comitetului de Audit o analiză imparţială şi profesionistă asupra
riscurilor organizaţiei şi contribuie la icircmbunătăţirea informării sale şi a Consiliului de
administraţie icircn ceea ce priveşte securitatea acesteia
bull Comitetul de Audit garantează şi consacră independenţa auditului intern
Icircn acest fel cele două structuri contribuie la guvernarea eficientă a organizaţiilor dar icircn
moduri de abordare diferite
Profesia de audit intern se bazează pe standarde de audit intern şi pe standardele de
implementare sau de bună practică recunoscute icircn icircntreaga lume care se adaptează la
particularităţile legislative şi de reglementare ale fiecărei ţări icircn vederea respectării regulilor
specifice ce guvernează diferite sectoare de activitate şi cultura organizaţiei respective
Cunoaşterea şi aplicarea acestui cadru de referinţă oferă organizaţiilor şi organismelor de
reglementare o asigurare privind nivelul de profesionalism al auditorilor interni
Nerespectarea lor nu icircnseamnă numai să te situezi icircn afara profesiei dar mai ales să te privezi
de un mijloc de a fi mai eficace şi mai credibil Amatorismul nu poate să funcţioneze icircn
auditul intern ci doar o abordare sistematică şi metodică poate aduce un plus de valoare
organizaţiilor
2 DEFINIREA CONCEPTULUI DE AUDIT INTERN
Funcţia de audit intern a cunoscut transformări succesive pacircnă la stabilizarea definirii
conceptului Aceste abordări progresive au scos icircn evidenţă o serie de elemente care trebuie
reţinute pentru conturarea cadrului icircn care se icircnscrie auditul intern
Din analiza evoluţiei funcţiei auditului intern pacircnă icircn prezent putem aprecia următoarele
elemente de implicare icircn viaţa entităţii auditate şi anume
- consiliere acordată managerului
- ajutorul acordat salariaţilor fără a-i judeca
- independenţă şi obiectivitate totală a auditorilor
a) Consiliere acordată managerului
Auditul intern reprezintă o funcţie de asistenţă a managerului pentru a-i permite să-şi
administreze mai bine activităţile Componenta de asistenţă de consiliere ataşată auditului
intern icircl distinge categoric de orice acţiune de control sau inspecţie şi este unanim
recunoscută ca avacircnd tendinţe de evoluţie icircn continuare
Auditul intern este aproape de fiecare responsabil precum agentul fiscal care consiliază şi
rezolvă problemele legate de impozite si taxe Responsabilul managerul este consiliat de
auditorul intern pentru a găsi soluţii de rezolvare a problemelor sale icircntr-o cu totul altă
manieră icircn sensul că prin dispoziţiile luate să asigure un control mai bun al activităţilor
programelor şi acţiunilor sale
Profesionalismul auditorului intern este arta şi maniera de a emite o judecată de valoare
asupra instrumentelor şi tehnicilor folosite cum ar fi reguli proceduri instrucţiuni sisteme
informatice tipuri de organizare şa care reprezintă ansamblul activităţilor de control
utilizate de managerul instituţiei sau responsabilul unui loc de muncă recunoscut de
specialişti drept control intern
Rolul auditorului intern este acela de a asista managerul pentru abordările practice succesive
deja elaborate şi prin analiza ansamblului să contribuie la icircmbunătăţirea sistemului de control
intern şi a muncii cu mai multă securitate şi eficacitate
Icircn consecinţă se acceptă unanim că auditorul intern consiliază asistă recomandă dar nu
decide obligaţia lui fiind de a reprezenta un mijloc care să contribuie la icircmbunătăţirea
controlului pe care fiecare manager icircl are asupra activităţilor sale şi a celor icircn coordonare icircn
vederea atingerii obiectivelor controlului intern Pentru realizarea acestor atribuţii auditorul
intern dispune de o serie de atuuri faţă de management şi anume
- standarde profesionale internaţionale
- buna practică recunoscută icircn domeniu care icirci dă autoritate
- tehnici şi instrumente care-i garantează eficacitatea
- independenţa de spirit care icirci asigură autonomia să conceapă ipoteze şi să formuleze
recomandări
- cercetarea şi gacircndirea lui este detaşată de constracircngerile şi obligaţiile unei activităţi
permanente de gestionare zilnică a unui serviciu
b) Ajutorul acordat salariaţilor fără a-i judeca
Icircntr-o entitate icircn care auditul intern face parte din cultura organizaţiei acesta este acceptat cu
interes dar icircntr-o entitate care se confruntă cu riscuri potenţiale importante cu absenţa
conformităţii cu reglementările de bază cu o eficacitate scăzută şi o fragilitate externă a
acesteia datorită deturnărilor de fonduri dispariţiei activelor sau fraudă este evident că
managerul respectiv va fi judecat apreciat
considerat icircn funcţie de constatările auditorului intern
Icircntr-un caz standard misiunea de audit intern poate să evidenţieze ineficacitate redundanţă icircn
sistem sau posibilităţi de icircmbunătăţire a activităţiloracţiunilor dar există mai multe motive
pentru care managementul nu trebuie să fie pus direct icircn discuţie
bull Obiectivele auditului intern au icircn vedere un control asupra activităţilor care să conducă
la icircmbunătăţirea performanţei existente şi nu la judecarea acestuia aşa cum specialistul icircn
fiscalitate ajută la o mai bună aplicare a regimului fiscal Chiar dacă responsabilul este judecat
icircn urma rapoartelor sale de audit acesta nu este obiectivul auditului intern
bull Realizările auditului intern nu trebuie puse icircn discuţie de cel auditat iar dacă totuşi
acest lucru este făcut să se efectueze icircntr-o manieră pozitivă Spre exemplu este cazul unei
insuficienţe nereguli importante descoperită de auditorul intern care imediat o aduce la
cunoştinţa managerului şi pe care acesta o va soluţiona fără icircntacircrziere Icircn acest caz disfuncţia
semnalată prin raportul de audit intern a dus la o acţiune corectivă care a avut ca rezultat şi
aprecierea auditorului ca un responsabil dinamic şi eficace
bull Responsabilităţile auditorului intern trebuie să aibă icircn vedere că adesea analiza cauzelor
unei nereguli scoate la iveală existenţa unor puncte slabe care icircşi au originea icircn insuficienţe
asupra cărora responsabilul nu are un bun control Cu această ocazie se observă că soluţiile
trebuie să vină pe cale ierarhică sau chiar de la nivelul organizaţiei dacă sunt probleme de
dimensiune culturală de formare profesională de buget de organizare de natură informatică
şa
Această situaţie paradoxală adesea icircntacirclnită icirci stimulează logica celui auditat care constată că
auditorul intern confirmă insuficienţele semnalate chiar de el
Din prezentarea de mai sus rezultă că icircn aceasta constă consilierea concretă şi fără echivoc
acordată managerului de catre auditorii interni
c) Independenţa totală a auditorilor interni
Funcţia de audit intern nu trebuie să suporte influenţe şi presiuni care ar putea fi contrare
obiectivelor fixate Standardele profesionale de audit intern definesc principiul independenţei
sub două aspecte
- independenţa compartimentului icircn cadrul organizaţiei de aceea el trebuie să
funcţioneze subordonat celui mai icircnalt nivel ierarhic
- independenţa auditorului intern prin practicarea obiectivităţii adică auditorii interni
trebuie să fie independenţi de activităţile pe care le auditează
Independenţa auditorilor interni trebuie să aibă la bază eliminarea practicii de supraicircncărcare a
auditorilor cu lucrări care nu ar trebui să le revină lor Spre exemplu definirea de reguli şi
proceduri de lucru exercitarea acţiunilor de evaluare şi supervizare ale salariaţilor chiar şi
temporar participarea la elaborarea sistemelor informatice activitatea de organizare acţiuni
de control financiar propriu-zis sau inspecţii şa
Fenomenul cel mai grav care rezultă de aici este că auditorii aflaţi icircn această situaţie nu mai
pot audita domeniul respectiv deoarece şi-au pierdut independenţa şi obiectivitatea Dacă
apar asemenea cazuri mai ales la entităţi mici şi mijlocii cacircnd din motive structurale suntem
obligaţi să icircncredinţăm auditorilor asemenea acţiuni se impune să evaluăm riscurile şi
consecinţele inevitabile icircn timp
Independenţa şi obiectivitatea sunt abateri de la funcţia de audit intern care dăunează
eficacităţii şi rigorii muncii de audit Spre exemplu Trebuie să avem icircn vedere că nu putem fi
medic şi pacient icircn acelaşi timp fără să stabilim un diagnostic cel puţin subiectiv
Respectarea standardului privind independenţa presupune unele reguli
bull auditul intern nu trebuie să aibă icircn subordine vreun serviciu operaţional
bull auditorul intern să poată avea acces icircn orice moment la persoanele de la toate nivelele
ierarhice la bunuri la informaţii la sistemele electronice de calcul
bull recomandările pe care le formulează să nu constituie icircn nici un caz măsuri obligatorii
pentru management
Organizarea funcţiei de audit intern icircn subordinea nivelului ierarhic cel mai icircnalt nu este
suficientă mai trebuie ca fiecare icircn cadrul activităţii sale să poată da dovadă de obiectivitate
acesta fiind de altfel unul din principiile fundamentale ale codului deontologic A fi obiectiv
icircnseamnă să realizezi o apreciere icircn totală neutralitate icircnseamnă a nu avea idei preconcepute
ci o atitudine imparţială De aceea standardele profesionale consideră că obiectivitatea este
afectată şi atunci cacircnd auditorul auditează o entitate activitateprogram a cărei
responsabilitate şi-a asumat-o icircn cursul timpului
Realizacircnd că idealul absolut nu va fi atins nici icircn audit de aceea vorbim despre riscul de
audit un risc rezidual după trecerea auditorului intern Obiectivitatea rămacircne scopul care
trebuie atins fiecare avacircnd datoria să facă tot posibilul pentru a se apropia cacirct mai mult de
acest deziderat
Independenţa şi obiectivitatea este deseori controversată mai ales de către auditorii interni
care nu icircnţeleg această independenţă atunci cacircnd se află icircntr-o structură ierarhică
Icircn realitate independenţa auditorului intern este supusă unei duble limitări
bull auditorul intern ca orice responsabil din organizaţie trebuie să se conformeze strategiei
şi politicii direcţiei generale
bull auditorul intern trebuie să fie independent icircn exercitarea funcţiei sale dar respectacircnd
standardele de audit intern Aceasta este o limitare deontologică dar neicircnsoţită de sancţiune
şi de aceea auditorul intern trebuie să-şi impună icircn mod conştient respectarea standardelor
profesionale
Din această succintă prezentare rezultă că icircn materie de independenţă nu este suficientă nici
ataşarea structurii de audit la cel mai icircnalt nivel ierarhic şi nici urmărirea realizării
obiectivităţii
Practica icircn domeniu ne arată că adevărata independenţă a auditorului intern o constituie
profesionalismul său deoarece dacă este un profesionist va descoperi disfuncţii importante
va face recomandări pertinente şi se va implica icircn viaţa organizaţiei prin icircmbunătăţirea
performanţelor acesteia
Definirea elementelor de ancorare icircn viaţa entităţii a funcţiei de audit ne permite să trecem la
prezentarea conceptului de audit intern Aşa cum am arătat au existat mai multe definiţii de-a
lungul timpului
Icircn anul 1999 IIA din SUA a emis o nouă definiţie a auditului intern icircn urma unui studiu
efectuat cu 800 studenţi coordonat de auditorii din universităţile australiene astfel
Auditul intern este o activitate independentă şi obiectivă care dă unei organizaţii o
asigurare icircn ceea ce priveşte gradul de control deţinut asupra operaţiunilor o icircndrumă
pentru a-i icircmbunătăţi operaţiunile şi contribuie la adăugarea unui plus de valoare
Auditul intern ajută această organizaţie să icircşi atingă obiectivele evaluacircnd printr-o
abordare sistematică şi metodică procesele sale de management al riscurilor de control şi
de conducere a icircntreprinderii şi făcacircnd propuneri pentru a le consolida eficacitatea
Icircn literatura de specialitate există autori4 care consideră că folosirea cuvacircntului ldquoactivitaterdquo
pentru a defini auditul intern icircn locul termenului de ldquofuncţierdquo icircl situează pe responsabilul său
pe o poziţie subalternă ţinacircnd cont că o activitate este mai elementară decacirct o funcţie
Din aceste considerente icircn lexicul ldquoCuvintele Audituluirdquo5 există următoarea definiţie a
auditului şi anume Auditul intern este icircn cadrul unei organizaţii o funcţie ndash exercitată icircntr-o
manieră independentă şi cu mandat - de evaluare a controlului intern ceea ce concurează cu
bunul control asupra riscurilor de către responsabili
Icircn Legea nr 6722002 privind auditul public intern din Romacircnia este adoptată definiţia dată
de IIA icircn anul 1999 Marea majoritate a profesioniştilor icircn domeniu sunt de acord că
această formulare mai poate fi reevaluată dar icircn acest moment este satisfăcătoare şi
exhaustivă din punct de vedere al conţinutului
3 CONCEPTUL DE CONTROL INTERN
Etimologia cuvantului ldquocontrolrdquo provine din expresia latineasca ldquo contra rolusrdquo-
verificarea unui act duplicat dupa originalControlul in acceptiunea lui semantica este o
analiza permanenta dar si periodica a unei activitati a unei situatii pentru a urmari mersul
acestuia fata de un scop sau obiectiv si de a lua masurile de creatiiIn acest timp controlul
semnifica si o supraveghere continua morala si materiala ca si stapanirea unei activitati In
literatura de specialitate avem mai multe acceptiuni astfel
- in acceptiunea francofona controlul reprezinta o verificare o inspectie atenta a corectitudinii unui act
- in acceptiunea angloxasona controlul este actiunea de supraveghere a cuiva a ceva o
examinare minutioas cu scopul de a stapani sau reglementa functionalitatea unui mecanism
Controlul ramane un atribut al managementului utilizat pentru realizarea unor analize a
stabilirii realitatii si stabilirii erorilor servind direct managerilor autoritatilor publice dar si
populatieiA evoluat si evolueaza continuu concomitent cu perfectionarea sistemului
deorganizare si de management precum si a mediului in care functioneaza si care se afla
intr-o continua miscare
STRUCTURA SISTEMULUI DE CONTROL INTERN
AUDITUL INTERN
- consiliere manageriala
- evalueaza sistemul de control intern
CONTROLUL INTERN
- autocontrolul activitatii
- controlul mutual
- controlul ierarhic
- controlul de gestiune
- controlul patrimonial
- controlul de calitate
- controlul financiar contabil
- controlul administrativ
- inspectii
- altele
4 Paralela intre auditul intern si controlul intern
Conceptele de control intern si audit intern desi diferite au o serie de elemente care le
apropie si altele care le diferentiaza ceea ce creeaza suficiente confuzii chiar printre
specialisti
Auditul intern reprezinta activitatea de examinare obiectiva a ansamblului activitatilor entitatii
economice icircn scopul furnizarii unei evaluari independente a managementului riscului
controlului si proceselor de conducere a acestuia
Controlul intern este format din ansamblul formelor de control exercitate la nivelul entitatii
publice inclusiv auditul intern stabilite de conducere in concordanta cu obiectivele acesteia si
cu reglementarile legale in vederea administrarii fondurilor in mod economic eficient si
eficace care include structurile organizatorice metodele si procedurile
Auditul intern are urmatorul rol
- Verificarea conformitatii activitatilor din entitatea economica auditata cu politicile
programele si managementul acestuia icircn conformitate cu prevederile legale
- Evaluarea gradului de adecvare si aplicare a controalelor financiare si nefinanciare dispuse si
efectuate de catre conducerea unitatii icircn scopul cresterii eficientei activitatii entitatii
economice
- Evaluarea gradului de adecvare a datelorinformatiilor financiare si nefinanciare destinate
conducerii pentru cunoasterea realitatii din entitatea economica
- Protejarea elementelor patrimoniale bilantiere si extrabilantiere si identificarea metodelor de
prevenire a fraudelor si pierderilor de orice fel
Controlul intern si sistemul de control intern au rolul de a contribui la
- Respectarea politicilor manageriale (deciziilor conducerii) si a reglementarilor legale
precum si la indeplinirea cu regularitate in mod economic eficace si eficient a sarcinilor
stabilite
- Utlilizarea optima si eficienta a resurselor protejarea activelor prin prevenirea si detectarea
abaterilor erorilor si a fraudelor
- Efectuarea si mentinerea de icircnregistrari contabile corecte si complete sistematizarea si
prezentarea informatiilor necesare diferitelor categorii de utilizatori prin intermediul situatiilor
financiare conform unui referential contabil adoptat
Controlul intern datorita caracterului sau sistematic si atotcuprinzator raspunde nevoilor de
informare ale managerilor membrilor Consiliului de Administratie si ai Comitetului de
Directie precum si ale celorlalte persoane care detin functii de conducere si de executie
favorizand dialogul dintre acstea asigurand transparenta si democratia
Pe baza informatiilor furnizate de controlul intern conducerea are posibilitatea sa-si
fundamenteze mai judicios deciziile manageriale referitoare la programele de activitate la
organizarea si coordonarea structuriilor entitatii la delimitatrea responsabilitatilor pe
compartimente si pe persoanele implicate icircn efectuarea tranzactiilor si operatiunilor respective
si icircn consemnarea si prelucrarea informatiilor
Urmarind efectuarea tranzactilor si a operatiunilor in conformitate cu normele legale si cu
deciziile conducerii controlul intern previne si elimina neregulile si eventualele conflicte din
interiorul entitatii sau dintre entitate si terti (organe fiscale clienti creditori etc )
In practica managementul este perceput ca fiind preocupat de organizarea sistemului de
control intern si de actualizarea permanenta a acestuia datorita evolutiei riscurilor cu care se
confrunta entitatea
Exista forme de control care nu implica costuri suplimentare pe care managerul le stabileste
pentru domeniul sau si care sunt menite sa limiteze sau sa elimine riscurile asociate
activitatilor sub forma
- Autocontrolul propriilor activitati efectuate prin respectarea de catre fiecare salariat a
procedurilor de control instituite
- Controlul mutual realizat icircntre fazele unui lant procedural exercitat de fiecare post de lucru
asupra modului de efectuare a prelucrarilor icircn cadrul postului de lucru anterior pentru a putea
adauga propriile prelucrari si a pregatii controlul pe care il va efectua postul de lucru urmator
- Controlul ierarhic exercitat pe fiecare nivel de responsabilitate
- Controlul partenerial care se realizeaza prin delegarea unor competente intre diferite paliere
de responsabilitate
Prin auditul intern se realizeaza
- Cunoasterea mai aprofundata a specificul entitatii
- Garantarea permanentei interventiilor operative pentru redresarea situatiei pentru
modificarea sau aplicarea corecta a metodelor de gestiune
- Abordarea si a domeniilor mai putin semnificative sau prioritare avacircnd un cost mai redus
- Prin rapoartele pe care le icircntocmeste informeaza conducerea la intervale mai scurte de
timp asupra concluziilor sale referitoare la sistemul contabil si sistemul de control intern din
entitatea respectiva
- Asigurarea unei confidentialitati mai mari a informatiilor etc
5 Paralela intre auditul intern si auditul extern
Pornind de la realitatea că atacirct auditul intern cacirct şi auditul extern sunt pe acelaşi
ldquofrontldquo duc aceeaşi ldquobătălieldquo chiar dacă utilizează metodologii diferite de auditare se
impune susţinerea reciprocă ca o condiţie a eficienţei activităţii de audit
Icircn acelaşi timp trebuie să recunoaştem că dezvoltarea relaţiilor dintre cele două
importante activităţi are la bază tradiţia şi cultura naţională iar lipsa de colaborare dintre
cele două sisteme este considerată istorică Totuşi auditul intern şi auditul extern trebuie să
icircnceapă o colaborare efectivă să aducă acel plus de valoare aşteptat din ambele zone şi să
scape de teama existenţialistă care le afectează icircn prezent
Scopul colaborării icircntre auditul intern şi auditul extern ar trebui să aibă ca temelie cel puţin
următoarele argumente conştientizarea managementului privind necesitatea implementării
funcţiei de audit intern icircn cadrul propriilor entităţi
- asigurarea suplimentară că auditul intern este independent
- asumarea implementării auditului intern
- conştientizarea mai completă a riscurilor atacirct de către management cacirct şi de către
auditori
- reducerea la minimum a suprapunerilor
- schimburi profesionale de probleme
- pregătiri profesionale comune
- mobilitatea personalului icircntre cele două structuri
- coroborarea planurilor şi a programelor de audit
- icircmpărtăşirea informaţiilor utile şi asigurarea unei comunicări eficiente
- icircnţelegerea de către fiecare parte a rolului celeilalte
- clarificarea mai atentă a celor două activităţi
- eliminarea rivalităţilor instituţionale sau chiar a competiţiei dintre cele două
activităţi
- punerea unei presiuni mai mici asupra entităţilor auditate
- crearea unei culturi comune a auditului icircn sectorul public
- realizarea unor compatibilităţi reale cu structurile similare europene
Curtea de Conturi a Romacircniei ndash CCR ndash printre alte activităţi evaluează existenţa şi
funcţionalitatea sistemului de control managerial reorganizat icircn conformitate cu legislaţia icircn
vigoare1 ceea ce icircnseamnă că va evalua activitatea de audit intern şi va asigura astfel feed-
back-ul acestei funcţii a entităţii
Colaborarea icircntre structurile care efectuează auditul intern şi cele care efectuează auditul
extern implică o serie icircntreagă de AVANTAJE atacirct pentru cele două părţi cacirct şi pentru
entităţile auditate astfel
auditul intern are o mai bună icircnţelegere a riscurilor din cadrul entităţilor unde
funcţionează şi pot furniza informaţii utile icircn acele zone auditului extern
auditul intern este mai implicat icircn cunoaşterea entităţii avacircnd acces la informaţii la
care auditul extern nu poate ajunge şi din aceste considerente colaborarea este imperios
necesară
auditul intern prin colaborarea cu auditul extern poate să-şi icircmbunătăţească
metodologiile de intervenţie pe teren să-şi dezvolte programele de testare şi să se folosească
de asigurarea pe care o dă auditul extern entităţii auditate
Icircn plus comunicarea reciprocă şi colaborarea interactivă icircntre auditul intern şi auditul
extern aduce beneficii nu numai acestora entităţii auditate dar şi celor două profesii de
auditori
Comitetele de audit acolo unde există ar trebui să icircncurajeze această interrelaţionare pe
principiul complementarităţii profesiilor avacircnd icircn vedere că este necesară colaborarea şi
cooperarea celor două profesii pentru atingerea obiectivelor ce le revin De asemenea acestea
ar trebui să aibă icircn vedere nu numai icircmpărtăşirea cunoştinţelor privind misiunile de audit
realizate dar şi o posibilă aliniere a stan-dardelor lor la buna practică internaţională
Realizarea unor misiuni de audit cu un icircnalt grad de profesionalism presupune existenţa
unei comunicări adecvate din ambele părţi şi aceasta va contribui la icircntărirea relaţiilor de
colaborare profe-sională şi icircn timp la obţinerea icircncrederii reciproce
Deviza ambelor structuri de audit ar trebui să fie aceea de a juca un rol activ icircn
schimbarea şi im-plementarea sistemelor de management şi control intern icircn cadrul
entităţilor care se poate realiza numai dacă există o stare de spirit potrivită care să conducă
la atingerea acestor principii astfel
- comunicarea permanentă care poate reprezenta cheia succesului
- profesionalism şi respect pentru entităţile auditate prin eliminare icircn totalitate
a suprapunerilor
- existenţa unei dorinţe de icircmpărtăşire a constatărilor
- colaborarea eficientă utilă pentru ambele părţi dar şi pentru entitatea
auditată
- comunicarea şi schimbul reciproc de informaţii care va contribui la
organizarea mai bine a activităţilor şi la oferirea unei calităţi crescute a muncii
- necesitatea creşterii icircncrederii reciproce icircntre cele două structuri de audit
deviza relaţiei dintre auditori ar trebui să fie COLABORARE ŞI COOPERARE
Icircn baza acestor considerente auditul intern trebuie să diminueze misiunile de audit de
conformitate şi să se icircndrepte tot mai mult spre realizarea unor misiuni de audit de sistem
deoarece auditul extern este mai interesat de acest gen de misiuni care icirci poate orienta mai
bine propria activitate Icircn acelaşi timp misiunile de audit de sistem sunt mai utile şi pentru
activitatea de evaluare a riscurilor de către management şi de către auditorii interni
Atingerea acestor obiective speciale se va materializa prin stabilirea icircn mod obligatoriu
a unor icircn-tacirclniri de lucru sistematice icircn vederea cooperării şi care se va concretiza icircn
elaborarea unui PROTOCOL DE COLABORARE icircntre cele două profesii de auditori
Considerăm că auditul extern trebuie să fie cel care să aibă iniţiativă icircn această relaţie
avacircnd icircn vedere posibilităţile de evaluare anuală a entităţilor publice şi logica de a porni icircn
examinările pe care le efectuează de la constatările şi recomandările auditului intern Icircn plus
auditul extern icircn activitatea de evaluare a eficienţei sistemului de control managerial trebuie
să aibă icircn vedere rapoartele auditului intern
Desigur posibilităţile de colaborare şi cooperare sunt multiple şi se impune ca mereu să
fie regacircndite funcţie de evoluţia tehnicilor şi instrumentelor de audit dar şi buna practică
recunoscută icircn domeniu
TERMENII PROTOCOLULUI DINTRE AUDITUL EXTERN ŞI AUDITUL INTERN
Activităţile de audit intern şi cele de audit extern din Romacircnia au ca ţel comun
contribuţia la buna gestionare a constituirii şi utilizării fondurilor publice motiv pentru care
de multe ori sunt preferate schimburile de specialişti dintre cele două profesii care de
asemenea sunt şi profesii liberale
Icircn evoluţia celor două activităţi nu de puţine ori intersectarea misiunilor de audit a fost
benefică amacircndurora acestea completacircndu-se reciproc la nivel informal dar şi prin faptul că
rezultatele activităţii uneia dintre ele a fost iniţiatorul şisau declanşatorul activităţii celeilalte
De asemenea ca o apreciere a muncii auditorilor angrenaţi icircntr-un sistem sau altul aceştia au
contribuit la implementarea recomandărilor celorlalţi deşi aceste atribuţii nu erau stabilite
anticipat ca fiind obligatorii
Avacircnd icircn vedere obiectivele comune o serie de tehnici şi instrumente de audit pe care le
folosesc ambele profesii deşi au metodologii diferite dar şi obiective specifice considerăm
că cele două tipuri ale auditului trebuie să se afle icircntr-o perfectă complementaritate
respingacircnd exclusivismul de orice fel
Prin luare icircn considerare a acestor realităţi Curtea de Conturi a Romacircniei ndash CCR ndash icircn
calitate de instituţie supremă de audit şi Ministerul Finanţelor Publice prin Unitatea
Centrală pentru Armonizarea Auditului Public Intern ndash UCAAPI ndash icircn calitate de organ de
specialitate al administraţiei publice centrale care elaborează conduce şi aplică o strategie
unitară icircn domeniul auditului intern icircn sectorul public pot să conlucreze icircndeaproape
pentru a asigura stabilitatea şi complementaritatea celor două sisteme de audit şi a
componentelor acestora
Icircn practică recomandăm ca relaţiile dintre cele două categorii de profesionişti să fie
transpuse icircntr-un Protocol pentru colaborare şi cooperare icircn domeniul activităţii de audit
care să fie structurat pe mai multe capitole icircn care să se statueze icircn principal următoarele
A coordonarea metodologică comună icircn domeniul auditului public icircn Romacircnia
B coordonarea planurilor de activitate ale structurilor de audit intern din entităţile
publice cu cele ale CCR
C asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare
D realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor
A Coordonarea metodologică comună icircn domeniul auditului public icircn Romacircnia va
conduce pe de-o parte la creşterea icircncrederii CCR icircn calitatea activităţii de audit intern care
se poate baza pe rapoartele auditorilor interni şi icircn acelaşi timp poate să le utilizeze ca puncte
de plecare icircn activitatea proprie Pe de altă parte structurile de audit intern icircşi pot reorienta
propriile activităţi icircn funcţie de constatările şi opiniile auditului extern icircncercacircnd totodată să
evite dublarea eforturilor şi a resurselor alocate de către cele două instituţii de audit
Protocolul de cooperare pentru realizarea coordonării metodologice ar trebui să se refere
următoarele
cooperare reciprocă cu maximă operativitate pentru elaborarea şi actualizarea normelor
curente şi a intenţiilor legislative privind icircmbunătăţirea cadrului normativ
transmiterea comentariilor reciproce asupra cadrului procedural şi existenţa disponibilităţii de
a accepta comentariile şi de a le include icircn normele proprii cu respectarea judecăţii
profesionale şi păstrarea independenţei
bull realizarea icircntacirclnirilor periodice icircntre specialişti pentru dezbaterea anumitor soluţii
metodologice comune icircn vederea icircnţelegerii profunde a acestora
bull informarea reciprocă asupra intenţiilor de modificare a cadrului normativ şi procedural de
desfăşurare a activităţii de audit
bull solicitarea de consiliere pentru icircmbunătăţirea şi compatibilizarea metodologiilor proprii de
audit şi a manualelor ghidurilor şi procedurilor de lucru fără a prejudicia independenţa şi
opiniile profe-sionale ale auditorilor
bull dezvoltarea metodologiilor comune pe baza analizei riscului care să permită focalizarea
acti-vităţii de audit intern pe domeniile-cheie ale entităţii publice
B Coordonarea planurilor de activitate ale structurilor de audit intern ale entităţilor
publice cu cele ale CCR cu scopul de a preveni suprapuneri ale activităţilor de audit dar şi
pentru a se completa reciproc prin identificarea şi evaluarea riscurilor rezultate astfel icircncacirct să
poată fi auditate arii cacirct mai extinse ale sistemelor din sectorul public
Icircn activitatea de coordonare a planurilor se impune respectarea unor principii generale
precum
evitarea suprapunerii perioadelor auditabile
misiunile de audit extern de regulă să fie ulterioare misiunilor de audit intern
stabilirea misiunilor de audit de interes comun a obiectivelor acestora şi a
termenelor de realizare
elaborarea unor planuri pentru situaţii neprevăzute cacircnd managerii deturnează
activitatea de audit intern
analiza şi discutarea planurilor curente icircn vederea elaborării planurilor anuale
viitoare de audit şi realizarea unor eventuale schimburi de informaţii privind entităţile ce
urmează a fi auditate
Protocolul de colaborare ar trebui să stabilească şi un calendar comun pentru
definitivarea proiec-telor planurilor de audit intern pentru anul următor corelate cu planul
de activitate propriu al CCR
C Asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare determină necesitatea
informării reciproce asupra modului de desfăşurare propriu-zisă a misiunilor de audit şi
asupra constatărilor deosebite din cuprinsul rapoartelor de audit astfel
icircn situaţia apariţiei icircn timpul derulării misiunilor de audit a unor grave suspiciuni
privind existenţa unui management defectuos sau a unor cazuri de fraudă structurile de
audit intern şi cele de audit extern funcţie de nivelul la care se situează entitatea auditată
se impune să se informeze reciproc dar cu respectarea principiului independenţei
icircn vederea realizării practice a schimbului de informaţii părţile vor proceda la
transmiterea reciprocă a constatărilor importante din rapoartele de audit cu acordul
managerilor inclusiv informarea reciprocă despre modul de implementare a
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn cadrul misiunilor de audit
de asemenea icircn spiritul celor expuse mai sus părţile se vor invita reciproc pentru a
participa la şedinţele de icircnchidere a misiunilor de audit icircn situaţiile icircn care consideră
necesară prezenţa celeilalte părţi şi se vor informa despre modul de implementare al
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn ca-drul misiunilor de audit
D Realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor se impune icircn mod sistematic
cu scopul de a utiliza eficient rezultatele activităţii celeilalte entităţi icircn vederea atingerii
obiectivelor prestabilite Icircn acest sens considerăm necesitatea instituirii unui sistem de
colaborare privind cel puţin
- invitarea reciprocă a auditorilor celor două structuri la cursurile organizate sub
egida acestora inclusiv la acele iniţiative ale Uniunii Europene care se referă la controlul
şi protejarea intereselor financiare ale acesteia
- organizarea de dezbateri seminarii pe teme de interes comun privind analiza
riscurilor modul de utilizare a tehnicilor şi instrumentelor de audit sisteme de
implementare a recomandărilor şi concluziilor şa
- transmiterea reciprocă a materialelor şi informaţiilor cu caracter de noutate din
sfera auditului
Icircn vederea asigurării atingerii acestor obiective apreciem necesitatea
permanentizării activităţii unui grup de lucru care să aibă şi iniţiativa realizării
protocolului de colaborare dintre cele două instituţii CCR şi UCAAPI-MFP
Concret icircn baza acestui protocol dar şi a legislaţiei care reglementează cele două
domenii CCR icircn conformitate cu art 18 din lege va evalua activitatea de control financiar
propriu inclusiv activitatea de audit intern Astfel se impune ca auditorii publici externi să
analizeze icircn cadrul entităţilor auditate icircn principal următoarele aspecte
(1) Organizarea şi managementul structurilor de audit intern
- organizarea compartimentului de audit intern subordonarea şi raportarea directă către
conducerea entităţii publice
- stabilirea atribuţiilor şi responsabilităţilor auditorilor interni conform cadrului legal
- organizarea activităţii de audit intern icircn mod distinct de celelalte activităţi din entitatea
publică
- neimplicarea auditorilor interni icircn elaborarea procedurilor de control sau icircn derularea
efectivă a unor activităţi auditabile
- numirearevocarea şefilor compartimentului de audit intern şi a auditorilor interni
- calitatea şi natura domeniilor cuprinse icircn programul de asigurare şi icircmbunătăţire a
calităţii activităţii de audit intern
- fundamentarea necesarului de auditori pentru funcţionarea optimă a structurilor de
audit intern
- frecvenţa şi modul de apel la resursele externe necesare efectuării misiunilor de audit
intern
- profilul şi competenţa profesională a auditorilor interni
((2) Planificarea auditului intern
elaborarea planului ndash structură aprobare şi actualizare
fundamentarea acţiunilor din plan ndash analiza riscului selectarea şi icircntocmirea referatului
de jus-tificare
concordanţa misiunilor cuprinse icircn plan cu zonele de risc ridicat al domeniilor de
activitate ale entităţii publice
analiza gradului de icircndeplinire a misiunilor de audit planificate
(3) Modul de respectare a metodologiei şi procedurilor icircn derularea misiunilor de audit
public intern
evaluarea normelor metodologice proprii privind activitatea de audit intern
Carta auditului intern
aplicarea efectivă a metodologiei şi procedurilor specifice muncii de audit intern
respectarea principiilor Codului privind conduita etică referitoare la obiectivitatea
integritatea şi asigurarea independenţei auditorilor interni
programul de pregătire profesională
declararea incompatibilităţilor auditorilor interni
respectarea confidenţialităţii profesionale
(4) Evaluarea desfăşurării misiunilor de audit intern
definirea obiectivelor misiunii icircn urma analizei de risc
tematica icircn detaliu şi intervenţia la faţa locului
pertinenţa constatărilor cauzelor consecinţelor şi recomandărilor
respectarea structurii standard a raportului de audit intern
difuzarea raportului de audit intern
(5) Urmărirea implementării recomandărilor formulate icircn rapoartele de audit intern
analiza planului de acţiune şi a calendarului de implementare
gradul de implementare a recomandărilor şi a cauzelor care au condus la neicircndeplinirea
unor recomandări
aprecierea activităţii de audit intern din partea structurilor auditate şi a conducerii
entităţii publice
(6) Organizarea sistemului de raportare a activităţii de audit intern
raportarea recomandărilor neacceptate sau acceptate dar neimplementate
raportarea iregularităţilor
raportul anual de activitate
Constatările auditorilor publici externi rezultate din evaluarea activităţilor de audit
intern consemnate icircn rapoartele de audit icircncheiate vor fi sintetizate de către structurile de
control teritoriale şi se vor transmite departamentului de specialitate pentru a fi cuprinse icircn
Raportul public anual al Curţii de Conturi icircntr-o secţiune distinctă intitulată ldquoEvaluarea
sistemelor de control şi audit internrdquo
Icircn acest sens art 8 lit ldquolrdquo din Legea nr 67219122002 privind auditul public intern
(MO nr 95324122002) cu modificările şi completările ulterioare republicată prevede
colaborarea CCR cu UCAAPI - MFP pentru
- compatibilizarea cadrului procedural utilizat de auditori icircn desfăşurarea activităţii şi
raportarea rezultatelor auditului icircn vederea realizării unei relaţii bazată pe icircncredere
- icircnţelegerea reciprocă a tehnicilor şi instrumentelor utilizate de auditori şi armonizarea
acestora pentru a asigura un caracter unitar icircn stabilirea constatărilor şi evaluarea cauzelor şi
concluzii-lor activităţii de audit
- recunoaşterea reciprocă a nivelului calitativ al recomandărilor şi opiniilor conţinute icircn
rapoartele de audit utilizate ca puncte de plecare icircn derularea viitoarelor misiuni de audit
intern sau extern
Totodată CCR va dezvolta colaborarea cu structurile de audit intern din cadrul
entităţilor publice controlate pentru
- analiza comună a programelor de audit multianuale şi anuale pentru asigurarea
complementarităţii domeniilor supuse auditării
- stabilirea misiunilor de interes comun a obiectivelor acestora şi a termenelor de realizare
avacircnd icircn vedere respectarea principiului ca misiunile de audit public extern de regulă să fie
ulterioare misiunilor de audit intern
- evitarea suprapunerii perioadelor icircn care se desfăşoară efectiv auditul
Din aceste considerente entităţile supuse controlului CCR sunt obligate să transmită
acesteia pacircnă la sfacircrşitul trimestrului I pentru anul precedent raportul privind desfăşurarea şi
realizarea programului de audit intern
Raportarea activităţii de audit intern se face pe baza raportului cadru adoptat după
modelul Comisiei Europene difuzat de UCAAPI icircn calitate de responsabilă cu coordonarea
şi supravegherea auditului intern pentru toţi ordonatorii principali de credite Aceştia la racircndul
lor transmit raportul cadru la toate unităţile aflate icircn subordinea sub autoritatea sau icircn
coordonarea lor şi care au organizată potrivit legii activitatea de audit intern
Rapoartele vor constitui o sursă importantă de informare pentru auditorii publici externi
asupra activităţii de audit intern desfăşurată icircn cadrul entităţii publice respectiv de a cunoaşte
misiunile de audit derulate obiectivele acesteia natura constatărilor şi tipul recomandărilor
formulate Auditorii publici externi pot utiliza aceste informaţii pe care le supun propriei
judecăţi profesionale
Considerăm că profesioniştii din cele două domenii sunt conştienţi de
complementaritatea activităţilor icircntr-o societate tot mai specializată de impactul activităţilor
de audit pentru toate categoriile de management de aşteptările tuturor salariaţilor din cadrul
entităţilor de la AUDITORI şi care nu pot să-şi atingă obiectivele fără realizarea unor
organisme de contact care să funcţioneze ca interfeţe icircntre diversele structuri publice centrale
pe bază de profesionalism
UCAAPI are preocupări pentru alinierea la exigenţele şi standardele internaţionale ceea
ce va contribui la o mai bună comunicare icircntre instituţiile noastre şi organismele naţionale
regionale şi inter-naţionale
6 Auditul intern in sistemul public din Romania
Auditul intern este implementat din 1941 In Europa a fost introdus de UE din 1995 in
Romania in 1999 s-a dat prima lege (legea nr 1191999- privind controlul intern si controlul
financiar prevenitvin cadrul controlului intern functiona si auditul intern ulterior partea de
audit intern a fost abrogata si a ramas numai partea de control intern si control financiar
preventiv) in 2002cu intrare in aplicare din 2003 s-a infiintat auditul intern public din
Romania in baza legii 6722002
In 2002-2003 pana in prezent a fost o lupta pentru implementarea auditului intern
Prin legea nr 6722002 privind auditul public intern si OG 372004 privind
modificarile si completarile acestuia a fost reglementat auditul intern in entitatile publice ca
activitatea functional independenta si obiectiva
In entitatile economice din sistemul privat auditul intern este reglementat prin OUG
nr 751999 privind activitatea de audit financiar republicata prin legea 1332002
Pentru restul entitatilor din sistemul privat auditul intern nu este obligatoriu dar si
acestea sunt interesate sa-si organizeze activitatea de audit intern pentru accesarea
eventualelor fonduri structurale europene
Organizarea auditului intern (AI)
Din punct de vedere structural
a) Comitetul pentru API (CAPI)
b) Unitatea Centrala de Armonizare pentru API (UCAAPI)
c) Compartimentele de API din entitatile publice
Nota pctele a) si b) sunt organizate in structura Ministerului de Finante
Se icircnfiinteaza Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI) pe lacircnga Unitatea
Centrala de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) organism cu caracter
consultativ pentru a actiona icircn vederea definirii strategiei si a icircmbunatatirii activitatii de
audit public intern icircn sectorul public
CAPI cuprinde 11 membri astfel a) presedintele Camerei Auditorilor Financiari din
Romacircnia
b) profesori universitari cu specialitate icircn domeniul auditului public intern - 2 persoane
c) specialisti cu icircnalta calificare icircn domeniul auditului public intern - 3 persoane
d) directorul general al UCAAPI e) experti din alte domenii de activitate respectiv contab
ilitate publica juridic sisteme informatice - 4 persoane (3) Membrii CAPI cu exceptia
directorului general al UCAAPI nu pot face parte din structurile Ministerului Finantelor
Publice iar modul de nominalizare a acestora se va stabili prin norme aprobate prin
hotaracircre a Guvernului
CAPI va fi condus de un presedinte ales cu majoritate simpla de voturi dintre
membrii comitetului pentru o perioada de 3 ani presedintele convoaca icircntacirclnirile CAPI
Regulamentul de organizare si functionare a CAPI este aprobat de plenul acestuia cu
o majoritate de jumatate plus unu din voturi
Secretariatul tehnic al CAPI este asigurat de UCAAPI
Membrii CAPI vor primi o indemnizatie de sedinta egala cu 20 din nivelul
echivalent salariului brut al secretarilor de stat indemnizatia se suporta din bugetul statului
prin bugetul Ministerului Finantelor Publice
Icircn realizarea obiectivelor sale CAPI are urmatoarele atributii principale
a) dezbate planurile strategice de dezvoltare icircn domeniul auditului public intern si emite o
opinie asupra directiilor de dezvoltare a acestuia
b) dezbate si emite o opinie asupra actului normativ elaborat de UCAAPI icircn domeniul
auditului public intern c) dezbate si avizeaza raportul anual privind activitatea de audit
public intern si icircl prezinta Guvernului d) avizeaza planul misiunilor de audit public intern
de interes national cu implicatii multisectoriale
e) dezbate si emite o opinie asupra rapoartelor de audit public intern de interes national cu
implicatii multisectoriale f) analizeaza importanta recomandarilor formulate de auditorii
interni icircn cazul divergentelor de opinii dintre conducatorul entitatii publice si auditorii
interni emitacircnd o opinie asupra consecintelor neimplementarii recomandarilor formulate de
acestia g) analizeaza acordurile de cooperare icircntre auditul intern si cel extern referitor la
definirea conceptelor si la utilizarea standardelor icircn domeniu schimbul de rezultate din
activitatea propriu-zisa de audit precum si pregatirea profesionala comuna a auditorilor h)
avizeaza numirea si revocarea directorului general al UCAAPI
Icircn cadrul Ministerului Finantelor Publice se constituie Uniunea Centrala de
Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) structurata pe compartimente de
specialitate icircn subordinea directa a ministrului finantelor publice
UCAAPI este condusa de un director general numit de ministrul finantelor publice
cu avizul CAPI Directorul general este functionar public si trebuie sa aiba o icircnalta calificare
profesionala icircn domeniul financiar-contabil sisau al auditului cu o competenta profesionala
corespunzatoare si sa icircndeplineasca cerintele Codului privind conduita etica a auditorului
intern
Icircn realizarea obiectivelor sale UCAAPI are urmatoarele atributii principale
a) elaboreaza conduce si aplica o strategie unitara icircn domeniul auditului public intern si
monitorizeaza la nivel national aceasta activitate
b) dezvolta cadrul normativ icircn domeniul auditului public intern
c) dezvolta si implementeaza proceduri si metodologii uniforme bazate pe standardele
internationale inclusiv manualele de audit intern
d) dezvolta metodologiile icircn domeniul riscului managerial
e) elaboreaza Codul privind conduita etica a auditorului intern
f) avizeaza normele metodologice specifice diferitelor sectoare de activitate icircn domeniul
auditului public intern g) dezvolta sistemul de raportare a rezultatelor activitatii de audit
public intern si elaboreaza raportul anual precum si sinteze pe baza rapoartelor primite h)
efectueaza misiuni de audit public intern de interes national cu implicatii multisectoriale
i) verifica respectarea normelor instructiunilor precum si a Codului privind conduita etica a
auditorului intern de catre compartimentele de audit public intern si poate initia masurile
corective necesare icircn cooperare cu conducatorul entitatii publice icircn cauza
j) coordoneaza sistemul de recrutare si de pregatire profesionala icircn domeniul auditului
public intern
k) avizeaza numireadestituirea sefilor compartimentelor de audit public intern din entitatile
publice l) coopereaza cu Curtea de Conturi si cu alte institutii si autoritati publice din
Romacircnia
m) coopereaza cu autoritatile si organizatiile de control financiar public din alte state
inclusiv din Comisia Europeana
Compartimentul de audit public intern se organizeaza astfel
a) conducatorul institutiei publice sau icircn cazul altor entitati publice organul de conducere
colectiva are obligatia instituirii cadrului organizatoric si functional necesar desfasurarii
activitatii de audit public intern
b) la institutiile publice mici care nu sunt subordonate altor entitati publice auditul public
intern se limiteaza la auditul de regularitate si se efectueaza de catre compartimentele de
audit public intern ale Ministerului Finantelor Publice c) conducatorul entitatii publice
subordonate poate stabili si mentine un compartiment functional de audit public intern cu
acordul entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior iar daca acest compartiment
nu se icircnfiinteaza auditul entitatii respective se efectueaza de catre compartimentul de audit
public intern al entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior
Compartimentul de audit public intern se constituie icircn subordinea directa a
conducerii entitatii publice si prin atributiile sale nu trebuie sa fie implicat icircn elaborarea
procedurilor de control intern si icircn desfasurarea activitatilor supuse auditului public
internConducatorul compartimentului de audit public intern este numitdestituit de catre
conducatorul entitatii publice cu avizul UCAAPI pentru entitatile publice subordonate
numireadestituirea se face cu avizul organului ierarhic superior Conducatorul
compartimentului de audit public intern este responsabil pentru organizarea si desfasurarea
activitatilor de audit
Functia de auditor intern este incompatibila cu exercitarea acestei functii ca activitate
profesionala orientata spre profit sau recompensa
Atributiile compartimentului de audit public intern sunt
a) elaboreaza norme metodologice specifice entitatii publice icircn care icircsi desfasoara
activitatea cu avizul UCAAPI sau al organului ierarhic superior icircn cazul entitatilor publice
subordonate b) elaboreaza proiectul planului anual de audit public intern
c) efectueaza activitati de audit public intern pentru a evalua daca sistemele de management
financiar si control ale entitatii publice sunt transparente si sunt conforme cu normele de
legalitate regularitate economicitate eficienta si eficacitate d) informeaza UCAAPI despre
recomandarile neicircnsusite de cat re conducatorul entitatii publice auditate precum si despre
consecintele acestora
e) raporteaza periodic asupra constatarilor concluziilor si recomandarilor rezultate din
activitatile sale de audit f) elaboreaza raportul anual al activitatii de audit public intern
g) icircn cazul identificarii unor iregularitati sau posibile prejudicii raporteaza imediat
conducatorului entitatii publice si structurii de control intern abilitate
7 REGLEMENTAREA SI COORDONAREA AUDITULUI INTERN
In Romania la recomandarea Comisiei Europene in 1999 s-a introdus auditul intern
o activitate noua care a generat profesia de auditor internin baza OUG 1191999 privind
controlul financiar preventiv si auditul internLegea a produs suficienta perturbare in sistem
deoarece acolo se recomanda transformarea compartimentelor de control financiar de
gestiune in compartimente de audit internTotusi a avut si efecte pozitive prin aparitia
activitatii de audit intern ca o functie a managementului general si prin crearea acestei
dispute conceptuale in Romania intre controlul intern si auditul intern pe de o parte si
controlul extern si auditul extern pe de alta parte
Datorita cresterii rolului auditului intern si intelegerea importantei auditorilor interni
in codul entitatilor si sprijiniti de Comisia Europeana am fost obligati sa scoatem o lege a
auditului intern (6722002) in baza careia toate entitatile publice si cele asimilate acesteia
fonduri bugetare si patrimoniu public sunt obligate sa aiba compartimente de audit intern
(directii servicii birou)
Standardele internationale de audit intern recomanda ca compartimentele de audit
intern sa nu fie mai mici de 3 persoane
In Romania exista aprox 30 de compartimente de audit intern din sistemul public
compartimente mici si izolate (1-2 auditori)Din aceste considerente in proxima perioada
vom completa normele generale cu norme de asociere a auditorilor interni penmtru a realiza
compartimente de minim 3 persoane
Legea 6722002 prevede constituirea unui CAPI format din 11 persoane la nivel
MFPDe asemenea s-a constituit UCAAPI la nivelul MFP si compartimente de audit intern
la nivelul tuturor entitatilor publice care au un volum al fondurilor bugetare de cel putin
100000 euro 3 ani consecutivi
Pentru entitatile publice (mici) care nu ating acest barem il va asigura structura
ierarhic superioara
In concluzie exista intr-un minister o directie de audit (20 persoane) structurata pe 2-3
servicii si compartimente de audit internAvem aprox 1000 si ceva de compartimente mici
de audit
Prin legea 6722002 in care utilizam frecvent ldquoactivitatea de auditrdquo intelegem
-activitatea de asigurare a functionalitatii sistemului de control intern din cadrul entitatii si
activitatea de consiliere
Din aceste considerente Codul legislativ prezentat a fost completat cu normele de exercitare
si organizare a activitatii de audit public intern aprobate prin OMFP 382003Ulterior au mai
fost elaborate si alte documente privind sustinerea functiei de audit intern cum ar fi CODUL
ETIC AL AUDITULUI INTERN OMFP 2522004 dar si alte acte normative de completare
si modificare a actului normativ (OUG 4232003 HG 372004) La recomandarea Comisiei
Europene a trebuit sa dezvoltam normele si pentru partea de consiliere si in acest sens s-a
elaborat OMFP 17022005 privind activitatea de consiliere a auditului intern
In normele 17022005 sunt prezentate tipurile consilierii care pot fi
a)consultanta-avand ca scop solutii pentru eliminarea diferitelor obstacole care impiedica
desfasurarea normala a proceselor stabilire cauze determinarea consecintelor formuland
recomandari
b)capacitatea intelegerii destinata obtinerii de informatii suplimentare pentru cunoasterea in
profunzime a unui sistem necesar personalului care are responsabilitatea implemetarii
acesteia
OMFP 9462005 recomanda nivelului general de management urmatoarele
- controlulinspecţia nu se vor mai organiza ca compartimente distincte ci activitatile de
control vor fi disipate pe fluxul procesului
-organizarea Registrului Riscurilor la nivelul fiecarui compartiment si prin centralizare la
nivelul entitatii
-elaborarea procedurilor scrise si formalizate pentru toate activitatile subactivitatile
programele din cadrul entitatiiAceasta filozofie de organizare a controlului intern in entitati
este prezentata in Indrumarul Metodologic privind Organizarea Controlului Intern existent
pe site-ul MFP
NOTA pentru aceste activitati se recomanda auditorilor interni sa faca facilitarea intelegerii
c)formare si perfectionarea profesiei destinata cunostintelor teoretice si practice gestiunea
riscurilor si controlului intern
Consilierea se organizeaza si desfasoara sub mai multe forme
-misiuni de consiliere formalizate cuprinse in plan care respecta OMFP 17022005 in
general pentru abordari sistematice si metodice si care se finalizeaza cu raport de consiliere
-misiuni de consiliere cu caracter informal neformalizat realizate prin participarea in cadrul
unor comitete schimburi de informatii realizate dupa procedurile specifice acestora
-misiuni de consiliere pentru situatii exceptionale (alegeri cutremur inundatii)
BIBLIOGRAFIE
1 Auditul intern autor MGhita Editura Economica Bucuresti 2004 ISBN 973-709-051-9
2 Audit intern autori Marcel Ghiţă Sorin Briciu şi colaboratorii Editura ULISE Alba Iulia
2005 ISBN 973-87453-1-4
3 Auditul intern icircn sistemul public autori Marcel Ghiţă Mihai Spracircnceană Editura
Tribuna Economică Bucureşti 2006
4 Theorie et practique de lrsquoaudit interne autor Jacques Renard Editions drsquoOrganisation
Paris France 2002 tradusă icircn Romacircnia printr-un proiect finanţat de PHARE sub
coordonarea Ministerului Finanţelor Publice Bucureşti 2003
5 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 94604072005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 67528072005) cu
modificările şi completările ulterioare
6 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 138922082006 privind modificarea şi
completarea Ordinului ministrului finanţelor publice nr 9462005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 77112092006)
7 Legea nr 67219122002 privind auditul public intern (MO nr 95324122002) cu
modificările şi completările ulterioare
Audit intern funcţie periodică
Este o funcţie permanentă icircntr-o icircntreprindere dar şi o funcţie periodică pentru cei care o
icircntacirclnesc ldquoAuditaţiirdquo (şefi de serviciu şefi de departamente directori) primesc auditorii icircn
misiune pentru 1 ndash 2 săptămacircni sau 3 luni apoi misiunea fiind terminată aceştia pleacă Ei
vor reveni peste 2 3 sau 5 ani icircn funcţie de o frecvenţă care va fi icircn funcţie de importanţa
riscului icircn activitatea auditată Deci funcţia s-a ldquoeclipsatrdquo icircn măsura icircn care activitatea nu este
executată icircn permanenţă icircn acelaşi loc
Dar activităţi permanente ale Auditului Intern se icircntacirclnesc care de pe 1 Ianuarie pacircnă la 31
Decembrie se va icircntoarce icircn icircntreprindere pentru a-şi exercita misiunile sale icircn toate
sectoarele Planul de audit ndash despre care vom vorbi ulterior ndash interpretează această
periodicitate a activităţii repartizacircnd acţiunile icircntr-un ciclu de mai mulţi ani (3 sau 5) Această
periodicitate a misiunilor este calculată conform riscului fiecărei activităţi activitate cu risc
mare deci misiuni frecvente Activitate cu risc scăzut deci misiuni mai rare icircn timp Un
serviciu de audit intern bine organizat trebuie deci să dispună icircn mod imperativ de un
instrument de măsură a riscului pentru a calcula frecvenţa misiunilor sale Este vorba de
macro-evaluare de care vom vorbi ulterior
Este interesant de subliniat chiar din acest moment caracterul permanent implică pentru
auditorul intern excluderea tuturor lucrărilor din afara misiunii sale de audit Această regulă
este icircn acelaşi timp o necesitate practică şi o exigenţă deontologică Este o necesitate practică
deoarece nu putem fi icircn acelaşi timp judecător şi parte icircmpricinată auditor şi responsabil
operaţional Este icircn mod egal o exigenţă deontologică pentru că este impusă de necesitatea de
a audita totul şi de a o face fără subiectivism Aceste noţiuni figurează de altfel icircn normele de
audit intern şi vom putea observa că acestea nu sunt icircntotdeauna respectate
Cele trei caracteristici ale funcţiei de audit intern nouă universală periodică sunt acum
recunoscute şi dobacircndite Această evoluţie nu s-a produs uniform dar nici icircn mod brutal puţin
cacircte puţin funcţia şi-a configurat noua icircnfăţisare Pentru a realiza acest lucru ea şi-a extins
progresiv cacircmpul de aplicare şi şi-a definit astfel suprastructura
Funcţia de audit intern s-a instituit icircn Anglia şi Franţa la icircnceputul anilor rsquo60 fiind puternic
marcată de originile sale de control financiar-contabil Abia după anii rsquo80 ndashrsquo90 funcţia de
audit intern icircncepe să se contureze icircn activitatea entităţilor iar evoluţia ei continuă şi icircn
prezent
Icircn Romacircnia auditul intern a fost adoptat ca un termen la modă icircn domeniul controlului
financiar icircnsă cu timpul s-a reuşit decantarea conceptelor de control intern şi audit intern Icircn
prezent există o problemă cu icircnţelegerea sistemului de control intern care fiind obiect al
auditului intern icircnglobează toate activităţile de control intern realizate icircn interiorul unei
entităţi şi riscurile asociate acestora
Icircn acelaşi timp trebuie icircnţelese corect şi noţiunile de control extern şi audit extern care
funcţionează icircntr-o economie de piaţă concurenţială cum este şi cea romacircnească
Scopul iniţial al Institutului Auditorilor Interni ndash IIA a fost acela de standardizare a
activităţii de audit intern plecacircnd de la definirea conceptelor stabilirea obiectivelor şi
continuacircnd cu organizarea şi exercitarea acestuia
Icircn timp a avut loc o deplasare a obiectivelor auditului intern respectiv de la furnizarea de
informaţii pentru manager spre o colaborare cu auditul extern căruia icirci asigură o materie
primă prelucrată devenind totodată o activitate de sine stătătoare
Icircncepacircnd din 1950 IIA a emis norme proprii de audit intern diferite de cele ale auditului
extern Icircn timp acestea s-au generalizat şi din 1970 au devenit standarde de audit intern care
sunt icircntr-o permanentă mişcare datorită evoluţiei societăţii ce se confruntă mereu cu noi
provocări
Icircn 1941 JBThurston primul preşedinte al Institutului Internaţional al Auditorilor Interni
declara cu o previziune uimitoare că perspectiva cea mai strălucită a auditului intern va fi
ldquoasistenţa managerialărdquo Icircn 1991 Joseph J Mossis - preşedintele Institutului Auditorilor
Interni din Marea Britanie reia aceeaşi remarcă dar icircn termeni mult mai exacţi ldquoeste clar
pentru cei care lucrează icircn cadrul funcţiei de Audit Intern că acesta are un rol vital de jucat
ajutacircnd conducerea să ia icircn macircnă hăţurile controlului internrdquo
Auditul intern icircşi va atinge obiectivele dacă există un sistem de control intern organizat
formalizat periodic constituit din standarde şi norme profesionale ghiduri procedurale
coduri deontologice (nu etice) care să susţină morala profesiunii de audit avacircnd icircn vedere
faptul că auditorul trebuie să fie icircn afara oricăror bănuieli bdquoprecum soţia Cezaruluirdquo
Auditorii interni şi managerul trebuie priviţi ca parteneri şi nu ca adversari avacircnd aceleaşi
obiective printre care eficacitatea actului de management şi atingerea ţintelor propuse
Managerii trebuie să icircnţeleagă recomandările auditorilor să perceapă ajutorul pe care icircl
primesc pentru stăpacircnirea riscurile care apar şi evoluează continuu
Auditul intern este considerat ca fiind ultimul nivel al sistemului de control intern al entităţii
Auditorii interni izolaţi sunt ineficienţi şi de aceea ei trebuie să lucreze icircn echipă
Competenţele profesionale ale auditorului intern produc adevărate beneficii pentru entitate
printr-o evaluare sistematică pe baza standardelor de audit şi a celor mai bune practici a
politicilor procedurilor şi operaţiilor realizate de entitate
Auditul intern prin activităţile pe care le desfăşoară adaugă valoare atacirct prin evaluarea
sistemului de control intern şi analiza riscurilor asociate activităţilor auditabile cacirct şi prin
recomandările cuprinse icircn raportul icircntocmit şi transmise icircn scopul asigurării atingerii
obiectivelor organizaţiei
Destinatarii rapoartelor de audit intern pot să ţină sau nu cont de recomandările auditorilor
icircnsă ei ştiu că atunci cacircnd nu ţin cont de ele icircşi vor asuma unele riscuri
Auditul intern nu poate da un certificat că toate activităţile sunt protejate sau că nu există
disfuncţii din singurul motiv important - relativitatea controlului intern - care este obiectul
său de activitate
Auditorii interni evaluează sistemul de control intern al entităţii şi dau o asigurare rezonabilă
managementului general referitoare la funcţionalitatea acestuia
Auditul intern este o profesie care s-a redefinit mereu de-a lungul anilor din dorinţa de a
răspunde necesităţilor icircn continuă schimbare ale entităţilor Axat la icircnceput pe probleme
contabile obiectivele auditului intern s-au deplasat spre depistarea principalelor riscuri ale
entităţilor şi evaluarea controlului intern al acestora
Activitatea compartimentului de audit intern se află icircntr-o relaţie de complementaritate cu
Comitetul de Audit respectiv
bull auditul intern oferă Comitetului de Audit o analiză imparţială şi profesionistă asupra
riscurilor organizaţiei şi contribuie la icircmbunătăţirea informării sale şi a Consiliului de
administraţie icircn ceea ce priveşte securitatea acesteia
bull Comitetul de Audit garantează şi consacră independenţa auditului intern
Icircn acest fel cele două structuri contribuie la guvernarea eficientă a organizaţiilor dar icircn
moduri de abordare diferite
Profesia de audit intern se bazează pe standarde de audit intern şi pe standardele de
implementare sau de bună practică recunoscute icircn icircntreaga lume care se adaptează la
particularităţile legislative şi de reglementare ale fiecărei ţări icircn vederea respectării regulilor
specifice ce guvernează diferite sectoare de activitate şi cultura organizaţiei respective
Cunoaşterea şi aplicarea acestui cadru de referinţă oferă organizaţiilor şi organismelor de
reglementare o asigurare privind nivelul de profesionalism al auditorilor interni
Nerespectarea lor nu icircnseamnă numai să te situezi icircn afara profesiei dar mai ales să te privezi
de un mijloc de a fi mai eficace şi mai credibil Amatorismul nu poate să funcţioneze icircn
auditul intern ci doar o abordare sistematică şi metodică poate aduce un plus de valoare
organizaţiilor
2 DEFINIREA CONCEPTULUI DE AUDIT INTERN
Funcţia de audit intern a cunoscut transformări succesive pacircnă la stabilizarea definirii
conceptului Aceste abordări progresive au scos icircn evidenţă o serie de elemente care trebuie
reţinute pentru conturarea cadrului icircn care se icircnscrie auditul intern
Din analiza evoluţiei funcţiei auditului intern pacircnă icircn prezent putem aprecia următoarele
elemente de implicare icircn viaţa entităţii auditate şi anume
- consiliere acordată managerului
- ajutorul acordat salariaţilor fără a-i judeca
- independenţă şi obiectivitate totală a auditorilor
a) Consiliere acordată managerului
Auditul intern reprezintă o funcţie de asistenţă a managerului pentru a-i permite să-şi
administreze mai bine activităţile Componenta de asistenţă de consiliere ataşată auditului
intern icircl distinge categoric de orice acţiune de control sau inspecţie şi este unanim
recunoscută ca avacircnd tendinţe de evoluţie icircn continuare
Auditul intern este aproape de fiecare responsabil precum agentul fiscal care consiliază şi
rezolvă problemele legate de impozite si taxe Responsabilul managerul este consiliat de
auditorul intern pentru a găsi soluţii de rezolvare a problemelor sale icircntr-o cu totul altă
manieră icircn sensul că prin dispoziţiile luate să asigure un control mai bun al activităţilor
programelor şi acţiunilor sale
Profesionalismul auditorului intern este arta şi maniera de a emite o judecată de valoare
asupra instrumentelor şi tehnicilor folosite cum ar fi reguli proceduri instrucţiuni sisteme
informatice tipuri de organizare şa care reprezintă ansamblul activităţilor de control
utilizate de managerul instituţiei sau responsabilul unui loc de muncă recunoscut de
specialişti drept control intern
Rolul auditorului intern este acela de a asista managerul pentru abordările practice succesive
deja elaborate şi prin analiza ansamblului să contribuie la icircmbunătăţirea sistemului de control
intern şi a muncii cu mai multă securitate şi eficacitate
Icircn consecinţă se acceptă unanim că auditorul intern consiliază asistă recomandă dar nu
decide obligaţia lui fiind de a reprezenta un mijloc care să contribuie la icircmbunătăţirea
controlului pe care fiecare manager icircl are asupra activităţilor sale şi a celor icircn coordonare icircn
vederea atingerii obiectivelor controlului intern Pentru realizarea acestor atribuţii auditorul
intern dispune de o serie de atuuri faţă de management şi anume
- standarde profesionale internaţionale
- buna practică recunoscută icircn domeniu care icirci dă autoritate
- tehnici şi instrumente care-i garantează eficacitatea
- independenţa de spirit care icirci asigură autonomia să conceapă ipoteze şi să formuleze
recomandări
- cercetarea şi gacircndirea lui este detaşată de constracircngerile şi obligaţiile unei activităţi
permanente de gestionare zilnică a unui serviciu
b) Ajutorul acordat salariaţilor fără a-i judeca
Icircntr-o entitate icircn care auditul intern face parte din cultura organizaţiei acesta este acceptat cu
interes dar icircntr-o entitate care se confruntă cu riscuri potenţiale importante cu absenţa
conformităţii cu reglementările de bază cu o eficacitate scăzută şi o fragilitate externă a
acesteia datorită deturnărilor de fonduri dispariţiei activelor sau fraudă este evident că
managerul respectiv va fi judecat apreciat
considerat icircn funcţie de constatările auditorului intern
Icircntr-un caz standard misiunea de audit intern poate să evidenţieze ineficacitate redundanţă icircn
sistem sau posibilităţi de icircmbunătăţire a activităţiloracţiunilor dar există mai multe motive
pentru care managementul nu trebuie să fie pus direct icircn discuţie
bull Obiectivele auditului intern au icircn vedere un control asupra activităţilor care să conducă
la icircmbunătăţirea performanţei existente şi nu la judecarea acestuia aşa cum specialistul icircn
fiscalitate ajută la o mai bună aplicare a regimului fiscal Chiar dacă responsabilul este judecat
icircn urma rapoartelor sale de audit acesta nu este obiectivul auditului intern
bull Realizările auditului intern nu trebuie puse icircn discuţie de cel auditat iar dacă totuşi
acest lucru este făcut să se efectueze icircntr-o manieră pozitivă Spre exemplu este cazul unei
insuficienţe nereguli importante descoperită de auditorul intern care imediat o aduce la
cunoştinţa managerului şi pe care acesta o va soluţiona fără icircntacircrziere Icircn acest caz disfuncţia
semnalată prin raportul de audit intern a dus la o acţiune corectivă care a avut ca rezultat şi
aprecierea auditorului ca un responsabil dinamic şi eficace
bull Responsabilităţile auditorului intern trebuie să aibă icircn vedere că adesea analiza cauzelor
unei nereguli scoate la iveală existenţa unor puncte slabe care icircşi au originea icircn insuficienţe
asupra cărora responsabilul nu are un bun control Cu această ocazie se observă că soluţiile
trebuie să vină pe cale ierarhică sau chiar de la nivelul organizaţiei dacă sunt probleme de
dimensiune culturală de formare profesională de buget de organizare de natură informatică
şa
Această situaţie paradoxală adesea icircntacirclnită icirci stimulează logica celui auditat care constată că
auditorul intern confirmă insuficienţele semnalate chiar de el
Din prezentarea de mai sus rezultă că icircn aceasta constă consilierea concretă şi fără echivoc
acordată managerului de catre auditorii interni
c) Independenţa totală a auditorilor interni
Funcţia de audit intern nu trebuie să suporte influenţe şi presiuni care ar putea fi contrare
obiectivelor fixate Standardele profesionale de audit intern definesc principiul independenţei
sub două aspecte
- independenţa compartimentului icircn cadrul organizaţiei de aceea el trebuie să
funcţioneze subordonat celui mai icircnalt nivel ierarhic
- independenţa auditorului intern prin practicarea obiectivităţii adică auditorii interni
trebuie să fie independenţi de activităţile pe care le auditează
Independenţa auditorilor interni trebuie să aibă la bază eliminarea practicii de supraicircncărcare a
auditorilor cu lucrări care nu ar trebui să le revină lor Spre exemplu definirea de reguli şi
proceduri de lucru exercitarea acţiunilor de evaluare şi supervizare ale salariaţilor chiar şi
temporar participarea la elaborarea sistemelor informatice activitatea de organizare acţiuni
de control financiar propriu-zis sau inspecţii şa
Fenomenul cel mai grav care rezultă de aici este că auditorii aflaţi icircn această situaţie nu mai
pot audita domeniul respectiv deoarece şi-au pierdut independenţa şi obiectivitatea Dacă
apar asemenea cazuri mai ales la entităţi mici şi mijlocii cacircnd din motive structurale suntem
obligaţi să icircncredinţăm auditorilor asemenea acţiuni se impune să evaluăm riscurile şi
consecinţele inevitabile icircn timp
Independenţa şi obiectivitatea sunt abateri de la funcţia de audit intern care dăunează
eficacităţii şi rigorii muncii de audit Spre exemplu Trebuie să avem icircn vedere că nu putem fi
medic şi pacient icircn acelaşi timp fără să stabilim un diagnostic cel puţin subiectiv
Respectarea standardului privind independenţa presupune unele reguli
bull auditul intern nu trebuie să aibă icircn subordine vreun serviciu operaţional
bull auditorul intern să poată avea acces icircn orice moment la persoanele de la toate nivelele
ierarhice la bunuri la informaţii la sistemele electronice de calcul
bull recomandările pe care le formulează să nu constituie icircn nici un caz măsuri obligatorii
pentru management
Organizarea funcţiei de audit intern icircn subordinea nivelului ierarhic cel mai icircnalt nu este
suficientă mai trebuie ca fiecare icircn cadrul activităţii sale să poată da dovadă de obiectivitate
acesta fiind de altfel unul din principiile fundamentale ale codului deontologic A fi obiectiv
icircnseamnă să realizezi o apreciere icircn totală neutralitate icircnseamnă a nu avea idei preconcepute
ci o atitudine imparţială De aceea standardele profesionale consideră că obiectivitatea este
afectată şi atunci cacircnd auditorul auditează o entitate activitateprogram a cărei
responsabilitate şi-a asumat-o icircn cursul timpului
Realizacircnd că idealul absolut nu va fi atins nici icircn audit de aceea vorbim despre riscul de
audit un risc rezidual după trecerea auditorului intern Obiectivitatea rămacircne scopul care
trebuie atins fiecare avacircnd datoria să facă tot posibilul pentru a se apropia cacirct mai mult de
acest deziderat
Independenţa şi obiectivitatea este deseori controversată mai ales de către auditorii interni
care nu icircnţeleg această independenţă atunci cacircnd se află icircntr-o structură ierarhică
Icircn realitate independenţa auditorului intern este supusă unei duble limitări
bull auditorul intern ca orice responsabil din organizaţie trebuie să se conformeze strategiei
şi politicii direcţiei generale
bull auditorul intern trebuie să fie independent icircn exercitarea funcţiei sale dar respectacircnd
standardele de audit intern Aceasta este o limitare deontologică dar neicircnsoţită de sancţiune
şi de aceea auditorul intern trebuie să-şi impună icircn mod conştient respectarea standardelor
profesionale
Din această succintă prezentare rezultă că icircn materie de independenţă nu este suficientă nici
ataşarea structurii de audit la cel mai icircnalt nivel ierarhic şi nici urmărirea realizării
obiectivităţii
Practica icircn domeniu ne arată că adevărata independenţă a auditorului intern o constituie
profesionalismul său deoarece dacă este un profesionist va descoperi disfuncţii importante
va face recomandări pertinente şi se va implica icircn viaţa organizaţiei prin icircmbunătăţirea
performanţelor acesteia
Definirea elementelor de ancorare icircn viaţa entităţii a funcţiei de audit ne permite să trecem la
prezentarea conceptului de audit intern Aşa cum am arătat au existat mai multe definiţii de-a
lungul timpului
Icircn anul 1999 IIA din SUA a emis o nouă definiţie a auditului intern icircn urma unui studiu
efectuat cu 800 studenţi coordonat de auditorii din universităţile australiene astfel
Auditul intern este o activitate independentă şi obiectivă care dă unei organizaţii o
asigurare icircn ceea ce priveşte gradul de control deţinut asupra operaţiunilor o icircndrumă
pentru a-i icircmbunătăţi operaţiunile şi contribuie la adăugarea unui plus de valoare
Auditul intern ajută această organizaţie să icircşi atingă obiectivele evaluacircnd printr-o
abordare sistematică şi metodică procesele sale de management al riscurilor de control şi
de conducere a icircntreprinderii şi făcacircnd propuneri pentru a le consolida eficacitatea
Icircn literatura de specialitate există autori4 care consideră că folosirea cuvacircntului ldquoactivitaterdquo
pentru a defini auditul intern icircn locul termenului de ldquofuncţierdquo icircl situează pe responsabilul său
pe o poziţie subalternă ţinacircnd cont că o activitate este mai elementară decacirct o funcţie
Din aceste considerente icircn lexicul ldquoCuvintele Audituluirdquo5 există următoarea definiţie a
auditului şi anume Auditul intern este icircn cadrul unei organizaţii o funcţie ndash exercitată icircntr-o
manieră independentă şi cu mandat - de evaluare a controlului intern ceea ce concurează cu
bunul control asupra riscurilor de către responsabili
Icircn Legea nr 6722002 privind auditul public intern din Romacircnia este adoptată definiţia dată
de IIA icircn anul 1999 Marea majoritate a profesioniştilor icircn domeniu sunt de acord că
această formulare mai poate fi reevaluată dar icircn acest moment este satisfăcătoare şi
exhaustivă din punct de vedere al conţinutului
3 CONCEPTUL DE CONTROL INTERN
Etimologia cuvantului ldquocontrolrdquo provine din expresia latineasca ldquo contra rolusrdquo-
verificarea unui act duplicat dupa originalControlul in acceptiunea lui semantica este o
analiza permanenta dar si periodica a unei activitati a unei situatii pentru a urmari mersul
acestuia fata de un scop sau obiectiv si de a lua masurile de creatiiIn acest timp controlul
semnifica si o supraveghere continua morala si materiala ca si stapanirea unei activitati In
literatura de specialitate avem mai multe acceptiuni astfel
- in acceptiunea francofona controlul reprezinta o verificare o inspectie atenta a corectitudinii unui act
- in acceptiunea angloxasona controlul este actiunea de supraveghere a cuiva a ceva o
examinare minutioas cu scopul de a stapani sau reglementa functionalitatea unui mecanism
Controlul ramane un atribut al managementului utilizat pentru realizarea unor analize a
stabilirii realitatii si stabilirii erorilor servind direct managerilor autoritatilor publice dar si
populatieiA evoluat si evolueaza continuu concomitent cu perfectionarea sistemului
deorganizare si de management precum si a mediului in care functioneaza si care se afla
intr-o continua miscare
STRUCTURA SISTEMULUI DE CONTROL INTERN
AUDITUL INTERN
- consiliere manageriala
- evalueaza sistemul de control intern
CONTROLUL INTERN
- autocontrolul activitatii
- controlul mutual
- controlul ierarhic
- controlul de gestiune
- controlul patrimonial
- controlul de calitate
- controlul financiar contabil
- controlul administrativ
- inspectii
- altele
4 Paralela intre auditul intern si controlul intern
Conceptele de control intern si audit intern desi diferite au o serie de elemente care le
apropie si altele care le diferentiaza ceea ce creeaza suficiente confuzii chiar printre
specialisti
Auditul intern reprezinta activitatea de examinare obiectiva a ansamblului activitatilor entitatii
economice icircn scopul furnizarii unei evaluari independente a managementului riscului
controlului si proceselor de conducere a acestuia
Controlul intern este format din ansamblul formelor de control exercitate la nivelul entitatii
publice inclusiv auditul intern stabilite de conducere in concordanta cu obiectivele acesteia si
cu reglementarile legale in vederea administrarii fondurilor in mod economic eficient si
eficace care include structurile organizatorice metodele si procedurile
Auditul intern are urmatorul rol
- Verificarea conformitatii activitatilor din entitatea economica auditata cu politicile
programele si managementul acestuia icircn conformitate cu prevederile legale
- Evaluarea gradului de adecvare si aplicare a controalelor financiare si nefinanciare dispuse si
efectuate de catre conducerea unitatii icircn scopul cresterii eficientei activitatii entitatii
economice
- Evaluarea gradului de adecvare a datelorinformatiilor financiare si nefinanciare destinate
conducerii pentru cunoasterea realitatii din entitatea economica
- Protejarea elementelor patrimoniale bilantiere si extrabilantiere si identificarea metodelor de
prevenire a fraudelor si pierderilor de orice fel
Controlul intern si sistemul de control intern au rolul de a contribui la
- Respectarea politicilor manageriale (deciziilor conducerii) si a reglementarilor legale
precum si la indeplinirea cu regularitate in mod economic eficace si eficient a sarcinilor
stabilite
- Utlilizarea optima si eficienta a resurselor protejarea activelor prin prevenirea si detectarea
abaterilor erorilor si a fraudelor
- Efectuarea si mentinerea de icircnregistrari contabile corecte si complete sistematizarea si
prezentarea informatiilor necesare diferitelor categorii de utilizatori prin intermediul situatiilor
financiare conform unui referential contabil adoptat
Controlul intern datorita caracterului sau sistematic si atotcuprinzator raspunde nevoilor de
informare ale managerilor membrilor Consiliului de Administratie si ai Comitetului de
Directie precum si ale celorlalte persoane care detin functii de conducere si de executie
favorizand dialogul dintre acstea asigurand transparenta si democratia
Pe baza informatiilor furnizate de controlul intern conducerea are posibilitatea sa-si
fundamenteze mai judicios deciziile manageriale referitoare la programele de activitate la
organizarea si coordonarea structuriilor entitatii la delimitatrea responsabilitatilor pe
compartimente si pe persoanele implicate icircn efectuarea tranzactiilor si operatiunilor respective
si icircn consemnarea si prelucrarea informatiilor
Urmarind efectuarea tranzactilor si a operatiunilor in conformitate cu normele legale si cu
deciziile conducerii controlul intern previne si elimina neregulile si eventualele conflicte din
interiorul entitatii sau dintre entitate si terti (organe fiscale clienti creditori etc )
In practica managementul este perceput ca fiind preocupat de organizarea sistemului de
control intern si de actualizarea permanenta a acestuia datorita evolutiei riscurilor cu care se
confrunta entitatea
Exista forme de control care nu implica costuri suplimentare pe care managerul le stabileste
pentru domeniul sau si care sunt menite sa limiteze sau sa elimine riscurile asociate
activitatilor sub forma
- Autocontrolul propriilor activitati efectuate prin respectarea de catre fiecare salariat a
procedurilor de control instituite
- Controlul mutual realizat icircntre fazele unui lant procedural exercitat de fiecare post de lucru
asupra modului de efectuare a prelucrarilor icircn cadrul postului de lucru anterior pentru a putea
adauga propriile prelucrari si a pregatii controlul pe care il va efectua postul de lucru urmator
- Controlul ierarhic exercitat pe fiecare nivel de responsabilitate
- Controlul partenerial care se realizeaza prin delegarea unor competente intre diferite paliere
de responsabilitate
Prin auditul intern se realizeaza
- Cunoasterea mai aprofundata a specificul entitatii
- Garantarea permanentei interventiilor operative pentru redresarea situatiei pentru
modificarea sau aplicarea corecta a metodelor de gestiune
- Abordarea si a domeniilor mai putin semnificative sau prioritare avacircnd un cost mai redus
- Prin rapoartele pe care le icircntocmeste informeaza conducerea la intervale mai scurte de
timp asupra concluziilor sale referitoare la sistemul contabil si sistemul de control intern din
entitatea respectiva
- Asigurarea unei confidentialitati mai mari a informatiilor etc
5 Paralela intre auditul intern si auditul extern
Pornind de la realitatea că atacirct auditul intern cacirct şi auditul extern sunt pe acelaşi
ldquofrontldquo duc aceeaşi ldquobătălieldquo chiar dacă utilizează metodologii diferite de auditare se
impune susţinerea reciprocă ca o condiţie a eficienţei activităţii de audit
Icircn acelaşi timp trebuie să recunoaştem că dezvoltarea relaţiilor dintre cele două
importante activităţi are la bază tradiţia şi cultura naţională iar lipsa de colaborare dintre
cele două sisteme este considerată istorică Totuşi auditul intern şi auditul extern trebuie să
icircnceapă o colaborare efectivă să aducă acel plus de valoare aşteptat din ambele zone şi să
scape de teama existenţialistă care le afectează icircn prezent
Scopul colaborării icircntre auditul intern şi auditul extern ar trebui să aibă ca temelie cel puţin
următoarele argumente conştientizarea managementului privind necesitatea implementării
funcţiei de audit intern icircn cadrul propriilor entităţi
- asigurarea suplimentară că auditul intern este independent
- asumarea implementării auditului intern
- conştientizarea mai completă a riscurilor atacirct de către management cacirct şi de către
auditori
- reducerea la minimum a suprapunerilor
- schimburi profesionale de probleme
- pregătiri profesionale comune
- mobilitatea personalului icircntre cele două structuri
- coroborarea planurilor şi a programelor de audit
- icircmpărtăşirea informaţiilor utile şi asigurarea unei comunicări eficiente
- icircnţelegerea de către fiecare parte a rolului celeilalte
- clarificarea mai atentă a celor două activităţi
- eliminarea rivalităţilor instituţionale sau chiar a competiţiei dintre cele două
activităţi
- punerea unei presiuni mai mici asupra entităţilor auditate
- crearea unei culturi comune a auditului icircn sectorul public
- realizarea unor compatibilităţi reale cu structurile similare europene
Curtea de Conturi a Romacircniei ndash CCR ndash printre alte activităţi evaluează existenţa şi
funcţionalitatea sistemului de control managerial reorganizat icircn conformitate cu legislaţia icircn
vigoare1 ceea ce icircnseamnă că va evalua activitatea de audit intern şi va asigura astfel feed-
back-ul acestei funcţii a entităţii
Colaborarea icircntre structurile care efectuează auditul intern şi cele care efectuează auditul
extern implică o serie icircntreagă de AVANTAJE atacirct pentru cele două părţi cacirct şi pentru
entităţile auditate astfel
auditul intern are o mai bună icircnţelegere a riscurilor din cadrul entităţilor unde
funcţionează şi pot furniza informaţii utile icircn acele zone auditului extern
auditul intern este mai implicat icircn cunoaşterea entităţii avacircnd acces la informaţii la
care auditul extern nu poate ajunge şi din aceste considerente colaborarea este imperios
necesară
auditul intern prin colaborarea cu auditul extern poate să-şi icircmbunătăţească
metodologiile de intervenţie pe teren să-şi dezvolte programele de testare şi să se folosească
de asigurarea pe care o dă auditul extern entităţii auditate
Icircn plus comunicarea reciprocă şi colaborarea interactivă icircntre auditul intern şi auditul
extern aduce beneficii nu numai acestora entităţii auditate dar şi celor două profesii de
auditori
Comitetele de audit acolo unde există ar trebui să icircncurajeze această interrelaţionare pe
principiul complementarităţii profesiilor avacircnd icircn vedere că este necesară colaborarea şi
cooperarea celor două profesii pentru atingerea obiectivelor ce le revin De asemenea acestea
ar trebui să aibă icircn vedere nu numai icircmpărtăşirea cunoştinţelor privind misiunile de audit
realizate dar şi o posibilă aliniere a stan-dardelor lor la buna practică internaţională
Realizarea unor misiuni de audit cu un icircnalt grad de profesionalism presupune existenţa
unei comunicări adecvate din ambele părţi şi aceasta va contribui la icircntărirea relaţiilor de
colaborare profe-sională şi icircn timp la obţinerea icircncrederii reciproce
Deviza ambelor structuri de audit ar trebui să fie aceea de a juca un rol activ icircn
schimbarea şi im-plementarea sistemelor de management şi control intern icircn cadrul
entităţilor care se poate realiza numai dacă există o stare de spirit potrivită care să conducă
la atingerea acestor principii astfel
- comunicarea permanentă care poate reprezenta cheia succesului
- profesionalism şi respect pentru entităţile auditate prin eliminare icircn totalitate
a suprapunerilor
- existenţa unei dorinţe de icircmpărtăşire a constatărilor
- colaborarea eficientă utilă pentru ambele părţi dar şi pentru entitatea
auditată
- comunicarea şi schimbul reciproc de informaţii care va contribui la
organizarea mai bine a activităţilor şi la oferirea unei calităţi crescute a muncii
- necesitatea creşterii icircncrederii reciproce icircntre cele două structuri de audit
deviza relaţiei dintre auditori ar trebui să fie COLABORARE ŞI COOPERARE
Icircn baza acestor considerente auditul intern trebuie să diminueze misiunile de audit de
conformitate şi să se icircndrepte tot mai mult spre realizarea unor misiuni de audit de sistem
deoarece auditul extern este mai interesat de acest gen de misiuni care icirci poate orienta mai
bine propria activitate Icircn acelaşi timp misiunile de audit de sistem sunt mai utile şi pentru
activitatea de evaluare a riscurilor de către management şi de către auditorii interni
Atingerea acestor obiective speciale se va materializa prin stabilirea icircn mod obligatoriu
a unor icircn-tacirclniri de lucru sistematice icircn vederea cooperării şi care se va concretiza icircn
elaborarea unui PROTOCOL DE COLABORARE icircntre cele două profesii de auditori
Considerăm că auditul extern trebuie să fie cel care să aibă iniţiativă icircn această relaţie
avacircnd icircn vedere posibilităţile de evaluare anuală a entităţilor publice şi logica de a porni icircn
examinările pe care le efectuează de la constatările şi recomandările auditului intern Icircn plus
auditul extern icircn activitatea de evaluare a eficienţei sistemului de control managerial trebuie
să aibă icircn vedere rapoartele auditului intern
Desigur posibilităţile de colaborare şi cooperare sunt multiple şi se impune ca mereu să
fie regacircndite funcţie de evoluţia tehnicilor şi instrumentelor de audit dar şi buna practică
recunoscută icircn domeniu
TERMENII PROTOCOLULUI DINTRE AUDITUL EXTERN ŞI AUDITUL INTERN
Activităţile de audit intern şi cele de audit extern din Romacircnia au ca ţel comun
contribuţia la buna gestionare a constituirii şi utilizării fondurilor publice motiv pentru care
de multe ori sunt preferate schimburile de specialişti dintre cele două profesii care de
asemenea sunt şi profesii liberale
Icircn evoluţia celor două activităţi nu de puţine ori intersectarea misiunilor de audit a fost
benefică amacircndurora acestea completacircndu-se reciproc la nivel informal dar şi prin faptul că
rezultatele activităţii uneia dintre ele a fost iniţiatorul şisau declanşatorul activităţii celeilalte
De asemenea ca o apreciere a muncii auditorilor angrenaţi icircntr-un sistem sau altul aceştia au
contribuit la implementarea recomandărilor celorlalţi deşi aceste atribuţii nu erau stabilite
anticipat ca fiind obligatorii
Avacircnd icircn vedere obiectivele comune o serie de tehnici şi instrumente de audit pe care le
folosesc ambele profesii deşi au metodologii diferite dar şi obiective specifice considerăm
că cele două tipuri ale auditului trebuie să se afle icircntr-o perfectă complementaritate
respingacircnd exclusivismul de orice fel
Prin luare icircn considerare a acestor realităţi Curtea de Conturi a Romacircniei ndash CCR ndash icircn
calitate de instituţie supremă de audit şi Ministerul Finanţelor Publice prin Unitatea
Centrală pentru Armonizarea Auditului Public Intern ndash UCAAPI ndash icircn calitate de organ de
specialitate al administraţiei publice centrale care elaborează conduce şi aplică o strategie
unitară icircn domeniul auditului intern icircn sectorul public pot să conlucreze icircndeaproape
pentru a asigura stabilitatea şi complementaritatea celor două sisteme de audit şi a
componentelor acestora
Icircn practică recomandăm ca relaţiile dintre cele două categorii de profesionişti să fie
transpuse icircntr-un Protocol pentru colaborare şi cooperare icircn domeniul activităţii de audit
care să fie structurat pe mai multe capitole icircn care să se statueze icircn principal următoarele
A coordonarea metodologică comună icircn domeniul auditului public icircn Romacircnia
B coordonarea planurilor de activitate ale structurilor de audit intern din entităţile
publice cu cele ale CCR
C asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare
D realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor
A Coordonarea metodologică comună icircn domeniul auditului public icircn Romacircnia va
conduce pe de-o parte la creşterea icircncrederii CCR icircn calitatea activităţii de audit intern care
se poate baza pe rapoartele auditorilor interni şi icircn acelaşi timp poate să le utilizeze ca puncte
de plecare icircn activitatea proprie Pe de altă parte structurile de audit intern icircşi pot reorienta
propriile activităţi icircn funcţie de constatările şi opiniile auditului extern icircncercacircnd totodată să
evite dublarea eforturilor şi a resurselor alocate de către cele două instituţii de audit
Protocolul de cooperare pentru realizarea coordonării metodologice ar trebui să se refere
următoarele
cooperare reciprocă cu maximă operativitate pentru elaborarea şi actualizarea normelor
curente şi a intenţiilor legislative privind icircmbunătăţirea cadrului normativ
transmiterea comentariilor reciproce asupra cadrului procedural şi existenţa disponibilităţii de
a accepta comentariile şi de a le include icircn normele proprii cu respectarea judecăţii
profesionale şi păstrarea independenţei
bull realizarea icircntacirclnirilor periodice icircntre specialişti pentru dezbaterea anumitor soluţii
metodologice comune icircn vederea icircnţelegerii profunde a acestora
bull informarea reciprocă asupra intenţiilor de modificare a cadrului normativ şi procedural de
desfăşurare a activităţii de audit
bull solicitarea de consiliere pentru icircmbunătăţirea şi compatibilizarea metodologiilor proprii de
audit şi a manualelor ghidurilor şi procedurilor de lucru fără a prejudicia independenţa şi
opiniile profe-sionale ale auditorilor
bull dezvoltarea metodologiilor comune pe baza analizei riscului care să permită focalizarea
acti-vităţii de audit intern pe domeniile-cheie ale entităţii publice
B Coordonarea planurilor de activitate ale structurilor de audit intern ale entităţilor
publice cu cele ale CCR cu scopul de a preveni suprapuneri ale activităţilor de audit dar şi
pentru a se completa reciproc prin identificarea şi evaluarea riscurilor rezultate astfel icircncacirct să
poată fi auditate arii cacirct mai extinse ale sistemelor din sectorul public
Icircn activitatea de coordonare a planurilor se impune respectarea unor principii generale
precum
evitarea suprapunerii perioadelor auditabile
misiunile de audit extern de regulă să fie ulterioare misiunilor de audit intern
stabilirea misiunilor de audit de interes comun a obiectivelor acestora şi a
termenelor de realizare
elaborarea unor planuri pentru situaţii neprevăzute cacircnd managerii deturnează
activitatea de audit intern
analiza şi discutarea planurilor curente icircn vederea elaborării planurilor anuale
viitoare de audit şi realizarea unor eventuale schimburi de informaţii privind entităţile ce
urmează a fi auditate
Protocolul de colaborare ar trebui să stabilească şi un calendar comun pentru
definitivarea proiec-telor planurilor de audit intern pentru anul următor corelate cu planul
de activitate propriu al CCR
C Asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare determină necesitatea
informării reciproce asupra modului de desfăşurare propriu-zisă a misiunilor de audit şi
asupra constatărilor deosebite din cuprinsul rapoartelor de audit astfel
icircn situaţia apariţiei icircn timpul derulării misiunilor de audit a unor grave suspiciuni
privind existenţa unui management defectuos sau a unor cazuri de fraudă structurile de
audit intern şi cele de audit extern funcţie de nivelul la care se situează entitatea auditată
se impune să se informeze reciproc dar cu respectarea principiului independenţei
icircn vederea realizării practice a schimbului de informaţii părţile vor proceda la
transmiterea reciprocă a constatărilor importante din rapoartele de audit cu acordul
managerilor inclusiv informarea reciprocă despre modul de implementare a
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn cadrul misiunilor de audit
de asemenea icircn spiritul celor expuse mai sus părţile se vor invita reciproc pentru a
participa la şedinţele de icircnchidere a misiunilor de audit icircn situaţiile icircn care consideră
necesară prezenţa celeilalte părţi şi se vor informa despre modul de implementare al
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn ca-drul misiunilor de audit
D Realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor se impune icircn mod sistematic
cu scopul de a utiliza eficient rezultatele activităţii celeilalte entităţi icircn vederea atingerii
obiectivelor prestabilite Icircn acest sens considerăm necesitatea instituirii unui sistem de
colaborare privind cel puţin
- invitarea reciprocă a auditorilor celor două structuri la cursurile organizate sub
egida acestora inclusiv la acele iniţiative ale Uniunii Europene care se referă la controlul
şi protejarea intereselor financiare ale acesteia
- organizarea de dezbateri seminarii pe teme de interes comun privind analiza
riscurilor modul de utilizare a tehnicilor şi instrumentelor de audit sisteme de
implementare a recomandărilor şi concluziilor şa
- transmiterea reciprocă a materialelor şi informaţiilor cu caracter de noutate din
sfera auditului
Icircn vederea asigurării atingerii acestor obiective apreciem necesitatea
permanentizării activităţii unui grup de lucru care să aibă şi iniţiativa realizării
protocolului de colaborare dintre cele două instituţii CCR şi UCAAPI-MFP
Concret icircn baza acestui protocol dar şi a legislaţiei care reglementează cele două
domenii CCR icircn conformitate cu art 18 din lege va evalua activitatea de control financiar
propriu inclusiv activitatea de audit intern Astfel se impune ca auditorii publici externi să
analizeze icircn cadrul entităţilor auditate icircn principal următoarele aspecte
(1) Organizarea şi managementul structurilor de audit intern
- organizarea compartimentului de audit intern subordonarea şi raportarea directă către
conducerea entităţii publice
- stabilirea atribuţiilor şi responsabilităţilor auditorilor interni conform cadrului legal
- organizarea activităţii de audit intern icircn mod distinct de celelalte activităţi din entitatea
publică
- neimplicarea auditorilor interni icircn elaborarea procedurilor de control sau icircn derularea
efectivă a unor activităţi auditabile
- numirearevocarea şefilor compartimentului de audit intern şi a auditorilor interni
- calitatea şi natura domeniilor cuprinse icircn programul de asigurare şi icircmbunătăţire a
calităţii activităţii de audit intern
- fundamentarea necesarului de auditori pentru funcţionarea optimă a structurilor de
audit intern
- frecvenţa şi modul de apel la resursele externe necesare efectuării misiunilor de audit
intern
- profilul şi competenţa profesională a auditorilor interni
((2) Planificarea auditului intern
elaborarea planului ndash structură aprobare şi actualizare
fundamentarea acţiunilor din plan ndash analiza riscului selectarea şi icircntocmirea referatului
de jus-tificare
concordanţa misiunilor cuprinse icircn plan cu zonele de risc ridicat al domeniilor de
activitate ale entităţii publice
analiza gradului de icircndeplinire a misiunilor de audit planificate
(3) Modul de respectare a metodologiei şi procedurilor icircn derularea misiunilor de audit
public intern
evaluarea normelor metodologice proprii privind activitatea de audit intern
Carta auditului intern
aplicarea efectivă a metodologiei şi procedurilor specifice muncii de audit intern
respectarea principiilor Codului privind conduita etică referitoare la obiectivitatea
integritatea şi asigurarea independenţei auditorilor interni
programul de pregătire profesională
declararea incompatibilităţilor auditorilor interni
respectarea confidenţialităţii profesionale
(4) Evaluarea desfăşurării misiunilor de audit intern
definirea obiectivelor misiunii icircn urma analizei de risc
tematica icircn detaliu şi intervenţia la faţa locului
pertinenţa constatărilor cauzelor consecinţelor şi recomandărilor
respectarea structurii standard a raportului de audit intern
difuzarea raportului de audit intern
(5) Urmărirea implementării recomandărilor formulate icircn rapoartele de audit intern
analiza planului de acţiune şi a calendarului de implementare
gradul de implementare a recomandărilor şi a cauzelor care au condus la neicircndeplinirea
unor recomandări
aprecierea activităţii de audit intern din partea structurilor auditate şi a conducerii
entităţii publice
(6) Organizarea sistemului de raportare a activităţii de audit intern
raportarea recomandărilor neacceptate sau acceptate dar neimplementate
raportarea iregularităţilor
raportul anual de activitate
Constatările auditorilor publici externi rezultate din evaluarea activităţilor de audit
intern consemnate icircn rapoartele de audit icircncheiate vor fi sintetizate de către structurile de
control teritoriale şi se vor transmite departamentului de specialitate pentru a fi cuprinse icircn
Raportul public anual al Curţii de Conturi icircntr-o secţiune distinctă intitulată ldquoEvaluarea
sistemelor de control şi audit internrdquo
Icircn acest sens art 8 lit ldquolrdquo din Legea nr 67219122002 privind auditul public intern
(MO nr 95324122002) cu modificările şi completările ulterioare republicată prevede
colaborarea CCR cu UCAAPI - MFP pentru
- compatibilizarea cadrului procedural utilizat de auditori icircn desfăşurarea activităţii şi
raportarea rezultatelor auditului icircn vederea realizării unei relaţii bazată pe icircncredere
- icircnţelegerea reciprocă a tehnicilor şi instrumentelor utilizate de auditori şi armonizarea
acestora pentru a asigura un caracter unitar icircn stabilirea constatărilor şi evaluarea cauzelor şi
concluzii-lor activităţii de audit
- recunoaşterea reciprocă a nivelului calitativ al recomandărilor şi opiniilor conţinute icircn
rapoartele de audit utilizate ca puncte de plecare icircn derularea viitoarelor misiuni de audit
intern sau extern
Totodată CCR va dezvolta colaborarea cu structurile de audit intern din cadrul
entităţilor publice controlate pentru
- analiza comună a programelor de audit multianuale şi anuale pentru asigurarea
complementarităţii domeniilor supuse auditării
- stabilirea misiunilor de interes comun a obiectivelor acestora şi a termenelor de realizare
avacircnd icircn vedere respectarea principiului ca misiunile de audit public extern de regulă să fie
ulterioare misiunilor de audit intern
- evitarea suprapunerii perioadelor icircn care se desfăşoară efectiv auditul
Din aceste considerente entităţile supuse controlului CCR sunt obligate să transmită
acesteia pacircnă la sfacircrşitul trimestrului I pentru anul precedent raportul privind desfăşurarea şi
realizarea programului de audit intern
Raportarea activităţii de audit intern se face pe baza raportului cadru adoptat după
modelul Comisiei Europene difuzat de UCAAPI icircn calitate de responsabilă cu coordonarea
şi supravegherea auditului intern pentru toţi ordonatorii principali de credite Aceştia la racircndul
lor transmit raportul cadru la toate unităţile aflate icircn subordinea sub autoritatea sau icircn
coordonarea lor şi care au organizată potrivit legii activitatea de audit intern
Rapoartele vor constitui o sursă importantă de informare pentru auditorii publici externi
asupra activităţii de audit intern desfăşurată icircn cadrul entităţii publice respectiv de a cunoaşte
misiunile de audit derulate obiectivele acesteia natura constatărilor şi tipul recomandărilor
formulate Auditorii publici externi pot utiliza aceste informaţii pe care le supun propriei
judecăţi profesionale
Considerăm că profesioniştii din cele două domenii sunt conştienţi de
complementaritatea activităţilor icircntr-o societate tot mai specializată de impactul activităţilor
de audit pentru toate categoriile de management de aşteptările tuturor salariaţilor din cadrul
entităţilor de la AUDITORI şi care nu pot să-şi atingă obiectivele fără realizarea unor
organisme de contact care să funcţioneze ca interfeţe icircntre diversele structuri publice centrale
pe bază de profesionalism
UCAAPI are preocupări pentru alinierea la exigenţele şi standardele internaţionale ceea
ce va contribui la o mai bună comunicare icircntre instituţiile noastre şi organismele naţionale
regionale şi inter-naţionale
6 Auditul intern in sistemul public din Romania
Auditul intern este implementat din 1941 In Europa a fost introdus de UE din 1995 in
Romania in 1999 s-a dat prima lege (legea nr 1191999- privind controlul intern si controlul
financiar prevenitvin cadrul controlului intern functiona si auditul intern ulterior partea de
audit intern a fost abrogata si a ramas numai partea de control intern si control financiar
preventiv) in 2002cu intrare in aplicare din 2003 s-a infiintat auditul intern public din
Romania in baza legii 6722002
In 2002-2003 pana in prezent a fost o lupta pentru implementarea auditului intern
Prin legea nr 6722002 privind auditul public intern si OG 372004 privind
modificarile si completarile acestuia a fost reglementat auditul intern in entitatile publice ca
activitatea functional independenta si obiectiva
In entitatile economice din sistemul privat auditul intern este reglementat prin OUG
nr 751999 privind activitatea de audit financiar republicata prin legea 1332002
Pentru restul entitatilor din sistemul privat auditul intern nu este obligatoriu dar si
acestea sunt interesate sa-si organizeze activitatea de audit intern pentru accesarea
eventualelor fonduri structurale europene
Organizarea auditului intern (AI)
Din punct de vedere structural
a) Comitetul pentru API (CAPI)
b) Unitatea Centrala de Armonizare pentru API (UCAAPI)
c) Compartimentele de API din entitatile publice
Nota pctele a) si b) sunt organizate in structura Ministerului de Finante
Se icircnfiinteaza Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI) pe lacircnga Unitatea
Centrala de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) organism cu caracter
consultativ pentru a actiona icircn vederea definirii strategiei si a icircmbunatatirii activitatii de
audit public intern icircn sectorul public
CAPI cuprinde 11 membri astfel a) presedintele Camerei Auditorilor Financiari din
Romacircnia
b) profesori universitari cu specialitate icircn domeniul auditului public intern - 2 persoane
c) specialisti cu icircnalta calificare icircn domeniul auditului public intern - 3 persoane
d) directorul general al UCAAPI e) experti din alte domenii de activitate respectiv contab
ilitate publica juridic sisteme informatice - 4 persoane (3) Membrii CAPI cu exceptia
directorului general al UCAAPI nu pot face parte din structurile Ministerului Finantelor
Publice iar modul de nominalizare a acestora se va stabili prin norme aprobate prin
hotaracircre a Guvernului
CAPI va fi condus de un presedinte ales cu majoritate simpla de voturi dintre
membrii comitetului pentru o perioada de 3 ani presedintele convoaca icircntacirclnirile CAPI
Regulamentul de organizare si functionare a CAPI este aprobat de plenul acestuia cu
o majoritate de jumatate plus unu din voturi
Secretariatul tehnic al CAPI este asigurat de UCAAPI
Membrii CAPI vor primi o indemnizatie de sedinta egala cu 20 din nivelul
echivalent salariului brut al secretarilor de stat indemnizatia se suporta din bugetul statului
prin bugetul Ministerului Finantelor Publice
Icircn realizarea obiectivelor sale CAPI are urmatoarele atributii principale
a) dezbate planurile strategice de dezvoltare icircn domeniul auditului public intern si emite o
opinie asupra directiilor de dezvoltare a acestuia
b) dezbate si emite o opinie asupra actului normativ elaborat de UCAAPI icircn domeniul
auditului public intern c) dezbate si avizeaza raportul anual privind activitatea de audit
public intern si icircl prezinta Guvernului d) avizeaza planul misiunilor de audit public intern
de interes national cu implicatii multisectoriale
e) dezbate si emite o opinie asupra rapoartelor de audit public intern de interes national cu
implicatii multisectoriale f) analizeaza importanta recomandarilor formulate de auditorii
interni icircn cazul divergentelor de opinii dintre conducatorul entitatii publice si auditorii
interni emitacircnd o opinie asupra consecintelor neimplementarii recomandarilor formulate de
acestia g) analizeaza acordurile de cooperare icircntre auditul intern si cel extern referitor la
definirea conceptelor si la utilizarea standardelor icircn domeniu schimbul de rezultate din
activitatea propriu-zisa de audit precum si pregatirea profesionala comuna a auditorilor h)
avizeaza numirea si revocarea directorului general al UCAAPI
Icircn cadrul Ministerului Finantelor Publice se constituie Uniunea Centrala de
Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) structurata pe compartimente de
specialitate icircn subordinea directa a ministrului finantelor publice
UCAAPI este condusa de un director general numit de ministrul finantelor publice
cu avizul CAPI Directorul general este functionar public si trebuie sa aiba o icircnalta calificare
profesionala icircn domeniul financiar-contabil sisau al auditului cu o competenta profesionala
corespunzatoare si sa icircndeplineasca cerintele Codului privind conduita etica a auditorului
intern
Icircn realizarea obiectivelor sale UCAAPI are urmatoarele atributii principale
a) elaboreaza conduce si aplica o strategie unitara icircn domeniul auditului public intern si
monitorizeaza la nivel national aceasta activitate
b) dezvolta cadrul normativ icircn domeniul auditului public intern
c) dezvolta si implementeaza proceduri si metodologii uniforme bazate pe standardele
internationale inclusiv manualele de audit intern
d) dezvolta metodologiile icircn domeniul riscului managerial
e) elaboreaza Codul privind conduita etica a auditorului intern
f) avizeaza normele metodologice specifice diferitelor sectoare de activitate icircn domeniul
auditului public intern g) dezvolta sistemul de raportare a rezultatelor activitatii de audit
public intern si elaboreaza raportul anual precum si sinteze pe baza rapoartelor primite h)
efectueaza misiuni de audit public intern de interes national cu implicatii multisectoriale
i) verifica respectarea normelor instructiunilor precum si a Codului privind conduita etica a
auditorului intern de catre compartimentele de audit public intern si poate initia masurile
corective necesare icircn cooperare cu conducatorul entitatii publice icircn cauza
j) coordoneaza sistemul de recrutare si de pregatire profesionala icircn domeniul auditului
public intern
k) avizeaza numireadestituirea sefilor compartimentelor de audit public intern din entitatile
publice l) coopereaza cu Curtea de Conturi si cu alte institutii si autoritati publice din
Romacircnia
m) coopereaza cu autoritatile si organizatiile de control financiar public din alte state
inclusiv din Comisia Europeana
Compartimentul de audit public intern se organizeaza astfel
a) conducatorul institutiei publice sau icircn cazul altor entitati publice organul de conducere
colectiva are obligatia instituirii cadrului organizatoric si functional necesar desfasurarii
activitatii de audit public intern
b) la institutiile publice mici care nu sunt subordonate altor entitati publice auditul public
intern se limiteaza la auditul de regularitate si se efectueaza de catre compartimentele de
audit public intern ale Ministerului Finantelor Publice c) conducatorul entitatii publice
subordonate poate stabili si mentine un compartiment functional de audit public intern cu
acordul entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior iar daca acest compartiment
nu se icircnfiinteaza auditul entitatii respective se efectueaza de catre compartimentul de audit
public intern al entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior
Compartimentul de audit public intern se constituie icircn subordinea directa a
conducerii entitatii publice si prin atributiile sale nu trebuie sa fie implicat icircn elaborarea
procedurilor de control intern si icircn desfasurarea activitatilor supuse auditului public
internConducatorul compartimentului de audit public intern este numitdestituit de catre
conducatorul entitatii publice cu avizul UCAAPI pentru entitatile publice subordonate
numireadestituirea se face cu avizul organului ierarhic superior Conducatorul
compartimentului de audit public intern este responsabil pentru organizarea si desfasurarea
activitatilor de audit
Functia de auditor intern este incompatibila cu exercitarea acestei functii ca activitate
profesionala orientata spre profit sau recompensa
Atributiile compartimentului de audit public intern sunt
a) elaboreaza norme metodologice specifice entitatii publice icircn care icircsi desfasoara
activitatea cu avizul UCAAPI sau al organului ierarhic superior icircn cazul entitatilor publice
subordonate b) elaboreaza proiectul planului anual de audit public intern
c) efectueaza activitati de audit public intern pentru a evalua daca sistemele de management
financiar si control ale entitatii publice sunt transparente si sunt conforme cu normele de
legalitate regularitate economicitate eficienta si eficacitate d) informeaza UCAAPI despre
recomandarile neicircnsusite de cat re conducatorul entitatii publice auditate precum si despre
consecintele acestora
e) raporteaza periodic asupra constatarilor concluziilor si recomandarilor rezultate din
activitatile sale de audit f) elaboreaza raportul anual al activitatii de audit public intern
g) icircn cazul identificarii unor iregularitati sau posibile prejudicii raporteaza imediat
conducatorului entitatii publice si structurii de control intern abilitate
7 REGLEMENTAREA SI COORDONAREA AUDITULUI INTERN
In Romania la recomandarea Comisiei Europene in 1999 s-a introdus auditul intern
o activitate noua care a generat profesia de auditor internin baza OUG 1191999 privind
controlul financiar preventiv si auditul internLegea a produs suficienta perturbare in sistem
deoarece acolo se recomanda transformarea compartimentelor de control financiar de
gestiune in compartimente de audit internTotusi a avut si efecte pozitive prin aparitia
activitatii de audit intern ca o functie a managementului general si prin crearea acestei
dispute conceptuale in Romania intre controlul intern si auditul intern pe de o parte si
controlul extern si auditul extern pe de alta parte
Datorita cresterii rolului auditului intern si intelegerea importantei auditorilor interni
in codul entitatilor si sprijiniti de Comisia Europeana am fost obligati sa scoatem o lege a
auditului intern (6722002) in baza careia toate entitatile publice si cele asimilate acesteia
fonduri bugetare si patrimoniu public sunt obligate sa aiba compartimente de audit intern
(directii servicii birou)
Standardele internationale de audit intern recomanda ca compartimentele de audit
intern sa nu fie mai mici de 3 persoane
In Romania exista aprox 30 de compartimente de audit intern din sistemul public
compartimente mici si izolate (1-2 auditori)Din aceste considerente in proxima perioada
vom completa normele generale cu norme de asociere a auditorilor interni penmtru a realiza
compartimente de minim 3 persoane
Legea 6722002 prevede constituirea unui CAPI format din 11 persoane la nivel
MFPDe asemenea s-a constituit UCAAPI la nivelul MFP si compartimente de audit intern
la nivelul tuturor entitatilor publice care au un volum al fondurilor bugetare de cel putin
100000 euro 3 ani consecutivi
Pentru entitatile publice (mici) care nu ating acest barem il va asigura structura
ierarhic superioara
In concluzie exista intr-un minister o directie de audit (20 persoane) structurata pe 2-3
servicii si compartimente de audit internAvem aprox 1000 si ceva de compartimente mici
de audit
Prin legea 6722002 in care utilizam frecvent ldquoactivitatea de auditrdquo intelegem
-activitatea de asigurare a functionalitatii sistemului de control intern din cadrul entitatii si
activitatea de consiliere
Din aceste considerente Codul legislativ prezentat a fost completat cu normele de exercitare
si organizare a activitatii de audit public intern aprobate prin OMFP 382003Ulterior au mai
fost elaborate si alte documente privind sustinerea functiei de audit intern cum ar fi CODUL
ETIC AL AUDITULUI INTERN OMFP 2522004 dar si alte acte normative de completare
si modificare a actului normativ (OUG 4232003 HG 372004) La recomandarea Comisiei
Europene a trebuit sa dezvoltam normele si pentru partea de consiliere si in acest sens s-a
elaborat OMFP 17022005 privind activitatea de consiliere a auditului intern
In normele 17022005 sunt prezentate tipurile consilierii care pot fi
a)consultanta-avand ca scop solutii pentru eliminarea diferitelor obstacole care impiedica
desfasurarea normala a proceselor stabilire cauze determinarea consecintelor formuland
recomandari
b)capacitatea intelegerii destinata obtinerii de informatii suplimentare pentru cunoasterea in
profunzime a unui sistem necesar personalului care are responsabilitatea implemetarii
acesteia
OMFP 9462005 recomanda nivelului general de management urmatoarele
- controlulinspecţia nu se vor mai organiza ca compartimente distincte ci activitatile de
control vor fi disipate pe fluxul procesului
-organizarea Registrului Riscurilor la nivelul fiecarui compartiment si prin centralizare la
nivelul entitatii
-elaborarea procedurilor scrise si formalizate pentru toate activitatile subactivitatile
programele din cadrul entitatiiAceasta filozofie de organizare a controlului intern in entitati
este prezentata in Indrumarul Metodologic privind Organizarea Controlului Intern existent
pe site-ul MFP
NOTA pentru aceste activitati se recomanda auditorilor interni sa faca facilitarea intelegerii
c)formare si perfectionarea profesiei destinata cunostintelor teoretice si practice gestiunea
riscurilor si controlului intern
Consilierea se organizeaza si desfasoara sub mai multe forme
-misiuni de consiliere formalizate cuprinse in plan care respecta OMFP 17022005 in
general pentru abordari sistematice si metodice si care se finalizeaza cu raport de consiliere
-misiuni de consiliere cu caracter informal neformalizat realizate prin participarea in cadrul
unor comitete schimburi de informatii realizate dupa procedurile specifice acestora
-misiuni de consiliere pentru situatii exceptionale (alegeri cutremur inundatii)
BIBLIOGRAFIE
1 Auditul intern autor MGhita Editura Economica Bucuresti 2004 ISBN 973-709-051-9
2 Audit intern autori Marcel Ghiţă Sorin Briciu şi colaboratorii Editura ULISE Alba Iulia
2005 ISBN 973-87453-1-4
3 Auditul intern icircn sistemul public autori Marcel Ghiţă Mihai Spracircnceană Editura
Tribuna Economică Bucureşti 2006
4 Theorie et practique de lrsquoaudit interne autor Jacques Renard Editions drsquoOrganisation
Paris France 2002 tradusă icircn Romacircnia printr-un proiect finanţat de PHARE sub
coordonarea Ministerului Finanţelor Publice Bucureşti 2003
5 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 94604072005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 67528072005) cu
modificările şi completările ulterioare
6 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 138922082006 privind modificarea şi
completarea Ordinului ministrului finanţelor publice nr 9462005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 77112092006)
7 Legea nr 67219122002 privind auditul public intern (MO nr 95324122002) cu
modificările şi completările ulterioare
auditului intern icircnglobează toate activităţile de control intern realizate icircn interiorul unei
entităţi şi riscurile asociate acestora
Icircn acelaşi timp trebuie icircnţelese corect şi noţiunile de control extern şi audit extern care
funcţionează icircntr-o economie de piaţă concurenţială cum este şi cea romacircnească
Scopul iniţial al Institutului Auditorilor Interni ndash IIA a fost acela de standardizare a
activităţii de audit intern plecacircnd de la definirea conceptelor stabilirea obiectivelor şi
continuacircnd cu organizarea şi exercitarea acestuia
Icircn timp a avut loc o deplasare a obiectivelor auditului intern respectiv de la furnizarea de
informaţii pentru manager spre o colaborare cu auditul extern căruia icirci asigură o materie
primă prelucrată devenind totodată o activitate de sine stătătoare
Icircncepacircnd din 1950 IIA a emis norme proprii de audit intern diferite de cele ale auditului
extern Icircn timp acestea s-au generalizat şi din 1970 au devenit standarde de audit intern care
sunt icircntr-o permanentă mişcare datorită evoluţiei societăţii ce se confruntă mereu cu noi
provocări
Icircn 1941 JBThurston primul preşedinte al Institutului Internaţional al Auditorilor Interni
declara cu o previziune uimitoare că perspectiva cea mai strălucită a auditului intern va fi
ldquoasistenţa managerialărdquo Icircn 1991 Joseph J Mossis - preşedintele Institutului Auditorilor
Interni din Marea Britanie reia aceeaşi remarcă dar icircn termeni mult mai exacţi ldquoeste clar
pentru cei care lucrează icircn cadrul funcţiei de Audit Intern că acesta are un rol vital de jucat
ajutacircnd conducerea să ia icircn macircnă hăţurile controlului internrdquo
Auditul intern icircşi va atinge obiectivele dacă există un sistem de control intern organizat
formalizat periodic constituit din standarde şi norme profesionale ghiduri procedurale
coduri deontologice (nu etice) care să susţină morala profesiunii de audit avacircnd icircn vedere
faptul că auditorul trebuie să fie icircn afara oricăror bănuieli bdquoprecum soţia Cezaruluirdquo
Auditorii interni şi managerul trebuie priviţi ca parteneri şi nu ca adversari avacircnd aceleaşi
obiective printre care eficacitatea actului de management şi atingerea ţintelor propuse
Managerii trebuie să icircnţeleagă recomandările auditorilor să perceapă ajutorul pe care icircl
primesc pentru stăpacircnirea riscurile care apar şi evoluează continuu
Auditul intern este considerat ca fiind ultimul nivel al sistemului de control intern al entităţii
Auditorii interni izolaţi sunt ineficienţi şi de aceea ei trebuie să lucreze icircn echipă
Competenţele profesionale ale auditorului intern produc adevărate beneficii pentru entitate
printr-o evaluare sistematică pe baza standardelor de audit şi a celor mai bune practici a
politicilor procedurilor şi operaţiilor realizate de entitate
Auditul intern prin activităţile pe care le desfăşoară adaugă valoare atacirct prin evaluarea
sistemului de control intern şi analiza riscurilor asociate activităţilor auditabile cacirct şi prin
recomandările cuprinse icircn raportul icircntocmit şi transmise icircn scopul asigurării atingerii
obiectivelor organizaţiei
Destinatarii rapoartelor de audit intern pot să ţină sau nu cont de recomandările auditorilor
icircnsă ei ştiu că atunci cacircnd nu ţin cont de ele icircşi vor asuma unele riscuri
Auditul intern nu poate da un certificat că toate activităţile sunt protejate sau că nu există
disfuncţii din singurul motiv important - relativitatea controlului intern - care este obiectul
său de activitate
Auditorii interni evaluează sistemul de control intern al entităţii şi dau o asigurare rezonabilă
managementului general referitoare la funcţionalitatea acestuia
Auditul intern este o profesie care s-a redefinit mereu de-a lungul anilor din dorinţa de a
răspunde necesităţilor icircn continuă schimbare ale entităţilor Axat la icircnceput pe probleme
contabile obiectivele auditului intern s-au deplasat spre depistarea principalelor riscuri ale
entităţilor şi evaluarea controlului intern al acestora
Activitatea compartimentului de audit intern se află icircntr-o relaţie de complementaritate cu
Comitetul de Audit respectiv
bull auditul intern oferă Comitetului de Audit o analiză imparţială şi profesionistă asupra
riscurilor organizaţiei şi contribuie la icircmbunătăţirea informării sale şi a Consiliului de
administraţie icircn ceea ce priveşte securitatea acesteia
bull Comitetul de Audit garantează şi consacră independenţa auditului intern
Icircn acest fel cele două structuri contribuie la guvernarea eficientă a organizaţiilor dar icircn
moduri de abordare diferite
Profesia de audit intern se bazează pe standarde de audit intern şi pe standardele de
implementare sau de bună practică recunoscute icircn icircntreaga lume care se adaptează la
particularităţile legislative şi de reglementare ale fiecărei ţări icircn vederea respectării regulilor
specifice ce guvernează diferite sectoare de activitate şi cultura organizaţiei respective
Cunoaşterea şi aplicarea acestui cadru de referinţă oferă organizaţiilor şi organismelor de
reglementare o asigurare privind nivelul de profesionalism al auditorilor interni
Nerespectarea lor nu icircnseamnă numai să te situezi icircn afara profesiei dar mai ales să te privezi
de un mijloc de a fi mai eficace şi mai credibil Amatorismul nu poate să funcţioneze icircn
auditul intern ci doar o abordare sistematică şi metodică poate aduce un plus de valoare
organizaţiilor
2 DEFINIREA CONCEPTULUI DE AUDIT INTERN
Funcţia de audit intern a cunoscut transformări succesive pacircnă la stabilizarea definirii
conceptului Aceste abordări progresive au scos icircn evidenţă o serie de elemente care trebuie
reţinute pentru conturarea cadrului icircn care se icircnscrie auditul intern
Din analiza evoluţiei funcţiei auditului intern pacircnă icircn prezent putem aprecia următoarele
elemente de implicare icircn viaţa entităţii auditate şi anume
- consiliere acordată managerului
- ajutorul acordat salariaţilor fără a-i judeca
- independenţă şi obiectivitate totală a auditorilor
a) Consiliere acordată managerului
Auditul intern reprezintă o funcţie de asistenţă a managerului pentru a-i permite să-şi
administreze mai bine activităţile Componenta de asistenţă de consiliere ataşată auditului
intern icircl distinge categoric de orice acţiune de control sau inspecţie şi este unanim
recunoscută ca avacircnd tendinţe de evoluţie icircn continuare
Auditul intern este aproape de fiecare responsabil precum agentul fiscal care consiliază şi
rezolvă problemele legate de impozite si taxe Responsabilul managerul este consiliat de
auditorul intern pentru a găsi soluţii de rezolvare a problemelor sale icircntr-o cu totul altă
manieră icircn sensul că prin dispoziţiile luate să asigure un control mai bun al activităţilor
programelor şi acţiunilor sale
Profesionalismul auditorului intern este arta şi maniera de a emite o judecată de valoare
asupra instrumentelor şi tehnicilor folosite cum ar fi reguli proceduri instrucţiuni sisteme
informatice tipuri de organizare şa care reprezintă ansamblul activităţilor de control
utilizate de managerul instituţiei sau responsabilul unui loc de muncă recunoscut de
specialişti drept control intern
Rolul auditorului intern este acela de a asista managerul pentru abordările practice succesive
deja elaborate şi prin analiza ansamblului să contribuie la icircmbunătăţirea sistemului de control
intern şi a muncii cu mai multă securitate şi eficacitate
Icircn consecinţă se acceptă unanim că auditorul intern consiliază asistă recomandă dar nu
decide obligaţia lui fiind de a reprezenta un mijloc care să contribuie la icircmbunătăţirea
controlului pe care fiecare manager icircl are asupra activităţilor sale şi a celor icircn coordonare icircn
vederea atingerii obiectivelor controlului intern Pentru realizarea acestor atribuţii auditorul
intern dispune de o serie de atuuri faţă de management şi anume
- standarde profesionale internaţionale
- buna practică recunoscută icircn domeniu care icirci dă autoritate
- tehnici şi instrumente care-i garantează eficacitatea
- independenţa de spirit care icirci asigură autonomia să conceapă ipoteze şi să formuleze
recomandări
- cercetarea şi gacircndirea lui este detaşată de constracircngerile şi obligaţiile unei activităţi
permanente de gestionare zilnică a unui serviciu
b) Ajutorul acordat salariaţilor fără a-i judeca
Icircntr-o entitate icircn care auditul intern face parte din cultura organizaţiei acesta este acceptat cu
interes dar icircntr-o entitate care se confruntă cu riscuri potenţiale importante cu absenţa
conformităţii cu reglementările de bază cu o eficacitate scăzută şi o fragilitate externă a
acesteia datorită deturnărilor de fonduri dispariţiei activelor sau fraudă este evident că
managerul respectiv va fi judecat apreciat
considerat icircn funcţie de constatările auditorului intern
Icircntr-un caz standard misiunea de audit intern poate să evidenţieze ineficacitate redundanţă icircn
sistem sau posibilităţi de icircmbunătăţire a activităţiloracţiunilor dar există mai multe motive
pentru care managementul nu trebuie să fie pus direct icircn discuţie
bull Obiectivele auditului intern au icircn vedere un control asupra activităţilor care să conducă
la icircmbunătăţirea performanţei existente şi nu la judecarea acestuia aşa cum specialistul icircn
fiscalitate ajută la o mai bună aplicare a regimului fiscal Chiar dacă responsabilul este judecat
icircn urma rapoartelor sale de audit acesta nu este obiectivul auditului intern
bull Realizările auditului intern nu trebuie puse icircn discuţie de cel auditat iar dacă totuşi
acest lucru este făcut să se efectueze icircntr-o manieră pozitivă Spre exemplu este cazul unei
insuficienţe nereguli importante descoperită de auditorul intern care imediat o aduce la
cunoştinţa managerului şi pe care acesta o va soluţiona fără icircntacircrziere Icircn acest caz disfuncţia
semnalată prin raportul de audit intern a dus la o acţiune corectivă care a avut ca rezultat şi
aprecierea auditorului ca un responsabil dinamic şi eficace
bull Responsabilităţile auditorului intern trebuie să aibă icircn vedere că adesea analiza cauzelor
unei nereguli scoate la iveală existenţa unor puncte slabe care icircşi au originea icircn insuficienţe
asupra cărora responsabilul nu are un bun control Cu această ocazie se observă că soluţiile
trebuie să vină pe cale ierarhică sau chiar de la nivelul organizaţiei dacă sunt probleme de
dimensiune culturală de formare profesională de buget de organizare de natură informatică
şa
Această situaţie paradoxală adesea icircntacirclnită icirci stimulează logica celui auditat care constată că
auditorul intern confirmă insuficienţele semnalate chiar de el
Din prezentarea de mai sus rezultă că icircn aceasta constă consilierea concretă şi fără echivoc
acordată managerului de catre auditorii interni
c) Independenţa totală a auditorilor interni
Funcţia de audit intern nu trebuie să suporte influenţe şi presiuni care ar putea fi contrare
obiectivelor fixate Standardele profesionale de audit intern definesc principiul independenţei
sub două aspecte
- independenţa compartimentului icircn cadrul organizaţiei de aceea el trebuie să
funcţioneze subordonat celui mai icircnalt nivel ierarhic
- independenţa auditorului intern prin practicarea obiectivităţii adică auditorii interni
trebuie să fie independenţi de activităţile pe care le auditează
Independenţa auditorilor interni trebuie să aibă la bază eliminarea practicii de supraicircncărcare a
auditorilor cu lucrări care nu ar trebui să le revină lor Spre exemplu definirea de reguli şi
proceduri de lucru exercitarea acţiunilor de evaluare şi supervizare ale salariaţilor chiar şi
temporar participarea la elaborarea sistemelor informatice activitatea de organizare acţiuni
de control financiar propriu-zis sau inspecţii şa
Fenomenul cel mai grav care rezultă de aici este că auditorii aflaţi icircn această situaţie nu mai
pot audita domeniul respectiv deoarece şi-au pierdut independenţa şi obiectivitatea Dacă
apar asemenea cazuri mai ales la entităţi mici şi mijlocii cacircnd din motive structurale suntem
obligaţi să icircncredinţăm auditorilor asemenea acţiuni se impune să evaluăm riscurile şi
consecinţele inevitabile icircn timp
Independenţa şi obiectivitatea sunt abateri de la funcţia de audit intern care dăunează
eficacităţii şi rigorii muncii de audit Spre exemplu Trebuie să avem icircn vedere că nu putem fi
medic şi pacient icircn acelaşi timp fără să stabilim un diagnostic cel puţin subiectiv
Respectarea standardului privind independenţa presupune unele reguli
bull auditul intern nu trebuie să aibă icircn subordine vreun serviciu operaţional
bull auditorul intern să poată avea acces icircn orice moment la persoanele de la toate nivelele
ierarhice la bunuri la informaţii la sistemele electronice de calcul
bull recomandările pe care le formulează să nu constituie icircn nici un caz măsuri obligatorii
pentru management
Organizarea funcţiei de audit intern icircn subordinea nivelului ierarhic cel mai icircnalt nu este
suficientă mai trebuie ca fiecare icircn cadrul activităţii sale să poată da dovadă de obiectivitate
acesta fiind de altfel unul din principiile fundamentale ale codului deontologic A fi obiectiv
icircnseamnă să realizezi o apreciere icircn totală neutralitate icircnseamnă a nu avea idei preconcepute
ci o atitudine imparţială De aceea standardele profesionale consideră că obiectivitatea este
afectată şi atunci cacircnd auditorul auditează o entitate activitateprogram a cărei
responsabilitate şi-a asumat-o icircn cursul timpului
Realizacircnd că idealul absolut nu va fi atins nici icircn audit de aceea vorbim despre riscul de
audit un risc rezidual după trecerea auditorului intern Obiectivitatea rămacircne scopul care
trebuie atins fiecare avacircnd datoria să facă tot posibilul pentru a se apropia cacirct mai mult de
acest deziderat
Independenţa şi obiectivitatea este deseori controversată mai ales de către auditorii interni
care nu icircnţeleg această independenţă atunci cacircnd se află icircntr-o structură ierarhică
Icircn realitate independenţa auditorului intern este supusă unei duble limitări
bull auditorul intern ca orice responsabil din organizaţie trebuie să se conformeze strategiei
şi politicii direcţiei generale
bull auditorul intern trebuie să fie independent icircn exercitarea funcţiei sale dar respectacircnd
standardele de audit intern Aceasta este o limitare deontologică dar neicircnsoţită de sancţiune
şi de aceea auditorul intern trebuie să-şi impună icircn mod conştient respectarea standardelor
profesionale
Din această succintă prezentare rezultă că icircn materie de independenţă nu este suficientă nici
ataşarea structurii de audit la cel mai icircnalt nivel ierarhic şi nici urmărirea realizării
obiectivităţii
Practica icircn domeniu ne arată că adevărata independenţă a auditorului intern o constituie
profesionalismul său deoarece dacă este un profesionist va descoperi disfuncţii importante
va face recomandări pertinente şi se va implica icircn viaţa organizaţiei prin icircmbunătăţirea
performanţelor acesteia
Definirea elementelor de ancorare icircn viaţa entităţii a funcţiei de audit ne permite să trecem la
prezentarea conceptului de audit intern Aşa cum am arătat au existat mai multe definiţii de-a
lungul timpului
Icircn anul 1999 IIA din SUA a emis o nouă definiţie a auditului intern icircn urma unui studiu
efectuat cu 800 studenţi coordonat de auditorii din universităţile australiene astfel
Auditul intern este o activitate independentă şi obiectivă care dă unei organizaţii o
asigurare icircn ceea ce priveşte gradul de control deţinut asupra operaţiunilor o icircndrumă
pentru a-i icircmbunătăţi operaţiunile şi contribuie la adăugarea unui plus de valoare
Auditul intern ajută această organizaţie să icircşi atingă obiectivele evaluacircnd printr-o
abordare sistematică şi metodică procesele sale de management al riscurilor de control şi
de conducere a icircntreprinderii şi făcacircnd propuneri pentru a le consolida eficacitatea
Icircn literatura de specialitate există autori4 care consideră că folosirea cuvacircntului ldquoactivitaterdquo
pentru a defini auditul intern icircn locul termenului de ldquofuncţierdquo icircl situează pe responsabilul său
pe o poziţie subalternă ţinacircnd cont că o activitate este mai elementară decacirct o funcţie
Din aceste considerente icircn lexicul ldquoCuvintele Audituluirdquo5 există următoarea definiţie a
auditului şi anume Auditul intern este icircn cadrul unei organizaţii o funcţie ndash exercitată icircntr-o
manieră independentă şi cu mandat - de evaluare a controlului intern ceea ce concurează cu
bunul control asupra riscurilor de către responsabili
Icircn Legea nr 6722002 privind auditul public intern din Romacircnia este adoptată definiţia dată
de IIA icircn anul 1999 Marea majoritate a profesioniştilor icircn domeniu sunt de acord că
această formulare mai poate fi reevaluată dar icircn acest moment este satisfăcătoare şi
exhaustivă din punct de vedere al conţinutului
3 CONCEPTUL DE CONTROL INTERN
Etimologia cuvantului ldquocontrolrdquo provine din expresia latineasca ldquo contra rolusrdquo-
verificarea unui act duplicat dupa originalControlul in acceptiunea lui semantica este o
analiza permanenta dar si periodica a unei activitati a unei situatii pentru a urmari mersul
acestuia fata de un scop sau obiectiv si de a lua masurile de creatiiIn acest timp controlul
semnifica si o supraveghere continua morala si materiala ca si stapanirea unei activitati In
literatura de specialitate avem mai multe acceptiuni astfel
- in acceptiunea francofona controlul reprezinta o verificare o inspectie atenta a corectitudinii unui act
- in acceptiunea angloxasona controlul este actiunea de supraveghere a cuiva a ceva o
examinare minutioas cu scopul de a stapani sau reglementa functionalitatea unui mecanism
Controlul ramane un atribut al managementului utilizat pentru realizarea unor analize a
stabilirii realitatii si stabilirii erorilor servind direct managerilor autoritatilor publice dar si
populatieiA evoluat si evolueaza continuu concomitent cu perfectionarea sistemului
deorganizare si de management precum si a mediului in care functioneaza si care se afla
intr-o continua miscare
STRUCTURA SISTEMULUI DE CONTROL INTERN
AUDITUL INTERN
- consiliere manageriala
- evalueaza sistemul de control intern
CONTROLUL INTERN
- autocontrolul activitatii
- controlul mutual
- controlul ierarhic
- controlul de gestiune
- controlul patrimonial
- controlul de calitate
- controlul financiar contabil
- controlul administrativ
- inspectii
- altele
4 Paralela intre auditul intern si controlul intern
Conceptele de control intern si audit intern desi diferite au o serie de elemente care le
apropie si altele care le diferentiaza ceea ce creeaza suficiente confuzii chiar printre
specialisti
Auditul intern reprezinta activitatea de examinare obiectiva a ansamblului activitatilor entitatii
economice icircn scopul furnizarii unei evaluari independente a managementului riscului
controlului si proceselor de conducere a acestuia
Controlul intern este format din ansamblul formelor de control exercitate la nivelul entitatii
publice inclusiv auditul intern stabilite de conducere in concordanta cu obiectivele acesteia si
cu reglementarile legale in vederea administrarii fondurilor in mod economic eficient si
eficace care include structurile organizatorice metodele si procedurile
Auditul intern are urmatorul rol
- Verificarea conformitatii activitatilor din entitatea economica auditata cu politicile
programele si managementul acestuia icircn conformitate cu prevederile legale
- Evaluarea gradului de adecvare si aplicare a controalelor financiare si nefinanciare dispuse si
efectuate de catre conducerea unitatii icircn scopul cresterii eficientei activitatii entitatii
economice
- Evaluarea gradului de adecvare a datelorinformatiilor financiare si nefinanciare destinate
conducerii pentru cunoasterea realitatii din entitatea economica
- Protejarea elementelor patrimoniale bilantiere si extrabilantiere si identificarea metodelor de
prevenire a fraudelor si pierderilor de orice fel
Controlul intern si sistemul de control intern au rolul de a contribui la
- Respectarea politicilor manageriale (deciziilor conducerii) si a reglementarilor legale
precum si la indeplinirea cu regularitate in mod economic eficace si eficient a sarcinilor
stabilite
- Utlilizarea optima si eficienta a resurselor protejarea activelor prin prevenirea si detectarea
abaterilor erorilor si a fraudelor
- Efectuarea si mentinerea de icircnregistrari contabile corecte si complete sistematizarea si
prezentarea informatiilor necesare diferitelor categorii de utilizatori prin intermediul situatiilor
financiare conform unui referential contabil adoptat
Controlul intern datorita caracterului sau sistematic si atotcuprinzator raspunde nevoilor de
informare ale managerilor membrilor Consiliului de Administratie si ai Comitetului de
Directie precum si ale celorlalte persoane care detin functii de conducere si de executie
favorizand dialogul dintre acstea asigurand transparenta si democratia
Pe baza informatiilor furnizate de controlul intern conducerea are posibilitatea sa-si
fundamenteze mai judicios deciziile manageriale referitoare la programele de activitate la
organizarea si coordonarea structuriilor entitatii la delimitatrea responsabilitatilor pe
compartimente si pe persoanele implicate icircn efectuarea tranzactiilor si operatiunilor respective
si icircn consemnarea si prelucrarea informatiilor
Urmarind efectuarea tranzactilor si a operatiunilor in conformitate cu normele legale si cu
deciziile conducerii controlul intern previne si elimina neregulile si eventualele conflicte din
interiorul entitatii sau dintre entitate si terti (organe fiscale clienti creditori etc )
In practica managementul este perceput ca fiind preocupat de organizarea sistemului de
control intern si de actualizarea permanenta a acestuia datorita evolutiei riscurilor cu care se
confrunta entitatea
Exista forme de control care nu implica costuri suplimentare pe care managerul le stabileste
pentru domeniul sau si care sunt menite sa limiteze sau sa elimine riscurile asociate
activitatilor sub forma
- Autocontrolul propriilor activitati efectuate prin respectarea de catre fiecare salariat a
procedurilor de control instituite
- Controlul mutual realizat icircntre fazele unui lant procedural exercitat de fiecare post de lucru
asupra modului de efectuare a prelucrarilor icircn cadrul postului de lucru anterior pentru a putea
adauga propriile prelucrari si a pregatii controlul pe care il va efectua postul de lucru urmator
- Controlul ierarhic exercitat pe fiecare nivel de responsabilitate
- Controlul partenerial care se realizeaza prin delegarea unor competente intre diferite paliere
de responsabilitate
Prin auditul intern se realizeaza
- Cunoasterea mai aprofundata a specificul entitatii
- Garantarea permanentei interventiilor operative pentru redresarea situatiei pentru
modificarea sau aplicarea corecta a metodelor de gestiune
- Abordarea si a domeniilor mai putin semnificative sau prioritare avacircnd un cost mai redus
- Prin rapoartele pe care le icircntocmeste informeaza conducerea la intervale mai scurte de
timp asupra concluziilor sale referitoare la sistemul contabil si sistemul de control intern din
entitatea respectiva
- Asigurarea unei confidentialitati mai mari a informatiilor etc
5 Paralela intre auditul intern si auditul extern
Pornind de la realitatea că atacirct auditul intern cacirct şi auditul extern sunt pe acelaşi
ldquofrontldquo duc aceeaşi ldquobătălieldquo chiar dacă utilizează metodologii diferite de auditare se
impune susţinerea reciprocă ca o condiţie a eficienţei activităţii de audit
Icircn acelaşi timp trebuie să recunoaştem că dezvoltarea relaţiilor dintre cele două
importante activităţi are la bază tradiţia şi cultura naţională iar lipsa de colaborare dintre
cele două sisteme este considerată istorică Totuşi auditul intern şi auditul extern trebuie să
icircnceapă o colaborare efectivă să aducă acel plus de valoare aşteptat din ambele zone şi să
scape de teama existenţialistă care le afectează icircn prezent
Scopul colaborării icircntre auditul intern şi auditul extern ar trebui să aibă ca temelie cel puţin
următoarele argumente conştientizarea managementului privind necesitatea implementării
funcţiei de audit intern icircn cadrul propriilor entităţi
- asigurarea suplimentară că auditul intern este independent
- asumarea implementării auditului intern
- conştientizarea mai completă a riscurilor atacirct de către management cacirct şi de către
auditori
- reducerea la minimum a suprapunerilor
- schimburi profesionale de probleme
- pregătiri profesionale comune
- mobilitatea personalului icircntre cele două structuri
- coroborarea planurilor şi a programelor de audit
- icircmpărtăşirea informaţiilor utile şi asigurarea unei comunicări eficiente
- icircnţelegerea de către fiecare parte a rolului celeilalte
- clarificarea mai atentă a celor două activităţi
- eliminarea rivalităţilor instituţionale sau chiar a competiţiei dintre cele două
activităţi
- punerea unei presiuni mai mici asupra entităţilor auditate
- crearea unei culturi comune a auditului icircn sectorul public
- realizarea unor compatibilităţi reale cu structurile similare europene
Curtea de Conturi a Romacircniei ndash CCR ndash printre alte activităţi evaluează existenţa şi
funcţionalitatea sistemului de control managerial reorganizat icircn conformitate cu legislaţia icircn
vigoare1 ceea ce icircnseamnă că va evalua activitatea de audit intern şi va asigura astfel feed-
back-ul acestei funcţii a entităţii
Colaborarea icircntre structurile care efectuează auditul intern şi cele care efectuează auditul
extern implică o serie icircntreagă de AVANTAJE atacirct pentru cele două părţi cacirct şi pentru
entităţile auditate astfel
auditul intern are o mai bună icircnţelegere a riscurilor din cadrul entităţilor unde
funcţionează şi pot furniza informaţii utile icircn acele zone auditului extern
auditul intern este mai implicat icircn cunoaşterea entităţii avacircnd acces la informaţii la
care auditul extern nu poate ajunge şi din aceste considerente colaborarea este imperios
necesară
auditul intern prin colaborarea cu auditul extern poate să-şi icircmbunătăţească
metodologiile de intervenţie pe teren să-şi dezvolte programele de testare şi să se folosească
de asigurarea pe care o dă auditul extern entităţii auditate
Icircn plus comunicarea reciprocă şi colaborarea interactivă icircntre auditul intern şi auditul
extern aduce beneficii nu numai acestora entităţii auditate dar şi celor două profesii de
auditori
Comitetele de audit acolo unde există ar trebui să icircncurajeze această interrelaţionare pe
principiul complementarităţii profesiilor avacircnd icircn vedere că este necesară colaborarea şi
cooperarea celor două profesii pentru atingerea obiectivelor ce le revin De asemenea acestea
ar trebui să aibă icircn vedere nu numai icircmpărtăşirea cunoştinţelor privind misiunile de audit
realizate dar şi o posibilă aliniere a stan-dardelor lor la buna practică internaţională
Realizarea unor misiuni de audit cu un icircnalt grad de profesionalism presupune existenţa
unei comunicări adecvate din ambele părţi şi aceasta va contribui la icircntărirea relaţiilor de
colaborare profe-sională şi icircn timp la obţinerea icircncrederii reciproce
Deviza ambelor structuri de audit ar trebui să fie aceea de a juca un rol activ icircn
schimbarea şi im-plementarea sistemelor de management şi control intern icircn cadrul
entităţilor care se poate realiza numai dacă există o stare de spirit potrivită care să conducă
la atingerea acestor principii astfel
- comunicarea permanentă care poate reprezenta cheia succesului
- profesionalism şi respect pentru entităţile auditate prin eliminare icircn totalitate
a suprapunerilor
- existenţa unei dorinţe de icircmpărtăşire a constatărilor
- colaborarea eficientă utilă pentru ambele părţi dar şi pentru entitatea
auditată
- comunicarea şi schimbul reciproc de informaţii care va contribui la
organizarea mai bine a activităţilor şi la oferirea unei calităţi crescute a muncii
- necesitatea creşterii icircncrederii reciproce icircntre cele două structuri de audit
deviza relaţiei dintre auditori ar trebui să fie COLABORARE ŞI COOPERARE
Icircn baza acestor considerente auditul intern trebuie să diminueze misiunile de audit de
conformitate şi să se icircndrepte tot mai mult spre realizarea unor misiuni de audit de sistem
deoarece auditul extern este mai interesat de acest gen de misiuni care icirci poate orienta mai
bine propria activitate Icircn acelaşi timp misiunile de audit de sistem sunt mai utile şi pentru
activitatea de evaluare a riscurilor de către management şi de către auditorii interni
Atingerea acestor obiective speciale se va materializa prin stabilirea icircn mod obligatoriu
a unor icircn-tacirclniri de lucru sistematice icircn vederea cooperării şi care se va concretiza icircn
elaborarea unui PROTOCOL DE COLABORARE icircntre cele două profesii de auditori
Considerăm că auditul extern trebuie să fie cel care să aibă iniţiativă icircn această relaţie
avacircnd icircn vedere posibilităţile de evaluare anuală a entităţilor publice şi logica de a porni icircn
examinările pe care le efectuează de la constatările şi recomandările auditului intern Icircn plus
auditul extern icircn activitatea de evaluare a eficienţei sistemului de control managerial trebuie
să aibă icircn vedere rapoartele auditului intern
Desigur posibilităţile de colaborare şi cooperare sunt multiple şi se impune ca mereu să
fie regacircndite funcţie de evoluţia tehnicilor şi instrumentelor de audit dar şi buna practică
recunoscută icircn domeniu
TERMENII PROTOCOLULUI DINTRE AUDITUL EXTERN ŞI AUDITUL INTERN
Activităţile de audit intern şi cele de audit extern din Romacircnia au ca ţel comun
contribuţia la buna gestionare a constituirii şi utilizării fondurilor publice motiv pentru care
de multe ori sunt preferate schimburile de specialişti dintre cele două profesii care de
asemenea sunt şi profesii liberale
Icircn evoluţia celor două activităţi nu de puţine ori intersectarea misiunilor de audit a fost
benefică amacircndurora acestea completacircndu-se reciproc la nivel informal dar şi prin faptul că
rezultatele activităţii uneia dintre ele a fost iniţiatorul şisau declanşatorul activităţii celeilalte
De asemenea ca o apreciere a muncii auditorilor angrenaţi icircntr-un sistem sau altul aceştia au
contribuit la implementarea recomandărilor celorlalţi deşi aceste atribuţii nu erau stabilite
anticipat ca fiind obligatorii
Avacircnd icircn vedere obiectivele comune o serie de tehnici şi instrumente de audit pe care le
folosesc ambele profesii deşi au metodologii diferite dar şi obiective specifice considerăm
că cele două tipuri ale auditului trebuie să se afle icircntr-o perfectă complementaritate
respingacircnd exclusivismul de orice fel
Prin luare icircn considerare a acestor realităţi Curtea de Conturi a Romacircniei ndash CCR ndash icircn
calitate de instituţie supremă de audit şi Ministerul Finanţelor Publice prin Unitatea
Centrală pentru Armonizarea Auditului Public Intern ndash UCAAPI ndash icircn calitate de organ de
specialitate al administraţiei publice centrale care elaborează conduce şi aplică o strategie
unitară icircn domeniul auditului intern icircn sectorul public pot să conlucreze icircndeaproape
pentru a asigura stabilitatea şi complementaritatea celor două sisteme de audit şi a
componentelor acestora
Icircn practică recomandăm ca relaţiile dintre cele două categorii de profesionişti să fie
transpuse icircntr-un Protocol pentru colaborare şi cooperare icircn domeniul activităţii de audit
care să fie structurat pe mai multe capitole icircn care să se statueze icircn principal următoarele
A coordonarea metodologică comună icircn domeniul auditului public icircn Romacircnia
B coordonarea planurilor de activitate ale structurilor de audit intern din entităţile
publice cu cele ale CCR
C asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare
D realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor
A Coordonarea metodologică comună icircn domeniul auditului public icircn Romacircnia va
conduce pe de-o parte la creşterea icircncrederii CCR icircn calitatea activităţii de audit intern care
se poate baza pe rapoartele auditorilor interni şi icircn acelaşi timp poate să le utilizeze ca puncte
de plecare icircn activitatea proprie Pe de altă parte structurile de audit intern icircşi pot reorienta
propriile activităţi icircn funcţie de constatările şi opiniile auditului extern icircncercacircnd totodată să
evite dublarea eforturilor şi a resurselor alocate de către cele două instituţii de audit
Protocolul de cooperare pentru realizarea coordonării metodologice ar trebui să se refere
următoarele
cooperare reciprocă cu maximă operativitate pentru elaborarea şi actualizarea normelor
curente şi a intenţiilor legislative privind icircmbunătăţirea cadrului normativ
transmiterea comentariilor reciproce asupra cadrului procedural şi existenţa disponibilităţii de
a accepta comentariile şi de a le include icircn normele proprii cu respectarea judecăţii
profesionale şi păstrarea independenţei
bull realizarea icircntacirclnirilor periodice icircntre specialişti pentru dezbaterea anumitor soluţii
metodologice comune icircn vederea icircnţelegerii profunde a acestora
bull informarea reciprocă asupra intenţiilor de modificare a cadrului normativ şi procedural de
desfăşurare a activităţii de audit
bull solicitarea de consiliere pentru icircmbunătăţirea şi compatibilizarea metodologiilor proprii de
audit şi a manualelor ghidurilor şi procedurilor de lucru fără a prejudicia independenţa şi
opiniile profe-sionale ale auditorilor
bull dezvoltarea metodologiilor comune pe baza analizei riscului care să permită focalizarea
acti-vităţii de audit intern pe domeniile-cheie ale entităţii publice
B Coordonarea planurilor de activitate ale structurilor de audit intern ale entităţilor
publice cu cele ale CCR cu scopul de a preveni suprapuneri ale activităţilor de audit dar şi
pentru a se completa reciproc prin identificarea şi evaluarea riscurilor rezultate astfel icircncacirct să
poată fi auditate arii cacirct mai extinse ale sistemelor din sectorul public
Icircn activitatea de coordonare a planurilor se impune respectarea unor principii generale
precum
evitarea suprapunerii perioadelor auditabile
misiunile de audit extern de regulă să fie ulterioare misiunilor de audit intern
stabilirea misiunilor de audit de interes comun a obiectivelor acestora şi a
termenelor de realizare
elaborarea unor planuri pentru situaţii neprevăzute cacircnd managerii deturnează
activitatea de audit intern
analiza şi discutarea planurilor curente icircn vederea elaborării planurilor anuale
viitoare de audit şi realizarea unor eventuale schimburi de informaţii privind entităţile ce
urmează a fi auditate
Protocolul de colaborare ar trebui să stabilească şi un calendar comun pentru
definitivarea proiec-telor planurilor de audit intern pentru anul următor corelate cu planul
de activitate propriu al CCR
C Asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare determină necesitatea
informării reciproce asupra modului de desfăşurare propriu-zisă a misiunilor de audit şi
asupra constatărilor deosebite din cuprinsul rapoartelor de audit astfel
icircn situaţia apariţiei icircn timpul derulării misiunilor de audit a unor grave suspiciuni
privind existenţa unui management defectuos sau a unor cazuri de fraudă structurile de
audit intern şi cele de audit extern funcţie de nivelul la care se situează entitatea auditată
se impune să se informeze reciproc dar cu respectarea principiului independenţei
icircn vederea realizării practice a schimbului de informaţii părţile vor proceda la
transmiterea reciprocă a constatărilor importante din rapoartele de audit cu acordul
managerilor inclusiv informarea reciprocă despre modul de implementare a
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn cadrul misiunilor de audit
de asemenea icircn spiritul celor expuse mai sus părţile se vor invita reciproc pentru a
participa la şedinţele de icircnchidere a misiunilor de audit icircn situaţiile icircn care consideră
necesară prezenţa celeilalte părţi şi se vor informa despre modul de implementare al
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn ca-drul misiunilor de audit
D Realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor se impune icircn mod sistematic
cu scopul de a utiliza eficient rezultatele activităţii celeilalte entităţi icircn vederea atingerii
obiectivelor prestabilite Icircn acest sens considerăm necesitatea instituirii unui sistem de
colaborare privind cel puţin
- invitarea reciprocă a auditorilor celor două structuri la cursurile organizate sub
egida acestora inclusiv la acele iniţiative ale Uniunii Europene care se referă la controlul
şi protejarea intereselor financiare ale acesteia
- organizarea de dezbateri seminarii pe teme de interes comun privind analiza
riscurilor modul de utilizare a tehnicilor şi instrumentelor de audit sisteme de
implementare a recomandărilor şi concluziilor şa
- transmiterea reciprocă a materialelor şi informaţiilor cu caracter de noutate din
sfera auditului
Icircn vederea asigurării atingerii acestor obiective apreciem necesitatea
permanentizării activităţii unui grup de lucru care să aibă şi iniţiativa realizării
protocolului de colaborare dintre cele două instituţii CCR şi UCAAPI-MFP
Concret icircn baza acestui protocol dar şi a legislaţiei care reglementează cele două
domenii CCR icircn conformitate cu art 18 din lege va evalua activitatea de control financiar
propriu inclusiv activitatea de audit intern Astfel se impune ca auditorii publici externi să
analizeze icircn cadrul entităţilor auditate icircn principal următoarele aspecte
(1) Organizarea şi managementul structurilor de audit intern
- organizarea compartimentului de audit intern subordonarea şi raportarea directă către
conducerea entităţii publice
- stabilirea atribuţiilor şi responsabilităţilor auditorilor interni conform cadrului legal
- organizarea activităţii de audit intern icircn mod distinct de celelalte activităţi din entitatea
publică
- neimplicarea auditorilor interni icircn elaborarea procedurilor de control sau icircn derularea
efectivă a unor activităţi auditabile
- numirearevocarea şefilor compartimentului de audit intern şi a auditorilor interni
- calitatea şi natura domeniilor cuprinse icircn programul de asigurare şi icircmbunătăţire a
calităţii activităţii de audit intern
- fundamentarea necesarului de auditori pentru funcţionarea optimă a structurilor de
audit intern
- frecvenţa şi modul de apel la resursele externe necesare efectuării misiunilor de audit
intern
- profilul şi competenţa profesională a auditorilor interni
((2) Planificarea auditului intern
elaborarea planului ndash structură aprobare şi actualizare
fundamentarea acţiunilor din plan ndash analiza riscului selectarea şi icircntocmirea referatului
de jus-tificare
concordanţa misiunilor cuprinse icircn plan cu zonele de risc ridicat al domeniilor de
activitate ale entităţii publice
analiza gradului de icircndeplinire a misiunilor de audit planificate
(3) Modul de respectare a metodologiei şi procedurilor icircn derularea misiunilor de audit
public intern
evaluarea normelor metodologice proprii privind activitatea de audit intern
Carta auditului intern
aplicarea efectivă a metodologiei şi procedurilor specifice muncii de audit intern
respectarea principiilor Codului privind conduita etică referitoare la obiectivitatea
integritatea şi asigurarea independenţei auditorilor interni
programul de pregătire profesională
declararea incompatibilităţilor auditorilor interni
respectarea confidenţialităţii profesionale
(4) Evaluarea desfăşurării misiunilor de audit intern
definirea obiectivelor misiunii icircn urma analizei de risc
tematica icircn detaliu şi intervenţia la faţa locului
pertinenţa constatărilor cauzelor consecinţelor şi recomandărilor
respectarea structurii standard a raportului de audit intern
difuzarea raportului de audit intern
(5) Urmărirea implementării recomandărilor formulate icircn rapoartele de audit intern
analiza planului de acţiune şi a calendarului de implementare
gradul de implementare a recomandărilor şi a cauzelor care au condus la neicircndeplinirea
unor recomandări
aprecierea activităţii de audit intern din partea structurilor auditate şi a conducerii
entităţii publice
(6) Organizarea sistemului de raportare a activităţii de audit intern
raportarea recomandărilor neacceptate sau acceptate dar neimplementate
raportarea iregularităţilor
raportul anual de activitate
Constatările auditorilor publici externi rezultate din evaluarea activităţilor de audit
intern consemnate icircn rapoartele de audit icircncheiate vor fi sintetizate de către structurile de
control teritoriale şi se vor transmite departamentului de specialitate pentru a fi cuprinse icircn
Raportul public anual al Curţii de Conturi icircntr-o secţiune distinctă intitulată ldquoEvaluarea
sistemelor de control şi audit internrdquo
Icircn acest sens art 8 lit ldquolrdquo din Legea nr 67219122002 privind auditul public intern
(MO nr 95324122002) cu modificările şi completările ulterioare republicată prevede
colaborarea CCR cu UCAAPI - MFP pentru
- compatibilizarea cadrului procedural utilizat de auditori icircn desfăşurarea activităţii şi
raportarea rezultatelor auditului icircn vederea realizării unei relaţii bazată pe icircncredere
- icircnţelegerea reciprocă a tehnicilor şi instrumentelor utilizate de auditori şi armonizarea
acestora pentru a asigura un caracter unitar icircn stabilirea constatărilor şi evaluarea cauzelor şi
concluzii-lor activităţii de audit
- recunoaşterea reciprocă a nivelului calitativ al recomandărilor şi opiniilor conţinute icircn
rapoartele de audit utilizate ca puncte de plecare icircn derularea viitoarelor misiuni de audit
intern sau extern
Totodată CCR va dezvolta colaborarea cu structurile de audit intern din cadrul
entităţilor publice controlate pentru
- analiza comună a programelor de audit multianuale şi anuale pentru asigurarea
complementarităţii domeniilor supuse auditării
- stabilirea misiunilor de interes comun a obiectivelor acestora şi a termenelor de realizare
avacircnd icircn vedere respectarea principiului ca misiunile de audit public extern de regulă să fie
ulterioare misiunilor de audit intern
- evitarea suprapunerii perioadelor icircn care se desfăşoară efectiv auditul
Din aceste considerente entităţile supuse controlului CCR sunt obligate să transmită
acesteia pacircnă la sfacircrşitul trimestrului I pentru anul precedent raportul privind desfăşurarea şi
realizarea programului de audit intern
Raportarea activităţii de audit intern se face pe baza raportului cadru adoptat după
modelul Comisiei Europene difuzat de UCAAPI icircn calitate de responsabilă cu coordonarea
şi supravegherea auditului intern pentru toţi ordonatorii principali de credite Aceştia la racircndul
lor transmit raportul cadru la toate unităţile aflate icircn subordinea sub autoritatea sau icircn
coordonarea lor şi care au organizată potrivit legii activitatea de audit intern
Rapoartele vor constitui o sursă importantă de informare pentru auditorii publici externi
asupra activităţii de audit intern desfăşurată icircn cadrul entităţii publice respectiv de a cunoaşte
misiunile de audit derulate obiectivele acesteia natura constatărilor şi tipul recomandărilor
formulate Auditorii publici externi pot utiliza aceste informaţii pe care le supun propriei
judecăţi profesionale
Considerăm că profesioniştii din cele două domenii sunt conştienţi de
complementaritatea activităţilor icircntr-o societate tot mai specializată de impactul activităţilor
de audit pentru toate categoriile de management de aşteptările tuturor salariaţilor din cadrul
entităţilor de la AUDITORI şi care nu pot să-şi atingă obiectivele fără realizarea unor
organisme de contact care să funcţioneze ca interfeţe icircntre diversele structuri publice centrale
pe bază de profesionalism
UCAAPI are preocupări pentru alinierea la exigenţele şi standardele internaţionale ceea
ce va contribui la o mai bună comunicare icircntre instituţiile noastre şi organismele naţionale
regionale şi inter-naţionale
6 Auditul intern in sistemul public din Romania
Auditul intern este implementat din 1941 In Europa a fost introdus de UE din 1995 in
Romania in 1999 s-a dat prima lege (legea nr 1191999- privind controlul intern si controlul
financiar prevenitvin cadrul controlului intern functiona si auditul intern ulterior partea de
audit intern a fost abrogata si a ramas numai partea de control intern si control financiar
preventiv) in 2002cu intrare in aplicare din 2003 s-a infiintat auditul intern public din
Romania in baza legii 6722002
In 2002-2003 pana in prezent a fost o lupta pentru implementarea auditului intern
Prin legea nr 6722002 privind auditul public intern si OG 372004 privind
modificarile si completarile acestuia a fost reglementat auditul intern in entitatile publice ca
activitatea functional independenta si obiectiva
In entitatile economice din sistemul privat auditul intern este reglementat prin OUG
nr 751999 privind activitatea de audit financiar republicata prin legea 1332002
Pentru restul entitatilor din sistemul privat auditul intern nu este obligatoriu dar si
acestea sunt interesate sa-si organizeze activitatea de audit intern pentru accesarea
eventualelor fonduri structurale europene
Organizarea auditului intern (AI)
Din punct de vedere structural
a) Comitetul pentru API (CAPI)
b) Unitatea Centrala de Armonizare pentru API (UCAAPI)
c) Compartimentele de API din entitatile publice
Nota pctele a) si b) sunt organizate in structura Ministerului de Finante
Se icircnfiinteaza Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI) pe lacircnga Unitatea
Centrala de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) organism cu caracter
consultativ pentru a actiona icircn vederea definirii strategiei si a icircmbunatatirii activitatii de
audit public intern icircn sectorul public
CAPI cuprinde 11 membri astfel a) presedintele Camerei Auditorilor Financiari din
Romacircnia
b) profesori universitari cu specialitate icircn domeniul auditului public intern - 2 persoane
c) specialisti cu icircnalta calificare icircn domeniul auditului public intern - 3 persoane
d) directorul general al UCAAPI e) experti din alte domenii de activitate respectiv contab
ilitate publica juridic sisteme informatice - 4 persoane (3) Membrii CAPI cu exceptia
directorului general al UCAAPI nu pot face parte din structurile Ministerului Finantelor
Publice iar modul de nominalizare a acestora se va stabili prin norme aprobate prin
hotaracircre a Guvernului
CAPI va fi condus de un presedinte ales cu majoritate simpla de voturi dintre
membrii comitetului pentru o perioada de 3 ani presedintele convoaca icircntacirclnirile CAPI
Regulamentul de organizare si functionare a CAPI este aprobat de plenul acestuia cu
o majoritate de jumatate plus unu din voturi
Secretariatul tehnic al CAPI este asigurat de UCAAPI
Membrii CAPI vor primi o indemnizatie de sedinta egala cu 20 din nivelul
echivalent salariului brut al secretarilor de stat indemnizatia se suporta din bugetul statului
prin bugetul Ministerului Finantelor Publice
Icircn realizarea obiectivelor sale CAPI are urmatoarele atributii principale
a) dezbate planurile strategice de dezvoltare icircn domeniul auditului public intern si emite o
opinie asupra directiilor de dezvoltare a acestuia
b) dezbate si emite o opinie asupra actului normativ elaborat de UCAAPI icircn domeniul
auditului public intern c) dezbate si avizeaza raportul anual privind activitatea de audit
public intern si icircl prezinta Guvernului d) avizeaza planul misiunilor de audit public intern
de interes national cu implicatii multisectoriale
e) dezbate si emite o opinie asupra rapoartelor de audit public intern de interes national cu
implicatii multisectoriale f) analizeaza importanta recomandarilor formulate de auditorii
interni icircn cazul divergentelor de opinii dintre conducatorul entitatii publice si auditorii
interni emitacircnd o opinie asupra consecintelor neimplementarii recomandarilor formulate de
acestia g) analizeaza acordurile de cooperare icircntre auditul intern si cel extern referitor la
definirea conceptelor si la utilizarea standardelor icircn domeniu schimbul de rezultate din
activitatea propriu-zisa de audit precum si pregatirea profesionala comuna a auditorilor h)
avizeaza numirea si revocarea directorului general al UCAAPI
Icircn cadrul Ministerului Finantelor Publice se constituie Uniunea Centrala de
Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) structurata pe compartimente de
specialitate icircn subordinea directa a ministrului finantelor publice
UCAAPI este condusa de un director general numit de ministrul finantelor publice
cu avizul CAPI Directorul general este functionar public si trebuie sa aiba o icircnalta calificare
profesionala icircn domeniul financiar-contabil sisau al auditului cu o competenta profesionala
corespunzatoare si sa icircndeplineasca cerintele Codului privind conduita etica a auditorului
intern
Icircn realizarea obiectivelor sale UCAAPI are urmatoarele atributii principale
a) elaboreaza conduce si aplica o strategie unitara icircn domeniul auditului public intern si
monitorizeaza la nivel national aceasta activitate
b) dezvolta cadrul normativ icircn domeniul auditului public intern
c) dezvolta si implementeaza proceduri si metodologii uniforme bazate pe standardele
internationale inclusiv manualele de audit intern
d) dezvolta metodologiile icircn domeniul riscului managerial
e) elaboreaza Codul privind conduita etica a auditorului intern
f) avizeaza normele metodologice specifice diferitelor sectoare de activitate icircn domeniul
auditului public intern g) dezvolta sistemul de raportare a rezultatelor activitatii de audit
public intern si elaboreaza raportul anual precum si sinteze pe baza rapoartelor primite h)
efectueaza misiuni de audit public intern de interes national cu implicatii multisectoriale
i) verifica respectarea normelor instructiunilor precum si a Codului privind conduita etica a
auditorului intern de catre compartimentele de audit public intern si poate initia masurile
corective necesare icircn cooperare cu conducatorul entitatii publice icircn cauza
j) coordoneaza sistemul de recrutare si de pregatire profesionala icircn domeniul auditului
public intern
k) avizeaza numireadestituirea sefilor compartimentelor de audit public intern din entitatile
publice l) coopereaza cu Curtea de Conturi si cu alte institutii si autoritati publice din
Romacircnia
m) coopereaza cu autoritatile si organizatiile de control financiar public din alte state
inclusiv din Comisia Europeana
Compartimentul de audit public intern se organizeaza astfel
a) conducatorul institutiei publice sau icircn cazul altor entitati publice organul de conducere
colectiva are obligatia instituirii cadrului organizatoric si functional necesar desfasurarii
activitatii de audit public intern
b) la institutiile publice mici care nu sunt subordonate altor entitati publice auditul public
intern se limiteaza la auditul de regularitate si se efectueaza de catre compartimentele de
audit public intern ale Ministerului Finantelor Publice c) conducatorul entitatii publice
subordonate poate stabili si mentine un compartiment functional de audit public intern cu
acordul entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior iar daca acest compartiment
nu se icircnfiinteaza auditul entitatii respective se efectueaza de catre compartimentul de audit
public intern al entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior
Compartimentul de audit public intern se constituie icircn subordinea directa a
conducerii entitatii publice si prin atributiile sale nu trebuie sa fie implicat icircn elaborarea
procedurilor de control intern si icircn desfasurarea activitatilor supuse auditului public
internConducatorul compartimentului de audit public intern este numitdestituit de catre
conducatorul entitatii publice cu avizul UCAAPI pentru entitatile publice subordonate
numireadestituirea se face cu avizul organului ierarhic superior Conducatorul
compartimentului de audit public intern este responsabil pentru organizarea si desfasurarea
activitatilor de audit
Functia de auditor intern este incompatibila cu exercitarea acestei functii ca activitate
profesionala orientata spre profit sau recompensa
Atributiile compartimentului de audit public intern sunt
a) elaboreaza norme metodologice specifice entitatii publice icircn care icircsi desfasoara
activitatea cu avizul UCAAPI sau al organului ierarhic superior icircn cazul entitatilor publice
subordonate b) elaboreaza proiectul planului anual de audit public intern
c) efectueaza activitati de audit public intern pentru a evalua daca sistemele de management
financiar si control ale entitatii publice sunt transparente si sunt conforme cu normele de
legalitate regularitate economicitate eficienta si eficacitate d) informeaza UCAAPI despre
recomandarile neicircnsusite de cat re conducatorul entitatii publice auditate precum si despre
consecintele acestora
e) raporteaza periodic asupra constatarilor concluziilor si recomandarilor rezultate din
activitatile sale de audit f) elaboreaza raportul anual al activitatii de audit public intern
g) icircn cazul identificarii unor iregularitati sau posibile prejudicii raporteaza imediat
conducatorului entitatii publice si structurii de control intern abilitate
7 REGLEMENTAREA SI COORDONAREA AUDITULUI INTERN
In Romania la recomandarea Comisiei Europene in 1999 s-a introdus auditul intern
o activitate noua care a generat profesia de auditor internin baza OUG 1191999 privind
controlul financiar preventiv si auditul internLegea a produs suficienta perturbare in sistem
deoarece acolo se recomanda transformarea compartimentelor de control financiar de
gestiune in compartimente de audit internTotusi a avut si efecte pozitive prin aparitia
activitatii de audit intern ca o functie a managementului general si prin crearea acestei
dispute conceptuale in Romania intre controlul intern si auditul intern pe de o parte si
controlul extern si auditul extern pe de alta parte
Datorita cresterii rolului auditului intern si intelegerea importantei auditorilor interni
in codul entitatilor si sprijiniti de Comisia Europeana am fost obligati sa scoatem o lege a
auditului intern (6722002) in baza careia toate entitatile publice si cele asimilate acesteia
fonduri bugetare si patrimoniu public sunt obligate sa aiba compartimente de audit intern
(directii servicii birou)
Standardele internationale de audit intern recomanda ca compartimentele de audit
intern sa nu fie mai mici de 3 persoane
In Romania exista aprox 30 de compartimente de audit intern din sistemul public
compartimente mici si izolate (1-2 auditori)Din aceste considerente in proxima perioada
vom completa normele generale cu norme de asociere a auditorilor interni penmtru a realiza
compartimente de minim 3 persoane
Legea 6722002 prevede constituirea unui CAPI format din 11 persoane la nivel
MFPDe asemenea s-a constituit UCAAPI la nivelul MFP si compartimente de audit intern
la nivelul tuturor entitatilor publice care au un volum al fondurilor bugetare de cel putin
100000 euro 3 ani consecutivi
Pentru entitatile publice (mici) care nu ating acest barem il va asigura structura
ierarhic superioara
In concluzie exista intr-un minister o directie de audit (20 persoane) structurata pe 2-3
servicii si compartimente de audit internAvem aprox 1000 si ceva de compartimente mici
de audit
Prin legea 6722002 in care utilizam frecvent ldquoactivitatea de auditrdquo intelegem
-activitatea de asigurare a functionalitatii sistemului de control intern din cadrul entitatii si
activitatea de consiliere
Din aceste considerente Codul legislativ prezentat a fost completat cu normele de exercitare
si organizare a activitatii de audit public intern aprobate prin OMFP 382003Ulterior au mai
fost elaborate si alte documente privind sustinerea functiei de audit intern cum ar fi CODUL
ETIC AL AUDITULUI INTERN OMFP 2522004 dar si alte acte normative de completare
si modificare a actului normativ (OUG 4232003 HG 372004) La recomandarea Comisiei
Europene a trebuit sa dezvoltam normele si pentru partea de consiliere si in acest sens s-a
elaborat OMFP 17022005 privind activitatea de consiliere a auditului intern
In normele 17022005 sunt prezentate tipurile consilierii care pot fi
a)consultanta-avand ca scop solutii pentru eliminarea diferitelor obstacole care impiedica
desfasurarea normala a proceselor stabilire cauze determinarea consecintelor formuland
recomandari
b)capacitatea intelegerii destinata obtinerii de informatii suplimentare pentru cunoasterea in
profunzime a unui sistem necesar personalului care are responsabilitatea implemetarii
acesteia
OMFP 9462005 recomanda nivelului general de management urmatoarele
- controlulinspecţia nu se vor mai organiza ca compartimente distincte ci activitatile de
control vor fi disipate pe fluxul procesului
-organizarea Registrului Riscurilor la nivelul fiecarui compartiment si prin centralizare la
nivelul entitatii
-elaborarea procedurilor scrise si formalizate pentru toate activitatile subactivitatile
programele din cadrul entitatiiAceasta filozofie de organizare a controlului intern in entitati
este prezentata in Indrumarul Metodologic privind Organizarea Controlului Intern existent
pe site-ul MFP
NOTA pentru aceste activitati se recomanda auditorilor interni sa faca facilitarea intelegerii
c)formare si perfectionarea profesiei destinata cunostintelor teoretice si practice gestiunea
riscurilor si controlului intern
Consilierea se organizeaza si desfasoara sub mai multe forme
-misiuni de consiliere formalizate cuprinse in plan care respecta OMFP 17022005 in
general pentru abordari sistematice si metodice si care se finalizeaza cu raport de consiliere
-misiuni de consiliere cu caracter informal neformalizat realizate prin participarea in cadrul
unor comitete schimburi de informatii realizate dupa procedurile specifice acestora
-misiuni de consiliere pentru situatii exceptionale (alegeri cutremur inundatii)
BIBLIOGRAFIE
1 Auditul intern autor MGhita Editura Economica Bucuresti 2004 ISBN 973-709-051-9
2 Audit intern autori Marcel Ghiţă Sorin Briciu şi colaboratorii Editura ULISE Alba Iulia
2005 ISBN 973-87453-1-4
3 Auditul intern icircn sistemul public autori Marcel Ghiţă Mihai Spracircnceană Editura
Tribuna Economică Bucureşti 2006
4 Theorie et practique de lrsquoaudit interne autor Jacques Renard Editions drsquoOrganisation
Paris France 2002 tradusă icircn Romacircnia printr-un proiect finanţat de PHARE sub
coordonarea Ministerului Finanţelor Publice Bucureşti 2003
5 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 94604072005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 67528072005) cu
modificările şi completările ulterioare
6 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 138922082006 privind modificarea şi
completarea Ordinului ministrului finanţelor publice nr 9462005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 77112092006)
7 Legea nr 67219122002 privind auditul public intern (MO nr 95324122002) cu
modificările şi completările ulterioare
Auditul intern prin activităţile pe care le desfăşoară adaugă valoare atacirct prin evaluarea
sistemului de control intern şi analiza riscurilor asociate activităţilor auditabile cacirct şi prin
recomandările cuprinse icircn raportul icircntocmit şi transmise icircn scopul asigurării atingerii
obiectivelor organizaţiei
Destinatarii rapoartelor de audit intern pot să ţină sau nu cont de recomandările auditorilor
icircnsă ei ştiu că atunci cacircnd nu ţin cont de ele icircşi vor asuma unele riscuri
Auditul intern nu poate da un certificat că toate activităţile sunt protejate sau că nu există
disfuncţii din singurul motiv important - relativitatea controlului intern - care este obiectul
său de activitate
Auditorii interni evaluează sistemul de control intern al entităţii şi dau o asigurare rezonabilă
managementului general referitoare la funcţionalitatea acestuia
Auditul intern este o profesie care s-a redefinit mereu de-a lungul anilor din dorinţa de a
răspunde necesităţilor icircn continuă schimbare ale entităţilor Axat la icircnceput pe probleme
contabile obiectivele auditului intern s-au deplasat spre depistarea principalelor riscuri ale
entităţilor şi evaluarea controlului intern al acestora
Activitatea compartimentului de audit intern se află icircntr-o relaţie de complementaritate cu
Comitetul de Audit respectiv
bull auditul intern oferă Comitetului de Audit o analiză imparţială şi profesionistă asupra
riscurilor organizaţiei şi contribuie la icircmbunătăţirea informării sale şi a Consiliului de
administraţie icircn ceea ce priveşte securitatea acesteia
bull Comitetul de Audit garantează şi consacră independenţa auditului intern
Icircn acest fel cele două structuri contribuie la guvernarea eficientă a organizaţiilor dar icircn
moduri de abordare diferite
Profesia de audit intern se bazează pe standarde de audit intern şi pe standardele de
implementare sau de bună practică recunoscute icircn icircntreaga lume care se adaptează la
particularităţile legislative şi de reglementare ale fiecărei ţări icircn vederea respectării regulilor
specifice ce guvernează diferite sectoare de activitate şi cultura organizaţiei respective
Cunoaşterea şi aplicarea acestui cadru de referinţă oferă organizaţiilor şi organismelor de
reglementare o asigurare privind nivelul de profesionalism al auditorilor interni
Nerespectarea lor nu icircnseamnă numai să te situezi icircn afara profesiei dar mai ales să te privezi
de un mijloc de a fi mai eficace şi mai credibil Amatorismul nu poate să funcţioneze icircn
auditul intern ci doar o abordare sistematică şi metodică poate aduce un plus de valoare
organizaţiilor
2 DEFINIREA CONCEPTULUI DE AUDIT INTERN
Funcţia de audit intern a cunoscut transformări succesive pacircnă la stabilizarea definirii
conceptului Aceste abordări progresive au scos icircn evidenţă o serie de elemente care trebuie
reţinute pentru conturarea cadrului icircn care se icircnscrie auditul intern
Din analiza evoluţiei funcţiei auditului intern pacircnă icircn prezent putem aprecia următoarele
elemente de implicare icircn viaţa entităţii auditate şi anume
- consiliere acordată managerului
- ajutorul acordat salariaţilor fără a-i judeca
- independenţă şi obiectivitate totală a auditorilor
a) Consiliere acordată managerului
Auditul intern reprezintă o funcţie de asistenţă a managerului pentru a-i permite să-şi
administreze mai bine activităţile Componenta de asistenţă de consiliere ataşată auditului
intern icircl distinge categoric de orice acţiune de control sau inspecţie şi este unanim
recunoscută ca avacircnd tendinţe de evoluţie icircn continuare
Auditul intern este aproape de fiecare responsabil precum agentul fiscal care consiliază şi
rezolvă problemele legate de impozite si taxe Responsabilul managerul este consiliat de
auditorul intern pentru a găsi soluţii de rezolvare a problemelor sale icircntr-o cu totul altă
manieră icircn sensul că prin dispoziţiile luate să asigure un control mai bun al activităţilor
programelor şi acţiunilor sale
Profesionalismul auditorului intern este arta şi maniera de a emite o judecată de valoare
asupra instrumentelor şi tehnicilor folosite cum ar fi reguli proceduri instrucţiuni sisteme
informatice tipuri de organizare şa care reprezintă ansamblul activităţilor de control
utilizate de managerul instituţiei sau responsabilul unui loc de muncă recunoscut de
specialişti drept control intern
Rolul auditorului intern este acela de a asista managerul pentru abordările practice succesive
deja elaborate şi prin analiza ansamblului să contribuie la icircmbunătăţirea sistemului de control
intern şi a muncii cu mai multă securitate şi eficacitate
Icircn consecinţă se acceptă unanim că auditorul intern consiliază asistă recomandă dar nu
decide obligaţia lui fiind de a reprezenta un mijloc care să contribuie la icircmbunătăţirea
controlului pe care fiecare manager icircl are asupra activităţilor sale şi a celor icircn coordonare icircn
vederea atingerii obiectivelor controlului intern Pentru realizarea acestor atribuţii auditorul
intern dispune de o serie de atuuri faţă de management şi anume
- standarde profesionale internaţionale
- buna practică recunoscută icircn domeniu care icirci dă autoritate
- tehnici şi instrumente care-i garantează eficacitatea
- independenţa de spirit care icirci asigură autonomia să conceapă ipoteze şi să formuleze
recomandări
- cercetarea şi gacircndirea lui este detaşată de constracircngerile şi obligaţiile unei activităţi
permanente de gestionare zilnică a unui serviciu
b) Ajutorul acordat salariaţilor fără a-i judeca
Icircntr-o entitate icircn care auditul intern face parte din cultura organizaţiei acesta este acceptat cu
interes dar icircntr-o entitate care se confruntă cu riscuri potenţiale importante cu absenţa
conformităţii cu reglementările de bază cu o eficacitate scăzută şi o fragilitate externă a
acesteia datorită deturnărilor de fonduri dispariţiei activelor sau fraudă este evident că
managerul respectiv va fi judecat apreciat
considerat icircn funcţie de constatările auditorului intern
Icircntr-un caz standard misiunea de audit intern poate să evidenţieze ineficacitate redundanţă icircn
sistem sau posibilităţi de icircmbunătăţire a activităţiloracţiunilor dar există mai multe motive
pentru care managementul nu trebuie să fie pus direct icircn discuţie
bull Obiectivele auditului intern au icircn vedere un control asupra activităţilor care să conducă
la icircmbunătăţirea performanţei existente şi nu la judecarea acestuia aşa cum specialistul icircn
fiscalitate ajută la o mai bună aplicare a regimului fiscal Chiar dacă responsabilul este judecat
icircn urma rapoartelor sale de audit acesta nu este obiectivul auditului intern
bull Realizările auditului intern nu trebuie puse icircn discuţie de cel auditat iar dacă totuşi
acest lucru este făcut să se efectueze icircntr-o manieră pozitivă Spre exemplu este cazul unei
insuficienţe nereguli importante descoperită de auditorul intern care imediat o aduce la
cunoştinţa managerului şi pe care acesta o va soluţiona fără icircntacircrziere Icircn acest caz disfuncţia
semnalată prin raportul de audit intern a dus la o acţiune corectivă care a avut ca rezultat şi
aprecierea auditorului ca un responsabil dinamic şi eficace
bull Responsabilităţile auditorului intern trebuie să aibă icircn vedere că adesea analiza cauzelor
unei nereguli scoate la iveală existenţa unor puncte slabe care icircşi au originea icircn insuficienţe
asupra cărora responsabilul nu are un bun control Cu această ocazie se observă că soluţiile
trebuie să vină pe cale ierarhică sau chiar de la nivelul organizaţiei dacă sunt probleme de
dimensiune culturală de formare profesională de buget de organizare de natură informatică
şa
Această situaţie paradoxală adesea icircntacirclnită icirci stimulează logica celui auditat care constată că
auditorul intern confirmă insuficienţele semnalate chiar de el
Din prezentarea de mai sus rezultă că icircn aceasta constă consilierea concretă şi fără echivoc
acordată managerului de catre auditorii interni
c) Independenţa totală a auditorilor interni
Funcţia de audit intern nu trebuie să suporte influenţe şi presiuni care ar putea fi contrare
obiectivelor fixate Standardele profesionale de audit intern definesc principiul independenţei
sub două aspecte
- independenţa compartimentului icircn cadrul organizaţiei de aceea el trebuie să
funcţioneze subordonat celui mai icircnalt nivel ierarhic
- independenţa auditorului intern prin practicarea obiectivităţii adică auditorii interni
trebuie să fie independenţi de activităţile pe care le auditează
Independenţa auditorilor interni trebuie să aibă la bază eliminarea practicii de supraicircncărcare a
auditorilor cu lucrări care nu ar trebui să le revină lor Spre exemplu definirea de reguli şi
proceduri de lucru exercitarea acţiunilor de evaluare şi supervizare ale salariaţilor chiar şi
temporar participarea la elaborarea sistemelor informatice activitatea de organizare acţiuni
de control financiar propriu-zis sau inspecţii şa
Fenomenul cel mai grav care rezultă de aici este că auditorii aflaţi icircn această situaţie nu mai
pot audita domeniul respectiv deoarece şi-au pierdut independenţa şi obiectivitatea Dacă
apar asemenea cazuri mai ales la entităţi mici şi mijlocii cacircnd din motive structurale suntem
obligaţi să icircncredinţăm auditorilor asemenea acţiuni se impune să evaluăm riscurile şi
consecinţele inevitabile icircn timp
Independenţa şi obiectivitatea sunt abateri de la funcţia de audit intern care dăunează
eficacităţii şi rigorii muncii de audit Spre exemplu Trebuie să avem icircn vedere că nu putem fi
medic şi pacient icircn acelaşi timp fără să stabilim un diagnostic cel puţin subiectiv
Respectarea standardului privind independenţa presupune unele reguli
bull auditul intern nu trebuie să aibă icircn subordine vreun serviciu operaţional
bull auditorul intern să poată avea acces icircn orice moment la persoanele de la toate nivelele
ierarhice la bunuri la informaţii la sistemele electronice de calcul
bull recomandările pe care le formulează să nu constituie icircn nici un caz măsuri obligatorii
pentru management
Organizarea funcţiei de audit intern icircn subordinea nivelului ierarhic cel mai icircnalt nu este
suficientă mai trebuie ca fiecare icircn cadrul activităţii sale să poată da dovadă de obiectivitate
acesta fiind de altfel unul din principiile fundamentale ale codului deontologic A fi obiectiv
icircnseamnă să realizezi o apreciere icircn totală neutralitate icircnseamnă a nu avea idei preconcepute
ci o atitudine imparţială De aceea standardele profesionale consideră că obiectivitatea este
afectată şi atunci cacircnd auditorul auditează o entitate activitateprogram a cărei
responsabilitate şi-a asumat-o icircn cursul timpului
Realizacircnd că idealul absolut nu va fi atins nici icircn audit de aceea vorbim despre riscul de
audit un risc rezidual după trecerea auditorului intern Obiectivitatea rămacircne scopul care
trebuie atins fiecare avacircnd datoria să facă tot posibilul pentru a se apropia cacirct mai mult de
acest deziderat
Independenţa şi obiectivitatea este deseori controversată mai ales de către auditorii interni
care nu icircnţeleg această independenţă atunci cacircnd se află icircntr-o structură ierarhică
Icircn realitate independenţa auditorului intern este supusă unei duble limitări
bull auditorul intern ca orice responsabil din organizaţie trebuie să se conformeze strategiei
şi politicii direcţiei generale
bull auditorul intern trebuie să fie independent icircn exercitarea funcţiei sale dar respectacircnd
standardele de audit intern Aceasta este o limitare deontologică dar neicircnsoţită de sancţiune
şi de aceea auditorul intern trebuie să-şi impună icircn mod conştient respectarea standardelor
profesionale
Din această succintă prezentare rezultă că icircn materie de independenţă nu este suficientă nici
ataşarea structurii de audit la cel mai icircnalt nivel ierarhic şi nici urmărirea realizării
obiectivităţii
Practica icircn domeniu ne arată că adevărata independenţă a auditorului intern o constituie
profesionalismul său deoarece dacă este un profesionist va descoperi disfuncţii importante
va face recomandări pertinente şi se va implica icircn viaţa organizaţiei prin icircmbunătăţirea
performanţelor acesteia
Definirea elementelor de ancorare icircn viaţa entităţii a funcţiei de audit ne permite să trecem la
prezentarea conceptului de audit intern Aşa cum am arătat au existat mai multe definiţii de-a
lungul timpului
Icircn anul 1999 IIA din SUA a emis o nouă definiţie a auditului intern icircn urma unui studiu
efectuat cu 800 studenţi coordonat de auditorii din universităţile australiene astfel
Auditul intern este o activitate independentă şi obiectivă care dă unei organizaţii o
asigurare icircn ceea ce priveşte gradul de control deţinut asupra operaţiunilor o icircndrumă
pentru a-i icircmbunătăţi operaţiunile şi contribuie la adăugarea unui plus de valoare
Auditul intern ajută această organizaţie să icircşi atingă obiectivele evaluacircnd printr-o
abordare sistematică şi metodică procesele sale de management al riscurilor de control şi
de conducere a icircntreprinderii şi făcacircnd propuneri pentru a le consolida eficacitatea
Icircn literatura de specialitate există autori4 care consideră că folosirea cuvacircntului ldquoactivitaterdquo
pentru a defini auditul intern icircn locul termenului de ldquofuncţierdquo icircl situează pe responsabilul său
pe o poziţie subalternă ţinacircnd cont că o activitate este mai elementară decacirct o funcţie
Din aceste considerente icircn lexicul ldquoCuvintele Audituluirdquo5 există următoarea definiţie a
auditului şi anume Auditul intern este icircn cadrul unei organizaţii o funcţie ndash exercitată icircntr-o
manieră independentă şi cu mandat - de evaluare a controlului intern ceea ce concurează cu
bunul control asupra riscurilor de către responsabili
Icircn Legea nr 6722002 privind auditul public intern din Romacircnia este adoptată definiţia dată
de IIA icircn anul 1999 Marea majoritate a profesioniştilor icircn domeniu sunt de acord că
această formulare mai poate fi reevaluată dar icircn acest moment este satisfăcătoare şi
exhaustivă din punct de vedere al conţinutului
3 CONCEPTUL DE CONTROL INTERN
Etimologia cuvantului ldquocontrolrdquo provine din expresia latineasca ldquo contra rolusrdquo-
verificarea unui act duplicat dupa originalControlul in acceptiunea lui semantica este o
analiza permanenta dar si periodica a unei activitati a unei situatii pentru a urmari mersul
acestuia fata de un scop sau obiectiv si de a lua masurile de creatiiIn acest timp controlul
semnifica si o supraveghere continua morala si materiala ca si stapanirea unei activitati In
literatura de specialitate avem mai multe acceptiuni astfel
- in acceptiunea francofona controlul reprezinta o verificare o inspectie atenta a corectitudinii unui act
- in acceptiunea angloxasona controlul este actiunea de supraveghere a cuiva a ceva o
examinare minutioas cu scopul de a stapani sau reglementa functionalitatea unui mecanism
Controlul ramane un atribut al managementului utilizat pentru realizarea unor analize a
stabilirii realitatii si stabilirii erorilor servind direct managerilor autoritatilor publice dar si
populatieiA evoluat si evolueaza continuu concomitent cu perfectionarea sistemului
deorganizare si de management precum si a mediului in care functioneaza si care se afla
intr-o continua miscare
STRUCTURA SISTEMULUI DE CONTROL INTERN
AUDITUL INTERN
- consiliere manageriala
- evalueaza sistemul de control intern
CONTROLUL INTERN
- autocontrolul activitatii
- controlul mutual
- controlul ierarhic
- controlul de gestiune
- controlul patrimonial
- controlul de calitate
- controlul financiar contabil
- controlul administrativ
- inspectii
- altele
4 Paralela intre auditul intern si controlul intern
Conceptele de control intern si audit intern desi diferite au o serie de elemente care le
apropie si altele care le diferentiaza ceea ce creeaza suficiente confuzii chiar printre
specialisti
Auditul intern reprezinta activitatea de examinare obiectiva a ansamblului activitatilor entitatii
economice icircn scopul furnizarii unei evaluari independente a managementului riscului
controlului si proceselor de conducere a acestuia
Controlul intern este format din ansamblul formelor de control exercitate la nivelul entitatii
publice inclusiv auditul intern stabilite de conducere in concordanta cu obiectivele acesteia si
cu reglementarile legale in vederea administrarii fondurilor in mod economic eficient si
eficace care include structurile organizatorice metodele si procedurile
Auditul intern are urmatorul rol
- Verificarea conformitatii activitatilor din entitatea economica auditata cu politicile
programele si managementul acestuia icircn conformitate cu prevederile legale
- Evaluarea gradului de adecvare si aplicare a controalelor financiare si nefinanciare dispuse si
efectuate de catre conducerea unitatii icircn scopul cresterii eficientei activitatii entitatii
economice
- Evaluarea gradului de adecvare a datelorinformatiilor financiare si nefinanciare destinate
conducerii pentru cunoasterea realitatii din entitatea economica
- Protejarea elementelor patrimoniale bilantiere si extrabilantiere si identificarea metodelor de
prevenire a fraudelor si pierderilor de orice fel
Controlul intern si sistemul de control intern au rolul de a contribui la
- Respectarea politicilor manageriale (deciziilor conducerii) si a reglementarilor legale
precum si la indeplinirea cu regularitate in mod economic eficace si eficient a sarcinilor
stabilite
- Utlilizarea optima si eficienta a resurselor protejarea activelor prin prevenirea si detectarea
abaterilor erorilor si a fraudelor
- Efectuarea si mentinerea de icircnregistrari contabile corecte si complete sistematizarea si
prezentarea informatiilor necesare diferitelor categorii de utilizatori prin intermediul situatiilor
financiare conform unui referential contabil adoptat
Controlul intern datorita caracterului sau sistematic si atotcuprinzator raspunde nevoilor de
informare ale managerilor membrilor Consiliului de Administratie si ai Comitetului de
Directie precum si ale celorlalte persoane care detin functii de conducere si de executie
favorizand dialogul dintre acstea asigurand transparenta si democratia
Pe baza informatiilor furnizate de controlul intern conducerea are posibilitatea sa-si
fundamenteze mai judicios deciziile manageriale referitoare la programele de activitate la
organizarea si coordonarea structuriilor entitatii la delimitatrea responsabilitatilor pe
compartimente si pe persoanele implicate icircn efectuarea tranzactiilor si operatiunilor respective
si icircn consemnarea si prelucrarea informatiilor
Urmarind efectuarea tranzactilor si a operatiunilor in conformitate cu normele legale si cu
deciziile conducerii controlul intern previne si elimina neregulile si eventualele conflicte din
interiorul entitatii sau dintre entitate si terti (organe fiscale clienti creditori etc )
In practica managementul este perceput ca fiind preocupat de organizarea sistemului de
control intern si de actualizarea permanenta a acestuia datorita evolutiei riscurilor cu care se
confrunta entitatea
Exista forme de control care nu implica costuri suplimentare pe care managerul le stabileste
pentru domeniul sau si care sunt menite sa limiteze sau sa elimine riscurile asociate
activitatilor sub forma
- Autocontrolul propriilor activitati efectuate prin respectarea de catre fiecare salariat a
procedurilor de control instituite
- Controlul mutual realizat icircntre fazele unui lant procedural exercitat de fiecare post de lucru
asupra modului de efectuare a prelucrarilor icircn cadrul postului de lucru anterior pentru a putea
adauga propriile prelucrari si a pregatii controlul pe care il va efectua postul de lucru urmator
- Controlul ierarhic exercitat pe fiecare nivel de responsabilitate
- Controlul partenerial care se realizeaza prin delegarea unor competente intre diferite paliere
de responsabilitate
Prin auditul intern se realizeaza
- Cunoasterea mai aprofundata a specificul entitatii
- Garantarea permanentei interventiilor operative pentru redresarea situatiei pentru
modificarea sau aplicarea corecta a metodelor de gestiune
- Abordarea si a domeniilor mai putin semnificative sau prioritare avacircnd un cost mai redus
- Prin rapoartele pe care le icircntocmeste informeaza conducerea la intervale mai scurte de
timp asupra concluziilor sale referitoare la sistemul contabil si sistemul de control intern din
entitatea respectiva
- Asigurarea unei confidentialitati mai mari a informatiilor etc
5 Paralela intre auditul intern si auditul extern
Pornind de la realitatea că atacirct auditul intern cacirct şi auditul extern sunt pe acelaşi
ldquofrontldquo duc aceeaşi ldquobătălieldquo chiar dacă utilizează metodologii diferite de auditare se
impune susţinerea reciprocă ca o condiţie a eficienţei activităţii de audit
Icircn acelaşi timp trebuie să recunoaştem că dezvoltarea relaţiilor dintre cele două
importante activităţi are la bază tradiţia şi cultura naţională iar lipsa de colaborare dintre
cele două sisteme este considerată istorică Totuşi auditul intern şi auditul extern trebuie să
icircnceapă o colaborare efectivă să aducă acel plus de valoare aşteptat din ambele zone şi să
scape de teama existenţialistă care le afectează icircn prezent
Scopul colaborării icircntre auditul intern şi auditul extern ar trebui să aibă ca temelie cel puţin
următoarele argumente conştientizarea managementului privind necesitatea implementării
funcţiei de audit intern icircn cadrul propriilor entităţi
- asigurarea suplimentară că auditul intern este independent
- asumarea implementării auditului intern
- conştientizarea mai completă a riscurilor atacirct de către management cacirct şi de către
auditori
- reducerea la minimum a suprapunerilor
- schimburi profesionale de probleme
- pregătiri profesionale comune
- mobilitatea personalului icircntre cele două structuri
- coroborarea planurilor şi a programelor de audit
- icircmpărtăşirea informaţiilor utile şi asigurarea unei comunicări eficiente
- icircnţelegerea de către fiecare parte a rolului celeilalte
- clarificarea mai atentă a celor două activităţi
- eliminarea rivalităţilor instituţionale sau chiar a competiţiei dintre cele două
activităţi
- punerea unei presiuni mai mici asupra entităţilor auditate
- crearea unei culturi comune a auditului icircn sectorul public
- realizarea unor compatibilităţi reale cu structurile similare europene
Curtea de Conturi a Romacircniei ndash CCR ndash printre alte activităţi evaluează existenţa şi
funcţionalitatea sistemului de control managerial reorganizat icircn conformitate cu legislaţia icircn
vigoare1 ceea ce icircnseamnă că va evalua activitatea de audit intern şi va asigura astfel feed-
back-ul acestei funcţii a entităţii
Colaborarea icircntre structurile care efectuează auditul intern şi cele care efectuează auditul
extern implică o serie icircntreagă de AVANTAJE atacirct pentru cele două părţi cacirct şi pentru
entităţile auditate astfel
auditul intern are o mai bună icircnţelegere a riscurilor din cadrul entităţilor unde
funcţionează şi pot furniza informaţii utile icircn acele zone auditului extern
auditul intern este mai implicat icircn cunoaşterea entităţii avacircnd acces la informaţii la
care auditul extern nu poate ajunge şi din aceste considerente colaborarea este imperios
necesară
auditul intern prin colaborarea cu auditul extern poate să-şi icircmbunătăţească
metodologiile de intervenţie pe teren să-şi dezvolte programele de testare şi să se folosească
de asigurarea pe care o dă auditul extern entităţii auditate
Icircn plus comunicarea reciprocă şi colaborarea interactivă icircntre auditul intern şi auditul
extern aduce beneficii nu numai acestora entităţii auditate dar şi celor două profesii de
auditori
Comitetele de audit acolo unde există ar trebui să icircncurajeze această interrelaţionare pe
principiul complementarităţii profesiilor avacircnd icircn vedere că este necesară colaborarea şi
cooperarea celor două profesii pentru atingerea obiectivelor ce le revin De asemenea acestea
ar trebui să aibă icircn vedere nu numai icircmpărtăşirea cunoştinţelor privind misiunile de audit
realizate dar şi o posibilă aliniere a stan-dardelor lor la buna practică internaţională
Realizarea unor misiuni de audit cu un icircnalt grad de profesionalism presupune existenţa
unei comunicări adecvate din ambele părţi şi aceasta va contribui la icircntărirea relaţiilor de
colaborare profe-sională şi icircn timp la obţinerea icircncrederii reciproce
Deviza ambelor structuri de audit ar trebui să fie aceea de a juca un rol activ icircn
schimbarea şi im-plementarea sistemelor de management şi control intern icircn cadrul
entităţilor care se poate realiza numai dacă există o stare de spirit potrivită care să conducă
la atingerea acestor principii astfel
- comunicarea permanentă care poate reprezenta cheia succesului
- profesionalism şi respect pentru entităţile auditate prin eliminare icircn totalitate
a suprapunerilor
- existenţa unei dorinţe de icircmpărtăşire a constatărilor
- colaborarea eficientă utilă pentru ambele părţi dar şi pentru entitatea
auditată
- comunicarea şi schimbul reciproc de informaţii care va contribui la
organizarea mai bine a activităţilor şi la oferirea unei calităţi crescute a muncii
- necesitatea creşterii icircncrederii reciproce icircntre cele două structuri de audit
deviza relaţiei dintre auditori ar trebui să fie COLABORARE ŞI COOPERARE
Icircn baza acestor considerente auditul intern trebuie să diminueze misiunile de audit de
conformitate şi să se icircndrepte tot mai mult spre realizarea unor misiuni de audit de sistem
deoarece auditul extern este mai interesat de acest gen de misiuni care icirci poate orienta mai
bine propria activitate Icircn acelaşi timp misiunile de audit de sistem sunt mai utile şi pentru
activitatea de evaluare a riscurilor de către management şi de către auditorii interni
Atingerea acestor obiective speciale se va materializa prin stabilirea icircn mod obligatoriu
a unor icircn-tacirclniri de lucru sistematice icircn vederea cooperării şi care se va concretiza icircn
elaborarea unui PROTOCOL DE COLABORARE icircntre cele două profesii de auditori
Considerăm că auditul extern trebuie să fie cel care să aibă iniţiativă icircn această relaţie
avacircnd icircn vedere posibilităţile de evaluare anuală a entităţilor publice şi logica de a porni icircn
examinările pe care le efectuează de la constatările şi recomandările auditului intern Icircn plus
auditul extern icircn activitatea de evaluare a eficienţei sistemului de control managerial trebuie
să aibă icircn vedere rapoartele auditului intern
Desigur posibilităţile de colaborare şi cooperare sunt multiple şi se impune ca mereu să
fie regacircndite funcţie de evoluţia tehnicilor şi instrumentelor de audit dar şi buna practică
recunoscută icircn domeniu
TERMENII PROTOCOLULUI DINTRE AUDITUL EXTERN ŞI AUDITUL INTERN
Activităţile de audit intern şi cele de audit extern din Romacircnia au ca ţel comun
contribuţia la buna gestionare a constituirii şi utilizării fondurilor publice motiv pentru care
de multe ori sunt preferate schimburile de specialişti dintre cele două profesii care de
asemenea sunt şi profesii liberale
Icircn evoluţia celor două activităţi nu de puţine ori intersectarea misiunilor de audit a fost
benefică amacircndurora acestea completacircndu-se reciproc la nivel informal dar şi prin faptul că
rezultatele activităţii uneia dintre ele a fost iniţiatorul şisau declanşatorul activităţii celeilalte
De asemenea ca o apreciere a muncii auditorilor angrenaţi icircntr-un sistem sau altul aceştia au
contribuit la implementarea recomandărilor celorlalţi deşi aceste atribuţii nu erau stabilite
anticipat ca fiind obligatorii
Avacircnd icircn vedere obiectivele comune o serie de tehnici şi instrumente de audit pe care le
folosesc ambele profesii deşi au metodologii diferite dar şi obiective specifice considerăm
că cele două tipuri ale auditului trebuie să se afle icircntr-o perfectă complementaritate
respingacircnd exclusivismul de orice fel
Prin luare icircn considerare a acestor realităţi Curtea de Conturi a Romacircniei ndash CCR ndash icircn
calitate de instituţie supremă de audit şi Ministerul Finanţelor Publice prin Unitatea
Centrală pentru Armonizarea Auditului Public Intern ndash UCAAPI ndash icircn calitate de organ de
specialitate al administraţiei publice centrale care elaborează conduce şi aplică o strategie
unitară icircn domeniul auditului intern icircn sectorul public pot să conlucreze icircndeaproape
pentru a asigura stabilitatea şi complementaritatea celor două sisteme de audit şi a
componentelor acestora
Icircn practică recomandăm ca relaţiile dintre cele două categorii de profesionişti să fie
transpuse icircntr-un Protocol pentru colaborare şi cooperare icircn domeniul activităţii de audit
care să fie structurat pe mai multe capitole icircn care să se statueze icircn principal următoarele
A coordonarea metodologică comună icircn domeniul auditului public icircn Romacircnia
B coordonarea planurilor de activitate ale structurilor de audit intern din entităţile
publice cu cele ale CCR
C asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare
D realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor
A Coordonarea metodologică comună icircn domeniul auditului public icircn Romacircnia va
conduce pe de-o parte la creşterea icircncrederii CCR icircn calitatea activităţii de audit intern care
se poate baza pe rapoartele auditorilor interni şi icircn acelaşi timp poate să le utilizeze ca puncte
de plecare icircn activitatea proprie Pe de altă parte structurile de audit intern icircşi pot reorienta
propriile activităţi icircn funcţie de constatările şi opiniile auditului extern icircncercacircnd totodată să
evite dublarea eforturilor şi a resurselor alocate de către cele două instituţii de audit
Protocolul de cooperare pentru realizarea coordonării metodologice ar trebui să se refere
următoarele
cooperare reciprocă cu maximă operativitate pentru elaborarea şi actualizarea normelor
curente şi a intenţiilor legislative privind icircmbunătăţirea cadrului normativ
transmiterea comentariilor reciproce asupra cadrului procedural şi existenţa disponibilităţii de
a accepta comentariile şi de a le include icircn normele proprii cu respectarea judecăţii
profesionale şi păstrarea independenţei
bull realizarea icircntacirclnirilor periodice icircntre specialişti pentru dezbaterea anumitor soluţii
metodologice comune icircn vederea icircnţelegerii profunde a acestora
bull informarea reciprocă asupra intenţiilor de modificare a cadrului normativ şi procedural de
desfăşurare a activităţii de audit
bull solicitarea de consiliere pentru icircmbunătăţirea şi compatibilizarea metodologiilor proprii de
audit şi a manualelor ghidurilor şi procedurilor de lucru fără a prejudicia independenţa şi
opiniile profe-sionale ale auditorilor
bull dezvoltarea metodologiilor comune pe baza analizei riscului care să permită focalizarea
acti-vităţii de audit intern pe domeniile-cheie ale entităţii publice
B Coordonarea planurilor de activitate ale structurilor de audit intern ale entităţilor
publice cu cele ale CCR cu scopul de a preveni suprapuneri ale activităţilor de audit dar şi
pentru a se completa reciproc prin identificarea şi evaluarea riscurilor rezultate astfel icircncacirct să
poată fi auditate arii cacirct mai extinse ale sistemelor din sectorul public
Icircn activitatea de coordonare a planurilor se impune respectarea unor principii generale
precum
evitarea suprapunerii perioadelor auditabile
misiunile de audit extern de regulă să fie ulterioare misiunilor de audit intern
stabilirea misiunilor de audit de interes comun a obiectivelor acestora şi a
termenelor de realizare
elaborarea unor planuri pentru situaţii neprevăzute cacircnd managerii deturnează
activitatea de audit intern
analiza şi discutarea planurilor curente icircn vederea elaborării planurilor anuale
viitoare de audit şi realizarea unor eventuale schimburi de informaţii privind entităţile ce
urmează a fi auditate
Protocolul de colaborare ar trebui să stabilească şi un calendar comun pentru
definitivarea proiec-telor planurilor de audit intern pentru anul următor corelate cu planul
de activitate propriu al CCR
C Asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare determină necesitatea
informării reciproce asupra modului de desfăşurare propriu-zisă a misiunilor de audit şi
asupra constatărilor deosebite din cuprinsul rapoartelor de audit astfel
icircn situaţia apariţiei icircn timpul derulării misiunilor de audit a unor grave suspiciuni
privind existenţa unui management defectuos sau a unor cazuri de fraudă structurile de
audit intern şi cele de audit extern funcţie de nivelul la care se situează entitatea auditată
se impune să se informeze reciproc dar cu respectarea principiului independenţei
icircn vederea realizării practice a schimbului de informaţii părţile vor proceda la
transmiterea reciprocă a constatărilor importante din rapoartele de audit cu acordul
managerilor inclusiv informarea reciprocă despre modul de implementare a
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn cadrul misiunilor de audit
de asemenea icircn spiritul celor expuse mai sus părţile se vor invita reciproc pentru a
participa la şedinţele de icircnchidere a misiunilor de audit icircn situaţiile icircn care consideră
necesară prezenţa celeilalte părţi şi se vor informa despre modul de implementare al
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn ca-drul misiunilor de audit
D Realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor se impune icircn mod sistematic
cu scopul de a utiliza eficient rezultatele activităţii celeilalte entităţi icircn vederea atingerii
obiectivelor prestabilite Icircn acest sens considerăm necesitatea instituirii unui sistem de
colaborare privind cel puţin
- invitarea reciprocă a auditorilor celor două structuri la cursurile organizate sub
egida acestora inclusiv la acele iniţiative ale Uniunii Europene care se referă la controlul
şi protejarea intereselor financiare ale acesteia
- organizarea de dezbateri seminarii pe teme de interes comun privind analiza
riscurilor modul de utilizare a tehnicilor şi instrumentelor de audit sisteme de
implementare a recomandărilor şi concluziilor şa
- transmiterea reciprocă a materialelor şi informaţiilor cu caracter de noutate din
sfera auditului
Icircn vederea asigurării atingerii acestor obiective apreciem necesitatea
permanentizării activităţii unui grup de lucru care să aibă şi iniţiativa realizării
protocolului de colaborare dintre cele două instituţii CCR şi UCAAPI-MFP
Concret icircn baza acestui protocol dar şi a legislaţiei care reglementează cele două
domenii CCR icircn conformitate cu art 18 din lege va evalua activitatea de control financiar
propriu inclusiv activitatea de audit intern Astfel se impune ca auditorii publici externi să
analizeze icircn cadrul entităţilor auditate icircn principal următoarele aspecte
(1) Organizarea şi managementul structurilor de audit intern
- organizarea compartimentului de audit intern subordonarea şi raportarea directă către
conducerea entităţii publice
- stabilirea atribuţiilor şi responsabilităţilor auditorilor interni conform cadrului legal
- organizarea activităţii de audit intern icircn mod distinct de celelalte activităţi din entitatea
publică
- neimplicarea auditorilor interni icircn elaborarea procedurilor de control sau icircn derularea
efectivă a unor activităţi auditabile
- numirearevocarea şefilor compartimentului de audit intern şi a auditorilor interni
- calitatea şi natura domeniilor cuprinse icircn programul de asigurare şi icircmbunătăţire a
calităţii activităţii de audit intern
- fundamentarea necesarului de auditori pentru funcţionarea optimă a structurilor de
audit intern
- frecvenţa şi modul de apel la resursele externe necesare efectuării misiunilor de audit
intern
- profilul şi competenţa profesională a auditorilor interni
((2) Planificarea auditului intern
elaborarea planului ndash structură aprobare şi actualizare
fundamentarea acţiunilor din plan ndash analiza riscului selectarea şi icircntocmirea referatului
de jus-tificare
concordanţa misiunilor cuprinse icircn plan cu zonele de risc ridicat al domeniilor de
activitate ale entităţii publice
analiza gradului de icircndeplinire a misiunilor de audit planificate
(3) Modul de respectare a metodologiei şi procedurilor icircn derularea misiunilor de audit
public intern
evaluarea normelor metodologice proprii privind activitatea de audit intern
Carta auditului intern
aplicarea efectivă a metodologiei şi procedurilor specifice muncii de audit intern
respectarea principiilor Codului privind conduita etică referitoare la obiectivitatea
integritatea şi asigurarea independenţei auditorilor interni
programul de pregătire profesională
declararea incompatibilităţilor auditorilor interni
respectarea confidenţialităţii profesionale
(4) Evaluarea desfăşurării misiunilor de audit intern
definirea obiectivelor misiunii icircn urma analizei de risc
tematica icircn detaliu şi intervenţia la faţa locului
pertinenţa constatărilor cauzelor consecinţelor şi recomandărilor
respectarea structurii standard a raportului de audit intern
difuzarea raportului de audit intern
(5) Urmărirea implementării recomandărilor formulate icircn rapoartele de audit intern
analiza planului de acţiune şi a calendarului de implementare
gradul de implementare a recomandărilor şi a cauzelor care au condus la neicircndeplinirea
unor recomandări
aprecierea activităţii de audit intern din partea structurilor auditate şi a conducerii
entităţii publice
(6) Organizarea sistemului de raportare a activităţii de audit intern
raportarea recomandărilor neacceptate sau acceptate dar neimplementate
raportarea iregularităţilor
raportul anual de activitate
Constatările auditorilor publici externi rezultate din evaluarea activităţilor de audit
intern consemnate icircn rapoartele de audit icircncheiate vor fi sintetizate de către structurile de
control teritoriale şi se vor transmite departamentului de specialitate pentru a fi cuprinse icircn
Raportul public anual al Curţii de Conturi icircntr-o secţiune distinctă intitulată ldquoEvaluarea
sistemelor de control şi audit internrdquo
Icircn acest sens art 8 lit ldquolrdquo din Legea nr 67219122002 privind auditul public intern
(MO nr 95324122002) cu modificările şi completările ulterioare republicată prevede
colaborarea CCR cu UCAAPI - MFP pentru
- compatibilizarea cadrului procedural utilizat de auditori icircn desfăşurarea activităţii şi
raportarea rezultatelor auditului icircn vederea realizării unei relaţii bazată pe icircncredere
- icircnţelegerea reciprocă a tehnicilor şi instrumentelor utilizate de auditori şi armonizarea
acestora pentru a asigura un caracter unitar icircn stabilirea constatărilor şi evaluarea cauzelor şi
concluzii-lor activităţii de audit
- recunoaşterea reciprocă a nivelului calitativ al recomandărilor şi opiniilor conţinute icircn
rapoartele de audit utilizate ca puncte de plecare icircn derularea viitoarelor misiuni de audit
intern sau extern
Totodată CCR va dezvolta colaborarea cu structurile de audit intern din cadrul
entităţilor publice controlate pentru
- analiza comună a programelor de audit multianuale şi anuale pentru asigurarea
complementarităţii domeniilor supuse auditării
- stabilirea misiunilor de interes comun a obiectivelor acestora şi a termenelor de realizare
avacircnd icircn vedere respectarea principiului ca misiunile de audit public extern de regulă să fie
ulterioare misiunilor de audit intern
- evitarea suprapunerii perioadelor icircn care se desfăşoară efectiv auditul
Din aceste considerente entităţile supuse controlului CCR sunt obligate să transmită
acesteia pacircnă la sfacircrşitul trimestrului I pentru anul precedent raportul privind desfăşurarea şi
realizarea programului de audit intern
Raportarea activităţii de audit intern se face pe baza raportului cadru adoptat după
modelul Comisiei Europene difuzat de UCAAPI icircn calitate de responsabilă cu coordonarea
şi supravegherea auditului intern pentru toţi ordonatorii principali de credite Aceştia la racircndul
lor transmit raportul cadru la toate unităţile aflate icircn subordinea sub autoritatea sau icircn
coordonarea lor şi care au organizată potrivit legii activitatea de audit intern
Rapoartele vor constitui o sursă importantă de informare pentru auditorii publici externi
asupra activităţii de audit intern desfăşurată icircn cadrul entităţii publice respectiv de a cunoaşte
misiunile de audit derulate obiectivele acesteia natura constatărilor şi tipul recomandărilor
formulate Auditorii publici externi pot utiliza aceste informaţii pe care le supun propriei
judecăţi profesionale
Considerăm că profesioniştii din cele două domenii sunt conştienţi de
complementaritatea activităţilor icircntr-o societate tot mai specializată de impactul activităţilor
de audit pentru toate categoriile de management de aşteptările tuturor salariaţilor din cadrul
entităţilor de la AUDITORI şi care nu pot să-şi atingă obiectivele fără realizarea unor
organisme de contact care să funcţioneze ca interfeţe icircntre diversele structuri publice centrale
pe bază de profesionalism
UCAAPI are preocupări pentru alinierea la exigenţele şi standardele internaţionale ceea
ce va contribui la o mai bună comunicare icircntre instituţiile noastre şi organismele naţionale
regionale şi inter-naţionale
6 Auditul intern in sistemul public din Romania
Auditul intern este implementat din 1941 In Europa a fost introdus de UE din 1995 in
Romania in 1999 s-a dat prima lege (legea nr 1191999- privind controlul intern si controlul
financiar prevenitvin cadrul controlului intern functiona si auditul intern ulterior partea de
audit intern a fost abrogata si a ramas numai partea de control intern si control financiar
preventiv) in 2002cu intrare in aplicare din 2003 s-a infiintat auditul intern public din
Romania in baza legii 6722002
In 2002-2003 pana in prezent a fost o lupta pentru implementarea auditului intern
Prin legea nr 6722002 privind auditul public intern si OG 372004 privind
modificarile si completarile acestuia a fost reglementat auditul intern in entitatile publice ca
activitatea functional independenta si obiectiva
In entitatile economice din sistemul privat auditul intern este reglementat prin OUG
nr 751999 privind activitatea de audit financiar republicata prin legea 1332002
Pentru restul entitatilor din sistemul privat auditul intern nu este obligatoriu dar si
acestea sunt interesate sa-si organizeze activitatea de audit intern pentru accesarea
eventualelor fonduri structurale europene
Organizarea auditului intern (AI)
Din punct de vedere structural
a) Comitetul pentru API (CAPI)
b) Unitatea Centrala de Armonizare pentru API (UCAAPI)
c) Compartimentele de API din entitatile publice
Nota pctele a) si b) sunt organizate in structura Ministerului de Finante
Se icircnfiinteaza Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI) pe lacircnga Unitatea
Centrala de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) organism cu caracter
consultativ pentru a actiona icircn vederea definirii strategiei si a icircmbunatatirii activitatii de
audit public intern icircn sectorul public
CAPI cuprinde 11 membri astfel a) presedintele Camerei Auditorilor Financiari din
Romacircnia
b) profesori universitari cu specialitate icircn domeniul auditului public intern - 2 persoane
c) specialisti cu icircnalta calificare icircn domeniul auditului public intern - 3 persoane
d) directorul general al UCAAPI e) experti din alte domenii de activitate respectiv contab
ilitate publica juridic sisteme informatice - 4 persoane (3) Membrii CAPI cu exceptia
directorului general al UCAAPI nu pot face parte din structurile Ministerului Finantelor
Publice iar modul de nominalizare a acestora se va stabili prin norme aprobate prin
hotaracircre a Guvernului
CAPI va fi condus de un presedinte ales cu majoritate simpla de voturi dintre
membrii comitetului pentru o perioada de 3 ani presedintele convoaca icircntacirclnirile CAPI
Regulamentul de organizare si functionare a CAPI este aprobat de plenul acestuia cu
o majoritate de jumatate plus unu din voturi
Secretariatul tehnic al CAPI este asigurat de UCAAPI
Membrii CAPI vor primi o indemnizatie de sedinta egala cu 20 din nivelul
echivalent salariului brut al secretarilor de stat indemnizatia se suporta din bugetul statului
prin bugetul Ministerului Finantelor Publice
Icircn realizarea obiectivelor sale CAPI are urmatoarele atributii principale
a) dezbate planurile strategice de dezvoltare icircn domeniul auditului public intern si emite o
opinie asupra directiilor de dezvoltare a acestuia
b) dezbate si emite o opinie asupra actului normativ elaborat de UCAAPI icircn domeniul
auditului public intern c) dezbate si avizeaza raportul anual privind activitatea de audit
public intern si icircl prezinta Guvernului d) avizeaza planul misiunilor de audit public intern
de interes national cu implicatii multisectoriale
e) dezbate si emite o opinie asupra rapoartelor de audit public intern de interes national cu
implicatii multisectoriale f) analizeaza importanta recomandarilor formulate de auditorii
interni icircn cazul divergentelor de opinii dintre conducatorul entitatii publice si auditorii
interni emitacircnd o opinie asupra consecintelor neimplementarii recomandarilor formulate de
acestia g) analizeaza acordurile de cooperare icircntre auditul intern si cel extern referitor la
definirea conceptelor si la utilizarea standardelor icircn domeniu schimbul de rezultate din
activitatea propriu-zisa de audit precum si pregatirea profesionala comuna a auditorilor h)
avizeaza numirea si revocarea directorului general al UCAAPI
Icircn cadrul Ministerului Finantelor Publice se constituie Uniunea Centrala de
Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) structurata pe compartimente de
specialitate icircn subordinea directa a ministrului finantelor publice
UCAAPI este condusa de un director general numit de ministrul finantelor publice
cu avizul CAPI Directorul general este functionar public si trebuie sa aiba o icircnalta calificare
profesionala icircn domeniul financiar-contabil sisau al auditului cu o competenta profesionala
corespunzatoare si sa icircndeplineasca cerintele Codului privind conduita etica a auditorului
intern
Icircn realizarea obiectivelor sale UCAAPI are urmatoarele atributii principale
a) elaboreaza conduce si aplica o strategie unitara icircn domeniul auditului public intern si
monitorizeaza la nivel national aceasta activitate
b) dezvolta cadrul normativ icircn domeniul auditului public intern
c) dezvolta si implementeaza proceduri si metodologii uniforme bazate pe standardele
internationale inclusiv manualele de audit intern
d) dezvolta metodologiile icircn domeniul riscului managerial
e) elaboreaza Codul privind conduita etica a auditorului intern
f) avizeaza normele metodologice specifice diferitelor sectoare de activitate icircn domeniul
auditului public intern g) dezvolta sistemul de raportare a rezultatelor activitatii de audit
public intern si elaboreaza raportul anual precum si sinteze pe baza rapoartelor primite h)
efectueaza misiuni de audit public intern de interes national cu implicatii multisectoriale
i) verifica respectarea normelor instructiunilor precum si a Codului privind conduita etica a
auditorului intern de catre compartimentele de audit public intern si poate initia masurile
corective necesare icircn cooperare cu conducatorul entitatii publice icircn cauza
j) coordoneaza sistemul de recrutare si de pregatire profesionala icircn domeniul auditului
public intern
k) avizeaza numireadestituirea sefilor compartimentelor de audit public intern din entitatile
publice l) coopereaza cu Curtea de Conturi si cu alte institutii si autoritati publice din
Romacircnia
m) coopereaza cu autoritatile si organizatiile de control financiar public din alte state
inclusiv din Comisia Europeana
Compartimentul de audit public intern se organizeaza astfel
a) conducatorul institutiei publice sau icircn cazul altor entitati publice organul de conducere
colectiva are obligatia instituirii cadrului organizatoric si functional necesar desfasurarii
activitatii de audit public intern
b) la institutiile publice mici care nu sunt subordonate altor entitati publice auditul public
intern se limiteaza la auditul de regularitate si se efectueaza de catre compartimentele de
audit public intern ale Ministerului Finantelor Publice c) conducatorul entitatii publice
subordonate poate stabili si mentine un compartiment functional de audit public intern cu
acordul entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior iar daca acest compartiment
nu se icircnfiinteaza auditul entitatii respective se efectueaza de catre compartimentul de audit
public intern al entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior
Compartimentul de audit public intern se constituie icircn subordinea directa a
conducerii entitatii publice si prin atributiile sale nu trebuie sa fie implicat icircn elaborarea
procedurilor de control intern si icircn desfasurarea activitatilor supuse auditului public
internConducatorul compartimentului de audit public intern este numitdestituit de catre
conducatorul entitatii publice cu avizul UCAAPI pentru entitatile publice subordonate
numireadestituirea se face cu avizul organului ierarhic superior Conducatorul
compartimentului de audit public intern este responsabil pentru organizarea si desfasurarea
activitatilor de audit
Functia de auditor intern este incompatibila cu exercitarea acestei functii ca activitate
profesionala orientata spre profit sau recompensa
Atributiile compartimentului de audit public intern sunt
a) elaboreaza norme metodologice specifice entitatii publice icircn care icircsi desfasoara
activitatea cu avizul UCAAPI sau al organului ierarhic superior icircn cazul entitatilor publice
subordonate b) elaboreaza proiectul planului anual de audit public intern
c) efectueaza activitati de audit public intern pentru a evalua daca sistemele de management
financiar si control ale entitatii publice sunt transparente si sunt conforme cu normele de
legalitate regularitate economicitate eficienta si eficacitate d) informeaza UCAAPI despre
recomandarile neicircnsusite de cat re conducatorul entitatii publice auditate precum si despre
consecintele acestora
e) raporteaza periodic asupra constatarilor concluziilor si recomandarilor rezultate din
activitatile sale de audit f) elaboreaza raportul anual al activitatii de audit public intern
g) icircn cazul identificarii unor iregularitati sau posibile prejudicii raporteaza imediat
conducatorului entitatii publice si structurii de control intern abilitate
7 REGLEMENTAREA SI COORDONAREA AUDITULUI INTERN
In Romania la recomandarea Comisiei Europene in 1999 s-a introdus auditul intern
o activitate noua care a generat profesia de auditor internin baza OUG 1191999 privind
controlul financiar preventiv si auditul internLegea a produs suficienta perturbare in sistem
deoarece acolo se recomanda transformarea compartimentelor de control financiar de
gestiune in compartimente de audit internTotusi a avut si efecte pozitive prin aparitia
activitatii de audit intern ca o functie a managementului general si prin crearea acestei
dispute conceptuale in Romania intre controlul intern si auditul intern pe de o parte si
controlul extern si auditul extern pe de alta parte
Datorita cresterii rolului auditului intern si intelegerea importantei auditorilor interni
in codul entitatilor si sprijiniti de Comisia Europeana am fost obligati sa scoatem o lege a
auditului intern (6722002) in baza careia toate entitatile publice si cele asimilate acesteia
fonduri bugetare si patrimoniu public sunt obligate sa aiba compartimente de audit intern
(directii servicii birou)
Standardele internationale de audit intern recomanda ca compartimentele de audit
intern sa nu fie mai mici de 3 persoane
In Romania exista aprox 30 de compartimente de audit intern din sistemul public
compartimente mici si izolate (1-2 auditori)Din aceste considerente in proxima perioada
vom completa normele generale cu norme de asociere a auditorilor interni penmtru a realiza
compartimente de minim 3 persoane
Legea 6722002 prevede constituirea unui CAPI format din 11 persoane la nivel
MFPDe asemenea s-a constituit UCAAPI la nivelul MFP si compartimente de audit intern
la nivelul tuturor entitatilor publice care au un volum al fondurilor bugetare de cel putin
100000 euro 3 ani consecutivi
Pentru entitatile publice (mici) care nu ating acest barem il va asigura structura
ierarhic superioara
In concluzie exista intr-un minister o directie de audit (20 persoane) structurata pe 2-3
servicii si compartimente de audit internAvem aprox 1000 si ceva de compartimente mici
de audit
Prin legea 6722002 in care utilizam frecvent ldquoactivitatea de auditrdquo intelegem
-activitatea de asigurare a functionalitatii sistemului de control intern din cadrul entitatii si
activitatea de consiliere
Din aceste considerente Codul legislativ prezentat a fost completat cu normele de exercitare
si organizare a activitatii de audit public intern aprobate prin OMFP 382003Ulterior au mai
fost elaborate si alte documente privind sustinerea functiei de audit intern cum ar fi CODUL
ETIC AL AUDITULUI INTERN OMFP 2522004 dar si alte acte normative de completare
si modificare a actului normativ (OUG 4232003 HG 372004) La recomandarea Comisiei
Europene a trebuit sa dezvoltam normele si pentru partea de consiliere si in acest sens s-a
elaborat OMFP 17022005 privind activitatea de consiliere a auditului intern
In normele 17022005 sunt prezentate tipurile consilierii care pot fi
a)consultanta-avand ca scop solutii pentru eliminarea diferitelor obstacole care impiedica
desfasurarea normala a proceselor stabilire cauze determinarea consecintelor formuland
recomandari
b)capacitatea intelegerii destinata obtinerii de informatii suplimentare pentru cunoasterea in
profunzime a unui sistem necesar personalului care are responsabilitatea implemetarii
acesteia
OMFP 9462005 recomanda nivelului general de management urmatoarele
- controlulinspecţia nu se vor mai organiza ca compartimente distincte ci activitatile de
control vor fi disipate pe fluxul procesului
-organizarea Registrului Riscurilor la nivelul fiecarui compartiment si prin centralizare la
nivelul entitatii
-elaborarea procedurilor scrise si formalizate pentru toate activitatile subactivitatile
programele din cadrul entitatiiAceasta filozofie de organizare a controlului intern in entitati
este prezentata in Indrumarul Metodologic privind Organizarea Controlului Intern existent
pe site-ul MFP
NOTA pentru aceste activitati se recomanda auditorilor interni sa faca facilitarea intelegerii
c)formare si perfectionarea profesiei destinata cunostintelor teoretice si practice gestiunea
riscurilor si controlului intern
Consilierea se organizeaza si desfasoara sub mai multe forme
-misiuni de consiliere formalizate cuprinse in plan care respecta OMFP 17022005 in
general pentru abordari sistematice si metodice si care se finalizeaza cu raport de consiliere
-misiuni de consiliere cu caracter informal neformalizat realizate prin participarea in cadrul
unor comitete schimburi de informatii realizate dupa procedurile specifice acestora
-misiuni de consiliere pentru situatii exceptionale (alegeri cutremur inundatii)
BIBLIOGRAFIE
1 Auditul intern autor MGhita Editura Economica Bucuresti 2004 ISBN 973-709-051-9
2 Audit intern autori Marcel Ghiţă Sorin Briciu şi colaboratorii Editura ULISE Alba Iulia
2005 ISBN 973-87453-1-4
3 Auditul intern icircn sistemul public autori Marcel Ghiţă Mihai Spracircnceană Editura
Tribuna Economică Bucureşti 2006
4 Theorie et practique de lrsquoaudit interne autor Jacques Renard Editions drsquoOrganisation
Paris France 2002 tradusă icircn Romacircnia printr-un proiect finanţat de PHARE sub
coordonarea Ministerului Finanţelor Publice Bucureşti 2003
5 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 94604072005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 67528072005) cu
modificările şi completările ulterioare
6 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 138922082006 privind modificarea şi
completarea Ordinului ministrului finanţelor publice nr 9462005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 77112092006)
7 Legea nr 67219122002 privind auditul public intern (MO nr 95324122002) cu
modificările şi completările ulterioare
2 DEFINIREA CONCEPTULUI DE AUDIT INTERN
Funcţia de audit intern a cunoscut transformări succesive pacircnă la stabilizarea definirii
conceptului Aceste abordări progresive au scos icircn evidenţă o serie de elemente care trebuie
reţinute pentru conturarea cadrului icircn care se icircnscrie auditul intern
Din analiza evoluţiei funcţiei auditului intern pacircnă icircn prezent putem aprecia următoarele
elemente de implicare icircn viaţa entităţii auditate şi anume
- consiliere acordată managerului
- ajutorul acordat salariaţilor fără a-i judeca
- independenţă şi obiectivitate totală a auditorilor
a) Consiliere acordată managerului
Auditul intern reprezintă o funcţie de asistenţă a managerului pentru a-i permite să-şi
administreze mai bine activităţile Componenta de asistenţă de consiliere ataşată auditului
intern icircl distinge categoric de orice acţiune de control sau inspecţie şi este unanim
recunoscută ca avacircnd tendinţe de evoluţie icircn continuare
Auditul intern este aproape de fiecare responsabil precum agentul fiscal care consiliază şi
rezolvă problemele legate de impozite si taxe Responsabilul managerul este consiliat de
auditorul intern pentru a găsi soluţii de rezolvare a problemelor sale icircntr-o cu totul altă
manieră icircn sensul că prin dispoziţiile luate să asigure un control mai bun al activităţilor
programelor şi acţiunilor sale
Profesionalismul auditorului intern este arta şi maniera de a emite o judecată de valoare
asupra instrumentelor şi tehnicilor folosite cum ar fi reguli proceduri instrucţiuni sisteme
informatice tipuri de organizare şa care reprezintă ansamblul activităţilor de control
utilizate de managerul instituţiei sau responsabilul unui loc de muncă recunoscut de
specialişti drept control intern
Rolul auditorului intern este acela de a asista managerul pentru abordările practice succesive
deja elaborate şi prin analiza ansamblului să contribuie la icircmbunătăţirea sistemului de control
intern şi a muncii cu mai multă securitate şi eficacitate
Icircn consecinţă se acceptă unanim că auditorul intern consiliază asistă recomandă dar nu
decide obligaţia lui fiind de a reprezenta un mijloc care să contribuie la icircmbunătăţirea
controlului pe care fiecare manager icircl are asupra activităţilor sale şi a celor icircn coordonare icircn
vederea atingerii obiectivelor controlului intern Pentru realizarea acestor atribuţii auditorul
intern dispune de o serie de atuuri faţă de management şi anume
- standarde profesionale internaţionale
- buna practică recunoscută icircn domeniu care icirci dă autoritate
- tehnici şi instrumente care-i garantează eficacitatea
- independenţa de spirit care icirci asigură autonomia să conceapă ipoteze şi să formuleze
recomandări
- cercetarea şi gacircndirea lui este detaşată de constracircngerile şi obligaţiile unei activităţi
permanente de gestionare zilnică a unui serviciu
b) Ajutorul acordat salariaţilor fără a-i judeca
Icircntr-o entitate icircn care auditul intern face parte din cultura organizaţiei acesta este acceptat cu
interes dar icircntr-o entitate care se confruntă cu riscuri potenţiale importante cu absenţa
conformităţii cu reglementările de bază cu o eficacitate scăzută şi o fragilitate externă a
acesteia datorită deturnărilor de fonduri dispariţiei activelor sau fraudă este evident că
managerul respectiv va fi judecat apreciat
considerat icircn funcţie de constatările auditorului intern
Icircntr-un caz standard misiunea de audit intern poate să evidenţieze ineficacitate redundanţă icircn
sistem sau posibilităţi de icircmbunătăţire a activităţiloracţiunilor dar există mai multe motive
pentru care managementul nu trebuie să fie pus direct icircn discuţie
bull Obiectivele auditului intern au icircn vedere un control asupra activităţilor care să conducă
la icircmbunătăţirea performanţei existente şi nu la judecarea acestuia aşa cum specialistul icircn
fiscalitate ajută la o mai bună aplicare a regimului fiscal Chiar dacă responsabilul este judecat
icircn urma rapoartelor sale de audit acesta nu este obiectivul auditului intern
bull Realizările auditului intern nu trebuie puse icircn discuţie de cel auditat iar dacă totuşi
acest lucru este făcut să se efectueze icircntr-o manieră pozitivă Spre exemplu este cazul unei
insuficienţe nereguli importante descoperită de auditorul intern care imediat o aduce la
cunoştinţa managerului şi pe care acesta o va soluţiona fără icircntacircrziere Icircn acest caz disfuncţia
semnalată prin raportul de audit intern a dus la o acţiune corectivă care a avut ca rezultat şi
aprecierea auditorului ca un responsabil dinamic şi eficace
bull Responsabilităţile auditorului intern trebuie să aibă icircn vedere că adesea analiza cauzelor
unei nereguli scoate la iveală existenţa unor puncte slabe care icircşi au originea icircn insuficienţe
asupra cărora responsabilul nu are un bun control Cu această ocazie se observă că soluţiile
trebuie să vină pe cale ierarhică sau chiar de la nivelul organizaţiei dacă sunt probleme de
dimensiune culturală de formare profesională de buget de organizare de natură informatică
şa
Această situaţie paradoxală adesea icircntacirclnită icirci stimulează logica celui auditat care constată că
auditorul intern confirmă insuficienţele semnalate chiar de el
Din prezentarea de mai sus rezultă că icircn aceasta constă consilierea concretă şi fără echivoc
acordată managerului de catre auditorii interni
c) Independenţa totală a auditorilor interni
Funcţia de audit intern nu trebuie să suporte influenţe şi presiuni care ar putea fi contrare
obiectivelor fixate Standardele profesionale de audit intern definesc principiul independenţei
sub două aspecte
- independenţa compartimentului icircn cadrul organizaţiei de aceea el trebuie să
funcţioneze subordonat celui mai icircnalt nivel ierarhic
- independenţa auditorului intern prin practicarea obiectivităţii adică auditorii interni
trebuie să fie independenţi de activităţile pe care le auditează
Independenţa auditorilor interni trebuie să aibă la bază eliminarea practicii de supraicircncărcare a
auditorilor cu lucrări care nu ar trebui să le revină lor Spre exemplu definirea de reguli şi
proceduri de lucru exercitarea acţiunilor de evaluare şi supervizare ale salariaţilor chiar şi
temporar participarea la elaborarea sistemelor informatice activitatea de organizare acţiuni
de control financiar propriu-zis sau inspecţii şa
Fenomenul cel mai grav care rezultă de aici este că auditorii aflaţi icircn această situaţie nu mai
pot audita domeniul respectiv deoarece şi-au pierdut independenţa şi obiectivitatea Dacă
apar asemenea cazuri mai ales la entităţi mici şi mijlocii cacircnd din motive structurale suntem
obligaţi să icircncredinţăm auditorilor asemenea acţiuni se impune să evaluăm riscurile şi
consecinţele inevitabile icircn timp
Independenţa şi obiectivitatea sunt abateri de la funcţia de audit intern care dăunează
eficacităţii şi rigorii muncii de audit Spre exemplu Trebuie să avem icircn vedere că nu putem fi
medic şi pacient icircn acelaşi timp fără să stabilim un diagnostic cel puţin subiectiv
Respectarea standardului privind independenţa presupune unele reguli
bull auditul intern nu trebuie să aibă icircn subordine vreun serviciu operaţional
bull auditorul intern să poată avea acces icircn orice moment la persoanele de la toate nivelele
ierarhice la bunuri la informaţii la sistemele electronice de calcul
bull recomandările pe care le formulează să nu constituie icircn nici un caz măsuri obligatorii
pentru management
Organizarea funcţiei de audit intern icircn subordinea nivelului ierarhic cel mai icircnalt nu este
suficientă mai trebuie ca fiecare icircn cadrul activităţii sale să poată da dovadă de obiectivitate
acesta fiind de altfel unul din principiile fundamentale ale codului deontologic A fi obiectiv
icircnseamnă să realizezi o apreciere icircn totală neutralitate icircnseamnă a nu avea idei preconcepute
ci o atitudine imparţială De aceea standardele profesionale consideră că obiectivitatea este
afectată şi atunci cacircnd auditorul auditează o entitate activitateprogram a cărei
responsabilitate şi-a asumat-o icircn cursul timpului
Realizacircnd că idealul absolut nu va fi atins nici icircn audit de aceea vorbim despre riscul de
audit un risc rezidual după trecerea auditorului intern Obiectivitatea rămacircne scopul care
trebuie atins fiecare avacircnd datoria să facă tot posibilul pentru a se apropia cacirct mai mult de
acest deziderat
Independenţa şi obiectivitatea este deseori controversată mai ales de către auditorii interni
care nu icircnţeleg această independenţă atunci cacircnd se află icircntr-o structură ierarhică
Icircn realitate independenţa auditorului intern este supusă unei duble limitări
bull auditorul intern ca orice responsabil din organizaţie trebuie să se conformeze strategiei
şi politicii direcţiei generale
bull auditorul intern trebuie să fie independent icircn exercitarea funcţiei sale dar respectacircnd
standardele de audit intern Aceasta este o limitare deontologică dar neicircnsoţită de sancţiune
şi de aceea auditorul intern trebuie să-şi impună icircn mod conştient respectarea standardelor
profesionale
Din această succintă prezentare rezultă că icircn materie de independenţă nu este suficientă nici
ataşarea structurii de audit la cel mai icircnalt nivel ierarhic şi nici urmărirea realizării
obiectivităţii
Practica icircn domeniu ne arată că adevărata independenţă a auditorului intern o constituie
profesionalismul său deoarece dacă este un profesionist va descoperi disfuncţii importante
va face recomandări pertinente şi se va implica icircn viaţa organizaţiei prin icircmbunătăţirea
performanţelor acesteia
Definirea elementelor de ancorare icircn viaţa entităţii a funcţiei de audit ne permite să trecem la
prezentarea conceptului de audit intern Aşa cum am arătat au existat mai multe definiţii de-a
lungul timpului
Icircn anul 1999 IIA din SUA a emis o nouă definiţie a auditului intern icircn urma unui studiu
efectuat cu 800 studenţi coordonat de auditorii din universităţile australiene astfel
Auditul intern este o activitate independentă şi obiectivă care dă unei organizaţii o
asigurare icircn ceea ce priveşte gradul de control deţinut asupra operaţiunilor o icircndrumă
pentru a-i icircmbunătăţi operaţiunile şi contribuie la adăugarea unui plus de valoare
Auditul intern ajută această organizaţie să icircşi atingă obiectivele evaluacircnd printr-o
abordare sistematică şi metodică procesele sale de management al riscurilor de control şi
de conducere a icircntreprinderii şi făcacircnd propuneri pentru a le consolida eficacitatea
Icircn literatura de specialitate există autori4 care consideră că folosirea cuvacircntului ldquoactivitaterdquo
pentru a defini auditul intern icircn locul termenului de ldquofuncţierdquo icircl situează pe responsabilul său
pe o poziţie subalternă ţinacircnd cont că o activitate este mai elementară decacirct o funcţie
Din aceste considerente icircn lexicul ldquoCuvintele Audituluirdquo5 există următoarea definiţie a
auditului şi anume Auditul intern este icircn cadrul unei organizaţii o funcţie ndash exercitată icircntr-o
manieră independentă şi cu mandat - de evaluare a controlului intern ceea ce concurează cu
bunul control asupra riscurilor de către responsabili
Icircn Legea nr 6722002 privind auditul public intern din Romacircnia este adoptată definiţia dată
de IIA icircn anul 1999 Marea majoritate a profesioniştilor icircn domeniu sunt de acord că
această formulare mai poate fi reevaluată dar icircn acest moment este satisfăcătoare şi
exhaustivă din punct de vedere al conţinutului
3 CONCEPTUL DE CONTROL INTERN
Etimologia cuvantului ldquocontrolrdquo provine din expresia latineasca ldquo contra rolusrdquo-
verificarea unui act duplicat dupa originalControlul in acceptiunea lui semantica este o
analiza permanenta dar si periodica a unei activitati a unei situatii pentru a urmari mersul
acestuia fata de un scop sau obiectiv si de a lua masurile de creatiiIn acest timp controlul
semnifica si o supraveghere continua morala si materiala ca si stapanirea unei activitati In
literatura de specialitate avem mai multe acceptiuni astfel
- in acceptiunea francofona controlul reprezinta o verificare o inspectie atenta a corectitudinii unui act
- in acceptiunea angloxasona controlul este actiunea de supraveghere a cuiva a ceva o
examinare minutioas cu scopul de a stapani sau reglementa functionalitatea unui mecanism
Controlul ramane un atribut al managementului utilizat pentru realizarea unor analize a
stabilirii realitatii si stabilirii erorilor servind direct managerilor autoritatilor publice dar si
populatieiA evoluat si evolueaza continuu concomitent cu perfectionarea sistemului
deorganizare si de management precum si a mediului in care functioneaza si care se afla
intr-o continua miscare
STRUCTURA SISTEMULUI DE CONTROL INTERN
AUDITUL INTERN
- consiliere manageriala
- evalueaza sistemul de control intern
CONTROLUL INTERN
- autocontrolul activitatii
- controlul mutual
- controlul ierarhic
- controlul de gestiune
- controlul patrimonial
- controlul de calitate
- controlul financiar contabil
- controlul administrativ
- inspectii
- altele
4 Paralela intre auditul intern si controlul intern
Conceptele de control intern si audit intern desi diferite au o serie de elemente care le
apropie si altele care le diferentiaza ceea ce creeaza suficiente confuzii chiar printre
specialisti
Auditul intern reprezinta activitatea de examinare obiectiva a ansamblului activitatilor entitatii
economice icircn scopul furnizarii unei evaluari independente a managementului riscului
controlului si proceselor de conducere a acestuia
Controlul intern este format din ansamblul formelor de control exercitate la nivelul entitatii
publice inclusiv auditul intern stabilite de conducere in concordanta cu obiectivele acesteia si
cu reglementarile legale in vederea administrarii fondurilor in mod economic eficient si
eficace care include structurile organizatorice metodele si procedurile
Auditul intern are urmatorul rol
- Verificarea conformitatii activitatilor din entitatea economica auditata cu politicile
programele si managementul acestuia icircn conformitate cu prevederile legale
- Evaluarea gradului de adecvare si aplicare a controalelor financiare si nefinanciare dispuse si
efectuate de catre conducerea unitatii icircn scopul cresterii eficientei activitatii entitatii
economice
- Evaluarea gradului de adecvare a datelorinformatiilor financiare si nefinanciare destinate
conducerii pentru cunoasterea realitatii din entitatea economica
- Protejarea elementelor patrimoniale bilantiere si extrabilantiere si identificarea metodelor de
prevenire a fraudelor si pierderilor de orice fel
Controlul intern si sistemul de control intern au rolul de a contribui la
- Respectarea politicilor manageriale (deciziilor conducerii) si a reglementarilor legale
precum si la indeplinirea cu regularitate in mod economic eficace si eficient a sarcinilor
stabilite
- Utlilizarea optima si eficienta a resurselor protejarea activelor prin prevenirea si detectarea
abaterilor erorilor si a fraudelor
- Efectuarea si mentinerea de icircnregistrari contabile corecte si complete sistematizarea si
prezentarea informatiilor necesare diferitelor categorii de utilizatori prin intermediul situatiilor
financiare conform unui referential contabil adoptat
Controlul intern datorita caracterului sau sistematic si atotcuprinzator raspunde nevoilor de
informare ale managerilor membrilor Consiliului de Administratie si ai Comitetului de
Directie precum si ale celorlalte persoane care detin functii de conducere si de executie
favorizand dialogul dintre acstea asigurand transparenta si democratia
Pe baza informatiilor furnizate de controlul intern conducerea are posibilitatea sa-si
fundamenteze mai judicios deciziile manageriale referitoare la programele de activitate la
organizarea si coordonarea structuriilor entitatii la delimitatrea responsabilitatilor pe
compartimente si pe persoanele implicate icircn efectuarea tranzactiilor si operatiunilor respective
si icircn consemnarea si prelucrarea informatiilor
Urmarind efectuarea tranzactilor si a operatiunilor in conformitate cu normele legale si cu
deciziile conducerii controlul intern previne si elimina neregulile si eventualele conflicte din
interiorul entitatii sau dintre entitate si terti (organe fiscale clienti creditori etc )
In practica managementul este perceput ca fiind preocupat de organizarea sistemului de
control intern si de actualizarea permanenta a acestuia datorita evolutiei riscurilor cu care se
confrunta entitatea
Exista forme de control care nu implica costuri suplimentare pe care managerul le stabileste
pentru domeniul sau si care sunt menite sa limiteze sau sa elimine riscurile asociate
activitatilor sub forma
- Autocontrolul propriilor activitati efectuate prin respectarea de catre fiecare salariat a
procedurilor de control instituite
- Controlul mutual realizat icircntre fazele unui lant procedural exercitat de fiecare post de lucru
asupra modului de efectuare a prelucrarilor icircn cadrul postului de lucru anterior pentru a putea
adauga propriile prelucrari si a pregatii controlul pe care il va efectua postul de lucru urmator
- Controlul ierarhic exercitat pe fiecare nivel de responsabilitate
- Controlul partenerial care se realizeaza prin delegarea unor competente intre diferite paliere
de responsabilitate
Prin auditul intern se realizeaza
- Cunoasterea mai aprofundata a specificul entitatii
- Garantarea permanentei interventiilor operative pentru redresarea situatiei pentru
modificarea sau aplicarea corecta a metodelor de gestiune
- Abordarea si a domeniilor mai putin semnificative sau prioritare avacircnd un cost mai redus
- Prin rapoartele pe care le icircntocmeste informeaza conducerea la intervale mai scurte de
timp asupra concluziilor sale referitoare la sistemul contabil si sistemul de control intern din
entitatea respectiva
- Asigurarea unei confidentialitati mai mari a informatiilor etc
5 Paralela intre auditul intern si auditul extern
Pornind de la realitatea că atacirct auditul intern cacirct şi auditul extern sunt pe acelaşi
ldquofrontldquo duc aceeaşi ldquobătălieldquo chiar dacă utilizează metodologii diferite de auditare se
impune susţinerea reciprocă ca o condiţie a eficienţei activităţii de audit
Icircn acelaşi timp trebuie să recunoaştem că dezvoltarea relaţiilor dintre cele două
importante activităţi are la bază tradiţia şi cultura naţională iar lipsa de colaborare dintre
cele două sisteme este considerată istorică Totuşi auditul intern şi auditul extern trebuie să
icircnceapă o colaborare efectivă să aducă acel plus de valoare aşteptat din ambele zone şi să
scape de teama existenţialistă care le afectează icircn prezent
Scopul colaborării icircntre auditul intern şi auditul extern ar trebui să aibă ca temelie cel puţin
următoarele argumente conştientizarea managementului privind necesitatea implementării
funcţiei de audit intern icircn cadrul propriilor entităţi
- asigurarea suplimentară că auditul intern este independent
- asumarea implementării auditului intern
- conştientizarea mai completă a riscurilor atacirct de către management cacirct şi de către
auditori
- reducerea la minimum a suprapunerilor
- schimburi profesionale de probleme
- pregătiri profesionale comune
- mobilitatea personalului icircntre cele două structuri
- coroborarea planurilor şi a programelor de audit
- icircmpărtăşirea informaţiilor utile şi asigurarea unei comunicări eficiente
- icircnţelegerea de către fiecare parte a rolului celeilalte
- clarificarea mai atentă a celor două activităţi
- eliminarea rivalităţilor instituţionale sau chiar a competiţiei dintre cele două
activităţi
- punerea unei presiuni mai mici asupra entităţilor auditate
- crearea unei culturi comune a auditului icircn sectorul public
- realizarea unor compatibilităţi reale cu structurile similare europene
Curtea de Conturi a Romacircniei ndash CCR ndash printre alte activităţi evaluează existenţa şi
funcţionalitatea sistemului de control managerial reorganizat icircn conformitate cu legislaţia icircn
vigoare1 ceea ce icircnseamnă că va evalua activitatea de audit intern şi va asigura astfel feed-
back-ul acestei funcţii a entităţii
Colaborarea icircntre structurile care efectuează auditul intern şi cele care efectuează auditul
extern implică o serie icircntreagă de AVANTAJE atacirct pentru cele două părţi cacirct şi pentru
entităţile auditate astfel
auditul intern are o mai bună icircnţelegere a riscurilor din cadrul entităţilor unde
funcţionează şi pot furniza informaţii utile icircn acele zone auditului extern
auditul intern este mai implicat icircn cunoaşterea entităţii avacircnd acces la informaţii la
care auditul extern nu poate ajunge şi din aceste considerente colaborarea este imperios
necesară
auditul intern prin colaborarea cu auditul extern poate să-şi icircmbunătăţească
metodologiile de intervenţie pe teren să-şi dezvolte programele de testare şi să se folosească
de asigurarea pe care o dă auditul extern entităţii auditate
Icircn plus comunicarea reciprocă şi colaborarea interactivă icircntre auditul intern şi auditul
extern aduce beneficii nu numai acestora entităţii auditate dar şi celor două profesii de
auditori
Comitetele de audit acolo unde există ar trebui să icircncurajeze această interrelaţionare pe
principiul complementarităţii profesiilor avacircnd icircn vedere că este necesară colaborarea şi
cooperarea celor două profesii pentru atingerea obiectivelor ce le revin De asemenea acestea
ar trebui să aibă icircn vedere nu numai icircmpărtăşirea cunoştinţelor privind misiunile de audit
realizate dar şi o posibilă aliniere a stan-dardelor lor la buna practică internaţională
Realizarea unor misiuni de audit cu un icircnalt grad de profesionalism presupune existenţa
unei comunicări adecvate din ambele părţi şi aceasta va contribui la icircntărirea relaţiilor de
colaborare profe-sională şi icircn timp la obţinerea icircncrederii reciproce
Deviza ambelor structuri de audit ar trebui să fie aceea de a juca un rol activ icircn
schimbarea şi im-plementarea sistemelor de management şi control intern icircn cadrul
entităţilor care se poate realiza numai dacă există o stare de spirit potrivită care să conducă
la atingerea acestor principii astfel
- comunicarea permanentă care poate reprezenta cheia succesului
- profesionalism şi respect pentru entităţile auditate prin eliminare icircn totalitate
a suprapunerilor
- existenţa unei dorinţe de icircmpărtăşire a constatărilor
- colaborarea eficientă utilă pentru ambele părţi dar şi pentru entitatea
auditată
- comunicarea şi schimbul reciproc de informaţii care va contribui la
organizarea mai bine a activităţilor şi la oferirea unei calităţi crescute a muncii
- necesitatea creşterii icircncrederii reciproce icircntre cele două structuri de audit
deviza relaţiei dintre auditori ar trebui să fie COLABORARE ŞI COOPERARE
Icircn baza acestor considerente auditul intern trebuie să diminueze misiunile de audit de
conformitate şi să se icircndrepte tot mai mult spre realizarea unor misiuni de audit de sistem
deoarece auditul extern este mai interesat de acest gen de misiuni care icirci poate orienta mai
bine propria activitate Icircn acelaşi timp misiunile de audit de sistem sunt mai utile şi pentru
activitatea de evaluare a riscurilor de către management şi de către auditorii interni
Atingerea acestor obiective speciale se va materializa prin stabilirea icircn mod obligatoriu
a unor icircn-tacirclniri de lucru sistematice icircn vederea cooperării şi care se va concretiza icircn
elaborarea unui PROTOCOL DE COLABORARE icircntre cele două profesii de auditori
Considerăm că auditul extern trebuie să fie cel care să aibă iniţiativă icircn această relaţie
avacircnd icircn vedere posibilităţile de evaluare anuală a entităţilor publice şi logica de a porni icircn
examinările pe care le efectuează de la constatările şi recomandările auditului intern Icircn plus
auditul extern icircn activitatea de evaluare a eficienţei sistemului de control managerial trebuie
să aibă icircn vedere rapoartele auditului intern
Desigur posibilităţile de colaborare şi cooperare sunt multiple şi se impune ca mereu să
fie regacircndite funcţie de evoluţia tehnicilor şi instrumentelor de audit dar şi buna practică
recunoscută icircn domeniu
TERMENII PROTOCOLULUI DINTRE AUDITUL EXTERN ŞI AUDITUL INTERN
Activităţile de audit intern şi cele de audit extern din Romacircnia au ca ţel comun
contribuţia la buna gestionare a constituirii şi utilizării fondurilor publice motiv pentru care
de multe ori sunt preferate schimburile de specialişti dintre cele două profesii care de
asemenea sunt şi profesii liberale
Icircn evoluţia celor două activităţi nu de puţine ori intersectarea misiunilor de audit a fost
benefică amacircndurora acestea completacircndu-se reciproc la nivel informal dar şi prin faptul că
rezultatele activităţii uneia dintre ele a fost iniţiatorul şisau declanşatorul activităţii celeilalte
De asemenea ca o apreciere a muncii auditorilor angrenaţi icircntr-un sistem sau altul aceştia au
contribuit la implementarea recomandărilor celorlalţi deşi aceste atribuţii nu erau stabilite
anticipat ca fiind obligatorii
Avacircnd icircn vedere obiectivele comune o serie de tehnici şi instrumente de audit pe care le
folosesc ambele profesii deşi au metodologii diferite dar şi obiective specifice considerăm
că cele două tipuri ale auditului trebuie să se afle icircntr-o perfectă complementaritate
respingacircnd exclusivismul de orice fel
Prin luare icircn considerare a acestor realităţi Curtea de Conturi a Romacircniei ndash CCR ndash icircn
calitate de instituţie supremă de audit şi Ministerul Finanţelor Publice prin Unitatea
Centrală pentru Armonizarea Auditului Public Intern ndash UCAAPI ndash icircn calitate de organ de
specialitate al administraţiei publice centrale care elaborează conduce şi aplică o strategie
unitară icircn domeniul auditului intern icircn sectorul public pot să conlucreze icircndeaproape
pentru a asigura stabilitatea şi complementaritatea celor două sisteme de audit şi a
componentelor acestora
Icircn practică recomandăm ca relaţiile dintre cele două categorii de profesionişti să fie
transpuse icircntr-un Protocol pentru colaborare şi cooperare icircn domeniul activităţii de audit
care să fie structurat pe mai multe capitole icircn care să se statueze icircn principal următoarele
A coordonarea metodologică comună icircn domeniul auditului public icircn Romacircnia
B coordonarea planurilor de activitate ale structurilor de audit intern din entităţile
publice cu cele ale CCR
C asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare
D realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor
A Coordonarea metodologică comună icircn domeniul auditului public icircn Romacircnia va
conduce pe de-o parte la creşterea icircncrederii CCR icircn calitatea activităţii de audit intern care
se poate baza pe rapoartele auditorilor interni şi icircn acelaşi timp poate să le utilizeze ca puncte
de plecare icircn activitatea proprie Pe de altă parte structurile de audit intern icircşi pot reorienta
propriile activităţi icircn funcţie de constatările şi opiniile auditului extern icircncercacircnd totodată să
evite dublarea eforturilor şi a resurselor alocate de către cele două instituţii de audit
Protocolul de cooperare pentru realizarea coordonării metodologice ar trebui să se refere
următoarele
cooperare reciprocă cu maximă operativitate pentru elaborarea şi actualizarea normelor
curente şi a intenţiilor legislative privind icircmbunătăţirea cadrului normativ
transmiterea comentariilor reciproce asupra cadrului procedural şi existenţa disponibilităţii de
a accepta comentariile şi de a le include icircn normele proprii cu respectarea judecăţii
profesionale şi păstrarea independenţei
bull realizarea icircntacirclnirilor periodice icircntre specialişti pentru dezbaterea anumitor soluţii
metodologice comune icircn vederea icircnţelegerii profunde a acestora
bull informarea reciprocă asupra intenţiilor de modificare a cadrului normativ şi procedural de
desfăşurare a activităţii de audit
bull solicitarea de consiliere pentru icircmbunătăţirea şi compatibilizarea metodologiilor proprii de
audit şi a manualelor ghidurilor şi procedurilor de lucru fără a prejudicia independenţa şi
opiniile profe-sionale ale auditorilor
bull dezvoltarea metodologiilor comune pe baza analizei riscului care să permită focalizarea
acti-vităţii de audit intern pe domeniile-cheie ale entităţii publice
B Coordonarea planurilor de activitate ale structurilor de audit intern ale entităţilor
publice cu cele ale CCR cu scopul de a preveni suprapuneri ale activităţilor de audit dar şi
pentru a se completa reciproc prin identificarea şi evaluarea riscurilor rezultate astfel icircncacirct să
poată fi auditate arii cacirct mai extinse ale sistemelor din sectorul public
Icircn activitatea de coordonare a planurilor se impune respectarea unor principii generale
precum
evitarea suprapunerii perioadelor auditabile
misiunile de audit extern de regulă să fie ulterioare misiunilor de audit intern
stabilirea misiunilor de audit de interes comun a obiectivelor acestora şi a
termenelor de realizare
elaborarea unor planuri pentru situaţii neprevăzute cacircnd managerii deturnează
activitatea de audit intern
analiza şi discutarea planurilor curente icircn vederea elaborării planurilor anuale
viitoare de audit şi realizarea unor eventuale schimburi de informaţii privind entităţile ce
urmează a fi auditate
Protocolul de colaborare ar trebui să stabilească şi un calendar comun pentru
definitivarea proiec-telor planurilor de audit intern pentru anul următor corelate cu planul
de activitate propriu al CCR
C Asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare determină necesitatea
informării reciproce asupra modului de desfăşurare propriu-zisă a misiunilor de audit şi
asupra constatărilor deosebite din cuprinsul rapoartelor de audit astfel
icircn situaţia apariţiei icircn timpul derulării misiunilor de audit a unor grave suspiciuni
privind existenţa unui management defectuos sau a unor cazuri de fraudă structurile de
audit intern şi cele de audit extern funcţie de nivelul la care se situează entitatea auditată
se impune să se informeze reciproc dar cu respectarea principiului independenţei
icircn vederea realizării practice a schimbului de informaţii părţile vor proceda la
transmiterea reciprocă a constatărilor importante din rapoartele de audit cu acordul
managerilor inclusiv informarea reciprocă despre modul de implementare a
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn cadrul misiunilor de audit
de asemenea icircn spiritul celor expuse mai sus părţile se vor invita reciproc pentru a
participa la şedinţele de icircnchidere a misiunilor de audit icircn situaţiile icircn care consideră
necesară prezenţa celeilalte părţi şi se vor informa despre modul de implementare al
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn ca-drul misiunilor de audit
D Realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor se impune icircn mod sistematic
cu scopul de a utiliza eficient rezultatele activităţii celeilalte entităţi icircn vederea atingerii
obiectivelor prestabilite Icircn acest sens considerăm necesitatea instituirii unui sistem de
colaborare privind cel puţin
- invitarea reciprocă a auditorilor celor două structuri la cursurile organizate sub
egida acestora inclusiv la acele iniţiative ale Uniunii Europene care se referă la controlul
şi protejarea intereselor financiare ale acesteia
- organizarea de dezbateri seminarii pe teme de interes comun privind analiza
riscurilor modul de utilizare a tehnicilor şi instrumentelor de audit sisteme de
implementare a recomandărilor şi concluziilor şa
- transmiterea reciprocă a materialelor şi informaţiilor cu caracter de noutate din
sfera auditului
Icircn vederea asigurării atingerii acestor obiective apreciem necesitatea
permanentizării activităţii unui grup de lucru care să aibă şi iniţiativa realizării
protocolului de colaborare dintre cele două instituţii CCR şi UCAAPI-MFP
Concret icircn baza acestui protocol dar şi a legislaţiei care reglementează cele două
domenii CCR icircn conformitate cu art 18 din lege va evalua activitatea de control financiar
propriu inclusiv activitatea de audit intern Astfel se impune ca auditorii publici externi să
analizeze icircn cadrul entităţilor auditate icircn principal următoarele aspecte
(1) Organizarea şi managementul structurilor de audit intern
- organizarea compartimentului de audit intern subordonarea şi raportarea directă către
conducerea entităţii publice
- stabilirea atribuţiilor şi responsabilităţilor auditorilor interni conform cadrului legal
- organizarea activităţii de audit intern icircn mod distinct de celelalte activităţi din entitatea
publică
- neimplicarea auditorilor interni icircn elaborarea procedurilor de control sau icircn derularea
efectivă a unor activităţi auditabile
- numirearevocarea şefilor compartimentului de audit intern şi a auditorilor interni
- calitatea şi natura domeniilor cuprinse icircn programul de asigurare şi icircmbunătăţire a
calităţii activităţii de audit intern
- fundamentarea necesarului de auditori pentru funcţionarea optimă a structurilor de
audit intern
- frecvenţa şi modul de apel la resursele externe necesare efectuării misiunilor de audit
intern
- profilul şi competenţa profesională a auditorilor interni
((2) Planificarea auditului intern
elaborarea planului ndash structură aprobare şi actualizare
fundamentarea acţiunilor din plan ndash analiza riscului selectarea şi icircntocmirea referatului
de jus-tificare
concordanţa misiunilor cuprinse icircn plan cu zonele de risc ridicat al domeniilor de
activitate ale entităţii publice
analiza gradului de icircndeplinire a misiunilor de audit planificate
(3) Modul de respectare a metodologiei şi procedurilor icircn derularea misiunilor de audit
public intern
evaluarea normelor metodologice proprii privind activitatea de audit intern
Carta auditului intern
aplicarea efectivă a metodologiei şi procedurilor specifice muncii de audit intern
respectarea principiilor Codului privind conduita etică referitoare la obiectivitatea
integritatea şi asigurarea independenţei auditorilor interni
programul de pregătire profesională
declararea incompatibilităţilor auditorilor interni
respectarea confidenţialităţii profesionale
(4) Evaluarea desfăşurării misiunilor de audit intern
definirea obiectivelor misiunii icircn urma analizei de risc
tematica icircn detaliu şi intervenţia la faţa locului
pertinenţa constatărilor cauzelor consecinţelor şi recomandărilor
respectarea structurii standard a raportului de audit intern
difuzarea raportului de audit intern
(5) Urmărirea implementării recomandărilor formulate icircn rapoartele de audit intern
analiza planului de acţiune şi a calendarului de implementare
gradul de implementare a recomandărilor şi a cauzelor care au condus la neicircndeplinirea
unor recomandări
aprecierea activităţii de audit intern din partea structurilor auditate şi a conducerii
entităţii publice
(6) Organizarea sistemului de raportare a activităţii de audit intern
raportarea recomandărilor neacceptate sau acceptate dar neimplementate
raportarea iregularităţilor
raportul anual de activitate
Constatările auditorilor publici externi rezultate din evaluarea activităţilor de audit
intern consemnate icircn rapoartele de audit icircncheiate vor fi sintetizate de către structurile de
control teritoriale şi se vor transmite departamentului de specialitate pentru a fi cuprinse icircn
Raportul public anual al Curţii de Conturi icircntr-o secţiune distinctă intitulată ldquoEvaluarea
sistemelor de control şi audit internrdquo
Icircn acest sens art 8 lit ldquolrdquo din Legea nr 67219122002 privind auditul public intern
(MO nr 95324122002) cu modificările şi completările ulterioare republicată prevede
colaborarea CCR cu UCAAPI - MFP pentru
- compatibilizarea cadrului procedural utilizat de auditori icircn desfăşurarea activităţii şi
raportarea rezultatelor auditului icircn vederea realizării unei relaţii bazată pe icircncredere
- icircnţelegerea reciprocă a tehnicilor şi instrumentelor utilizate de auditori şi armonizarea
acestora pentru a asigura un caracter unitar icircn stabilirea constatărilor şi evaluarea cauzelor şi
concluzii-lor activităţii de audit
- recunoaşterea reciprocă a nivelului calitativ al recomandărilor şi opiniilor conţinute icircn
rapoartele de audit utilizate ca puncte de plecare icircn derularea viitoarelor misiuni de audit
intern sau extern
Totodată CCR va dezvolta colaborarea cu structurile de audit intern din cadrul
entităţilor publice controlate pentru
- analiza comună a programelor de audit multianuale şi anuale pentru asigurarea
complementarităţii domeniilor supuse auditării
- stabilirea misiunilor de interes comun a obiectivelor acestora şi a termenelor de realizare
avacircnd icircn vedere respectarea principiului ca misiunile de audit public extern de regulă să fie
ulterioare misiunilor de audit intern
- evitarea suprapunerii perioadelor icircn care se desfăşoară efectiv auditul
Din aceste considerente entităţile supuse controlului CCR sunt obligate să transmită
acesteia pacircnă la sfacircrşitul trimestrului I pentru anul precedent raportul privind desfăşurarea şi
realizarea programului de audit intern
Raportarea activităţii de audit intern se face pe baza raportului cadru adoptat după
modelul Comisiei Europene difuzat de UCAAPI icircn calitate de responsabilă cu coordonarea
şi supravegherea auditului intern pentru toţi ordonatorii principali de credite Aceştia la racircndul
lor transmit raportul cadru la toate unităţile aflate icircn subordinea sub autoritatea sau icircn
coordonarea lor şi care au organizată potrivit legii activitatea de audit intern
Rapoartele vor constitui o sursă importantă de informare pentru auditorii publici externi
asupra activităţii de audit intern desfăşurată icircn cadrul entităţii publice respectiv de a cunoaşte
misiunile de audit derulate obiectivele acesteia natura constatărilor şi tipul recomandărilor
formulate Auditorii publici externi pot utiliza aceste informaţii pe care le supun propriei
judecăţi profesionale
Considerăm că profesioniştii din cele două domenii sunt conştienţi de
complementaritatea activităţilor icircntr-o societate tot mai specializată de impactul activităţilor
de audit pentru toate categoriile de management de aşteptările tuturor salariaţilor din cadrul
entităţilor de la AUDITORI şi care nu pot să-şi atingă obiectivele fără realizarea unor
organisme de contact care să funcţioneze ca interfeţe icircntre diversele structuri publice centrale
pe bază de profesionalism
UCAAPI are preocupări pentru alinierea la exigenţele şi standardele internaţionale ceea
ce va contribui la o mai bună comunicare icircntre instituţiile noastre şi organismele naţionale
regionale şi inter-naţionale
6 Auditul intern in sistemul public din Romania
Auditul intern este implementat din 1941 In Europa a fost introdus de UE din 1995 in
Romania in 1999 s-a dat prima lege (legea nr 1191999- privind controlul intern si controlul
financiar prevenitvin cadrul controlului intern functiona si auditul intern ulterior partea de
audit intern a fost abrogata si a ramas numai partea de control intern si control financiar
preventiv) in 2002cu intrare in aplicare din 2003 s-a infiintat auditul intern public din
Romania in baza legii 6722002
In 2002-2003 pana in prezent a fost o lupta pentru implementarea auditului intern
Prin legea nr 6722002 privind auditul public intern si OG 372004 privind
modificarile si completarile acestuia a fost reglementat auditul intern in entitatile publice ca
activitatea functional independenta si obiectiva
In entitatile economice din sistemul privat auditul intern este reglementat prin OUG
nr 751999 privind activitatea de audit financiar republicata prin legea 1332002
Pentru restul entitatilor din sistemul privat auditul intern nu este obligatoriu dar si
acestea sunt interesate sa-si organizeze activitatea de audit intern pentru accesarea
eventualelor fonduri structurale europene
Organizarea auditului intern (AI)
Din punct de vedere structural
a) Comitetul pentru API (CAPI)
b) Unitatea Centrala de Armonizare pentru API (UCAAPI)
c) Compartimentele de API din entitatile publice
Nota pctele a) si b) sunt organizate in structura Ministerului de Finante
Se icircnfiinteaza Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI) pe lacircnga Unitatea
Centrala de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) organism cu caracter
consultativ pentru a actiona icircn vederea definirii strategiei si a icircmbunatatirii activitatii de
audit public intern icircn sectorul public
CAPI cuprinde 11 membri astfel a) presedintele Camerei Auditorilor Financiari din
Romacircnia
b) profesori universitari cu specialitate icircn domeniul auditului public intern - 2 persoane
c) specialisti cu icircnalta calificare icircn domeniul auditului public intern - 3 persoane
d) directorul general al UCAAPI e) experti din alte domenii de activitate respectiv contab
ilitate publica juridic sisteme informatice - 4 persoane (3) Membrii CAPI cu exceptia
directorului general al UCAAPI nu pot face parte din structurile Ministerului Finantelor
Publice iar modul de nominalizare a acestora se va stabili prin norme aprobate prin
hotaracircre a Guvernului
CAPI va fi condus de un presedinte ales cu majoritate simpla de voturi dintre
membrii comitetului pentru o perioada de 3 ani presedintele convoaca icircntacirclnirile CAPI
Regulamentul de organizare si functionare a CAPI este aprobat de plenul acestuia cu
o majoritate de jumatate plus unu din voturi
Secretariatul tehnic al CAPI este asigurat de UCAAPI
Membrii CAPI vor primi o indemnizatie de sedinta egala cu 20 din nivelul
echivalent salariului brut al secretarilor de stat indemnizatia se suporta din bugetul statului
prin bugetul Ministerului Finantelor Publice
Icircn realizarea obiectivelor sale CAPI are urmatoarele atributii principale
a) dezbate planurile strategice de dezvoltare icircn domeniul auditului public intern si emite o
opinie asupra directiilor de dezvoltare a acestuia
b) dezbate si emite o opinie asupra actului normativ elaborat de UCAAPI icircn domeniul
auditului public intern c) dezbate si avizeaza raportul anual privind activitatea de audit
public intern si icircl prezinta Guvernului d) avizeaza planul misiunilor de audit public intern
de interes national cu implicatii multisectoriale
e) dezbate si emite o opinie asupra rapoartelor de audit public intern de interes national cu
implicatii multisectoriale f) analizeaza importanta recomandarilor formulate de auditorii
interni icircn cazul divergentelor de opinii dintre conducatorul entitatii publice si auditorii
interni emitacircnd o opinie asupra consecintelor neimplementarii recomandarilor formulate de
acestia g) analizeaza acordurile de cooperare icircntre auditul intern si cel extern referitor la
definirea conceptelor si la utilizarea standardelor icircn domeniu schimbul de rezultate din
activitatea propriu-zisa de audit precum si pregatirea profesionala comuna a auditorilor h)
avizeaza numirea si revocarea directorului general al UCAAPI
Icircn cadrul Ministerului Finantelor Publice se constituie Uniunea Centrala de
Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) structurata pe compartimente de
specialitate icircn subordinea directa a ministrului finantelor publice
UCAAPI este condusa de un director general numit de ministrul finantelor publice
cu avizul CAPI Directorul general este functionar public si trebuie sa aiba o icircnalta calificare
profesionala icircn domeniul financiar-contabil sisau al auditului cu o competenta profesionala
corespunzatoare si sa icircndeplineasca cerintele Codului privind conduita etica a auditorului
intern
Icircn realizarea obiectivelor sale UCAAPI are urmatoarele atributii principale
a) elaboreaza conduce si aplica o strategie unitara icircn domeniul auditului public intern si
monitorizeaza la nivel national aceasta activitate
b) dezvolta cadrul normativ icircn domeniul auditului public intern
c) dezvolta si implementeaza proceduri si metodologii uniforme bazate pe standardele
internationale inclusiv manualele de audit intern
d) dezvolta metodologiile icircn domeniul riscului managerial
e) elaboreaza Codul privind conduita etica a auditorului intern
f) avizeaza normele metodologice specifice diferitelor sectoare de activitate icircn domeniul
auditului public intern g) dezvolta sistemul de raportare a rezultatelor activitatii de audit
public intern si elaboreaza raportul anual precum si sinteze pe baza rapoartelor primite h)
efectueaza misiuni de audit public intern de interes national cu implicatii multisectoriale
i) verifica respectarea normelor instructiunilor precum si a Codului privind conduita etica a
auditorului intern de catre compartimentele de audit public intern si poate initia masurile
corective necesare icircn cooperare cu conducatorul entitatii publice icircn cauza
j) coordoneaza sistemul de recrutare si de pregatire profesionala icircn domeniul auditului
public intern
k) avizeaza numireadestituirea sefilor compartimentelor de audit public intern din entitatile
publice l) coopereaza cu Curtea de Conturi si cu alte institutii si autoritati publice din
Romacircnia
m) coopereaza cu autoritatile si organizatiile de control financiar public din alte state
inclusiv din Comisia Europeana
Compartimentul de audit public intern se organizeaza astfel
a) conducatorul institutiei publice sau icircn cazul altor entitati publice organul de conducere
colectiva are obligatia instituirii cadrului organizatoric si functional necesar desfasurarii
activitatii de audit public intern
b) la institutiile publice mici care nu sunt subordonate altor entitati publice auditul public
intern se limiteaza la auditul de regularitate si se efectueaza de catre compartimentele de
audit public intern ale Ministerului Finantelor Publice c) conducatorul entitatii publice
subordonate poate stabili si mentine un compartiment functional de audit public intern cu
acordul entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior iar daca acest compartiment
nu se icircnfiinteaza auditul entitatii respective se efectueaza de catre compartimentul de audit
public intern al entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior
Compartimentul de audit public intern se constituie icircn subordinea directa a
conducerii entitatii publice si prin atributiile sale nu trebuie sa fie implicat icircn elaborarea
procedurilor de control intern si icircn desfasurarea activitatilor supuse auditului public
internConducatorul compartimentului de audit public intern este numitdestituit de catre
conducatorul entitatii publice cu avizul UCAAPI pentru entitatile publice subordonate
numireadestituirea se face cu avizul organului ierarhic superior Conducatorul
compartimentului de audit public intern este responsabil pentru organizarea si desfasurarea
activitatilor de audit
Functia de auditor intern este incompatibila cu exercitarea acestei functii ca activitate
profesionala orientata spre profit sau recompensa
Atributiile compartimentului de audit public intern sunt
a) elaboreaza norme metodologice specifice entitatii publice icircn care icircsi desfasoara
activitatea cu avizul UCAAPI sau al organului ierarhic superior icircn cazul entitatilor publice
subordonate b) elaboreaza proiectul planului anual de audit public intern
c) efectueaza activitati de audit public intern pentru a evalua daca sistemele de management
financiar si control ale entitatii publice sunt transparente si sunt conforme cu normele de
legalitate regularitate economicitate eficienta si eficacitate d) informeaza UCAAPI despre
recomandarile neicircnsusite de cat re conducatorul entitatii publice auditate precum si despre
consecintele acestora
e) raporteaza periodic asupra constatarilor concluziilor si recomandarilor rezultate din
activitatile sale de audit f) elaboreaza raportul anual al activitatii de audit public intern
g) icircn cazul identificarii unor iregularitati sau posibile prejudicii raporteaza imediat
conducatorului entitatii publice si structurii de control intern abilitate
7 REGLEMENTAREA SI COORDONAREA AUDITULUI INTERN
In Romania la recomandarea Comisiei Europene in 1999 s-a introdus auditul intern
o activitate noua care a generat profesia de auditor internin baza OUG 1191999 privind
controlul financiar preventiv si auditul internLegea a produs suficienta perturbare in sistem
deoarece acolo se recomanda transformarea compartimentelor de control financiar de
gestiune in compartimente de audit internTotusi a avut si efecte pozitive prin aparitia
activitatii de audit intern ca o functie a managementului general si prin crearea acestei
dispute conceptuale in Romania intre controlul intern si auditul intern pe de o parte si
controlul extern si auditul extern pe de alta parte
Datorita cresterii rolului auditului intern si intelegerea importantei auditorilor interni
in codul entitatilor si sprijiniti de Comisia Europeana am fost obligati sa scoatem o lege a
auditului intern (6722002) in baza careia toate entitatile publice si cele asimilate acesteia
fonduri bugetare si patrimoniu public sunt obligate sa aiba compartimente de audit intern
(directii servicii birou)
Standardele internationale de audit intern recomanda ca compartimentele de audit
intern sa nu fie mai mici de 3 persoane
In Romania exista aprox 30 de compartimente de audit intern din sistemul public
compartimente mici si izolate (1-2 auditori)Din aceste considerente in proxima perioada
vom completa normele generale cu norme de asociere a auditorilor interni penmtru a realiza
compartimente de minim 3 persoane
Legea 6722002 prevede constituirea unui CAPI format din 11 persoane la nivel
MFPDe asemenea s-a constituit UCAAPI la nivelul MFP si compartimente de audit intern
la nivelul tuturor entitatilor publice care au un volum al fondurilor bugetare de cel putin
100000 euro 3 ani consecutivi
Pentru entitatile publice (mici) care nu ating acest barem il va asigura structura
ierarhic superioara
In concluzie exista intr-un minister o directie de audit (20 persoane) structurata pe 2-3
servicii si compartimente de audit internAvem aprox 1000 si ceva de compartimente mici
de audit
Prin legea 6722002 in care utilizam frecvent ldquoactivitatea de auditrdquo intelegem
-activitatea de asigurare a functionalitatii sistemului de control intern din cadrul entitatii si
activitatea de consiliere
Din aceste considerente Codul legislativ prezentat a fost completat cu normele de exercitare
si organizare a activitatii de audit public intern aprobate prin OMFP 382003Ulterior au mai
fost elaborate si alte documente privind sustinerea functiei de audit intern cum ar fi CODUL
ETIC AL AUDITULUI INTERN OMFP 2522004 dar si alte acte normative de completare
si modificare a actului normativ (OUG 4232003 HG 372004) La recomandarea Comisiei
Europene a trebuit sa dezvoltam normele si pentru partea de consiliere si in acest sens s-a
elaborat OMFP 17022005 privind activitatea de consiliere a auditului intern
In normele 17022005 sunt prezentate tipurile consilierii care pot fi
a)consultanta-avand ca scop solutii pentru eliminarea diferitelor obstacole care impiedica
desfasurarea normala a proceselor stabilire cauze determinarea consecintelor formuland
recomandari
b)capacitatea intelegerii destinata obtinerii de informatii suplimentare pentru cunoasterea in
profunzime a unui sistem necesar personalului care are responsabilitatea implemetarii
acesteia
OMFP 9462005 recomanda nivelului general de management urmatoarele
- controlulinspecţia nu se vor mai organiza ca compartimente distincte ci activitatile de
control vor fi disipate pe fluxul procesului
-organizarea Registrului Riscurilor la nivelul fiecarui compartiment si prin centralizare la
nivelul entitatii
-elaborarea procedurilor scrise si formalizate pentru toate activitatile subactivitatile
programele din cadrul entitatiiAceasta filozofie de organizare a controlului intern in entitati
este prezentata in Indrumarul Metodologic privind Organizarea Controlului Intern existent
pe site-ul MFP
NOTA pentru aceste activitati se recomanda auditorilor interni sa faca facilitarea intelegerii
c)formare si perfectionarea profesiei destinata cunostintelor teoretice si practice gestiunea
riscurilor si controlului intern
Consilierea se organizeaza si desfasoara sub mai multe forme
-misiuni de consiliere formalizate cuprinse in plan care respecta OMFP 17022005 in
general pentru abordari sistematice si metodice si care se finalizeaza cu raport de consiliere
-misiuni de consiliere cu caracter informal neformalizat realizate prin participarea in cadrul
unor comitete schimburi de informatii realizate dupa procedurile specifice acestora
-misiuni de consiliere pentru situatii exceptionale (alegeri cutremur inundatii)
BIBLIOGRAFIE
1 Auditul intern autor MGhita Editura Economica Bucuresti 2004 ISBN 973-709-051-9
2 Audit intern autori Marcel Ghiţă Sorin Briciu şi colaboratorii Editura ULISE Alba Iulia
2005 ISBN 973-87453-1-4
3 Auditul intern icircn sistemul public autori Marcel Ghiţă Mihai Spracircnceană Editura
Tribuna Economică Bucureşti 2006
4 Theorie et practique de lrsquoaudit interne autor Jacques Renard Editions drsquoOrganisation
Paris France 2002 tradusă icircn Romacircnia printr-un proiect finanţat de PHARE sub
coordonarea Ministerului Finanţelor Publice Bucureşti 2003
5 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 94604072005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 67528072005) cu
modificările şi completările ulterioare
6 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 138922082006 privind modificarea şi
completarea Ordinului ministrului finanţelor publice nr 9462005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 77112092006)
7 Legea nr 67219122002 privind auditul public intern (MO nr 95324122002) cu
modificările şi completările ulterioare
- tehnici şi instrumente care-i garantează eficacitatea
- independenţa de spirit care icirci asigură autonomia să conceapă ipoteze şi să formuleze
recomandări
- cercetarea şi gacircndirea lui este detaşată de constracircngerile şi obligaţiile unei activităţi
permanente de gestionare zilnică a unui serviciu
b) Ajutorul acordat salariaţilor fără a-i judeca
Icircntr-o entitate icircn care auditul intern face parte din cultura organizaţiei acesta este acceptat cu
interes dar icircntr-o entitate care se confruntă cu riscuri potenţiale importante cu absenţa
conformităţii cu reglementările de bază cu o eficacitate scăzută şi o fragilitate externă a
acesteia datorită deturnărilor de fonduri dispariţiei activelor sau fraudă este evident că
managerul respectiv va fi judecat apreciat
considerat icircn funcţie de constatările auditorului intern
Icircntr-un caz standard misiunea de audit intern poate să evidenţieze ineficacitate redundanţă icircn
sistem sau posibilităţi de icircmbunătăţire a activităţiloracţiunilor dar există mai multe motive
pentru care managementul nu trebuie să fie pus direct icircn discuţie
bull Obiectivele auditului intern au icircn vedere un control asupra activităţilor care să conducă
la icircmbunătăţirea performanţei existente şi nu la judecarea acestuia aşa cum specialistul icircn
fiscalitate ajută la o mai bună aplicare a regimului fiscal Chiar dacă responsabilul este judecat
icircn urma rapoartelor sale de audit acesta nu este obiectivul auditului intern
bull Realizările auditului intern nu trebuie puse icircn discuţie de cel auditat iar dacă totuşi
acest lucru este făcut să se efectueze icircntr-o manieră pozitivă Spre exemplu este cazul unei
insuficienţe nereguli importante descoperită de auditorul intern care imediat o aduce la
cunoştinţa managerului şi pe care acesta o va soluţiona fără icircntacircrziere Icircn acest caz disfuncţia
semnalată prin raportul de audit intern a dus la o acţiune corectivă care a avut ca rezultat şi
aprecierea auditorului ca un responsabil dinamic şi eficace
bull Responsabilităţile auditorului intern trebuie să aibă icircn vedere că adesea analiza cauzelor
unei nereguli scoate la iveală existenţa unor puncte slabe care icircşi au originea icircn insuficienţe
asupra cărora responsabilul nu are un bun control Cu această ocazie se observă că soluţiile
trebuie să vină pe cale ierarhică sau chiar de la nivelul organizaţiei dacă sunt probleme de
dimensiune culturală de formare profesională de buget de organizare de natură informatică
şa
Această situaţie paradoxală adesea icircntacirclnită icirci stimulează logica celui auditat care constată că
auditorul intern confirmă insuficienţele semnalate chiar de el
Din prezentarea de mai sus rezultă că icircn aceasta constă consilierea concretă şi fără echivoc
acordată managerului de catre auditorii interni
c) Independenţa totală a auditorilor interni
Funcţia de audit intern nu trebuie să suporte influenţe şi presiuni care ar putea fi contrare
obiectivelor fixate Standardele profesionale de audit intern definesc principiul independenţei
sub două aspecte
- independenţa compartimentului icircn cadrul organizaţiei de aceea el trebuie să
funcţioneze subordonat celui mai icircnalt nivel ierarhic
- independenţa auditorului intern prin practicarea obiectivităţii adică auditorii interni
trebuie să fie independenţi de activităţile pe care le auditează
Independenţa auditorilor interni trebuie să aibă la bază eliminarea practicii de supraicircncărcare a
auditorilor cu lucrări care nu ar trebui să le revină lor Spre exemplu definirea de reguli şi
proceduri de lucru exercitarea acţiunilor de evaluare şi supervizare ale salariaţilor chiar şi
temporar participarea la elaborarea sistemelor informatice activitatea de organizare acţiuni
de control financiar propriu-zis sau inspecţii şa
Fenomenul cel mai grav care rezultă de aici este că auditorii aflaţi icircn această situaţie nu mai
pot audita domeniul respectiv deoarece şi-au pierdut independenţa şi obiectivitatea Dacă
apar asemenea cazuri mai ales la entităţi mici şi mijlocii cacircnd din motive structurale suntem
obligaţi să icircncredinţăm auditorilor asemenea acţiuni se impune să evaluăm riscurile şi
consecinţele inevitabile icircn timp
Independenţa şi obiectivitatea sunt abateri de la funcţia de audit intern care dăunează
eficacităţii şi rigorii muncii de audit Spre exemplu Trebuie să avem icircn vedere că nu putem fi
medic şi pacient icircn acelaşi timp fără să stabilim un diagnostic cel puţin subiectiv
Respectarea standardului privind independenţa presupune unele reguli
bull auditul intern nu trebuie să aibă icircn subordine vreun serviciu operaţional
bull auditorul intern să poată avea acces icircn orice moment la persoanele de la toate nivelele
ierarhice la bunuri la informaţii la sistemele electronice de calcul
bull recomandările pe care le formulează să nu constituie icircn nici un caz măsuri obligatorii
pentru management
Organizarea funcţiei de audit intern icircn subordinea nivelului ierarhic cel mai icircnalt nu este
suficientă mai trebuie ca fiecare icircn cadrul activităţii sale să poată da dovadă de obiectivitate
acesta fiind de altfel unul din principiile fundamentale ale codului deontologic A fi obiectiv
icircnseamnă să realizezi o apreciere icircn totală neutralitate icircnseamnă a nu avea idei preconcepute
ci o atitudine imparţială De aceea standardele profesionale consideră că obiectivitatea este
afectată şi atunci cacircnd auditorul auditează o entitate activitateprogram a cărei
responsabilitate şi-a asumat-o icircn cursul timpului
Realizacircnd că idealul absolut nu va fi atins nici icircn audit de aceea vorbim despre riscul de
audit un risc rezidual după trecerea auditorului intern Obiectivitatea rămacircne scopul care
trebuie atins fiecare avacircnd datoria să facă tot posibilul pentru a se apropia cacirct mai mult de
acest deziderat
Independenţa şi obiectivitatea este deseori controversată mai ales de către auditorii interni
care nu icircnţeleg această independenţă atunci cacircnd se află icircntr-o structură ierarhică
Icircn realitate independenţa auditorului intern este supusă unei duble limitări
bull auditorul intern ca orice responsabil din organizaţie trebuie să se conformeze strategiei
şi politicii direcţiei generale
bull auditorul intern trebuie să fie independent icircn exercitarea funcţiei sale dar respectacircnd
standardele de audit intern Aceasta este o limitare deontologică dar neicircnsoţită de sancţiune
şi de aceea auditorul intern trebuie să-şi impună icircn mod conştient respectarea standardelor
profesionale
Din această succintă prezentare rezultă că icircn materie de independenţă nu este suficientă nici
ataşarea structurii de audit la cel mai icircnalt nivel ierarhic şi nici urmărirea realizării
obiectivităţii
Practica icircn domeniu ne arată că adevărata independenţă a auditorului intern o constituie
profesionalismul său deoarece dacă este un profesionist va descoperi disfuncţii importante
va face recomandări pertinente şi se va implica icircn viaţa organizaţiei prin icircmbunătăţirea
performanţelor acesteia
Definirea elementelor de ancorare icircn viaţa entităţii a funcţiei de audit ne permite să trecem la
prezentarea conceptului de audit intern Aşa cum am arătat au existat mai multe definiţii de-a
lungul timpului
Icircn anul 1999 IIA din SUA a emis o nouă definiţie a auditului intern icircn urma unui studiu
efectuat cu 800 studenţi coordonat de auditorii din universităţile australiene astfel
Auditul intern este o activitate independentă şi obiectivă care dă unei organizaţii o
asigurare icircn ceea ce priveşte gradul de control deţinut asupra operaţiunilor o icircndrumă
pentru a-i icircmbunătăţi operaţiunile şi contribuie la adăugarea unui plus de valoare
Auditul intern ajută această organizaţie să icircşi atingă obiectivele evaluacircnd printr-o
abordare sistematică şi metodică procesele sale de management al riscurilor de control şi
de conducere a icircntreprinderii şi făcacircnd propuneri pentru a le consolida eficacitatea
Icircn literatura de specialitate există autori4 care consideră că folosirea cuvacircntului ldquoactivitaterdquo
pentru a defini auditul intern icircn locul termenului de ldquofuncţierdquo icircl situează pe responsabilul său
pe o poziţie subalternă ţinacircnd cont că o activitate este mai elementară decacirct o funcţie
Din aceste considerente icircn lexicul ldquoCuvintele Audituluirdquo5 există următoarea definiţie a
auditului şi anume Auditul intern este icircn cadrul unei organizaţii o funcţie ndash exercitată icircntr-o
manieră independentă şi cu mandat - de evaluare a controlului intern ceea ce concurează cu
bunul control asupra riscurilor de către responsabili
Icircn Legea nr 6722002 privind auditul public intern din Romacircnia este adoptată definiţia dată
de IIA icircn anul 1999 Marea majoritate a profesioniştilor icircn domeniu sunt de acord că
această formulare mai poate fi reevaluată dar icircn acest moment este satisfăcătoare şi
exhaustivă din punct de vedere al conţinutului
3 CONCEPTUL DE CONTROL INTERN
Etimologia cuvantului ldquocontrolrdquo provine din expresia latineasca ldquo contra rolusrdquo-
verificarea unui act duplicat dupa originalControlul in acceptiunea lui semantica este o
analiza permanenta dar si periodica a unei activitati a unei situatii pentru a urmari mersul
acestuia fata de un scop sau obiectiv si de a lua masurile de creatiiIn acest timp controlul
semnifica si o supraveghere continua morala si materiala ca si stapanirea unei activitati In
literatura de specialitate avem mai multe acceptiuni astfel
- in acceptiunea francofona controlul reprezinta o verificare o inspectie atenta a corectitudinii unui act
- in acceptiunea angloxasona controlul este actiunea de supraveghere a cuiva a ceva o
examinare minutioas cu scopul de a stapani sau reglementa functionalitatea unui mecanism
Controlul ramane un atribut al managementului utilizat pentru realizarea unor analize a
stabilirii realitatii si stabilirii erorilor servind direct managerilor autoritatilor publice dar si
populatieiA evoluat si evolueaza continuu concomitent cu perfectionarea sistemului
deorganizare si de management precum si a mediului in care functioneaza si care se afla
intr-o continua miscare
STRUCTURA SISTEMULUI DE CONTROL INTERN
AUDITUL INTERN
- consiliere manageriala
- evalueaza sistemul de control intern
CONTROLUL INTERN
- autocontrolul activitatii
- controlul mutual
- controlul ierarhic
- controlul de gestiune
- controlul patrimonial
- controlul de calitate
- controlul financiar contabil
- controlul administrativ
- inspectii
- altele
4 Paralela intre auditul intern si controlul intern
Conceptele de control intern si audit intern desi diferite au o serie de elemente care le
apropie si altele care le diferentiaza ceea ce creeaza suficiente confuzii chiar printre
specialisti
Auditul intern reprezinta activitatea de examinare obiectiva a ansamblului activitatilor entitatii
economice icircn scopul furnizarii unei evaluari independente a managementului riscului
controlului si proceselor de conducere a acestuia
Controlul intern este format din ansamblul formelor de control exercitate la nivelul entitatii
publice inclusiv auditul intern stabilite de conducere in concordanta cu obiectivele acesteia si
cu reglementarile legale in vederea administrarii fondurilor in mod economic eficient si
eficace care include structurile organizatorice metodele si procedurile
Auditul intern are urmatorul rol
- Verificarea conformitatii activitatilor din entitatea economica auditata cu politicile
programele si managementul acestuia icircn conformitate cu prevederile legale
- Evaluarea gradului de adecvare si aplicare a controalelor financiare si nefinanciare dispuse si
efectuate de catre conducerea unitatii icircn scopul cresterii eficientei activitatii entitatii
economice
- Evaluarea gradului de adecvare a datelorinformatiilor financiare si nefinanciare destinate
conducerii pentru cunoasterea realitatii din entitatea economica
- Protejarea elementelor patrimoniale bilantiere si extrabilantiere si identificarea metodelor de
prevenire a fraudelor si pierderilor de orice fel
Controlul intern si sistemul de control intern au rolul de a contribui la
- Respectarea politicilor manageriale (deciziilor conducerii) si a reglementarilor legale
precum si la indeplinirea cu regularitate in mod economic eficace si eficient a sarcinilor
stabilite
- Utlilizarea optima si eficienta a resurselor protejarea activelor prin prevenirea si detectarea
abaterilor erorilor si a fraudelor
- Efectuarea si mentinerea de icircnregistrari contabile corecte si complete sistematizarea si
prezentarea informatiilor necesare diferitelor categorii de utilizatori prin intermediul situatiilor
financiare conform unui referential contabil adoptat
Controlul intern datorita caracterului sau sistematic si atotcuprinzator raspunde nevoilor de
informare ale managerilor membrilor Consiliului de Administratie si ai Comitetului de
Directie precum si ale celorlalte persoane care detin functii de conducere si de executie
favorizand dialogul dintre acstea asigurand transparenta si democratia
Pe baza informatiilor furnizate de controlul intern conducerea are posibilitatea sa-si
fundamenteze mai judicios deciziile manageriale referitoare la programele de activitate la
organizarea si coordonarea structuriilor entitatii la delimitatrea responsabilitatilor pe
compartimente si pe persoanele implicate icircn efectuarea tranzactiilor si operatiunilor respective
si icircn consemnarea si prelucrarea informatiilor
Urmarind efectuarea tranzactilor si a operatiunilor in conformitate cu normele legale si cu
deciziile conducerii controlul intern previne si elimina neregulile si eventualele conflicte din
interiorul entitatii sau dintre entitate si terti (organe fiscale clienti creditori etc )
In practica managementul este perceput ca fiind preocupat de organizarea sistemului de
control intern si de actualizarea permanenta a acestuia datorita evolutiei riscurilor cu care se
confrunta entitatea
Exista forme de control care nu implica costuri suplimentare pe care managerul le stabileste
pentru domeniul sau si care sunt menite sa limiteze sau sa elimine riscurile asociate
activitatilor sub forma
- Autocontrolul propriilor activitati efectuate prin respectarea de catre fiecare salariat a
procedurilor de control instituite
- Controlul mutual realizat icircntre fazele unui lant procedural exercitat de fiecare post de lucru
asupra modului de efectuare a prelucrarilor icircn cadrul postului de lucru anterior pentru a putea
adauga propriile prelucrari si a pregatii controlul pe care il va efectua postul de lucru urmator
- Controlul ierarhic exercitat pe fiecare nivel de responsabilitate
- Controlul partenerial care se realizeaza prin delegarea unor competente intre diferite paliere
de responsabilitate
Prin auditul intern se realizeaza
- Cunoasterea mai aprofundata a specificul entitatii
- Garantarea permanentei interventiilor operative pentru redresarea situatiei pentru
modificarea sau aplicarea corecta a metodelor de gestiune
- Abordarea si a domeniilor mai putin semnificative sau prioritare avacircnd un cost mai redus
- Prin rapoartele pe care le icircntocmeste informeaza conducerea la intervale mai scurte de
timp asupra concluziilor sale referitoare la sistemul contabil si sistemul de control intern din
entitatea respectiva
- Asigurarea unei confidentialitati mai mari a informatiilor etc
5 Paralela intre auditul intern si auditul extern
Pornind de la realitatea că atacirct auditul intern cacirct şi auditul extern sunt pe acelaşi
ldquofrontldquo duc aceeaşi ldquobătălieldquo chiar dacă utilizează metodologii diferite de auditare se
impune susţinerea reciprocă ca o condiţie a eficienţei activităţii de audit
Icircn acelaşi timp trebuie să recunoaştem că dezvoltarea relaţiilor dintre cele două
importante activităţi are la bază tradiţia şi cultura naţională iar lipsa de colaborare dintre
cele două sisteme este considerată istorică Totuşi auditul intern şi auditul extern trebuie să
icircnceapă o colaborare efectivă să aducă acel plus de valoare aşteptat din ambele zone şi să
scape de teama existenţialistă care le afectează icircn prezent
Scopul colaborării icircntre auditul intern şi auditul extern ar trebui să aibă ca temelie cel puţin
următoarele argumente conştientizarea managementului privind necesitatea implementării
funcţiei de audit intern icircn cadrul propriilor entităţi
- asigurarea suplimentară că auditul intern este independent
- asumarea implementării auditului intern
- conştientizarea mai completă a riscurilor atacirct de către management cacirct şi de către
auditori
- reducerea la minimum a suprapunerilor
- schimburi profesionale de probleme
- pregătiri profesionale comune
- mobilitatea personalului icircntre cele două structuri
- coroborarea planurilor şi a programelor de audit
- icircmpărtăşirea informaţiilor utile şi asigurarea unei comunicări eficiente
- icircnţelegerea de către fiecare parte a rolului celeilalte
- clarificarea mai atentă a celor două activităţi
- eliminarea rivalităţilor instituţionale sau chiar a competiţiei dintre cele două
activităţi
- punerea unei presiuni mai mici asupra entităţilor auditate
- crearea unei culturi comune a auditului icircn sectorul public
- realizarea unor compatibilităţi reale cu structurile similare europene
Curtea de Conturi a Romacircniei ndash CCR ndash printre alte activităţi evaluează existenţa şi
funcţionalitatea sistemului de control managerial reorganizat icircn conformitate cu legislaţia icircn
vigoare1 ceea ce icircnseamnă că va evalua activitatea de audit intern şi va asigura astfel feed-
back-ul acestei funcţii a entităţii
Colaborarea icircntre structurile care efectuează auditul intern şi cele care efectuează auditul
extern implică o serie icircntreagă de AVANTAJE atacirct pentru cele două părţi cacirct şi pentru
entităţile auditate astfel
auditul intern are o mai bună icircnţelegere a riscurilor din cadrul entităţilor unde
funcţionează şi pot furniza informaţii utile icircn acele zone auditului extern
auditul intern este mai implicat icircn cunoaşterea entităţii avacircnd acces la informaţii la
care auditul extern nu poate ajunge şi din aceste considerente colaborarea este imperios
necesară
auditul intern prin colaborarea cu auditul extern poate să-şi icircmbunătăţească
metodologiile de intervenţie pe teren să-şi dezvolte programele de testare şi să se folosească
de asigurarea pe care o dă auditul extern entităţii auditate
Icircn plus comunicarea reciprocă şi colaborarea interactivă icircntre auditul intern şi auditul
extern aduce beneficii nu numai acestora entităţii auditate dar şi celor două profesii de
auditori
Comitetele de audit acolo unde există ar trebui să icircncurajeze această interrelaţionare pe
principiul complementarităţii profesiilor avacircnd icircn vedere că este necesară colaborarea şi
cooperarea celor două profesii pentru atingerea obiectivelor ce le revin De asemenea acestea
ar trebui să aibă icircn vedere nu numai icircmpărtăşirea cunoştinţelor privind misiunile de audit
realizate dar şi o posibilă aliniere a stan-dardelor lor la buna practică internaţională
Realizarea unor misiuni de audit cu un icircnalt grad de profesionalism presupune existenţa
unei comunicări adecvate din ambele părţi şi aceasta va contribui la icircntărirea relaţiilor de
colaborare profe-sională şi icircn timp la obţinerea icircncrederii reciproce
Deviza ambelor structuri de audit ar trebui să fie aceea de a juca un rol activ icircn
schimbarea şi im-plementarea sistemelor de management şi control intern icircn cadrul
entităţilor care se poate realiza numai dacă există o stare de spirit potrivită care să conducă
la atingerea acestor principii astfel
- comunicarea permanentă care poate reprezenta cheia succesului
- profesionalism şi respect pentru entităţile auditate prin eliminare icircn totalitate
a suprapunerilor
- existenţa unei dorinţe de icircmpărtăşire a constatărilor
- colaborarea eficientă utilă pentru ambele părţi dar şi pentru entitatea
auditată
- comunicarea şi schimbul reciproc de informaţii care va contribui la
organizarea mai bine a activităţilor şi la oferirea unei calităţi crescute a muncii
- necesitatea creşterii icircncrederii reciproce icircntre cele două structuri de audit
deviza relaţiei dintre auditori ar trebui să fie COLABORARE ŞI COOPERARE
Icircn baza acestor considerente auditul intern trebuie să diminueze misiunile de audit de
conformitate şi să se icircndrepte tot mai mult spre realizarea unor misiuni de audit de sistem
deoarece auditul extern este mai interesat de acest gen de misiuni care icirci poate orienta mai
bine propria activitate Icircn acelaşi timp misiunile de audit de sistem sunt mai utile şi pentru
activitatea de evaluare a riscurilor de către management şi de către auditorii interni
Atingerea acestor obiective speciale se va materializa prin stabilirea icircn mod obligatoriu
a unor icircn-tacirclniri de lucru sistematice icircn vederea cooperării şi care se va concretiza icircn
elaborarea unui PROTOCOL DE COLABORARE icircntre cele două profesii de auditori
Considerăm că auditul extern trebuie să fie cel care să aibă iniţiativă icircn această relaţie
avacircnd icircn vedere posibilităţile de evaluare anuală a entităţilor publice şi logica de a porni icircn
examinările pe care le efectuează de la constatările şi recomandările auditului intern Icircn plus
auditul extern icircn activitatea de evaluare a eficienţei sistemului de control managerial trebuie
să aibă icircn vedere rapoartele auditului intern
Desigur posibilităţile de colaborare şi cooperare sunt multiple şi se impune ca mereu să
fie regacircndite funcţie de evoluţia tehnicilor şi instrumentelor de audit dar şi buna practică
recunoscută icircn domeniu
TERMENII PROTOCOLULUI DINTRE AUDITUL EXTERN ŞI AUDITUL INTERN
Activităţile de audit intern şi cele de audit extern din Romacircnia au ca ţel comun
contribuţia la buna gestionare a constituirii şi utilizării fondurilor publice motiv pentru care
de multe ori sunt preferate schimburile de specialişti dintre cele două profesii care de
asemenea sunt şi profesii liberale
Icircn evoluţia celor două activităţi nu de puţine ori intersectarea misiunilor de audit a fost
benefică amacircndurora acestea completacircndu-se reciproc la nivel informal dar şi prin faptul că
rezultatele activităţii uneia dintre ele a fost iniţiatorul şisau declanşatorul activităţii celeilalte
De asemenea ca o apreciere a muncii auditorilor angrenaţi icircntr-un sistem sau altul aceştia au
contribuit la implementarea recomandărilor celorlalţi deşi aceste atribuţii nu erau stabilite
anticipat ca fiind obligatorii
Avacircnd icircn vedere obiectivele comune o serie de tehnici şi instrumente de audit pe care le
folosesc ambele profesii deşi au metodologii diferite dar şi obiective specifice considerăm
că cele două tipuri ale auditului trebuie să se afle icircntr-o perfectă complementaritate
respingacircnd exclusivismul de orice fel
Prin luare icircn considerare a acestor realităţi Curtea de Conturi a Romacircniei ndash CCR ndash icircn
calitate de instituţie supremă de audit şi Ministerul Finanţelor Publice prin Unitatea
Centrală pentru Armonizarea Auditului Public Intern ndash UCAAPI ndash icircn calitate de organ de
specialitate al administraţiei publice centrale care elaborează conduce şi aplică o strategie
unitară icircn domeniul auditului intern icircn sectorul public pot să conlucreze icircndeaproape
pentru a asigura stabilitatea şi complementaritatea celor două sisteme de audit şi a
componentelor acestora
Icircn practică recomandăm ca relaţiile dintre cele două categorii de profesionişti să fie
transpuse icircntr-un Protocol pentru colaborare şi cooperare icircn domeniul activităţii de audit
care să fie structurat pe mai multe capitole icircn care să se statueze icircn principal următoarele
A coordonarea metodologică comună icircn domeniul auditului public icircn Romacircnia
B coordonarea planurilor de activitate ale structurilor de audit intern din entităţile
publice cu cele ale CCR
C asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare
D realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor
A Coordonarea metodologică comună icircn domeniul auditului public icircn Romacircnia va
conduce pe de-o parte la creşterea icircncrederii CCR icircn calitatea activităţii de audit intern care
se poate baza pe rapoartele auditorilor interni şi icircn acelaşi timp poate să le utilizeze ca puncte
de plecare icircn activitatea proprie Pe de altă parte structurile de audit intern icircşi pot reorienta
propriile activităţi icircn funcţie de constatările şi opiniile auditului extern icircncercacircnd totodată să
evite dublarea eforturilor şi a resurselor alocate de către cele două instituţii de audit
Protocolul de cooperare pentru realizarea coordonării metodologice ar trebui să se refere
următoarele
cooperare reciprocă cu maximă operativitate pentru elaborarea şi actualizarea normelor
curente şi a intenţiilor legislative privind icircmbunătăţirea cadrului normativ
transmiterea comentariilor reciproce asupra cadrului procedural şi existenţa disponibilităţii de
a accepta comentariile şi de a le include icircn normele proprii cu respectarea judecăţii
profesionale şi păstrarea independenţei
bull realizarea icircntacirclnirilor periodice icircntre specialişti pentru dezbaterea anumitor soluţii
metodologice comune icircn vederea icircnţelegerii profunde a acestora
bull informarea reciprocă asupra intenţiilor de modificare a cadrului normativ şi procedural de
desfăşurare a activităţii de audit
bull solicitarea de consiliere pentru icircmbunătăţirea şi compatibilizarea metodologiilor proprii de
audit şi a manualelor ghidurilor şi procedurilor de lucru fără a prejudicia independenţa şi
opiniile profe-sionale ale auditorilor
bull dezvoltarea metodologiilor comune pe baza analizei riscului care să permită focalizarea
acti-vităţii de audit intern pe domeniile-cheie ale entităţii publice
B Coordonarea planurilor de activitate ale structurilor de audit intern ale entităţilor
publice cu cele ale CCR cu scopul de a preveni suprapuneri ale activităţilor de audit dar şi
pentru a se completa reciproc prin identificarea şi evaluarea riscurilor rezultate astfel icircncacirct să
poată fi auditate arii cacirct mai extinse ale sistemelor din sectorul public
Icircn activitatea de coordonare a planurilor se impune respectarea unor principii generale
precum
evitarea suprapunerii perioadelor auditabile
misiunile de audit extern de regulă să fie ulterioare misiunilor de audit intern
stabilirea misiunilor de audit de interes comun a obiectivelor acestora şi a
termenelor de realizare
elaborarea unor planuri pentru situaţii neprevăzute cacircnd managerii deturnează
activitatea de audit intern
analiza şi discutarea planurilor curente icircn vederea elaborării planurilor anuale
viitoare de audit şi realizarea unor eventuale schimburi de informaţii privind entităţile ce
urmează a fi auditate
Protocolul de colaborare ar trebui să stabilească şi un calendar comun pentru
definitivarea proiec-telor planurilor de audit intern pentru anul următor corelate cu planul
de activitate propriu al CCR
C Asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare determină necesitatea
informării reciproce asupra modului de desfăşurare propriu-zisă a misiunilor de audit şi
asupra constatărilor deosebite din cuprinsul rapoartelor de audit astfel
icircn situaţia apariţiei icircn timpul derulării misiunilor de audit a unor grave suspiciuni
privind existenţa unui management defectuos sau a unor cazuri de fraudă structurile de
audit intern şi cele de audit extern funcţie de nivelul la care se situează entitatea auditată
se impune să se informeze reciproc dar cu respectarea principiului independenţei
icircn vederea realizării practice a schimbului de informaţii părţile vor proceda la
transmiterea reciprocă a constatărilor importante din rapoartele de audit cu acordul
managerilor inclusiv informarea reciprocă despre modul de implementare a
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn cadrul misiunilor de audit
de asemenea icircn spiritul celor expuse mai sus părţile se vor invita reciproc pentru a
participa la şedinţele de icircnchidere a misiunilor de audit icircn situaţiile icircn care consideră
necesară prezenţa celeilalte părţi şi se vor informa despre modul de implementare al
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn ca-drul misiunilor de audit
D Realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor se impune icircn mod sistematic
cu scopul de a utiliza eficient rezultatele activităţii celeilalte entităţi icircn vederea atingerii
obiectivelor prestabilite Icircn acest sens considerăm necesitatea instituirii unui sistem de
colaborare privind cel puţin
- invitarea reciprocă a auditorilor celor două structuri la cursurile organizate sub
egida acestora inclusiv la acele iniţiative ale Uniunii Europene care se referă la controlul
şi protejarea intereselor financiare ale acesteia
- organizarea de dezbateri seminarii pe teme de interes comun privind analiza
riscurilor modul de utilizare a tehnicilor şi instrumentelor de audit sisteme de
implementare a recomandărilor şi concluziilor şa
- transmiterea reciprocă a materialelor şi informaţiilor cu caracter de noutate din
sfera auditului
Icircn vederea asigurării atingerii acestor obiective apreciem necesitatea
permanentizării activităţii unui grup de lucru care să aibă şi iniţiativa realizării
protocolului de colaborare dintre cele două instituţii CCR şi UCAAPI-MFP
Concret icircn baza acestui protocol dar şi a legislaţiei care reglementează cele două
domenii CCR icircn conformitate cu art 18 din lege va evalua activitatea de control financiar
propriu inclusiv activitatea de audit intern Astfel se impune ca auditorii publici externi să
analizeze icircn cadrul entităţilor auditate icircn principal următoarele aspecte
(1) Organizarea şi managementul structurilor de audit intern
- organizarea compartimentului de audit intern subordonarea şi raportarea directă către
conducerea entităţii publice
- stabilirea atribuţiilor şi responsabilităţilor auditorilor interni conform cadrului legal
- organizarea activităţii de audit intern icircn mod distinct de celelalte activităţi din entitatea
publică
- neimplicarea auditorilor interni icircn elaborarea procedurilor de control sau icircn derularea
efectivă a unor activităţi auditabile
- numirearevocarea şefilor compartimentului de audit intern şi a auditorilor interni
- calitatea şi natura domeniilor cuprinse icircn programul de asigurare şi icircmbunătăţire a
calităţii activităţii de audit intern
- fundamentarea necesarului de auditori pentru funcţionarea optimă a structurilor de
audit intern
- frecvenţa şi modul de apel la resursele externe necesare efectuării misiunilor de audit
intern
- profilul şi competenţa profesională a auditorilor interni
((2) Planificarea auditului intern
elaborarea planului ndash structură aprobare şi actualizare
fundamentarea acţiunilor din plan ndash analiza riscului selectarea şi icircntocmirea referatului
de jus-tificare
concordanţa misiunilor cuprinse icircn plan cu zonele de risc ridicat al domeniilor de
activitate ale entităţii publice
analiza gradului de icircndeplinire a misiunilor de audit planificate
(3) Modul de respectare a metodologiei şi procedurilor icircn derularea misiunilor de audit
public intern
evaluarea normelor metodologice proprii privind activitatea de audit intern
Carta auditului intern
aplicarea efectivă a metodologiei şi procedurilor specifice muncii de audit intern
respectarea principiilor Codului privind conduita etică referitoare la obiectivitatea
integritatea şi asigurarea independenţei auditorilor interni
programul de pregătire profesională
declararea incompatibilităţilor auditorilor interni
respectarea confidenţialităţii profesionale
(4) Evaluarea desfăşurării misiunilor de audit intern
definirea obiectivelor misiunii icircn urma analizei de risc
tematica icircn detaliu şi intervenţia la faţa locului
pertinenţa constatărilor cauzelor consecinţelor şi recomandărilor
respectarea structurii standard a raportului de audit intern
difuzarea raportului de audit intern
(5) Urmărirea implementării recomandărilor formulate icircn rapoartele de audit intern
analiza planului de acţiune şi a calendarului de implementare
gradul de implementare a recomandărilor şi a cauzelor care au condus la neicircndeplinirea
unor recomandări
aprecierea activităţii de audit intern din partea structurilor auditate şi a conducerii
entităţii publice
(6) Organizarea sistemului de raportare a activităţii de audit intern
raportarea recomandărilor neacceptate sau acceptate dar neimplementate
raportarea iregularităţilor
raportul anual de activitate
Constatările auditorilor publici externi rezultate din evaluarea activităţilor de audit
intern consemnate icircn rapoartele de audit icircncheiate vor fi sintetizate de către structurile de
control teritoriale şi se vor transmite departamentului de specialitate pentru a fi cuprinse icircn
Raportul public anual al Curţii de Conturi icircntr-o secţiune distinctă intitulată ldquoEvaluarea
sistemelor de control şi audit internrdquo
Icircn acest sens art 8 lit ldquolrdquo din Legea nr 67219122002 privind auditul public intern
(MO nr 95324122002) cu modificările şi completările ulterioare republicată prevede
colaborarea CCR cu UCAAPI - MFP pentru
- compatibilizarea cadrului procedural utilizat de auditori icircn desfăşurarea activităţii şi
raportarea rezultatelor auditului icircn vederea realizării unei relaţii bazată pe icircncredere
- icircnţelegerea reciprocă a tehnicilor şi instrumentelor utilizate de auditori şi armonizarea
acestora pentru a asigura un caracter unitar icircn stabilirea constatărilor şi evaluarea cauzelor şi
concluzii-lor activităţii de audit
- recunoaşterea reciprocă a nivelului calitativ al recomandărilor şi opiniilor conţinute icircn
rapoartele de audit utilizate ca puncte de plecare icircn derularea viitoarelor misiuni de audit
intern sau extern
Totodată CCR va dezvolta colaborarea cu structurile de audit intern din cadrul
entităţilor publice controlate pentru
- analiza comună a programelor de audit multianuale şi anuale pentru asigurarea
complementarităţii domeniilor supuse auditării
- stabilirea misiunilor de interes comun a obiectivelor acestora şi a termenelor de realizare
avacircnd icircn vedere respectarea principiului ca misiunile de audit public extern de regulă să fie
ulterioare misiunilor de audit intern
- evitarea suprapunerii perioadelor icircn care se desfăşoară efectiv auditul
Din aceste considerente entităţile supuse controlului CCR sunt obligate să transmită
acesteia pacircnă la sfacircrşitul trimestrului I pentru anul precedent raportul privind desfăşurarea şi
realizarea programului de audit intern
Raportarea activităţii de audit intern se face pe baza raportului cadru adoptat după
modelul Comisiei Europene difuzat de UCAAPI icircn calitate de responsabilă cu coordonarea
şi supravegherea auditului intern pentru toţi ordonatorii principali de credite Aceştia la racircndul
lor transmit raportul cadru la toate unităţile aflate icircn subordinea sub autoritatea sau icircn
coordonarea lor şi care au organizată potrivit legii activitatea de audit intern
Rapoartele vor constitui o sursă importantă de informare pentru auditorii publici externi
asupra activităţii de audit intern desfăşurată icircn cadrul entităţii publice respectiv de a cunoaşte
misiunile de audit derulate obiectivele acesteia natura constatărilor şi tipul recomandărilor
formulate Auditorii publici externi pot utiliza aceste informaţii pe care le supun propriei
judecăţi profesionale
Considerăm că profesioniştii din cele două domenii sunt conştienţi de
complementaritatea activităţilor icircntr-o societate tot mai specializată de impactul activităţilor
de audit pentru toate categoriile de management de aşteptările tuturor salariaţilor din cadrul
entităţilor de la AUDITORI şi care nu pot să-şi atingă obiectivele fără realizarea unor
organisme de contact care să funcţioneze ca interfeţe icircntre diversele structuri publice centrale
pe bază de profesionalism
UCAAPI are preocupări pentru alinierea la exigenţele şi standardele internaţionale ceea
ce va contribui la o mai bună comunicare icircntre instituţiile noastre şi organismele naţionale
regionale şi inter-naţionale
6 Auditul intern in sistemul public din Romania
Auditul intern este implementat din 1941 In Europa a fost introdus de UE din 1995 in
Romania in 1999 s-a dat prima lege (legea nr 1191999- privind controlul intern si controlul
financiar prevenitvin cadrul controlului intern functiona si auditul intern ulterior partea de
audit intern a fost abrogata si a ramas numai partea de control intern si control financiar
preventiv) in 2002cu intrare in aplicare din 2003 s-a infiintat auditul intern public din
Romania in baza legii 6722002
In 2002-2003 pana in prezent a fost o lupta pentru implementarea auditului intern
Prin legea nr 6722002 privind auditul public intern si OG 372004 privind
modificarile si completarile acestuia a fost reglementat auditul intern in entitatile publice ca
activitatea functional independenta si obiectiva
In entitatile economice din sistemul privat auditul intern este reglementat prin OUG
nr 751999 privind activitatea de audit financiar republicata prin legea 1332002
Pentru restul entitatilor din sistemul privat auditul intern nu este obligatoriu dar si
acestea sunt interesate sa-si organizeze activitatea de audit intern pentru accesarea
eventualelor fonduri structurale europene
Organizarea auditului intern (AI)
Din punct de vedere structural
a) Comitetul pentru API (CAPI)
b) Unitatea Centrala de Armonizare pentru API (UCAAPI)
c) Compartimentele de API din entitatile publice
Nota pctele a) si b) sunt organizate in structura Ministerului de Finante
Se icircnfiinteaza Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI) pe lacircnga Unitatea
Centrala de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) organism cu caracter
consultativ pentru a actiona icircn vederea definirii strategiei si a icircmbunatatirii activitatii de
audit public intern icircn sectorul public
CAPI cuprinde 11 membri astfel a) presedintele Camerei Auditorilor Financiari din
Romacircnia
b) profesori universitari cu specialitate icircn domeniul auditului public intern - 2 persoane
c) specialisti cu icircnalta calificare icircn domeniul auditului public intern - 3 persoane
d) directorul general al UCAAPI e) experti din alte domenii de activitate respectiv contab
ilitate publica juridic sisteme informatice - 4 persoane (3) Membrii CAPI cu exceptia
directorului general al UCAAPI nu pot face parte din structurile Ministerului Finantelor
Publice iar modul de nominalizare a acestora se va stabili prin norme aprobate prin
hotaracircre a Guvernului
CAPI va fi condus de un presedinte ales cu majoritate simpla de voturi dintre
membrii comitetului pentru o perioada de 3 ani presedintele convoaca icircntacirclnirile CAPI
Regulamentul de organizare si functionare a CAPI este aprobat de plenul acestuia cu
o majoritate de jumatate plus unu din voturi
Secretariatul tehnic al CAPI este asigurat de UCAAPI
Membrii CAPI vor primi o indemnizatie de sedinta egala cu 20 din nivelul
echivalent salariului brut al secretarilor de stat indemnizatia se suporta din bugetul statului
prin bugetul Ministerului Finantelor Publice
Icircn realizarea obiectivelor sale CAPI are urmatoarele atributii principale
a) dezbate planurile strategice de dezvoltare icircn domeniul auditului public intern si emite o
opinie asupra directiilor de dezvoltare a acestuia
b) dezbate si emite o opinie asupra actului normativ elaborat de UCAAPI icircn domeniul
auditului public intern c) dezbate si avizeaza raportul anual privind activitatea de audit
public intern si icircl prezinta Guvernului d) avizeaza planul misiunilor de audit public intern
de interes national cu implicatii multisectoriale
e) dezbate si emite o opinie asupra rapoartelor de audit public intern de interes national cu
implicatii multisectoriale f) analizeaza importanta recomandarilor formulate de auditorii
interni icircn cazul divergentelor de opinii dintre conducatorul entitatii publice si auditorii
interni emitacircnd o opinie asupra consecintelor neimplementarii recomandarilor formulate de
acestia g) analizeaza acordurile de cooperare icircntre auditul intern si cel extern referitor la
definirea conceptelor si la utilizarea standardelor icircn domeniu schimbul de rezultate din
activitatea propriu-zisa de audit precum si pregatirea profesionala comuna a auditorilor h)
avizeaza numirea si revocarea directorului general al UCAAPI
Icircn cadrul Ministerului Finantelor Publice se constituie Uniunea Centrala de
Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) structurata pe compartimente de
specialitate icircn subordinea directa a ministrului finantelor publice
UCAAPI este condusa de un director general numit de ministrul finantelor publice
cu avizul CAPI Directorul general este functionar public si trebuie sa aiba o icircnalta calificare
profesionala icircn domeniul financiar-contabil sisau al auditului cu o competenta profesionala
corespunzatoare si sa icircndeplineasca cerintele Codului privind conduita etica a auditorului
intern
Icircn realizarea obiectivelor sale UCAAPI are urmatoarele atributii principale
a) elaboreaza conduce si aplica o strategie unitara icircn domeniul auditului public intern si
monitorizeaza la nivel national aceasta activitate
b) dezvolta cadrul normativ icircn domeniul auditului public intern
c) dezvolta si implementeaza proceduri si metodologii uniforme bazate pe standardele
internationale inclusiv manualele de audit intern
d) dezvolta metodologiile icircn domeniul riscului managerial
e) elaboreaza Codul privind conduita etica a auditorului intern
f) avizeaza normele metodologice specifice diferitelor sectoare de activitate icircn domeniul
auditului public intern g) dezvolta sistemul de raportare a rezultatelor activitatii de audit
public intern si elaboreaza raportul anual precum si sinteze pe baza rapoartelor primite h)
efectueaza misiuni de audit public intern de interes national cu implicatii multisectoriale
i) verifica respectarea normelor instructiunilor precum si a Codului privind conduita etica a
auditorului intern de catre compartimentele de audit public intern si poate initia masurile
corective necesare icircn cooperare cu conducatorul entitatii publice icircn cauza
j) coordoneaza sistemul de recrutare si de pregatire profesionala icircn domeniul auditului
public intern
k) avizeaza numireadestituirea sefilor compartimentelor de audit public intern din entitatile
publice l) coopereaza cu Curtea de Conturi si cu alte institutii si autoritati publice din
Romacircnia
m) coopereaza cu autoritatile si organizatiile de control financiar public din alte state
inclusiv din Comisia Europeana
Compartimentul de audit public intern se organizeaza astfel
a) conducatorul institutiei publice sau icircn cazul altor entitati publice organul de conducere
colectiva are obligatia instituirii cadrului organizatoric si functional necesar desfasurarii
activitatii de audit public intern
b) la institutiile publice mici care nu sunt subordonate altor entitati publice auditul public
intern se limiteaza la auditul de regularitate si se efectueaza de catre compartimentele de
audit public intern ale Ministerului Finantelor Publice c) conducatorul entitatii publice
subordonate poate stabili si mentine un compartiment functional de audit public intern cu
acordul entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior iar daca acest compartiment
nu se icircnfiinteaza auditul entitatii respective se efectueaza de catre compartimentul de audit
public intern al entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior
Compartimentul de audit public intern se constituie icircn subordinea directa a
conducerii entitatii publice si prin atributiile sale nu trebuie sa fie implicat icircn elaborarea
procedurilor de control intern si icircn desfasurarea activitatilor supuse auditului public
internConducatorul compartimentului de audit public intern este numitdestituit de catre
conducatorul entitatii publice cu avizul UCAAPI pentru entitatile publice subordonate
numireadestituirea se face cu avizul organului ierarhic superior Conducatorul
compartimentului de audit public intern este responsabil pentru organizarea si desfasurarea
activitatilor de audit
Functia de auditor intern este incompatibila cu exercitarea acestei functii ca activitate
profesionala orientata spre profit sau recompensa
Atributiile compartimentului de audit public intern sunt
a) elaboreaza norme metodologice specifice entitatii publice icircn care icircsi desfasoara
activitatea cu avizul UCAAPI sau al organului ierarhic superior icircn cazul entitatilor publice
subordonate b) elaboreaza proiectul planului anual de audit public intern
c) efectueaza activitati de audit public intern pentru a evalua daca sistemele de management
financiar si control ale entitatii publice sunt transparente si sunt conforme cu normele de
legalitate regularitate economicitate eficienta si eficacitate d) informeaza UCAAPI despre
recomandarile neicircnsusite de cat re conducatorul entitatii publice auditate precum si despre
consecintele acestora
e) raporteaza periodic asupra constatarilor concluziilor si recomandarilor rezultate din
activitatile sale de audit f) elaboreaza raportul anual al activitatii de audit public intern
g) icircn cazul identificarii unor iregularitati sau posibile prejudicii raporteaza imediat
conducatorului entitatii publice si structurii de control intern abilitate
7 REGLEMENTAREA SI COORDONAREA AUDITULUI INTERN
In Romania la recomandarea Comisiei Europene in 1999 s-a introdus auditul intern
o activitate noua care a generat profesia de auditor internin baza OUG 1191999 privind
controlul financiar preventiv si auditul internLegea a produs suficienta perturbare in sistem
deoarece acolo se recomanda transformarea compartimentelor de control financiar de
gestiune in compartimente de audit internTotusi a avut si efecte pozitive prin aparitia
activitatii de audit intern ca o functie a managementului general si prin crearea acestei
dispute conceptuale in Romania intre controlul intern si auditul intern pe de o parte si
controlul extern si auditul extern pe de alta parte
Datorita cresterii rolului auditului intern si intelegerea importantei auditorilor interni
in codul entitatilor si sprijiniti de Comisia Europeana am fost obligati sa scoatem o lege a
auditului intern (6722002) in baza careia toate entitatile publice si cele asimilate acesteia
fonduri bugetare si patrimoniu public sunt obligate sa aiba compartimente de audit intern
(directii servicii birou)
Standardele internationale de audit intern recomanda ca compartimentele de audit
intern sa nu fie mai mici de 3 persoane
In Romania exista aprox 30 de compartimente de audit intern din sistemul public
compartimente mici si izolate (1-2 auditori)Din aceste considerente in proxima perioada
vom completa normele generale cu norme de asociere a auditorilor interni penmtru a realiza
compartimente de minim 3 persoane
Legea 6722002 prevede constituirea unui CAPI format din 11 persoane la nivel
MFPDe asemenea s-a constituit UCAAPI la nivelul MFP si compartimente de audit intern
la nivelul tuturor entitatilor publice care au un volum al fondurilor bugetare de cel putin
100000 euro 3 ani consecutivi
Pentru entitatile publice (mici) care nu ating acest barem il va asigura structura
ierarhic superioara
In concluzie exista intr-un minister o directie de audit (20 persoane) structurata pe 2-3
servicii si compartimente de audit internAvem aprox 1000 si ceva de compartimente mici
de audit
Prin legea 6722002 in care utilizam frecvent ldquoactivitatea de auditrdquo intelegem
-activitatea de asigurare a functionalitatii sistemului de control intern din cadrul entitatii si
activitatea de consiliere
Din aceste considerente Codul legislativ prezentat a fost completat cu normele de exercitare
si organizare a activitatii de audit public intern aprobate prin OMFP 382003Ulterior au mai
fost elaborate si alte documente privind sustinerea functiei de audit intern cum ar fi CODUL
ETIC AL AUDITULUI INTERN OMFP 2522004 dar si alte acte normative de completare
si modificare a actului normativ (OUG 4232003 HG 372004) La recomandarea Comisiei
Europene a trebuit sa dezvoltam normele si pentru partea de consiliere si in acest sens s-a
elaborat OMFP 17022005 privind activitatea de consiliere a auditului intern
In normele 17022005 sunt prezentate tipurile consilierii care pot fi
a)consultanta-avand ca scop solutii pentru eliminarea diferitelor obstacole care impiedica
desfasurarea normala a proceselor stabilire cauze determinarea consecintelor formuland
recomandari
b)capacitatea intelegerii destinata obtinerii de informatii suplimentare pentru cunoasterea in
profunzime a unui sistem necesar personalului care are responsabilitatea implemetarii
acesteia
OMFP 9462005 recomanda nivelului general de management urmatoarele
- controlulinspecţia nu se vor mai organiza ca compartimente distincte ci activitatile de
control vor fi disipate pe fluxul procesului
-organizarea Registrului Riscurilor la nivelul fiecarui compartiment si prin centralizare la
nivelul entitatii
-elaborarea procedurilor scrise si formalizate pentru toate activitatile subactivitatile
programele din cadrul entitatiiAceasta filozofie de organizare a controlului intern in entitati
este prezentata in Indrumarul Metodologic privind Organizarea Controlului Intern existent
pe site-ul MFP
NOTA pentru aceste activitati se recomanda auditorilor interni sa faca facilitarea intelegerii
c)formare si perfectionarea profesiei destinata cunostintelor teoretice si practice gestiunea
riscurilor si controlului intern
Consilierea se organizeaza si desfasoara sub mai multe forme
-misiuni de consiliere formalizate cuprinse in plan care respecta OMFP 17022005 in
general pentru abordari sistematice si metodice si care se finalizeaza cu raport de consiliere
-misiuni de consiliere cu caracter informal neformalizat realizate prin participarea in cadrul
unor comitete schimburi de informatii realizate dupa procedurile specifice acestora
-misiuni de consiliere pentru situatii exceptionale (alegeri cutremur inundatii)
BIBLIOGRAFIE
1 Auditul intern autor MGhita Editura Economica Bucuresti 2004 ISBN 973-709-051-9
2 Audit intern autori Marcel Ghiţă Sorin Briciu şi colaboratorii Editura ULISE Alba Iulia
2005 ISBN 973-87453-1-4
3 Auditul intern icircn sistemul public autori Marcel Ghiţă Mihai Spracircnceană Editura
Tribuna Economică Bucureşti 2006
4 Theorie et practique de lrsquoaudit interne autor Jacques Renard Editions drsquoOrganisation
Paris France 2002 tradusă icircn Romacircnia printr-un proiect finanţat de PHARE sub
coordonarea Ministerului Finanţelor Publice Bucureşti 2003
5 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 94604072005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 67528072005) cu
modificările şi completările ulterioare
6 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 138922082006 privind modificarea şi
completarea Ordinului ministrului finanţelor publice nr 9462005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 77112092006)
7 Legea nr 67219122002 privind auditul public intern (MO nr 95324122002) cu
modificările şi completările ulterioare
acordată managerului de catre auditorii interni
c) Independenţa totală a auditorilor interni
Funcţia de audit intern nu trebuie să suporte influenţe şi presiuni care ar putea fi contrare
obiectivelor fixate Standardele profesionale de audit intern definesc principiul independenţei
sub două aspecte
- independenţa compartimentului icircn cadrul organizaţiei de aceea el trebuie să
funcţioneze subordonat celui mai icircnalt nivel ierarhic
- independenţa auditorului intern prin practicarea obiectivităţii adică auditorii interni
trebuie să fie independenţi de activităţile pe care le auditează
Independenţa auditorilor interni trebuie să aibă la bază eliminarea practicii de supraicircncărcare a
auditorilor cu lucrări care nu ar trebui să le revină lor Spre exemplu definirea de reguli şi
proceduri de lucru exercitarea acţiunilor de evaluare şi supervizare ale salariaţilor chiar şi
temporar participarea la elaborarea sistemelor informatice activitatea de organizare acţiuni
de control financiar propriu-zis sau inspecţii şa
Fenomenul cel mai grav care rezultă de aici este că auditorii aflaţi icircn această situaţie nu mai
pot audita domeniul respectiv deoarece şi-au pierdut independenţa şi obiectivitatea Dacă
apar asemenea cazuri mai ales la entităţi mici şi mijlocii cacircnd din motive structurale suntem
obligaţi să icircncredinţăm auditorilor asemenea acţiuni se impune să evaluăm riscurile şi
consecinţele inevitabile icircn timp
Independenţa şi obiectivitatea sunt abateri de la funcţia de audit intern care dăunează
eficacităţii şi rigorii muncii de audit Spre exemplu Trebuie să avem icircn vedere că nu putem fi
medic şi pacient icircn acelaşi timp fără să stabilim un diagnostic cel puţin subiectiv
Respectarea standardului privind independenţa presupune unele reguli
bull auditul intern nu trebuie să aibă icircn subordine vreun serviciu operaţional
bull auditorul intern să poată avea acces icircn orice moment la persoanele de la toate nivelele
ierarhice la bunuri la informaţii la sistemele electronice de calcul
bull recomandările pe care le formulează să nu constituie icircn nici un caz măsuri obligatorii
pentru management
Organizarea funcţiei de audit intern icircn subordinea nivelului ierarhic cel mai icircnalt nu este
suficientă mai trebuie ca fiecare icircn cadrul activităţii sale să poată da dovadă de obiectivitate
acesta fiind de altfel unul din principiile fundamentale ale codului deontologic A fi obiectiv
icircnseamnă să realizezi o apreciere icircn totală neutralitate icircnseamnă a nu avea idei preconcepute
ci o atitudine imparţială De aceea standardele profesionale consideră că obiectivitatea este
afectată şi atunci cacircnd auditorul auditează o entitate activitateprogram a cărei
responsabilitate şi-a asumat-o icircn cursul timpului
Realizacircnd că idealul absolut nu va fi atins nici icircn audit de aceea vorbim despre riscul de
audit un risc rezidual după trecerea auditorului intern Obiectivitatea rămacircne scopul care
trebuie atins fiecare avacircnd datoria să facă tot posibilul pentru a se apropia cacirct mai mult de
acest deziderat
Independenţa şi obiectivitatea este deseori controversată mai ales de către auditorii interni
care nu icircnţeleg această independenţă atunci cacircnd se află icircntr-o structură ierarhică
Icircn realitate independenţa auditorului intern este supusă unei duble limitări
bull auditorul intern ca orice responsabil din organizaţie trebuie să se conformeze strategiei
şi politicii direcţiei generale
bull auditorul intern trebuie să fie independent icircn exercitarea funcţiei sale dar respectacircnd
standardele de audit intern Aceasta este o limitare deontologică dar neicircnsoţită de sancţiune
şi de aceea auditorul intern trebuie să-şi impună icircn mod conştient respectarea standardelor
profesionale
Din această succintă prezentare rezultă că icircn materie de independenţă nu este suficientă nici
ataşarea structurii de audit la cel mai icircnalt nivel ierarhic şi nici urmărirea realizării
obiectivităţii
Practica icircn domeniu ne arată că adevărata independenţă a auditorului intern o constituie
profesionalismul său deoarece dacă este un profesionist va descoperi disfuncţii importante
va face recomandări pertinente şi se va implica icircn viaţa organizaţiei prin icircmbunătăţirea
performanţelor acesteia
Definirea elementelor de ancorare icircn viaţa entităţii a funcţiei de audit ne permite să trecem la
prezentarea conceptului de audit intern Aşa cum am arătat au existat mai multe definiţii de-a
lungul timpului
Icircn anul 1999 IIA din SUA a emis o nouă definiţie a auditului intern icircn urma unui studiu
efectuat cu 800 studenţi coordonat de auditorii din universităţile australiene astfel
Auditul intern este o activitate independentă şi obiectivă care dă unei organizaţii o
asigurare icircn ceea ce priveşte gradul de control deţinut asupra operaţiunilor o icircndrumă
pentru a-i icircmbunătăţi operaţiunile şi contribuie la adăugarea unui plus de valoare
Auditul intern ajută această organizaţie să icircşi atingă obiectivele evaluacircnd printr-o
abordare sistematică şi metodică procesele sale de management al riscurilor de control şi
de conducere a icircntreprinderii şi făcacircnd propuneri pentru a le consolida eficacitatea
Icircn literatura de specialitate există autori4 care consideră că folosirea cuvacircntului ldquoactivitaterdquo
pentru a defini auditul intern icircn locul termenului de ldquofuncţierdquo icircl situează pe responsabilul său
pe o poziţie subalternă ţinacircnd cont că o activitate este mai elementară decacirct o funcţie
Din aceste considerente icircn lexicul ldquoCuvintele Audituluirdquo5 există următoarea definiţie a
auditului şi anume Auditul intern este icircn cadrul unei organizaţii o funcţie ndash exercitată icircntr-o
manieră independentă şi cu mandat - de evaluare a controlului intern ceea ce concurează cu
bunul control asupra riscurilor de către responsabili
Icircn Legea nr 6722002 privind auditul public intern din Romacircnia este adoptată definiţia dată
de IIA icircn anul 1999 Marea majoritate a profesioniştilor icircn domeniu sunt de acord că
această formulare mai poate fi reevaluată dar icircn acest moment este satisfăcătoare şi
exhaustivă din punct de vedere al conţinutului
3 CONCEPTUL DE CONTROL INTERN
Etimologia cuvantului ldquocontrolrdquo provine din expresia latineasca ldquo contra rolusrdquo-
verificarea unui act duplicat dupa originalControlul in acceptiunea lui semantica este o
analiza permanenta dar si periodica a unei activitati a unei situatii pentru a urmari mersul
acestuia fata de un scop sau obiectiv si de a lua masurile de creatiiIn acest timp controlul
semnifica si o supraveghere continua morala si materiala ca si stapanirea unei activitati In
literatura de specialitate avem mai multe acceptiuni astfel
- in acceptiunea francofona controlul reprezinta o verificare o inspectie atenta a corectitudinii unui act
- in acceptiunea angloxasona controlul este actiunea de supraveghere a cuiva a ceva o
examinare minutioas cu scopul de a stapani sau reglementa functionalitatea unui mecanism
Controlul ramane un atribut al managementului utilizat pentru realizarea unor analize a
stabilirii realitatii si stabilirii erorilor servind direct managerilor autoritatilor publice dar si
populatieiA evoluat si evolueaza continuu concomitent cu perfectionarea sistemului
deorganizare si de management precum si a mediului in care functioneaza si care se afla
intr-o continua miscare
STRUCTURA SISTEMULUI DE CONTROL INTERN
AUDITUL INTERN
- consiliere manageriala
- evalueaza sistemul de control intern
CONTROLUL INTERN
- autocontrolul activitatii
- controlul mutual
- controlul ierarhic
- controlul de gestiune
- controlul patrimonial
- controlul de calitate
- controlul financiar contabil
- controlul administrativ
- inspectii
- altele
4 Paralela intre auditul intern si controlul intern
Conceptele de control intern si audit intern desi diferite au o serie de elemente care le
apropie si altele care le diferentiaza ceea ce creeaza suficiente confuzii chiar printre
specialisti
Auditul intern reprezinta activitatea de examinare obiectiva a ansamblului activitatilor entitatii
economice icircn scopul furnizarii unei evaluari independente a managementului riscului
controlului si proceselor de conducere a acestuia
Controlul intern este format din ansamblul formelor de control exercitate la nivelul entitatii
publice inclusiv auditul intern stabilite de conducere in concordanta cu obiectivele acesteia si
cu reglementarile legale in vederea administrarii fondurilor in mod economic eficient si
eficace care include structurile organizatorice metodele si procedurile
Auditul intern are urmatorul rol
- Verificarea conformitatii activitatilor din entitatea economica auditata cu politicile
programele si managementul acestuia icircn conformitate cu prevederile legale
- Evaluarea gradului de adecvare si aplicare a controalelor financiare si nefinanciare dispuse si
efectuate de catre conducerea unitatii icircn scopul cresterii eficientei activitatii entitatii
economice
- Evaluarea gradului de adecvare a datelorinformatiilor financiare si nefinanciare destinate
conducerii pentru cunoasterea realitatii din entitatea economica
- Protejarea elementelor patrimoniale bilantiere si extrabilantiere si identificarea metodelor de
prevenire a fraudelor si pierderilor de orice fel
Controlul intern si sistemul de control intern au rolul de a contribui la
- Respectarea politicilor manageriale (deciziilor conducerii) si a reglementarilor legale
precum si la indeplinirea cu regularitate in mod economic eficace si eficient a sarcinilor
stabilite
- Utlilizarea optima si eficienta a resurselor protejarea activelor prin prevenirea si detectarea
abaterilor erorilor si a fraudelor
- Efectuarea si mentinerea de icircnregistrari contabile corecte si complete sistematizarea si
prezentarea informatiilor necesare diferitelor categorii de utilizatori prin intermediul situatiilor
financiare conform unui referential contabil adoptat
Controlul intern datorita caracterului sau sistematic si atotcuprinzator raspunde nevoilor de
informare ale managerilor membrilor Consiliului de Administratie si ai Comitetului de
Directie precum si ale celorlalte persoane care detin functii de conducere si de executie
favorizand dialogul dintre acstea asigurand transparenta si democratia
Pe baza informatiilor furnizate de controlul intern conducerea are posibilitatea sa-si
fundamenteze mai judicios deciziile manageriale referitoare la programele de activitate la
organizarea si coordonarea structuriilor entitatii la delimitatrea responsabilitatilor pe
compartimente si pe persoanele implicate icircn efectuarea tranzactiilor si operatiunilor respective
si icircn consemnarea si prelucrarea informatiilor
Urmarind efectuarea tranzactilor si a operatiunilor in conformitate cu normele legale si cu
deciziile conducerii controlul intern previne si elimina neregulile si eventualele conflicte din
interiorul entitatii sau dintre entitate si terti (organe fiscale clienti creditori etc )
In practica managementul este perceput ca fiind preocupat de organizarea sistemului de
control intern si de actualizarea permanenta a acestuia datorita evolutiei riscurilor cu care se
confrunta entitatea
Exista forme de control care nu implica costuri suplimentare pe care managerul le stabileste
pentru domeniul sau si care sunt menite sa limiteze sau sa elimine riscurile asociate
activitatilor sub forma
- Autocontrolul propriilor activitati efectuate prin respectarea de catre fiecare salariat a
procedurilor de control instituite
- Controlul mutual realizat icircntre fazele unui lant procedural exercitat de fiecare post de lucru
asupra modului de efectuare a prelucrarilor icircn cadrul postului de lucru anterior pentru a putea
adauga propriile prelucrari si a pregatii controlul pe care il va efectua postul de lucru urmator
- Controlul ierarhic exercitat pe fiecare nivel de responsabilitate
- Controlul partenerial care se realizeaza prin delegarea unor competente intre diferite paliere
de responsabilitate
Prin auditul intern se realizeaza
- Cunoasterea mai aprofundata a specificul entitatii
- Garantarea permanentei interventiilor operative pentru redresarea situatiei pentru
modificarea sau aplicarea corecta a metodelor de gestiune
- Abordarea si a domeniilor mai putin semnificative sau prioritare avacircnd un cost mai redus
- Prin rapoartele pe care le icircntocmeste informeaza conducerea la intervale mai scurte de
timp asupra concluziilor sale referitoare la sistemul contabil si sistemul de control intern din
entitatea respectiva
- Asigurarea unei confidentialitati mai mari a informatiilor etc
5 Paralela intre auditul intern si auditul extern
Pornind de la realitatea că atacirct auditul intern cacirct şi auditul extern sunt pe acelaşi
ldquofrontldquo duc aceeaşi ldquobătălieldquo chiar dacă utilizează metodologii diferite de auditare se
impune susţinerea reciprocă ca o condiţie a eficienţei activităţii de audit
Icircn acelaşi timp trebuie să recunoaştem că dezvoltarea relaţiilor dintre cele două
importante activităţi are la bază tradiţia şi cultura naţională iar lipsa de colaborare dintre
cele două sisteme este considerată istorică Totuşi auditul intern şi auditul extern trebuie să
icircnceapă o colaborare efectivă să aducă acel plus de valoare aşteptat din ambele zone şi să
scape de teama existenţialistă care le afectează icircn prezent
Scopul colaborării icircntre auditul intern şi auditul extern ar trebui să aibă ca temelie cel puţin
următoarele argumente conştientizarea managementului privind necesitatea implementării
funcţiei de audit intern icircn cadrul propriilor entităţi
- asigurarea suplimentară că auditul intern este independent
- asumarea implementării auditului intern
- conştientizarea mai completă a riscurilor atacirct de către management cacirct şi de către
auditori
- reducerea la minimum a suprapunerilor
- schimburi profesionale de probleme
- pregătiri profesionale comune
- mobilitatea personalului icircntre cele două structuri
- coroborarea planurilor şi a programelor de audit
- icircmpărtăşirea informaţiilor utile şi asigurarea unei comunicări eficiente
- icircnţelegerea de către fiecare parte a rolului celeilalte
- clarificarea mai atentă a celor două activităţi
- eliminarea rivalităţilor instituţionale sau chiar a competiţiei dintre cele două
activităţi
- punerea unei presiuni mai mici asupra entităţilor auditate
- crearea unei culturi comune a auditului icircn sectorul public
- realizarea unor compatibilităţi reale cu structurile similare europene
Curtea de Conturi a Romacircniei ndash CCR ndash printre alte activităţi evaluează existenţa şi
funcţionalitatea sistemului de control managerial reorganizat icircn conformitate cu legislaţia icircn
vigoare1 ceea ce icircnseamnă că va evalua activitatea de audit intern şi va asigura astfel feed-
back-ul acestei funcţii a entităţii
Colaborarea icircntre structurile care efectuează auditul intern şi cele care efectuează auditul
extern implică o serie icircntreagă de AVANTAJE atacirct pentru cele două părţi cacirct şi pentru
entităţile auditate astfel
auditul intern are o mai bună icircnţelegere a riscurilor din cadrul entităţilor unde
funcţionează şi pot furniza informaţii utile icircn acele zone auditului extern
auditul intern este mai implicat icircn cunoaşterea entităţii avacircnd acces la informaţii la
care auditul extern nu poate ajunge şi din aceste considerente colaborarea este imperios
necesară
auditul intern prin colaborarea cu auditul extern poate să-şi icircmbunătăţească
metodologiile de intervenţie pe teren să-şi dezvolte programele de testare şi să se folosească
de asigurarea pe care o dă auditul extern entităţii auditate
Icircn plus comunicarea reciprocă şi colaborarea interactivă icircntre auditul intern şi auditul
extern aduce beneficii nu numai acestora entităţii auditate dar şi celor două profesii de
auditori
Comitetele de audit acolo unde există ar trebui să icircncurajeze această interrelaţionare pe
principiul complementarităţii profesiilor avacircnd icircn vedere că este necesară colaborarea şi
cooperarea celor două profesii pentru atingerea obiectivelor ce le revin De asemenea acestea
ar trebui să aibă icircn vedere nu numai icircmpărtăşirea cunoştinţelor privind misiunile de audit
realizate dar şi o posibilă aliniere a stan-dardelor lor la buna practică internaţională
Realizarea unor misiuni de audit cu un icircnalt grad de profesionalism presupune existenţa
unei comunicări adecvate din ambele părţi şi aceasta va contribui la icircntărirea relaţiilor de
colaborare profe-sională şi icircn timp la obţinerea icircncrederii reciproce
Deviza ambelor structuri de audit ar trebui să fie aceea de a juca un rol activ icircn
schimbarea şi im-plementarea sistemelor de management şi control intern icircn cadrul
entităţilor care se poate realiza numai dacă există o stare de spirit potrivită care să conducă
la atingerea acestor principii astfel
- comunicarea permanentă care poate reprezenta cheia succesului
- profesionalism şi respect pentru entităţile auditate prin eliminare icircn totalitate
a suprapunerilor
- existenţa unei dorinţe de icircmpărtăşire a constatărilor
- colaborarea eficientă utilă pentru ambele părţi dar şi pentru entitatea
auditată
- comunicarea şi schimbul reciproc de informaţii care va contribui la
organizarea mai bine a activităţilor şi la oferirea unei calităţi crescute a muncii
- necesitatea creşterii icircncrederii reciproce icircntre cele două structuri de audit
deviza relaţiei dintre auditori ar trebui să fie COLABORARE ŞI COOPERARE
Icircn baza acestor considerente auditul intern trebuie să diminueze misiunile de audit de
conformitate şi să se icircndrepte tot mai mult spre realizarea unor misiuni de audit de sistem
deoarece auditul extern este mai interesat de acest gen de misiuni care icirci poate orienta mai
bine propria activitate Icircn acelaşi timp misiunile de audit de sistem sunt mai utile şi pentru
activitatea de evaluare a riscurilor de către management şi de către auditorii interni
Atingerea acestor obiective speciale se va materializa prin stabilirea icircn mod obligatoriu
a unor icircn-tacirclniri de lucru sistematice icircn vederea cooperării şi care se va concretiza icircn
elaborarea unui PROTOCOL DE COLABORARE icircntre cele două profesii de auditori
Considerăm că auditul extern trebuie să fie cel care să aibă iniţiativă icircn această relaţie
avacircnd icircn vedere posibilităţile de evaluare anuală a entităţilor publice şi logica de a porni icircn
examinările pe care le efectuează de la constatările şi recomandările auditului intern Icircn plus
auditul extern icircn activitatea de evaluare a eficienţei sistemului de control managerial trebuie
să aibă icircn vedere rapoartele auditului intern
Desigur posibilităţile de colaborare şi cooperare sunt multiple şi se impune ca mereu să
fie regacircndite funcţie de evoluţia tehnicilor şi instrumentelor de audit dar şi buna practică
recunoscută icircn domeniu
TERMENII PROTOCOLULUI DINTRE AUDITUL EXTERN ŞI AUDITUL INTERN
Activităţile de audit intern şi cele de audit extern din Romacircnia au ca ţel comun
contribuţia la buna gestionare a constituirii şi utilizării fondurilor publice motiv pentru care
de multe ori sunt preferate schimburile de specialişti dintre cele două profesii care de
asemenea sunt şi profesii liberale
Icircn evoluţia celor două activităţi nu de puţine ori intersectarea misiunilor de audit a fost
benefică amacircndurora acestea completacircndu-se reciproc la nivel informal dar şi prin faptul că
rezultatele activităţii uneia dintre ele a fost iniţiatorul şisau declanşatorul activităţii celeilalte
De asemenea ca o apreciere a muncii auditorilor angrenaţi icircntr-un sistem sau altul aceştia au
contribuit la implementarea recomandărilor celorlalţi deşi aceste atribuţii nu erau stabilite
anticipat ca fiind obligatorii
Avacircnd icircn vedere obiectivele comune o serie de tehnici şi instrumente de audit pe care le
folosesc ambele profesii deşi au metodologii diferite dar şi obiective specifice considerăm
că cele două tipuri ale auditului trebuie să se afle icircntr-o perfectă complementaritate
respingacircnd exclusivismul de orice fel
Prin luare icircn considerare a acestor realităţi Curtea de Conturi a Romacircniei ndash CCR ndash icircn
calitate de instituţie supremă de audit şi Ministerul Finanţelor Publice prin Unitatea
Centrală pentru Armonizarea Auditului Public Intern ndash UCAAPI ndash icircn calitate de organ de
specialitate al administraţiei publice centrale care elaborează conduce şi aplică o strategie
unitară icircn domeniul auditului intern icircn sectorul public pot să conlucreze icircndeaproape
pentru a asigura stabilitatea şi complementaritatea celor două sisteme de audit şi a
componentelor acestora
Icircn practică recomandăm ca relaţiile dintre cele două categorii de profesionişti să fie
transpuse icircntr-un Protocol pentru colaborare şi cooperare icircn domeniul activităţii de audit
care să fie structurat pe mai multe capitole icircn care să se statueze icircn principal următoarele
A coordonarea metodologică comună icircn domeniul auditului public icircn Romacircnia
B coordonarea planurilor de activitate ale structurilor de audit intern din entităţile
publice cu cele ale CCR
C asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare
D realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor
A Coordonarea metodologică comună icircn domeniul auditului public icircn Romacircnia va
conduce pe de-o parte la creşterea icircncrederii CCR icircn calitatea activităţii de audit intern care
se poate baza pe rapoartele auditorilor interni şi icircn acelaşi timp poate să le utilizeze ca puncte
de plecare icircn activitatea proprie Pe de altă parte structurile de audit intern icircşi pot reorienta
propriile activităţi icircn funcţie de constatările şi opiniile auditului extern icircncercacircnd totodată să
evite dublarea eforturilor şi a resurselor alocate de către cele două instituţii de audit
Protocolul de cooperare pentru realizarea coordonării metodologice ar trebui să se refere
următoarele
cooperare reciprocă cu maximă operativitate pentru elaborarea şi actualizarea normelor
curente şi a intenţiilor legislative privind icircmbunătăţirea cadrului normativ
transmiterea comentariilor reciproce asupra cadrului procedural şi existenţa disponibilităţii de
a accepta comentariile şi de a le include icircn normele proprii cu respectarea judecăţii
profesionale şi păstrarea independenţei
bull realizarea icircntacirclnirilor periodice icircntre specialişti pentru dezbaterea anumitor soluţii
metodologice comune icircn vederea icircnţelegerii profunde a acestora
bull informarea reciprocă asupra intenţiilor de modificare a cadrului normativ şi procedural de
desfăşurare a activităţii de audit
bull solicitarea de consiliere pentru icircmbunătăţirea şi compatibilizarea metodologiilor proprii de
audit şi a manualelor ghidurilor şi procedurilor de lucru fără a prejudicia independenţa şi
opiniile profe-sionale ale auditorilor
bull dezvoltarea metodologiilor comune pe baza analizei riscului care să permită focalizarea
acti-vităţii de audit intern pe domeniile-cheie ale entităţii publice
B Coordonarea planurilor de activitate ale structurilor de audit intern ale entităţilor
publice cu cele ale CCR cu scopul de a preveni suprapuneri ale activităţilor de audit dar şi
pentru a se completa reciproc prin identificarea şi evaluarea riscurilor rezultate astfel icircncacirct să
poată fi auditate arii cacirct mai extinse ale sistemelor din sectorul public
Icircn activitatea de coordonare a planurilor se impune respectarea unor principii generale
precum
evitarea suprapunerii perioadelor auditabile
misiunile de audit extern de regulă să fie ulterioare misiunilor de audit intern
stabilirea misiunilor de audit de interes comun a obiectivelor acestora şi a
termenelor de realizare
elaborarea unor planuri pentru situaţii neprevăzute cacircnd managerii deturnează
activitatea de audit intern
analiza şi discutarea planurilor curente icircn vederea elaborării planurilor anuale
viitoare de audit şi realizarea unor eventuale schimburi de informaţii privind entităţile ce
urmează a fi auditate
Protocolul de colaborare ar trebui să stabilească şi un calendar comun pentru
definitivarea proiec-telor planurilor de audit intern pentru anul următor corelate cu planul
de activitate propriu al CCR
C Asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare determină necesitatea
informării reciproce asupra modului de desfăşurare propriu-zisă a misiunilor de audit şi
asupra constatărilor deosebite din cuprinsul rapoartelor de audit astfel
icircn situaţia apariţiei icircn timpul derulării misiunilor de audit a unor grave suspiciuni
privind existenţa unui management defectuos sau a unor cazuri de fraudă structurile de
audit intern şi cele de audit extern funcţie de nivelul la care se situează entitatea auditată
se impune să se informeze reciproc dar cu respectarea principiului independenţei
icircn vederea realizării practice a schimbului de informaţii părţile vor proceda la
transmiterea reciprocă a constatărilor importante din rapoartele de audit cu acordul
managerilor inclusiv informarea reciprocă despre modul de implementare a
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn cadrul misiunilor de audit
de asemenea icircn spiritul celor expuse mai sus părţile se vor invita reciproc pentru a
participa la şedinţele de icircnchidere a misiunilor de audit icircn situaţiile icircn care consideră
necesară prezenţa celeilalte părţi şi se vor informa despre modul de implementare al
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn ca-drul misiunilor de audit
D Realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor se impune icircn mod sistematic
cu scopul de a utiliza eficient rezultatele activităţii celeilalte entităţi icircn vederea atingerii
obiectivelor prestabilite Icircn acest sens considerăm necesitatea instituirii unui sistem de
colaborare privind cel puţin
- invitarea reciprocă a auditorilor celor două structuri la cursurile organizate sub
egida acestora inclusiv la acele iniţiative ale Uniunii Europene care se referă la controlul
şi protejarea intereselor financiare ale acesteia
- organizarea de dezbateri seminarii pe teme de interes comun privind analiza
riscurilor modul de utilizare a tehnicilor şi instrumentelor de audit sisteme de
implementare a recomandărilor şi concluziilor şa
- transmiterea reciprocă a materialelor şi informaţiilor cu caracter de noutate din
sfera auditului
Icircn vederea asigurării atingerii acestor obiective apreciem necesitatea
permanentizării activităţii unui grup de lucru care să aibă şi iniţiativa realizării
protocolului de colaborare dintre cele două instituţii CCR şi UCAAPI-MFP
Concret icircn baza acestui protocol dar şi a legislaţiei care reglementează cele două
domenii CCR icircn conformitate cu art 18 din lege va evalua activitatea de control financiar
propriu inclusiv activitatea de audit intern Astfel se impune ca auditorii publici externi să
analizeze icircn cadrul entităţilor auditate icircn principal următoarele aspecte
(1) Organizarea şi managementul structurilor de audit intern
- organizarea compartimentului de audit intern subordonarea şi raportarea directă către
conducerea entităţii publice
- stabilirea atribuţiilor şi responsabilităţilor auditorilor interni conform cadrului legal
- organizarea activităţii de audit intern icircn mod distinct de celelalte activităţi din entitatea
publică
- neimplicarea auditorilor interni icircn elaborarea procedurilor de control sau icircn derularea
efectivă a unor activităţi auditabile
- numirearevocarea şefilor compartimentului de audit intern şi a auditorilor interni
- calitatea şi natura domeniilor cuprinse icircn programul de asigurare şi icircmbunătăţire a
calităţii activităţii de audit intern
- fundamentarea necesarului de auditori pentru funcţionarea optimă a structurilor de
audit intern
- frecvenţa şi modul de apel la resursele externe necesare efectuării misiunilor de audit
intern
- profilul şi competenţa profesională a auditorilor interni
((2) Planificarea auditului intern
elaborarea planului ndash structură aprobare şi actualizare
fundamentarea acţiunilor din plan ndash analiza riscului selectarea şi icircntocmirea referatului
de jus-tificare
concordanţa misiunilor cuprinse icircn plan cu zonele de risc ridicat al domeniilor de
activitate ale entităţii publice
analiza gradului de icircndeplinire a misiunilor de audit planificate
(3) Modul de respectare a metodologiei şi procedurilor icircn derularea misiunilor de audit
public intern
evaluarea normelor metodologice proprii privind activitatea de audit intern
Carta auditului intern
aplicarea efectivă a metodologiei şi procedurilor specifice muncii de audit intern
respectarea principiilor Codului privind conduita etică referitoare la obiectivitatea
integritatea şi asigurarea independenţei auditorilor interni
programul de pregătire profesională
declararea incompatibilităţilor auditorilor interni
respectarea confidenţialităţii profesionale
(4) Evaluarea desfăşurării misiunilor de audit intern
definirea obiectivelor misiunii icircn urma analizei de risc
tematica icircn detaliu şi intervenţia la faţa locului
pertinenţa constatărilor cauzelor consecinţelor şi recomandărilor
respectarea structurii standard a raportului de audit intern
difuzarea raportului de audit intern
(5) Urmărirea implementării recomandărilor formulate icircn rapoartele de audit intern
analiza planului de acţiune şi a calendarului de implementare
gradul de implementare a recomandărilor şi a cauzelor care au condus la neicircndeplinirea
unor recomandări
aprecierea activităţii de audit intern din partea structurilor auditate şi a conducerii
entităţii publice
(6) Organizarea sistemului de raportare a activităţii de audit intern
raportarea recomandărilor neacceptate sau acceptate dar neimplementate
raportarea iregularităţilor
raportul anual de activitate
Constatările auditorilor publici externi rezultate din evaluarea activităţilor de audit
intern consemnate icircn rapoartele de audit icircncheiate vor fi sintetizate de către structurile de
control teritoriale şi se vor transmite departamentului de specialitate pentru a fi cuprinse icircn
Raportul public anual al Curţii de Conturi icircntr-o secţiune distinctă intitulată ldquoEvaluarea
sistemelor de control şi audit internrdquo
Icircn acest sens art 8 lit ldquolrdquo din Legea nr 67219122002 privind auditul public intern
(MO nr 95324122002) cu modificările şi completările ulterioare republicată prevede
colaborarea CCR cu UCAAPI - MFP pentru
- compatibilizarea cadrului procedural utilizat de auditori icircn desfăşurarea activităţii şi
raportarea rezultatelor auditului icircn vederea realizării unei relaţii bazată pe icircncredere
- icircnţelegerea reciprocă a tehnicilor şi instrumentelor utilizate de auditori şi armonizarea
acestora pentru a asigura un caracter unitar icircn stabilirea constatărilor şi evaluarea cauzelor şi
concluzii-lor activităţii de audit
- recunoaşterea reciprocă a nivelului calitativ al recomandărilor şi opiniilor conţinute icircn
rapoartele de audit utilizate ca puncte de plecare icircn derularea viitoarelor misiuni de audit
intern sau extern
Totodată CCR va dezvolta colaborarea cu structurile de audit intern din cadrul
entităţilor publice controlate pentru
- analiza comună a programelor de audit multianuale şi anuale pentru asigurarea
complementarităţii domeniilor supuse auditării
- stabilirea misiunilor de interes comun a obiectivelor acestora şi a termenelor de realizare
avacircnd icircn vedere respectarea principiului ca misiunile de audit public extern de regulă să fie
ulterioare misiunilor de audit intern
- evitarea suprapunerii perioadelor icircn care se desfăşoară efectiv auditul
Din aceste considerente entităţile supuse controlului CCR sunt obligate să transmită
acesteia pacircnă la sfacircrşitul trimestrului I pentru anul precedent raportul privind desfăşurarea şi
realizarea programului de audit intern
Raportarea activităţii de audit intern se face pe baza raportului cadru adoptat după
modelul Comisiei Europene difuzat de UCAAPI icircn calitate de responsabilă cu coordonarea
şi supravegherea auditului intern pentru toţi ordonatorii principali de credite Aceştia la racircndul
lor transmit raportul cadru la toate unităţile aflate icircn subordinea sub autoritatea sau icircn
coordonarea lor şi care au organizată potrivit legii activitatea de audit intern
Rapoartele vor constitui o sursă importantă de informare pentru auditorii publici externi
asupra activităţii de audit intern desfăşurată icircn cadrul entităţii publice respectiv de a cunoaşte
misiunile de audit derulate obiectivele acesteia natura constatărilor şi tipul recomandărilor
formulate Auditorii publici externi pot utiliza aceste informaţii pe care le supun propriei
judecăţi profesionale
Considerăm că profesioniştii din cele două domenii sunt conştienţi de
complementaritatea activităţilor icircntr-o societate tot mai specializată de impactul activităţilor
de audit pentru toate categoriile de management de aşteptările tuturor salariaţilor din cadrul
entităţilor de la AUDITORI şi care nu pot să-şi atingă obiectivele fără realizarea unor
organisme de contact care să funcţioneze ca interfeţe icircntre diversele structuri publice centrale
pe bază de profesionalism
UCAAPI are preocupări pentru alinierea la exigenţele şi standardele internaţionale ceea
ce va contribui la o mai bună comunicare icircntre instituţiile noastre şi organismele naţionale
regionale şi inter-naţionale
6 Auditul intern in sistemul public din Romania
Auditul intern este implementat din 1941 In Europa a fost introdus de UE din 1995 in
Romania in 1999 s-a dat prima lege (legea nr 1191999- privind controlul intern si controlul
financiar prevenitvin cadrul controlului intern functiona si auditul intern ulterior partea de
audit intern a fost abrogata si a ramas numai partea de control intern si control financiar
preventiv) in 2002cu intrare in aplicare din 2003 s-a infiintat auditul intern public din
Romania in baza legii 6722002
In 2002-2003 pana in prezent a fost o lupta pentru implementarea auditului intern
Prin legea nr 6722002 privind auditul public intern si OG 372004 privind
modificarile si completarile acestuia a fost reglementat auditul intern in entitatile publice ca
activitatea functional independenta si obiectiva
In entitatile economice din sistemul privat auditul intern este reglementat prin OUG
nr 751999 privind activitatea de audit financiar republicata prin legea 1332002
Pentru restul entitatilor din sistemul privat auditul intern nu este obligatoriu dar si
acestea sunt interesate sa-si organizeze activitatea de audit intern pentru accesarea
eventualelor fonduri structurale europene
Organizarea auditului intern (AI)
Din punct de vedere structural
a) Comitetul pentru API (CAPI)
b) Unitatea Centrala de Armonizare pentru API (UCAAPI)
c) Compartimentele de API din entitatile publice
Nota pctele a) si b) sunt organizate in structura Ministerului de Finante
Se icircnfiinteaza Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI) pe lacircnga Unitatea
Centrala de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) organism cu caracter
consultativ pentru a actiona icircn vederea definirii strategiei si a icircmbunatatirii activitatii de
audit public intern icircn sectorul public
CAPI cuprinde 11 membri astfel a) presedintele Camerei Auditorilor Financiari din
Romacircnia
b) profesori universitari cu specialitate icircn domeniul auditului public intern - 2 persoane
c) specialisti cu icircnalta calificare icircn domeniul auditului public intern - 3 persoane
d) directorul general al UCAAPI e) experti din alte domenii de activitate respectiv contab
ilitate publica juridic sisteme informatice - 4 persoane (3) Membrii CAPI cu exceptia
directorului general al UCAAPI nu pot face parte din structurile Ministerului Finantelor
Publice iar modul de nominalizare a acestora se va stabili prin norme aprobate prin
hotaracircre a Guvernului
CAPI va fi condus de un presedinte ales cu majoritate simpla de voturi dintre
membrii comitetului pentru o perioada de 3 ani presedintele convoaca icircntacirclnirile CAPI
Regulamentul de organizare si functionare a CAPI este aprobat de plenul acestuia cu
o majoritate de jumatate plus unu din voturi
Secretariatul tehnic al CAPI este asigurat de UCAAPI
Membrii CAPI vor primi o indemnizatie de sedinta egala cu 20 din nivelul
echivalent salariului brut al secretarilor de stat indemnizatia se suporta din bugetul statului
prin bugetul Ministerului Finantelor Publice
Icircn realizarea obiectivelor sale CAPI are urmatoarele atributii principale
a) dezbate planurile strategice de dezvoltare icircn domeniul auditului public intern si emite o
opinie asupra directiilor de dezvoltare a acestuia
b) dezbate si emite o opinie asupra actului normativ elaborat de UCAAPI icircn domeniul
auditului public intern c) dezbate si avizeaza raportul anual privind activitatea de audit
public intern si icircl prezinta Guvernului d) avizeaza planul misiunilor de audit public intern
de interes national cu implicatii multisectoriale
e) dezbate si emite o opinie asupra rapoartelor de audit public intern de interes national cu
implicatii multisectoriale f) analizeaza importanta recomandarilor formulate de auditorii
interni icircn cazul divergentelor de opinii dintre conducatorul entitatii publice si auditorii
interni emitacircnd o opinie asupra consecintelor neimplementarii recomandarilor formulate de
acestia g) analizeaza acordurile de cooperare icircntre auditul intern si cel extern referitor la
definirea conceptelor si la utilizarea standardelor icircn domeniu schimbul de rezultate din
activitatea propriu-zisa de audit precum si pregatirea profesionala comuna a auditorilor h)
avizeaza numirea si revocarea directorului general al UCAAPI
Icircn cadrul Ministerului Finantelor Publice se constituie Uniunea Centrala de
Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) structurata pe compartimente de
specialitate icircn subordinea directa a ministrului finantelor publice
UCAAPI este condusa de un director general numit de ministrul finantelor publice
cu avizul CAPI Directorul general este functionar public si trebuie sa aiba o icircnalta calificare
profesionala icircn domeniul financiar-contabil sisau al auditului cu o competenta profesionala
corespunzatoare si sa icircndeplineasca cerintele Codului privind conduita etica a auditorului
intern
Icircn realizarea obiectivelor sale UCAAPI are urmatoarele atributii principale
a) elaboreaza conduce si aplica o strategie unitara icircn domeniul auditului public intern si
monitorizeaza la nivel national aceasta activitate
b) dezvolta cadrul normativ icircn domeniul auditului public intern
c) dezvolta si implementeaza proceduri si metodologii uniforme bazate pe standardele
internationale inclusiv manualele de audit intern
d) dezvolta metodologiile icircn domeniul riscului managerial
e) elaboreaza Codul privind conduita etica a auditorului intern
f) avizeaza normele metodologice specifice diferitelor sectoare de activitate icircn domeniul
auditului public intern g) dezvolta sistemul de raportare a rezultatelor activitatii de audit
public intern si elaboreaza raportul anual precum si sinteze pe baza rapoartelor primite h)
efectueaza misiuni de audit public intern de interes national cu implicatii multisectoriale
i) verifica respectarea normelor instructiunilor precum si a Codului privind conduita etica a
auditorului intern de catre compartimentele de audit public intern si poate initia masurile
corective necesare icircn cooperare cu conducatorul entitatii publice icircn cauza
j) coordoneaza sistemul de recrutare si de pregatire profesionala icircn domeniul auditului
public intern
k) avizeaza numireadestituirea sefilor compartimentelor de audit public intern din entitatile
publice l) coopereaza cu Curtea de Conturi si cu alte institutii si autoritati publice din
Romacircnia
m) coopereaza cu autoritatile si organizatiile de control financiar public din alte state
inclusiv din Comisia Europeana
Compartimentul de audit public intern se organizeaza astfel
a) conducatorul institutiei publice sau icircn cazul altor entitati publice organul de conducere
colectiva are obligatia instituirii cadrului organizatoric si functional necesar desfasurarii
activitatii de audit public intern
b) la institutiile publice mici care nu sunt subordonate altor entitati publice auditul public
intern se limiteaza la auditul de regularitate si se efectueaza de catre compartimentele de
audit public intern ale Ministerului Finantelor Publice c) conducatorul entitatii publice
subordonate poate stabili si mentine un compartiment functional de audit public intern cu
acordul entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior iar daca acest compartiment
nu se icircnfiinteaza auditul entitatii respective se efectueaza de catre compartimentul de audit
public intern al entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior
Compartimentul de audit public intern se constituie icircn subordinea directa a
conducerii entitatii publice si prin atributiile sale nu trebuie sa fie implicat icircn elaborarea
procedurilor de control intern si icircn desfasurarea activitatilor supuse auditului public
internConducatorul compartimentului de audit public intern este numitdestituit de catre
conducatorul entitatii publice cu avizul UCAAPI pentru entitatile publice subordonate
numireadestituirea se face cu avizul organului ierarhic superior Conducatorul
compartimentului de audit public intern este responsabil pentru organizarea si desfasurarea
activitatilor de audit
Functia de auditor intern este incompatibila cu exercitarea acestei functii ca activitate
profesionala orientata spre profit sau recompensa
Atributiile compartimentului de audit public intern sunt
a) elaboreaza norme metodologice specifice entitatii publice icircn care icircsi desfasoara
activitatea cu avizul UCAAPI sau al organului ierarhic superior icircn cazul entitatilor publice
subordonate b) elaboreaza proiectul planului anual de audit public intern
c) efectueaza activitati de audit public intern pentru a evalua daca sistemele de management
financiar si control ale entitatii publice sunt transparente si sunt conforme cu normele de
legalitate regularitate economicitate eficienta si eficacitate d) informeaza UCAAPI despre
recomandarile neicircnsusite de cat re conducatorul entitatii publice auditate precum si despre
consecintele acestora
e) raporteaza periodic asupra constatarilor concluziilor si recomandarilor rezultate din
activitatile sale de audit f) elaboreaza raportul anual al activitatii de audit public intern
g) icircn cazul identificarii unor iregularitati sau posibile prejudicii raporteaza imediat
conducatorului entitatii publice si structurii de control intern abilitate
7 REGLEMENTAREA SI COORDONAREA AUDITULUI INTERN
In Romania la recomandarea Comisiei Europene in 1999 s-a introdus auditul intern
o activitate noua care a generat profesia de auditor internin baza OUG 1191999 privind
controlul financiar preventiv si auditul internLegea a produs suficienta perturbare in sistem
deoarece acolo se recomanda transformarea compartimentelor de control financiar de
gestiune in compartimente de audit internTotusi a avut si efecte pozitive prin aparitia
activitatii de audit intern ca o functie a managementului general si prin crearea acestei
dispute conceptuale in Romania intre controlul intern si auditul intern pe de o parte si
controlul extern si auditul extern pe de alta parte
Datorita cresterii rolului auditului intern si intelegerea importantei auditorilor interni
in codul entitatilor si sprijiniti de Comisia Europeana am fost obligati sa scoatem o lege a
auditului intern (6722002) in baza careia toate entitatile publice si cele asimilate acesteia
fonduri bugetare si patrimoniu public sunt obligate sa aiba compartimente de audit intern
(directii servicii birou)
Standardele internationale de audit intern recomanda ca compartimentele de audit
intern sa nu fie mai mici de 3 persoane
In Romania exista aprox 30 de compartimente de audit intern din sistemul public
compartimente mici si izolate (1-2 auditori)Din aceste considerente in proxima perioada
vom completa normele generale cu norme de asociere a auditorilor interni penmtru a realiza
compartimente de minim 3 persoane
Legea 6722002 prevede constituirea unui CAPI format din 11 persoane la nivel
MFPDe asemenea s-a constituit UCAAPI la nivelul MFP si compartimente de audit intern
la nivelul tuturor entitatilor publice care au un volum al fondurilor bugetare de cel putin
100000 euro 3 ani consecutivi
Pentru entitatile publice (mici) care nu ating acest barem il va asigura structura
ierarhic superioara
In concluzie exista intr-un minister o directie de audit (20 persoane) structurata pe 2-3
servicii si compartimente de audit internAvem aprox 1000 si ceva de compartimente mici
de audit
Prin legea 6722002 in care utilizam frecvent ldquoactivitatea de auditrdquo intelegem
-activitatea de asigurare a functionalitatii sistemului de control intern din cadrul entitatii si
activitatea de consiliere
Din aceste considerente Codul legislativ prezentat a fost completat cu normele de exercitare
si organizare a activitatii de audit public intern aprobate prin OMFP 382003Ulterior au mai
fost elaborate si alte documente privind sustinerea functiei de audit intern cum ar fi CODUL
ETIC AL AUDITULUI INTERN OMFP 2522004 dar si alte acte normative de completare
si modificare a actului normativ (OUG 4232003 HG 372004) La recomandarea Comisiei
Europene a trebuit sa dezvoltam normele si pentru partea de consiliere si in acest sens s-a
elaborat OMFP 17022005 privind activitatea de consiliere a auditului intern
In normele 17022005 sunt prezentate tipurile consilierii care pot fi
a)consultanta-avand ca scop solutii pentru eliminarea diferitelor obstacole care impiedica
desfasurarea normala a proceselor stabilire cauze determinarea consecintelor formuland
recomandari
b)capacitatea intelegerii destinata obtinerii de informatii suplimentare pentru cunoasterea in
profunzime a unui sistem necesar personalului care are responsabilitatea implemetarii
acesteia
OMFP 9462005 recomanda nivelului general de management urmatoarele
- controlulinspecţia nu se vor mai organiza ca compartimente distincte ci activitatile de
control vor fi disipate pe fluxul procesului
-organizarea Registrului Riscurilor la nivelul fiecarui compartiment si prin centralizare la
nivelul entitatii
-elaborarea procedurilor scrise si formalizate pentru toate activitatile subactivitatile
programele din cadrul entitatiiAceasta filozofie de organizare a controlului intern in entitati
este prezentata in Indrumarul Metodologic privind Organizarea Controlului Intern existent
pe site-ul MFP
NOTA pentru aceste activitati se recomanda auditorilor interni sa faca facilitarea intelegerii
c)formare si perfectionarea profesiei destinata cunostintelor teoretice si practice gestiunea
riscurilor si controlului intern
Consilierea se organizeaza si desfasoara sub mai multe forme
-misiuni de consiliere formalizate cuprinse in plan care respecta OMFP 17022005 in
general pentru abordari sistematice si metodice si care se finalizeaza cu raport de consiliere
-misiuni de consiliere cu caracter informal neformalizat realizate prin participarea in cadrul
unor comitete schimburi de informatii realizate dupa procedurile specifice acestora
-misiuni de consiliere pentru situatii exceptionale (alegeri cutremur inundatii)
BIBLIOGRAFIE
1 Auditul intern autor MGhita Editura Economica Bucuresti 2004 ISBN 973-709-051-9
2 Audit intern autori Marcel Ghiţă Sorin Briciu şi colaboratorii Editura ULISE Alba Iulia
2005 ISBN 973-87453-1-4
3 Auditul intern icircn sistemul public autori Marcel Ghiţă Mihai Spracircnceană Editura
Tribuna Economică Bucureşti 2006
4 Theorie et practique de lrsquoaudit interne autor Jacques Renard Editions drsquoOrganisation
Paris France 2002 tradusă icircn Romacircnia printr-un proiect finanţat de PHARE sub
coordonarea Ministerului Finanţelor Publice Bucureşti 2003
5 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 94604072005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 67528072005) cu
modificările şi completările ulterioare
6 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 138922082006 privind modificarea şi
completarea Ordinului ministrului finanţelor publice nr 9462005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 77112092006)
7 Legea nr 67219122002 privind auditul public intern (MO nr 95324122002) cu
modificările şi completările ulterioare
afectată şi atunci cacircnd auditorul auditează o entitate activitateprogram a cărei
responsabilitate şi-a asumat-o icircn cursul timpului
Realizacircnd că idealul absolut nu va fi atins nici icircn audit de aceea vorbim despre riscul de
audit un risc rezidual după trecerea auditorului intern Obiectivitatea rămacircne scopul care
trebuie atins fiecare avacircnd datoria să facă tot posibilul pentru a se apropia cacirct mai mult de
acest deziderat
Independenţa şi obiectivitatea este deseori controversată mai ales de către auditorii interni
care nu icircnţeleg această independenţă atunci cacircnd se află icircntr-o structură ierarhică
Icircn realitate independenţa auditorului intern este supusă unei duble limitări
bull auditorul intern ca orice responsabil din organizaţie trebuie să se conformeze strategiei
şi politicii direcţiei generale
bull auditorul intern trebuie să fie independent icircn exercitarea funcţiei sale dar respectacircnd
standardele de audit intern Aceasta este o limitare deontologică dar neicircnsoţită de sancţiune
şi de aceea auditorul intern trebuie să-şi impună icircn mod conştient respectarea standardelor
profesionale
Din această succintă prezentare rezultă că icircn materie de independenţă nu este suficientă nici
ataşarea structurii de audit la cel mai icircnalt nivel ierarhic şi nici urmărirea realizării
obiectivităţii
Practica icircn domeniu ne arată că adevărata independenţă a auditorului intern o constituie
profesionalismul său deoarece dacă este un profesionist va descoperi disfuncţii importante
va face recomandări pertinente şi se va implica icircn viaţa organizaţiei prin icircmbunătăţirea
performanţelor acesteia
Definirea elementelor de ancorare icircn viaţa entităţii a funcţiei de audit ne permite să trecem la
prezentarea conceptului de audit intern Aşa cum am arătat au existat mai multe definiţii de-a
lungul timpului
Icircn anul 1999 IIA din SUA a emis o nouă definiţie a auditului intern icircn urma unui studiu
efectuat cu 800 studenţi coordonat de auditorii din universităţile australiene astfel
Auditul intern este o activitate independentă şi obiectivă care dă unei organizaţii o
asigurare icircn ceea ce priveşte gradul de control deţinut asupra operaţiunilor o icircndrumă
pentru a-i icircmbunătăţi operaţiunile şi contribuie la adăugarea unui plus de valoare
Auditul intern ajută această organizaţie să icircşi atingă obiectivele evaluacircnd printr-o
abordare sistematică şi metodică procesele sale de management al riscurilor de control şi
de conducere a icircntreprinderii şi făcacircnd propuneri pentru a le consolida eficacitatea
Icircn literatura de specialitate există autori4 care consideră că folosirea cuvacircntului ldquoactivitaterdquo
pentru a defini auditul intern icircn locul termenului de ldquofuncţierdquo icircl situează pe responsabilul său
pe o poziţie subalternă ţinacircnd cont că o activitate este mai elementară decacirct o funcţie
Din aceste considerente icircn lexicul ldquoCuvintele Audituluirdquo5 există următoarea definiţie a
auditului şi anume Auditul intern este icircn cadrul unei organizaţii o funcţie ndash exercitată icircntr-o
manieră independentă şi cu mandat - de evaluare a controlului intern ceea ce concurează cu
bunul control asupra riscurilor de către responsabili
Icircn Legea nr 6722002 privind auditul public intern din Romacircnia este adoptată definiţia dată
de IIA icircn anul 1999 Marea majoritate a profesioniştilor icircn domeniu sunt de acord că
această formulare mai poate fi reevaluată dar icircn acest moment este satisfăcătoare şi
exhaustivă din punct de vedere al conţinutului
3 CONCEPTUL DE CONTROL INTERN
Etimologia cuvantului ldquocontrolrdquo provine din expresia latineasca ldquo contra rolusrdquo-
verificarea unui act duplicat dupa originalControlul in acceptiunea lui semantica este o
analiza permanenta dar si periodica a unei activitati a unei situatii pentru a urmari mersul
acestuia fata de un scop sau obiectiv si de a lua masurile de creatiiIn acest timp controlul
semnifica si o supraveghere continua morala si materiala ca si stapanirea unei activitati In
literatura de specialitate avem mai multe acceptiuni astfel
- in acceptiunea francofona controlul reprezinta o verificare o inspectie atenta a corectitudinii unui act
- in acceptiunea angloxasona controlul este actiunea de supraveghere a cuiva a ceva o
examinare minutioas cu scopul de a stapani sau reglementa functionalitatea unui mecanism
Controlul ramane un atribut al managementului utilizat pentru realizarea unor analize a
stabilirii realitatii si stabilirii erorilor servind direct managerilor autoritatilor publice dar si
populatieiA evoluat si evolueaza continuu concomitent cu perfectionarea sistemului
deorganizare si de management precum si a mediului in care functioneaza si care se afla
intr-o continua miscare
STRUCTURA SISTEMULUI DE CONTROL INTERN
AUDITUL INTERN
- consiliere manageriala
- evalueaza sistemul de control intern
CONTROLUL INTERN
- autocontrolul activitatii
- controlul mutual
- controlul ierarhic
- controlul de gestiune
- controlul patrimonial
- controlul de calitate
- controlul financiar contabil
- controlul administrativ
- inspectii
- altele
4 Paralela intre auditul intern si controlul intern
Conceptele de control intern si audit intern desi diferite au o serie de elemente care le
apropie si altele care le diferentiaza ceea ce creeaza suficiente confuzii chiar printre
specialisti
Auditul intern reprezinta activitatea de examinare obiectiva a ansamblului activitatilor entitatii
economice icircn scopul furnizarii unei evaluari independente a managementului riscului
controlului si proceselor de conducere a acestuia
Controlul intern este format din ansamblul formelor de control exercitate la nivelul entitatii
publice inclusiv auditul intern stabilite de conducere in concordanta cu obiectivele acesteia si
cu reglementarile legale in vederea administrarii fondurilor in mod economic eficient si
eficace care include structurile organizatorice metodele si procedurile
Auditul intern are urmatorul rol
- Verificarea conformitatii activitatilor din entitatea economica auditata cu politicile
programele si managementul acestuia icircn conformitate cu prevederile legale
- Evaluarea gradului de adecvare si aplicare a controalelor financiare si nefinanciare dispuse si
efectuate de catre conducerea unitatii icircn scopul cresterii eficientei activitatii entitatii
economice
- Evaluarea gradului de adecvare a datelorinformatiilor financiare si nefinanciare destinate
conducerii pentru cunoasterea realitatii din entitatea economica
- Protejarea elementelor patrimoniale bilantiere si extrabilantiere si identificarea metodelor de
prevenire a fraudelor si pierderilor de orice fel
Controlul intern si sistemul de control intern au rolul de a contribui la
- Respectarea politicilor manageriale (deciziilor conducerii) si a reglementarilor legale
precum si la indeplinirea cu regularitate in mod economic eficace si eficient a sarcinilor
stabilite
- Utlilizarea optima si eficienta a resurselor protejarea activelor prin prevenirea si detectarea
abaterilor erorilor si a fraudelor
- Efectuarea si mentinerea de icircnregistrari contabile corecte si complete sistematizarea si
prezentarea informatiilor necesare diferitelor categorii de utilizatori prin intermediul situatiilor
financiare conform unui referential contabil adoptat
Controlul intern datorita caracterului sau sistematic si atotcuprinzator raspunde nevoilor de
informare ale managerilor membrilor Consiliului de Administratie si ai Comitetului de
Directie precum si ale celorlalte persoane care detin functii de conducere si de executie
favorizand dialogul dintre acstea asigurand transparenta si democratia
Pe baza informatiilor furnizate de controlul intern conducerea are posibilitatea sa-si
fundamenteze mai judicios deciziile manageriale referitoare la programele de activitate la
organizarea si coordonarea structuriilor entitatii la delimitatrea responsabilitatilor pe
compartimente si pe persoanele implicate icircn efectuarea tranzactiilor si operatiunilor respective
si icircn consemnarea si prelucrarea informatiilor
Urmarind efectuarea tranzactilor si a operatiunilor in conformitate cu normele legale si cu
deciziile conducerii controlul intern previne si elimina neregulile si eventualele conflicte din
interiorul entitatii sau dintre entitate si terti (organe fiscale clienti creditori etc )
In practica managementul este perceput ca fiind preocupat de organizarea sistemului de
control intern si de actualizarea permanenta a acestuia datorita evolutiei riscurilor cu care se
confrunta entitatea
Exista forme de control care nu implica costuri suplimentare pe care managerul le stabileste
pentru domeniul sau si care sunt menite sa limiteze sau sa elimine riscurile asociate
activitatilor sub forma
- Autocontrolul propriilor activitati efectuate prin respectarea de catre fiecare salariat a
procedurilor de control instituite
- Controlul mutual realizat icircntre fazele unui lant procedural exercitat de fiecare post de lucru
asupra modului de efectuare a prelucrarilor icircn cadrul postului de lucru anterior pentru a putea
adauga propriile prelucrari si a pregatii controlul pe care il va efectua postul de lucru urmator
- Controlul ierarhic exercitat pe fiecare nivel de responsabilitate
- Controlul partenerial care se realizeaza prin delegarea unor competente intre diferite paliere
de responsabilitate
Prin auditul intern se realizeaza
- Cunoasterea mai aprofundata a specificul entitatii
- Garantarea permanentei interventiilor operative pentru redresarea situatiei pentru
modificarea sau aplicarea corecta a metodelor de gestiune
- Abordarea si a domeniilor mai putin semnificative sau prioritare avacircnd un cost mai redus
- Prin rapoartele pe care le icircntocmeste informeaza conducerea la intervale mai scurte de
timp asupra concluziilor sale referitoare la sistemul contabil si sistemul de control intern din
entitatea respectiva
- Asigurarea unei confidentialitati mai mari a informatiilor etc
5 Paralela intre auditul intern si auditul extern
Pornind de la realitatea că atacirct auditul intern cacirct şi auditul extern sunt pe acelaşi
ldquofrontldquo duc aceeaşi ldquobătălieldquo chiar dacă utilizează metodologii diferite de auditare se
impune susţinerea reciprocă ca o condiţie a eficienţei activităţii de audit
Icircn acelaşi timp trebuie să recunoaştem că dezvoltarea relaţiilor dintre cele două
importante activităţi are la bază tradiţia şi cultura naţională iar lipsa de colaborare dintre
cele două sisteme este considerată istorică Totuşi auditul intern şi auditul extern trebuie să
icircnceapă o colaborare efectivă să aducă acel plus de valoare aşteptat din ambele zone şi să
scape de teama existenţialistă care le afectează icircn prezent
Scopul colaborării icircntre auditul intern şi auditul extern ar trebui să aibă ca temelie cel puţin
următoarele argumente conştientizarea managementului privind necesitatea implementării
funcţiei de audit intern icircn cadrul propriilor entităţi
- asigurarea suplimentară că auditul intern este independent
- asumarea implementării auditului intern
- conştientizarea mai completă a riscurilor atacirct de către management cacirct şi de către
auditori
- reducerea la minimum a suprapunerilor
- schimburi profesionale de probleme
- pregătiri profesionale comune
- mobilitatea personalului icircntre cele două structuri
- coroborarea planurilor şi a programelor de audit
- icircmpărtăşirea informaţiilor utile şi asigurarea unei comunicări eficiente
- icircnţelegerea de către fiecare parte a rolului celeilalte
- clarificarea mai atentă a celor două activităţi
- eliminarea rivalităţilor instituţionale sau chiar a competiţiei dintre cele două
activităţi
- punerea unei presiuni mai mici asupra entităţilor auditate
- crearea unei culturi comune a auditului icircn sectorul public
- realizarea unor compatibilităţi reale cu structurile similare europene
Curtea de Conturi a Romacircniei ndash CCR ndash printre alte activităţi evaluează existenţa şi
funcţionalitatea sistemului de control managerial reorganizat icircn conformitate cu legislaţia icircn
vigoare1 ceea ce icircnseamnă că va evalua activitatea de audit intern şi va asigura astfel feed-
back-ul acestei funcţii a entităţii
Colaborarea icircntre structurile care efectuează auditul intern şi cele care efectuează auditul
extern implică o serie icircntreagă de AVANTAJE atacirct pentru cele două părţi cacirct şi pentru
entităţile auditate astfel
auditul intern are o mai bună icircnţelegere a riscurilor din cadrul entităţilor unde
funcţionează şi pot furniza informaţii utile icircn acele zone auditului extern
auditul intern este mai implicat icircn cunoaşterea entităţii avacircnd acces la informaţii la
care auditul extern nu poate ajunge şi din aceste considerente colaborarea este imperios
necesară
auditul intern prin colaborarea cu auditul extern poate să-şi icircmbunătăţească
metodologiile de intervenţie pe teren să-şi dezvolte programele de testare şi să se folosească
de asigurarea pe care o dă auditul extern entităţii auditate
Icircn plus comunicarea reciprocă şi colaborarea interactivă icircntre auditul intern şi auditul
extern aduce beneficii nu numai acestora entităţii auditate dar şi celor două profesii de
auditori
Comitetele de audit acolo unde există ar trebui să icircncurajeze această interrelaţionare pe
principiul complementarităţii profesiilor avacircnd icircn vedere că este necesară colaborarea şi
cooperarea celor două profesii pentru atingerea obiectivelor ce le revin De asemenea acestea
ar trebui să aibă icircn vedere nu numai icircmpărtăşirea cunoştinţelor privind misiunile de audit
realizate dar şi o posibilă aliniere a stan-dardelor lor la buna practică internaţională
Realizarea unor misiuni de audit cu un icircnalt grad de profesionalism presupune existenţa
unei comunicări adecvate din ambele părţi şi aceasta va contribui la icircntărirea relaţiilor de
colaborare profe-sională şi icircn timp la obţinerea icircncrederii reciproce
Deviza ambelor structuri de audit ar trebui să fie aceea de a juca un rol activ icircn
schimbarea şi im-plementarea sistemelor de management şi control intern icircn cadrul
entităţilor care se poate realiza numai dacă există o stare de spirit potrivită care să conducă
la atingerea acestor principii astfel
- comunicarea permanentă care poate reprezenta cheia succesului
- profesionalism şi respect pentru entităţile auditate prin eliminare icircn totalitate
a suprapunerilor
- existenţa unei dorinţe de icircmpărtăşire a constatărilor
- colaborarea eficientă utilă pentru ambele părţi dar şi pentru entitatea
auditată
- comunicarea şi schimbul reciproc de informaţii care va contribui la
organizarea mai bine a activităţilor şi la oferirea unei calităţi crescute a muncii
- necesitatea creşterii icircncrederii reciproce icircntre cele două structuri de audit
deviza relaţiei dintre auditori ar trebui să fie COLABORARE ŞI COOPERARE
Icircn baza acestor considerente auditul intern trebuie să diminueze misiunile de audit de
conformitate şi să se icircndrepte tot mai mult spre realizarea unor misiuni de audit de sistem
deoarece auditul extern este mai interesat de acest gen de misiuni care icirci poate orienta mai
bine propria activitate Icircn acelaşi timp misiunile de audit de sistem sunt mai utile şi pentru
activitatea de evaluare a riscurilor de către management şi de către auditorii interni
Atingerea acestor obiective speciale se va materializa prin stabilirea icircn mod obligatoriu
a unor icircn-tacirclniri de lucru sistematice icircn vederea cooperării şi care se va concretiza icircn
elaborarea unui PROTOCOL DE COLABORARE icircntre cele două profesii de auditori
Considerăm că auditul extern trebuie să fie cel care să aibă iniţiativă icircn această relaţie
avacircnd icircn vedere posibilităţile de evaluare anuală a entităţilor publice şi logica de a porni icircn
examinările pe care le efectuează de la constatările şi recomandările auditului intern Icircn plus
auditul extern icircn activitatea de evaluare a eficienţei sistemului de control managerial trebuie
să aibă icircn vedere rapoartele auditului intern
Desigur posibilităţile de colaborare şi cooperare sunt multiple şi se impune ca mereu să
fie regacircndite funcţie de evoluţia tehnicilor şi instrumentelor de audit dar şi buna practică
recunoscută icircn domeniu
TERMENII PROTOCOLULUI DINTRE AUDITUL EXTERN ŞI AUDITUL INTERN
Activităţile de audit intern şi cele de audit extern din Romacircnia au ca ţel comun
contribuţia la buna gestionare a constituirii şi utilizării fondurilor publice motiv pentru care
de multe ori sunt preferate schimburile de specialişti dintre cele două profesii care de
asemenea sunt şi profesii liberale
Icircn evoluţia celor două activităţi nu de puţine ori intersectarea misiunilor de audit a fost
benefică amacircndurora acestea completacircndu-se reciproc la nivel informal dar şi prin faptul că
rezultatele activităţii uneia dintre ele a fost iniţiatorul şisau declanşatorul activităţii celeilalte
De asemenea ca o apreciere a muncii auditorilor angrenaţi icircntr-un sistem sau altul aceştia au
contribuit la implementarea recomandărilor celorlalţi deşi aceste atribuţii nu erau stabilite
anticipat ca fiind obligatorii
Avacircnd icircn vedere obiectivele comune o serie de tehnici şi instrumente de audit pe care le
folosesc ambele profesii deşi au metodologii diferite dar şi obiective specifice considerăm
că cele două tipuri ale auditului trebuie să se afle icircntr-o perfectă complementaritate
respingacircnd exclusivismul de orice fel
Prin luare icircn considerare a acestor realităţi Curtea de Conturi a Romacircniei ndash CCR ndash icircn
calitate de instituţie supremă de audit şi Ministerul Finanţelor Publice prin Unitatea
Centrală pentru Armonizarea Auditului Public Intern ndash UCAAPI ndash icircn calitate de organ de
specialitate al administraţiei publice centrale care elaborează conduce şi aplică o strategie
unitară icircn domeniul auditului intern icircn sectorul public pot să conlucreze icircndeaproape
pentru a asigura stabilitatea şi complementaritatea celor două sisteme de audit şi a
componentelor acestora
Icircn practică recomandăm ca relaţiile dintre cele două categorii de profesionişti să fie
transpuse icircntr-un Protocol pentru colaborare şi cooperare icircn domeniul activităţii de audit
care să fie structurat pe mai multe capitole icircn care să se statueze icircn principal următoarele
A coordonarea metodologică comună icircn domeniul auditului public icircn Romacircnia
B coordonarea planurilor de activitate ale structurilor de audit intern din entităţile
publice cu cele ale CCR
C asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare
D realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor
A Coordonarea metodologică comună icircn domeniul auditului public icircn Romacircnia va
conduce pe de-o parte la creşterea icircncrederii CCR icircn calitatea activităţii de audit intern care
se poate baza pe rapoartele auditorilor interni şi icircn acelaşi timp poate să le utilizeze ca puncte
de plecare icircn activitatea proprie Pe de altă parte structurile de audit intern icircşi pot reorienta
propriile activităţi icircn funcţie de constatările şi opiniile auditului extern icircncercacircnd totodată să
evite dublarea eforturilor şi a resurselor alocate de către cele două instituţii de audit
Protocolul de cooperare pentru realizarea coordonării metodologice ar trebui să se refere
următoarele
cooperare reciprocă cu maximă operativitate pentru elaborarea şi actualizarea normelor
curente şi a intenţiilor legislative privind icircmbunătăţirea cadrului normativ
transmiterea comentariilor reciproce asupra cadrului procedural şi existenţa disponibilităţii de
a accepta comentariile şi de a le include icircn normele proprii cu respectarea judecăţii
profesionale şi păstrarea independenţei
bull realizarea icircntacirclnirilor periodice icircntre specialişti pentru dezbaterea anumitor soluţii
metodologice comune icircn vederea icircnţelegerii profunde a acestora
bull informarea reciprocă asupra intenţiilor de modificare a cadrului normativ şi procedural de
desfăşurare a activităţii de audit
bull solicitarea de consiliere pentru icircmbunătăţirea şi compatibilizarea metodologiilor proprii de
audit şi a manualelor ghidurilor şi procedurilor de lucru fără a prejudicia independenţa şi
opiniile profe-sionale ale auditorilor
bull dezvoltarea metodologiilor comune pe baza analizei riscului care să permită focalizarea
acti-vităţii de audit intern pe domeniile-cheie ale entităţii publice
B Coordonarea planurilor de activitate ale structurilor de audit intern ale entităţilor
publice cu cele ale CCR cu scopul de a preveni suprapuneri ale activităţilor de audit dar şi
pentru a se completa reciproc prin identificarea şi evaluarea riscurilor rezultate astfel icircncacirct să
poată fi auditate arii cacirct mai extinse ale sistemelor din sectorul public
Icircn activitatea de coordonare a planurilor se impune respectarea unor principii generale
precum
evitarea suprapunerii perioadelor auditabile
misiunile de audit extern de regulă să fie ulterioare misiunilor de audit intern
stabilirea misiunilor de audit de interes comun a obiectivelor acestora şi a
termenelor de realizare
elaborarea unor planuri pentru situaţii neprevăzute cacircnd managerii deturnează
activitatea de audit intern
analiza şi discutarea planurilor curente icircn vederea elaborării planurilor anuale
viitoare de audit şi realizarea unor eventuale schimburi de informaţii privind entităţile ce
urmează a fi auditate
Protocolul de colaborare ar trebui să stabilească şi un calendar comun pentru
definitivarea proiec-telor planurilor de audit intern pentru anul următor corelate cu planul
de activitate propriu al CCR
C Asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare determină necesitatea
informării reciproce asupra modului de desfăşurare propriu-zisă a misiunilor de audit şi
asupra constatărilor deosebite din cuprinsul rapoartelor de audit astfel
icircn situaţia apariţiei icircn timpul derulării misiunilor de audit a unor grave suspiciuni
privind existenţa unui management defectuos sau a unor cazuri de fraudă structurile de
audit intern şi cele de audit extern funcţie de nivelul la care se situează entitatea auditată
se impune să se informeze reciproc dar cu respectarea principiului independenţei
icircn vederea realizării practice a schimbului de informaţii părţile vor proceda la
transmiterea reciprocă a constatărilor importante din rapoartele de audit cu acordul
managerilor inclusiv informarea reciprocă despre modul de implementare a
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn cadrul misiunilor de audit
de asemenea icircn spiritul celor expuse mai sus părţile se vor invita reciproc pentru a
participa la şedinţele de icircnchidere a misiunilor de audit icircn situaţiile icircn care consideră
necesară prezenţa celeilalte părţi şi se vor informa despre modul de implementare al
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn ca-drul misiunilor de audit
D Realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor se impune icircn mod sistematic
cu scopul de a utiliza eficient rezultatele activităţii celeilalte entităţi icircn vederea atingerii
obiectivelor prestabilite Icircn acest sens considerăm necesitatea instituirii unui sistem de
colaborare privind cel puţin
- invitarea reciprocă a auditorilor celor două structuri la cursurile organizate sub
egida acestora inclusiv la acele iniţiative ale Uniunii Europene care se referă la controlul
şi protejarea intereselor financiare ale acesteia
- organizarea de dezbateri seminarii pe teme de interes comun privind analiza
riscurilor modul de utilizare a tehnicilor şi instrumentelor de audit sisteme de
implementare a recomandărilor şi concluziilor şa
- transmiterea reciprocă a materialelor şi informaţiilor cu caracter de noutate din
sfera auditului
Icircn vederea asigurării atingerii acestor obiective apreciem necesitatea
permanentizării activităţii unui grup de lucru care să aibă şi iniţiativa realizării
protocolului de colaborare dintre cele două instituţii CCR şi UCAAPI-MFP
Concret icircn baza acestui protocol dar şi a legislaţiei care reglementează cele două
domenii CCR icircn conformitate cu art 18 din lege va evalua activitatea de control financiar
propriu inclusiv activitatea de audit intern Astfel se impune ca auditorii publici externi să
analizeze icircn cadrul entităţilor auditate icircn principal următoarele aspecte
(1) Organizarea şi managementul structurilor de audit intern
- organizarea compartimentului de audit intern subordonarea şi raportarea directă către
conducerea entităţii publice
- stabilirea atribuţiilor şi responsabilităţilor auditorilor interni conform cadrului legal
- organizarea activităţii de audit intern icircn mod distinct de celelalte activităţi din entitatea
publică
- neimplicarea auditorilor interni icircn elaborarea procedurilor de control sau icircn derularea
efectivă a unor activităţi auditabile
- numirearevocarea şefilor compartimentului de audit intern şi a auditorilor interni
- calitatea şi natura domeniilor cuprinse icircn programul de asigurare şi icircmbunătăţire a
calităţii activităţii de audit intern
- fundamentarea necesarului de auditori pentru funcţionarea optimă a structurilor de
audit intern
- frecvenţa şi modul de apel la resursele externe necesare efectuării misiunilor de audit
intern
- profilul şi competenţa profesională a auditorilor interni
((2) Planificarea auditului intern
elaborarea planului ndash structură aprobare şi actualizare
fundamentarea acţiunilor din plan ndash analiza riscului selectarea şi icircntocmirea referatului
de jus-tificare
concordanţa misiunilor cuprinse icircn plan cu zonele de risc ridicat al domeniilor de
activitate ale entităţii publice
analiza gradului de icircndeplinire a misiunilor de audit planificate
(3) Modul de respectare a metodologiei şi procedurilor icircn derularea misiunilor de audit
public intern
evaluarea normelor metodologice proprii privind activitatea de audit intern
Carta auditului intern
aplicarea efectivă a metodologiei şi procedurilor specifice muncii de audit intern
respectarea principiilor Codului privind conduita etică referitoare la obiectivitatea
integritatea şi asigurarea independenţei auditorilor interni
programul de pregătire profesională
declararea incompatibilităţilor auditorilor interni
respectarea confidenţialităţii profesionale
(4) Evaluarea desfăşurării misiunilor de audit intern
definirea obiectivelor misiunii icircn urma analizei de risc
tematica icircn detaliu şi intervenţia la faţa locului
pertinenţa constatărilor cauzelor consecinţelor şi recomandărilor
respectarea structurii standard a raportului de audit intern
difuzarea raportului de audit intern
(5) Urmărirea implementării recomandărilor formulate icircn rapoartele de audit intern
analiza planului de acţiune şi a calendarului de implementare
gradul de implementare a recomandărilor şi a cauzelor care au condus la neicircndeplinirea
unor recomandări
aprecierea activităţii de audit intern din partea structurilor auditate şi a conducerii
entităţii publice
(6) Organizarea sistemului de raportare a activităţii de audit intern
raportarea recomandărilor neacceptate sau acceptate dar neimplementate
raportarea iregularităţilor
raportul anual de activitate
Constatările auditorilor publici externi rezultate din evaluarea activităţilor de audit
intern consemnate icircn rapoartele de audit icircncheiate vor fi sintetizate de către structurile de
control teritoriale şi se vor transmite departamentului de specialitate pentru a fi cuprinse icircn
Raportul public anual al Curţii de Conturi icircntr-o secţiune distinctă intitulată ldquoEvaluarea
sistemelor de control şi audit internrdquo
Icircn acest sens art 8 lit ldquolrdquo din Legea nr 67219122002 privind auditul public intern
(MO nr 95324122002) cu modificările şi completările ulterioare republicată prevede
colaborarea CCR cu UCAAPI - MFP pentru
- compatibilizarea cadrului procedural utilizat de auditori icircn desfăşurarea activităţii şi
raportarea rezultatelor auditului icircn vederea realizării unei relaţii bazată pe icircncredere
- icircnţelegerea reciprocă a tehnicilor şi instrumentelor utilizate de auditori şi armonizarea
acestora pentru a asigura un caracter unitar icircn stabilirea constatărilor şi evaluarea cauzelor şi
concluzii-lor activităţii de audit
- recunoaşterea reciprocă a nivelului calitativ al recomandărilor şi opiniilor conţinute icircn
rapoartele de audit utilizate ca puncte de plecare icircn derularea viitoarelor misiuni de audit
intern sau extern
Totodată CCR va dezvolta colaborarea cu structurile de audit intern din cadrul
entităţilor publice controlate pentru
- analiza comună a programelor de audit multianuale şi anuale pentru asigurarea
complementarităţii domeniilor supuse auditării
- stabilirea misiunilor de interes comun a obiectivelor acestora şi a termenelor de realizare
avacircnd icircn vedere respectarea principiului ca misiunile de audit public extern de regulă să fie
ulterioare misiunilor de audit intern
- evitarea suprapunerii perioadelor icircn care se desfăşoară efectiv auditul
Din aceste considerente entităţile supuse controlului CCR sunt obligate să transmită
acesteia pacircnă la sfacircrşitul trimestrului I pentru anul precedent raportul privind desfăşurarea şi
realizarea programului de audit intern
Raportarea activităţii de audit intern se face pe baza raportului cadru adoptat după
modelul Comisiei Europene difuzat de UCAAPI icircn calitate de responsabilă cu coordonarea
şi supravegherea auditului intern pentru toţi ordonatorii principali de credite Aceştia la racircndul
lor transmit raportul cadru la toate unităţile aflate icircn subordinea sub autoritatea sau icircn
coordonarea lor şi care au organizată potrivit legii activitatea de audit intern
Rapoartele vor constitui o sursă importantă de informare pentru auditorii publici externi
asupra activităţii de audit intern desfăşurată icircn cadrul entităţii publice respectiv de a cunoaşte
misiunile de audit derulate obiectivele acesteia natura constatărilor şi tipul recomandărilor
formulate Auditorii publici externi pot utiliza aceste informaţii pe care le supun propriei
judecăţi profesionale
Considerăm că profesioniştii din cele două domenii sunt conştienţi de
complementaritatea activităţilor icircntr-o societate tot mai specializată de impactul activităţilor
de audit pentru toate categoriile de management de aşteptările tuturor salariaţilor din cadrul
entităţilor de la AUDITORI şi care nu pot să-şi atingă obiectivele fără realizarea unor
organisme de contact care să funcţioneze ca interfeţe icircntre diversele structuri publice centrale
pe bază de profesionalism
UCAAPI are preocupări pentru alinierea la exigenţele şi standardele internaţionale ceea
ce va contribui la o mai bună comunicare icircntre instituţiile noastre şi organismele naţionale
regionale şi inter-naţionale
6 Auditul intern in sistemul public din Romania
Auditul intern este implementat din 1941 In Europa a fost introdus de UE din 1995 in
Romania in 1999 s-a dat prima lege (legea nr 1191999- privind controlul intern si controlul
financiar prevenitvin cadrul controlului intern functiona si auditul intern ulterior partea de
audit intern a fost abrogata si a ramas numai partea de control intern si control financiar
preventiv) in 2002cu intrare in aplicare din 2003 s-a infiintat auditul intern public din
Romania in baza legii 6722002
In 2002-2003 pana in prezent a fost o lupta pentru implementarea auditului intern
Prin legea nr 6722002 privind auditul public intern si OG 372004 privind
modificarile si completarile acestuia a fost reglementat auditul intern in entitatile publice ca
activitatea functional independenta si obiectiva
In entitatile economice din sistemul privat auditul intern este reglementat prin OUG
nr 751999 privind activitatea de audit financiar republicata prin legea 1332002
Pentru restul entitatilor din sistemul privat auditul intern nu este obligatoriu dar si
acestea sunt interesate sa-si organizeze activitatea de audit intern pentru accesarea
eventualelor fonduri structurale europene
Organizarea auditului intern (AI)
Din punct de vedere structural
a) Comitetul pentru API (CAPI)
b) Unitatea Centrala de Armonizare pentru API (UCAAPI)
c) Compartimentele de API din entitatile publice
Nota pctele a) si b) sunt organizate in structura Ministerului de Finante
Se icircnfiinteaza Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI) pe lacircnga Unitatea
Centrala de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) organism cu caracter
consultativ pentru a actiona icircn vederea definirii strategiei si a icircmbunatatirii activitatii de
audit public intern icircn sectorul public
CAPI cuprinde 11 membri astfel a) presedintele Camerei Auditorilor Financiari din
Romacircnia
b) profesori universitari cu specialitate icircn domeniul auditului public intern - 2 persoane
c) specialisti cu icircnalta calificare icircn domeniul auditului public intern - 3 persoane
d) directorul general al UCAAPI e) experti din alte domenii de activitate respectiv contab
ilitate publica juridic sisteme informatice - 4 persoane (3) Membrii CAPI cu exceptia
directorului general al UCAAPI nu pot face parte din structurile Ministerului Finantelor
Publice iar modul de nominalizare a acestora se va stabili prin norme aprobate prin
hotaracircre a Guvernului
CAPI va fi condus de un presedinte ales cu majoritate simpla de voturi dintre
membrii comitetului pentru o perioada de 3 ani presedintele convoaca icircntacirclnirile CAPI
Regulamentul de organizare si functionare a CAPI este aprobat de plenul acestuia cu
o majoritate de jumatate plus unu din voturi
Secretariatul tehnic al CAPI este asigurat de UCAAPI
Membrii CAPI vor primi o indemnizatie de sedinta egala cu 20 din nivelul
echivalent salariului brut al secretarilor de stat indemnizatia se suporta din bugetul statului
prin bugetul Ministerului Finantelor Publice
Icircn realizarea obiectivelor sale CAPI are urmatoarele atributii principale
a) dezbate planurile strategice de dezvoltare icircn domeniul auditului public intern si emite o
opinie asupra directiilor de dezvoltare a acestuia
b) dezbate si emite o opinie asupra actului normativ elaborat de UCAAPI icircn domeniul
auditului public intern c) dezbate si avizeaza raportul anual privind activitatea de audit
public intern si icircl prezinta Guvernului d) avizeaza planul misiunilor de audit public intern
de interes national cu implicatii multisectoriale
e) dezbate si emite o opinie asupra rapoartelor de audit public intern de interes national cu
implicatii multisectoriale f) analizeaza importanta recomandarilor formulate de auditorii
interni icircn cazul divergentelor de opinii dintre conducatorul entitatii publice si auditorii
interni emitacircnd o opinie asupra consecintelor neimplementarii recomandarilor formulate de
acestia g) analizeaza acordurile de cooperare icircntre auditul intern si cel extern referitor la
definirea conceptelor si la utilizarea standardelor icircn domeniu schimbul de rezultate din
activitatea propriu-zisa de audit precum si pregatirea profesionala comuna a auditorilor h)
avizeaza numirea si revocarea directorului general al UCAAPI
Icircn cadrul Ministerului Finantelor Publice se constituie Uniunea Centrala de
Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) structurata pe compartimente de
specialitate icircn subordinea directa a ministrului finantelor publice
UCAAPI este condusa de un director general numit de ministrul finantelor publice
cu avizul CAPI Directorul general este functionar public si trebuie sa aiba o icircnalta calificare
profesionala icircn domeniul financiar-contabil sisau al auditului cu o competenta profesionala
corespunzatoare si sa icircndeplineasca cerintele Codului privind conduita etica a auditorului
intern
Icircn realizarea obiectivelor sale UCAAPI are urmatoarele atributii principale
a) elaboreaza conduce si aplica o strategie unitara icircn domeniul auditului public intern si
monitorizeaza la nivel national aceasta activitate
b) dezvolta cadrul normativ icircn domeniul auditului public intern
c) dezvolta si implementeaza proceduri si metodologii uniforme bazate pe standardele
internationale inclusiv manualele de audit intern
d) dezvolta metodologiile icircn domeniul riscului managerial
e) elaboreaza Codul privind conduita etica a auditorului intern
f) avizeaza normele metodologice specifice diferitelor sectoare de activitate icircn domeniul
auditului public intern g) dezvolta sistemul de raportare a rezultatelor activitatii de audit
public intern si elaboreaza raportul anual precum si sinteze pe baza rapoartelor primite h)
efectueaza misiuni de audit public intern de interes national cu implicatii multisectoriale
i) verifica respectarea normelor instructiunilor precum si a Codului privind conduita etica a
auditorului intern de catre compartimentele de audit public intern si poate initia masurile
corective necesare icircn cooperare cu conducatorul entitatii publice icircn cauza
j) coordoneaza sistemul de recrutare si de pregatire profesionala icircn domeniul auditului
public intern
k) avizeaza numireadestituirea sefilor compartimentelor de audit public intern din entitatile
publice l) coopereaza cu Curtea de Conturi si cu alte institutii si autoritati publice din
Romacircnia
m) coopereaza cu autoritatile si organizatiile de control financiar public din alte state
inclusiv din Comisia Europeana
Compartimentul de audit public intern se organizeaza astfel
a) conducatorul institutiei publice sau icircn cazul altor entitati publice organul de conducere
colectiva are obligatia instituirii cadrului organizatoric si functional necesar desfasurarii
activitatii de audit public intern
b) la institutiile publice mici care nu sunt subordonate altor entitati publice auditul public
intern se limiteaza la auditul de regularitate si se efectueaza de catre compartimentele de
audit public intern ale Ministerului Finantelor Publice c) conducatorul entitatii publice
subordonate poate stabili si mentine un compartiment functional de audit public intern cu
acordul entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior iar daca acest compartiment
nu se icircnfiinteaza auditul entitatii respective se efectueaza de catre compartimentul de audit
public intern al entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior
Compartimentul de audit public intern se constituie icircn subordinea directa a
conducerii entitatii publice si prin atributiile sale nu trebuie sa fie implicat icircn elaborarea
procedurilor de control intern si icircn desfasurarea activitatilor supuse auditului public
internConducatorul compartimentului de audit public intern este numitdestituit de catre
conducatorul entitatii publice cu avizul UCAAPI pentru entitatile publice subordonate
numireadestituirea se face cu avizul organului ierarhic superior Conducatorul
compartimentului de audit public intern este responsabil pentru organizarea si desfasurarea
activitatilor de audit
Functia de auditor intern este incompatibila cu exercitarea acestei functii ca activitate
profesionala orientata spre profit sau recompensa
Atributiile compartimentului de audit public intern sunt
a) elaboreaza norme metodologice specifice entitatii publice icircn care icircsi desfasoara
activitatea cu avizul UCAAPI sau al organului ierarhic superior icircn cazul entitatilor publice
subordonate b) elaboreaza proiectul planului anual de audit public intern
c) efectueaza activitati de audit public intern pentru a evalua daca sistemele de management
financiar si control ale entitatii publice sunt transparente si sunt conforme cu normele de
legalitate regularitate economicitate eficienta si eficacitate d) informeaza UCAAPI despre
recomandarile neicircnsusite de cat re conducatorul entitatii publice auditate precum si despre
consecintele acestora
e) raporteaza periodic asupra constatarilor concluziilor si recomandarilor rezultate din
activitatile sale de audit f) elaboreaza raportul anual al activitatii de audit public intern
g) icircn cazul identificarii unor iregularitati sau posibile prejudicii raporteaza imediat
conducatorului entitatii publice si structurii de control intern abilitate
7 REGLEMENTAREA SI COORDONAREA AUDITULUI INTERN
In Romania la recomandarea Comisiei Europene in 1999 s-a introdus auditul intern
o activitate noua care a generat profesia de auditor internin baza OUG 1191999 privind
controlul financiar preventiv si auditul internLegea a produs suficienta perturbare in sistem
deoarece acolo se recomanda transformarea compartimentelor de control financiar de
gestiune in compartimente de audit internTotusi a avut si efecte pozitive prin aparitia
activitatii de audit intern ca o functie a managementului general si prin crearea acestei
dispute conceptuale in Romania intre controlul intern si auditul intern pe de o parte si
controlul extern si auditul extern pe de alta parte
Datorita cresterii rolului auditului intern si intelegerea importantei auditorilor interni
in codul entitatilor si sprijiniti de Comisia Europeana am fost obligati sa scoatem o lege a
auditului intern (6722002) in baza careia toate entitatile publice si cele asimilate acesteia
fonduri bugetare si patrimoniu public sunt obligate sa aiba compartimente de audit intern
(directii servicii birou)
Standardele internationale de audit intern recomanda ca compartimentele de audit
intern sa nu fie mai mici de 3 persoane
In Romania exista aprox 30 de compartimente de audit intern din sistemul public
compartimente mici si izolate (1-2 auditori)Din aceste considerente in proxima perioada
vom completa normele generale cu norme de asociere a auditorilor interni penmtru a realiza
compartimente de minim 3 persoane
Legea 6722002 prevede constituirea unui CAPI format din 11 persoane la nivel
MFPDe asemenea s-a constituit UCAAPI la nivelul MFP si compartimente de audit intern
la nivelul tuturor entitatilor publice care au un volum al fondurilor bugetare de cel putin
100000 euro 3 ani consecutivi
Pentru entitatile publice (mici) care nu ating acest barem il va asigura structura
ierarhic superioara
In concluzie exista intr-un minister o directie de audit (20 persoane) structurata pe 2-3
servicii si compartimente de audit internAvem aprox 1000 si ceva de compartimente mici
de audit
Prin legea 6722002 in care utilizam frecvent ldquoactivitatea de auditrdquo intelegem
-activitatea de asigurare a functionalitatii sistemului de control intern din cadrul entitatii si
activitatea de consiliere
Din aceste considerente Codul legislativ prezentat a fost completat cu normele de exercitare
si organizare a activitatii de audit public intern aprobate prin OMFP 382003Ulterior au mai
fost elaborate si alte documente privind sustinerea functiei de audit intern cum ar fi CODUL
ETIC AL AUDITULUI INTERN OMFP 2522004 dar si alte acte normative de completare
si modificare a actului normativ (OUG 4232003 HG 372004) La recomandarea Comisiei
Europene a trebuit sa dezvoltam normele si pentru partea de consiliere si in acest sens s-a
elaborat OMFP 17022005 privind activitatea de consiliere a auditului intern
In normele 17022005 sunt prezentate tipurile consilierii care pot fi
a)consultanta-avand ca scop solutii pentru eliminarea diferitelor obstacole care impiedica
desfasurarea normala a proceselor stabilire cauze determinarea consecintelor formuland
recomandari
b)capacitatea intelegerii destinata obtinerii de informatii suplimentare pentru cunoasterea in
profunzime a unui sistem necesar personalului care are responsabilitatea implemetarii
acesteia
OMFP 9462005 recomanda nivelului general de management urmatoarele
- controlulinspecţia nu se vor mai organiza ca compartimente distincte ci activitatile de
control vor fi disipate pe fluxul procesului
-organizarea Registrului Riscurilor la nivelul fiecarui compartiment si prin centralizare la
nivelul entitatii
-elaborarea procedurilor scrise si formalizate pentru toate activitatile subactivitatile
programele din cadrul entitatiiAceasta filozofie de organizare a controlului intern in entitati
este prezentata in Indrumarul Metodologic privind Organizarea Controlului Intern existent
pe site-ul MFP
NOTA pentru aceste activitati se recomanda auditorilor interni sa faca facilitarea intelegerii
c)formare si perfectionarea profesiei destinata cunostintelor teoretice si practice gestiunea
riscurilor si controlului intern
Consilierea se organizeaza si desfasoara sub mai multe forme
-misiuni de consiliere formalizate cuprinse in plan care respecta OMFP 17022005 in
general pentru abordari sistematice si metodice si care se finalizeaza cu raport de consiliere
-misiuni de consiliere cu caracter informal neformalizat realizate prin participarea in cadrul
unor comitete schimburi de informatii realizate dupa procedurile specifice acestora
-misiuni de consiliere pentru situatii exceptionale (alegeri cutremur inundatii)
BIBLIOGRAFIE
1 Auditul intern autor MGhita Editura Economica Bucuresti 2004 ISBN 973-709-051-9
2 Audit intern autori Marcel Ghiţă Sorin Briciu şi colaboratorii Editura ULISE Alba Iulia
2005 ISBN 973-87453-1-4
3 Auditul intern icircn sistemul public autori Marcel Ghiţă Mihai Spracircnceană Editura
Tribuna Economică Bucureşti 2006
4 Theorie et practique de lrsquoaudit interne autor Jacques Renard Editions drsquoOrganisation
Paris France 2002 tradusă icircn Romacircnia printr-un proiect finanţat de PHARE sub
coordonarea Ministerului Finanţelor Publice Bucureşti 2003
5 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 94604072005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 67528072005) cu
modificările şi completările ulterioare
6 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 138922082006 privind modificarea şi
completarea Ordinului ministrului finanţelor publice nr 9462005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 77112092006)
7 Legea nr 67219122002 privind auditul public intern (MO nr 95324122002) cu
modificările şi completările ulterioare
pentru a defini auditul intern icircn locul termenului de ldquofuncţierdquo icircl situează pe responsabilul său
pe o poziţie subalternă ţinacircnd cont că o activitate este mai elementară decacirct o funcţie
Din aceste considerente icircn lexicul ldquoCuvintele Audituluirdquo5 există următoarea definiţie a
auditului şi anume Auditul intern este icircn cadrul unei organizaţii o funcţie ndash exercitată icircntr-o
manieră independentă şi cu mandat - de evaluare a controlului intern ceea ce concurează cu
bunul control asupra riscurilor de către responsabili
Icircn Legea nr 6722002 privind auditul public intern din Romacircnia este adoptată definiţia dată
de IIA icircn anul 1999 Marea majoritate a profesioniştilor icircn domeniu sunt de acord că
această formulare mai poate fi reevaluată dar icircn acest moment este satisfăcătoare şi
exhaustivă din punct de vedere al conţinutului
3 CONCEPTUL DE CONTROL INTERN
Etimologia cuvantului ldquocontrolrdquo provine din expresia latineasca ldquo contra rolusrdquo-
verificarea unui act duplicat dupa originalControlul in acceptiunea lui semantica este o
analiza permanenta dar si periodica a unei activitati a unei situatii pentru a urmari mersul
acestuia fata de un scop sau obiectiv si de a lua masurile de creatiiIn acest timp controlul
semnifica si o supraveghere continua morala si materiala ca si stapanirea unei activitati In
literatura de specialitate avem mai multe acceptiuni astfel
- in acceptiunea francofona controlul reprezinta o verificare o inspectie atenta a corectitudinii unui act
- in acceptiunea angloxasona controlul este actiunea de supraveghere a cuiva a ceva o
examinare minutioas cu scopul de a stapani sau reglementa functionalitatea unui mecanism
Controlul ramane un atribut al managementului utilizat pentru realizarea unor analize a
stabilirii realitatii si stabilirii erorilor servind direct managerilor autoritatilor publice dar si
populatieiA evoluat si evolueaza continuu concomitent cu perfectionarea sistemului
deorganizare si de management precum si a mediului in care functioneaza si care se afla
intr-o continua miscare
STRUCTURA SISTEMULUI DE CONTROL INTERN
AUDITUL INTERN
- consiliere manageriala
- evalueaza sistemul de control intern
CONTROLUL INTERN
- autocontrolul activitatii
- controlul mutual
- controlul ierarhic
- controlul de gestiune
- controlul patrimonial
- controlul de calitate
- controlul financiar contabil
- controlul administrativ
- inspectii
- altele
4 Paralela intre auditul intern si controlul intern
Conceptele de control intern si audit intern desi diferite au o serie de elemente care le
apropie si altele care le diferentiaza ceea ce creeaza suficiente confuzii chiar printre
specialisti
Auditul intern reprezinta activitatea de examinare obiectiva a ansamblului activitatilor entitatii
economice icircn scopul furnizarii unei evaluari independente a managementului riscului
controlului si proceselor de conducere a acestuia
Controlul intern este format din ansamblul formelor de control exercitate la nivelul entitatii
publice inclusiv auditul intern stabilite de conducere in concordanta cu obiectivele acesteia si
cu reglementarile legale in vederea administrarii fondurilor in mod economic eficient si
eficace care include structurile organizatorice metodele si procedurile
Auditul intern are urmatorul rol
- Verificarea conformitatii activitatilor din entitatea economica auditata cu politicile
programele si managementul acestuia icircn conformitate cu prevederile legale
- Evaluarea gradului de adecvare si aplicare a controalelor financiare si nefinanciare dispuse si
efectuate de catre conducerea unitatii icircn scopul cresterii eficientei activitatii entitatii
economice
- Evaluarea gradului de adecvare a datelorinformatiilor financiare si nefinanciare destinate
conducerii pentru cunoasterea realitatii din entitatea economica
- Protejarea elementelor patrimoniale bilantiere si extrabilantiere si identificarea metodelor de
prevenire a fraudelor si pierderilor de orice fel
Controlul intern si sistemul de control intern au rolul de a contribui la
- Respectarea politicilor manageriale (deciziilor conducerii) si a reglementarilor legale
precum si la indeplinirea cu regularitate in mod economic eficace si eficient a sarcinilor
stabilite
- Utlilizarea optima si eficienta a resurselor protejarea activelor prin prevenirea si detectarea
abaterilor erorilor si a fraudelor
- Efectuarea si mentinerea de icircnregistrari contabile corecte si complete sistematizarea si
prezentarea informatiilor necesare diferitelor categorii de utilizatori prin intermediul situatiilor
financiare conform unui referential contabil adoptat
Controlul intern datorita caracterului sau sistematic si atotcuprinzator raspunde nevoilor de
informare ale managerilor membrilor Consiliului de Administratie si ai Comitetului de
Directie precum si ale celorlalte persoane care detin functii de conducere si de executie
favorizand dialogul dintre acstea asigurand transparenta si democratia
Pe baza informatiilor furnizate de controlul intern conducerea are posibilitatea sa-si
fundamenteze mai judicios deciziile manageriale referitoare la programele de activitate la
organizarea si coordonarea structuriilor entitatii la delimitatrea responsabilitatilor pe
compartimente si pe persoanele implicate icircn efectuarea tranzactiilor si operatiunilor respective
si icircn consemnarea si prelucrarea informatiilor
Urmarind efectuarea tranzactilor si a operatiunilor in conformitate cu normele legale si cu
deciziile conducerii controlul intern previne si elimina neregulile si eventualele conflicte din
interiorul entitatii sau dintre entitate si terti (organe fiscale clienti creditori etc )
In practica managementul este perceput ca fiind preocupat de organizarea sistemului de
control intern si de actualizarea permanenta a acestuia datorita evolutiei riscurilor cu care se
confrunta entitatea
Exista forme de control care nu implica costuri suplimentare pe care managerul le stabileste
pentru domeniul sau si care sunt menite sa limiteze sau sa elimine riscurile asociate
activitatilor sub forma
- Autocontrolul propriilor activitati efectuate prin respectarea de catre fiecare salariat a
procedurilor de control instituite
- Controlul mutual realizat icircntre fazele unui lant procedural exercitat de fiecare post de lucru
asupra modului de efectuare a prelucrarilor icircn cadrul postului de lucru anterior pentru a putea
adauga propriile prelucrari si a pregatii controlul pe care il va efectua postul de lucru urmator
- Controlul ierarhic exercitat pe fiecare nivel de responsabilitate
- Controlul partenerial care se realizeaza prin delegarea unor competente intre diferite paliere
de responsabilitate
Prin auditul intern se realizeaza
- Cunoasterea mai aprofundata a specificul entitatii
- Garantarea permanentei interventiilor operative pentru redresarea situatiei pentru
modificarea sau aplicarea corecta a metodelor de gestiune
- Abordarea si a domeniilor mai putin semnificative sau prioritare avacircnd un cost mai redus
- Prin rapoartele pe care le icircntocmeste informeaza conducerea la intervale mai scurte de
timp asupra concluziilor sale referitoare la sistemul contabil si sistemul de control intern din
entitatea respectiva
- Asigurarea unei confidentialitati mai mari a informatiilor etc
5 Paralela intre auditul intern si auditul extern
Pornind de la realitatea că atacirct auditul intern cacirct şi auditul extern sunt pe acelaşi
ldquofrontldquo duc aceeaşi ldquobătălieldquo chiar dacă utilizează metodologii diferite de auditare se
impune susţinerea reciprocă ca o condiţie a eficienţei activităţii de audit
Icircn acelaşi timp trebuie să recunoaştem că dezvoltarea relaţiilor dintre cele două
importante activităţi are la bază tradiţia şi cultura naţională iar lipsa de colaborare dintre
cele două sisteme este considerată istorică Totuşi auditul intern şi auditul extern trebuie să
icircnceapă o colaborare efectivă să aducă acel plus de valoare aşteptat din ambele zone şi să
scape de teama existenţialistă care le afectează icircn prezent
Scopul colaborării icircntre auditul intern şi auditul extern ar trebui să aibă ca temelie cel puţin
următoarele argumente conştientizarea managementului privind necesitatea implementării
funcţiei de audit intern icircn cadrul propriilor entităţi
- asigurarea suplimentară că auditul intern este independent
- asumarea implementării auditului intern
- conştientizarea mai completă a riscurilor atacirct de către management cacirct şi de către
auditori
- reducerea la minimum a suprapunerilor
- schimburi profesionale de probleme
- pregătiri profesionale comune
- mobilitatea personalului icircntre cele două structuri
- coroborarea planurilor şi a programelor de audit
- icircmpărtăşirea informaţiilor utile şi asigurarea unei comunicări eficiente
- icircnţelegerea de către fiecare parte a rolului celeilalte
- clarificarea mai atentă a celor două activităţi
- eliminarea rivalităţilor instituţionale sau chiar a competiţiei dintre cele două
activităţi
- punerea unei presiuni mai mici asupra entităţilor auditate
- crearea unei culturi comune a auditului icircn sectorul public
- realizarea unor compatibilităţi reale cu structurile similare europene
Curtea de Conturi a Romacircniei ndash CCR ndash printre alte activităţi evaluează existenţa şi
funcţionalitatea sistemului de control managerial reorganizat icircn conformitate cu legislaţia icircn
vigoare1 ceea ce icircnseamnă că va evalua activitatea de audit intern şi va asigura astfel feed-
back-ul acestei funcţii a entităţii
Colaborarea icircntre structurile care efectuează auditul intern şi cele care efectuează auditul
extern implică o serie icircntreagă de AVANTAJE atacirct pentru cele două părţi cacirct şi pentru
entităţile auditate astfel
auditul intern are o mai bună icircnţelegere a riscurilor din cadrul entităţilor unde
funcţionează şi pot furniza informaţii utile icircn acele zone auditului extern
auditul intern este mai implicat icircn cunoaşterea entităţii avacircnd acces la informaţii la
care auditul extern nu poate ajunge şi din aceste considerente colaborarea este imperios
necesară
auditul intern prin colaborarea cu auditul extern poate să-şi icircmbunătăţească
metodologiile de intervenţie pe teren să-şi dezvolte programele de testare şi să se folosească
de asigurarea pe care o dă auditul extern entităţii auditate
Icircn plus comunicarea reciprocă şi colaborarea interactivă icircntre auditul intern şi auditul
extern aduce beneficii nu numai acestora entităţii auditate dar şi celor două profesii de
auditori
Comitetele de audit acolo unde există ar trebui să icircncurajeze această interrelaţionare pe
principiul complementarităţii profesiilor avacircnd icircn vedere că este necesară colaborarea şi
cooperarea celor două profesii pentru atingerea obiectivelor ce le revin De asemenea acestea
ar trebui să aibă icircn vedere nu numai icircmpărtăşirea cunoştinţelor privind misiunile de audit
realizate dar şi o posibilă aliniere a stan-dardelor lor la buna practică internaţională
Realizarea unor misiuni de audit cu un icircnalt grad de profesionalism presupune existenţa
unei comunicări adecvate din ambele părţi şi aceasta va contribui la icircntărirea relaţiilor de
colaborare profe-sională şi icircn timp la obţinerea icircncrederii reciproce
Deviza ambelor structuri de audit ar trebui să fie aceea de a juca un rol activ icircn
schimbarea şi im-plementarea sistemelor de management şi control intern icircn cadrul
entităţilor care se poate realiza numai dacă există o stare de spirit potrivită care să conducă
la atingerea acestor principii astfel
- comunicarea permanentă care poate reprezenta cheia succesului
- profesionalism şi respect pentru entităţile auditate prin eliminare icircn totalitate
a suprapunerilor
- existenţa unei dorinţe de icircmpărtăşire a constatărilor
- colaborarea eficientă utilă pentru ambele părţi dar şi pentru entitatea
auditată
- comunicarea şi schimbul reciproc de informaţii care va contribui la
organizarea mai bine a activităţilor şi la oferirea unei calităţi crescute a muncii
- necesitatea creşterii icircncrederii reciproce icircntre cele două structuri de audit
deviza relaţiei dintre auditori ar trebui să fie COLABORARE ŞI COOPERARE
Icircn baza acestor considerente auditul intern trebuie să diminueze misiunile de audit de
conformitate şi să se icircndrepte tot mai mult spre realizarea unor misiuni de audit de sistem
deoarece auditul extern este mai interesat de acest gen de misiuni care icirci poate orienta mai
bine propria activitate Icircn acelaşi timp misiunile de audit de sistem sunt mai utile şi pentru
activitatea de evaluare a riscurilor de către management şi de către auditorii interni
Atingerea acestor obiective speciale se va materializa prin stabilirea icircn mod obligatoriu
a unor icircn-tacirclniri de lucru sistematice icircn vederea cooperării şi care se va concretiza icircn
elaborarea unui PROTOCOL DE COLABORARE icircntre cele două profesii de auditori
Considerăm că auditul extern trebuie să fie cel care să aibă iniţiativă icircn această relaţie
avacircnd icircn vedere posibilităţile de evaluare anuală a entităţilor publice şi logica de a porni icircn
examinările pe care le efectuează de la constatările şi recomandările auditului intern Icircn plus
auditul extern icircn activitatea de evaluare a eficienţei sistemului de control managerial trebuie
să aibă icircn vedere rapoartele auditului intern
Desigur posibilităţile de colaborare şi cooperare sunt multiple şi se impune ca mereu să
fie regacircndite funcţie de evoluţia tehnicilor şi instrumentelor de audit dar şi buna practică
recunoscută icircn domeniu
TERMENII PROTOCOLULUI DINTRE AUDITUL EXTERN ŞI AUDITUL INTERN
Activităţile de audit intern şi cele de audit extern din Romacircnia au ca ţel comun
contribuţia la buna gestionare a constituirii şi utilizării fondurilor publice motiv pentru care
de multe ori sunt preferate schimburile de specialişti dintre cele două profesii care de
asemenea sunt şi profesii liberale
Icircn evoluţia celor două activităţi nu de puţine ori intersectarea misiunilor de audit a fost
benefică amacircndurora acestea completacircndu-se reciproc la nivel informal dar şi prin faptul că
rezultatele activităţii uneia dintre ele a fost iniţiatorul şisau declanşatorul activităţii celeilalte
De asemenea ca o apreciere a muncii auditorilor angrenaţi icircntr-un sistem sau altul aceştia au
contribuit la implementarea recomandărilor celorlalţi deşi aceste atribuţii nu erau stabilite
anticipat ca fiind obligatorii
Avacircnd icircn vedere obiectivele comune o serie de tehnici şi instrumente de audit pe care le
folosesc ambele profesii deşi au metodologii diferite dar şi obiective specifice considerăm
că cele două tipuri ale auditului trebuie să se afle icircntr-o perfectă complementaritate
respingacircnd exclusivismul de orice fel
Prin luare icircn considerare a acestor realităţi Curtea de Conturi a Romacircniei ndash CCR ndash icircn
calitate de instituţie supremă de audit şi Ministerul Finanţelor Publice prin Unitatea
Centrală pentru Armonizarea Auditului Public Intern ndash UCAAPI ndash icircn calitate de organ de
specialitate al administraţiei publice centrale care elaborează conduce şi aplică o strategie
unitară icircn domeniul auditului intern icircn sectorul public pot să conlucreze icircndeaproape
pentru a asigura stabilitatea şi complementaritatea celor două sisteme de audit şi a
componentelor acestora
Icircn practică recomandăm ca relaţiile dintre cele două categorii de profesionişti să fie
transpuse icircntr-un Protocol pentru colaborare şi cooperare icircn domeniul activităţii de audit
care să fie structurat pe mai multe capitole icircn care să se statueze icircn principal următoarele
A coordonarea metodologică comună icircn domeniul auditului public icircn Romacircnia
B coordonarea planurilor de activitate ale structurilor de audit intern din entităţile
publice cu cele ale CCR
C asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare
D realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor
A Coordonarea metodologică comună icircn domeniul auditului public icircn Romacircnia va
conduce pe de-o parte la creşterea icircncrederii CCR icircn calitatea activităţii de audit intern care
se poate baza pe rapoartele auditorilor interni şi icircn acelaşi timp poate să le utilizeze ca puncte
de plecare icircn activitatea proprie Pe de altă parte structurile de audit intern icircşi pot reorienta
propriile activităţi icircn funcţie de constatările şi opiniile auditului extern icircncercacircnd totodată să
evite dublarea eforturilor şi a resurselor alocate de către cele două instituţii de audit
Protocolul de cooperare pentru realizarea coordonării metodologice ar trebui să se refere
următoarele
cooperare reciprocă cu maximă operativitate pentru elaborarea şi actualizarea normelor
curente şi a intenţiilor legislative privind icircmbunătăţirea cadrului normativ
transmiterea comentariilor reciproce asupra cadrului procedural şi existenţa disponibilităţii de
a accepta comentariile şi de a le include icircn normele proprii cu respectarea judecăţii
profesionale şi păstrarea independenţei
bull realizarea icircntacirclnirilor periodice icircntre specialişti pentru dezbaterea anumitor soluţii
metodologice comune icircn vederea icircnţelegerii profunde a acestora
bull informarea reciprocă asupra intenţiilor de modificare a cadrului normativ şi procedural de
desfăşurare a activităţii de audit
bull solicitarea de consiliere pentru icircmbunătăţirea şi compatibilizarea metodologiilor proprii de
audit şi a manualelor ghidurilor şi procedurilor de lucru fără a prejudicia independenţa şi
opiniile profe-sionale ale auditorilor
bull dezvoltarea metodologiilor comune pe baza analizei riscului care să permită focalizarea
acti-vităţii de audit intern pe domeniile-cheie ale entităţii publice
B Coordonarea planurilor de activitate ale structurilor de audit intern ale entităţilor
publice cu cele ale CCR cu scopul de a preveni suprapuneri ale activităţilor de audit dar şi
pentru a se completa reciproc prin identificarea şi evaluarea riscurilor rezultate astfel icircncacirct să
poată fi auditate arii cacirct mai extinse ale sistemelor din sectorul public
Icircn activitatea de coordonare a planurilor se impune respectarea unor principii generale
precum
evitarea suprapunerii perioadelor auditabile
misiunile de audit extern de regulă să fie ulterioare misiunilor de audit intern
stabilirea misiunilor de audit de interes comun a obiectivelor acestora şi a
termenelor de realizare
elaborarea unor planuri pentru situaţii neprevăzute cacircnd managerii deturnează
activitatea de audit intern
analiza şi discutarea planurilor curente icircn vederea elaborării planurilor anuale
viitoare de audit şi realizarea unor eventuale schimburi de informaţii privind entităţile ce
urmează a fi auditate
Protocolul de colaborare ar trebui să stabilească şi un calendar comun pentru
definitivarea proiec-telor planurilor de audit intern pentru anul următor corelate cu planul
de activitate propriu al CCR
C Asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare determină necesitatea
informării reciproce asupra modului de desfăşurare propriu-zisă a misiunilor de audit şi
asupra constatărilor deosebite din cuprinsul rapoartelor de audit astfel
icircn situaţia apariţiei icircn timpul derulării misiunilor de audit a unor grave suspiciuni
privind existenţa unui management defectuos sau a unor cazuri de fraudă structurile de
audit intern şi cele de audit extern funcţie de nivelul la care se situează entitatea auditată
se impune să se informeze reciproc dar cu respectarea principiului independenţei
icircn vederea realizării practice a schimbului de informaţii părţile vor proceda la
transmiterea reciprocă a constatărilor importante din rapoartele de audit cu acordul
managerilor inclusiv informarea reciprocă despre modul de implementare a
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn cadrul misiunilor de audit
de asemenea icircn spiritul celor expuse mai sus părţile se vor invita reciproc pentru a
participa la şedinţele de icircnchidere a misiunilor de audit icircn situaţiile icircn care consideră
necesară prezenţa celeilalte părţi şi se vor informa despre modul de implementare al
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn ca-drul misiunilor de audit
D Realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor se impune icircn mod sistematic
cu scopul de a utiliza eficient rezultatele activităţii celeilalte entităţi icircn vederea atingerii
obiectivelor prestabilite Icircn acest sens considerăm necesitatea instituirii unui sistem de
colaborare privind cel puţin
- invitarea reciprocă a auditorilor celor două structuri la cursurile organizate sub
egida acestora inclusiv la acele iniţiative ale Uniunii Europene care se referă la controlul
şi protejarea intereselor financiare ale acesteia
- organizarea de dezbateri seminarii pe teme de interes comun privind analiza
riscurilor modul de utilizare a tehnicilor şi instrumentelor de audit sisteme de
implementare a recomandărilor şi concluziilor şa
- transmiterea reciprocă a materialelor şi informaţiilor cu caracter de noutate din
sfera auditului
Icircn vederea asigurării atingerii acestor obiective apreciem necesitatea
permanentizării activităţii unui grup de lucru care să aibă şi iniţiativa realizării
protocolului de colaborare dintre cele două instituţii CCR şi UCAAPI-MFP
Concret icircn baza acestui protocol dar şi a legislaţiei care reglementează cele două
domenii CCR icircn conformitate cu art 18 din lege va evalua activitatea de control financiar
propriu inclusiv activitatea de audit intern Astfel se impune ca auditorii publici externi să
analizeze icircn cadrul entităţilor auditate icircn principal următoarele aspecte
(1) Organizarea şi managementul structurilor de audit intern
- organizarea compartimentului de audit intern subordonarea şi raportarea directă către
conducerea entităţii publice
- stabilirea atribuţiilor şi responsabilităţilor auditorilor interni conform cadrului legal
- organizarea activităţii de audit intern icircn mod distinct de celelalte activităţi din entitatea
publică
- neimplicarea auditorilor interni icircn elaborarea procedurilor de control sau icircn derularea
efectivă a unor activităţi auditabile
- numirearevocarea şefilor compartimentului de audit intern şi a auditorilor interni
- calitatea şi natura domeniilor cuprinse icircn programul de asigurare şi icircmbunătăţire a
calităţii activităţii de audit intern
- fundamentarea necesarului de auditori pentru funcţionarea optimă a structurilor de
audit intern
- frecvenţa şi modul de apel la resursele externe necesare efectuării misiunilor de audit
intern
- profilul şi competenţa profesională a auditorilor interni
((2) Planificarea auditului intern
elaborarea planului ndash structură aprobare şi actualizare
fundamentarea acţiunilor din plan ndash analiza riscului selectarea şi icircntocmirea referatului
de jus-tificare
concordanţa misiunilor cuprinse icircn plan cu zonele de risc ridicat al domeniilor de
activitate ale entităţii publice
analiza gradului de icircndeplinire a misiunilor de audit planificate
(3) Modul de respectare a metodologiei şi procedurilor icircn derularea misiunilor de audit
public intern
evaluarea normelor metodologice proprii privind activitatea de audit intern
Carta auditului intern
aplicarea efectivă a metodologiei şi procedurilor specifice muncii de audit intern
respectarea principiilor Codului privind conduita etică referitoare la obiectivitatea
integritatea şi asigurarea independenţei auditorilor interni
programul de pregătire profesională
declararea incompatibilităţilor auditorilor interni
respectarea confidenţialităţii profesionale
(4) Evaluarea desfăşurării misiunilor de audit intern
definirea obiectivelor misiunii icircn urma analizei de risc
tematica icircn detaliu şi intervenţia la faţa locului
pertinenţa constatărilor cauzelor consecinţelor şi recomandărilor
respectarea structurii standard a raportului de audit intern
difuzarea raportului de audit intern
(5) Urmărirea implementării recomandărilor formulate icircn rapoartele de audit intern
analiza planului de acţiune şi a calendarului de implementare
gradul de implementare a recomandărilor şi a cauzelor care au condus la neicircndeplinirea
unor recomandări
aprecierea activităţii de audit intern din partea structurilor auditate şi a conducerii
entităţii publice
(6) Organizarea sistemului de raportare a activităţii de audit intern
raportarea recomandărilor neacceptate sau acceptate dar neimplementate
raportarea iregularităţilor
raportul anual de activitate
Constatările auditorilor publici externi rezultate din evaluarea activităţilor de audit
intern consemnate icircn rapoartele de audit icircncheiate vor fi sintetizate de către structurile de
control teritoriale şi se vor transmite departamentului de specialitate pentru a fi cuprinse icircn
Raportul public anual al Curţii de Conturi icircntr-o secţiune distinctă intitulată ldquoEvaluarea
sistemelor de control şi audit internrdquo
Icircn acest sens art 8 lit ldquolrdquo din Legea nr 67219122002 privind auditul public intern
(MO nr 95324122002) cu modificările şi completările ulterioare republicată prevede
colaborarea CCR cu UCAAPI - MFP pentru
- compatibilizarea cadrului procedural utilizat de auditori icircn desfăşurarea activităţii şi
raportarea rezultatelor auditului icircn vederea realizării unei relaţii bazată pe icircncredere
- icircnţelegerea reciprocă a tehnicilor şi instrumentelor utilizate de auditori şi armonizarea
acestora pentru a asigura un caracter unitar icircn stabilirea constatărilor şi evaluarea cauzelor şi
concluzii-lor activităţii de audit
- recunoaşterea reciprocă a nivelului calitativ al recomandărilor şi opiniilor conţinute icircn
rapoartele de audit utilizate ca puncte de plecare icircn derularea viitoarelor misiuni de audit
intern sau extern
Totodată CCR va dezvolta colaborarea cu structurile de audit intern din cadrul
entităţilor publice controlate pentru
- analiza comună a programelor de audit multianuale şi anuale pentru asigurarea
complementarităţii domeniilor supuse auditării
- stabilirea misiunilor de interes comun a obiectivelor acestora şi a termenelor de realizare
avacircnd icircn vedere respectarea principiului ca misiunile de audit public extern de regulă să fie
ulterioare misiunilor de audit intern
- evitarea suprapunerii perioadelor icircn care se desfăşoară efectiv auditul
Din aceste considerente entităţile supuse controlului CCR sunt obligate să transmită
acesteia pacircnă la sfacircrşitul trimestrului I pentru anul precedent raportul privind desfăşurarea şi
realizarea programului de audit intern
Raportarea activităţii de audit intern se face pe baza raportului cadru adoptat după
modelul Comisiei Europene difuzat de UCAAPI icircn calitate de responsabilă cu coordonarea
şi supravegherea auditului intern pentru toţi ordonatorii principali de credite Aceştia la racircndul
lor transmit raportul cadru la toate unităţile aflate icircn subordinea sub autoritatea sau icircn
coordonarea lor şi care au organizată potrivit legii activitatea de audit intern
Rapoartele vor constitui o sursă importantă de informare pentru auditorii publici externi
asupra activităţii de audit intern desfăşurată icircn cadrul entităţii publice respectiv de a cunoaşte
misiunile de audit derulate obiectivele acesteia natura constatărilor şi tipul recomandărilor
formulate Auditorii publici externi pot utiliza aceste informaţii pe care le supun propriei
judecăţi profesionale
Considerăm că profesioniştii din cele două domenii sunt conştienţi de
complementaritatea activităţilor icircntr-o societate tot mai specializată de impactul activităţilor
de audit pentru toate categoriile de management de aşteptările tuturor salariaţilor din cadrul
entităţilor de la AUDITORI şi care nu pot să-şi atingă obiectivele fără realizarea unor
organisme de contact care să funcţioneze ca interfeţe icircntre diversele structuri publice centrale
pe bază de profesionalism
UCAAPI are preocupări pentru alinierea la exigenţele şi standardele internaţionale ceea
ce va contribui la o mai bună comunicare icircntre instituţiile noastre şi organismele naţionale
regionale şi inter-naţionale
6 Auditul intern in sistemul public din Romania
Auditul intern este implementat din 1941 In Europa a fost introdus de UE din 1995 in
Romania in 1999 s-a dat prima lege (legea nr 1191999- privind controlul intern si controlul
financiar prevenitvin cadrul controlului intern functiona si auditul intern ulterior partea de
audit intern a fost abrogata si a ramas numai partea de control intern si control financiar
preventiv) in 2002cu intrare in aplicare din 2003 s-a infiintat auditul intern public din
Romania in baza legii 6722002
In 2002-2003 pana in prezent a fost o lupta pentru implementarea auditului intern
Prin legea nr 6722002 privind auditul public intern si OG 372004 privind
modificarile si completarile acestuia a fost reglementat auditul intern in entitatile publice ca
activitatea functional independenta si obiectiva
In entitatile economice din sistemul privat auditul intern este reglementat prin OUG
nr 751999 privind activitatea de audit financiar republicata prin legea 1332002
Pentru restul entitatilor din sistemul privat auditul intern nu este obligatoriu dar si
acestea sunt interesate sa-si organizeze activitatea de audit intern pentru accesarea
eventualelor fonduri structurale europene
Organizarea auditului intern (AI)
Din punct de vedere structural
a) Comitetul pentru API (CAPI)
b) Unitatea Centrala de Armonizare pentru API (UCAAPI)
c) Compartimentele de API din entitatile publice
Nota pctele a) si b) sunt organizate in structura Ministerului de Finante
Se icircnfiinteaza Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI) pe lacircnga Unitatea
Centrala de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) organism cu caracter
consultativ pentru a actiona icircn vederea definirii strategiei si a icircmbunatatirii activitatii de
audit public intern icircn sectorul public
CAPI cuprinde 11 membri astfel a) presedintele Camerei Auditorilor Financiari din
Romacircnia
b) profesori universitari cu specialitate icircn domeniul auditului public intern - 2 persoane
c) specialisti cu icircnalta calificare icircn domeniul auditului public intern - 3 persoane
d) directorul general al UCAAPI e) experti din alte domenii de activitate respectiv contab
ilitate publica juridic sisteme informatice - 4 persoane (3) Membrii CAPI cu exceptia
directorului general al UCAAPI nu pot face parte din structurile Ministerului Finantelor
Publice iar modul de nominalizare a acestora se va stabili prin norme aprobate prin
hotaracircre a Guvernului
CAPI va fi condus de un presedinte ales cu majoritate simpla de voturi dintre
membrii comitetului pentru o perioada de 3 ani presedintele convoaca icircntacirclnirile CAPI
Regulamentul de organizare si functionare a CAPI este aprobat de plenul acestuia cu
o majoritate de jumatate plus unu din voturi
Secretariatul tehnic al CAPI este asigurat de UCAAPI
Membrii CAPI vor primi o indemnizatie de sedinta egala cu 20 din nivelul
echivalent salariului brut al secretarilor de stat indemnizatia se suporta din bugetul statului
prin bugetul Ministerului Finantelor Publice
Icircn realizarea obiectivelor sale CAPI are urmatoarele atributii principale
a) dezbate planurile strategice de dezvoltare icircn domeniul auditului public intern si emite o
opinie asupra directiilor de dezvoltare a acestuia
b) dezbate si emite o opinie asupra actului normativ elaborat de UCAAPI icircn domeniul
auditului public intern c) dezbate si avizeaza raportul anual privind activitatea de audit
public intern si icircl prezinta Guvernului d) avizeaza planul misiunilor de audit public intern
de interes national cu implicatii multisectoriale
e) dezbate si emite o opinie asupra rapoartelor de audit public intern de interes national cu
implicatii multisectoriale f) analizeaza importanta recomandarilor formulate de auditorii
interni icircn cazul divergentelor de opinii dintre conducatorul entitatii publice si auditorii
interni emitacircnd o opinie asupra consecintelor neimplementarii recomandarilor formulate de
acestia g) analizeaza acordurile de cooperare icircntre auditul intern si cel extern referitor la
definirea conceptelor si la utilizarea standardelor icircn domeniu schimbul de rezultate din
activitatea propriu-zisa de audit precum si pregatirea profesionala comuna a auditorilor h)
avizeaza numirea si revocarea directorului general al UCAAPI
Icircn cadrul Ministerului Finantelor Publice se constituie Uniunea Centrala de
Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) structurata pe compartimente de
specialitate icircn subordinea directa a ministrului finantelor publice
UCAAPI este condusa de un director general numit de ministrul finantelor publice
cu avizul CAPI Directorul general este functionar public si trebuie sa aiba o icircnalta calificare
profesionala icircn domeniul financiar-contabil sisau al auditului cu o competenta profesionala
corespunzatoare si sa icircndeplineasca cerintele Codului privind conduita etica a auditorului
intern
Icircn realizarea obiectivelor sale UCAAPI are urmatoarele atributii principale
a) elaboreaza conduce si aplica o strategie unitara icircn domeniul auditului public intern si
monitorizeaza la nivel national aceasta activitate
b) dezvolta cadrul normativ icircn domeniul auditului public intern
c) dezvolta si implementeaza proceduri si metodologii uniforme bazate pe standardele
internationale inclusiv manualele de audit intern
d) dezvolta metodologiile icircn domeniul riscului managerial
e) elaboreaza Codul privind conduita etica a auditorului intern
f) avizeaza normele metodologice specifice diferitelor sectoare de activitate icircn domeniul
auditului public intern g) dezvolta sistemul de raportare a rezultatelor activitatii de audit
public intern si elaboreaza raportul anual precum si sinteze pe baza rapoartelor primite h)
efectueaza misiuni de audit public intern de interes national cu implicatii multisectoriale
i) verifica respectarea normelor instructiunilor precum si a Codului privind conduita etica a
auditorului intern de catre compartimentele de audit public intern si poate initia masurile
corective necesare icircn cooperare cu conducatorul entitatii publice icircn cauza
j) coordoneaza sistemul de recrutare si de pregatire profesionala icircn domeniul auditului
public intern
k) avizeaza numireadestituirea sefilor compartimentelor de audit public intern din entitatile
publice l) coopereaza cu Curtea de Conturi si cu alte institutii si autoritati publice din
Romacircnia
m) coopereaza cu autoritatile si organizatiile de control financiar public din alte state
inclusiv din Comisia Europeana
Compartimentul de audit public intern se organizeaza astfel
a) conducatorul institutiei publice sau icircn cazul altor entitati publice organul de conducere
colectiva are obligatia instituirii cadrului organizatoric si functional necesar desfasurarii
activitatii de audit public intern
b) la institutiile publice mici care nu sunt subordonate altor entitati publice auditul public
intern se limiteaza la auditul de regularitate si se efectueaza de catre compartimentele de
audit public intern ale Ministerului Finantelor Publice c) conducatorul entitatii publice
subordonate poate stabili si mentine un compartiment functional de audit public intern cu
acordul entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior iar daca acest compartiment
nu se icircnfiinteaza auditul entitatii respective se efectueaza de catre compartimentul de audit
public intern al entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior
Compartimentul de audit public intern se constituie icircn subordinea directa a
conducerii entitatii publice si prin atributiile sale nu trebuie sa fie implicat icircn elaborarea
procedurilor de control intern si icircn desfasurarea activitatilor supuse auditului public
internConducatorul compartimentului de audit public intern este numitdestituit de catre
conducatorul entitatii publice cu avizul UCAAPI pentru entitatile publice subordonate
numireadestituirea se face cu avizul organului ierarhic superior Conducatorul
compartimentului de audit public intern este responsabil pentru organizarea si desfasurarea
activitatilor de audit
Functia de auditor intern este incompatibila cu exercitarea acestei functii ca activitate
profesionala orientata spre profit sau recompensa
Atributiile compartimentului de audit public intern sunt
a) elaboreaza norme metodologice specifice entitatii publice icircn care icircsi desfasoara
activitatea cu avizul UCAAPI sau al organului ierarhic superior icircn cazul entitatilor publice
subordonate b) elaboreaza proiectul planului anual de audit public intern
c) efectueaza activitati de audit public intern pentru a evalua daca sistemele de management
financiar si control ale entitatii publice sunt transparente si sunt conforme cu normele de
legalitate regularitate economicitate eficienta si eficacitate d) informeaza UCAAPI despre
recomandarile neicircnsusite de cat re conducatorul entitatii publice auditate precum si despre
consecintele acestora
e) raporteaza periodic asupra constatarilor concluziilor si recomandarilor rezultate din
activitatile sale de audit f) elaboreaza raportul anual al activitatii de audit public intern
g) icircn cazul identificarii unor iregularitati sau posibile prejudicii raporteaza imediat
conducatorului entitatii publice si structurii de control intern abilitate
7 REGLEMENTAREA SI COORDONAREA AUDITULUI INTERN
In Romania la recomandarea Comisiei Europene in 1999 s-a introdus auditul intern
o activitate noua care a generat profesia de auditor internin baza OUG 1191999 privind
controlul financiar preventiv si auditul internLegea a produs suficienta perturbare in sistem
deoarece acolo se recomanda transformarea compartimentelor de control financiar de
gestiune in compartimente de audit internTotusi a avut si efecte pozitive prin aparitia
activitatii de audit intern ca o functie a managementului general si prin crearea acestei
dispute conceptuale in Romania intre controlul intern si auditul intern pe de o parte si
controlul extern si auditul extern pe de alta parte
Datorita cresterii rolului auditului intern si intelegerea importantei auditorilor interni
in codul entitatilor si sprijiniti de Comisia Europeana am fost obligati sa scoatem o lege a
auditului intern (6722002) in baza careia toate entitatile publice si cele asimilate acesteia
fonduri bugetare si patrimoniu public sunt obligate sa aiba compartimente de audit intern
(directii servicii birou)
Standardele internationale de audit intern recomanda ca compartimentele de audit
intern sa nu fie mai mici de 3 persoane
In Romania exista aprox 30 de compartimente de audit intern din sistemul public
compartimente mici si izolate (1-2 auditori)Din aceste considerente in proxima perioada
vom completa normele generale cu norme de asociere a auditorilor interni penmtru a realiza
compartimente de minim 3 persoane
Legea 6722002 prevede constituirea unui CAPI format din 11 persoane la nivel
MFPDe asemenea s-a constituit UCAAPI la nivelul MFP si compartimente de audit intern
la nivelul tuturor entitatilor publice care au un volum al fondurilor bugetare de cel putin
100000 euro 3 ani consecutivi
Pentru entitatile publice (mici) care nu ating acest barem il va asigura structura
ierarhic superioara
In concluzie exista intr-un minister o directie de audit (20 persoane) structurata pe 2-3
servicii si compartimente de audit internAvem aprox 1000 si ceva de compartimente mici
de audit
Prin legea 6722002 in care utilizam frecvent ldquoactivitatea de auditrdquo intelegem
-activitatea de asigurare a functionalitatii sistemului de control intern din cadrul entitatii si
activitatea de consiliere
Din aceste considerente Codul legislativ prezentat a fost completat cu normele de exercitare
si organizare a activitatii de audit public intern aprobate prin OMFP 382003Ulterior au mai
fost elaborate si alte documente privind sustinerea functiei de audit intern cum ar fi CODUL
ETIC AL AUDITULUI INTERN OMFP 2522004 dar si alte acte normative de completare
si modificare a actului normativ (OUG 4232003 HG 372004) La recomandarea Comisiei
Europene a trebuit sa dezvoltam normele si pentru partea de consiliere si in acest sens s-a
elaborat OMFP 17022005 privind activitatea de consiliere a auditului intern
In normele 17022005 sunt prezentate tipurile consilierii care pot fi
a)consultanta-avand ca scop solutii pentru eliminarea diferitelor obstacole care impiedica
desfasurarea normala a proceselor stabilire cauze determinarea consecintelor formuland
recomandari
b)capacitatea intelegerii destinata obtinerii de informatii suplimentare pentru cunoasterea in
profunzime a unui sistem necesar personalului care are responsabilitatea implemetarii
acesteia
OMFP 9462005 recomanda nivelului general de management urmatoarele
- controlulinspecţia nu se vor mai organiza ca compartimente distincte ci activitatile de
control vor fi disipate pe fluxul procesului
-organizarea Registrului Riscurilor la nivelul fiecarui compartiment si prin centralizare la
nivelul entitatii
-elaborarea procedurilor scrise si formalizate pentru toate activitatile subactivitatile
programele din cadrul entitatiiAceasta filozofie de organizare a controlului intern in entitati
este prezentata in Indrumarul Metodologic privind Organizarea Controlului Intern existent
pe site-ul MFP
NOTA pentru aceste activitati se recomanda auditorilor interni sa faca facilitarea intelegerii
c)formare si perfectionarea profesiei destinata cunostintelor teoretice si practice gestiunea
riscurilor si controlului intern
Consilierea se organizeaza si desfasoara sub mai multe forme
-misiuni de consiliere formalizate cuprinse in plan care respecta OMFP 17022005 in
general pentru abordari sistematice si metodice si care se finalizeaza cu raport de consiliere
-misiuni de consiliere cu caracter informal neformalizat realizate prin participarea in cadrul
unor comitete schimburi de informatii realizate dupa procedurile specifice acestora
-misiuni de consiliere pentru situatii exceptionale (alegeri cutremur inundatii)
BIBLIOGRAFIE
1 Auditul intern autor MGhita Editura Economica Bucuresti 2004 ISBN 973-709-051-9
2 Audit intern autori Marcel Ghiţă Sorin Briciu şi colaboratorii Editura ULISE Alba Iulia
2005 ISBN 973-87453-1-4
3 Auditul intern icircn sistemul public autori Marcel Ghiţă Mihai Spracircnceană Editura
Tribuna Economică Bucureşti 2006
4 Theorie et practique de lrsquoaudit interne autor Jacques Renard Editions drsquoOrganisation
Paris France 2002 tradusă icircn Romacircnia printr-un proiect finanţat de PHARE sub
coordonarea Ministerului Finanţelor Publice Bucureşti 2003
5 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 94604072005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 67528072005) cu
modificările şi completările ulterioare
6 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 138922082006 privind modificarea şi
completarea Ordinului ministrului finanţelor publice nr 9462005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 77112092006)
7 Legea nr 67219122002 privind auditul public intern (MO nr 95324122002) cu
modificările şi completările ulterioare
- evalueaza sistemul de control intern
CONTROLUL INTERN
- autocontrolul activitatii
- controlul mutual
- controlul ierarhic
- controlul de gestiune
- controlul patrimonial
- controlul de calitate
- controlul financiar contabil
- controlul administrativ
- inspectii
- altele
4 Paralela intre auditul intern si controlul intern
Conceptele de control intern si audit intern desi diferite au o serie de elemente care le
apropie si altele care le diferentiaza ceea ce creeaza suficiente confuzii chiar printre
specialisti
Auditul intern reprezinta activitatea de examinare obiectiva a ansamblului activitatilor entitatii
economice icircn scopul furnizarii unei evaluari independente a managementului riscului
controlului si proceselor de conducere a acestuia
Controlul intern este format din ansamblul formelor de control exercitate la nivelul entitatii
publice inclusiv auditul intern stabilite de conducere in concordanta cu obiectivele acesteia si
cu reglementarile legale in vederea administrarii fondurilor in mod economic eficient si
eficace care include structurile organizatorice metodele si procedurile
Auditul intern are urmatorul rol
- Verificarea conformitatii activitatilor din entitatea economica auditata cu politicile
programele si managementul acestuia icircn conformitate cu prevederile legale
- Evaluarea gradului de adecvare si aplicare a controalelor financiare si nefinanciare dispuse si
efectuate de catre conducerea unitatii icircn scopul cresterii eficientei activitatii entitatii
economice
- Evaluarea gradului de adecvare a datelorinformatiilor financiare si nefinanciare destinate
conducerii pentru cunoasterea realitatii din entitatea economica
- Protejarea elementelor patrimoniale bilantiere si extrabilantiere si identificarea metodelor de
prevenire a fraudelor si pierderilor de orice fel
Controlul intern si sistemul de control intern au rolul de a contribui la
- Respectarea politicilor manageriale (deciziilor conducerii) si a reglementarilor legale
precum si la indeplinirea cu regularitate in mod economic eficace si eficient a sarcinilor
stabilite
- Utlilizarea optima si eficienta a resurselor protejarea activelor prin prevenirea si detectarea
abaterilor erorilor si a fraudelor
- Efectuarea si mentinerea de icircnregistrari contabile corecte si complete sistematizarea si
prezentarea informatiilor necesare diferitelor categorii de utilizatori prin intermediul situatiilor
financiare conform unui referential contabil adoptat
Controlul intern datorita caracterului sau sistematic si atotcuprinzator raspunde nevoilor de
informare ale managerilor membrilor Consiliului de Administratie si ai Comitetului de
Directie precum si ale celorlalte persoane care detin functii de conducere si de executie
favorizand dialogul dintre acstea asigurand transparenta si democratia
Pe baza informatiilor furnizate de controlul intern conducerea are posibilitatea sa-si
fundamenteze mai judicios deciziile manageriale referitoare la programele de activitate la
organizarea si coordonarea structuriilor entitatii la delimitatrea responsabilitatilor pe
compartimente si pe persoanele implicate icircn efectuarea tranzactiilor si operatiunilor respective
si icircn consemnarea si prelucrarea informatiilor
Urmarind efectuarea tranzactilor si a operatiunilor in conformitate cu normele legale si cu
deciziile conducerii controlul intern previne si elimina neregulile si eventualele conflicte din
interiorul entitatii sau dintre entitate si terti (organe fiscale clienti creditori etc )
In practica managementul este perceput ca fiind preocupat de organizarea sistemului de
control intern si de actualizarea permanenta a acestuia datorita evolutiei riscurilor cu care se
confrunta entitatea
Exista forme de control care nu implica costuri suplimentare pe care managerul le stabileste
pentru domeniul sau si care sunt menite sa limiteze sau sa elimine riscurile asociate
activitatilor sub forma
- Autocontrolul propriilor activitati efectuate prin respectarea de catre fiecare salariat a
procedurilor de control instituite
- Controlul mutual realizat icircntre fazele unui lant procedural exercitat de fiecare post de lucru
asupra modului de efectuare a prelucrarilor icircn cadrul postului de lucru anterior pentru a putea
adauga propriile prelucrari si a pregatii controlul pe care il va efectua postul de lucru urmator
- Controlul ierarhic exercitat pe fiecare nivel de responsabilitate
- Controlul partenerial care se realizeaza prin delegarea unor competente intre diferite paliere
de responsabilitate
Prin auditul intern se realizeaza
- Cunoasterea mai aprofundata a specificul entitatii
- Garantarea permanentei interventiilor operative pentru redresarea situatiei pentru
modificarea sau aplicarea corecta a metodelor de gestiune
- Abordarea si a domeniilor mai putin semnificative sau prioritare avacircnd un cost mai redus
- Prin rapoartele pe care le icircntocmeste informeaza conducerea la intervale mai scurte de
timp asupra concluziilor sale referitoare la sistemul contabil si sistemul de control intern din
entitatea respectiva
- Asigurarea unei confidentialitati mai mari a informatiilor etc
5 Paralela intre auditul intern si auditul extern
Pornind de la realitatea că atacirct auditul intern cacirct şi auditul extern sunt pe acelaşi
ldquofrontldquo duc aceeaşi ldquobătălieldquo chiar dacă utilizează metodologii diferite de auditare se
impune susţinerea reciprocă ca o condiţie a eficienţei activităţii de audit
Icircn acelaşi timp trebuie să recunoaştem că dezvoltarea relaţiilor dintre cele două
importante activităţi are la bază tradiţia şi cultura naţională iar lipsa de colaborare dintre
cele două sisteme este considerată istorică Totuşi auditul intern şi auditul extern trebuie să
icircnceapă o colaborare efectivă să aducă acel plus de valoare aşteptat din ambele zone şi să
scape de teama existenţialistă care le afectează icircn prezent
Scopul colaborării icircntre auditul intern şi auditul extern ar trebui să aibă ca temelie cel puţin
următoarele argumente conştientizarea managementului privind necesitatea implementării
funcţiei de audit intern icircn cadrul propriilor entităţi
- asigurarea suplimentară că auditul intern este independent
- asumarea implementării auditului intern
- conştientizarea mai completă a riscurilor atacirct de către management cacirct şi de către
auditori
- reducerea la minimum a suprapunerilor
- schimburi profesionale de probleme
- pregătiri profesionale comune
- mobilitatea personalului icircntre cele două structuri
- coroborarea planurilor şi a programelor de audit
- icircmpărtăşirea informaţiilor utile şi asigurarea unei comunicări eficiente
- icircnţelegerea de către fiecare parte a rolului celeilalte
- clarificarea mai atentă a celor două activităţi
- eliminarea rivalităţilor instituţionale sau chiar a competiţiei dintre cele două
activităţi
- punerea unei presiuni mai mici asupra entităţilor auditate
- crearea unei culturi comune a auditului icircn sectorul public
- realizarea unor compatibilităţi reale cu structurile similare europene
Curtea de Conturi a Romacircniei ndash CCR ndash printre alte activităţi evaluează existenţa şi
funcţionalitatea sistemului de control managerial reorganizat icircn conformitate cu legislaţia icircn
vigoare1 ceea ce icircnseamnă că va evalua activitatea de audit intern şi va asigura astfel feed-
back-ul acestei funcţii a entităţii
Colaborarea icircntre structurile care efectuează auditul intern şi cele care efectuează auditul
extern implică o serie icircntreagă de AVANTAJE atacirct pentru cele două părţi cacirct şi pentru
entităţile auditate astfel
auditul intern are o mai bună icircnţelegere a riscurilor din cadrul entităţilor unde
funcţionează şi pot furniza informaţii utile icircn acele zone auditului extern
auditul intern este mai implicat icircn cunoaşterea entităţii avacircnd acces la informaţii la
care auditul extern nu poate ajunge şi din aceste considerente colaborarea este imperios
necesară
auditul intern prin colaborarea cu auditul extern poate să-şi icircmbunătăţească
metodologiile de intervenţie pe teren să-şi dezvolte programele de testare şi să se folosească
de asigurarea pe care o dă auditul extern entităţii auditate
Icircn plus comunicarea reciprocă şi colaborarea interactivă icircntre auditul intern şi auditul
extern aduce beneficii nu numai acestora entităţii auditate dar şi celor două profesii de
auditori
Comitetele de audit acolo unde există ar trebui să icircncurajeze această interrelaţionare pe
principiul complementarităţii profesiilor avacircnd icircn vedere că este necesară colaborarea şi
cooperarea celor două profesii pentru atingerea obiectivelor ce le revin De asemenea acestea
ar trebui să aibă icircn vedere nu numai icircmpărtăşirea cunoştinţelor privind misiunile de audit
realizate dar şi o posibilă aliniere a stan-dardelor lor la buna practică internaţională
Realizarea unor misiuni de audit cu un icircnalt grad de profesionalism presupune existenţa
unei comunicări adecvate din ambele părţi şi aceasta va contribui la icircntărirea relaţiilor de
colaborare profe-sională şi icircn timp la obţinerea icircncrederii reciproce
Deviza ambelor structuri de audit ar trebui să fie aceea de a juca un rol activ icircn
schimbarea şi im-plementarea sistemelor de management şi control intern icircn cadrul
entităţilor care se poate realiza numai dacă există o stare de spirit potrivită care să conducă
la atingerea acestor principii astfel
- comunicarea permanentă care poate reprezenta cheia succesului
- profesionalism şi respect pentru entităţile auditate prin eliminare icircn totalitate
a suprapunerilor
- existenţa unei dorinţe de icircmpărtăşire a constatărilor
- colaborarea eficientă utilă pentru ambele părţi dar şi pentru entitatea
auditată
- comunicarea şi schimbul reciproc de informaţii care va contribui la
organizarea mai bine a activităţilor şi la oferirea unei calităţi crescute a muncii
- necesitatea creşterii icircncrederii reciproce icircntre cele două structuri de audit
deviza relaţiei dintre auditori ar trebui să fie COLABORARE ŞI COOPERARE
Icircn baza acestor considerente auditul intern trebuie să diminueze misiunile de audit de
conformitate şi să se icircndrepte tot mai mult spre realizarea unor misiuni de audit de sistem
deoarece auditul extern este mai interesat de acest gen de misiuni care icirci poate orienta mai
bine propria activitate Icircn acelaşi timp misiunile de audit de sistem sunt mai utile şi pentru
activitatea de evaluare a riscurilor de către management şi de către auditorii interni
Atingerea acestor obiective speciale se va materializa prin stabilirea icircn mod obligatoriu
a unor icircn-tacirclniri de lucru sistematice icircn vederea cooperării şi care se va concretiza icircn
elaborarea unui PROTOCOL DE COLABORARE icircntre cele două profesii de auditori
Considerăm că auditul extern trebuie să fie cel care să aibă iniţiativă icircn această relaţie
avacircnd icircn vedere posibilităţile de evaluare anuală a entităţilor publice şi logica de a porni icircn
examinările pe care le efectuează de la constatările şi recomandările auditului intern Icircn plus
auditul extern icircn activitatea de evaluare a eficienţei sistemului de control managerial trebuie
să aibă icircn vedere rapoartele auditului intern
Desigur posibilităţile de colaborare şi cooperare sunt multiple şi se impune ca mereu să
fie regacircndite funcţie de evoluţia tehnicilor şi instrumentelor de audit dar şi buna practică
recunoscută icircn domeniu
TERMENII PROTOCOLULUI DINTRE AUDITUL EXTERN ŞI AUDITUL INTERN
Activităţile de audit intern şi cele de audit extern din Romacircnia au ca ţel comun
contribuţia la buna gestionare a constituirii şi utilizării fondurilor publice motiv pentru care
de multe ori sunt preferate schimburile de specialişti dintre cele două profesii care de
asemenea sunt şi profesii liberale
Icircn evoluţia celor două activităţi nu de puţine ori intersectarea misiunilor de audit a fost
benefică amacircndurora acestea completacircndu-se reciproc la nivel informal dar şi prin faptul că
rezultatele activităţii uneia dintre ele a fost iniţiatorul şisau declanşatorul activităţii celeilalte
De asemenea ca o apreciere a muncii auditorilor angrenaţi icircntr-un sistem sau altul aceştia au
contribuit la implementarea recomandărilor celorlalţi deşi aceste atribuţii nu erau stabilite
anticipat ca fiind obligatorii
Avacircnd icircn vedere obiectivele comune o serie de tehnici şi instrumente de audit pe care le
folosesc ambele profesii deşi au metodologii diferite dar şi obiective specifice considerăm
că cele două tipuri ale auditului trebuie să se afle icircntr-o perfectă complementaritate
respingacircnd exclusivismul de orice fel
Prin luare icircn considerare a acestor realităţi Curtea de Conturi a Romacircniei ndash CCR ndash icircn
calitate de instituţie supremă de audit şi Ministerul Finanţelor Publice prin Unitatea
Centrală pentru Armonizarea Auditului Public Intern ndash UCAAPI ndash icircn calitate de organ de
specialitate al administraţiei publice centrale care elaborează conduce şi aplică o strategie
unitară icircn domeniul auditului intern icircn sectorul public pot să conlucreze icircndeaproape
pentru a asigura stabilitatea şi complementaritatea celor două sisteme de audit şi a
componentelor acestora
Icircn practică recomandăm ca relaţiile dintre cele două categorii de profesionişti să fie
transpuse icircntr-un Protocol pentru colaborare şi cooperare icircn domeniul activităţii de audit
care să fie structurat pe mai multe capitole icircn care să se statueze icircn principal următoarele
A coordonarea metodologică comună icircn domeniul auditului public icircn Romacircnia
B coordonarea planurilor de activitate ale structurilor de audit intern din entităţile
publice cu cele ale CCR
C asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare
D realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor
A Coordonarea metodologică comună icircn domeniul auditului public icircn Romacircnia va
conduce pe de-o parte la creşterea icircncrederii CCR icircn calitatea activităţii de audit intern care
se poate baza pe rapoartele auditorilor interni şi icircn acelaşi timp poate să le utilizeze ca puncte
de plecare icircn activitatea proprie Pe de altă parte structurile de audit intern icircşi pot reorienta
propriile activităţi icircn funcţie de constatările şi opiniile auditului extern icircncercacircnd totodată să
evite dublarea eforturilor şi a resurselor alocate de către cele două instituţii de audit
Protocolul de cooperare pentru realizarea coordonării metodologice ar trebui să se refere
următoarele
cooperare reciprocă cu maximă operativitate pentru elaborarea şi actualizarea normelor
curente şi a intenţiilor legislative privind icircmbunătăţirea cadrului normativ
transmiterea comentariilor reciproce asupra cadrului procedural şi existenţa disponibilităţii de
a accepta comentariile şi de a le include icircn normele proprii cu respectarea judecăţii
profesionale şi păstrarea independenţei
bull realizarea icircntacirclnirilor periodice icircntre specialişti pentru dezbaterea anumitor soluţii
metodologice comune icircn vederea icircnţelegerii profunde a acestora
bull informarea reciprocă asupra intenţiilor de modificare a cadrului normativ şi procedural de
desfăşurare a activităţii de audit
bull solicitarea de consiliere pentru icircmbunătăţirea şi compatibilizarea metodologiilor proprii de
audit şi a manualelor ghidurilor şi procedurilor de lucru fără a prejudicia independenţa şi
opiniile profe-sionale ale auditorilor
bull dezvoltarea metodologiilor comune pe baza analizei riscului care să permită focalizarea
acti-vităţii de audit intern pe domeniile-cheie ale entităţii publice
B Coordonarea planurilor de activitate ale structurilor de audit intern ale entităţilor
publice cu cele ale CCR cu scopul de a preveni suprapuneri ale activităţilor de audit dar şi
pentru a se completa reciproc prin identificarea şi evaluarea riscurilor rezultate astfel icircncacirct să
poată fi auditate arii cacirct mai extinse ale sistemelor din sectorul public
Icircn activitatea de coordonare a planurilor se impune respectarea unor principii generale
precum
evitarea suprapunerii perioadelor auditabile
misiunile de audit extern de regulă să fie ulterioare misiunilor de audit intern
stabilirea misiunilor de audit de interes comun a obiectivelor acestora şi a
termenelor de realizare
elaborarea unor planuri pentru situaţii neprevăzute cacircnd managerii deturnează
activitatea de audit intern
analiza şi discutarea planurilor curente icircn vederea elaborării planurilor anuale
viitoare de audit şi realizarea unor eventuale schimburi de informaţii privind entităţile ce
urmează a fi auditate
Protocolul de colaborare ar trebui să stabilească şi un calendar comun pentru
definitivarea proiec-telor planurilor de audit intern pentru anul următor corelate cu planul
de activitate propriu al CCR
C Asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare determină necesitatea
informării reciproce asupra modului de desfăşurare propriu-zisă a misiunilor de audit şi
asupra constatărilor deosebite din cuprinsul rapoartelor de audit astfel
icircn situaţia apariţiei icircn timpul derulării misiunilor de audit a unor grave suspiciuni
privind existenţa unui management defectuos sau a unor cazuri de fraudă structurile de
audit intern şi cele de audit extern funcţie de nivelul la care se situează entitatea auditată
se impune să se informeze reciproc dar cu respectarea principiului independenţei
icircn vederea realizării practice a schimbului de informaţii părţile vor proceda la
transmiterea reciprocă a constatărilor importante din rapoartele de audit cu acordul
managerilor inclusiv informarea reciprocă despre modul de implementare a
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn cadrul misiunilor de audit
de asemenea icircn spiritul celor expuse mai sus părţile se vor invita reciproc pentru a
participa la şedinţele de icircnchidere a misiunilor de audit icircn situaţiile icircn care consideră
necesară prezenţa celeilalte părţi şi se vor informa despre modul de implementare al
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn ca-drul misiunilor de audit
D Realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor se impune icircn mod sistematic
cu scopul de a utiliza eficient rezultatele activităţii celeilalte entităţi icircn vederea atingerii
obiectivelor prestabilite Icircn acest sens considerăm necesitatea instituirii unui sistem de
colaborare privind cel puţin
- invitarea reciprocă a auditorilor celor două structuri la cursurile organizate sub
egida acestora inclusiv la acele iniţiative ale Uniunii Europene care se referă la controlul
şi protejarea intereselor financiare ale acesteia
- organizarea de dezbateri seminarii pe teme de interes comun privind analiza
riscurilor modul de utilizare a tehnicilor şi instrumentelor de audit sisteme de
implementare a recomandărilor şi concluziilor şa
- transmiterea reciprocă a materialelor şi informaţiilor cu caracter de noutate din
sfera auditului
Icircn vederea asigurării atingerii acestor obiective apreciem necesitatea
permanentizării activităţii unui grup de lucru care să aibă şi iniţiativa realizării
protocolului de colaborare dintre cele două instituţii CCR şi UCAAPI-MFP
Concret icircn baza acestui protocol dar şi a legislaţiei care reglementează cele două
domenii CCR icircn conformitate cu art 18 din lege va evalua activitatea de control financiar
propriu inclusiv activitatea de audit intern Astfel se impune ca auditorii publici externi să
analizeze icircn cadrul entităţilor auditate icircn principal următoarele aspecte
(1) Organizarea şi managementul structurilor de audit intern
- organizarea compartimentului de audit intern subordonarea şi raportarea directă către
conducerea entităţii publice
- stabilirea atribuţiilor şi responsabilităţilor auditorilor interni conform cadrului legal
- organizarea activităţii de audit intern icircn mod distinct de celelalte activităţi din entitatea
publică
- neimplicarea auditorilor interni icircn elaborarea procedurilor de control sau icircn derularea
efectivă a unor activităţi auditabile
- numirearevocarea şefilor compartimentului de audit intern şi a auditorilor interni
- calitatea şi natura domeniilor cuprinse icircn programul de asigurare şi icircmbunătăţire a
calităţii activităţii de audit intern
- fundamentarea necesarului de auditori pentru funcţionarea optimă a structurilor de
audit intern
- frecvenţa şi modul de apel la resursele externe necesare efectuării misiunilor de audit
intern
- profilul şi competenţa profesională a auditorilor interni
((2) Planificarea auditului intern
elaborarea planului ndash structură aprobare şi actualizare
fundamentarea acţiunilor din plan ndash analiza riscului selectarea şi icircntocmirea referatului
de jus-tificare
concordanţa misiunilor cuprinse icircn plan cu zonele de risc ridicat al domeniilor de
activitate ale entităţii publice
analiza gradului de icircndeplinire a misiunilor de audit planificate
(3) Modul de respectare a metodologiei şi procedurilor icircn derularea misiunilor de audit
public intern
evaluarea normelor metodologice proprii privind activitatea de audit intern
Carta auditului intern
aplicarea efectivă a metodologiei şi procedurilor specifice muncii de audit intern
respectarea principiilor Codului privind conduita etică referitoare la obiectivitatea
integritatea şi asigurarea independenţei auditorilor interni
programul de pregătire profesională
declararea incompatibilităţilor auditorilor interni
respectarea confidenţialităţii profesionale
(4) Evaluarea desfăşurării misiunilor de audit intern
definirea obiectivelor misiunii icircn urma analizei de risc
tematica icircn detaliu şi intervenţia la faţa locului
pertinenţa constatărilor cauzelor consecinţelor şi recomandărilor
respectarea structurii standard a raportului de audit intern
difuzarea raportului de audit intern
(5) Urmărirea implementării recomandărilor formulate icircn rapoartele de audit intern
analiza planului de acţiune şi a calendarului de implementare
gradul de implementare a recomandărilor şi a cauzelor care au condus la neicircndeplinirea
unor recomandări
aprecierea activităţii de audit intern din partea structurilor auditate şi a conducerii
entităţii publice
(6) Organizarea sistemului de raportare a activităţii de audit intern
raportarea recomandărilor neacceptate sau acceptate dar neimplementate
raportarea iregularităţilor
raportul anual de activitate
Constatările auditorilor publici externi rezultate din evaluarea activităţilor de audit
intern consemnate icircn rapoartele de audit icircncheiate vor fi sintetizate de către structurile de
control teritoriale şi se vor transmite departamentului de specialitate pentru a fi cuprinse icircn
Raportul public anual al Curţii de Conturi icircntr-o secţiune distinctă intitulată ldquoEvaluarea
sistemelor de control şi audit internrdquo
Icircn acest sens art 8 lit ldquolrdquo din Legea nr 67219122002 privind auditul public intern
(MO nr 95324122002) cu modificările şi completările ulterioare republicată prevede
colaborarea CCR cu UCAAPI - MFP pentru
- compatibilizarea cadrului procedural utilizat de auditori icircn desfăşurarea activităţii şi
raportarea rezultatelor auditului icircn vederea realizării unei relaţii bazată pe icircncredere
- icircnţelegerea reciprocă a tehnicilor şi instrumentelor utilizate de auditori şi armonizarea
acestora pentru a asigura un caracter unitar icircn stabilirea constatărilor şi evaluarea cauzelor şi
concluzii-lor activităţii de audit
- recunoaşterea reciprocă a nivelului calitativ al recomandărilor şi opiniilor conţinute icircn
rapoartele de audit utilizate ca puncte de plecare icircn derularea viitoarelor misiuni de audit
intern sau extern
Totodată CCR va dezvolta colaborarea cu structurile de audit intern din cadrul
entităţilor publice controlate pentru
- analiza comună a programelor de audit multianuale şi anuale pentru asigurarea
complementarităţii domeniilor supuse auditării
- stabilirea misiunilor de interes comun a obiectivelor acestora şi a termenelor de realizare
avacircnd icircn vedere respectarea principiului ca misiunile de audit public extern de regulă să fie
ulterioare misiunilor de audit intern
- evitarea suprapunerii perioadelor icircn care se desfăşoară efectiv auditul
Din aceste considerente entităţile supuse controlului CCR sunt obligate să transmită
acesteia pacircnă la sfacircrşitul trimestrului I pentru anul precedent raportul privind desfăşurarea şi
realizarea programului de audit intern
Raportarea activităţii de audit intern se face pe baza raportului cadru adoptat după
modelul Comisiei Europene difuzat de UCAAPI icircn calitate de responsabilă cu coordonarea
şi supravegherea auditului intern pentru toţi ordonatorii principali de credite Aceştia la racircndul
lor transmit raportul cadru la toate unităţile aflate icircn subordinea sub autoritatea sau icircn
coordonarea lor şi care au organizată potrivit legii activitatea de audit intern
Rapoartele vor constitui o sursă importantă de informare pentru auditorii publici externi
asupra activităţii de audit intern desfăşurată icircn cadrul entităţii publice respectiv de a cunoaşte
misiunile de audit derulate obiectivele acesteia natura constatărilor şi tipul recomandărilor
formulate Auditorii publici externi pot utiliza aceste informaţii pe care le supun propriei
judecăţi profesionale
Considerăm că profesioniştii din cele două domenii sunt conştienţi de
complementaritatea activităţilor icircntr-o societate tot mai specializată de impactul activităţilor
de audit pentru toate categoriile de management de aşteptările tuturor salariaţilor din cadrul
entităţilor de la AUDITORI şi care nu pot să-şi atingă obiectivele fără realizarea unor
organisme de contact care să funcţioneze ca interfeţe icircntre diversele structuri publice centrale
pe bază de profesionalism
UCAAPI are preocupări pentru alinierea la exigenţele şi standardele internaţionale ceea
ce va contribui la o mai bună comunicare icircntre instituţiile noastre şi organismele naţionale
regionale şi inter-naţionale
6 Auditul intern in sistemul public din Romania
Auditul intern este implementat din 1941 In Europa a fost introdus de UE din 1995 in
Romania in 1999 s-a dat prima lege (legea nr 1191999- privind controlul intern si controlul
financiar prevenitvin cadrul controlului intern functiona si auditul intern ulterior partea de
audit intern a fost abrogata si a ramas numai partea de control intern si control financiar
preventiv) in 2002cu intrare in aplicare din 2003 s-a infiintat auditul intern public din
Romania in baza legii 6722002
In 2002-2003 pana in prezent a fost o lupta pentru implementarea auditului intern
Prin legea nr 6722002 privind auditul public intern si OG 372004 privind
modificarile si completarile acestuia a fost reglementat auditul intern in entitatile publice ca
activitatea functional independenta si obiectiva
In entitatile economice din sistemul privat auditul intern este reglementat prin OUG
nr 751999 privind activitatea de audit financiar republicata prin legea 1332002
Pentru restul entitatilor din sistemul privat auditul intern nu este obligatoriu dar si
acestea sunt interesate sa-si organizeze activitatea de audit intern pentru accesarea
eventualelor fonduri structurale europene
Organizarea auditului intern (AI)
Din punct de vedere structural
a) Comitetul pentru API (CAPI)
b) Unitatea Centrala de Armonizare pentru API (UCAAPI)
c) Compartimentele de API din entitatile publice
Nota pctele a) si b) sunt organizate in structura Ministerului de Finante
Se icircnfiinteaza Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI) pe lacircnga Unitatea
Centrala de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) organism cu caracter
consultativ pentru a actiona icircn vederea definirii strategiei si a icircmbunatatirii activitatii de
audit public intern icircn sectorul public
CAPI cuprinde 11 membri astfel a) presedintele Camerei Auditorilor Financiari din
Romacircnia
b) profesori universitari cu specialitate icircn domeniul auditului public intern - 2 persoane
c) specialisti cu icircnalta calificare icircn domeniul auditului public intern - 3 persoane
d) directorul general al UCAAPI e) experti din alte domenii de activitate respectiv contab
ilitate publica juridic sisteme informatice - 4 persoane (3) Membrii CAPI cu exceptia
directorului general al UCAAPI nu pot face parte din structurile Ministerului Finantelor
Publice iar modul de nominalizare a acestora se va stabili prin norme aprobate prin
hotaracircre a Guvernului
CAPI va fi condus de un presedinte ales cu majoritate simpla de voturi dintre
membrii comitetului pentru o perioada de 3 ani presedintele convoaca icircntacirclnirile CAPI
Regulamentul de organizare si functionare a CAPI este aprobat de plenul acestuia cu
o majoritate de jumatate plus unu din voturi
Secretariatul tehnic al CAPI este asigurat de UCAAPI
Membrii CAPI vor primi o indemnizatie de sedinta egala cu 20 din nivelul
echivalent salariului brut al secretarilor de stat indemnizatia se suporta din bugetul statului
prin bugetul Ministerului Finantelor Publice
Icircn realizarea obiectivelor sale CAPI are urmatoarele atributii principale
a) dezbate planurile strategice de dezvoltare icircn domeniul auditului public intern si emite o
opinie asupra directiilor de dezvoltare a acestuia
b) dezbate si emite o opinie asupra actului normativ elaborat de UCAAPI icircn domeniul
auditului public intern c) dezbate si avizeaza raportul anual privind activitatea de audit
public intern si icircl prezinta Guvernului d) avizeaza planul misiunilor de audit public intern
de interes national cu implicatii multisectoriale
e) dezbate si emite o opinie asupra rapoartelor de audit public intern de interes national cu
implicatii multisectoriale f) analizeaza importanta recomandarilor formulate de auditorii
interni icircn cazul divergentelor de opinii dintre conducatorul entitatii publice si auditorii
interni emitacircnd o opinie asupra consecintelor neimplementarii recomandarilor formulate de
acestia g) analizeaza acordurile de cooperare icircntre auditul intern si cel extern referitor la
definirea conceptelor si la utilizarea standardelor icircn domeniu schimbul de rezultate din
activitatea propriu-zisa de audit precum si pregatirea profesionala comuna a auditorilor h)
avizeaza numirea si revocarea directorului general al UCAAPI
Icircn cadrul Ministerului Finantelor Publice se constituie Uniunea Centrala de
Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) structurata pe compartimente de
specialitate icircn subordinea directa a ministrului finantelor publice
UCAAPI este condusa de un director general numit de ministrul finantelor publice
cu avizul CAPI Directorul general este functionar public si trebuie sa aiba o icircnalta calificare
profesionala icircn domeniul financiar-contabil sisau al auditului cu o competenta profesionala
corespunzatoare si sa icircndeplineasca cerintele Codului privind conduita etica a auditorului
intern
Icircn realizarea obiectivelor sale UCAAPI are urmatoarele atributii principale
a) elaboreaza conduce si aplica o strategie unitara icircn domeniul auditului public intern si
monitorizeaza la nivel national aceasta activitate
b) dezvolta cadrul normativ icircn domeniul auditului public intern
c) dezvolta si implementeaza proceduri si metodologii uniforme bazate pe standardele
internationale inclusiv manualele de audit intern
d) dezvolta metodologiile icircn domeniul riscului managerial
e) elaboreaza Codul privind conduita etica a auditorului intern
f) avizeaza normele metodologice specifice diferitelor sectoare de activitate icircn domeniul
auditului public intern g) dezvolta sistemul de raportare a rezultatelor activitatii de audit
public intern si elaboreaza raportul anual precum si sinteze pe baza rapoartelor primite h)
efectueaza misiuni de audit public intern de interes national cu implicatii multisectoriale
i) verifica respectarea normelor instructiunilor precum si a Codului privind conduita etica a
auditorului intern de catre compartimentele de audit public intern si poate initia masurile
corective necesare icircn cooperare cu conducatorul entitatii publice icircn cauza
j) coordoneaza sistemul de recrutare si de pregatire profesionala icircn domeniul auditului
public intern
k) avizeaza numireadestituirea sefilor compartimentelor de audit public intern din entitatile
publice l) coopereaza cu Curtea de Conturi si cu alte institutii si autoritati publice din
Romacircnia
m) coopereaza cu autoritatile si organizatiile de control financiar public din alte state
inclusiv din Comisia Europeana
Compartimentul de audit public intern se organizeaza astfel
a) conducatorul institutiei publice sau icircn cazul altor entitati publice organul de conducere
colectiva are obligatia instituirii cadrului organizatoric si functional necesar desfasurarii
activitatii de audit public intern
b) la institutiile publice mici care nu sunt subordonate altor entitati publice auditul public
intern se limiteaza la auditul de regularitate si se efectueaza de catre compartimentele de
audit public intern ale Ministerului Finantelor Publice c) conducatorul entitatii publice
subordonate poate stabili si mentine un compartiment functional de audit public intern cu
acordul entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior iar daca acest compartiment
nu se icircnfiinteaza auditul entitatii respective se efectueaza de catre compartimentul de audit
public intern al entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior
Compartimentul de audit public intern se constituie icircn subordinea directa a
conducerii entitatii publice si prin atributiile sale nu trebuie sa fie implicat icircn elaborarea
procedurilor de control intern si icircn desfasurarea activitatilor supuse auditului public
internConducatorul compartimentului de audit public intern este numitdestituit de catre
conducatorul entitatii publice cu avizul UCAAPI pentru entitatile publice subordonate
numireadestituirea se face cu avizul organului ierarhic superior Conducatorul
compartimentului de audit public intern este responsabil pentru organizarea si desfasurarea
activitatilor de audit
Functia de auditor intern este incompatibila cu exercitarea acestei functii ca activitate
profesionala orientata spre profit sau recompensa
Atributiile compartimentului de audit public intern sunt
a) elaboreaza norme metodologice specifice entitatii publice icircn care icircsi desfasoara
activitatea cu avizul UCAAPI sau al organului ierarhic superior icircn cazul entitatilor publice
subordonate b) elaboreaza proiectul planului anual de audit public intern
c) efectueaza activitati de audit public intern pentru a evalua daca sistemele de management
financiar si control ale entitatii publice sunt transparente si sunt conforme cu normele de
legalitate regularitate economicitate eficienta si eficacitate d) informeaza UCAAPI despre
recomandarile neicircnsusite de cat re conducatorul entitatii publice auditate precum si despre
consecintele acestora
e) raporteaza periodic asupra constatarilor concluziilor si recomandarilor rezultate din
activitatile sale de audit f) elaboreaza raportul anual al activitatii de audit public intern
g) icircn cazul identificarii unor iregularitati sau posibile prejudicii raporteaza imediat
conducatorului entitatii publice si structurii de control intern abilitate
7 REGLEMENTAREA SI COORDONAREA AUDITULUI INTERN
In Romania la recomandarea Comisiei Europene in 1999 s-a introdus auditul intern
o activitate noua care a generat profesia de auditor internin baza OUG 1191999 privind
controlul financiar preventiv si auditul internLegea a produs suficienta perturbare in sistem
deoarece acolo se recomanda transformarea compartimentelor de control financiar de
gestiune in compartimente de audit internTotusi a avut si efecte pozitive prin aparitia
activitatii de audit intern ca o functie a managementului general si prin crearea acestei
dispute conceptuale in Romania intre controlul intern si auditul intern pe de o parte si
controlul extern si auditul extern pe de alta parte
Datorita cresterii rolului auditului intern si intelegerea importantei auditorilor interni
in codul entitatilor si sprijiniti de Comisia Europeana am fost obligati sa scoatem o lege a
auditului intern (6722002) in baza careia toate entitatile publice si cele asimilate acesteia
fonduri bugetare si patrimoniu public sunt obligate sa aiba compartimente de audit intern
(directii servicii birou)
Standardele internationale de audit intern recomanda ca compartimentele de audit
intern sa nu fie mai mici de 3 persoane
In Romania exista aprox 30 de compartimente de audit intern din sistemul public
compartimente mici si izolate (1-2 auditori)Din aceste considerente in proxima perioada
vom completa normele generale cu norme de asociere a auditorilor interni penmtru a realiza
compartimente de minim 3 persoane
Legea 6722002 prevede constituirea unui CAPI format din 11 persoane la nivel
MFPDe asemenea s-a constituit UCAAPI la nivelul MFP si compartimente de audit intern
la nivelul tuturor entitatilor publice care au un volum al fondurilor bugetare de cel putin
100000 euro 3 ani consecutivi
Pentru entitatile publice (mici) care nu ating acest barem il va asigura structura
ierarhic superioara
In concluzie exista intr-un minister o directie de audit (20 persoane) structurata pe 2-3
servicii si compartimente de audit internAvem aprox 1000 si ceva de compartimente mici
de audit
Prin legea 6722002 in care utilizam frecvent ldquoactivitatea de auditrdquo intelegem
-activitatea de asigurare a functionalitatii sistemului de control intern din cadrul entitatii si
activitatea de consiliere
Din aceste considerente Codul legislativ prezentat a fost completat cu normele de exercitare
si organizare a activitatii de audit public intern aprobate prin OMFP 382003Ulterior au mai
fost elaborate si alte documente privind sustinerea functiei de audit intern cum ar fi CODUL
ETIC AL AUDITULUI INTERN OMFP 2522004 dar si alte acte normative de completare
si modificare a actului normativ (OUG 4232003 HG 372004) La recomandarea Comisiei
Europene a trebuit sa dezvoltam normele si pentru partea de consiliere si in acest sens s-a
elaborat OMFP 17022005 privind activitatea de consiliere a auditului intern
In normele 17022005 sunt prezentate tipurile consilierii care pot fi
a)consultanta-avand ca scop solutii pentru eliminarea diferitelor obstacole care impiedica
desfasurarea normala a proceselor stabilire cauze determinarea consecintelor formuland
recomandari
b)capacitatea intelegerii destinata obtinerii de informatii suplimentare pentru cunoasterea in
profunzime a unui sistem necesar personalului care are responsabilitatea implemetarii
acesteia
OMFP 9462005 recomanda nivelului general de management urmatoarele
- controlulinspecţia nu se vor mai organiza ca compartimente distincte ci activitatile de
control vor fi disipate pe fluxul procesului
-organizarea Registrului Riscurilor la nivelul fiecarui compartiment si prin centralizare la
nivelul entitatii
-elaborarea procedurilor scrise si formalizate pentru toate activitatile subactivitatile
programele din cadrul entitatiiAceasta filozofie de organizare a controlului intern in entitati
este prezentata in Indrumarul Metodologic privind Organizarea Controlului Intern existent
pe site-ul MFP
NOTA pentru aceste activitati se recomanda auditorilor interni sa faca facilitarea intelegerii
c)formare si perfectionarea profesiei destinata cunostintelor teoretice si practice gestiunea
riscurilor si controlului intern
Consilierea se organizeaza si desfasoara sub mai multe forme
-misiuni de consiliere formalizate cuprinse in plan care respecta OMFP 17022005 in
general pentru abordari sistematice si metodice si care se finalizeaza cu raport de consiliere
-misiuni de consiliere cu caracter informal neformalizat realizate prin participarea in cadrul
unor comitete schimburi de informatii realizate dupa procedurile specifice acestora
-misiuni de consiliere pentru situatii exceptionale (alegeri cutremur inundatii)
BIBLIOGRAFIE
1 Auditul intern autor MGhita Editura Economica Bucuresti 2004 ISBN 973-709-051-9
2 Audit intern autori Marcel Ghiţă Sorin Briciu şi colaboratorii Editura ULISE Alba Iulia
2005 ISBN 973-87453-1-4
3 Auditul intern icircn sistemul public autori Marcel Ghiţă Mihai Spracircnceană Editura
Tribuna Economică Bucureşti 2006
4 Theorie et practique de lrsquoaudit interne autor Jacques Renard Editions drsquoOrganisation
Paris France 2002 tradusă icircn Romacircnia printr-un proiect finanţat de PHARE sub
coordonarea Ministerului Finanţelor Publice Bucureşti 2003
5 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 94604072005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 67528072005) cu
modificările şi completările ulterioare
6 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 138922082006 privind modificarea şi
completarea Ordinului ministrului finanţelor publice nr 9462005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 77112092006)
7 Legea nr 67219122002 privind auditul public intern (MO nr 95324122002) cu
modificările şi completările ulterioare
economice
- Evaluarea gradului de adecvare a datelorinformatiilor financiare si nefinanciare destinate
conducerii pentru cunoasterea realitatii din entitatea economica
- Protejarea elementelor patrimoniale bilantiere si extrabilantiere si identificarea metodelor de
prevenire a fraudelor si pierderilor de orice fel
Controlul intern si sistemul de control intern au rolul de a contribui la
- Respectarea politicilor manageriale (deciziilor conducerii) si a reglementarilor legale
precum si la indeplinirea cu regularitate in mod economic eficace si eficient a sarcinilor
stabilite
- Utlilizarea optima si eficienta a resurselor protejarea activelor prin prevenirea si detectarea
abaterilor erorilor si a fraudelor
- Efectuarea si mentinerea de icircnregistrari contabile corecte si complete sistematizarea si
prezentarea informatiilor necesare diferitelor categorii de utilizatori prin intermediul situatiilor
financiare conform unui referential contabil adoptat
Controlul intern datorita caracterului sau sistematic si atotcuprinzator raspunde nevoilor de
informare ale managerilor membrilor Consiliului de Administratie si ai Comitetului de
Directie precum si ale celorlalte persoane care detin functii de conducere si de executie
favorizand dialogul dintre acstea asigurand transparenta si democratia
Pe baza informatiilor furnizate de controlul intern conducerea are posibilitatea sa-si
fundamenteze mai judicios deciziile manageriale referitoare la programele de activitate la
organizarea si coordonarea structuriilor entitatii la delimitatrea responsabilitatilor pe
compartimente si pe persoanele implicate icircn efectuarea tranzactiilor si operatiunilor respective
si icircn consemnarea si prelucrarea informatiilor
Urmarind efectuarea tranzactilor si a operatiunilor in conformitate cu normele legale si cu
deciziile conducerii controlul intern previne si elimina neregulile si eventualele conflicte din
interiorul entitatii sau dintre entitate si terti (organe fiscale clienti creditori etc )
In practica managementul este perceput ca fiind preocupat de organizarea sistemului de
control intern si de actualizarea permanenta a acestuia datorita evolutiei riscurilor cu care se
confrunta entitatea
Exista forme de control care nu implica costuri suplimentare pe care managerul le stabileste
pentru domeniul sau si care sunt menite sa limiteze sau sa elimine riscurile asociate
activitatilor sub forma
- Autocontrolul propriilor activitati efectuate prin respectarea de catre fiecare salariat a
procedurilor de control instituite
- Controlul mutual realizat icircntre fazele unui lant procedural exercitat de fiecare post de lucru
asupra modului de efectuare a prelucrarilor icircn cadrul postului de lucru anterior pentru a putea
adauga propriile prelucrari si a pregatii controlul pe care il va efectua postul de lucru urmator
- Controlul ierarhic exercitat pe fiecare nivel de responsabilitate
- Controlul partenerial care se realizeaza prin delegarea unor competente intre diferite paliere
de responsabilitate
Prin auditul intern se realizeaza
- Cunoasterea mai aprofundata a specificul entitatii
- Garantarea permanentei interventiilor operative pentru redresarea situatiei pentru
modificarea sau aplicarea corecta a metodelor de gestiune
- Abordarea si a domeniilor mai putin semnificative sau prioritare avacircnd un cost mai redus
- Prin rapoartele pe care le icircntocmeste informeaza conducerea la intervale mai scurte de
timp asupra concluziilor sale referitoare la sistemul contabil si sistemul de control intern din
entitatea respectiva
- Asigurarea unei confidentialitati mai mari a informatiilor etc
5 Paralela intre auditul intern si auditul extern
Pornind de la realitatea că atacirct auditul intern cacirct şi auditul extern sunt pe acelaşi
ldquofrontldquo duc aceeaşi ldquobătălieldquo chiar dacă utilizează metodologii diferite de auditare se
impune susţinerea reciprocă ca o condiţie a eficienţei activităţii de audit
Icircn acelaşi timp trebuie să recunoaştem că dezvoltarea relaţiilor dintre cele două
importante activităţi are la bază tradiţia şi cultura naţională iar lipsa de colaborare dintre
cele două sisteme este considerată istorică Totuşi auditul intern şi auditul extern trebuie să
icircnceapă o colaborare efectivă să aducă acel plus de valoare aşteptat din ambele zone şi să
scape de teama existenţialistă care le afectează icircn prezent
Scopul colaborării icircntre auditul intern şi auditul extern ar trebui să aibă ca temelie cel puţin
următoarele argumente conştientizarea managementului privind necesitatea implementării
funcţiei de audit intern icircn cadrul propriilor entităţi
- asigurarea suplimentară că auditul intern este independent
- asumarea implementării auditului intern
- conştientizarea mai completă a riscurilor atacirct de către management cacirct şi de către
auditori
- reducerea la minimum a suprapunerilor
- schimburi profesionale de probleme
- pregătiri profesionale comune
- mobilitatea personalului icircntre cele două structuri
- coroborarea planurilor şi a programelor de audit
- icircmpărtăşirea informaţiilor utile şi asigurarea unei comunicări eficiente
- icircnţelegerea de către fiecare parte a rolului celeilalte
- clarificarea mai atentă a celor două activităţi
- eliminarea rivalităţilor instituţionale sau chiar a competiţiei dintre cele două
activităţi
- punerea unei presiuni mai mici asupra entităţilor auditate
- crearea unei culturi comune a auditului icircn sectorul public
- realizarea unor compatibilităţi reale cu structurile similare europene
Curtea de Conturi a Romacircniei ndash CCR ndash printre alte activităţi evaluează existenţa şi
funcţionalitatea sistemului de control managerial reorganizat icircn conformitate cu legislaţia icircn
vigoare1 ceea ce icircnseamnă că va evalua activitatea de audit intern şi va asigura astfel feed-
back-ul acestei funcţii a entităţii
Colaborarea icircntre structurile care efectuează auditul intern şi cele care efectuează auditul
extern implică o serie icircntreagă de AVANTAJE atacirct pentru cele două părţi cacirct şi pentru
entităţile auditate astfel
auditul intern are o mai bună icircnţelegere a riscurilor din cadrul entităţilor unde
funcţionează şi pot furniza informaţii utile icircn acele zone auditului extern
auditul intern este mai implicat icircn cunoaşterea entităţii avacircnd acces la informaţii la
care auditul extern nu poate ajunge şi din aceste considerente colaborarea este imperios
necesară
auditul intern prin colaborarea cu auditul extern poate să-şi icircmbunătăţească
metodologiile de intervenţie pe teren să-şi dezvolte programele de testare şi să se folosească
de asigurarea pe care o dă auditul extern entităţii auditate
Icircn plus comunicarea reciprocă şi colaborarea interactivă icircntre auditul intern şi auditul
extern aduce beneficii nu numai acestora entităţii auditate dar şi celor două profesii de
auditori
Comitetele de audit acolo unde există ar trebui să icircncurajeze această interrelaţionare pe
principiul complementarităţii profesiilor avacircnd icircn vedere că este necesară colaborarea şi
cooperarea celor două profesii pentru atingerea obiectivelor ce le revin De asemenea acestea
ar trebui să aibă icircn vedere nu numai icircmpărtăşirea cunoştinţelor privind misiunile de audit
realizate dar şi o posibilă aliniere a stan-dardelor lor la buna practică internaţională
Realizarea unor misiuni de audit cu un icircnalt grad de profesionalism presupune existenţa
unei comunicări adecvate din ambele părţi şi aceasta va contribui la icircntărirea relaţiilor de
colaborare profe-sională şi icircn timp la obţinerea icircncrederii reciproce
Deviza ambelor structuri de audit ar trebui să fie aceea de a juca un rol activ icircn
schimbarea şi im-plementarea sistemelor de management şi control intern icircn cadrul
entităţilor care se poate realiza numai dacă există o stare de spirit potrivită care să conducă
la atingerea acestor principii astfel
- comunicarea permanentă care poate reprezenta cheia succesului
- profesionalism şi respect pentru entităţile auditate prin eliminare icircn totalitate
a suprapunerilor
- existenţa unei dorinţe de icircmpărtăşire a constatărilor
- colaborarea eficientă utilă pentru ambele părţi dar şi pentru entitatea
auditată
- comunicarea şi schimbul reciproc de informaţii care va contribui la
organizarea mai bine a activităţilor şi la oferirea unei calităţi crescute a muncii
- necesitatea creşterii icircncrederii reciproce icircntre cele două structuri de audit
deviza relaţiei dintre auditori ar trebui să fie COLABORARE ŞI COOPERARE
Icircn baza acestor considerente auditul intern trebuie să diminueze misiunile de audit de
conformitate şi să se icircndrepte tot mai mult spre realizarea unor misiuni de audit de sistem
deoarece auditul extern este mai interesat de acest gen de misiuni care icirci poate orienta mai
bine propria activitate Icircn acelaşi timp misiunile de audit de sistem sunt mai utile şi pentru
activitatea de evaluare a riscurilor de către management şi de către auditorii interni
Atingerea acestor obiective speciale se va materializa prin stabilirea icircn mod obligatoriu
a unor icircn-tacirclniri de lucru sistematice icircn vederea cooperării şi care se va concretiza icircn
elaborarea unui PROTOCOL DE COLABORARE icircntre cele două profesii de auditori
Considerăm că auditul extern trebuie să fie cel care să aibă iniţiativă icircn această relaţie
avacircnd icircn vedere posibilităţile de evaluare anuală a entităţilor publice şi logica de a porni icircn
examinările pe care le efectuează de la constatările şi recomandările auditului intern Icircn plus
auditul extern icircn activitatea de evaluare a eficienţei sistemului de control managerial trebuie
să aibă icircn vedere rapoartele auditului intern
Desigur posibilităţile de colaborare şi cooperare sunt multiple şi se impune ca mereu să
fie regacircndite funcţie de evoluţia tehnicilor şi instrumentelor de audit dar şi buna practică
recunoscută icircn domeniu
TERMENII PROTOCOLULUI DINTRE AUDITUL EXTERN ŞI AUDITUL INTERN
Activităţile de audit intern şi cele de audit extern din Romacircnia au ca ţel comun
contribuţia la buna gestionare a constituirii şi utilizării fondurilor publice motiv pentru care
de multe ori sunt preferate schimburile de specialişti dintre cele două profesii care de
asemenea sunt şi profesii liberale
Icircn evoluţia celor două activităţi nu de puţine ori intersectarea misiunilor de audit a fost
benefică amacircndurora acestea completacircndu-se reciproc la nivel informal dar şi prin faptul că
rezultatele activităţii uneia dintre ele a fost iniţiatorul şisau declanşatorul activităţii celeilalte
De asemenea ca o apreciere a muncii auditorilor angrenaţi icircntr-un sistem sau altul aceştia au
contribuit la implementarea recomandărilor celorlalţi deşi aceste atribuţii nu erau stabilite
anticipat ca fiind obligatorii
Avacircnd icircn vedere obiectivele comune o serie de tehnici şi instrumente de audit pe care le
folosesc ambele profesii deşi au metodologii diferite dar şi obiective specifice considerăm
că cele două tipuri ale auditului trebuie să se afle icircntr-o perfectă complementaritate
respingacircnd exclusivismul de orice fel
Prin luare icircn considerare a acestor realităţi Curtea de Conturi a Romacircniei ndash CCR ndash icircn
calitate de instituţie supremă de audit şi Ministerul Finanţelor Publice prin Unitatea
Centrală pentru Armonizarea Auditului Public Intern ndash UCAAPI ndash icircn calitate de organ de
specialitate al administraţiei publice centrale care elaborează conduce şi aplică o strategie
unitară icircn domeniul auditului intern icircn sectorul public pot să conlucreze icircndeaproape
pentru a asigura stabilitatea şi complementaritatea celor două sisteme de audit şi a
componentelor acestora
Icircn practică recomandăm ca relaţiile dintre cele două categorii de profesionişti să fie
transpuse icircntr-un Protocol pentru colaborare şi cooperare icircn domeniul activităţii de audit
care să fie structurat pe mai multe capitole icircn care să se statueze icircn principal următoarele
A coordonarea metodologică comună icircn domeniul auditului public icircn Romacircnia
B coordonarea planurilor de activitate ale structurilor de audit intern din entităţile
publice cu cele ale CCR
C asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare
D realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor
A Coordonarea metodologică comună icircn domeniul auditului public icircn Romacircnia va
conduce pe de-o parte la creşterea icircncrederii CCR icircn calitatea activităţii de audit intern care
se poate baza pe rapoartele auditorilor interni şi icircn acelaşi timp poate să le utilizeze ca puncte
de plecare icircn activitatea proprie Pe de altă parte structurile de audit intern icircşi pot reorienta
propriile activităţi icircn funcţie de constatările şi opiniile auditului extern icircncercacircnd totodată să
evite dublarea eforturilor şi a resurselor alocate de către cele două instituţii de audit
Protocolul de cooperare pentru realizarea coordonării metodologice ar trebui să se refere
următoarele
cooperare reciprocă cu maximă operativitate pentru elaborarea şi actualizarea normelor
curente şi a intenţiilor legislative privind icircmbunătăţirea cadrului normativ
transmiterea comentariilor reciproce asupra cadrului procedural şi existenţa disponibilităţii de
a accepta comentariile şi de a le include icircn normele proprii cu respectarea judecăţii
profesionale şi păstrarea independenţei
bull realizarea icircntacirclnirilor periodice icircntre specialişti pentru dezbaterea anumitor soluţii
metodologice comune icircn vederea icircnţelegerii profunde a acestora
bull informarea reciprocă asupra intenţiilor de modificare a cadrului normativ şi procedural de
desfăşurare a activităţii de audit
bull solicitarea de consiliere pentru icircmbunătăţirea şi compatibilizarea metodologiilor proprii de
audit şi a manualelor ghidurilor şi procedurilor de lucru fără a prejudicia independenţa şi
opiniile profe-sionale ale auditorilor
bull dezvoltarea metodologiilor comune pe baza analizei riscului care să permită focalizarea
acti-vităţii de audit intern pe domeniile-cheie ale entităţii publice
B Coordonarea planurilor de activitate ale structurilor de audit intern ale entităţilor
publice cu cele ale CCR cu scopul de a preveni suprapuneri ale activităţilor de audit dar şi
pentru a se completa reciproc prin identificarea şi evaluarea riscurilor rezultate astfel icircncacirct să
poată fi auditate arii cacirct mai extinse ale sistemelor din sectorul public
Icircn activitatea de coordonare a planurilor se impune respectarea unor principii generale
precum
evitarea suprapunerii perioadelor auditabile
misiunile de audit extern de regulă să fie ulterioare misiunilor de audit intern
stabilirea misiunilor de audit de interes comun a obiectivelor acestora şi a
termenelor de realizare
elaborarea unor planuri pentru situaţii neprevăzute cacircnd managerii deturnează
activitatea de audit intern
analiza şi discutarea planurilor curente icircn vederea elaborării planurilor anuale
viitoare de audit şi realizarea unor eventuale schimburi de informaţii privind entităţile ce
urmează a fi auditate
Protocolul de colaborare ar trebui să stabilească şi un calendar comun pentru
definitivarea proiec-telor planurilor de audit intern pentru anul următor corelate cu planul
de activitate propriu al CCR
C Asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare determină necesitatea
informării reciproce asupra modului de desfăşurare propriu-zisă a misiunilor de audit şi
asupra constatărilor deosebite din cuprinsul rapoartelor de audit astfel
icircn situaţia apariţiei icircn timpul derulării misiunilor de audit a unor grave suspiciuni
privind existenţa unui management defectuos sau a unor cazuri de fraudă structurile de
audit intern şi cele de audit extern funcţie de nivelul la care se situează entitatea auditată
se impune să se informeze reciproc dar cu respectarea principiului independenţei
icircn vederea realizării practice a schimbului de informaţii părţile vor proceda la
transmiterea reciprocă a constatărilor importante din rapoartele de audit cu acordul
managerilor inclusiv informarea reciprocă despre modul de implementare a
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn cadrul misiunilor de audit
de asemenea icircn spiritul celor expuse mai sus părţile se vor invita reciproc pentru a
participa la şedinţele de icircnchidere a misiunilor de audit icircn situaţiile icircn care consideră
necesară prezenţa celeilalte părţi şi se vor informa despre modul de implementare al
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn ca-drul misiunilor de audit
D Realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor se impune icircn mod sistematic
cu scopul de a utiliza eficient rezultatele activităţii celeilalte entităţi icircn vederea atingerii
obiectivelor prestabilite Icircn acest sens considerăm necesitatea instituirii unui sistem de
colaborare privind cel puţin
- invitarea reciprocă a auditorilor celor două structuri la cursurile organizate sub
egida acestora inclusiv la acele iniţiative ale Uniunii Europene care se referă la controlul
şi protejarea intereselor financiare ale acesteia
- organizarea de dezbateri seminarii pe teme de interes comun privind analiza
riscurilor modul de utilizare a tehnicilor şi instrumentelor de audit sisteme de
implementare a recomandărilor şi concluziilor şa
- transmiterea reciprocă a materialelor şi informaţiilor cu caracter de noutate din
sfera auditului
Icircn vederea asigurării atingerii acestor obiective apreciem necesitatea
permanentizării activităţii unui grup de lucru care să aibă şi iniţiativa realizării
protocolului de colaborare dintre cele două instituţii CCR şi UCAAPI-MFP
Concret icircn baza acestui protocol dar şi a legislaţiei care reglementează cele două
domenii CCR icircn conformitate cu art 18 din lege va evalua activitatea de control financiar
propriu inclusiv activitatea de audit intern Astfel se impune ca auditorii publici externi să
analizeze icircn cadrul entităţilor auditate icircn principal următoarele aspecte
(1) Organizarea şi managementul structurilor de audit intern
- organizarea compartimentului de audit intern subordonarea şi raportarea directă către
conducerea entităţii publice
- stabilirea atribuţiilor şi responsabilităţilor auditorilor interni conform cadrului legal
- organizarea activităţii de audit intern icircn mod distinct de celelalte activităţi din entitatea
publică
- neimplicarea auditorilor interni icircn elaborarea procedurilor de control sau icircn derularea
efectivă a unor activităţi auditabile
- numirearevocarea şefilor compartimentului de audit intern şi a auditorilor interni
- calitatea şi natura domeniilor cuprinse icircn programul de asigurare şi icircmbunătăţire a
calităţii activităţii de audit intern
- fundamentarea necesarului de auditori pentru funcţionarea optimă a structurilor de
audit intern
- frecvenţa şi modul de apel la resursele externe necesare efectuării misiunilor de audit
intern
- profilul şi competenţa profesională a auditorilor interni
((2) Planificarea auditului intern
elaborarea planului ndash structură aprobare şi actualizare
fundamentarea acţiunilor din plan ndash analiza riscului selectarea şi icircntocmirea referatului
de jus-tificare
concordanţa misiunilor cuprinse icircn plan cu zonele de risc ridicat al domeniilor de
activitate ale entităţii publice
analiza gradului de icircndeplinire a misiunilor de audit planificate
(3) Modul de respectare a metodologiei şi procedurilor icircn derularea misiunilor de audit
public intern
evaluarea normelor metodologice proprii privind activitatea de audit intern
Carta auditului intern
aplicarea efectivă a metodologiei şi procedurilor specifice muncii de audit intern
respectarea principiilor Codului privind conduita etică referitoare la obiectivitatea
integritatea şi asigurarea independenţei auditorilor interni
programul de pregătire profesională
declararea incompatibilităţilor auditorilor interni
respectarea confidenţialităţii profesionale
(4) Evaluarea desfăşurării misiunilor de audit intern
definirea obiectivelor misiunii icircn urma analizei de risc
tematica icircn detaliu şi intervenţia la faţa locului
pertinenţa constatărilor cauzelor consecinţelor şi recomandărilor
respectarea structurii standard a raportului de audit intern
difuzarea raportului de audit intern
(5) Urmărirea implementării recomandărilor formulate icircn rapoartele de audit intern
analiza planului de acţiune şi a calendarului de implementare
gradul de implementare a recomandărilor şi a cauzelor care au condus la neicircndeplinirea
unor recomandări
aprecierea activităţii de audit intern din partea structurilor auditate şi a conducerii
entităţii publice
(6) Organizarea sistemului de raportare a activităţii de audit intern
raportarea recomandărilor neacceptate sau acceptate dar neimplementate
raportarea iregularităţilor
raportul anual de activitate
Constatările auditorilor publici externi rezultate din evaluarea activităţilor de audit
intern consemnate icircn rapoartele de audit icircncheiate vor fi sintetizate de către structurile de
control teritoriale şi se vor transmite departamentului de specialitate pentru a fi cuprinse icircn
Raportul public anual al Curţii de Conturi icircntr-o secţiune distinctă intitulată ldquoEvaluarea
sistemelor de control şi audit internrdquo
Icircn acest sens art 8 lit ldquolrdquo din Legea nr 67219122002 privind auditul public intern
(MO nr 95324122002) cu modificările şi completările ulterioare republicată prevede
colaborarea CCR cu UCAAPI - MFP pentru
- compatibilizarea cadrului procedural utilizat de auditori icircn desfăşurarea activităţii şi
raportarea rezultatelor auditului icircn vederea realizării unei relaţii bazată pe icircncredere
- icircnţelegerea reciprocă a tehnicilor şi instrumentelor utilizate de auditori şi armonizarea
acestora pentru a asigura un caracter unitar icircn stabilirea constatărilor şi evaluarea cauzelor şi
concluzii-lor activităţii de audit
- recunoaşterea reciprocă a nivelului calitativ al recomandărilor şi opiniilor conţinute icircn
rapoartele de audit utilizate ca puncte de plecare icircn derularea viitoarelor misiuni de audit
intern sau extern
Totodată CCR va dezvolta colaborarea cu structurile de audit intern din cadrul
entităţilor publice controlate pentru
- analiza comună a programelor de audit multianuale şi anuale pentru asigurarea
complementarităţii domeniilor supuse auditării
- stabilirea misiunilor de interes comun a obiectivelor acestora şi a termenelor de realizare
avacircnd icircn vedere respectarea principiului ca misiunile de audit public extern de regulă să fie
ulterioare misiunilor de audit intern
- evitarea suprapunerii perioadelor icircn care se desfăşoară efectiv auditul
Din aceste considerente entităţile supuse controlului CCR sunt obligate să transmită
acesteia pacircnă la sfacircrşitul trimestrului I pentru anul precedent raportul privind desfăşurarea şi
realizarea programului de audit intern
Raportarea activităţii de audit intern se face pe baza raportului cadru adoptat după
modelul Comisiei Europene difuzat de UCAAPI icircn calitate de responsabilă cu coordonarea
şi supravegherea auditului intern pentru toţi ordonatorii principali de credite Aceştia la racircndul
lor transmit raportul cadru la toate unităţile aflate icircn subordinea sub autoritatea sau icircn
coordonarea lor şi care au organizată potrivit legii activitatea de audit intern
Rapoartele vor constitui o sursă importantă de informare pentru auditorii publici externi
asupra activităţii de audit intern desfăşurată icircn cadrul entităţii publice respectiv de a cunoaşte
misiunile de audit derulate obiectivele acesteia natura constatărilor şi tipul recomandărilor
formulate Auditorii publici externi pot utiliza aceste informaţii pe care le supun propriei
judecăţi profesionale
Considerăm că profesioniştii din cele două domenii sunt conştienţi de
complementaritatea activităţilor icircntr-o societate tot mai specializată de impactul activităţilor
de audit pentru toate categoriile de management de aşteptările tuturor salariaţilor din cadrul
entităţilor de la AUDITORI şi care nu pot să-şi atingă obiectivele fără realizarea unor
organisme de contact care să funcţioneze ca interfeţe icircntre diversele structuri publice centrale
pe bază de profesionalism
UCAAPI are preocupări pentru alinierea la exigenţele şi standardele internaţionale ceea
ce va contribui la o mai bună comunicare icircntre instituţiile noastre şi organismele naţionale
regionale şi inter-naţionale
6 Auditul intern in sistemul public din Romania
Auditul intern este implementat din 1941 In Europa a fost introdus de UE din 1995 in
Romania in 1999 s-a dat prima lege (legea nr 1191999- privind controlul intern si controlul
financiar prevenitvin cadrul controlului intern functiona si auditul intern ulterior partea de
audit intern a fost abrogata si a ramas numai partea de control intern si control financiar
preventiv) in 2002cu intrare in aplicare din 2003 s-a infiintat auditul intern public din
Romania in baza legii 6722002
In 2002-2003 pana in prezent a fost o lupta pentru implementarea auditului intern
Prin legea nr 6722002 privind auditul public intern si OG 372004 privind
modificarile si completarile acestuia a fost reglementat auditul intern in entitatile publice ca
activitatea functional independenta si obiectiva
In entitatile economice din sistemul privat auditul intern este reglementat prin OUG
nr 751999 privind activitatea de audit financiar republicata prin legea 1332002
Pentru restul entitatilor din sistemul privat auditul intern nu este obligatoriu dar si
acestea sunt interesate sa-si organizeze activitatea de audit intern pentru accesarea
eventualelor fonduri structurale europene
Organizarea auditului intern (AI)
Din punct de vedere structural
a) Comitetul pentru API (CAPI)
b) Unitatea Centrala de Armonizare pentru API (UCAAPI)
c) Compartimentele de API din entitatile publice
Nota pctele a) si b) sunt organizate in structura Ministerului de Finante
Se icircnfiinteaza Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI) pe lacircnga Unitatea
Centrala de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) organism cu caracter
consultativ pentru a actiona icircn vederea definirii strategiei si a icircmbunatatirii activitatii de
audit public intern icircn sectorul public
CAPI cuprinde 11 membri astfel a) presedintele Camerei Auditorilor Financiari din
Romacircnia
b) profesori universitari cu specialitate icircn domeniul auditului public intern - 2 persoane
c) specialisti cu icircnalta calificare icircn domeniul auditului public intern - 3 persoane
d) directorul general al UCAAPI e) experti din alte domenii de activitate respectiv contab
ilitate publica juridic sisteme informatice - 4 persoane (3) Membrii CAPI cu exceptia
directorului general al UCAAPI nu pot face parte din structurile Ministerului Finantelor
Publice iar modul de nominalizare a acestora se va stabili prin norme aprobate prin
hotaracircre a Guvernului
CAPI va fi condus de un presedinte ales cu majoritate simpla de voturi dintre
membrii comitetului pentru o perioada de 3 ani presedintele convoaca icircntacirclnirile CAPI
Regulamentul de organizare si functionare a CAPI este aprobat de plenul acestuia cu
o majoritate de jumatate plus unu din voturi
Secretariatul tehnic al CAPI este asigurat de UCAAPI
Membrii CAPI vor primi o indemnizatie de sedinta egala cu 20 din nivelul
echivalent salariului brut al secretarilor de stat indemnizatia se suporta din bugetul statului
prin bugetul Ministerului Finantelor Publice
Icircn realizarea obiectivelor sale CAPI are urmatoarele atributii principale
a) dezbate planurile strategice de dezvoltare icircn domeniul auditului public intern si emite o
opinie asupra directiilor de dezvoltare a acestuia
b) dezbate si emite o opinie asupra actului normativ elaborat de UCAAPI icircn domeniul
auditului public intern c) dezbate si avizeaza raportul anual privind activitatea de audit
public intern si icircl prezinta Guvernului d) avizeaza planul misiunilor de audit public intern
de interes national cu implicatii multisectoriale
e) dezbate si emite o opinie asupra rapoartelor de audit public intern de interes national cu
implicatii multisectoriale f) analizeaza importanta recomandarilor formulate de auditorii
interni icircn cazul divergentelor de opinii dintre conducatorul entitatii publice si auditorii
interni emitacircnd o opinie asupra consecintelor neimplementarii recomandarilor formulate de
acestia g) analizeaza acordurile de cooperare icircntre auditul intern si cel extern referitor la
definirea conceptelor si la utilizarea standardelor icircn domeniu schimbul de rezultate din
activitatea propriu-zisa de audit precum si pregatirea profesionala comuna a auditorilor h)
avizeaza numirea si revocarea directorului general al UCAAPI
Icircn cadrul Ministerului Finantelor Publice se constituie Uniunea Centrala de
Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) structurata pe compartimente de
specialitate icircn subordinea directa a ministrului finantelor publice
UCAAPI este condusa de un director general numit de ministrul finantelor publice
cu avizul CAPI Directorul general este functionar public si trebuie sa aiba o icircnalta calificare
profesionala icircn domeniul financiar-contabil sisau al auditului cu o competenta profesionala
corespunzatoare si sa icircndeplineasca cerintele Codului privind conduita etica a auditorului
intern
Icircn realizarea obiectivelor sale UCAAPI are urmatoarele atributii principale
a) elaboreaza conduce si aplica o strategie unitara icircn domeniul auditului public intern si
monitorizeaza la nivel national aceasta activitate
b) dezvolta cadrul normativ icircn domeniul auditului public intern
c) dezvolta si implementeaza proceduri si metodologii uniforme bazate pe standardele
internationale inclusiv manualele de audit intern
d) dezvolta metodologiile icircn domeniul riscului managerial
e) elaboreaza Codul privind conduita etica a auditorului intern
f) avizeaza normele metodologice specifice diferitelor sectoare de activitate icircn domeniul
auditului public intern g) dezvolta sistemul de raportare a rezultatelor activitatii de audit
public intern si elaboreaza raportul anual precum si sinteze pe baza rapoartelor primite h)
efectueaza misiuni de audit public intern de interes national cu implicatii multisectoriale
i) verifica respectarea normelor instructiunilor precum si a Codului privind conduita etica a
auditorului intern de catre compartimentele de audit public intern si poate initia masurile
corective necesare icircn cooperare cu conducatorul entitatii publice icircn cauza
j) coordoneaza sistemul de recrutare si de pregatire profesionala icircn domeniul auditului
public intern
k) avizeaza numireadestituirea sefilor compartimentelor de audit public intern din entitatile
publice l) coopereaza cu Curtea de Conturi si cu alte institutii si autoritati publice din
Romacircnia
m) coopereaza cu autoritatile si organizatiile de control financiar public din alte state
inclusiv din Comisia Europeana
Compartimentul de audit public intern se organizeaza astfel
a) conducatorul institutiei publice sau icircn cazul altor entitati publice organul de conducere
colectiva are obligatia instituirii cadrului organizatoric si functional necesar desfasurarii
activitatii de audit public intern
b) la institutiile publice mici care nu sunt subordonate altor entitati publice auditul public
intern se limiteaza la auditul de regularitate si se efectueaza de catre compartimentele de
audit public intern ale Ministerului Finantelor Publice c) conducatorul entitatii publice
subordonate poate stabili si mentine un compartiment functional de audit public intern cu
acordul entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior iar daca acest compartiment
nu se icircnfiinteaza auditul entitatii respective se efectueaza de catre compartimentul de audit
public intern al entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior
Compartimentul de audit public intern se constituie icircn subordinea directa a
conducerii entitatii publice si prin atributiile sale nu trebuie sa fie implicat icircn elaborarea
procedurilor de control intern si icircn desfasurarea activitatilor supuse auditului public
internConducatorul compartimentului de audit public intern este numitdestituit de catre
conducatorul entitatii publice cu avizul UCAAPI pentru entitatile publice subordonate
numireadestituirea se face cu avizul organului ierarhic superior Conducatorul
compartimentului de audit public intern este responsabil pentru organizarea si desfasurarea
activitatilor de audit
Functia de auditor intern este incompatibila cu exercitarea acestei functii ca activitate
profesionala orientata spre profit sau recompensa
Atributiile compartimentului de audit public intern sunt
a) elaboreaza norme metodologice specifice entitatii publice icircn care icircsi desfasoara
activitatea cu avizul UCAAPI sau al organului ierarhic superior icircn cazul entitatilor publice
subordonate b) elaboreaza proiectul planului anual de audit public intern
c) efectueaza activitati de audit public intern pentru a evalua daca sistemele de management
financiar si control ale entitatii publice sunt transparente si sunt conforme cu normele de
legalitate regularitate economicitate eficienta si eficacitate d) informeaza UCAAPI despre
recomandarile neicircnsusite de cat re conducatorul entitatii publice auditate precum si despre
consecintele acestora
e) raporteaza periodic asupra constatarilor concluziilor si recomandarilor rezultate din
activitatile sale de audit f) elaboreaza raportul anual al activitatii de audit public intern
g) icircn cazul identificarii unor iregularitati sau posibile prejudicii raporteaza imediat
conducatorului entitatii publice si structurii de control intern abilitate
7 REGLEMENTAREA SI COORDONAREA AUDITULUI INTERN
In Romania la recomandarea Comisiei Europene in 1999 s-a introdus auditul intern
o activitate noua care a generat profesia de auditor internin baza OUG 1191999 privind
controlul financiar preventiv si auditul internLegea a produs suficienta perturbare in sistem
deoarece acolo se recomanda transformarea compartimentelor de control financiar de
gestiune in compartimente de audit internTotusi a avut si efecte pozitive prin aparitia
activitatii de audit intern ca o functie a managementului general si prin crearea acestei
dispute conceptuale in Romania intre controlul intern si auditul intern pe de o parte si
controlul extern si auditul extern pe de alta parte
Datorita cresterii rolului auditului intern si intelegerea importantei auditorilor interni
in codul entitatilor si sprijiniti de Comisia Europeana am fost obligati sa scoatem o lege a
auditului intern (6722002) in baza careia toate entitatile publice si cele asimilate acesteia
fonduri bugetare si patrimoniu public sunt obligate sa aiba compartimente de audit intern
(directii servicii birou)
Standardele internationale de audit intern recomanda ca compartimentele de audit
intern sa nu fie mai mici de 3 persoane
In Romania exista aprox 30 de compartimente de audit intern din sistemul public
compartimente mici si izolate (1-2 auditori)Din aceste considerente in proxima perioada
vom completa normele generale cu norme de asociere a auditorilor interni penmtru a realiza
compartimente de minim 3 persoane
Legea 6722002 prevede constituirea unui CAPI format din 11 persoane la nivel
MFPDe asemenea s-a constituit UCAAPI la nivelul MFP si compartimente de audit intern
la nivelul tuturor entitatilor publice care au un volum al fondurilor bugetare de cel putin
100000 euro 3 ani consecutivi
Pentru entitatile publice (mici) care nu ating acest barem il va asigura structura
ierarhic superioara
In concluzie exista intr-un minister o directie de audit (20 persoane) structurata pe 2-3
servicii si compartimente de audit internAvem aprox 1000 si ceva de compartimente mici
de audit
Prin legea 6722002 in care utilizam frecvent ldquoactivitatea de auditrdquo intelegem
-activitatea de asigurare a functionalitatii sistemului de control intern din cadrul entitatii si
activitatea de consiliere
Din aceste considerente Codul legislativ prezentat a fost completat cu normele de exercitare
si organizare a activitatii de audit public intern aprobate prin OMFP 382003Ulterior au mai
fost elaborate si alte documente privind sustinerea functiei de audit intern cum ar fi CODUL
ETIC AL AUDITULUI INTERN OMFP 2522004 dar si alte acte normative de completare
si modificare a actului normativ (OUG 4232003 HG 372004) La recomandarea Comisiei
Europene a trebuit sa dezvoltam normele si pentru partea de consiliere si in acest sens s-a
elaborat OMFP 17022005 privind activitatea de consiliere a auditului intern
In normele 17022005 sunt prezentate tipurile consilierii care pot fi
a)consultanta-avand ca scop solutii pentru eliminarea diferitelor obstacole care impiedica
desfasurarea normala a proceselor stabilire cauze determinarea consecintelor formuland
recomandari
b)capacitatea intelegerii destinata obtinerii de informatii suplimentare pentru cunoasterea in
profunzime a unui sistem necesar personalului care are responsabilitatea implemetarii
acesteia
OMFP 9462005 recomanda nivelului general de management urmatoarele
- controlulinspecţia nu se vor mai organiza ca compartimente distincte ci activitatile de
control vor fi disipate pe fluxul procesului
-organizarea Registrului Riscurilor la nivelul fiecarui compartiment si prin centralizare la
nivelul entitatii
-elaborarea procedurilor scrise si formalizate pentru toate activitatile subactivitatile
programele din cadrul entitatiiAceasta filozofie de organizare a controlului intern in entitati
este prezentata in Indrumarul Metodologic privind Organizarea Controlului Intern existent
pe site-ul MFP
NOTA pentru aceste activitati se recomanda auditorilor interni sa faca facilitarea intelegerii
c)formare si perfectionarea profesiei destinata cunostintelor teoretice si practice gestiunea
riscurilor si controlului intern
Consilierea se organizeaza si desfasoara sub mai multe forme
-misiuni de consiliere formalizate cuprinse in plan care respecta OMFP 17022005 in
general pentru abordari sistematice si metodice si care se finalizeaza cu raport de consiliere
-misiuni de consiliere cu caracter informal neformalizat realizate prin participarea in cadrul
unor comitete schimburi de informatii realizate dupa procedurile specifice acestora
-misiuni de consiliere pentru situatii exceptionale (alegeri cutremur inundatii)
BIBLIOGRAFIE
1 Auditul intern autor MGhita Editura Economica Bucuresti 2004 ISBN 973-709-051-9
2 Audit intern autori Marcel Ghiţă Sorin Briciu şi colaboratorii Editura ULISE Alba Iulia
2005 ISBN 973-87453-1-4
3 Auditul intern icircn sistemul public autori Marcel Ghiţă Mihai Spracircnceană Editura
Tribuna Economică Bucureşti 2006
4 Theorie et practique de lrsquoaudit interne autor Jacques Renard Editions drsquoOrganisation
Paris France 2002 tradusă icircn Romacircnia printr-un proiect finanţat de PHARE sub
coordonarea Ministerului Finanţelor Publice Bucureşti 2003
5 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 94604072005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 67528072005) cu
modificările şi completările ulterioare
6 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 138922082006 privind modificarea şi
completarea Ordinului ministrului finanţelor publice nr 9462005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 77112092006)
7 Legea nr 67219122002 privind auditul public intern (MO nr 95324122002) cu
modificările şi completările ulterioare
- Autocontrolul propriilor activitati efectuate prin respectarea de catre fiecare salariat a
procedurilor de control instituite
- Controlul mutual realizat icircntre fazele unui lant procedural exercitat de fiecare post de lucru
asupra modului de efectuare a prelucrarilor icircn cadrul postului de lucru anterior pentru a putea
adauga propriile prelucrari si a pregatii controlul pe care il va efectua postul de lucru urmator
- Controlul ierarhic exercitat pe fiecare nivel de responsabilitate
- Controlul partenerial care se realizeaza prin delegarea unor competente intre diferite paliere
de responsabilitate
Prin auditul intern se realizeaza
- Cunoasterea mai aprofundata a specificul entitatii
- Garantarea permanentei interventiilor operative pentru redresarea situatiei pentru
modificarea sau aplicarea corecta a metodelor de gestiune
- Abordarea si a domeniilor mai putin semnificative sau prioritare avacircnd un cost mai redus
- Prin rapoartele pe care le icircntocmeste informeaza conducerea la intervale mai scurte de
timp asupra concluziilor sale referitoare la sistemul contabil si sistemul de control intern din
entitatea respectiva
- Asigurarea unei confidentialitati mai mari a informatiilor etc
5 Paralela intre auditul intern si auditul extern
Pornind de la realitatea că atacirct auditul intern cacirct şi auditul extern sunt pe acelaşi
ldquofrontldquo duc aceeaşi ldquobătălieldquo chiar dacă utilizează metodologii diferite de auditare se
impune susţinerea reciprocă ca o condiţie a eficienţei activităţii de audit
Icircn acelaşi timp trebuie să recunoaştem că dezvoltarea relaţiilor dintre cele două
importante activităţi are la bază tradiţia şi cultura naţională iar lipsa de colaborare dintre
cele două sisteme este considerată istorică Totuşi auditul intern şi auditul extern trebuie să
icircnceapă o colaborare efectivă să aducă acel plus de valoare aşteptat din ambele zone şi să
scape de teama existenţialistă care le afectează icircn prezent
Scopul colaborării icircntre auditul intern şi auditul extern ar trebui să aibă ca temelie cel puţin
următoarele argumente conştientizarea managementului privind necesitatea implementării
funcţiei de audit intern icircn cadrul propriilor entităţi
- asigurarea suplimentară că auditul intern este independent
- asumarea implementării auditului intern
- conştientizarea mai completă a riscurilor atacirct de către management cacirct şi de către
auditori
- reducerea la minimum a suprapunerilor
- schimburi profesionale de probleme
- pregătiri profesionale comune
- mobilitatea personalului icircntre cele două structuri
- coroborarea planurilor şi a programelor de audit
- icircmpărtăşirea informaţiilor utile şi asigurarea unei comunicări eficiente
- icircnţelegerea de către fiecare parte a rolului celeilalte
- clarificarea mai atentă a celor două activităţi
- eliminarea rivalităţilor instituţionale sau chiar a competiţiei dintre cele două
activităţi
- punerea unei presiuni mai mici asupra entităţilor auditate
- crearea unei culturi comune a auditului icircn sectorul public
- realizarea unor compatibilităţi reale cu structurile similare europene
Curtea de Conturi a Romacircniei ndash CCR ndash printre alte activităţi evaluează existenţa şi
funcţionalitatea sistemului de control managerial reorganizat icircn conformitate cu legislaţia icircn
vigoare1 ceea ce icircnseamnă că va evalua activitatea de audit intern şi va asigura astfel feed-
back-ul acestei funcţii a entităţii
Colaborarea icircntre structurile care efectuează auditul intern şi cele care efectuează auditul
extern implică o serie icircntreagă de AVANTAJE atacirct pentru cele două părţi cacirct şi pentru
entităţile auditate astfel
auditul intern are o mai bună icircnţelegere a riscurilor din cadrul entităţilor unde
funcţionează şi pot furniza informaţii utile icircn acele zone auditului extern
auditul intern este mai implicat icircn cunoaşterea entităţii avacircnd acces la informaţii la
care auditul extern nu poate ajunge şi din aceste considerente colaborarea este imperios
necesară
auditul intern prin colaborarea cu auditul extern poate să-şi icircmbunătăţească
metodologiile de intervenţie pe teren să-şi dezvolte programele de testare şi să se folosească
de asigurarea pe care o dă auditul extern entităţii auditate
Icircn plus comunicarea reciprocă şi colaborarea interactivă icircntre auditul intern şi auditul
extern aduce beneficii nu numai acestora entităţii auditate dar şi celor două profesii de
auditori
Comitetele de audit acolo unde există ar trebui să icircncurajeze această interrelaţionare pe
principiul complementarităţii profesiilor avacircnd icircn vedere că este necesară colaborarea şi
cooperarea celor două profesii pentru atingerea obiectivelor ce le revin De asemenea acestea
ar trebui să aibă icircn vedere nu numai icircmpărtăşirea cunoştinţelor privind misiunile de audit
realizate dar şi o posibilă aliniere a stan-dardelor lor la buna practică internaţională
Realizarea unor misiuni de audit cu un icircnalt grad de profesionalism presupune existenţa
unei comunicări adecvate din ambele părţi şi aceasta va contribui la icircntărirea relaţiilor de
colaborare profe-sională şi icircn timp la obţinerea icircncrederii reciproce
Deviza ambelor structuri de audit ar trebui să fie aceea de a juca un rol activ icircn
schimbarea şi im-plementarea sistemelor de management şi control intern icircn cadrul
entităţilor care se poate realiza numai dacă există o stare de spirit potrivită care să conducă
la atingerea acestor principii astfel
- comunicarea permanentă care poate reprezenta cheia succesului
- profesionalism şi respect pentru entităţile auditate prin eliminare icircn totalitate
a suprapunerilor
- existenţa unei dorinţe de icircmpărtăşire a constatărilor
- colaborarea eficientă utilă pentru ambele părţi dar şi pentru entitatea
auditată
- comunicarea şi schimbul reciproc de informaţii care va contribui la
organizarea mai bine a activităţilor şi la oferirea unei calităţi crescute a muncii
- necesitatea creşterii icircncrederii reciproce icircntre cele două structuri de audit
deviza relaţiei dintre auditori ar trebui să fie COLABORARE ŞI COOPERARE
Icircn baza acestor considerente auditul intern trebuie să diminueze misiunile de audit de
conformitate şi să se icircndrepte tot mai mult spre realizarea unor misiuni de audit de sistem
deoarece auditul extern este mai interesat de acest gen de misiuni care icirci poate orienta mai
bine propria activitate Icircn acelaşi timp misiunile de audit de sistem sunt mai utile şi pentru
activitatea de evaluare a riscurilor de către management şi de către auditorii interni
Atingerea acestor obiective speciale se va materializa prin stabilirea icircn mod obligatoriu
a unor icircn-tacirclniri de lucru sistematice icircn vederea cooperării şi care se va concretiza icircn
elaborarea unui PROTOCOL DE COLABORARE icircntre cele două profesii de auditori
Considerăm că auditul extern trebuie să fie cel care să aibă iniţiativă icircn această relaţie
avacircnd icircn vedere posibilităţile de evaluare anuală a entităţilor publice şi logica de a porni icircn
examinările pe care le efectuează de la constatările şi recomandările auditului intern Icircn plus
auditul extern icircn activitatea de evaluare a eficienţei sistemului de control managerial trebuie
să aibă icircn vedere rapoartele auditului intern
Desigur posibilităţile de colaborare şi cooperare sunt multiple şi se impune ca mereu să
fie regacircndite funcţie de evoluţia tehnicilor şi instrumentelor de audit dar şi buna practică
recunoscută icircn domeniu
TERMENII PROTOCOLULUI DINTRE AUDITUL EXTERN ŞI AUDITUL INTERN
Activităţile de audit intern şi cele de audit extern din Romacircnia au ca ţel comun
contribuţia la buna gestionare a constituirii şi utilizării fondurilor publice motiv pentru care
de multe ori sunt preferate schimburile de specialişti dintre cele două profesii care de
asemenea sunt şi profesii liberale
Icircn evoluţia celor două activităţi nu de puţine ori intersectarea misiunilor de audit a fost
benefică amacircndurora acestea completacircndu-se reciproc la nivel informal dar şi prin faptul că
rezultatele activităţii uneia dintre ele a fost iniţiatorul şisau declanşatorul activităţii celeilalte
De asemenea ca o apreciere a muncii auditorilor angrenaţi icircntr-un sistem sau altul aceştia au
contribuit la implementarea recomandărilor celorlalţi deşi aceste atribuţii nu erau stabilite
anticipat ca fiind obligatorii
Avacircnd icircn vedere obiectivele comune o serie de tehnici şi instrumente de audit pe care le
folosesc ambele profesii deşi au metodologii diferite dar şi obiective specifice considerăm
că cele două tipuri ale auditului trebuie să se afle icircntr-o perfectă complementaritate
respingacircnd exclusivismul de orice fel
Prin luare icircn considerare a acestor realităţi Curtea de Conturi a Romacircniei ndash CCR ndash icircn
calitate de instituţie supremă de audit şi Ministerul Finanţelor Publice prin Unitatea
Centrală pentru Armonizarea Auditului Public Intern ndash UCAAPI ndash icircn calitate de organ de
specialitate al administraţiei publice centrale care elaborează conduce şi aplică o strategie
unitară icircn domeniul auditului intern icircn sectorul public pot să conlucreze icircndeaproape
pentru a asigura stabilitatea şi complementaritatea celor două sisteme de audit şi a
componentelor acestora
Icircn practică recomandăm ca relaţiile dintre cele două categorii de profesionişti să fie
transpuse icircntr-un Protocol pentru colaborare şi cooperare icircn domeniul activităţii de audit
care să fie structurat pe mai multe capitole icircn care să se statueze icircn principal următoarele
A coordonarea metodologică comună icircn domeniul auditului public icircn Romacircnia
B coordonarea planurilor de activitate ale structurilor de audit intern din entităţile
publice cu cele ale CCR
C asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare
D realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor
A Coordonarea metodologică comună icircn domeniul auditului public icircn Romacircnia va
conduce pe de-o parte la creşterea icircncrederii CCR icircn calitatea activităţii de audit intern care
se poate baza pe rapoartele auditorilor interni şi icircn acelaşi timp poate să le utilizeze ca puncte
de plecare icircn activitatea proprie Pe de altă parte structurile de audit intern icircşi pot reorienta
propriile activităţi icircn funcţie de constatările şi opiniile auditului extern icircncercacircnd totodată să
evite dublarea eforturilor şi a resurselor alocate de către cele două instituţii de audit
Protocolul de cooperare pentru realizarea coordonării metodologice ar trebui să se refere
următoarele
cooperare reciprocă cu maximă operativitate pentru elaborarea şi actualizarea normelor
curente şi a intenţiilor legislative privind icircmbunătăţirea cadrului normativ
transmiterea comentariilor reciproce asupra cadrului procedural şi existenţa disponibilităţii de
a accepta comentariile şi de a le include icircn normele proprii cu respectarea judecăţii
profesionale şi păstrarea independenţei
bull realizarea icircntacirclnirilor periodice icircntre specialişti pentru dezbaterea anumitor soluţii
metodologice comune icircn vederea icircnţelegerii profunde a acestora
bull informarea reciprocă asupra intenţiilor de modificare a cadrului normativ şi procedural de
desfăşurare a activităţii de audit
bull solicitarea de consiliere pentru icircmbunătăţirea şi compatibilizarea metodologiilor proprii de
audit şi a manualelor ghidurilor şi procedurilor de lucru fără a prejudicia independenţa şi
opiniile profe-sionale ale auditorilor
bull dezvoltarea metodologiilor comune pe baza analizei riscului care să permită focalizarea
acti-vităţii de audit intern pe domeniile-cheie ale entităţii publice
B Coordonarea planurilor de activitate ale structurilor de audit intern ale entităţilor
publice cu cele ale CCR cu scopul de a preveni suprapuneri ale activităţilor de audit dar şi
pentru a se completa reciproc prin identificarea şi evaluarea riscurilor rezultate astfel icircncacirct să
poată fi auditate arii cacirct mai extinse ale sistemelor din sectorul public
Icircn activitatea de coordonare a planurilor se impune respectarea unor principii generale
precum
evitarea suprapunerii perioadelor auditabile
misiunile de audit extern de regulă să fie ulterioare misiunilor de audit intern
stabilirea misiunilor de audit de interes comun a obiectivelor acestora şi a
termenelor de realizare
elaborarea unor planuri pentru situaţii neprevăzute cacircnd managerii deturnează
activitatea de audit intern
analiza şi discutarea planurilor curente icircn vederea elaborării planurilor anuale
viitoare de audit şi realizarea unor eventuale schimburi de informaţii privind entităţile ce
urmează a fi auditate
Protocolul de colaborare ar trebui să stabilească şi un calendar comun pentru
definitivarea proiec-telor planurilor de audit intern pentru anul următor corelate cu planul
de activitate propriu al CCR
C Asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare determină necesitatea
informării reciproce asupra modului de desfăşurare propriu-zisă a misiunilor de audit şi
asupra constatărilor deosebite din cuprinsul rapoartelor de audit astfel
icircn situaţia apariţiei icircn timpul derulării misiunilor de audit a unor grave suspiciuni
privind existenţa unui management defectuos sau a unor cazuri de fraudă structurile de
audit intern şi cele de audit extern funcţie de nivelul la care se situează entitatea auditată
se impune să se informeze reciproc dar cu respectarea principiului independenţei
icircn vederea realizării practice a schimbului de informaţii părţile vor proceda la
transmiterea reciprocă a constatărilor importante din rapoartele de audit cu acordul
managerilor inclusiv informarea reciprocă despre modul de implementare a
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn cadrul misiunilor de audit
de asemenea icircn spiritul celor expuse mai sus părţile se vor invita reciproc pentru a
participa la şedinţele de icircnchidere a misiunilor de audit icircn situaţiile icircn care consideră
necesară prezenţa celeilalte părţi şi se vor informa despre modul de implementare al
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn ca-drul misiunilor de audit
D Realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor se impune icircn mod sistematic
cu scopul de a utiliza eficient rezultatele activităţii celeilalte entităţi icircn vederea atingerii
obiectivelor prestabilite Icircn acest sens considerăm necesitatea instituirii unui sistem de
colaborare privind cel puţin
- invitarea reciprocă a auditorilor celor două structuri la cursurile organizate sub
egida acestora inclusiv la acele iniţiative ale Uniunii Europene care se referă la controlul
şi protejarea intereselor financiare ale acesteia
- organizarea de dezbateri seminarii pe teme de interes comun privind analiza
riscurilor modul de utilizare a tehnicilor şi instrumentelor de audit sisteme de
implementare a recomandărilor şi concluziilor şa
- transmiterea reciprocă a materialelor şi informaţiilor cu caracter de noutate din
sfera auditului
Icircn vederea asigurării atingerii acestor obiective apreciem necesitatea
permanentizării activităţii unui grup de lucru care să aibă şi iniţiativa realizării
protocolului de colaborare dintre cele două instituţii CCR şi UCAAPI-MFP
Concret icircn baza acestui protocol dar şi a legislaţiei care reglementează cele două
domenii CCR icircn conformitate cu art 18 din lege va evalua activitatea de control financiar
propriu inclusiv activitatea de audit intern Astfel se impune ca auditorii publici externi să
analizeze icircn cadrul entităţilor auditate icircn principal următoarele aspecte
(1) Organizarea şi managementul structurilor de audit intern
- organizarea compartimentului de audit intern subordonarea şi raportarea directă către
conducerea entităţii publice
- stabilirea atribuţiilor şi responsabilităţilor auditorilor interni conform cadrului legal
- organizarea activităţii de audit intern icircn mod distinct de celelalte activităţi din entitatea
publică
- neimplicarea auditorilor interni icircn elaborarea procedurilor de control sau icircn derularea
efectivă a unor activităţi auditabile
- numirearevocarea şefilor compartimentului de audit intern şi a auditorilor interni
- calitatea şi natura domeniilor cuprinse icircn programul de asigurare şi icircmbunătăţire a
calităţii activităţii de audit intern
- fundamentarea necesarului de auditori pentru funcţionarea optimă a structurilor de
audit intern
- frecvenţa şi modul de apel la resursele externe necesare efectuării misiunilor de audit
intern
- profilul şi competenţa profesională a auditorilor interni
((2) Planificarea auditului intern
elaborarea planului ndash structură aprobare şi actualizare
fundamentarea acţiunilor din plan ndash analiza riscului selectarea şi icircntocmirea referatului
de jus-tificare
concordanţa misiunilor cuprinse icircn plan cu zonele de risc ridicat al domeniilor de
activitate ale entităţii publice
analiza gradului de icircndeplinire a misiunilor de audit planificate
(3) Modul de respectare a metodologiei şi procedurilor icircn derularea misiunilor de audit
public intern
evaluarea normelor metodologice proprii privind activitatea de audit intern
Carta auditului intern
aplicarea efectivă a metodologiei şi procedurilor specifice muncii de audit intern
respectarea principiilor Codului privind conduita etică referitoare la obiectivitatea
integritatea şi asigurarea independenţei auditorilor interni
programul de pregătire profesională
declararea incompatibilităţilor auditorilor interni
respectarea confidenţialităţii profesionale
(4) Evaluarea desfăşurării misiunilor de audit intern
definirea obiectivelor misiunii icircn urma analizei de risc
tematica icircn detaliu şi intervenţia la faţa locului
pertinenţa constatărilor cauzelor consecinţelor şi recomandărilor
respectarea structurii standard a raportului de audit intern
difuzarea raportului de audit intern
(5) Urmărirea implementării recomandărilor formulate icircn rapoartele de audit intern
analiza planului de acţiune şi a calendarului de implementare
gradul de implementare a recomandărilor şi a cauzelor care au condus la neicircndeplinirea
unor recomandări
aprecierea activităţii de audit intern din partea structurilor auditate şi a conducerii
entităţii publice
(6) Organizarea sistemului de raportare a activităţii de audit intern
raportarea recomandărilor neacceptate sau acceptate dar neimplementate
raportarea iregularităţilor
raportul anual de activitate
Constatările auditorilor publici externi rezultate din evaluarea activităţilor de audit
intern consemnate icircn rapoartele de audit icircncheiate vor fi sintetizate de către structurile de
control teritoriale şi se vor transmite departamentului de specialitate pentru a fi cuprinse icircn
Raportul public anual al Curţii de Conturi icircntr-o secţiune distinctă intitulată ldquoEvaluarea
sistemelor de control şi audit internrdquo
Icircn acest sens art 8 lit ldquolrdquo din Legea nr 67219122002 privind auditul public intern
(MO nr 95324122002) cu modificările şi completările ulterioare republicată prevede
colaborarea CCR cu UCAAPI - MFP pentru
- compatibilizarea cadrului procedural utilizat de auditori icircn desfăşurarea activităţii şi
raportarea rezultatelor auditului icircn vederea realizării unei relaţii bazată pe icircncredere
- icircnţelegerea reciprocă a tehnicilor şi instrumentelor utilizate de auditori şi armonizarea
acestora pentru a asigura un caracter unitar icircn stabilirea constatărilor şi evaluarea cauzelor şi
concluzii-lor activităţii de audit
- recunoaşterea reciprocă a nivelului calitativ al recomandărilor şi opiniilor conţinute icircn
rapoartele de audit utilizate ca puncte de plecare icircn derularea viitoarelor misiuni de audit
intern sau extern
Totodată CCR va dezvolta colaborarea cu structurile de audit intern din cadrul
entităţilor publice controlate pentru
- analiza comună a programelor de audit multianuale şi anuale pentru asigurarea
complementarităţii domeniilor supuse auditării
- stabilirea misiunilor de interes comun a obiectivelor acestora şi a termenelor de realizare
avacircnd icircn vedere respectarea principiului ca misiunile de audit public extern de regulă să fie
ulterioare misiunilor de audit intern
- evitarea suprapunerii perioadelor icircn care se desfăşoară efectiv auditul
Din aceste considerente entităţile supuse controlului CCR sunt obligate să transmită
acesteia pacircnă la sfacircrşitul trimestrului I pentru anul precedent raportul privind desfăşurarea şi
realizarea programului de audit intern
Raportarea activităţii de audit intern se face pe baza raportului cadru adoptat după
modelul Comisiei Europene difuzat de UCAAPI icircn calitate de responsabilă cu coordonarea
şi supravegherea auditului intern pentru toţi ordonatorii principali de credite Aceştia la racircndul
lor transmit raportul cadru la toate unităţile aflate icircn subordinea sub autoritatea sau icircn
coordonarea lor şi care au organizată potrivit legii activitatea de audit intern
Rapoartele vor constitui o sursă importantă de informare pentru auditorii publici externi
asupra activităţii de audit intern desfăşurată icircn cadrul entităţii publice respectiv de a cunoaşte
misiunile de audit derulate obiectivele acesteia natura constatărilor şi tipul recomandărilor
formulate Auditorii publici externi pot utiliza aceste informaţii pe care le supun propriei
judecăţi profesionale
Considerăm că profesioniştii din cele două domenii sunt conştienţi de
complementaritatea activităţilor icircntr-o societate tot mai specializată de impactul activităţilor
de audit pentru toate categoriile de management de aşteptările tuturor salariaţilor din cadrul
entităţilor de la AUDITORI şi care nu pot să-şi atingă obiectivele fără realizarea unor
organisme de contact care să funcţioneze ca interfeţe icircntre diversele structuri publice centrale
pe bază de profesionalism
UCAAPI are preocupări pentru alinierea la exigenţele şi standardele internaţionale ceea
ce va contribui la o mai bună comunicare icircntre instituţiile noastre şi organismele naţionale
regionale şi inter-naţionale
6 Auditul intern in sistemul public din Romania
Auditul intern este implementat din 1941 In Europa a fost introdus de UE din 1995 in
Romania in 1999 s-a dat prima lege (legea nr 1191999- privind controlul intern si controlul
financiar prevenitvin cadrul controlului intern functiona si auditul intern ulterior partea de
audit intern a fost abrogata si a ramas numai partea de control intern si control financiar
preventiv) in 2002cu intrare in aplicare din 2003 s-a infiintat auditul intern public din
Romania in baza legii 6722002
In 2002-2003 pana in prezent a fost o lupta pentru implementarea auditului intern
Prin legea nr 6722002 privind auditul public intern si OG 372004 privind
modificarile si completarile acestuia a fost reglementat auditul intern in entitatile publice ca
activitatea functional independenta si obiectiva
In entitatile economice din sistemul privat auditul intern este reglementat prin OUG
nr 751999 privind activitatea de audit financiar republicata prin legea 1332002
Pentru restul entitatilor din sistemul privat auditul intern nu este obligatoriu dar si
acestea sunt interesate sa-si organizeze activitatea de audit intern pentru accesarea
eventualelor fonduri structurale europene
Organizarea auditului intern (AI)
Din punct de vedere structural
a) Comitetul pentru API (CAPI)
b) Unitatea Centrala de Armonizare pentru API (UCAAPI)
c) Compartimentele de API din entitatile publice
Nota pctele a) si b) sunt organizate in structura Ministerului de Finante
Se icircnfiinteaza Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI) pe lacircnga Unitatea
Centrala de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) organism cu caracter
consultativ pentru a actiona icircn vederea definirii strategiei si a icircmbunatatirii activitatii de
audit public intern icircn sectorul public
CAPI cuprinde 11 membri astfel a) presedintele Camerei Auditorilor Financiari din
Romacircnia
b) profesori universitari cu specialitate icircn domeniul auditului public intern - 2 persoane
c) specialisti cu icircnalta calificare icircn domeniul auditului public intern - 3 persoane
d) directorul general al UCAAPI e) experti din alte domenii de activitate respectiv contab
ilitate publica juridic sisteme informatice - 4 persoane (3) Membrii CAPI cu exceptia
directorului general al UCAAPI nu pot face parte din structurile Ministerului Finantelor
Publice iar modul de nominalizare a acestora se va stabili prin norme aprobate prin
hotaracircre a Guvernului
CAPI va fi condus de un presedinte ales cu majoritate simpla de voturi dintre
membrii comitetului pentru o perioada de 3 ani presedintele convoaca icircntacirclnirile CAPI
Regulamentul de organizare si functionare a CAPI este aprobat de plenul acestuia cu
o majoritate de jumatate plus unu din voturi
Secretariatul tehnic al CAPI este asigurat de UCAAPI
Membrii CAPI vor primi o indemnizatie de sedinta egala cu 20 din nivelul
echivalent salariului brut al secretarilor de stat indemnizatia se suporta din bugetul statului
prin bugetul Ministerului Finantelor Publice
Icircn realizarea obiectivelor sale CAPI are urmatoarele atributii principale
a) dezbate planurile strategice de dezvoltare icircn domeniul auditului public intern si emite o
opinie asupra directiilor de dezvoltare a acestuia
b) dezbate si emite o opinie asupra actului normativ elaborat de UCAAPI icircn domeniul
auditului public intern c) dezbate si avizeaza raportul anual privind activitatea de audit
public intern si icircl prezinta Guvernului d) avizeaza planul misiunilor de audit public intern
de interes national cu implicatii multisectoriale
e) dezbate si emite o opinie asupra rapoartelor de audit public intern de interes national cu
implicatii multisectoriale f) analizeaza importanta recomandarilor formulate de auditorii
interni icircn cazul divergentelor de opinii dintre conducatorul entitatii publice si auditorii
interni emitacircnd o opinie asupra consecintelor neimplementarii recomandarilor formulate de
acestia g) analizeaza acordurile de cooperare icircntre auditul intern si cel extern referitor la
definirea conceptelor si la utilizarea standardelor icircn domeniu schimbul de rezultate din
activitatea propriu-zisa de audit precum si pregatirea profesionala comuna a auditorilor h)
avizeaza numirea si revocarea directorului general al UCAAPI
Icircn cadrul Ministerului Finantelor Publice se constituie Uniunea Centrala de
Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) structurata pe compartimente de
specialitate icircn subordinea directa a ministrului finantelor publice
UCAAPI este condusa de un director general numit de ministrul finantelor publice
cu avizul CAPI Directorul general este functionar public si trebuie sa aiba o icircnalta calificare
profesionala icircn domeniul financiar-contabil sisau al auditului cu o competenta profesionala
corespunzatoare si sa icircndeplineasca cerintele Codului privind conduita etica a auditorului
intern
Icircn realizarea obiectivelor sale UCAAPI are urmatoarele atributii principale
a) elaboreaza conduce si aplica o strategie unitara icircn domeniul auditului public intern si
monitorizeaza la nivel national aceasta activitate
b) dezvolta cadrul normativ icircn domeniul auditului public intern
c) dezvolta si implementeaza proceduri si metodologii uniforme bazate pe standardele
internationale inclusiv manualele de audit intern
d) dezvolta metodologiile icircn domeniul riscului managerial
e) elaboreaza Codul privind conduita etica a auditorului intern
f) avizeaza normele metodologice specifice diferitelor sectoare de activitate icircn domeniul
auditului public intern g) dezvolta sistemul de raportare a rezultatelor activitatii de audit
public intern si elaboreaza raportul anual precum si sinteze pe baza rapoartelor primite h)
efectueaza misiuni de audit public intern de interes national cu implicatii multisectoriale
i) verifica respectarea normelor instructiunilor precum si a Codului privind conduita etica a
auditorului intern de catre compartimentele de audit public intern si poate initia masurile
corective necesare icircn cooperare cu conducatorul entitatii publice icircn cauza
j) coordoneaza sistemul de recrutare si de pregatire profesionala icircn domeniul auditului
public intern
k) avizeaza numireadestituirea sefilor compartimentelor de audit public intern din entitatile
publice l) coopereaza cu Curtea de Conturi si cu alte institutii si autoritati publice din
Romacircnia
m) coopereaza cu autoritatile si organizatiile de control financiar public din alte state
inclusiv din Comisia Europeana
Compartimentul de audit public intern se organizeaza astfel
a) conducatorul institutiei publice sau icircn cazul altor entitati publice organul de conducere
colectiva are obligatia instituirii cadrului organizatoric si functional necesar desfasurarii
activitatii de audit public intern
b) la institutiile publice mici care nu sunt subordonate altor entitati publice auditul public
intern se limiteaza la auditul de regularitate si se efectueaza de catre compartimentele de
audit public intern ale Ministerului Finantelor Publice c) conducatorul entitatii publice
subordonate poate stabili si mentine un compartiment functional de audit public intern cu
acordul entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior iar daca acest compartiment
nu se icircnfiinteaza auditul entitatii respective se efectueaza de catre compartimentul de audit
public intern al entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior
Compartimentul de audit public intern se constituie icircn subordinea directa a
conducerii entitatii publice si prin atributiile sale nu trebuie sa fie implicat icircn elaborarea
procedurilor de control intern si icircn desfasurarea activitatilor supuse auditului public
internConducatorul compartimentului de audit public intern este numitdestituit de catre
conducatorul entitatii publice cu avizul UCAAPI pentru entitatile publice subordonate
numireadestituirea se face cu avizul organului ierarhic superior Conducatorul
compartimentului de audit public intern este responsabil pentru organizarea si desfasurarea
activitatilor de audit
Functia de auditor intern este incompatibila cu exercitarea acestei functii ca activitate
profesionala orientata spre profit sau recompensa
Atributiile compartimentului de audit public intern sunt
a) elaboreaza norme metodologice specifice entitatii publice icircn care icircsi desfasoara
activitatea cu avizul UCAAPI sau al organului ierarhic superior icircn cazul entitatilor publice
subordonate b) elaboreaza proiectul planului anual de audit public intern
c) efectueaza activitati de audit public intern pentru a evalua daca sistemele de management
financiar si control ale entitatii publice sunt transparente si sunt conforme cu normele de
legalitate regularitate economicitate eficienta si eficacitate d) informeaza UCAAPI despre
recomandarile neicircnsusite de cat re conducatorul entitatii publice auditate precum si despre
consecintele acestora
e) raporteaza periodic asupra constatarilor concluziilor si recomandarilor rezultate din
activitatile sale de audit f) elaboreaza raportul anual al activitatii de audit public intern
g) icircn cazul identificarii unor iregularitati sau posibile prejudicii raporteaza imediat
conducatorului entitatii publice si structurii de control intern abilitate
7 REGLEMENTAREA SI COORDONAREA AUDITULUI INTERN
In Romania la recomandarea Comisiei Europene in 1999 s-a introdus auditul intern
o activitate noua care a generat profesia de auditor internin baza OUG 1191999 privind
controlul financiar preventiv si auditul internLegea a produs suficienta perturbare in sistem
deoarece acolo se recomanda transformarea compartimentelor de control financiar de
gestiune in compartimente de audit internTotusi a avut si efecte pozitive prin aparitia
activitatii de audit intern ca o functie a managementului general si prin crearea acestei
dispute conceptuale in Romania intre controlul intern si auditul intern pe de o parte si
controlul extern si auditul extern pe de alta parte
Datorita cresterii rolului auditului intern si intelegerea importantei auditorilor interni
in codul entitatilor si sprijiniti de Comisia Europeana am fost obligati sa scoatem o lege a
auditului intern (6722002) in baza careia toate entitatile publice si cele asimilate acesteia
fonduri bugetare si patrimoniu public sunt obligate sa aiba compartimente de audit intern
(directii servicii birou)
Standardele internationale de audit intern recomanda ca compartimentele de audit
intern sa nu fie mai mici de 3 persoane
In Romania exista aprox 30 de compartimente de audit intern din sistemul public
compartimente mici si izolate (1-2 auditori)Din aceste considerente in proxima perioada
vom completa normele generale cu norme de asociere a auditorilor interni penmtru a realiza
compartimente de minim 3 persoane
Legea 6722002 prevede constituirea unui CAPI format din 11 persoane la nivel
MFPDe asemenea s-a constituit UCAAPI la nivelul MFP si compartimente de audit intern
la nivelul tuturor entitatilor publice care au un volum al fondurilor bugetare de cel putin
100000 euro 3 ani consecutivi
Pentru entitatile publice (mici) care nu ating acest barem il va asigura structura
ierarhic superioara
In concluzie exista intr-un minister o directie de audit (20 persoane) structurata pe 2-3
servicii si compartimente de audit internAvem aprox 1000 si ceva de compartimente mici
de audit
Prin legea 6722002 in care utilizam frecvent ldquoactivitatea de auditrdquo intelegem
-activitatea de asigurare a functionalitatii sistemului de control intern din cadrul entitatii si
activitatea de consiliere
Din aceste considerente Codul legislativ prezentat a fost completat cu normele de exercitare
si organizare a activitatii de audit public intern aprobate prin OMFP 382003Ulterior au mai
fost elaborate si alte documente privind sustinerea functiei de audit intern cum ar fi CODUL
ETIC AL AUDITULUI INTERN OMFP 2522004 dar si alte acte normative de completare
si modificare a actului normativ (OUG 4232003 HG 372004) La recomandarea Comisiei
Europene a trebuit sa dezvoltam normele si pentru partea de consiliere si in acest sens s-a
elaborat OMFP 17022005 privind activitatea de consiliere a auditului intern
In normele 17022005 sunt prezentate tipurile consilierii care pot fi
a)consultanta-avand ca scop solutii pentru eliminarea diferitelor obstacole care impiedica
desfasurarea normala a proceselor stabilire cauze determinarea consecintelor formuland
recomandari
b)capacitatea intelegerii destinata obtinerii de informatii suplimentare pentru cunoasterea in
profunzime a unui sistem necesar personalului care are responsabilitatea implemetarii
acesteia
OMFP 9462005 recomanda nivelului general de management urmatoarele
- controlulinspecţia nu se vor mai organiza ca compartimente distincte ci activitatile de
control vor fi disipate pe fluxul procesului
-organizarea Registrului Riscurilor la nivelul fiecarui compartiment si prin centralizare la
nivelul entitatii
-elaborarea procedurilor scrise si formalizate pentru toate activitatile subactivitatile
programele din cadrul entitatiiAceasta filozofie de organizare a controlului intern in entitati
este prezentata in Indrumarul Metodologic privind Organizarea Controlului Intern existent
pe site-ul MFP
NOTA pentru aceste activitati se recomanda auditorilor interni sa faca facilitarea intelegerii
c)formare si perfectionarea profesiei destinata cunostintelor teoretice si practice gestiunea
riscurilor si controlului intern
Consilierea se organizeaza si desfasoara sub mai multe forme
-misiuni de consiliere formalizate cuprinse in plan care respecta OMFP 17022005 in
general pentru abordari sistematice si metodice si care se finalizeaza cu raport de consiliere
-misiuni de consiliere cu caracter informal neformalizat realizate prin participarea in cadrul
unor comitete schimburi de informatii realizate dupa procedurile specifice acestora
-misiuni de consiliere pentru situatii exceptionale (alegeri cutremur inundatii)
BIBLIOGRAFIE
1 Auditul intern autor MGhita Editura Economica Bucuresti 2004 ISBN 973-709-051-9
2 Audit intern autori Marcel Ghiţă Sorin Briciu şi colaboratorii Editura ULISE Alba Iulia
2005 ISBN 973-87453-1-4
3 Auditul intern icircn sistemul public autori Marcel Ghiţă Mihai Spracircnceană Editura
Tribuna Economică Bucureşti 2006
4 Theorie et practique de lrsquoaudit interne autor Jacques Renard Editions drsquoOrganisation
Paris France 2002 tradusă icircn Romacircnia printr-un proiect finanţat de PHARE sub
coordonarea Ministerului Finanţelor Publice Bucureşti 2003
5 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 94604072005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 67528072005) cu
modificările şi completările ulterioare
6 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 138922082006 privind modificarea şi
completarea Ordinului ministrului finanţelor publice nr 9462005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 77112092006)
7 Legea nr 67219122002 privind auditul public intern (MO nr 95324122002) cu
modificările şi completările ulterioare
- conştientizarea mai completă a riscurilor atacirct de către management cacirct şi de către
auditori
- reducerea la minimum a suprapunerilor
- schimburi profesionale de probleme
- pregătiri profesionale comune
- mobilitatea personalului icircntre cele două structuri
- coroborarea planurilor şi a programelor de audit
- icircmpărtăşirea informaţiilor utile şi asigurarea unei comunicări eficiente
- icircnţelegerea de către fiecare parte a rolului celeilalte
- clarificarea mai atentă a celor două activităţi
- eliminarea rivalităţilor instituţionale sau chiar a competiţiei dintre cele două
activităţi
- punerea unei presiuni mai mici asupra entităţilor auditate
- crearea unei culturi comune a auditului icircn sectorul public
- realizarea unor compatibilităţi reale cu structurile similare europene
Curtea de Conturi a Romacircniei ndash CCR ndash printre alte activităţi evaluează existenţa şi
funcţionalitatea sistemului de control managerial reorganizat icircn conformitate cu legislaţia icircn
vigoare1 ceea ce icircnseamnă că va evalua activitatea de audit intern şi va asigura astfel feed-
back-ul acestei funcţii a entităţii
Colaborarea icircntre structurile care efectuează auditul intern şi cele care efectuează auditul
extern implică o serie icircntreagă de AVANTAJE atacirct pentru cele două părţi cacirct şi pentru
entităţile auditate astfel
auditul intern are o mai bună icircnţelegere a riscurilor din cadrul entităţilor unde
funcţionează şi pot furniza informaţii utile icircn acele zone auditului extern
auditul intern este mai implicat icircn cunoaşterea entităţii avacircnd acces la informaţii la
care auditul extern nu poate ajunge şi din aceste considerente colaborarea este imperios
necesară
auditul intern prin colaborarea cu auditul extern poate să-şi icircmbunătăţească
metodologiile de intervenţie pe teren să-şi dezvolte programele de testare şi să se folosească
de asigurarea pe care o dă auditul extern entităţii auditate
Icircn plus comunicarea reciprocă şi colaborarea interactivă icircntre auditul intern şi auditul
extern aduce beneficii nu numai acestora entităţii auditate dar şi celor două profesii de
auditori
Comitetele de audit acolo unde există ar trebui să icircncurajeze această interrelaţionare pe
principiul complementarităţii profesiilor avacircnd icircn vedere că este necesară colaborarea şi
cooperarea celor două profesii pentru atingerea obiectivelor ce le revin De asemenea acestea
ar trebui să aibă icircn vedere nu numai icircmpărtăşirea cunoştinţelor privind misiunile de audit
realizate dar şi o posibilă aliniere a stan-dardelor lor la buna practică internaţională
Realizarea unor misiuni de audit cu un icircnalt grad de profesionalism presupune existenţa
unei comunicări adecvate din ambele părţi şi aceasta va contribui la icircntărirea relaţiilor de
colaborare profe-sională şi icircn timp la obţinerea icircncrederii reciproce
Deviza ambelor structuri de audit ar trebui să fie aceea de a juca un rol activ icircn
schimbarea şi im-plementarea sistemelor de management şi control intern icircn cadrul
entităţilor care se poate realiza numai dacă există o stare de spirit potrivită care să conducă
la atingerea acestor principii astfel
- comunicarea permanentă care poate reprezenta cheia succesului
- profesionalism şi respect pentru entităţile auditate prin eliminare icircn totalitate
a suprapunerilor
- existenţa unei dorinţe de icircmpărtăşire a constatărilor
- colaborarea eficientă utilă pentru ambele părţi dar şi pentru entitatea
auditată
- comunicarea şi schimbul reciproc de informaţii care va contribui la
organizarea mai bine a activităţilor şi la oferirea unei calităţi crescute a muncii
- necesitatea creşterii icircncrederii reciproce icircntre cele două structuri de audit
deviza relaţiei dintre auditori ar trebui să fie COLABORARE ŞI COOPERARE
Icircn baza acestor considerente auditul intern trebuie să diminueze misiunile de audit de
conformitate şi să se icircndrepte tot mai mult spre realizarea unor misiuni de audit de sistem
deoarece auditul extern este mai interesat de acest gen de misiuni care icirci poate orienta mai
bine propria activitate Icircn acelaşi timp misiunile de audit de sistem sunt mai utile şi pentru
activitatea de evaluare a riscurilor de către management şi de către auditorii interni
Atingerea acestor obiective speciale se va materializa prin stabilirea icircn mod obligatoriu
a unor icircn-tacirclniri de lucru sistematice icircn vederea cooperării şi care se va concretiza icircn
elaborarea unui PROTOCOL DE COLABORARE icircntre cele două profesii de auditori
Considerăm că auditul extern trebuie să fie cel care să aibă iniţiativă icircn această relaţie
avacircnd icircn vedere posibilităţile de evaluare anuală a entităţilor publice şi logica de a porni icircn
examinările pe care le efectuează de la constatările şi recomandările auditului intern Icircn plus
auditul extern icircn activitatea de evaluare a eficienţei sistemului de control managerial trebuie
să aibă icircn vedere rapoartele auditului intern
Desigur posibilităţile de colaborare şi cooperare sunt multiple şi se impune ca mereu să
fie regacircndite funcţie de evoluţia tehnicilor şi instrumentelor de audit dar şi buna practică
recunoscută icircn domeniu
TERMENII PROTOCOLULUI DINTRE AUDITUL EXTERN ŞI AUDITUL INTERN
Activităţile de audit intern şi cele de audit extern din Romacircnia au ca ţel comun
contribuţia la buna gestionare a constituirii şi utilizării fondurilor publice motiv pentru care
de multe ori sunt preferate schimburile de specialişti dintre cele două profesii care de
asemenea sunt şi profesii liberale
Icircn evoluţia celor două activităţi nu de puţine ori intersectarea misiunilor de audit a fost
benefică amacircndurora acestea completacircndu-se reciproc la nivel informal dar şi prin faptul că
rezultatele activităţii uneia dintre ele a fost iniţiatorul şisau declanşatorul activităţii celeilalte
De asemenea ca o apreciere a muncii auditorilor angrenaţi icircntr-un sistem sau altul aceştia au
contribuit la implementarea recomandărilor celorlalţi deşi aceste atribuţii nu erau stabilite
anticipat ca fiind obligatorii
Avacircnd icircn vedere obiectivele comune o serie de tehnici şi instrumente de audit pe care le
folosesc ambele profesii deşi au metodologii diferite dar şi obiective specifice considerăm
că cele două tipuri ale auditului trebuie să se afle icircntr-o perfectă complementaritate
respingacircnd exclusivismul de orice fel
Prin luare icircn considerare a acestor realităţi Curtea de Conturi a Romacircniei ndash CCR ndash icircn
calitate de instituţie supremă de audit şi Ministerul Finanţelor Publice prin Unitatea
Centrală pentru Armonizarea Auditului Public Intern ndash UCAAPI ndash icircn calitate de organ de
specialitate al administraţiei publice centrale care elaborează conduce şi aplică o strategie
unitară icircn domeniul auditului intern icircn sectorul public pot să conlucreze icircndeaproape
pentru a asigura stabilitatea şi complementaritatea celor două sisteme de audit şi a
componentelor acestora
Icircn practică recomandăm ca relaţiile dintre cele două categorii de profesionişti să fie
transpuse icircntr-un Protocol pentru colaborare şi cooperare icircn domeniul activităţii de audit
care să fie structurat pe mai multe capitole icircn care să se statueze icircn principal următoarele
A coordonarea metodologică comună icircn domeniul auditului public icircn Romacircnia
B coordonarea planurilor de activitate ale structurilor de audit intern din entităţile
publice cu cele ale CCR
C asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare
D realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor
A Coordonarea metodologică comună icircn domeniul auditului public icircn Romacircnia va
conduce pe de-o parte la creşterea icircncrederii CCR icircn calitatea activităţii de audit intern care
se poate baza pe rapoartele auditorilor interni şi icircn acelaşi timp poate să le utilizeze ca puncte
de plecare icircn activitatea proprie Pe de altă parte structurile de audit intern icircşi pot reorienta
propriile activităţi icircn funcţie de constatările şi opiniile auditului extern icircncercacircnd totodată să
evite dublarea eforturilor şi a resurselor alocate de către cele două instituţii de audit
Protocolul de cooperare pentru realizarea coordonării metodologice ar trebui să se refere
următoarele
cooperare reciprocă cu maximă operativitate pentru elaborarea şi actualizarea normelor
curente şi a intenţiilor legislative privind icircmbunătăţirea cadrului normativ
transmiterea comentariilor reciproce asupra cadrului procedural şi existenţa disponibilităţii de
a accepta comentariile şi de a le include icircn normele proprii cu respectarea judecăţii
profesionale şi păstrarea independenţei
bull realizarea icircntacirclnirilor periodice icircntre specialişti pentru dezbaterea anumitor soluţii
metodologice comune icircn vederea icircnţelegerii profunde a acestora
bull informarea reciprocă asupra intenţiilor de modificare a cadrului normativ şi procedural de
desfăşurare a activităţii de audit
bull solicitarea de consiliere pentru icircmbunătăţirea şi compatibilizarea metodologiilor proprii de
audit şi a manualelor ghidurilor şi procedurilor de lucru fără a prejudicia independenţa şi
opiniile profe-sionale ale auditorilor
bull dezvoltarea metodologiilor comune pe baza analizei riscului care să permită focalizarea
acti-vităţii de audit intern pe domeniile-cheie ale entităţii publice
B Coordonarea planurilor de activitate ale structurilor de audit intern ale entităţilor
publice cu cele ale CCR cu scopul de a preveni suprapuneri ale activităţilor de audit dar şi
pentru a se completa reciproc prin identificarea şi evaluarea riscurilor rezultate astfel icircncacirct să
poată fi auditate arii cacirct mai extinse ale sistemelor din sectorul public
Icircn activitatea de coordonare a planurilor se impune respectarea unor principii generale
precum
evitarea suprapunerii perioadelor auditabile
misiunile de audit extern de regulă să fie ulterioare misiunilor de audit intern
stabilirea misiunilor de audit de interes comun a obiectivelor acestora şi a
termenelor de realizare
elaborarea unor planuri pentru situaţii neprevăzute cacircnd managerii deturnează
activitatea de audit intern
analiza şi discutarea planurilor curente icircn vederea elaborării planurilor anuale
viitoare de audit şi realizarea unor eventuale schimburi de informaţii privind entităţile ce
urmează a fi auditate
Protocolul de colaborare ar trebui să stabilească şi un calendar comun pentru
definitivarea proiec-telor planurilor de audit intern pentru anul următor corelate cu planul
de activitate propriu al CCR
C Asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare determină necesitatea
informării reciproce asupra modului de desfăşurare propriu-zisă a misiunilor de audit şi
asupra constatărilor deosebite din cuprinsul rapoartelor de audit astfel
icircn situaţia apariţiei icircn timpul derulării misiunilor de audit a unor grave suspiciuni
privind existenţa unui management defectuos sau a unor cazuri de fraudă structurile de
audit intern şi cele de audit extern funcţie de nivelul la care se situează entitatea auditată
se impune să se informeze reciproc dar cu respectarea principiului independenţei
icircn vederea realizării practice a schimbului de informaţii părţile vor proceda la
transmiterea reciprocă a constatărilor importante din rapoartele de audit cu acordul
managerilor inclusiv informarea reciprocă despre modul de implementare a
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn cadrul misiunilor de audit
de asemenea icircn spiritul celor expuse mai sus părţile se vor invita reciproc pentru a
participa la şedinţele de icircnchidere a misiunilor de audit icircn situaţiile icircn care consideră
necesară prezenţa celeilalte părţi şi se vor informa despre modul de implementare al
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn ca-drul misiunilor de audit
D Realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor se impune icircn mod sistematic
cu scopul de a utiliza eficient rezultatele activităţii celeilalte entităţi icircn vederea atingerii
obiectivelor prestabilite Icircn acest sens considerăm necesitatea instituirii unui sistem de
colaborare privind cel puţin
- invitarea reciprocă a auditorilor celor două structuri la cursurile organizate sub
egida acestora inclusiv la acele iniţiative ale Uniunii Europene care se referă la controlul
şi protejarea intereselor financiare ale acesteia
- organizarea de dezbateri seminarii pe teme de interes comun privind analiza
riscurilor modul de utilizare a tehnicilor şi instrumentelor de audit sisteme de
implementare a recomandărilor şi concluziilor şa
- transmiterea reciprocă a materialelor şi informaţiilor cu caracter de noutate din
sfera auditului
Icircn vederea asigurării atingerii acestor obiective apreciem necesitatea
permanentizării activităţii unui grup de lucru care să aibă şi iniţiativa realizării
protocolului de colaborare dintre cele două instituţii CCR şi UCAAPI-MFP
Concret icircn baza acestui protocol dar şi a legislaţiei care reglementează cele două
domenii CCR icircn conformitate cu art 18 din lege va evalua activitatea de control financiar
propriu inclusiv activitatea de audit intern Astfel se impune ca auditorii publici externi să
analizeze icircn cadrul entităţilor auditate icircn principal următoarele aspecte
(1) Organizarea şi managementul structurilor de audit intern
- organizarea compartimentului de audit intern subordonarea şi raportarea directă către
conducerea entităţii publice
- stabilirea atribuţiilor şi responsabilităţilor auditorilor interni conform cadrului legal
- organizarea activităţii de audit intern icircn mod distinct de celelalte activităţi din entitatea
publică
- neimplicarea auditorilor interni icircn elaborarea procedurilor de control sau icircn derularea
efectivă a unor activităţi auditabile
- numirearevocarea şefilor compartimentului de audit intern şi a auditorilor interni
- calitatea şi natura domeniilor cuprinse icircn programul de asigurare şi icircmbunătăţire a
calităţii activităţii de audit intern
- fundamentarea necesarului de auditori pentru funcţionarea optimă a structurilor de
audit intern
- frecvenţa şi modul de apel la resursele externe necesare efectuării misiunilor de audit
intern
- profilul şi competenţa profesională a auditorilor interni
((2) Planificarea auditului intern
elaborarea planului ndash structură aprobare şi actualizare
fundamentarea acţiunilor din plan ndash analiza riscului selectarea şi icircntocmirea referatului
de jus-tificare
concordanţa misiunilor cuprinse icircn plan cu zonele de risc ridicat al domeniilor de
activitate ale entităţii publice
analiza gradului de icircndeplinire a misiunilor de audit planificate
(3) Modul de respectare a metodologiei şi procedurilor icircn derularea misiunilor de audit
public intern
evaluarea normelor metodologice proprii privind activitatea de audit intern
Carta auditului intern
aplicarea efectivă a metodologiei şi procedurilor specifice muncii de audit intern
respectarea principiilor Codului privind conduita etică referitoare la obiectivitatea
integritatea şi asigurarea independenţei auditorilor interni
programul de pregătire profesională
declararea incompatibilităţilor auditorilor interni
respectarea confidenţialităţii profesionale
(4) Evaluarea desfăşurării misiunilor de audit intern
definirea obiectivelor misiunii icircn urma analizei de risc
tematica icircn detaliu şi intervenţia la faţa locului
pertinenţa constatărilor cauzelor consecinţelor şi recomandărilor
respectarea structurii standard a raportului de audit intern
difuzarea raportului de audit intern
(5) Urmărirea implementării recomandărilor formulate icircn rapoartele de audit intern
analiza planului de acţiune şi a calendarului de implementare
gradul de implementare a recomandărilor şi a cauzelor care au condus la neicircndeplinirea
unor recomandări
aprecierea activităţii de audit intern din partea structurilor auditate şi a conducerii
entităţii publice
(6) Organizarea sistemului de raportare a activităţii de audit intern
raportarea recomandărilor neacceptate sau acceptate dar neimplementate
raportarea iregularităţilor
raportul anual de activitate
Constatările auditorilor publici externi rezultate din evaluarea activităţilor de audit
intern consemnate icircn rapoartele de audit icircncheiate vor fi sintetizate de către structurile de
control teritoriale şi se vor transmite departamentului de specialitate pentru a fi cuprinse icircn
Raportul public anual al Curţii de Conturi icircntr-o secţiune distinctă intitulată ldquoEvaluarea
sistemelor de control şi audit internrdquo
Icircn acest sens art 8 lit ldquolrdquo din Legea nr 67219122002 privind auditul public intern
(MO nr 95324122002) cu modificările şi completările ulterioare republicată prevede
colaborarea CCR cu UCAAPI - MFP pentru
- compatibilizarea cadrului procedural utilizat de auditori icircn desfăşurarea activităţii şi
raportarea rezultatelor auditului icircn vederea realizării unei relaţii bazată pe icircncredere
- icircnţelegerea reciprocă a tehnicilor şi instrumentelor utilizate de auditori şi armonizarea
acestora pentru a asigura un caracter unitar icircn stabilirea constatărilor şi evaluarea cauzelor şi
concluzii-lor activităţii de audit
- recunoaşterea reciprocă a nivelului calitativ al recomandărilor şi opiniilor conţinute icircn
rapoartele de audit utilizate ca puncte de plecare icircn derularea viitoarelor misiuni de audit
intern sau extern
Totodată CCR va dezvolta colaborarea cu structurile de audit intern din cadrul
entităţilor publice controlate pentru
- analiza comună a programelor de audit multianuale şi anuale pentru asigurarea
complementarităţii domeniilor supuse auditării
- stabilirea misiunilor de interes comun a obiectivelor acestora şi a termenelor de realizare
avacircnd icircn vedere respectarea principiului ca misiunile de audit public extern de regulă să fie
ulterioare misiunilor de audit intern
- evitarea suprapunerii perioadelor icircn care se desfăşoară efectiv auditul
Din aceste considerente entităţile supuse controlului CCR sunt obligate să transmită
acesteia pacircnă la sfacircrşitul trimestrului I pentru anul precedent raportul privind desfăşurarea şi
realizarea programului de audit intern
Raportarea activităţii de audit intern se face pe baza raportului cadru adoptat după
modelul Comisiei Europene difuzat de UCAAPI icircn calitate de responsabilă cu coordonarea
şi supravegherea auditului intern pentru toţi ordonatorii principali de credite Aceştia la racircndul
lor transmit raportul cadru la toate unităţile aflate icircn subordinea sub autoritatea sau icircn
coordonarea lor şi care au organizată potrivit legii activitatea de audit intern
Rapoartele vor constitui o sursă importantă de informare pentru auditorii publici externi
asupra activităţii de audit intern desfăşurată icircn cadrul entităţii publice respectiv de a cunoaşte
misiunile de audit derulate obiectivele acesteia natura constatărilor şi tipul recomandărilor
formulate Auditorii publici externi pot utiliza aceste informaţii pe care le supun propriei
judecăţi profesionale
Considerăm că profesioniştii din cele două domenii sunt conştienţi de
complementaritatea activităţilor icircntr-o societate tot mai specializată de impactul activităţilor
de audit pentru toate categoriile de management de aşteptările tuturor salariaţilor din cadrul
entităţilor de la AUDITORI şi care nu pot să-şi atingă obiectivele fără realizarea unor
organisme de contact care să funcţioneze ca interfeţe icircntre diversele structuri publice centrale
pe bază de profesionalism
UCAAPI are preocupări pentru alinierea la exigenţele şi standardele internaţionale ceea
ce va contribui la o mai bună comunicare icircntre instituţiile noastre şi organismele naţionale
regionale şi inter-naţionale
6 Auditul intern in sistemul public din Romania
Auditul intern este implementat din 1941 In Europa a fost introdus de UE din 1995 in
Romania in 1999 s-a dat prima lege (legea nr 1191999- privind controlul intern si controlul
financiar prevenitvin cadrul controlului intern functiona si auditul intern ulterior partea de
audit intern a fost abrogata si a ramas numai partea de control intern si control financiar
preventiv) in 2002cu intrare in aplicare din 2003 s-a infiintat auditul intern public din
Romania in baza legii 6722002
In 2002-2003 pana in prezent a fost o lupta pentru implementarea auditului intern
Prin legea nr 6722002 privind auditul public intern si OG 372004 privind
modificarile si completarile acestuia a fost reglementat auditul intern in entitatile publice ca
activitatea functional independenta si obiectiva
In entitatile economice din sistemul privat auditul intern este reglementat prin OUG
nr 751999 privind activitatea de audit financiar republicata prin legea 1332002
Pentru restul entitatilor din sistemul privat auditul intern nu este obligatoriu dar si
acestea sunt interesate sa-si organizeze activitatea de audit intern pentru accesarea
eventualelor fonduri structurale europene
Organizarea auditului intern (AI)
Din punct de vedere structural
a) Comitetul pentru API (CAPI)
b) Unitatea Centrala de Armonizare pentru API (UCAAPI)
c) Compartimentele de API din entitatile publice
Nota pctele a) si b) sunt organizate in structura Ministerului de Finante
Se icircnfiinteaza Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI) pe lacircnga Unitatea
Centrala de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) organism cu caracter
consultativ pentru a actiona icircn vederea definirii strategiei si a icircmbunatatirii activitatii de
audit public intern icircn sectorul public
CAPI cuprinde 11 membri astfel a) presedintele Camerei Auditorilor Financiari din
Romacircnia
b) profesori universitari cu specialitate icircn domeniul auditului public intern - 2 persoane
c) specialisti cu icircnalta calificare icircn domeniul auditului public intern - 3 persoane
d) directorul general al UCAAPI e) experti din alte domenii de activitate respectiv contab
ilitate publica juridic sisteme informatice - 4 persoane (3) Membrii CAPI cu exceptia
directorului general al UCAAPI nu pot face parte din structurile Ministerului Finantelor
Publice iar modul de nominalizare a acestora se va stabili prin norme aprobate prin
hotaracircre a Guvernului
CAPI va fi condus de un presedinte ales cu majoritate simpla de voturi dintre
membrii comitetului pentru o perioada de 3 ani presedintele convoaca icircntacirclnirile CAPI
Regulamentul de organizare si functionare a CAPI este aprobat de plenul acestuia cu
o majoritate de jumatate plus unu din voturi
Secretariatul tehnic al CAPI este asigurat de UCAAPI
Membrii CAPI vor primi o indemnizatie de sedinta egala cu 20 din nivelul
echivalent salariului brut al secretarilor de stat indemnizatia se suporta din bugetul statului
prin bugetul Ministerului Finantelor Publice
Icircn realizarea obiectivelor sale CAPI are urmatoarele atributii principale
a) dezbate planurile strategice de dezvoltare icircn domeniul auditului public intern si emite o
opinie asupra directiilor de dezvoltare a acestuia
b) dezbate si emite o opinie asupra actului normativ elaborat de UCAAPI icircn domeniul
auditului public intern c) dezbate si avizeaza raportul anual privind activitatea de audit
public intern si icircl prezinta Guvernului d) avizeaza planul misiunilor de audit public intern
de interes national cu implicatii multisectoriale
e) dezbate si emite o opinie asupra rapoartelor de audit public intern de interes national cu
implicatii multisectoriale f) analizeaza importanta recomandarilor formulate de auditorii
interni icircn cazul divergentelor de opinii dintre conducatorul entitatii publice si auditorii
interni emitacircnd o opinie asupra consecintelor neimplementarii recomandarilor formulate de
acestia g) analizeaza acordurile de cooperare icircntre auditul intern si cel extern referitor la
definirea conceptelor si la utilizarea standardelor icircn domeniu schimbul de rezultate din
activitatea propriu-zisa de audit precum si pregatirea profesionala comuna a auditorilor h)
avizeaza numirea si revocarea directorului general al UCAAPI
Icircn cadrul Ministerului Finantelor Publice se constituie Uniunea Centrala de
Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) structurata pe compartimente de
specialitate icircn subordinea directa a ministrului finantelor publice
UCAAPI este condusa de un director general numit de ministrul finantelor publice
cu avizul CAPI Directorul general este functionar public si trebuie sa aiba o icircnalta calificare
profesionala icircn domeniul financiar-contabil sisau al auditului cu o competenta profesionala
corespunzatoare si sa icircndeplineasca cerintele Codului privind conduita etica a auditorului
intern
Icircn realizarea obiectivelor sale UCAAPI are urmatoarele atributii principale
a) elaboreaza conduce si aplica o strategie unitara icircn domeniul auditului public intern si
monitorizeaza la nivel national aceasta activitate
b) dezvolta cadrul normativ icircn domeniul auditului public intern
c) dezvolta si implementeaza proceduri si metodologii uniforme bazate pe standardele
internationale inclusiv manualele de audit intern
d) dezvolta metodologiile icircn domeniul riscului managerial
e) elaboreaza Codul privind conduita etica a auditorului intern
f) avizeaza normele metodologice specifice diferitelor sectoare de activitate icircn domeniul
auditului public intern g) dezvolta sistemul de raportare a rezultatelor activitatii de audit
public intern si elaboreaza raportul anual precum si sinteze pe baza rapoartelor primite h)
efectueaza misiuni de audit public intern de interes national cu implicatii multisectoriale
i) verifica respectarea normelor instructiunilor precum si a Codului privind conduita etica a
auditorului intern de catre compartimentele de audit public intern si poate initia masurile
corective necesare icircn cooperare cu conducatorul entitatii publice icircn cauza
j) coordoneaza sistemul de recrutare si de pregatire profesionala icircn domeniul auditului
public intern
k) avizeaza numireadestituirea sefilor compartimentelor de audit public intern din entitatile
publice l) coopereaza cu Curtea de Conturi si cu alte institutii si autoritati publice din
Romacircnia
m) coopereaza cu autoritatile si organizatiile de control financiar public din alte state
inclusiv din Comisia Europeana
Compartimentul de audit public intern se organizeaza astfel
a) conducatorul institutiei publice sau icircn cazul altor entitati publice organul de conducere
colectiva are obligatia instituirii cadrului organizatoric si functional necesar desfasurarii
activitatii de audit public intern
b) la institutiile publice mici care nu sunt subordonate altor entitati publice auditul public
intern se limiteaza la auditul de regularitate si se efectueaza de catre compartimentele de
audit public intern ale Ministerului Finantelor Publice c) conducatorul entitatii publice
subordonate poate stabili si mentine un compartiment functional de audit public intern cu
acordul entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior iar daca acest compartiment
nu se icircnfiinteaza auditul entitatii respective se efectueaza de catre compartimentul de audit
public intern al entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior
Compartimentul de audit public intern se constituie icircn subordinea directa a
conducerii entitatii publice si prin atributiile sale nu trebuie sa fie implicat icircn elaborarea
procedurilor de control intern si icircn desfasurarea activitatilor supuse auditului public
internConducatorul compartimentului de audit public intern este numitdestituit de catre
conducatorul entitatii publice cu avizul UCAAPI pentru entitatile publice subordonate
numireadestituirea se face cu avizul organului ierarhic superior Conducatorul
compartimentului de audit public intern este responsabil pentru organizarea si desfasurarea
activitatilor de audit
Functia de auditor intern este incompatibila cu exercitarea acestei functii ca activitate
profesionala orientata spre profit sau recompensa
Atributiile compartimentului de audit public intern sunt
a) elaboreaza norme metodologice specifice entitatii publice icircn care icircsi desfasoara
activitatea cu avizul UCAAPI sau al organului ierarhic superior icircn cazul entitatilor publice
subordonate b) elaboreaza proiectul planului anual de audit public intern
c) efectueaza activitati de audit public intern pentru a evalua daca sistemele de management
financiar si control ale entitatii publice sunt transparente si sunt conforme cu normele de
legalitate regularitate economicitate eficienta si eficacitate d) informeaza UCAAPI despre
recomandarile neicircnsusite de cat re conducatorul entitatii publice auditate precum si despre
consecintele acestora
e) raporteaza periodic asupra constatarilor concluziilor si recomandarilor rezultate din
activitatile sale de audit f) elaboreaza raportul anual al activitatii de audit public intern
g) icircn cazul identificarii unor iregularitati sau posibile prejudicii raporteaza imediat
conducatorului entitatii publice si structurii de control intern abilitate
7 REGLEMENTAREA SI COORDONAREA AUDITULUI INTERN
In Romania la recomandarea Comisiei Europene in 1999 s-a introdus auditul intern
o activitate noua care a generat profesia de auditor internin baza OUG 1191999 privind
controlul financiar preventiv si auditul internLegea a produs suficienta perturbare in sistem
deoarece acolo se recomanda transformarea compartimentelor de control financiar de
gestiune in compartimente de audit internTotusi a avut si efecte pozitive prin aparitia
activitatii de audit intern ca o functie a managementului general si prin crearea acestei
dispute conceptuale in Romania intre controlul intern si auditul intern pe de o parte si
controlul extern si auditul extern pe de alta parte
Datorita cresterii rolului auditului intern si intelegerea importantei auditorilor interni
in codul entitatilor si sprijiniti de Comisia Europeana am fost obligati sa scoatem o lege a
auditului intern (6722002) in baza careia toate entitatile publice si cele asimilate acesteia
fonduri bugetare si patrimoniu public sunt obligate sa aiba compartimente de audit intern
(directii servicii birou)
Standardele internationale de audit intern recomanda ca compartimentele de audit
intern sa nu fie mai mici de 3 persoane
In Romania exista aprox 30 de compartimente de audit intern din sistemul public
compartimente mici si izolate (1-2 auditori)Din aceste considerente in proxima perioada
vom completa normele generale cu norme de asociere a auditorilor interni penmtru a realiza
compartimente de minim 3 persoane
Legea 6722002 prevede constituirea unui CAPI format din 11 persoane la nivel
MFPDe asemenea s-a constituit UCAAPI la nivelul MFP si compartimente de audit intern
la nivelul tuturor entitatilor publice care au un volum al fondurilor bugetare de cel putin
100000 euro 3 ani consecutivi
Pentru entitatile publice (mici) care nu ating acest barem il va asigura structura
ierarhic superioara
In concluzie exista intr-un minister o directie de audit (20 persoane) structurata pe 2-3
servicii si compartimente de audit internAvem aprox 1000 si ceva de compartimente mici
de audit
Prin legea 6722002 in care utilizam frecvent ldquoactivitatea de auditrdquo intelegem
-activitatea de asigurare a functionalitatii sistemului de control intern din cadrul entitatii si
activitatea de consiliere
Din aceste considerente Codul legislativ prezentat a fost completat cu normele de exercitare
si organizare a activitatii de audit public intern aprobate prin OMFP 382003Ulterior au mai
fost elaborate si alte documente privind sustinerea functiei de audit intern cum ar fi CODUL
ETIC AL AUDITULUI INTERN OMFP 2522004 dar si alte acte normative de completare
si modificare a actului normativ (OUG 4232003 HG 372004) La recomandarea Comisiei
Europene a trebuit sa dezvoltam normele si pentru partea de consiliere si in acest sens s-a
elaborat OMFP 17022005 privind activitatea de consiliere a auditului intern
In normele 17022005 sunt prezentate tipurile consilierii care pot fi
a)consultanta-avand ca scop solutii pentru eliminarea diferitelor obstacole care impiedica
desfasurarea normala a proceselor stabilire cauze determinarea consecintelor formuland
recomandari
b)capacitatea intelegerii destinata obtinerii de informatii suplimentare pentru cunoasterea in
profunzime a unui sistem necesar personalului care are responsabilitatea implemetarii
acesteia
OMFP 9462005 recomanda nivelului general de management urmatoarele
- controlulinspecţia nu se vor mai organiza ca compartimente distincte ci activitatile de
control vor fi disipate pe fluxul procesului
-organizarea Registrului Riscurilor la nivelul fiecarui compartiment si prin centralizare la
nivelul entitatii
-elaborarea procedurilor scrise si formalizate pentru toate activitatile subactivitatile
programele din cadrul entitatiiAceasta filozofie de organizare a controlului intern in entitati
este prezentata in Indrumarul Metodologic privind Organizarea Controlului Intern existent
pe site-ul MFP
NOTA pentru aceste activitati se recomanda auditorilor interni sa faca facilitarea intelegerii
c)formare si perfectionarea profesiei destinata cunostintelor teoretice si practice gestiunea
riscurilor si controlului intern
Consilierea se organizeaza si desfasoara sub mai multe forme
-misiuni de consiliere formalizate cuprinse in plan care respecta OMFP 17022005 in
general pentru abordari sistematice si metodice si care se finalizeaza cu raport de consiliere
-misiuni de consiliere cu caracter informal neformalizat realizate prin participarea in cadrul
unor comitete schimburi de informatii realizate dupa procedurile specifice acestora
-misiuni de consiliere pentru situatii exceptionale (alegeri cutremur inundatii)
BIBLIOGRAFIE
1 Auditul intern autor MGhita Editura Economica Bucuresti 2004 ISBN 973-709-051-9
2 Audit intern autori Marcel Ghiţă Sorin Briciu şi colaboratorii Editura ULISE Alba Iulia
2005 ISBN 973-87453-1-4
3 Auditul intern icircn sistemul public autori Marcel Ghiţă Mihai Spracircnceană Editura
Tribuna Economică Bucureşti 2006
4 Theorie et practique de lrsquoaudit interne autor Jacques Renard Editions drsquoOrganisation
Paris France 2002 tradusă icircn Romacircnia printr-un proiect finanţat de PHARE sub
coordonarea Ministerului Finanţelor Publice Bucureşti 2003
5 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 94604072005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 67528072005) cu
modificările şi completările ulterioare
6 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 138922082006 privind modificarea şi
completarea Ordinului ministrului finanţelor publice nr 9462005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 77112092006)
7 Legea nr 67219122002 privind auditul public intern (MO nr 95324122002) cu
modificările şi completările ulterioare
Comitetele de audit acolo unde există ar trebui să icircncurajeze această interrelaţionare pe
principiul complementarităţii profesiilor avacircnd icircn vedere că este necesară colaborarea şi
cooperarea celor două profesii pentru atingerea obiectivelor ce le revin De asemenea acestea
ar trebui să aibă icircn vedere nu numai icircmpărtăşirea cunoştinţelor privind misiunile de audit
realizate dar şi o posibilă aliniere a stan-dardelor lor la buna practică internaţională
Realizarea unor misiuni de audit cu un icircnalt grad de profesionalism presupune existenţa
unei comunicări adecvate din ambele părţi şi aceasta va contribui la icircntărirea relaţiilor de
colaborare profe-sională şi icircn timp la obţinerea icircncrederii reciproce
Deviza ambelor structuri de audit ar trebui să fie aceea de a juca un rol activ icircn
schimbarea şi im-plementarea sistemelor de management şi control intern icircn cadrul
entităţilor care se poate realiza numai dacă există o stare de spirit potrivită care să conducă
la atingerea acestor principii astfel
- comunicarea permanentă care poate reprezenta cheia succesului
- profesionalism şi respect pentru entităţile auditate prin eliminare icircn totalitate
a suprapunerilor
- existenţa unei dorinţe de icircmpărtăşire a constatărilor
- colaborarea eficientă utilă pentru ambele părţi dar şi pentru entitatea
auditată
- comunicarea şi schimbul reciproc de informaţii care va contribui la
organizarea mai bine a activităţilor şi la oferirea unei calităţi crescute a muncii
- necesitatea creşterii icircncrederii reciproce icircntre cele două structuri de audit
deviza relaţiei dintre auditori ar trebui să fie COLABORARE ŞI COOPERARE
Icircn baza acestor considerente auditul intern trebuie să diminueze misiunile de audit de
conformitate şi să se icircndrepte tot mai mult spre realizarea unor misiuni de audit de sistem
deoarece auditul extern este mai interesat de acest gen de misiuni care icirci poate orienta mai
bine propria activitate Icircn acelaşi timp misiunile de audit de sistem sunt mai utile şi pentru
activitatea de evaluare a riscurilor de către management şi de către auditorii interni
Atingerea acestor obiective speciale se va materializa prin stabilirea icircn mod obligatoriu
a unor icircn-tacirclniri de lucru sistematice icircn vederea cooperării şi care se va concretiza icircn
elaborarea unui PROTOCOL DE COLABORARE icircntre cele două profesii de auditori
Considerăm că auditul extern trebuie să fie cel care să aibă iniţiativă icircn această relaţie
avacircnd icircn vedere posibilităţile de evaluare anuală a entităţilor publice şi logica de a porni icircn
examinările pe care le efectuează de la constatările şi recomandările auditului intern Icircn plus
auditul extern icircn activitatea de evaluare a eficienţei sistemului de control managerial trebuie
să aibă icircn vedere rapoartele auditului intern
Desigur posibilităţile de colaborare şi cooperare sunt multiple şi se impune ca mereu să
fie regacircndite funcţie de evoluţia tehnicilor şi instrumentelor de audit dar şi buna practică
recunoscută icircn domeniu
TERMENII PROTOCOLULUI DINTRE AUDITUL EXTERN ŞI AUDITUL INTERN
Activităţile de audit intern şi cele de audit extern din Romacircnia au ca ţel comun
contribuţia la buna gestionare a constituirii şi utilizării fondurilor publice motiv pentru care
de multe ori sunt preferate schimburile de specialişti dintre cele două profesii care de
asemenea sunt şi profesii liberale
Icircn evoluţia celor două activităţi nu de puţine ori intersectarea misiunilor de audit a fost
benefică amacircndurora acestea completacircndu-se reciproc la nivel informal dar şi prin faptul că
rezultatele activităţii uneia dintre ele a fost iniţiatorul şisau declanşatorul activităţii celeilalte
De asemenea ca o apreciere a muncii auditorilor angrenaţi icircntr-un sistem sau altul aceştia au
contribuit la implementarea recomandărilor celorlalţi deşi aceste atribuţii nu erau stabilite
anticipat ca fiind obligatorii
Avacircnd icircn vedere obiectivele comune o serie de tehnici şi instrumente de audit pe care le
folosesc ambele profesii deşi au metodologii diferite dar şi obiective specifice considerăm
că cele două tipuri ale auditului trebuie să se afle icircntr-o perfectă complementaritate
respingacircnd exclusivismul de orice fel
Prin luare icircn considerare a acestor realităţi Curtea de Conturi a Romacircniei ndash CCR ndash icircn
calitate de instituţie supremă de audit şi Ministerul Finanţelor Publice prin Unitatea
Centrală pentru Armonizarea Auditului Public Intern ndash UCAAPI ndash icircn calitate de organ de
specialitate al administraţiei publice centrale care elaborează conduce şi aplică o strategie
unitară icircn domeniul auditului intern icircn sectorul public pot să conlucreze icircndeaproape
pentru a asigura stabilitatea şi complementaritatea celor două sisteme de audit şi a
componentelor acestora
Icircn practică recomandăm ca relaţiile dintre cele două categorii de profesionişti să fie
transpuse icircntr-un Protocol pentru colaborare şi cooperare icircn domeniul activităţii de audit
care să fie structurat pe mai multe capitole icircn care să se statueze icircn principal următoarele
A coordonarea metodologică comună icircn domeniul auditului public icircn Romacircnia
B coordonarea planurilor de activitate ale structurilor de audit intern din entităţile
publice cu cele ale CCR
C asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare
D realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor
A Coordonarea metodologică comună icircn domeniul auditului public icircn Romacircnia va
conduce pe de-o parte la creşterea icircncrederii CCR icircn calitatea activităţii de audit intern care
se poate baza pe rapoartele auditorilor interni şi icircn acelaşi timp poate să le utilizeze ca puncte
de plecare icircn activitatea proprie Pe de altă parte structurile de audit intern icircşi pot reorienta
propriile activităţi icircn funcţie de constatările şi opiniile auditului extern icircncercacircnd totodată să
evite dublarea eforturilor şi a resurselor alocate de către cele două instituţii de audit
Protocolul de cooperare pentru realizarea coordonării metodologice ar trebui să se refere
următoarele
cooperare reciprocă cu maximă operativitate pentru elaborarea şi actualizarea normelor
curente şi a intenţiilor legislative privind icircmbunătăţirea cadrului normativ
transmiterea comentariilor reciproce asupra cadrului procedural şi existenţa disponibilităţii de
a accepta comentariile şi de a le include icircn normele proprii cu respectarea judecăţii
profesionale şi păstrarea independenţei
bull realizarea icircntacirclnirilor periodice icircntre specialişti pentru dezbaterea anumitor soluţii
metodologice comune icircn vederea icircnţelegerii profunde a acestora
bull informarea reciprocă asupra intenţiilor de modificare a cadrului normativ şi procedural de
desfăşurare a activităţii de audit
bull solicitarea de consiliere pentru icircmbunătăţirea şi compatibilizarea metodologiilor proprii de
audit şi a manualelor ghidurilor şi procedurilor de lucru fără a prejudicia independenţa şi
opiniile profe-sionale ale auditorilor
bull dezvoltarea metodologiilor comune pe baza analizei riscului care să permită focalizarea
acti-vităţii de audit intern pe domeniile-cheie ale entităţii publice
B Coordonarea planurilor de activitate ale structurilor de audit intern ale entităţilor
publice cu cele ale CCR cu scopul de a preveni suprapuneri ale activităţilor de audit dar şi
pentru a se completa reciproc prin identificarea şi evaluarea riscurilor rezultate astfel icircncacirct să
poată fi auditate arii cacirct mai extinse ale sistemelor din sectorul public
Icircn activitatea de coordonare a planurilor se impune respectarea unor principii generale
precum
evitarea suprapunerii perioadelor auditabile
misiunile de audit extern de regulă să fie ulterioare misiunilor de audit intern
stabilirea misiunilor de audit de interes comun a obiectivelor acestora şi a
termenelor de realizare
elaborarea unor planuri pentru situaţii neprevăzute cacircnd managerii deturnează
activitatea de audit intern
analiza şi discutarea planurilor curente icircn vederea elaborării planurilor anuale
viitoare de audit şi realizarea unor eventuale schimburi de informaţii privind entităţile ce
urmează a fi auditate
Protocolul de colaborare ar trebui să stabilească şi un calendar comun pentru
definitivarea proiec-telor planurilor de audit intern pentru anul următor corelate cu planul
de activitate propriu al CCR
C Asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare determină necesitatea
informării reciproce asupra modului de desfăşurare propriu-zisă a misiunilor de audit şi
asupra constatărilor deosebite din cuprinsul rapoartelor de audit astfel
icircn situaţia apariţiei icircn timpul derulării misiunilor de audit a unor grave suspiciuni
privind existenţa unui management defectuos sau a unor cazuri de fraudă structurile de
audit intern şi cele de audit extern funcţie de nivelul la care se situează entitatea auditată
se impune să se informeze reciproc dar cu respectarea principiului independenţei
icircn vederea realizării practice a schimbului de informaţii părţile vor proceda la
transmiterea reciprocă a constatărilor importante din rapoartele de audit cu acordul
managerilor inclusiv informarea reciprocă despre modul de implementare a
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn cadrul misiunilor de audit
de asemenea icircn spiritul celor expuse mai sus părţile se vor invita reciproc pentru a
participa la şedinţele de icircnchidere a misiunilor de audit icircn situaţiile icircn care consideră
necesară prezenţa celeilalte părţi şi se vor informa despre modul de implementare al
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn ca-drul misiunilor de audit
D Realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor se impune icircn mod sistematic
cu scopul de a utiliza eficient rezultatele activităţii celeilalte entităţi icircn vederea atingerii
obiectivelor prestabilite Icircn acest sens considerăm necesitatea instituirii unui sistem de
colaborare privind cel puţin
- invitarea reciprocă a auditorilor celor două structuri la cursurile organizate sub
egida acestora inclusiv la acele iniţiative ale Uniunii Europene care se referă la controlul
şi protejarea intereselor financiare ale acesteia
- organizarea de dezbateri seminarii pe teme de interes comun privind analiza
riscurilor modul de utilizare a tehnicilor şi instrumentelor de audit sisteme de
implementare a recomandărilor şi concluziilor şa
- transmiterea reciprocă a materialelor şi informaţiilor cu caracter de noutate din
sfera auditului
Icircn vederea asigurării atingerii acestor obiective apreciem necesitatea
permanentizării activităţii unui grup de lucru care să aibă şi iniţiativa realizării
protocolului de colaborare dintre cele două instituţii CCR şi UCAAPI-MFP
Concret icircn baza acestui protocol dar şi a legislaţiei care reglementează cele două
domenii CCR icircn conformitate cu art 18 din lege va evalua activitatea de control financiar
propriu inclusiv activitatea de audit intern Astfel se impune ca auditorii publici externi să
analizeze icircn cadrul entităţilor auditate icircn principal următoarele aspecte
(1) Organizarea şi managementul structurilor de audit intern
- organizarea compartimentului de audit intern subordonarea şi raportarea directă către
conducerea entităţii publice
- stabilirea atribuţiilor şi responsabilităţilor auditorilor interni conform cadrului legal
- organizarea activităţii de audit intern icircn mod distinct de celelalte activităţi din entitatea
publică
- neimplicarea auditorilor interni icircn elaborarea procedurilor de control sau icircn derularea
efectivă a unor activităţi auditabile
- numirearevocarea şefilor compartimentului de audit intern şi a auditorilor interni
- calitatea şi natura domeniilor cuprinse icircn programul de asigurare şi icircmbunătăţire a
calităţii activităţii de audit intern
- fundamentarea necesarului de auditori pentru funcţionarea optimă a structurilor de
audit intern
- frecvenţa şi modul de apel la resursele externe necesare efectuării misiunilor de audit
intern
- profilul şi competenţa profesională a auditorilor interni
((2) Planificarea auditului intern
elaborarea planului ndash structură aprobare şi actualizare
fundamentarea acţiunilor din plan ndash analiza riscului selectarea şi icircntocmirea referatului
de jus-tificare
concordanţa misiunilor cuprinse icircn plan cu zonele de risc ridicat al domeniilor de
activitate ale entităţii publice
analiza gradului de icircndeplinire a misiunilor de audit planificate
(3) Modul de respectare a metodologiei şi procedurilor icircn derularea misiunilor de audit
public intern
evaluarea normelor metodologice proprii privind activitatea de audit intern
Carta auditului intern
aplicarea efectivă a metodologiei şi procedurilor specifice muncii de audit intern
respectarea principiilor Codului privind conduita etică referitoare la obiectivitatea
integritatea şi asigurarea independenţei auditorilor interni
programul de pregătire profesională
declararea incompatibilităţilor auditorilor interni
respectarea confidenţialităţii profesionale
(4) Evaluarea desfăşurării misiunilor de audit intern
definirea obiectivelor misiunii icircn urma analizei de risc
tematica icircn detaliu şi intervenţia la faţa locului
pertinenţa constatărilor cauzelor consecinţelor şi recomandărilor
respectarea structurii standard a raportului de audit intern
difuzarea raportului de audit intern
(5) Urmărirea implementării recomandărilor formulate icircn rapoartele de audit intern
analiza planului de acţiune şi a calendarului de implementare
gradul de implementare a recomandărilor şi a cauzelor care au condus la neicircndeplinirea
unor recomandări
aprecierea activităţii de audit intern din partea structurilor auditate şi a conducerii
entităţii publice
(6) Organizarea sistemului de raportare a activităţii de audit intern
raportarea recomandărilor neacceptate sau acceptate dar neimplementate
raportarea iregularităţilor
raportul anual de activitate
Constatările auditorilor publici externi rezultate din evaluarea activităţilor de audit
intern consemnate icircn rapoartele de audit icircncheiate vor fi sintetizate de către structurile de
control teritoriale şi se vor transmite departamentului de specialitate pentru a fi cuprinse icircn
Raportul public anual al Curţii de Conturi icircntr-o secţiune distinctă intitulată ldquoEvaluarea
sistemelor de control şi audit internrdquo
Icircn acest sens art 8 lit ldquolrdquo din Legea nr 67219122002 privind auditul public intern
(MO nr 95324122002) cu modificările şi completările ulterioare republicată prevede
colaborarea CCR cu UCAAPI - MFP pentru
- compatibilizarea cadrului procedural utilizat de auditori icircn desfăşurarea activităţii şi
raportarea rezultatelor auditului icircn vederea realizării unei relaţii bazată pe icircncredere
- icircnţelegerea reciprocă a tehnicilor şi instrumentelor utilizate de auditori şi armonizarea
acestora pentru a asigura un caracter unitar icircn stabilirea constatărilor şi evaluarea cauzelor şi
concluzii-lor activităţii de audit
- recunoaşterea reciprocă a nivelului calitativ al recomandărilor şi opiniilor conţinute icircn
rapoartele de audit utilizate ca puncte de plecare icircn derularea viitoarelor misiuni de audit
intern sau extern
Totodată CCR va dezvolta colaborarea cu structurile de audit intern din cadrul
entităţilor publice controlate pentru
- analiza comună a programelor de audit multianuale şi anuale pentru asigurarea
complementarităţii domeniilor supuse auditării
- stabilirea misiunilor de interes comun a obiectivelor acestora şi a termenelor de realizare
avacircnd icircn vedere respectarea principiului ca misiunile de audit public extern de regulă să fie
ulterioare misiunilor de audit intern
- evitarea suprapunerii perioadelor icircn care se desfăşoară efectiv auditul
Din aceste considerente entităţile supuse controlului CCR sunt obligate să transmită
acesteia pacircnă la sfacircrşitul trimestrului I pentru anul precedent raportul privind desfăşurarea şi
realizarea programului de audit intern
Raportarea activităţii de audit intern se face pe baza raportului cadru adoptat după
modelul Comisiei Europene difuzat de UCAAPI icircn calitate de responsabilă cu coordonarea
şi supravegherea auditului intern pentru toţi ordonatorii principali de credite Aceştia la racircndul
lor transmit raportul cadru la toate unităţile aflate icircn subordinea sub autoritatea sau icircn
coordonarea lor şi care au organizată potrivit legii activitatea de audit intern
Rapoartele vor constitui o sursă importantă de informare pentru auditorii publici externi
asupra activităţii de audit intern desfăşurată icircn cadrul entităţii publice respectiv de a cunoaşte
misiunile de audit derulate obiectivele acesteia natura constatărilor şi tipul recomandărilor
formulate Auditorii publici externi pot utiliza aceste informaţii pe care le supun propriei
judecăţi profesionale
Considerăm că profesioniştii din cele două domenii sunt conştienţi de
complementaritatea activităţilor icircntr-o societate tot mai specializată de impactul activităţilor
de audit pentru toate categoriile de management de aşteptările tuturor salariaţilor din cadrul
entităţilor de la AUDITORI şi care nu pot să-şi atingă obiectivele fără realizarea unor
organisme de contact care să funcţioneze ca interfeţe icircntre diversele structuri publice centrale
pe bază de profesionalism
UCAAPI are preocupări pentru alinierea la exigenţele şi standardele internaţionale ceea
ce va contribui la o mai bună comunicare icircntre instituţiile noastre şi organismele naţionale
regionale şi inter-naţionale
6 Auditul intern in sistemul public din Romania
Auditul intern este implementat din 1941 In Europa a fost introdus de UE din 1995 in
Romania in 1999 s-a dat prima lege (legea nr 1191999- privind controlul intern si controlul
financiar prevenitvin cadrul controlului intern functiona si auditul intern ulterior partea de
audit intern a fost abrogata si a ramas numai partea de control intern si control financiar
preventiv) in 2002cu intrare in aplicare din 2003 s-a infiintat auditul intern public din
Romania in baza legii 6722002
In 2002-2003 pana in prezent a fost o lupta pentru implementarea auditului intern
Prin legea nr 6722002 privind auditul public intern si OG 372004 privind
modificarile si completarile acestuia a fost reglementat auditul intern in entitatile publice ca
activitatea functional independenta si obiectiva
In entitatile economice din sistemul privat auditul intern este reglementat prin OUG
nr 751999 privind activitatea de audit financiar republicata prin legea 1332002
Pentru restul entitatilor din sistemul privat auditul intern nu este obligatoriu dar si
acestea sunt interesate sa-si organizeze activitatea de audit intern pentru accesarea
eventualelor fonduri structurale europene
Organizarea auditului intern (AI)
Din punct de vedere structural
a) Comitetul pentru API (CAPI)
b) Unitatea Centrala de Armonizare pentru API (UCAAPI)
c) Compartimentele de API din entitatile publice
Nota pctele a) si b) sunt organizate in structura Ministerului de Finante
Se icircnfiinteaza Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI) pe lacircnga Unitatea
Centrala de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) organism cu caracter
consultativ pentru a actiona icircn vederea definirii strategiei si a icircmbunatatirii activitatii de
audit public intern icircn sectorul public
CAPI cuprinde 11 membri astfel a) presedintele Camerei Auditorilor Financiari din
Romacircnia
b) profesori universitari cu specialitate icircn domeniul auditului public intern - 2 persoane
c) specialisti cu icircnalta calificare icircn domeniul auditului public intern - 3 persoane
d) directorul general al UCAAPI e) experti din alte domenii de activitate respectiv contab
ilitate publica juridic sisteme informatice - 4 persoane (3) Membrii CAPI cu exceptia
directorului general al UCAAPI nu pot face parte din structurile Ministerului Finantelor
Publice iar modul de nominalizare a acestora se va stabili prin norme aprobate prin
hotaracircre a Guvernului
CAPI va fi condus de un presedinte ales cu majoritate simpla de voturi dintre
membrii comitetului pentru o perioada de 3 ani presedintele convoaca icircntacirclnirile CAPI
Regulamentul de organizare si functionare a CAPI este aprobat de plenul acestuia cu
o majoritate de jumatate plus unu din voturi
Secretariatul tehnic al CAPI este asigurat de UCAAPI
Membrii CAPI vor primi o indemnizatie de sedinta egala cu 20 din nivelul
echivalent salariului brut al secretarilor de stat indemnizatia se suporta din bugetul statului
prin bugetul Ministerului Finantelor Publice
Icircn realizarea obiectivelor sale CAPI are urmatoarele atributii principale
a) dezbate planurile strategice de dezvoltare icircn domeniul auditului public intern si emite o
opinie asupra directiilor de dezvoltare a acestuia
b) dezbate si emite o opinie asupra actului normativ elaborat de UCAAPI icircn domeniul
auditului public intern c) dezbate si avizeaza raportul anual privind activitatea de audit
public intern si icircl prezinta Guvernului d) avizeaza planul misiunilor de audit public intern
de interes national cu implicatii multisectoriale
e) dezbate si emite o opinie asupra rapoartelor de audit public intern de interes national cu
implicatii multisectoriale f) analizeaza importanta recomandarilor formulate de auditorii
interni icircn cazul divergentelor de opinii dintre conducatorul entitatii publice si auditorii
interni emitacircnd o opinie asupra consecintelor neimplementarii recomandarilor formulate de
acestia g) analizeaza acordurile de cooperare icircntre auditul intern si cel extern referitor la
definirea conceptelor si la utilizarea standardelor icircn domeniu schimbul de rezultate din
activitatea propriu-zisa de audit precum si pregatirea profesionala comuna a auditorilor h)
avizeaza numirea si revocarea directorului general al UCAAPI
Icircn cadrul Ministerului Finantelor Publice se constituie Uniunea Centrala de
Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) structurata pe compartimente de
specialitate icircn subordinea directa a ministrului finantelor publice
UCAAPI este condusa de un director general numit de ministrul finantelor publice
cu avizul CAPI Directorul general este functionar public si trebuie sa aiba o icircnalta calificare
profesionala icircn domeniul financiar-contabil sisau al auditului cu o competenta profesionala
corespunzatoare si sa icircndeplineasca cerintele Codului privind conduita etica a auditorului
intern
Icircn realizarea obiectivelor sale UCAAPI are urmatoarele atributii principale
a) elaboreaza conduce si aplica o strategie unitara icircn domeniul auditului public intern si
monitorizeaza la nivel national aceasta activitate
b) dezvolta cadrul normativ icircn domeniul auditului public intern
c) dezvolta si implementeaza proceduri si metodologii uniforme bazate pe standardele
internationale inclusiv manualele de audit intern
d) dezvolta metodologiile icircn domeniul riscului managerial
e) elaboreaza Codul privind conduita etica a auditorului intern
f) avizeaza normele metodologice specifice diferitelor sectoare de activitate icircn domeniul
auditului public intern g) dezvolta sistemul de raportare a rezultatelor activitatii de audit
public intern si elaboreaza raportul anual precum si sinteze pe baza rapoartelor primite h)
efectueaza misiuni de audit public intern de interes national cu implicatii multisectoriale
i) verifica respectarea normelor instructiunilor precum si a Codului privind conduita etica a
auditorului intern de catre compartimentele de audit public intern si poate initia masurile
corective necesare icircn cooperare cu conducatorul entitatii publice icircn cauza
j) coordoneaza sistemul de recrutare si de pregatire profesionala icircn domeniul auditului
public intern
k) avizeaza numireadestituirea sefilor compartimentelor de audit public intern din entitatile
publice l) coopereaza cu Curtea de Conturi si cu alte institutii si autoritati publice din
Romacircnia
m) coopereaza cu autoritatile si organizatiile de control financiar public din alte state
inclusiv din Comisia Europeana
Compartimentul de audit public intern se organizeaza astfel
a) conducatorul institutiei publice sau icircn cazul altor entitati publice organul de conducere
colectiva are obligatia instituirii cadrului organizatoric si functional necesar desfasurarii
activitatii de audit public intern
b) la institutiile publice mici care nu sunt subordonate altor entitati publice auditul public
intern se limiteaza la auditul de regularitate si se efectueaza de catre compartimentele de
audit public intern ale Ministerului Finantelor Publice c) conducatorul entitatii publice
subordonate poate stabili si mentine un compartiment functional de audit public intern cu
acordul entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior iar daca acest compartiment
nu se icircnfiinteaza auditul entitatii respective se efectueaza de catre compartimentul de audit
public intern al entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior
Compartimentul de audit public intern se constituie icircn subordinea directa a
conducerii entitatii publice si prin atributiile sale nu trebuie sa fie implicat icircn elaborarea
procedurilor de control intern si icircn desfasurarea activitatilor supuse auditului public
internConducatorul compartimentului de audit public intern este numitdestituit de catre
conducatorul entitatii publice cu avizul UCAAPI pentru entitatile publice subordonate
numireadestituirea se face cu avizul organului ierarhic superior Conducatorul
compartimentului de audit public intern este responsabil pentru organizarea si desfasurarea
activitatilor de audit
Functia de auditor intern este incompatibila cu exercitarea acestei functii ca activitate
profesionala orientata spre profit sau recompensa
Atributiile compartimentului de audit public intern sunt
a) elaboreaza norme metodologice specifice entitatii publice icircn care icircsi desfasoara
activitatea cu avizul UCAAPI sau al organului ierarhic superior icircn cazul entitatilor publice
subordonate b) elaboreaza proiectul planului anual de audit public intern
c) efectueaza activitati de audit public intern pentru a evalua daca sistemele de management
financiar si control ale entitatii publice sunt transparente si sunt conforme cu normele de
legalitate regularitate economicitate eficienta si eficacitate d) informeaza UCAAPI despre
recomandarile neicircnsusite de cat re conducatorul entitatii publice auditate precum si despre
consecintele acestora
e) raporteaza periodic asupra constatarilor concluziilor si recomandarilor rezultate din
activitatile sale de audit f) elaboreaza raportul anual al activitatii de audit public intern
g) icircn cazul identificarii unor iregularitati sau posibile prejudicii raporteaza imediat
conducatorului entitatii publice si structurii de control intern abilitate
7 REGLEMENTAREA SI COORDONAREA AUDITULUI INTERN
In Romania la recomandarea Comisiei Europene in 1999 s-a introdus auditul intern
o activitate noua care a generat profesia de auditor internin baza OUG 1191999 privind
controlul financiar preventiv si auditul internLegea a produs suficienta perturbare in sistem
deoarece acolo se recomanda transformarea compartimentelor de control financiar de
gestiune in compartimente de audit internTotusi a avut si efecte pozitive prin aparitia
activitatii de audit intern ca o functie a managementului general si prin crearea acestei
dispute conceptuale in Romania intre controlul intern si auditul intern pe de o parte si
controlul extern si auditul extern pe de alta parte
Datorita cresterii rolului auditului intern si intelegerea importantei auditorilor interni
in codul entitatilor si sprijiniti de Comisia Europeana am fost obligati sa scoatem o lege a
auditului intern (6722002) in baza careia toate entitatile publice si cele asimilate acesteia
fonduri bugetare si patrimoniu public sunt obligate sa aiba compartimente de audit intern
(directii servicii birou)
Standardele internationale de audit intern recomanda ca compartimentele de audit
intern sa nu fie mai mici de 3 persoane
In Romania exista aprox 30 de compartimente de audit intern din sistemul public
compartimente mici si izolate (1-2 auditori)Din aceste considerente in proxima perioada
vom completa normele generale cu norme de asociere a auditorilor interni penmtru a realiza
compartimente de minim 3 persoane
Legea 6722002 prevede constituirea unui CAPI format din 11 persoane la nivel
MFPDe asemenea s-a constituit UCAAPI la nivelul MFP si compartimente de audit intern
la nivelul tuturor entitatilor publice care au un volum al fondurilor bugetare de cel putin
100000 euro 3 ani consecutivi
Pentru entitatile publice (mici) care nu ating acest barem il va asigura structura
ierarhic superioara
In concluzie exista intr-un minister o directie de audit (20 persoane) structurata pe 2-3
servicii si compartimente de audit internAvem aprox 1000 si ceva de compartimente mici
de audit
Prin legea 6722002 in care utilizam frecvent ldquoactivitatea de auditrdquo intelegem
-activitatea de asigurare a functionalitatii sistemului de control intern din cadrul entitatii si
activitatea de consiliere
Din aceste considerente Codul legislativ prezentat a fost completat cu normele de exercitare
si organizare a activitatii de audit public intern aprobate prin OMFP 382003Ulterior au mai
fost elaborate si alte documente privind sustinerea functiei de audit intern cum ar fi CODUL
ETIC AL AUDITULUI INTERN OMFP 2522004 dar si alte acte normative de completare
si modificare a actului normativ (OUG 4232003 HG 372004) La recomandarea Comisiei
Europene a trebuit sa dezvoltam normele si pentru partea de consiliere si in acest sens s-a
elaborat OMFP 17022005 privind activitatea de consiliere a auditului intern
In normele 17022005 sunt prezentate tipurile consilierii care pot fi
a)consultanta-avand ca scop solutii pentru eliminarea diferitelor obstacole care impiedica
desfasurarea normala a proceselor stabilire cauze determinarea consecintelor formuland
recomandari
b)capacitatea intelegerii destinata obtinerii de informatii suplimentare pentru cunoasterea in
profunzime a unui sistem necesar personalului care are responsabilitatea implemetarii
acesteia
OMFP 9462005 recomanda nivelului general de management urmatoarele
- controlulinspecţia nu se vor mai organiza ca compartimente distincte ci activitatile de
control vor fi disipate pe fluxul procesului
-organizarea Registrului Riscurilor la nivelul fiecarui compartiment si prin centralizare la
nivelul entitatii
-elaborarea procedurilor scrise si formalizate pentru toate activitatile subactivitatile
programele din cadrul entitatiiAceasta filozofie de organizare a controlului intern in entitati
este prezentata in Indrumarul Metodologic privind Organizarea Controlului Intern existent
pe site-ul MFP
NOTA pentru aceste activitati se recomanda auditorilor interni sa faca facilitarea intelegerii
c)formare si perfectionarea profesiei destinata cunostintelor teoretice si practice gestiunea
riscurilor si controlului intern
Consilierea se organizeaza si desfasoara sub mai multe forme
-misiuni de consiliere formalizate cuprinse in plan care respecta OMFP 17022005 in
general pentru abordari sistematice si metodice si care se finalizeaza cu raport de consiliere
-misiuni de consiliere cu caracter informal neformalizat realizate prin participarea in cadrul
unor comitete schimburi de informatii realizate dupa procedurile specifice acestora
-misiuni de consiliere pentru situatii exceptionale (alegeri cutremur inundatii)
BIBLIOGRAFIE
1 Auditul intern autor MGhita Editura Economica Bucuresti 2004 ISBN 973-709-051-9
2 Audit intern autori Marcel Ghiţă Sorin Briciu şi colaboratorii Editura ULISE Alba Iulia
2005 ISBN 973-87453-1-4
3 Auditul intern icircn sistemul public autori Marcel Ghiţă Mihai Spracircnceană Editura
Tribuna Economică Bucureşti 2006
4 Theorie et practique de lrsquoaudit interne autor Jacques Renard Editions drsquoOrganisation
Paris France 2002 tradusă icircn Romacircnia printr-un proiect finanţat de PHARE sub
coordonarea Ministerului Finanţelor Publice Bucureşti 2003
5 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 94604072005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 67528072005) cu
modificările şi completările ulterioare
6 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 138922082006 privind modificarea şi
completarea Ordinului ministrului finanţelor publice nr 9462005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 77112092006)
7 Legea nr 67219122002 privind auditul public intern (MO nr 95324122002) cu
modificările şi completările ulterioare
auditul extern icircn activitatea de evaluare a eficienţei sistemului de control managerial trebuie
să aibă icircn vedere rapoartele auditului intern
Desigur posibilităţile de colaborare şi cooperare sunt multiple şi se impune ca mereu să
fie regacircndite funcţie de evoluţia tehnicilor şi instrumentelor de audit dar şi buna practică
recunoscută icircn domeniu
TERMENII PROTOCOLULUI DINTRE AUDITUL EXTERN ŞI AUDITUL INTERN
Activităţile de audit intern şi cele de audit extern din Romacircnia au ca ţel comun
contribuţia la buna gestionare a constituirii şi utilizării fondurilor publice motiv pentru care
de multe ori sunt preferate schimburile de specialişti dintre cele două profesii care de
asemenea sunt şi profesii liberale
Icircn evoluţia celor două activităţi nu de puţine ori intersectarea misiunilor de audit a fost
benefică amacircndurora acestea completacircndu-se reciproc la nivel informal dar şi prin faptul că
rezultatele activităţii uneia dintre ele a fost iniţiatorul şisau declanşatorul activităţii celeilalte
De asemenea ca o apreciere a muncii auditorilor angrenaţi icircntr-un sistem sau altul aceştia au
contribuit la implementarea recomandărilor celorlalţi deşi aceste atribuţii nu erau stabilite
anticipat ca fiind obligatorii
Avacircnd icircn vedere obiectivele comune o serie de tehnici şi instrumente de audit pe care le
folosesc ambele profesii deşi au metodologii diferite dar şi obiective specifice considerăm
că cele două tipuri ale auditului trebuie să se afle icircntr-o perfectă complementaritate
respingacircnd exclusivismul de orice fel
Prin luare icircn considerare a acestor realităţi Curtea de Conturi a Romacircniei ndash CCR ndash icircn
calitate de instituţie supremă de audit şi Ministerul Finanţelor Publice prin Unitatea
Centrală pentru Armonizarea Auditului Public Intern ndash UCAAPI ndash icircn calitate de organ de
specialitate al administraţiei publice centrale care elaborează conduce şi aplică o strategie
unitară icircn domeniul auditului intern icircn sectorul public pot să conlucreze icircndeaproape
pentru a asigura stabilitatea şi complementaritatea celor două sisteme de audit şi a
componentelor acestora
Icircn practică recomandăm ca relaţiile dintre cele două categorii de profesionişti să fie
transpuse icircntr-un Protocol pentru colaborare şi cooperare icircn domeniul activităţii de audit
care să fie structurat pe mai multe capitole icircn care să se statueze icircn principal următoarele
A coordonarea metodologică comună icircn domeniul auditului public icircn Romacircnia
B coordonarea planurilor de activitate ale structurilor de audit intern din entităţile
publice cu cele ale CCR
C asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare
D realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor
A Coordonarea metodologică comună icircn domeniul auditului public icircn Romacircnia va
conduce pe de-o parte la creşterea icircncrederii CCR icircn calitatea activităţii de audit intern care
se poate baza pe rapoartele auditorilor interni şi icircn acelaşi timp poate să le utilizeze ca puncte
de plecare icircn activitatea proprie Pe de altă parte structurile de audit intern icircşi pot reorienta
propriile activităţi icircn funcţie de constatările şi opiniile auditului extern icircncercacircnd totodată să
evite dublarea eforturilor şi a resurselor alocate de către cele două instituţii de audit
Protocolul de cooperare pentru realizarea coordonării metodologice ar trebui să se refere
următoarele
cooperare reciprocă cu maximă operativitate pentru elaborarea şi actualizarea normelor
curente şi a intenţiilor legislative privind icircmbunătăţirea cadrului normativ
transmiterea comentariilor reciproce asupra cadrului procedural şi existenţa disponibilităţii de
a accepta comentariile şi de a le include icircn normele proprii cu respectarea judecăţii
profesionale şi păstrarea independenţei
bull realizarea icircntacirclnirilor periodice icircntre specialişti pentru dezbaterea anumitor soluţii
metodologice comune icircn vederea icircnţelegerii profunde a acestora
bull informarea reciprocă asupra intenţiilor de modificare a cadrului normativ şi procedural de
desfăşurare a activităţii de audit
bull solicitarea de consiliere pentru icircmbunătăţirea şi compatibilizarea metodologiilor proprii de
audit şi a manualelor ghidurilor şi procedurilor de lucru fără a prejudicia independenţa şi
opiniile profe-sionale ale auditorilor
bull dezvoltarea metodologiilor comune pe baza analizei riscului care să permită focalizarea
acti-vităţii de audit intern pe domeniile-cheie ale entităţii publice
B Coordonarea planurilor de activitate ale structurilor de audit intern ale entităţilor
publice cu cele ale CCR cu scopul de a preveni suprapuneri ale activităţilor de audit dar şi
pentru a se completa reciproc prin identificarea şi evaluarea riscurilor rezultate astfel icircncacirct să
poată fi auditate arii cacirct mai extinse ale sistemelor din sectorul public
Icircn activitatea de coordonare a planurilor se impune respectarea unor principii generale
precum
evitarea suprapunerii perioadelor auditabile
misiunile de audit extern de regulă să fie ulterioare misiunilor de audit intern
stabilirea misiunilor de audit de interes comun a obiectivelor acestora şi a
termenelor de realizare
elaborarea unor planuri pentru situaţii neprevăzute cacircnd managerii deturnează
activitatea de audit intern
analiza şi discutarea planurilor curente icircn vederea elaborării planurilor anuale
viitoare de audit şi realizarea unor eventuale schimburi de informaţii privind entităţile ce
urmează a fi auditate
Protocolul de colaborare ar trebui să stabilească şi un calendar comun pentru
definitivarea proiec-telor planurilor de audit intern pentru anul următor corelate cu planul
de activitate propriu al CCR
C Asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare determină necesitatea
informării reciproce asupra modului de desfăşurare propriu-zisă a misiunilor de audit şi
asupra constatărilor deosebite din cuprinsul rapoartelor de audit astfel
icircn situaţia apariţiei icircn timpul derulării misiunilor de audit a unor grave suspiciuni
privind existenţa unui management defectuos sau a unor cazuri de fraudă structurile de
audit intern şi cele de audit extern funcţie de nivelul la care se situează entitatea auditată
se impune să se informeze reciproc dar cu respectarea principiului independenţei
icircn vederea realizării practice a schimbului de informaţii părţile vor proceda la
transmiterea reciprocă a constatărilor importante din rapoartele de audit cu acordul
managerilor inclusiv informarea reciprocă despre modul de implementare a
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn cadrul misiunilor de audit
de asemenea icircn spiritul celor expuse mai sus părţile se vor invita reciproc pentru a
participa la şedinţele de icircnchidere a misiunilor de audit icircn situaţiile icircn care consideră
necesară prezenţa celeilalte părţi şi se vor informa despre modul de implementare al
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn ca-drul misiunilor de audit
D Realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor se impune icircn mod sistematic
cu scopul de a utiliza eficient rezultatele activităţii celeilalte entităţi icircn vederea atingerii
obiectivelor prestabilite Icircn acest sens considerăm necesitatea instituirii unui sistem de
colaborare privind cel puţin
- invitarea reciprocă a auditorilor celor două structuri la cursurile organizate sub
egida acestora inclusiv la acele iniţiative ale Uniunii Europene care se referă la controlul
şi protejarea intereselor financiare ale acesteia
- organizarea de dezbateri seminarii pe teme de interes comun privind analiza
riscurilor modul de utilizare a tehnicilor şi instrumentelor de audit sisteme de
implementare a recomandărilor şi concluziilor şa
- transmiterea reciprocă a materialelor şi informaţiilor cu caracter de noutate din
sfera auditului
Icircn vederea asigurării atingerii acestor obiective apreciem necesitatea
permanentizării activităţii unui grup de lucru care să aibă şi iniţiativa realizării
protocolului de colaborare dintre cele două instituţii CCR şi UCAAPI-MFP
Concret icircn baza acestui protocol dar şi a legislaţiei care reglementează cele două
domenii CCR icircn conformitate cu art 18 din lege va evalua activitatea de control financiar
propriu inclusiv activitatea de audit intern Astfel se impune ca auditorii publici externi să
analizeze icircn cadrul entităţilor auditate icircn principal următoarele aspecte
(1) Organizarea şi managementul structurilor de audit intern
- organizarea compartimentului de audit intern subordonarea şi raportarea directă către
conducerea entităţii publice
- stabilirea atribuţiilor şi responsabilităţilor auditorilor interni conform cadrului legal
- organizarea activităţii de audit intern icircn mod distinct de celelalte activităţi din entitatea
publică
- neimplicarea auditorilor interni icircn elaborarea procedurilor de control sau icircn derularea
efectivă a unor activităţi auditabile
- numirearevocarea şefilor compartimentului de audit intern şi a auditorilor interni
- calitatea şi natura domeniilor cuprinse icircn programul de asigurare şi icircmbunătăţire a
calităţii activităţii de audit intern
- fundamentarea necesarului de auditori pentru funcţionarea optimă a structurilor de
audit intern
- frecvenţa şi modul de apel la resursele externe necesare efectuării misiunilor de audit
intern
- profilul şi competenţa profesională a auditorilor interni
((2) Planificarea auditului intern
elaborarea planului ndash structură aprobare şi actualizare
fundamentarea acţiunilor din plan ndash analiza riscului selectarea şi icircntocmirea referatului
de jus-tificare
concordanţa misiunilor cuprinse icircn plan cu zonele de risc ridicat al domeniilor de
activitate ale entităţii publice
analiza gradului de icircndeplinire a misiunilor de audit planificate
(3) Modul de respectare a metodologiei şi procedurilor icircn derularea misiunilor de audit
public intern
evaluarea normelor metodologice proprii privind activitatea de audit intern
Carta auditului intern
aplicarea efectivă a metodologiei şi procedurilor specifice muncii de audit intern
respectarea principiilor Codului privind conduita etică referitoare la obiectivitatea
integritatea şi asigurarea independenţei auditorilor interni
programul de pregătire profesională
declararea incompatibilităţilor auditorilor interni
respectarea confidenţialităţii profesionale
(4) Evaluarea desfăşurării misiunilor de audit intern
definirea obiectivelor misiunii icircn urma analizei de risc
tematica icircn detaliu şi intervenţia la faţa locului
pertinenţa constatărilor cauzelor consecinţelor şi recomandărilor
respectarea structurii standard a raportului de audit intern
difuzarea raportului de audit intern
(5) Urmărirea implementării recomandărilor formulate icircn rapoartele de audit intern
analiza planului de acţiune şi a calendarului de implementare
gradul de implementare a recomandărilor şi a cauzelor care au condus la neicircndeplinirea
unor recomandări
aprecierea activităţii de audit intern din partea structurilor auditate şi a conducerii
entităţii publice
(6) Organizarea sistemului de raportare a activităţii de audit intern
raportarea recomandărilor neacceptate sau acceptate dar neimplementate
raportarea iregularităţilor
raportul anual de activitate
Constatările auditorilor publici externi rezultate din evaluarea activităţilor de audit
intern consemnate icircn rapoartele de audit icircncheiate vor fi sintetizate de către structurile de
control teritoriale şi se vor transmite departamentului de specialitate pentru a fi cuprinse icircn
Raportul public anual al Curţii de Conturi icircntr-o secţiune distinctă intitulată ldquoEvaluarea
sistemelor de control şi audit internrdquo
Icircn acest sens art 8 lit ldquolrdquo din Legea nr 67219122002 privind auditul public intern
(MO nr 95324122002) cu modificările şi completările ulterioare republicată prevede
colaborarea CCR cu UCAAPI - MFP pentru
- compatibilizarea cadrului procedural utilizat de auditori icircn desfăşurarea activităţii şi
raportarea rezultatelor auditului icircn vederea realizării unei relaţii bazată pe icircncredere
- icircnţelegerea reciprocă a tehnicilor şi instrumentelor utilizate de auditori şi armonizarea
acestora pentru a asigura un caracter unitar icircn stabilirea constatărilor şi evaluarea cauzelor şi
concluzii-lor activităţii de audit
- recunoaşterea reciprocă a nivelului calitativ al recomandărilor şi opiniilor conţinute icircn
rapoartele de audit utilizate ca puncte de plecare icircn derularea viitoarelor misiuni de audit
intern sau extern
Totodată CCR va dezvolta colaborarea cu structurile de audit intern din cadrul
entităţilor publice controlate pentru
- analiza comună a programelor de audit multianuale şi anuale pentru asigurarea
complementarităţii domeniilor supuse auditării
- stabilirea misiunilor de interes comun a obiectivelor acestora şi a termenelor de realizare
avacircnd icircn vedere respectarea principiului ca misiunile de audit public extern de regulă să fie
ulterioare misiunilor de audit intern
- evitarea suprapunerii perioadelor icircn care se desfăşoară efectiv auditul
Din aceste considerente entităţile supuse controlului CCR sunt obligate să transmită
acesteia pacircnă la sfacircrşitul trimestrului I pentru anul precedent raportul privind desfăşurarea şi
realizarea programului de audit intern
Raportarea activităţii de audit intern se face pe baza raportului cadru adoptat după
modelul Comisiei Europene difuzat de UCAAPI icircn calitate de responsabilă cu coordonarea
şi supravegherea auditului intern pentru toţi ordonatorii principali de credite Aceştia la racircndul
lor transmit raportul cadru la toate unităţile aflate icircn subordinea sub autoritatea sau icircn
coordonarea lor şi care au organizată potrivit legii activitatea de audit intern
Rapoartele vor constitui o sursă importantă de informare pentru auditorii publici externi
asupra activităţii de audit intern desfăşurată icircn cadrul entităţii publice respectiv de a cunoaşte
misiunile de audit derulate obiectivele acesteia natura constatărilor şi tipul recomandărilor
formulate Auditorii publici externi pot utiliza aceste informaţii pe care le supun propriei
judecăţi profesionale
Considerăm că profesioniştii din cele două domenii sunt conştienţi de
complementaritatea activităţilor icircntr-o societate tot mai specializată de impactul activităţilor
de audit pentru toate categoriile de management de aşteptările tuturor salariaţilor din cadrul
entităţilor de la AUDITORI şi care nu pot să-şi atingă obiectivele fără realizarea unor
organisme de contact care să funcţioneze ca interfeţe icircntre diversele structuri publice centrale
pe bază de profesionalism
UCAAPI are preocupări pentru alinierea la exigenţele şi standardele internaţionale ceea
ce va contribui la o mai bună comunicare icircntre instituţiile noastre şi organismele naţionale
regionale şi inter-naţionale
6 Auditul intern in sistemul public din Romania
Auditul intern este implementat din 1941 In Europa a fost introdus de UE din 1995 in
Romania in 1999 s-a dat prima lege (legea nr 1191999- privind controlul intern si controlul
financiar prevenitvin cadrul controlului intern functiona si auditul intern ulterior partea de
audit intern a fost abrogata si a ramas numai partea de control intern si control financiar
preventiv) in 2002cu intrare in aplicare din 2003 s-a infiintat auditul intern public din
Romania in baza legii 6722002
In 2002-2003 pana in prezent a fost o lupta pentru implementarea auditului intern
Prin legea nr 6722002 privind auditul public intern si OG 372004 privind
modificarile si completarile acestuia a fost reglementat auditul intern in entitatile publice ca
activitatea functional independenta si obiectiva
In entitatile economice din sistemul privat auditul intern este reglementat prin OUG
nr 751999 privind activitatea de audit financiar republicata prin legea 1332002
Pentru restul entitatilor din sistemul privat auditul intern nu este obligatoriu dar si
acestea sunt interesate sa-si organizeze activitatea de audit intern pentru accesarea
eventualelor fonduri structurale europene
Organizarea auditului intern (AI)
Din punct de vedere structural
a) Comitetul pentru API (CAPI)
b) Unitatea Centrala de Armonizare pentru API (UCAAPI)
c) Compartimentele de API din entitatile publice
Nota pctele a) si b) sunt organizate in structura Ministerului de Finante
Se icircnfiinteaza Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI) pe lacircnga Unitatea
Centrala de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) organism cu caracter
consultativ pentru a actiona icircn vederea definirii strategiei si a icircmbunatatirii activitatii de
audit public intern icircn sectorul public
CAPI cuprinde 11 membri astfel a) presedintele Camerei Auditorilor Financiari din
Romacircnia
b) profesori universitari cu specialitate icircn domeniul auditului public intern - 2 persoane
c) specialisti cu icircnalta calificare icircn domeniul auditului public intern - 3 persoane
d) directorul general al UCAAPI e) experti din alte domenii de activitate respectiv contab
ilitate publica juridic sisteme informatice - 4 persoane (3) Membrii CAPI cu exceptia
directorului general al UCAAPI nu pot face parte din structurile Ministerului Finantelor
Publice iar modul de nominalizare a acestora se va stabili prin norme aprobate prin
hotaracircre a Guvernului
CAPI va fi condus de un presedinte ales cu majoritate simpla de voturi dintre
membrii comitetului pentru o perioada de 3 ani presedintele convoaca icircntacirclnirile CAPI
Regulamentul de organizare si functionare a CAPI este aprobat de plenul acestuia cu
o majoritate de jumatate plus unu din voturi
Secretariatul tehnic al CAPI este asigurat de UCAAPI
Membrii CAPI vor primi o indemnizatie de sedinta egala cu 20 din nivelul
echivalent salariului brut al secretarilor de stat indemnizatia se suporta din bugetul statului
prin bugetul Ministerului Finantelor Publice
Icircn realizarea obiectivelor sale CAPI are urmatoarele atributii principale
a) dezbate planurile strategice de dezvoltare icircn domeniul auditului public intern si emite o
opinie asupra directiilor de dezvoltare a acestuia
b) dezbate si emite o opinie asupra actului normativ elaborat de UCAAPI icircn domeniul
auditului public intern c) dezbate si avizeaza raportul anual privind activitatea de audit
public intern si icircl prezinta Guvernului d) avizeaza planul misiunilor de audit public intern
de interes national cu implicatii multisectoriale
e) dezbate si emite o opinie asupra rapoartelor de audit public intern de interes national cu
implicatii multisectoriale f) analizeaza importanta recomandarilor formulate de auditorii
interni icircn cazul divergentelor de opinii dintre conducatorul entitatii publice si auditorii
interni emitacircnd o opinie asupra consecintelor neimplementarii recomandarilor formulate de
acestia g) analizeaza acordurile de cooperare icircntre auditul intern si cel extern referitor la
definirea conceptelor si la utilizarea standardelor icircn domeniu schimbul de rezultate din
activitatea propriu-zisa de audit precum si pregatirea profesionala comuna a auditorilor h)
avizeaza numirea si revocarea directorului general al UCAAPI
Icircn cadrul Ministerului Finantelor Publice se constituie Uniunea Centrala de
Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) structurata pe compartimente de
specialitate icircn subordinea directa a ministrului finantelor publice
UCAAPI este condusa de un director general numit de ministrul finantelor publice
cu avizul CAPI Directorul general este functionar public si trebuie sa aiba o icircnalta calificare
profesionala icircn domeniul financiar-contabil sisau al auditului cu o competenta profesionala
corespunzatoare si sa icircndeplineasca cerintele Codului privind conduita etica a auditorului
intern
Icircn realizarea obiectivelor sale UCAAPI are urmatoarele atributii principale
a) elaboreaza conduce si aplica o strategie unitara icircn domeniul auditului public intern si
monitorizeaza la nivel national aceasta activitate
b) dezvolta cadrul normativ icircn domeniul auditului public intern
c) dezvolta si implementeaza proceduri si metodologii uniforme bazate pe standardele
internationale inclusiv manualele de audit intern
d) dezvolta metodologiile icircn domeniul riscului managerial
e) elaboreaza Codul privind conduita etica a auditorului intern
f) avizeaza normele metodologice specifice diferitelor sectoare de activitate icircn domeniul
auditului public intern g) dezvolta sistemul de raportare a rezultatelor activitatii de audit
public intern si elaboreaza raportul anual precum si sinteze pe baza rapoartelor primite h)
efectueaza misiuni de audit public intern de interes national cu implicatii multisectoriale
i) verifica respectarea normelor instructiunilor precum si a Codului privind conduita etica a
auditorului intern de catre compartimentele de audit public intern si poate initia masurile
corective necesare icircn cooperare cu conducatorul entitatii publice icircn cauza
j) coordoneaza sistemul de recrutare si de pregatire profesionala icircn domeniul auditului
public intern
k) avizeaza numireadestituirea sefilor compartimentelor de audit public intern din entitatile
publice l) coopereaza cu Curtea de Conturi si cu alte institutii si autoritati publice din
Romacircnia
m) coopereaza cu autoritatile si organizatiile de control financiar public din alte state
inclusiv din Comisia Europeana
Compartimentul de audit public intern se organizeaza astfel
a) conducatorul institutiei publice sau icircn cazul altor entitati publice organul de conducere
colectiva are obligatia instituirii cadrului organizatoric si functional necesar desfasurarii
activitatii de audit public intern
b) la institutiile publice mici care nu sunt subordonate altor entitati publice auditul public
intern se limiteaza la auditul de regularitate si se efectueaza de catre compartimentele de
audit public intern ale Ministerului Finantelor Publice c) conducatorul entitatii publice
subordonate poate stabili si mentine un compartiment functional de audit public intern cu
acordul entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior iar daca acest compartiment
nu se icircnfiinteaza auditul entitatii respective se efectueaza de catre compartimentul de audit
public intern al entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior
Compartimentul de audit public intern se constituie icircn subordinea directa a
conducerii entitatii publice si prin atributiile sale nu trebuie sa fie implicat icircn elaborarea
procedurilor de control intern si icircn desfasurarea activitatilor supuse auditului public
internConducatorul compartimentului de audit public intern este numitdestituit de catre
conducatorul entitatii publice cu avizul UCAAPI pentru entitatile publice subordonate
numireadestituirea se face cu avizul organului ierarhic superior Conducatorul
compartimentului de audit public intern este responsabil pentru organizarea si desfasurarea
activitatilor de audit
Functia de auditor intern este incompatibila cu exercitarea acestei functii ca activitate
profesionala orientata spre profit sau recompensa
Atributiile compartimentului de audit public intern sunt
a) elaboreaza norme metodologice specifice entitatii publice icircn care icircsi desfasoara
activitatea cu avizul UCAAPI sau al organului ierarhic superior icircn cazul entitatilor publice
subordonate b) elaboreaza proiectul planului anual de audit public intern
c) efectueaza activitati de audit public intern pentru a evalua daca sistemele de management
financiar si control ale entitatii publice sunt transparente si sunt conforme cu normele de
legalitate regularitate economicitate eficienta si eficacitate d) informeaza UCAAPI despre
recomandarile neicircnsusite de cat re conducatorul entitatii publice auditate precum si despre
consecintele acestora
e) raporteaza periodic asupra constatarilor concluziilor si recomandarilor rezultate din
activitatile sale de audit f) elaboreaza raportul anual al activitatii de audit public intern
g) icircn cazul identificarii unor iregularitati sau posibile prejudicii raporteaza imediat
conducatorului entitatii publice si structurii de control intern abilitate
7 REGLEMENTAREA SI COORDONAREA AUDITULUI INTERN
In Romania la recomandarea Comisiei Europene in 1999 s-a introdus auditul intern
o activitate noua care a generat profesia de auditor internin baza OUG 1191999 privind
controlul financiar preventiv si auditul internLegea a produs suficienta perturbare in sistem
deoarece acolo se recomanda transformarea compartimentelor de control financiar de
gestiune in compartimente de audit internTotusi a avut si efecte pozitive prin aparitia
activitatii de audit intern ca o functie a managementului general si prin crearea acestei
dispute conceptuale in Romania intre controlul intern si auditul intern pe de o parte si
controlul extern si auditul extern pe de alta parte
Datorita cresterii rolului auditului intern si intelegerea importantei auditorilor interni
in codul entitatilor si sprijiniti de Comisia Europeana am fost obligati sa scoatem o lege a
auditului intern (6722002) in baza careia toate entitatile publice si cele asimilate acesteia
fonduri bugetare si patrimoniu public sunt obligate sa aiba compartimente de audit intern
(directii servicii birou)
Standardele internationale de audit intern recomanda ca compartimentele de audit
intern sa nu fie mai mici de 3 persoane
In Romania exista aprox 30 de compartimente de audit intern din sistemul public
compartimente mici si izolate (1-2 auditori)Din aceste considerente in proxima perioada
vom completa normele generale cu norme de asociere a auditorilor interni penmtru a realiza
compartimente de minim 3 persoane
Legea 6722002 prevede constituirea unui CAPI format din 11 persoane la nivel
MFPDe asemenea s-a constituit UCAAPI la nivelul MFP si compartimente de audit intern
la nivelul tuturor entitatilor publice care au un volum al fondurilor bugetare de cel putin
100000 euro 3 ani consecutivi
Pentru entitatile publice (mici) care nu ating acest barem il va asigura structura
ierarhic superioara
In concluzie exista intr-un minister o directie de audit (20 persoane) structurata pe 2-3
servicii si compartimente de audit internAvem aprox 1000 si ceva de compartimente mici
de audit
Prin legea 6722002 in care utilizam frecvent ldquoactivitatea de auditrdquo intelegem
-activitatea de asigurare a functionalitatii sistemului de control intern din cadrul entitatii si
activitatea de consiliere
Din aceste considerente Codul legislativ prezentat a fost completat cu normele de exercitare
si organizare a activitatii de audit public intern aprobate prin OMFP 382003Ulterior au mai
fost elaborate si alte documente privind sustinerea functiei de audit intern cum ar fi CODUL
ETIC AL AUDITULUI INTERN OMFP 2522004 dar si alte acte normative de completare
si modificare a actului normativ (OUG 4232003 HG 372004) La recomandarea Comisiei
Europene a trebuit sa dezvoltam normele si pentru partea de consiliere si in acest sens s-a
elaborat OMFP 17022005 privind activitatea de consiliere a auditului intern
In normele 17022005 sunt prezentate tipurile consilierii care pot fi
a)consultanta-avand ca scop solutii pentru eliminarea diferitelor obstacole care impiedica
desfasurarea normala a proceselor stabilire cauze determinarea consecintelor formuland
recomandari
b)capacitatea intelegerii destinata obtinerii de informatii suplimentare pentru cunoasterea in
profunzime a unui sistem necesar personalului care are responsabilitatea implemetarii
acesteia
OMFP 9462005 recomanda nivelului general de management urmatoarele
- controlulinspecţia nu se vor mai organiza ca compartimente distincte ci activitatile de
control vor fi disipate pe fluxul procesului
-organizarea Registrului Riscurilor la nivelul fiecarui compartiment si prin centralizare la
nivelul entitatii
-elaborarea procedurilor scrise si formalizate pentru toate activitatile subactivitatile
programele din cadrul entitatiiAceasta filozofie de organizare a controlului intern in entitati
este prezentata in Indrumarul Metodologic privind Organizarea Controlului Intern existent
pe site-ul MFP
NOTA pentru aceste activitati se recomanda auditorilor interni sa faca facilitarea intelegerii
c)formare si perfectionarea profesiei destinata cunostintelor teoretice si practice gestiunea
riscurilor si controlului intern
Consilierea se organizeaza si desfasoara sub mai multe forme
-misiuni de consiliere formalizate cuprinse in plan care respecta OMFP 17022005 in
general pentru abordari sistematice si metodice si care se finalizeaza cu raport de consiliere
-misiuni de consiliere cu caracter informal neformalizat realizate prin participarea in cadrul
unor comitete schimburi de informatii realizate dupa procedurile specifice acestora
-misiuni de consiliere pentru situatii exceptionale (alegeri cutremur inundatii)
BIBLIOGRAFIE
1 Auditul intern autor MGhita Editura Economica Bucuresti 2004 ISBN 973-709-051-9
2 Audit intern autori Marcel Ghiţă Sorin Briciu şi colaboratorii Editura ULISE Alba Iulia
2005 ISBN 973-87453-1-4
3 Auditul intern icircn sistemul public autori Marcel Ghiţă Mihai Spracircnceană Editura
Tribuna Economică Bucureşti 2006
4 Theorie et practique de lrsquoaudit interne autor Jacques Renard Editions drsquoOrganisation
Paris France 2002 tradusă icircn Romacircnia printr-un proiect finanţat de PHARE sub
coordonarea Ministerului Finanţelor Publice Bucureşti 2003
5 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 94604072005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 67528072005) cu
modificările şi completările ulterioare
6 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 138922082006 privind modificarea şi
completarea Ordinului ministrului finanţelor publice nr 9462005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 77112092006)
7 Legea nr 67219122002 privind auditul public intern (MO nr 95324122002) cu
modificările şi completările ulterioare
C asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare
D realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor
A Coordonarea metodologică comună icircn domeniul auditului public icircn Romacircnia va
conduce pe de-o parte la creşterea icircncrederii CCR icircn calitatea activităţii de audit intern care
se poate baza pe rapoartele auditorilor interni şi icircn acelaşi timp poate să le utilizeze ca puncte
de plecare icircn activitatea proprie Pe de altă parte structurile de audit intern icircşi pot reorienta
propriile activităţi icircn funcţie de constatările şi opiniile auditului extern icircncercacircnd totodată să
evite dublarea eforturilor şi a resurselor alocate de către cele două instituţii de audit
Protocolul de cooperare pentru realizarea coordonării metodologice ar trebui să se refere
următoarele
cooperare reciprocă cu maximă operativitate pentru elaborarea şi actualizarea normelor
curente şi a intenţiilor legislative privind icircmbunătăţirea cadrului normativ
transmiterea comentariilor reciproce asupra cadrului procedural şi existenţa disponibilităţii de
a accepta comentariile şi de a le include icircn normele proprii cu respectarea judecăţii
profesionale şi păstrarea independenţei
bull realizarea icircntacirclnirilor periodice icircntre specialişti pentru dezbaterea anumitor soluţii
metodologice comune icircn vederea icircnţelegerii profunde a acestora
bull informarea reciprocă asupra intenţiilor de modificare a cadrului normativ şi procedural de
desfăşurare a activităţii de audit
bull solicitarea de consiliere pentru icircmbunătăţirea şi compatibilizarea metodologiilor proprii de
audit şi a manualelor ghidurilor şi procedurilor de lucru fără a prejudicia independenţa şi
opiniile profe-sionale ale auditorilor
bull dezvoltarea metodologiilor comune pe baza analizei riscului care să permită focalizarea
acti-vităţii de audit intern pe domeniile-cheie ale entităţii publice
B Coordonarea planurilor de activitate ale structurilor de audit intern ale entităţilor
publice cu cele ale CCR cu scopul de a preveni suprapuneri ale activităţilor de audit dar şi
pentru a se completa reciproc prin identificarea şi evaluarea riscurilor rezultate astfel icircncacirct să
poată fi auditate arii cacirct mai extinse ale sistemelor din sectorul public
Icircn activitatea de coordonare a planurilor se impune respectarea unor principii generale
precum
evitarea suprapunerii perioadelor auditabile
misiunile de audit extern de regulă să fie ulterioare misiunilor de audit intern
stabilirea misiunilor de audit de interes comun a obiectivelor acestora şi a
termenelor de realizare
elaborarea unor planuri pentru situaţii neprevăzute cacircnd managerii deturnează
activitatea de audit intern
analiza şi discutarea planurilor curente icircn vederea elaborării planurilor anuale
viitoare de audit şi realizarea unor eventuale schimburi de informaţii privind entităţile ce
urmează a fi auditate
Protocolul de colaborare ar trebui să stabilească şi un calendar comun pentru
definitivarea proiec-telor planurilor de audit intern pentru anul următor corelate cu planul
de activitate propriu al CCR
C Asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare determină necesitatea
informării reciproce asupra modului de desfăşurare propriu-zisă a misiunilor de audit şi
asupra constatărilor deosebite din cuprinsul rapoartelor de audit astfel
icircn situaţia apariţiei icircn timpul derulării misiunilor de audit a unor grave suspiciuni
privind existenţa unui management defectuos sau a unor cazuri de fraudă structurile de
audit intern şi cele de audit extern funcţie de nivelul la care se situează entitatea auditată
se impune să se informeze reciproc dar cu respectarea principiului independenţei
icircn vederea realizării practice a schimbului de informaţii părţile vor proceda la
transmiterea reciprocă a constatărilor importante din rapoartele de audit cu acordul
managerilor inclusiv informarea reciprocă despre modul de implementare a
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn cadrul misiunilor de audit
de asemenea icircn spiritul celor expuse mai sus părţile se vor invita reciproc pentru a
participa la şedinţele de icircnchidere a misiunilor de audit icircn situaţiile icircn care consideră
necesară prezenţa celeilalte părţi şi se vor informa despre modul de implementare al
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn ca-drul misiunilor de audit
D Realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor se impune icircn mod sistematic
cu scopul de a utiliza eficient rezultatele activităţii celeilalte entităţi icircn vederea atingerii
obiectivelor prestabilite Icircn acest sens considerăm necesitatea instituirii unui sistem de
colaborare privind cel puţin
- invitarea reciprocă a auditorilor celor două structuri la cursurile organizate sub
egida acestora inclusiv la acele iniţiative ale Uniunii Europene care se referă la controlul
şi protejarea intereselor financiare ale acesteia
- organizarea de dezbateri seminarii pe teme de interes comun privind analiza
riscurilor modul de utilizare a tehnicilor şi instrumentelor de audit sisteme de
implementare a recomandărilor şi concluziilor şa
- transmiterea reciprocă a materialelor şi informaţiilor cu caracter de noutate din
sfera auditului
Icircn vederea asigurării atingerii acestor obiective apreciem necesitatea
permanentizării activităţii unui grup de lucru care să aibă şi iniţiativa realizării
protocolului de colaborare dintre cele două instituţii CCR şi UCAAPI-MFP
Concret icircn baza acestui protocol dar şi a legislaţiei care reglementează cele două
domenii CCR icircn conformitate cu art 18 din lege va evalua activitatea de control financiar
propriu inclusiv activitatea de audit intern Astfel se impune ca auditorii publici externi să
analizeze icircn cadrul entităţilor auditate icircn principal următoarele aspecte
(1) Organizarea şi managementul structurilor de audit intern
- organizarea compartimentului de audit intern subordonarea şi raportarea directă către
conducerea entităţii publice
- stabilirea atribuţiilor şi responsabilităţilor auditorilor interni conform cadrului legal
- organizarea activităţii de audit intern icircn mod distinct de celelalte activităţi din entitatea
publică
- neimplicarea auditorilor interni icircn elaborarea procedurilor de control sau icircn derularea
efectivă a unor activităţi auditabile
- numirearevocarea şefilor compartimentului de audit intern şi a auditorilor interni
- calitatea şi natura domeniilor cuprinse icircn programul de asigurare şi icircmbunătăţire a
calităţii activităţii de audit intern
- fundamentarea necesarului de auditori pentru funcţionarea optimă a structurilor de
audit intern
- frecvenţa şi modul de apel la resursele externe necesare efectuării misiunilor de audit
intern
- profilul şi competenţa profesională a auditorilor interni
((2) Planificarea auditului intern
elaborarea planului ndash structură aprobare şi actualizare
fundamentarea acţiunilor din plan ndash analiza riscului selectarea şi icircntocmirea referatului
de jus-tificare
concordanţa misiunilor cuprinse icircn plan cu zonele de risc ridicat al domeniilor de
activitate ale entităţii publice
analiza gradului de icircndeplinire a misiunilor de audit planificate
(3) Modul de respectare a metodologiei şi procedurilor icircn derularea misiunilor de audit
public intern
evaluarea normelor metodologice proprii privind activitatea de audit intern
Carta auditului intern
aplicarea efectivă a metodologiei şi procedurilor specifice muncii de audit intern
respectarea principiilor Codului privind conduita etică referitoare la obiectivitatea
integritatea şi asigurarea independenţei auditorilor interni
programul de pregătire profesională
declararea incompatibilităţilor auditorilor interni
respectarea confidenţialităţii profesionale
(4) Evaluarea desfăşurării misiunilor de audit intern
definirea obiectivelor misiunii icircn urma analizei de risc
tematica icircn detaliu şi intervenţia la faţa locului
pertinenţa constatărilor cauzelor consecinţelor şi recomandărilor
respectarea structurii standard a raportului de audit intern
difuzarea raportului de audit intern
(5) Urmărirea implementării recomandărilor formulate icircn rapoartele de audit intern
analiza planului de acţiune şi a calendarului de implementare
gradul de implementare a recomandărilor şi a cauzelor care au condus la neicircndeplinirea
unor recomandări
aprecierea activităţii de audit intern din partea structurilor auditate şi a conducerii
entităţii publice
(6) Organizarea sistemului de raportare a activităţii de audit intern
raportarea recomandărilor neacceptate sau acceptate dar neimplementate
raportarea iregularităţilor
raportul anual de activitate
Constatările auditorilor publici externi rezultate din evaluarea activităţilor de audit
intern consemnate icircn rapoartele de audit icircncheiate vor fi sintetizate de către structurile de
control teritoriale şi se vor transmite departamentului de specialitate pentru a fi cuprinse icircn
Raportul public anual al Curţii de Conturi icircntr-o secţiune distinctă intitulată ldquoEvaluarea
sistemelor de control şi audit internrdquo
Icircn acest sens art 8 lit ldquolrdquo din Legea nr 67219122002 privind auditul public intern
(MO nr 95324122002) cu modificările şi completările ulterioare republicată prevede
colaborarea CCR cu UCAAPI - MFP pentru
- compatibilizarea cadrului procedural utilizat de auditori icircn desfăşurarea activităţii şi
raportarea rezultatelor auditului icircn vederea realizării unei relaţii bazată pe icircncredere
- icircnţelegerea reciprocă a tehnicilor şi instrumentelor utilizate de auditori şi armonizarea
acestora pentru a asigura un caracter unitar icircn stabilirea constatărilor şi evaluarea cauzelor şi
concluzii-lor activităţii de audit
- recunoaşterea reciprocă a nivelului calitativ al recomandărilor şi opiniilor conţinute icircn
rapoartele de audit utilizate ca puncte de plecare icircn derularea viitoarelor misiuni de audit
intern sau extern
Totodată CCR va dezvolta colaborarea cu structurile de audit intern din cadrul
entităţilor publice controlate pentru
- analiza comună a programelor de audit multianuale şi anuale pentru asigurarea
complementarităţii domeniilor supuse auditării
- stabilirea misiunilor de interes comun a obiectivelor acestora şi a termenelor de realizare
avacircnd icircn vedere respectarea principiului ca misiunile de audit public extern de regulă să fie
ulterioare misiunilor de audit intern
- evitarea suprapunerii perioadelor icircn care se desfăşoară efectiv auditul
Din aceste considerente entităţile supuse controlului CCR sunt obligate să transmită
acesteia pacircnă la sfacircrşitul trimestrului I pentru anul precedent raportul privind desfăşurarea şi
realizarea programului de audit intern
Raportarea activităţii de audit intern se face pe baza raportului cadru adoptat după
modelul Comisiei Europene difuzat de UCAAPI icircn calitate de responsabilă cu coordonarea
şi supravegherea auditului intern pentru toţi ordonatorii principali de credite Aceştia la racircndul
lor transmit raportul cadru la toate unităţile aflate icircn subordinea sub autoritatea sau icircn
coordonarea lor şi care au organizată potrivit legii activitatea de audit intern
Rapoartele vor constitui o sursă importantă de informare pentru auditorii publici externi
asupra activităţii de audit intern desfăşurată icircn cadrul entităţii publice respectiv de a cunoaşte
misiunile de audit derulate obiectivele acesteia natura constatărilor şi tipul recomandărilor
formulate Auditorii publici externi pot utiliza aceste informaţii pe care le supun propriei
judecăţi profesionale
Considerăm că profesioniştii din cele două domenii sunt conştienţi de
complementaritatea activităţilor icircntr-o societate tot mai specializată de impactul activităţilor
de audit pentru toate categoriile de management de aşteptările tuturor salariaţilor din cadrul
entităţilor de la AUDITORI şi care nu pot să-şi atingă obiectivele fără realizarea unor
organisme de contact care să funcţioneze ca interfeţe icircntre diversele structuri publice centrale
pe bază de profesionalism
UCAAPI are preocupări pentru alinierea la exigenţele şi standardele internaţionale ceea
ce va contribui la o mai bună comunicare icircntre instituţiile noastre şi organismele naţionale
regionale şi inter-naţionale
6 Auditul intern in sistemul public din Romania
Auditul intern este implementat din 1941 In Europa a fost introdus de UE din 1995 in
Romania in 1999 s-a dat prima lege (legea nr 1191999- privind controlul intern si controlul
financiar prevenitvin cadrul controlului intern functiona si auditul intern ulterior partea de
audit intern a fost abrogata si a ramas numai partea de control intern si control financiar
preventiv) in 2002cu intrare in aplicare din 2003 s-a infiintat auditul intern public din
Romania in baza legii 6722002
In 2002-2003 pana in prezent a fost o lupta pentru implementarea auditului intern
Prin legea nr 6722002 privind auditul public intern si OG 372004 privind
modificarile si completarile acestuia a fost reglementat auditul intern in entitatile publice ca
activitatea functional independenta si obiectiva
In entitatile economice din sistemul privat auditul intern este reglementat prin OUG
nr 751999 privind activitatea de audit financiar republicata prin legea 1332002
Pentru restul entitatilor din sistemul privat auditul intern nu este obligatoriu dar si
acestea sunt interesate sa-si organizeze activitatea de audit intern pentru accesarea
eventualelor fonduri structurale europene
Organizarea auditului intern (AI)
Din punct de vedere structural
a) Comitetul pentru API (CAPI)
b) Unitatea Centrala de Armonizare pentru API (UCAAPI)
c) Compartimentele de API din entitatile publice
Nota pctele a) si b) sunt organizate in structura Ministerului de Finante
Se icircnfiinteaza Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI) pe lacircnga Unitatea
Centrala de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) organism cu caracter
consultativ pentru a actiona icircn vederea definirii strategiei si a icircmbunatatirii activitatii de
audit public intern icircn sectorul public
CAPI cuprinde 11 membri astfel a) presedintele Camerei Auditorilor Financiari din
Romacircnia
b) profesori universitari cu specialitate icircn domeniul auditului public intern - 2 persoane
c) specialisti cu icircnalta calificare icircn domeniul auditului public intern - 3 persoane
d) directorul general al UCAAPI e) experti din alte domenii de activitate respectiv contab
ilitate publica juridic sisteme informatice - 4 persoane (3) Membrii CAPI cu exceptia
directorului general al UCAAPI nu pot face parte din structurile Ministerului Finantelor
Publice iar modul de nominalizare a acestora se va stabili prin norme aprobate prin
hotaracircre a Guvernului
CAPI va fi condus de un presedinte ales cu majoritate simpla de voturi dintre
membrii comitetului pentru o perioada de 3 ani presedintele convoaca icircntacirclnirile CAPI
Regulamentul de organizare si functionare a CAPI este aprobat de plenul acestuia cu
o majoritate de jumatate plus unu din voturi
Secretariatul tehnic al CAPI este asigurat de UCAAPI
Membrii CAPI vor primi o indemnizatie de sedinta egala cu 20 din nivelul
echivalent salariului brut al secretarilor de stat indemnizatia se suporta din bugetul statului
prin bugetul Ministerului Finantelor Publice
Icircn realizarea obiectivelor sale CAPI are urmatoarele atributii principale
a) dezbate planurile strategice de dezvoltare icircn domeniul auditului public intern si emite o
opinie asupra directiilor de dezvoltare a acestuia
b) dezbate si emite o opinie asupra actului normativ elaborat de UCAAPI icircn domeniul
auditului public intern c) dezbate si avizeaza raportul anual privind activitatea de audit
public intern si icircl prezinta Guvernului d) avizeaza planul misiunilor de audit public intern
de interes national cu implicatii multisectoriale
e) dezbate si emite o opinie asupra rapoartelor de audit public intern de interes national cu
implicatii multisectoriale f) analizeaza importanta recomandarilor formulate de auditorii
interni icircn cazul divergentelor de opinii dintre conducatorul entitatii publice si auditorii
interni emitacircnd o opinie asupra consecintelor neimplementarii recomandarilor formulate de
acestia g) analizeaza acordurile de cooperare icircntre auditul intern si cel extern referitor la
definirea conceptelor si la utilizarea standardelor icircn domeniu schimbul de rezultate din
activitatea propriu-zisa de audit precum si pregatirea profesionala comuna a auditorilor h)
avizeaza numirea si revocarea directorului general al UCAAPI
Icircn cadrul Ministerului Finantelor Publice se constituie Uniunea Centrala de
Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) structurata pe compartimente de
specialitate icircn subordinea directa a ministrului finantelor publice
UCAAPI este condusa de un director general numit de ministrul finantelor publice
cu avizul CAPI Directorul general este functionar public si trebuie sa aiba o icircnalta calificare
profesionala icircn domeniul financiar-contabil sisau al auditului cu o competenta profesionala
corespunzatoare si sa icircndeplineasca cerintele Codului privind conduita etica a auditorului
intern
Icircn realizarea obiectivelor sale UCAAPI are urmatoarele atributii principale
a) elaboreaza conduce si aplica o strategie unitara icircn domeniul auditului public intern si
monitorizeaza la nivel national aceasta activitate
b) dezvolta cadrul normativ icircn domeniul auditului public intern
c) dezvolta si implementeaza proceduri si metodologii uniforme bazate pe standardele
internationale inclusiv manualele de audit intern
d) dezvolta metodologiile icircn domeniul riscului managerial
e) elaboreaza Codul privind conduita etica a auditorului intern
f) avizeaza normele metodologice specifice diferitelor sectoare de activitate icircn domeniul
auditului public intern g) dezvolta sistemul de raportare a rezultatelor activitatii de audit
public intern si elaboreaza raportul anual precum si sinteze pe baza rapoartelor primite h)
efectueaza misiuni de audit public intern de interes national cu implicatii multisectoriale
i) verifica respectarea normelor instructiunilor precum si a Codului privind conduita etica a
auditorului intern de catre compartimentele de audit public intern si poate initia masurile
corective necesare icircn cooperare cu conducatorul entitatii publice icircn cauza
j) coordoneaza sistemul de recrutare si de pregatire profesionala icircn domeniul auditului
public intern
k) avizeaza numireadestituirea sefilor compartimentelor de audit public intern din entitatile
publice l) coopereaza cu Curtea de Conturi si cu alte institutii si autoritati publice din
Romacircnia
m) coopereaza cu autoritatile si organizatiile de control financiar public din alte state
inclusiv din Comisia Europeana
Compartimentul de audit public intern se organizeaza astfel
a) conducatorul institutiei publice sau icircn cazul altor entitati publice organul de conducere
colectiva are obligatia instituirii cadrului organizatoric si functional necesar desfasurarii
activitatii de audit public intern
b) la institutiile publice mici care nu sunt subordonate altor entitati publice auditul public
intern se limiteaza la auditul de regularitate si se efectueaza de catre compartimentele de
audit public intern ale Ministerului Finantelor Publice c) conducatorul entitatii publice
subordonate poate stabili si mentine un compartiment functional de audit public intern cu
acordul entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior iar daca acest compartiment
nu se icircnfiinteaza auditul entitatii respective se efectueaza de catre compartimentul de audit
public intern al entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior
Compartimentul de audit public intern se constituie icircn subordinea directa a
conducerii entitatii publice si prin atributiile sale nu trebuie sa fie implicat icircn elaborarea
procedurilor de control intern si icircn desfasurarea activitatilor supuse auditului public
internConducatorul compartimentului de audit public intern este numitdestituit de catre
conducatorul entitatii publice cu avizul UCAAPI pentru entitatile publice subordonate
numireadestituirea se face cu avizul organului ierarhic superior Conducatorul
compartimentului de audit public intern este responsabil pentru organizarea si desfasurarea
activitatilor de audit
Functia de auditor intern este incompatibila cu exercitarea acestei functii ca activitate
profesionala orientata spre profit sau recompensa
Atributiile compartimentului de audit public intern sunt
a) elaboreaza norme metodologice specifice entitatii publice icircn care icircsi desfasoara
activitatea cu avizul UCAAPI sau al organului ierarhic superior icircn cazul entitatilor publice
subordonate b) elaboreaza proiectul planului anual de audit public intern
c) efectueaza activitati de audit public intern pentru a evalua daca sistemele de management
financiar si control ale entitatii publice sunt transparente si sunt conforme cu normele de
legalitate regularitate economicitate eficienta si eficacitate d) informeaza UCAAPI despre
recomandarile neicircnsusite de cat re conducatorul entitatii publice auditate precum si despre
consecintele acestora
e) raporteaza periodic asupra constatarilor concluziilor si recomandarilor rezultate din
activitatile sale de audit f) elaboreaza raportul anual al activitatii de audit public intern
g) icircn cazul identificarii unor iregularitati sau posibile prejudicii raporteaza imediat
conducatorului entitatii publice si structurii de control intern abilitate
7 REGLEMENTAREA SI COORDONAREA AUDITULUI INTERN
In Romania la recomandarea Comisiei Europene in 1999 s-a introdus auditul intern
o activitate noua care a generat profesia de auditor internin baza OUG 1191999 privind
controlul financiar preventiv si auditul internLegea a produs suficienta perturbare in sistem
deoarece acolo se recomanda transformarea compartimentelor de control financiar de
gestiune in compartimente de audit internTotusi a avut si efecte pozitive prin aparitia
activitatii de audit intern ca o functie a managementului general si prin crearea acestei
dispute conceptuale in Romania intre controlul intern si auditul intern pe de o parte si
controlul extern si auditul extern pe de alta parte
Datorita cresterii rolului auditului intern si intelegerea importantei auditorilor interni
in codul entitatilor si sprijiniti de Comisia Europeana am fost obligati sa scoatem o lege a
auditului intern (6722002) in baza careia toate entitatile publice si cele asimilate acesteia
fonduri bugetare si patrimoniu public sunt obligate sa aiba compartimente de audit intern
(directii servicii birou)
Standardele internationale de audit intern recomanda ca compartimentele de audit
intern sa nu fie mai mici de 3 persoane
In Romania exista aprox 30 de compartimente de audit intern din sistemul public
compartimente mici si izolate (1-2 auditori)Din aceste considerente in proxima perioada
vom completa normele generale cu norme de asociere a auditorilor interni penmtru a realiza
compartimente de minim 3 persoane
Legea 6722002 prevede constituirea unui CAPI format din 11 persoane la nivel
MFPDe asemenea s-a constituit UCAAPI la nivelul MFP si compartimente de audit intern
la nivelul tuturor entitatilor publice care au un volum al fondurilor bugetare de cel putin
100000 euro 3 ani consecutivi
Pentru entitatile publice (mici) care nu ating acest barem il va asigura structura
ierarhic superioara
In concluzie exista intr-un minister o directie de audit (20 persoane) structurata pe 2-3
servicii si compartimente de audit internAvem aprox 1000 si ceva de compartimente mici
de audit
Prin legea 6722002 in care utilizam frecvent ldquoactivitatea de auditrdquo intelegem
-activitatea de asigurare a functionalitatii sistemului de control intern din cadrul entitatii si
activitatea de consiliere
Din aceste considerente Codul legislativ prezentat a fost completat cu normele de exercitare
si organizare a activitatii de audit public intern aprobate prin OMFP 382003Ulterior au mai
fost elaborate si alte documente privind sustinerea functiei de audit intern cum ar fi CODUL
ETIC AL AUDITULUI INTERN OMFP 2522004 dar si alte acte normative de completare
si modificare a actului normativ (OUG 4232003 HG 372004) La recomandarea Comisiei
Europene a trebuit sa dezvoltam normele si pentru partea de consiliere si in acest sens s-a
elaborat OMFP 17022005 privind activitatea de consiliere a auditului intern
In normele 17022005 sunt prezentate tipurile consilierii care pot fi
a)consultanta-avand ca scop solutii pentru eliminarea diferitelor obstacole care impiedica
desfasurarea normala a proceselor stabilire cauze determinarea consecintelor formuland
recomandari
b)capacitatea intelegerii destinata obtinerii de informatii suplimentare pentru cunoasterea in
profunzime a unui sistem necesar personalului care are responsabilitatea implemetarii
acesteia
OMFP 9462005 recomanda nivelului general de management urmatoarele
- controlulinspecţia nu se vor mai organiza ca compartimente distincte ci activitatile de
control vor fi disipate pe fluxul procesului
-organizarea Registrului Riscurilor la nivelul fiecarui compartiment si prin centralizare la
nivelul entitatii
-elaborarea procedurilor scrise si formalizate pentru toate activitatile subactivitatile
programele din cadrul entitatiiAceasta filozofie de organizare a controlului intern in entitati
este prezentata in Indrumarul Metodologic privind Organizarea Controlului Intern existent
pe site-ul MFP
NOTA pentru aceste activitati se recomanda auditorilor interni sa faca facilitarea intelegerii
c)formare si perfectionarea profesiei destinata cunostintelor teoretice si practice gestiunea
riscurilor si controlului intern
Consilierea se organizeaza si desfasoara sub mai multe forme
-misiuni de consiliere formalizate cuprinse in plan care respecta OMFP 17022005 in
general pentru abordari sistematice si metodice si care se finalizeaza cu raport de consiliere
-misiuni de consiliere cu caracter informal neformalizat realizate prin participarea in cadrul
unor comitete schimburi de informatii realizate dupa procedurile specifice acestora
-misiuni de consiliere pentru situatii exceptionale (alegeri cutremur inundatii)
BIBLIOGRAFIE
1 Auditul intern autor MGhita Editura Economica Bucuresti 2004 ISBN 973-709-051-9
2 Audit intern autori Marcel Ghiţă Sorin Briciu şi colaboratorii Editura ULISE Alba Iulia
2005 ISBN 973-87453-1-4
3 Auditul intern icircn sistemul public autori Marcel Ghiţă Mihai Spracircnceană Editura
Tribuna Economică Bucureşti 2006
4 Theorie et practique de lrsquoaudit interne autor Jacques Renard Editions drsquoOrganisation
Paris France 2002 tradusă icircn Romacircnia printr-un proiect finanţat de PHARE sub
coordonarea Ministerului Finanţelor Publice Bucureşti 2003
5 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 94604072005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 67528072005) cu
modificările şi completările ulterioare
6 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 138922082006 privind modificarea şi
completarea Ordinului ministrului finanţelor publice nr 9462005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 77112092006)
7 Legea nr 67219122002 privind auditul public intern (MO nr 95324122002) cu
modificările şi completările ulterioare
misiunile de audit extern de regulă să fie ulterioare misiunilor de audit intern
stabilirea misiunilor de audit de interes comun a obiectivelor acestora şi a
termenelor de realizare
elaborarea unor planuri pentru situaţii neprevăzute cacircnd managerii deturnează
activitatea de audit intern
analiza şi discutarea planurilor curente icircn vederea elaborării planurilor anuale
viitoare de audit şi realizarea unor eventuale schimburi de informaţii privind entităţile ce
urmează a fi auditate
Protocolul de colaborare ar trebui să stabilească şi un calendar comun pentru
definitivarea proiec-telor planurilor de audit intern pentru anul următor corelate cu planul
de activitate propriu al CCR
C Asigurarea schimbului de informaţii icircn procesul de auditare determină necesitatea
informării reciproce asupra modului de desfăşurare propriu-zisă a misiunilor de audit şi
asupra constatărilor deosebite din cuprinsul rapoartelor de audit astfel
icircn situaţia apariţiei icircn timpul derulării misiunilor de audit a unor grave suspiciuni
privind existenţa unui management defectuos sau a unor cazuri de fraudă structurile de
audit intern şi cele de audit extern funcţie de nivelul la care se situează entitatea auditată
se impune să se informeze reciproc dar cu respectarea principiului independenţei
icircn vederea realizării practice a schimbului de informaţii părţile vor proceda la
transmiterea reciprocă a constatărilor importante din rapoartele de audit cu acordul
managerilor inclusiv informarea reciprocă despre modul de implementare a
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn cadrul misiunilor de audit
de asemenea icircn spiritul celor expuse mai sus părţile se vor invita reciproc pentru a
participa la şedinţele de icircnchidere a misiunilor de audit icircn situaţiile icircn care consideră
necesară prezenţa celeilalte părţi şi se vor informa despre modul de implementare al
recomandărilor şi concluziilor formulate icircn ca-drul misiunilor de audit
D Realizarea pregătirii profesionale unitare a auditorilor se impune icircn mod sistematic
cu scopul de a utiliza eficient rezultatele activităţii celeilalte entităţi icircn vederea atingerii
obiectivelor prestabilite Icircn acest sens considerăm necesitatea instituirii unui sistem de
colaborare privind cel puţin
- invitarea reciprocă a auditorilor celor două structuri la cursurile organizate sub
egida acestora inclusiv la acele iniţiative ale Uniunii Europene care se referă la controlul
şi protejarea intereselor financiare ale acesteia
- organizarea de dezbateri seminarii pe teme de interes comun privind analiza
riscurilor modul de utilizare a tehnicilor şi instrumentelor de audit sisteme de
implementare a recomandărilor şi concluziilor şa
- transmiterea reciprocă a materialelor şi informaţiilor cu caracter de noutate din
sfera auditului
Icircn vederea asigurării atingerii acestor obiective apreciem necesitatea
permanentizării activităţii unui grup de lucru care să aibă şi iniţiativa realizării
protocolului de colaborare dintre cele două instituţii CCR şi UCAAPI-MFP
Concret icircn baza acestui protocol dar şi a legislaţiei care reglementează cele două
domenii CCR icircn conformitate cu art 18 din lege va evalua activitatea de control financiar
propriu inclusiv activitatea de audit intern Astfel se impune ca auditorii publici externi să
analizeze icircn cadrul entităţilor auditate icircn principal următoarele aspecte
(1) Organizarea şi managementul structurilor de audit intern
- organizarea compartimentului de audit intern subordonarea şi raportarea directă către
conducerea entităţii publice
- stabilirea atribuţiilor şi responsabilităţilor auditorilor interni conform cadrului legal
- organizarea activităţii de audit intern icircn mod distinct de celelalte activităţi din entitatea
publică
- neimplicarea auditorilor interni icircn elaborarea procedurilor de control sau icircn derularea
efectivă a unor activităţi auditabile
- numirearevocarea şefilor compartimentului de audit intern şi a auditorilor interni
- calitatea şi natura domeniilor cuprinse icircn programul de asigurare şi icircmbunătăţire a
calităţii activităţii de audit intern
- fundamentarea necesarului de auditori pentru funcţionarea optimă a structurilor de
audit intern
- frecvenţa şi modul de apel la resursele externe necesare efectuării misiunilor de audit
intern
- profilul şi competenţa profesională a auditorilor interni
((2) Planificarea auditului intern
elaborarea planului ndash structură aprobare şi actualizare
fundamentarea acţiunilor din plan ndash analiza riscului selectarea şi icircntocmirea referatului
de jus-tificare
concordanţa misiunilor cuprinse icircn plan cu zonele de risc ridicat al domeniilor de
activitate ale entităţii publice
analiza gradului de icircndeplinire a misiunilor de audit planificate
(3) Modul de respectare a metodologiei şi procedurilor icircn derularea misiunilor de audit
public intern
evaluarea normelor metodologice proprii privind activitatea de audit intern
Carta auditului intern
aplicarea efectivă a metodologiei şi procedurilor specifice muncii de audit intern
respectarea principiilor Codului privind conduita etică referitoare la obiectivitatea
integritatea şi asigurarea independenţei auditorilor interni
programul de pregătire profesională
declararea incompatibilităţilor auditorilor interni
respectarea confidenţialităţii profesionale
(4) Evaluarea desfăşurării misiunilor de audit intern
definirea obiectivelor misiunii icircn urma analizei de risc
tematica icircn detaliu şi intervenţia la faţa locului
pertinenţa constatărilor cauzelor consecinţelor şi recomandărilor
respectarea structurii standard a raportului de audit intern
difuzarea raportului de audit intern
(5) Urmărirea implementării recomandărilor formulate icircn rapoartele de audit intern
analiza planului de acţiune şi a calendarului de implementare
gradul de implementare a recomandărilor şi a cauzelor care au condus la neicircndeplinirea
unor recomandări
aprecierea activităţii de audit intern din partea structurilor auditate şi a conducerii
entităţii publice
(6) Organizarea sistemului de raportare a activităţii de audit intern
raportarea recomandărilor neacceptate sau acceptate dar neimplementate
raportarea iregularităţilor
raportul anual de activitate
Constatările auditorilor publici externi rezultate din evaluarea activităţilor de audit
intern consemnate icircn rapoartele de audit icircncheiate vor fi sintetizate de către structurile de
control teritoriale şi se vor transmite departamentului de specialitate pentru a fi cuprinse icircn
Raportul public anual al Curţii de Conturi icircntr-o secţiune distinctă intitulată ldquoEvaluarea
sistemelor de control şi audit internrdquo
Icircn acest sens art 8 lit ldquolrdquo din Legea nr 67219122002 privind auditul public intern
(MO nr 95324122002) cu modificările şi completările ulterioare republicată prevede
colaborarea CCR cu UCAAPI - MFP pentru
- compatibilizarea cadrului procedural utilizat de auditori icircn desfăşurarea activităţii şi
raportarea rezultatelor auditului icircn vederea realizării unei relaţii bazată pe icircncredere
- icircnţelegerea reciprocă a tehnicilor şi instrumentelor utilizate de auditori şi armonizarea
acestora pentru a asigura un caracter unitar icircn stabilirea constatărilor şi evaluarea cauzelor şi
concluzii-lor activităţii de audit
- recunoaşterea reciprocă a nivelului calitativ al recomandărilor şi opiniilor conţinute icircn
rapoartele de audit utilizate ca puncte de plecare icircn derularea viitoarelor misiuni de audit
intern sau extern
Totodată CCR va dezvolta colaborarea cu structurile de audit intern din cadrul
entităţilor publice controlate pentru
- analiza comună a programelor de audit multianuale şi anuale pentru asigurarea
complementarităţii domeniilor supuse auditării
- stabilirea misiunilor de interes comun a obiectivelor acestora şi a termenelor de realizare
avacircnd icircn vedere respectarea principiului ca misiunile de audit public extern de regulă să fie
ulterioare misiunilor de audit intern
- evitarea suprapunerii perioadelor icircn care se desfăşoară efectiv auditul
Din aceste considerente entităţile supuse controlului CCR sunt obligate să transmită
acesteia pacircnă la sfacircrşitul trimestrului I pentru anul precedent raportul privind desfăşurarea şi
realizarea programului de audit intern
Raportarea activităţii de audit intern se face pe baza raportului cadru adoptat după
modelul Comisiei Europene difuzat de UCAAPI icircn calitate de responsabilă cu coordonarea
şi supravegherea auditului intern pentru toţi ordonatorii principali de credite Aceştia la racircndul
lor transmit raportul cadru la toate unităţile aflate icircn subordinea sub autoritatea sau icircn
coordonarea lor şi care au organizată potrivit legii activitatea de audit intern
Rapoartele vor constitui o sursă importantă de informare pentru auditorii publici externi
asupra activităţii de audit intern desfăşurată icircn cadrul entităţii publice respectiv de a cunoaşte
misiunile de audit derulate obiectivele acesteia natura constatărilor şi tipul recomandărilor
formulate Auditorii publici externi pot utiliza aceste informaţii pe care le supun propriei
judecăţi profesionale
Considerăm că profesioniştii din cele două domenii sunt conştienţi de
complementaritatea activităţilor icircntr-o societate tot mai specializată de impactul activităţilor
de audit pentru toate categoriile de management de aşteptările tuturor salariaţilor din cadrul
entităţilor de la AUDITORI şi care nu pot să-şi atingă obiectivele fără realizarea unor
organisme de contact care să funcţioneze ca interfeţe icircntre diversele structuri publice centrale
pe bază de profesionalism
UCAAPI are preocupări pentru alinierea la exigenţele şi standardele internaţionale ceea
ce va contribui la o mai bună comunicare icircntre instituţiile noastre şi organismele naţionale
regionale şi inter-naţionale
6 Auditul intern in sistemul public din Romania
Auditul intern este implementat din 1941 In Europa a fost introdus de UE din 1995 in
Romania in 1999 s-a dat prima lege (legea nr 1191999- privind controlul intern si controlul
financiar prevenitvin cadrul controlului intern functiona si auditul intern ulterior partea de
audit intern a fost abrogata si a ramas numai partea de control intern si control financiar
preventiv) in 2002cu intrare in aplicare din 2003 s-a infiintat auditul intern public din
Romania in baza legii 6722002
In 2002-2003 pana in prezent a fost o lupta pentru implementarea auditului intern
Prin legea nr 6722002 privind auditul public intern si OG 372004 privind
modificarile si completarile acestuia a fost reglementat auditul intern in entitatile publice ca
activitatea functional independenta si obiectiva
In entitatile economice din sistemul privat auditul intern este reglementat prin OUG
nr 751999 privind activitatea de audit financiar republicata prin legea 1332002
Pentru restul entitatilor din sistemul privat auditul intern nu este obligatoriu dar si
acestea sunt interesate sa-si organizeze activitatea de audit intern pentru accesarea
eventualelor fonduri structurale europene
Organizarea auditului intern (AI)
Din punct de vedere structural
a) Comitetul pentru API (CAPI)
b) Unitatea Centrala de Armonizare pentru API (UCAAPI)
c) Compartimentele de API din entitatile publice
Nota pctele a) si b) sunt organizate in structura Ministerului de Finante
Se icircnfiinteaza Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI) pe lacircnga Unitatea
Centrala de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) organism cu caracter
consultativ pentru a actiona icircn vederea definirii strategiei si a icircmbunatatirii activitatii de
audit public intern icircn sectorul public
CAPI cuprinde 11 membri astfel a) presedintele Camerei Auditorilor Financiari din
Romacircnia
b) profesori universitari cu specialitate icircn domeniul auditului public intern - 2 persoane
c) specialisti cu icircnalta calificare icircn domeniul auditului public intern - 3 persoane
d) directorul general al UCAAPI e) experti din alte domenii de activitate respectiv contab
ilitate publica juridic sisteme informatice - 4 persoane (3) Membrii CAPI cu exceptia
directorului general al UCAAPI nu pot face parte din structurile Ministerului Finantelor
Publice iar modul de nominalizare a acestora se va stabili prin norme aprobate prin
hotaracircre a Guvernului
CAPI va fi condus de un presedinte ales cu majoritate simpla de voturi dintre
membrii comitetului pentru o perioada de 3 ani presedintele convoaca icircntacirclnirile CAPI
Regulamentul de organizare si functionare a CAPI este aprobat de plenul acestuia cu
o majoritate de jumatate plus unu din voturi
Secretariatul tehnic al CAPI este asigurat de UCAAPI
Membrii CAPI vor primi o indemnizatie de sedinta egala cu 20 din nivelul
echivalent salariului brut al secretarilor de stat indemnizatia se suporta din bugetul statului
prin bugetul Ministerului Finantelor Publice
Icircn realizarea obiectivelor sale CAPI are urmatoarele atributii principale
a) dezbate planurile strategice de dezvoltare icircn domeniul auditului public intern si emite o
opinie asupra directiilor de dezvoltare a acestuia
b) dezbate si emite o opinie asupra actului normativ elaborat de UCAAPI icircn domeniul
auditului public intern c) dezbate si avizeaza raportul anual privind activitatea de audit
public intern si icircl prezinta Guvernului d) avizeaza planul misiunilor de audit public intern
de interes national cu implicatii multisectoriale
e) dezbate si emite o opinie asupra rapoartelor de audit public intern de interes national cu
implicatii multisectoriale f) analizeaza importanta recomandarilor formulate de auditorii
interni icircn cazul divergentelor de opinii dintre conducatorul entitatii publice si auditorii
interni emitacircnd o opinie asupra consecintelor neimplementarii recomandarilor formulate de
acestia g) analizeaza acordurile de cooperare icircntre auditul intern si cel extern referitor la
definirea conceptelor si la utilizarea standardelor icircn domeniu schimbul de rezultate din
activitatea propriu-zisa de audit precum si pregatirea profesionala comuna a auditorilor h)
avizeaza numirea si revocarea directorului general al UCAAPI
Icircn cadrul Ministerului Finantelor Publice se constituie Uniunea Centrala de
Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) structurata pe compartimente de
specialitate icircn subordinea directa a ministrului finantelor publice
UCAAPI este condusa de un director general numit de ministrul finantelor publice
cu avizul CAPI Directorul general este functionar public si trebuie sa aiba o icircnalta calificare
profesionala icircn domeniul financiar-contabil sisau al auditului cu o competenta profesionala
corespunzatoare si sa icircndeplineasca cerintele Codului privind conduita etica a auditorului
intern
Icircn realizarea obiectivelor sale UCAAPI are urmatoarele atributii principale
a) elaboreaza conduce si aplica o strategie unitara icircn domeniul auditului public intern si
monitorizeaza la nivel national aceasta activitate
b) dezvolta cadrul normativ icircn domeniul auditului public intern
c) dezvolta si implementeaza proceduri si metodologii uniforme bazate pe standardele
internationale inclusiv manualele de audit intern
d) dezvolta metodologiile icircn domeniul riscului managerial
e) elaboreaza Codul privind conduita etica a auditorului intern
f) avizeaza normele metodologice specifice diferitelor sectoare de activitate icircn domeniul
auditului public intern g) dezvolta sistemul de raportare a rezultatelor activitatii de audit
public intern si elaboreaza raportul anual precum si sinteze pe baza rapoartelor primite h)
efectueaza misiuni de audit public intern de interes national cu implicatii multisectoriale
i) verifica respectarea normelor instructiunilor precum si a Codului privind conduita etica a
auditorului intern de catre compartimentele de audit public intern si poate initia masurile
corective necesare icircn cooperare cu conducatorul entitatii publice icircn cauza
j) coordoneaza sistemul de recrutare si de pregatire profesionala icircn domeniul auditului
public intern
k) avizeaza numireadestituirea sefilor compartimentelor de audit public intern din entitatile
publice l) coopereaza cu Curtea de Conturi si cu alte institutii si autoritati publice din
Romacircnia
m) coopereaza cu autoritatile si organizatiile de control financiar public din alte state
inclusiv din Comisia Europeana
Compartimentul de audit public intern se organizeaza astfel
a) conducatorul institutiei publice sau icircn cazul altor entitati publice organul de conducere
colectiva are obligatia instituirii cadrului organizatoric si functional necesar desfasurarii
activitatii de audit public intern
b) la institutiile publice mici care nu sunt subordonate altor entitati publice auditul public
intern se limiteaza la auditul de regularitate si se efectueaza de catre compartimentele de
audit public intern ale Ministerului Finantelor Publice c) conducatorul entitatii publice
subordonate poate stabili si mentine un compartiment functional de audit public intern cu
acordul entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior iar daca acest compartiment
nu se icircnfiinteaza auditul entitatii respective se efectueaza de catre compartimentul de audit
public intern al entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior
Compartimentul de audit public intern se constituie icircn subordinea directa a
conducerii entitatii publice si prin atributiile sale nu trebuie sa fie implicat icircn elaborarea
procedurilor de control intern si icircn desfasurarea activitatilor supuse auditului public
internConducatorul compartimentului de audit public intern este numitdestituit de catre
conducatorul entitatii publice cu avizul UCAAPI pentru entitatile publice subordonate
numireadestituirea se face cu avizul organului ierarhic superior Conducatorul
compartimentului de audit public intern este responsabil pentru organizarea si desfasurarea
activitatilor de audit
Functia de auditor intern este incompatibila cu exercitarea acestei functii ca activitate
profesionala orientata spre profit sau recompensa
Atributiile compartimentului de audit public intern sunt
a) elaboreaza norme metodologice specifice entitatii publice icircn care icircsi desfasoara
activitatea cu avizul UCAAPI sau al organului ierarhic superior icircn cazul entitatilor publice
subordonate b) elaboreaza proiectul planului anual de audit public intern
c) efectueaza activitati de audit public intern pentru a evalua daca sistemele de management
financiar si control ale entitatii publice sunt transparente si sunt conforme cu normele de
legalitate regularitate economicitate eficienta si eficacitate d) informeaza UCAAPI despre
recomandarile neicircnsusite de cat re conducatorul entitatii publice auditate precum si despre
consecintele acestora
e) raporteaza periodic asupra constatarilor concluziilor si recomandarilor rezultate din
activitatile sale de audit f) elaboreaza raportul anual al activitatii de audit public intern
g) icircn cazul identificarii unor iregularitati sau posibile prejudicii raporteaza imediat
conducatorului entitatii publice si structurii de control intern abilitate
7 REGLEMENTAREA SI COORDONAREA AUDITULUI INTERN
In Romania la recomandarea Comisiei Europene in 1999 s-a introdus auditul intern
o activitate noua care a generat profesia de auditor internin baza OUG 1191999 privind
controlul financiar preventiv si auditul internLegea a produs suficienta perturbare in sistem
deoarece acolo se recomanda transformarea compartimentelor de control financiar de
gestiune in compartimente de audit internTotusi a avut si efecte pozitive prin aparitia
activitatii de audit intern ca o functie a managementului general si prin crearea acestei
dispute conceptuale in Romania intre controlul intern si auditul intern pe de o parte si
controlul extern si auditul extern pe de alta parte
Datorita cresterii rolului auditului intern si intelegerea importantei auditorilor interni
in codul entitatilor si sprijiniti de Comisia Europeana am fost obligati sa scoatem o lege a
auditului intern (6722002) in baza careia toate entitatile publice si cele asimilate acesteia
fonduri bugetare si patrimoniu public sunt obligate sa aiba compartimente de audit intern
(directii servicii birou)
Standardele internationale de audit intern recomanda ca compartimentele de audit
intern sa nu fie mai mici de 3 persoane
In Romania exista aprox 30 de compartimente de audit intern din sistemul public
compartimente mici si izolate (1-2 auditori)Din aceste considerente in proxima perioada
vom completa normele generale cu norme de asociere a auditorilor interni penmtru a realiza
compartimente de minim 3 persoane
Legea 6722002 prevede constituirea unui CAPI format din 11 persoane la nivel
MFPDe asemenea s-a constituit UCAAPI la nivelul MFP si compartimente de audit intern
la nivelul tuturor entitatilor publice care au un volum al fondurilor bugetare de cel putin
100000 euro 3 ani consecutivi
Pentru entitatile publice (mici) care nu ating acest barem il va asigura structura
ierarhic superioara
In concluzie exista intr-un minister o directie de audit (20 persoane) structurata pe 2-3
servicii si compartimente de audit internAvem aprox 1000 si ceva de compartimente mici
de audit
Prin legea 6722002 in care utilizam frecvent ldquoactivitatea de auditrdquo intelegem
-activitatea de asigurare a functionalitatii sistemului de control intern din cadrul entitatii si
activitatea de consiliere
Din aceste considerente Codul legislativ prezentat a fost completat cu normele de exercitare
si organizare a activitatii de audit public intern aprobate prin OMFP 382003Ulterior au mai
fost elaborate si alte documente privind sustinerea functiei de audit intern cum ar fi CODUL
ETIC AL AUDITULUI INTERN OMFP 2522004 dar si alte acte normative de completare
si modificare a actului normativ (OUG 4232003 HG 372004) La recomandarea Comisiei
Europene a trebuit sa dezvoltam normele si pentru partea de consiliere si in acest sens s-a
elaborat OMFP 17022005 privind activitatea de consiliere a auditului intern
In normele 17022005 sunt prezentate tipurile consilierii care pot fi
a)consultanta-avand ca scop solutii pentru eliminarea diferitelor obstacole care impiedica
desfasurarea normala a proceselor stabilire cauze determinarea consecintelor formuland
recomandari
b)capacitatea intelegerii destinata obtinerii de informatii suplimentare pentru cunoasterea in
profunzime a unui sistem necesar personalului care are responsabilitatea implemetarii
acesteia
OMFP 9462005 recomanda nivelului general de management urmatoarele
- controlulinspecţia nu se vor mai organiza ca compartimente distincte ci activitatile de
control vor fi disipate pe fluxul procesului
-organizarea Registrului Riscurilor la nivelul fiecarui compartiment si prin centralizare la
nivelul entitatii
-elaborarea procedurilor scrise si formalizate pentru toate activitatile subactivitatile
programele din cadrul entitatiiAceasta filozofie de organizare a controlului intern in entitati
este prezentata in Indrumarul Metodologic privind Organizarea Controlului Intern existent
pe site-ul MFP
NOTA pentru aceste activitati se recomanda auditorilor interni sa faca facilitarea intelegerii
c)formare si perfectionarea profesiei destinata cunostintelor teoretice si practice gestiunea
riscurilor si controlului intern
Consilierea se organizeaza si desfasoara sub mai multe forme
-misiuni de consiliere formalizate cuprinse in plan care respecta OMFP 17022005 in
general pentru abordari sistematice si metodice si care se finalizeaza cu raport de consiliere
-misiuni de consiliere cu caracter informal neformalizat realizate prin participarea in cadrul
unor comitete schimburi de informatii realizate dupa procedurile specifice acestora
-misiuni de consiliere pentru situatii exceptionale (alegeri cutremur inundatii)
BIBLIOGRAFIE
1 Auditul intern autor MGhita Editura Economica Bucuresti 2004 ISBN 973-709-051-9
2 Audit intern autori Marcel Ghiţă Sorin Briciu şi colaboratorii Editura ULISE Alba Iulia
2005 ISBN 973-87453-1-4
3 Auditul intern icircn sistemul public autori Marcel Ghiţă Mihai Spracircnceană Editura
Tribuna Economică Bucureşti 2006
4 Theorie et practique de lrsquoaudit interne autor Jacques Renard Editions drsquoOrganisation
Paris France 2002 tradusă icircn Romacircnia printr-un proiect finanţat de PHARE sub
coordonarea Ministerului Finanţelor Publice Bucureşti 2003
5 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 94604072005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 67528072005) cu
modificările şi completările ulterioare
6 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 138922082006 privind modificarea şi
completarea Ordinului ministrului finanţelor publice nr 9462005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 77112092006)
7 Legea nr 67219122002 privind auditul public intern (MO nr 95324122002) cu
modificările şi completările ulterioare
- organizarea de dezbateri seminarii pe teme de interes comun privind analiza
riscurilor modul de utilizare a tehnicilor şi instrumentelor de audit sisteme de
implementare a recomandărilor şi concluziilor şa
- transmiterea reciprocă a materialelor şi informaţiilor cu caracter de noutate din
sfera auditului
Icircn vederea asigurării atingerii acestor obiective apreciem necesitatea
permanentizării activităţii unui grup de lucru care să aibă şi iniţiativa realizării
protocolului de colaborare dintre cele două instituţii CCR şi UCAAPI-MFP
Concret icircn baza acestui protocol dar şi a legislaţiei care reglementează cele două
domenii CCR icircn conformitate cu art 18 din lege va evalua activitatea de control financiar
propriu inclusiv activitatea de audit intern Astfel se impune ca auditorii publici externi să
analizeze icircn cadrul entităţilor auditate icircn principal următoarele aspecte
(1) Organizarea şi managementul structurilor de audit intern
- organizarea compartimentului de audit intern subordonarea şi raportarea directă către
conducerea entităţii publice
- stabilirea atribuţiilor şi responsabilităţilor auditorilor interni conform cadrului legal
- organizarea activităţii de audit intern icircn mod distinct de celelalte activităţi din entitatea
publică
- neimplicarea auditorilor interni icircn elaborarea procedurilor de control sau icircn derularea
efectivă a unor activităţi auditabile
- numirearevocarea şefilor compartimentului de audit intern şi a auditorilor interni
- calitatea şi natura domeniilor cuprinse icircn programul de asigurare şi icircmbunătăţire a
calităţii activităţii de audit intern
- fundamentarea necesarului de auditori pentru funcţionarea optimă a structurilor de
audit intern
- frecvenţa şi modul de apel la resursele externe necesare efectuării misiunilor de audit
intern
- profilul şi competenţa profesională a auditorilor interni
((2) Planificarea auditului intern
elaborarea planului ndash structură aprobare şi actualizare
fundamentarea acţiunilor din plan ndash analiza riscului selectarea şi icircntocmirea referatului
de jus-tificare
concordanţa misiunilor cuprinse icircn plan cu zonele de risc ridicat al domeniilor de
activitate ale entităţii publice
analiza gradului de icircndeplinire a misiunilor de audit planificate
(3) Modul de respectare a metodologiei şi procedurilor icircn derularea misiunilor de audit
public intern
evaluarea normelor metodologice proprii privind activitatea de audit intern
Carta auditului intern
aplicarea efectivă a metodologiei şi procedurilor specifice muncii de audit intern
respectarea principiilor Codului privind conduita etică referitoare la obiectivitatea
integritatea şi asigurarea independenţei auditorilor interni
programul de pregătire profesională
declararea incompatibilităţilor auditorilor interni
respectarea confidenţialităţii profesionale
(4) Evaluarea desfăşurării misiunilor de audit intern
definirea obiectivelor misiunii icircn urma analizei de risc
tematica icircn detaliu şi intervenţia la faţa locului
pertinenţa constatărilor cauzelor consecinţelor şi recomandărilor
respectarea structurii standard a raportului de audit intern
difuzarea raportului de audit intern
(5) Urmărirea implementării recomandărilor formulate icircn rapoartele de audit intern
analiza planului de acţiune şi a calendarului de implementare
gradul de implementare a recomandărilor şi a cauzelor care au condus la neicircndeplinirea
unor recomandări
aprecierea activităţii de audit intern din partea structurilor auditate şi a conducerii
entităţii publice
(6) Organizarea sistemului de raportare a activităţii de audit intern
raportarea recomandărilor neacceptate sau acceptate dar neimplementate
raportarea iregularităţilor
raportul anual de activitate
Constatările auditorilor publici externi rezultate din evaluarea activităţilor de audit
intern consemnate icircn rapoartele de audit icircncheiate vor fi sintetizate de către structurile de
control teritoriale şi se vor transmite departamentului de specialitate pentru a fi cuprinse icircn
Raportul public anual al Curţii de Conturi icircntr-o secţiune distinctă intitulată ldquoEvaluarea
sistemelor de control şi audit internrdquo
Icircn acest sens art 8 lit ldquolrdquo din Legea nr 67219122002 privind auditul public intern
(MO nr 95324122002) cu modificările şi completările ulterioare republicată prevede
colaborarea CCR cu UCAAPI - MFP pentru
- compatibilizarea cadrului procedural utilizat de auditori icircn desfăşurarea activităţii şi
raportarea rezultatelor auditului icircn vederea realizării unei relaţii bazată pe icircncredere
- icircnţelegerea reciprocă a tehnicilor şi instrumentelor utilizate de auditori şi armonizarea
acestora pentru a asigura un caracter unitar icircn stabilirea constatărilor şi evaluarea cauzelor şi
concluzii-lor activităţii de audit
- recunoaşterea reciprocă a nivelului calitativ al recomandărilor şi opiniilor conţinute icircn
rapoartele de audit utilizate ca puncte de plecare icircn derularea viitoarelor misiuni de audit
intern sau extern
Totodată CCR va dezvolta colaborarea cu structurile de audit intern din cadrul
entităţilor publice controlate pentru
- analiza comună a programelor de audit multianuale şi anuale pentru asigurarea
complementarităţii domeniilor supuse auditării
- stabilirea misiunilor de interes comun a obiectivelor acestora şi a termenelor de realizare
avacircnd icircn vedere respectarea principiului ca misiunile de audit public extern de regulă să fie
ulterioare misiunilor de audit intern
- evitarea suprapunerii perioadelor icircn care se desfăşoară efectiv auditul
Din aceste considerente entităţile supuse controlului CCR sunt obligate să transmită
acesteia pacircnă la sfacircrşitul trimestrului I pentru anul precedent raportul privind desfăşurarea şi
realizarea programului de audit intern
Raportarea activităţii de audit intern se face pe baza raportului cadru adoptat după
modelul Comisiei Europene difuzat de UCAAPI icircn calitate de responsabilă cu coordonarea
şi supravegherea auditului intern pentru toţi ordonatorii principali de credite Aceştia la racircndul
lor transmit raportul cadru la toate unităţile aflate icircn subordinea sub autoritatea sau icircn
coordonarea lor şi care au organizată potrivit legii activitatea de audit intern
Rapoartele vor constitui o sursă importantă de informare pentru auditorii publici externi
asupra activităţii de audit intern desfăşurată icircn cadrul entităţii publice respectiv de a cunoaşte
misiunile de audit derulate obiectivele acesteia natura constatărilor şi tipul recomandărilor
formulate Auditorii publici externi pot utiliza aceste informaţii pe care le supun propriei
judecăţi profesionale
Considerăm că profesioniştii din cele două domenii sunt conştienţi de
complementaritatea activităţilor icircntr-o societate tot mai specializată de impactul activităţilor
de audit pentru toate categoriile de management de aşteptările tuturor salariaţilor din cadrul
entităţilor de la AUDITORI şi care nu pot să-şi atingă obiectivele fără realizarea unor
organisme de contact care să funcţioneze ca interfeţe icircntre diversele structuri publice centrale
pe bază de profesionalism
UCAAPI are preocupări pentru alinierea la exigenţele şi standardele internaţionale ceea
ce va contribui la o mai bună comunicare icircntre instituţiile noastre şi organismele naţionale
regionale şi inter-naţionale
6 Auditul intern in sistemul public din Romania
Auditul intern este implementat din 1941 In Europa a fost introdus de UE din 1995 in
Romania in 1999 s-a dat prima lege (legea nr 1191999- privind controlul intern si controlul
financiar prevenitvin cadrul controlului intern functiona si auditul intern ulterior partea de
audit intern a fost abrogata si a ramas numai partea de control intern si control financiar
preventiv) in 2002cu intrare in aplicare din 2003 s-a infiintat auditul intern public din
Romania in baza legii 6722002
In 2002-2003 pana in prezent a fost o lupta pentru implementarea auditului intern
Prin legea nr 6722002 privind auditul public intern si OG 372004 privind
modificarile si completarile acestuia a fost reglementat auditul intern in entitatile publice ca
activitatea functional independenta si obiectiva
In entitatile economice din sistemul privat auditul intern este reglementat prin OUG
nr 751999 privind activitatea de audit financiar republicata prin legea 1332002
Pentru restul entitatilor din sistemul privat auditul intern nu este obligatoriu dar si
acestea sunt interesate sa-si organizeze activitatea de audit intern pentru accesarea
eventualelor fonduri structurale europene
Organizarea auditului intern (AI)
Din punct de vedere structural
a) Comitetul pentru API (CAPI)
b) Unitatea Centrala de Armonizare pentru API (UCAAPI)
c) Compartimentele de API din entitatile publice
Nota pctele a) si b) sunt organizate in structura Ministerului de Finante
Se icircnfiinteaza Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI) pe lacircnga Unitatea
Centrala de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) organism cu caracter
consultativ pentru a actiona icircn vederea definirii strategiei si a icircmbunatatirii activitatii de
audit public intern icircn sectorul public
CAPI cuprinde 11 membri astfel a) presedintele Camerei Auditorilor Financiari din
Romacircnia
b) profesori universitari cu specialitate icircn domeniul auditului public intern - 2 persoane
c) specialisti cu icircnalta calificare icircn domeniul auditului public intern - 3 persoane
d) directorul general al UCAAPI e) experti din alte domenii de activitate respectiv contab
ilitate publica juridic sisteme informatice - 4 persoane (3) Membrii CAPI cu exceptia
directorului general al UCAAPI nu pot face parte din structurile Ministerului Finantelor
Publice iar modul de nominalizare a acestora se va stabili prin norme aprobate prin
hotaracircre a Guvernului
CAPI va fi condus de un presedinte ales cu majoritate simpla de voturi dintre
membrii comitetului pentru o perioada de 3 ani presedintele convoaca icircntacirclnirile CAPI
Regulamentul de organizare si functionare a CAPI este aprobat de plenul acestuia cu
o majoritate de jumatate plus unu din voturi
Secretariatul tehnic al CAPI este asigurat de UCAAPI
Membrii CAPI vor primi o indemnizatie de sedinta egala cu 20 din nivelul
echivalent salariului brut al secretarilor de stat indemnizatia se suporta din bugetul statului
prin bugetul Ministerului Finantelor Publice
Icircn realizarea obiectivelor sale CAPI are urmatoarele atributii principale
a) dezbate planurile strategice de dezvoltare icircn domeniul auditului public intern si emite o
opinie asupra directiilor de dezvoltare a acestuia
b) dezbate si emite o opinie asupra actului normativ elaborat de UCAAPI icircn domeniul
auditului public intern c) dezbate si avizeaza raportul anual privind activitatea de audit
public intern si icircl prezinta Guvernului d) avizeaza planul misiunilor de audit public intern
de interes national cu implicatii multisectoriale
e) dezbate si emite o opinie asupra rapoartelor de audit public intern de interes national cu
implicatii multisectoriale f) analizeaza importanta recomandarilor formulate de auditorii
interni icircn cazul divergentelor de opinii dintre conducatorul entitatii publice si auditorii
interni emitacircnd o opinie asupra consecintelor neimplementarii recomandarilor formulate de
acestia g) analizeaza acordurile de cooperare icircntre auditul intern si cel extern referitor la
definirea conceptelor si la utilizarea standardelor icircn domeniu schimbul de rezultate din
activitatea propriu-zisa de audit precum si pregatirea profesionala comuna a auditorilor h)
avizeaza numirea si revocarea directorului general al UCAAPI
Icircn cadrul Ministerului Finantelor Publice se constituie Uniunea Centrala de
Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) structurata pe compartimente de
specialitate icircn subordinea directa a ministrului finantelor publice
UCAAPI este condusa de un director general numit de ministrul finantelor publice
cu avizul CAPI Directorul general este functionar public si trebuie sa aiba o icircnalta calificare
profesionala icircn domeniul financiar-contabil sisau al auditului cu o competenta profesionala
corespunzatoare si sa icircndeplineasca cerintele Codului privind conduita etica a auditorului
intern
Icircn realizarea obiectivelor sale UCAAPI are urmatoarele atributii principale
a) elaboreaza conduce si aplica o strategie unitara icircn domeniul auditului public intern si
monitorizeaza la nivel national aceasta activitate
b) dezvolta cadrul normativ icircn domeniul auditului public intern
c) dezvolta si implementeaza proceduri si metodologii uniforme bazate pe standardele
internationale inclusiv manualele de audit intern
d) dezvolta metodologiile icircn domeniul riscului managerial
e) elaboreaza Codul privind conduita etica a auditorului intern
f) avizeaza normele metodologice specifice diferitelor sectoare de activitate icircn domeniul
auditului public intern g) dezvolta sistemul de raportare a rezultatelor activitatii de audit
public intern si elaboreaza raportul anual precum si sinteze pe baza rapoartelor primite h)
efectueaza misiuni de audit public intern de interes national cu implicatii multisectoriale
i) verifica respectarea normelor instructiunilor precum si a Codului privind conduita etica a
auditorului intern de catre compartimentele de audit public intern si poate initia masurile
corective necesare icircn cooperare cu conducatorul entitatii publice icircn cauza
j) coordoneaza sistemul de recrutare si de pregatire profesionala icircn domeniul auditului
public intern
k) avizeaza numireadestituirea sefilor compartimentelor de audit public intern din entitatile
publice l) coopereaza cu Curtea de Conturi si cu alte institutii si autoritati publice din
Romacircnia
m) coopereaza cu autoritatile si organizatiile de control financiar public din alte state
inclusiv din Comisia Europeana
Compartimentul de audit public intern se organizeaza astfel
a) conducatorul institutiei publice sau icircn cazul altor entitati publice organul de conducere
colectiva are obligatia instituirii cadrului organizatoric si functional necesar desfasurarii
activitatii de audit public intern
b) la institutiile publice mici care nu sunt subordonate altor entitati publice auditul public
intern se limiteaza la auditul de regularitate si se efectueaza de catre compartimentele de
audit public intern ale Ministerului Finantelor Publice c) conducatorul entitatii publice
subordonate poate stabili si mentine un compartiment functional de audit public intern cu
acordul entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior iar daca acest compartiment
nu se icircnfiinteaza auditul entitatii respective se efectueaza de catre compartimentul de audit
public intern al entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior
Compartimentul de audit public intern se constituie icircn subordinea directa a
conducerii entitatii publice si prin atributiile sale nu trebuie sa fie implicat icircn elaborarea
procedurilor de control intern si icircn desfasurarea activitatilor supuse auditului public
internConducatorul compartimentului de audit public intern este numitdestituit de catre
conducatorul entitatii publice cu avizul UCAAPI pentru entitatile publice subordonate
numireadestituirea se face cu avizul organului ierarhic superior Conducatorul
compartimentului de audit public intern este responsabil pentru organizarea si desfasurarea
activitatilor de audit
Functia de auditor intern este incompatibila cu exercitarea acestei functii ca activitate
profesionala orientata spre profit sau recompensa
Atributiile compartimentului de audit public intern sunt
a) elaboreaza norme metodologice specifice entitatii publice icircn care icircsi desfasoara
activitatea cu avizul UCAAPI sau al organului ierarhic superior icircn cazul entitatilor publice
subordonate b) elaboreaza proiectul planului anual de audit public intern
c) efectueaza activitati de audit public intern pentru a evalua daca sistemele de management
financiar si control ale entitatii publice sunt transparente si sunt conforme cu normele de
legalitate regularitate economicitate eficienta si eficacitate d) informeaza UCAAPI despre
recomandarile neicircnsusite de cat re conducatorul entitatii publice auditate precum si despre
consecintele acestora
e) raporteaza periodic asupra constatarilor concluziilor si recomandarilor rezultate din
activitatile sale de audit f) elaboreaza raportul anual al activitatii de audit public intern
g) icircn cazul identificarii unor iregularitati sau posibile prejudicii raporteaza imediat
conducatorului entitatii publice si structurii de control intern abilitate
7 REGLEMENTAREA SI COORDONAREA AUDITULUI INTERN
In Romania la recomandarea Comisiei Europene in 1999 s-a introdus auditul intern
o activitate noua care a generat profesia de auditor internin baza OUG 1191999 privind
controlul financiar preventiv si auditul internLegea a produs suficienta perturbare in sistem
deoarece acolo se recomanda transformarea compartimentelor de control financiar de
gestiune in compartimente de audit internTotusi a avut si efecte pozitive prin aparitia
activitatii de audit intern ca o functie a managementului general si prin crearea acestei
dispute conceptuale in Romania intre controlul intern si auditul intern pe de o parte si
controlul extern si auditul extern pe de alta parte
Datorita cresterii rolului auditului intern si intelegerea importantei auditorilor interni
in codul entitatilor si sprijiniti de Comisia Europeana am fost obligati sa scoatem o lege a
auditului intern (6722002) in baza careia toate entitatile publice si cele asimilate acesteia
fonduri bugetare si patrimoniu public sunt obligate sa aiba compartimente de audit intern
(directii servicii birou)
Standardele internationale de audit intern recomanda ca compartimentele de audit
intern sa nu fie mai mici de 3 persoane
In Romania exista aprox 30 de compartimente de audit intern din sistemul public
compartimente mici si izolate (1-2 auditori)Din aceste considerente in proxima perioada
vom completa normele generale cu norme de asociere a auditorilor interni penmtru a realiza
compartimente de minim 3 persoane
Legea 6722002 prevede constituirea unui CAPI format din 11 persoane la nivel
MFPDe asemenea s-a constituit UCAAPI la nivelul MFP si compartimente de audit intern
la nivelul tuturor entitatilor publice care au un volum al fondurilor bugetare de cel putin
100000 euro 3 ani consecutivi
Pentru entitatile publice (mici) care nu ating acest barem il va asigura structura
ierarhic superioara
In concluzie exista intr-un minister o directie de audit (20 persoane) structurata pe 2-3
servicii si compartimente de audit internAvem aprox 1000 si ceva de compartimente mici
de audit
Prin legea 6722002 in care utilizam frecvent ldquoactivitatea de auditrdquo intelegem
-activitatea de asigurare a functionalitatii sistemului de control intern din cadrul entitatii si
activitatea de consiliere
Din aceste considerente Codul legislativ prezentat a fost completat cu normele de exercitare
si organizare a activitatii de audit public intern aprobate prin OMFP 382003Ulterior au mai
fost elaborate si alte documente privind sustinerea functiei de audit intern cum ar fi CODUL
ETIC AL AUDITULUI INTERN OMFP 2522004 dar si alte acte normative de completare
si modificare a actului normativ (OUG 4232003 HG 372004) La recomandarea Comisiei
Europene a trebuit sa dezvoltam normele si pentru partea de consiliere si in acest sens s-a
elaborat OMFP 17022005 privind activitatea de consiliere a auditului intern
In normele 17022005 sunt prezentate tipurile consilierii care pot fi
a)consultanta-avand ca scop solutii pentru eliminarea diferitelor obstacole care impiedica
desfasurarea normala a proceselor stabilire cauze determinarea consecintelor formuland
recomandari
b)capacitatea intelegerii destinata obtinerii de informatii suplimentare pentru cunoasterea in
profunzime a unui sistem necesar personalului care are responsabilitatea implemetarii
acesteia
OMFP 9462005 recomanda nivelului general de management urmatoarele
- controlulinspecţia nu se vor mai organiza ca compartimente distincte ci activitatile de
control vor fi disipate pe fluxul procesului
-organizarea Registrului Riscurilor la nivelul fiecarui compartiment si prin centralizare la
nivelul entitatii
-elaborarea procedurilor scrise si formalizate pentru toate activitatile subactivitatile
programele din cadrul entitatiiAceasta filozofie de organizare a controlului intern in entitati
este prezentata in Indrumarul Metodologic privind Organizarea Controlului Intern existent
pe site-ul MFP
NOTA pentru aceste activitati se recomanda auditorilor interni sa faca facilitarea intelegerii
c)formare si perfectionarea profesiei destinata cunostintelor teoretice si practice gestiunea
riscurilor si controlului intern
Consilierea se organizeaza si desfasoara sub mai multe forme
-misiuni de consiliere formalizate cuprinse in plan care respecta OMFP 17022005 in
general pentru abordari sistematice si metodice si care se finalizeaza cu raport de consiliere
-misiuni de consiliere cu caracter informal neformalizat realizate prin participarea in cadrul
unor comitete schimburi de informatii realizate dupa procedurile specifice acestora
-misiuni de consiliere pentru situatii exceptionale (alegeri cutremur inundatii)
BIBLIOGRAFIE
1 Auditul intern autor MGhita Editura Economica Bucuresti 2004 ISBN 973-709-051-9
2 Audit intern autori Marcel Ghiţă Sorin Briciu şi colaboratorii Editura ULISE Alba Iulia
2005 ISBN 973-87453-1-4
3 Auditul intern icircn sistemul public autori Marcel Ghiţă Mihai Spracircnceană Editura
Tribuna Economică Bucureşti 2006
4 Theorie et practique de lrsquoaudit interne autor Jacques Renard Editions drsquoOrganisation
Paris France 2002 tradusă icircn Romacircnia printr-un proiect finanţat de PHARE sub
coordonarea Ministerului Finanţelor Publice Bucureşti 2003
5 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 94604072005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 67528072005) cu
modificările şi completările ulterioare
6 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 138922082006 privind modificarea şi
completarea Ordinului ministrului finanţelor publice nr 9462005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 77112092006)
7 Legea nr 67219122002 privind auditul public intern (MO nr 95324122002) cu
modificările şi completările ulterioare
fundamentarea acţiunilor din plan ndash analiza riscului selectarea şi icircntocmirea referatului
de jus-tificare
concordanţa misiunilor cuprinse icircn plan cu zonele de risc ridicat al domeniilor de
activitate ale entităţii publice
analiza gradului de icircndeplinire a misiunilor de audit planificate
(3) Modul de respectare a metodologiei şi procedurilor icircn derularea misiunilor de audit
public intern
evaluarea normelor metodologice proprii privind activitatea de audit intern
Carta auditului intern
aplicarea efectivă a metodologiei şi procedurilor specifice muncii de audit intern
respectarea principiilor Codului privind conduita etică referitoare la obiectivitatea
integritatea şi asigurarea independenţei auditorilor interni
programul de pregătire profesională
declararea incompatibilităţilor auditorilor interni
respectarea confidenţialităţii profesionale
(4) Evaluarea desfăşurării misiunilor de audit intern
definirea obiectivelor misiunii icircn urma analizei de risc
tematica icircn detaliu şi intervenţia la faţa locului
pertinenţa constatărilor cauzelor consecinţelor şi recomandărilor
respectarea structurii standard a raportului de audit intern
difuzarea raportului de audit intern
(5) Urmărirea implementării recomandărilor formulate icircn rapoartele de audit intern
analiza planului de acţiune şi a calendarului de implementare
gradul de implementare a recomandărilor şi a cauzelor care au condus la neicircndeplinirea
unor recomandări
aprecierea activităţii de audit intern din partea structurilor auditate şi a conducerii
entităţii publice
(6) Organizarea sistemului de raportare a activităţii de audit intern
raportarea recomandărilor neacceptate sau acceptate dar neimplementate
raportarea iregularităţilor
raportul anual de activitate
Constatările auditorilor publici externi rezultate din evaluarea activităţilor de audit
intern consemnate icircn rapoartele de audit icircncheiate vor fi sintetizate de către structurile de
control teritoriale şi se vor transmite departamentului de specialitate pentru a fi cuprinse icircn
Raportul public anual al Curţii de Conturi icircntr-o secţiune distinctă intitulată ldquoEvaluarea
sistemelor de control şi audit internrdquo
Icircn acest sens art 8 lit ldquolrdquo din Legea nr 67219122002 privind auditul public intern
(MO nr 95324122002) cu modificările şi completările ulterioare republicată prevede
colaborarea CCR cu UCAAPI - MFP pentru
- compatibilizarea cadrului procedural utilizat de auditori icircn desfăşurarea activităţii şi
raportarea rezultatelor auditului icircn vederea realizării unei relaţii bazată pe icircncredere
- icircnţelegerea reciprocă a tehnicilor şi instrumentelor utilizate de auditori şi armonizarea
acestora pentru a asigura un caracter unitar icircn stabilirea constatărilor şi evaluarea cauzelor şi
concluzii-lor activităţii de audit
- recunoaşterea reciprocă a nivelului calitativ al recomandărilor şi opiniilor conţinute icircn
rapoartele de audit utilizate ca puncte de plecare icircn derularea viitoarelor misiuni de audit
intern sau extern
Totodată CCR va dezvolta colaborarea cu structurile de audit intern din cadrul
entităţilor publice controlate pentru
- analiza comună a programelor de audit multianuale şi anuale pentru asigurarea
complementarităţii domeniilor supuse auditării
- stabilirea misiunilor de interes comun a obiectivelor acestora şi a termenelor de realizare
avacircnd icircn vedere respectarea principiului ca misiunile de audit public extern de regulă să fie
ulterioare misiunilor de audit intern
- evitarea suprapunerii perioadelor icircn care se desfăşoară efectiv auditul
Din aceste considerente entităţile supuse controlului CCR sunt obligate să transmită
acesteia pacircnă la sfacircrşitul trimestrului I pentru anul precedent raportul privind desfăşurarea şi
realizarea programului de audit intern
Raportarea activităţii de audit intern se face pe baza raportului cadru adoptat după
modelul Comisiei Europene difuzat de UCAAPI icircn calitate de responsabilă cu coordonarea
şi supravegherea auditului intern pentru toţi ordonatorii principali de credite Aceştia la racircndul
lor transmit raportul cadru la toate unităţile aflate icircn subordinea sub autoritatea sau icircn
coordonarea lor şi care au organizată potrivit legii activitatea de audit intern
Rapoartele vor constitui o sursă importantă de informare pentru auditorii publici externi
asupra activităţii de audit intern desfăşurată icircn cadrul entităţii publice respectiv de a cunoaşte
misiunile de audit derulate obiectivele acesteia natura constatărilor şi tipul recomandărilor
formulate Auditorii publici externi pot utiliza aceste informaţii pe care le supun propriei
judecăţi profesionale
Considerăm că profesioniştii din cele două domenii sunt conştienţi de
complementaritatea activităţilor icircntr-o societate tot mai specializată de impactul activităţilor
de audit pentru toate categoriile de management de aşteptările tuturor salariaţilor din cadrul
entităţilor de la AUDITORI şi care nu pot să-şi atingă obiectivele fără realizarea unor
organisme de contact care să funcţioneze ca interfeţe icircntre diversele structuri publice centrale
pe bază de profesionalism
UCAAPI are preocupări pentru alinierea la exigenţele şi standardele internaţionale ceea
ce va contribui la o mai bună comunicare icircntre instituţiile noastre şi organismele naţionale
regionale şi inter-naţionale
6 Auditul intern in sistemul public din Romania
Auditul intern este implementat din 1941 In Europa a fost introdus de UE din 1995 in
Romania in 1999 s-a dat prima lege (legea nr 1191999- privind controlul intern si controlul
financiar prevenitvin cadrul controlului intern functiona si auditul intern ulterior partea de
audit intern a fost abrogata si a ramas numai partea de control intern si control financiar
preventiv) in 2002cu intrare in aplicare din 2003 s-a infiintat auditul intern public din
Romania in baza legii 6722002
In 2002-2003 pana in prezent a fost o lupta pentru implementarea auditului intern
Prin legea nr 6722002 privind auditul public intern si OG 372004 privind
modificarile si completarile acestuia a fost reglementat auditul intern in entitatile publice ca
activitatea functional independenta si obiectiva
In entitatile economice din sistemul privat auditul intern este reglementat prin OUG
nr 751999 privind activitatea de audit financiar republicata prin legea 1332002
Pentru restul entitatilor din sistemul privat auditul intern nu este obligatoriu dar si
acestea sunt interesate sa-si organizeze activitatea de audit intern pentru accesarea
eventualelor fonduri structurale europene
Organizarea auditului intern (AI)
Din punct de vedere structural
a) Comitetul pentru API (CAPI)
b) Unitatea Centrala de Armonizare pentru API (UCAAPI)
c) Compartimentele de API din entitatile publice
Nota pctele a) si b) sunt organizate in structura Ministerului de Finante
Se icircnfiinteaza Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI) pe lacircnga Unitatea
Centrala de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) organism cu caracter
consultativ pentru a actiona icircn vederea definirii strategiei si a icircmbunatatirii activitatii de
audit public intern icircn sectorul public
CAPI cuprinde 11 membri astfel a) presedintele Camerei Auditorilor Financiari din
Romacircnia
b) profesori universitari cu specialitate icircn domeniul auditului public intern - 2 persoane
c) specialisti cu icircnalta calificare icircn domeniul auditului public intern - 3 persoane
d) directorul general al UCAAPI e) experti din alte domenii de activitate respectiv contab
ilitate publica juridic sisteme informatice - 4 persoane (3) Membrii CAPI cu exceptia
directorului general al UCAAPI nu pot face parte din structurile Ministerului Finantelor
Publice iar modul de nominalizare a acestora se va stabili prin norme aprobate prin
hotaracircre a Guvernului
CAPI va fi condus de un presedinte ales cu majoritate simpla de voturi dintre
membrii comitetului pentru o perioada de 3 ani presedintele convoaca icircntacirclnirile CAPI
Regulamentul de organizare si functionare a CAPI este aprobat de plenul acestuia cu
o majoritate de jumatate plus unu din voturi
Secretariatul tehnic al CAPI este asigurat de UCAAPI
Membrii CAPI vor primi o indemnizatie de sedinta egala cu 20 din nivelul
echivalent salariului brut al secretarilor de stat indemnizatia se suporta din bugetul statului
prin bugetul Ministerului Finantelor Publice
Icircn realizarea obiectivelor sale CAPI are urmatoarele atributii principale
a) dezbate planurile strategice de dezvoltare icircn domeniul auditului public intern si emite o
opinie asupra directiilor de dezvoltare a acestuia
b) dezbate si emite o opinie asupra actului normativ elaborat de UCAAPI icircn domeniul
auditului public intern c) dezbate si avizeaza raportul anual privind activitatea de audit
public intern si icircl prezinta Guvernului d) avizeaza planul misiunilor de audit public intern
de interes national cu implicatii multisectoriale
e) dezbate si emite o opinie asupra rapoartelor de audit public intern de interes national cu
implicatii multisectoriale f) analizeaza importanta recomandarilor formulate de auditorii
interni icircn cazul divergentelor de opinii dintre conducatorul entitatii publice si auditorii
interni emitacircnd o opinie asupra consecintelor neimplementarii recomandarilor formulate de
acestia g) analizeaza acordurile de cooperare icircntre auditul intern si cel extern referitor la
definirea conceptelor si la utilizarea standardelor icircn domeniu schimbul de rezultate din
activitatea propriu-zisa de audit precum si pregatirea profesionala comuna a auditorilor h)
avizeaza numirea si revocarea directorului general al UCAAPI
Icircn cadrul Ministerului Finantelor Publice se constituie Uniunea Centrala de
Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) structurata pe compartimente de
specialitate icircn subordinea directa a ministrului finantelor publice
UCAAPI este condusa de un director general numit de ministrul finantelor publice
cu avizul CAPI Directorul general este functionar public si trebuie sa aiba o icircnalta calificare
profesionala icircn domeniul financiar-contabil sisau al auditului cu o competenta profesionala
corespunzatoare si sa icircndeplineasca cerintele Codului privind conduita etica a auditorului
intern
Icircn realizarea obiectivelor sale UCAAPI are urmatoarele atributii principale
a) elaboreaza conduce si aplica o strategie unitara icircn domeniul auditului public intern si
monitorizeaza la nivel national aceasta activitate
b) dezvolta cadrul normativ icircn domeniul auditului public intern
c) dezvolta si implementeaza proceduri si metodologii uniforme bazate pe standardele
internationale inclusiv manualele de audit intern
d) dezvolta metodologiile icircn domeniul riscului managerial
e) elaboreaza Codul privind conduita etica a auditorului intern
f) avizeaza normele metodologice specifice diferitelor sectoare de activitate icircn domeniul
auditului public intern g) dezvolta sistemul de raportare a rezultatelor activitatii de audit
public intern si elaboreaza raportul anual precum si sinteze pe baza rapoartelor primite h)
efectueaza misiuni de audit public intern de interes national cu implicatii multisectoriale
i) verifica respectarea normelor instructiunilor precum si a Codului privind conduita etica a
auditorului intern de catre compartimentele de audit public intern si poate initia masurile
corective necesare icircn cooperare cu conducatorul entitatii publice icircn cauza
j) coordoneaza sistemul de recrutare si de pregatire profesionala icircn domeniul auditului
public intern
k) avizeaza numireadestituirea sefilor compartimentelor de audit public intern din entitatile
publice l) coopereaza cu Curtea de Conturi si cu alte institutii si autoritati publice din
Romacircnia
m) coopereaza cu autoritatile si organizatiile de control financiar public din alte state
inclusiv din Comisia Europeana
Compartimentul de audit public intern se organizeaza astfel
a) conducatorul institutiei publice sau icircn cazul altor entitati publice organul de conducere
colectiva are obligatia instituirii cadrului organizatoric si functional necesar desfasurarii
activitatii de audit public intern
b) la institutiile publice mici care nu sunt subordonate altor entitati publice auditul public
intern se limiteaza la auditul de regularitate si se efectueaza de catre compartimentele de
audit public intern ale Ministerului Finantelor Publice c) conducatorul entitatii publice
subordonate poate stabili si mentine un compartiment functional de audit public intern cu
acordul entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior iar daca acest compartiment
nu se icircnfiinteaza auditul entitatii respective se efectueaza de catre compartimentul de audit
public intern al entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior
Compartimentul de audit public intern se constituie icircn subordinea directa a
conducerii entitatii publice si prin atributiile sale nu trebuie sa fie implicat icircn elaborarea
procedurilor de control intern si icircn desfasurarea activitatilor supuse auditului public
internConducatorul compartimentului de audit public intern este numitdestituit de catre
conducatorul entitatii publice cu avizul UCAAPI pentru entitatile publice subordonate
numireadestituirea se face cu avizul organului ierarhic superior Conducatorul
compartimentului de audit public intern este responsabil pentru organizarea si desfasurarea
activitatilor de audit
Functia de auditor intern este incompatibila cu exercitarea acestei functii ca activitate
profesionala orientata spre profit sau recompensa
Atributiile compartimentului de audit public intern sunt
a) elaboreaza norme metodologice specifice entitatii publice icircn care icircsi desfasoara
activitatea cu avizul UCAAPI sau al organului ierarhic superior icircn cazul entitatilor publice
subordonate b) elaboreaza proiectul planului anual de audit public intern
c) efectueaza activitati de audit public intern pentru a evalua daca sistemele de management
financiar si control ale entitatii publice sunt transparente si sunt conforme cu normele de
legalitate regularitate economicitate eficienta si eficacitate d) informeaza UCAAPI despre
recomandarile neicircnsusite de cat re conducatorul entitatii publice auditate precum si despre
consecintele acestora
e) raporteaza periodic asupra constatarilor concluziilor si recomandarilor rezultate din
activitatile sale de audit f) elaboreaza raportul anual al activitatii de audit public intern
g) icircn cazul identificarii unor iregularitati sau posibile prejudicii raporteaza imediat
conducatorului entitatii publice si structurii de control intern abilitate
7 REGLEMENTAREA SI COORDONAREA AUDITULUI INTERN
In Romania la recomandarea Comisiei Europene in 1999 s-a introdus auditul intern
o activitate noua care a generat profesia de auditor internin baza OUG 1191999 privind
controlul financiar preventiv si auditul internLegea a produs suficienta perturbare in sistem
deoarece acolo se recomanda transformarea compartimentelor de control financiar de
gestiune in compartimente de audit internTotusi a avut si efecte pozitive prin aparitia
activitatii de audit intern ca o functie a managementului general si prin crearea acestei
dispute conceptuale in Romania intre controlul intern si auditul intern pe de o parte si
controlul extern si auditul extern pe de alta parte
Datorita cresterii rolului auditului intern si intelegerea importantei auditorilor interni
in codul entitatilor si sprijiniti de Comisia Europeana am fost obligati sa scoatem o lege a
auditului intern (6722002) in baza careia toate entitatile publice si cele asimilate acesteia
fonduri bugetare si patrimoniu public sunt obligate sa aiba compartimente de audit intern
(directii servicii birou)
Standardele internationale de audit intern recomanda ca compartimentele de audit
intern sa nu fie mai mici de 3 persoane
In Romania exista aprox 30 de compartimente de audit intern din sistemul public
compartimente mici si izolate (1-2 auditori)Din aceste considerente in proxima perioada
vom completa normele generale cu norme de asociere a auditorilor interni penmtru a realiza
compartimente de minim 3 persoane
Legea 6722002 prevede constituirea unui CAPI format din 11 persoane la nivel
MFPDe asemenea s-a constituit UCAAPI la nivelul MFP si compartimente de audit intern
la nivelul tuturor entitatilor publice care au un volum al fondurilor bugetare de cel putin
100000 euro 3 ani consecutivi
Pentru entitatile publice (mici) care nu ating acest barem il va asigura structura
ierarhic superioara
In concluzie exista intr-un minister o directie de audit (20 persoane) structurata pe 2-3
servicii si compartimente de audit internAvem aprox 1000 si ceva de compartimente mici
de audit
Prin legea 6722002 in care utilizam frecvent ldquoactivitatea de auditrdquo intelegem
-activitatea de asigurare a functionalitatii sistemului de control intern din cadrul entitatii si
activitatea de consiliere
Din aceste considerente Codul legislativ prezentat a fost completat cu normele de exercitare
si organizare a activitatii de audit public intern aprobate prin OMFP 382003Ulterior au mai
fost elaborate si alte documente privind sustinerea functiei de audit intern cum ar fi CODUL
ETIC AL AUDITULUI INTERN OMFP 2522004 dar si alte acte normative de completare
si modificare a actului normativ (OUG 4232003 HG 372004) La recomandarea Comisiei
Europene a trebuit sa dezvoltam normele si pentru partea de consiliere si in acest sens s-a
elaborat OMFP 17022005 privind activitatea de consiliere a auditului intern
In normele 17022005 sunt prezentate tipurile consilierii care pot fi
a)consultanta-avand ca scop solutii pentru eliminarea diferitelor obstacole care impiedica
desfasurarea normala a proceselor stabilire cauze determinarea consecintelor formuland
recomandari
b)capacitatea intelegerii destinata obtinerii de informatii suplimentare pentru cunoasterea in
profunzime a unui sistem necesar personalului care are responsabilitatea implemetarii
acesteia
OMFP 9462005 recomanda nivelului general de management urmatoarele
- controlulinspecţia nu se vor mai organiza ca compartimente distincte ci activitatile de
control vor fi disipate pe fluxul procesului
-organizarea Registrului Riscurilor la nivelul fiecarui compartiment si prin centralizare la
nivelul entitatii
-elaborarea procedurilor scrise si formalizate pentru toate activitatile subactivitatile
programele din cadrul entitatiiAceasta filozofie de organizare a controlului intern in entitati
este prezentata in Indrumarul Metodologic privind Organizarea Controlului Intern existent
pe site-ul MFP
NOTA pentru aceste activitati se recomanda auditorilor interni sa faca facilitarea intelegerii
c)formare si perfectionarea profesiei destinata cunostintelor teoretice si practice gestiunea
riscurilor si controlului intern
Consilierea se organizeaza si desfasoara sub mai multe forme
-misiuni de consiliere formalizate cuprinse in plan care respecta OMFP 17022005 in
general pentru abordari sistematice si metodice si care se finalizeaza cu raport de consiliere
-misiuni de consiliere cu caracter informal neformalizat realizate prin participarea in cadrul
unor comitete schimburi de informatii realizate dupa procedurile specifice acestora
-misiuni de consiliere pentru situatii exceptionale (alegeri cutremur inundatii)
BIBLIOGRAFIE
1 Auditul intern autor MGhita Editura Economica Bucuresti 2004 ISBN 973-709-051-9
2 Audit intern autori Marcel Ghiţă Sorin Briciu şi colaboratorii Editura ULISE Alba Iulia
2005 ISBN 973-87453-1-4
3 Auditul intern icircn sistemul public autori Marcel Ghiţă Mihai Spracircnceană Editura
Tribuna Economică Bucureşti 2006
4 Theorie et practique de lrsquoaudit interne autor Jacques Renard Editions drsquoOrganisation
Paris France 2002 tradusă icircn Romacircnia printr-un proiect finanţat de PHARE sub
coordonarea Ministerului Finanţelor Publice Bucureşti 2003
5 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 94604072005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 67528072005) cu
modificările şi completările ulterioare
6 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 138922082006 privind modificarea şi
completarea Ordinului ministrului finanţelor publice nr 9462005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 77112092006)
7 Legea nr 67219122002 privind auditul public intern (MO nr 95324122002) cu
modificările şi completările ulterioare
control teritoriale şi se vor transmite departamentului de specialitate pentru a fi cuprinse icircn
Raportul public anual al Curţii de Conturi icircntr-o secţiune distinctă intitulată ldquoEvaluarea
sistemelor de control şi audit internrdquo
Icircn acest sens art 8 lit ldquolrdquo din Legea nr 67219122002 privind auditul public intern
(MO nr 95324122002) cu modificările şi completările ulterioare republicată prevede
colaborarea CCR cu UCAAPI - MFP pentru
- compatibilizarea cadrului procedural utilizat de auditori icircn desfăşurarea activităţii şi
raportarea rezultatelor auditului icircn vederea realizării unei relaţii bazată pe icircncredere
- icircnţelegerea reciprocă a tehnicilor şi instrumentelor utilizate de auditori şi armonizarea
acestora pentru a asigura un caracter unitar icircn stabilirea constatărilor şi evaluarea cauzelor şi
concluzii-lor activităţii de audit
- recunoaşterea reciprocă a nivelului calitativ al recomandărilor şi opiniilor conţinute icircn
rapoartele de audit utilizate ca puncte de plecare icircn derularea viitoarelor misiuni de audit
intern sau extern
Totodată CCR va dezvolta colaborarea cu structurile de audit intern din cadrul
entităţilor publice controlate pentru
- analiza comună a programelor de audit multianuale şi anuale pentru asigurarea
complementarităţii domeniilor supuse auditării
- stabilirea misiunilor de interes comun a obiectivelor acestora şi a termenelor de realizare
avacircnd icircn vedere respectarea principiului ca misiunile de audit public extern de regulă să fie
ulterioare misiunilor de audit intern
- evitarea suprapunerii perioadelor icircn care se desfăşoară efectiv auditul
Din aceste considerente entităţile supuse controlului CCR sunt obligate să transmită
acesteia pacircnă la sfacircrşitul trimestrului I pentru anul precedent raportul privind desfăşurarea şi
realizarea programului de audit intern
Raportarea activităţii de audit intern se face pe baza raportului cadru adoptat după
modelul Comisiei Europene difuzat de UCAAPI icircn calitate de responsabilă cu coordonarea
şi supravegherea auditului intern pentru toţi ordonatorii principali de credite Aceştia la racircndul
lor transmit raportul cadru la toate unităţile aflate icircn subordinea sub autoritatea sau icircn
coordonarea lor şi care au organizată potrivit legii activitatea de audit intern
Rapoartele vor constitui o sursă importantă de informare pentru auditorii publici externi
asupra activităţii de audit intern desfăşurată icircn cadrul entităţii publice respectiv de a cunoaşte
misiunile de audit derulate obiectivele acesteia natura constatărilor şi tipul recomandărilor
formulate Auditorii publici externi pot utiliza aceste informaţii pe care le supun propriei
judecăţi profesionale
Considerăm că profesioniştii din cele două domenii sunt conştienţi de
complementaritatea activităţilor icircntr-o societate tot mai specializată de impactul activităţilor
de audit pentru toate categoriile de management de aşteptările tuturor salariaţilor din cadrul
entităţilor de la AUDITORI şi care nu pot să-şi atingă obiectivele fără realizarea unor
organisme de contact care să funcţioneze ca interfeţe icircntre diversele structuri publice centrale
pe bază de profesionalism
UCAAPI are preocupări pentru alinierea la exigenţele şi standardele internaţionale ceea
ce va contribui la o mai bună comunicare icircntre instituţiile noastre şi organismele naţionale
regionale şi inter-naţionale
6 Auditul intern in sistemul public din Romania
Auditul intern este implementat din 1941 In Europa a fost introdus de UE din 1995 in
Romania in 1999 s-a dat prima lege (legea nr 1191999- privind controlul intern si controlul
financiar prevenitvin cadrul controlului intern functiona si auditul intern ulterior partea de
audit intern a fost abrogata si a ramas numai partea de control intern si control financiar
preventiv) in 2002cu intrare in aplicare din 2003 s-a infiintat auditul intern public din
Romania in baza legii 6722002
In 2002-2003 pana in prezent a fost o lupta pentru implementarea auditului intern
Prin legea nr 6722002 privind auditul public intern si OG 372004 privind
modificarile si completarile acestuia a fost reglementat auditul intern in entitatile publice ca
activitatea functional independenta si obiectiva
In entitatile economice din sistemul privat auditul intern este reglementat prin OUG
nr 751999 privind activitatea de audit financiar republicata prin legea 1332002
Pentru restul entitatilor din sistemul privat auditul intern nu este obligatoriu dar si
acestea sunt interesate sa-si organizeze activitatea de audit intern pentru accesarea
eventualelor fonduri structurale europene
Organizarea auditului intern (AI)
Din punct de vedere structural
a) Comitetul pentru API (CAPI)
b) Unitatea Centrala de Armonizare pentru API (UCAAPI)
c) Compartimentele de API din entitatile publice
Nota pctele a) si b) sunt organizate in structura Ministerului de Finante
Se icircnfiinteaza Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI) pe lacircnga Unitatea
Centrala de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) organism cu caracter
consultativ pentru a actiona icircn vederea definirii strategiei si a icircmbunatatirii activitatii de
audit public intern icircn sectorul public
CAPI cuprinde 11 membri astfel a) presedintele Camerei Auditorilor Financiari din
Romacircnia
b) profesori universitari cu specialitate icircn domeniul auditului public intern - 2 persoane
c) specialisti cu icircnalta calificare icircn domeniul auditului public intern - 3 persoane
d) directorul general al UCAAPI e) experti din alte domenii de activitate respectiv contab
ilitate publica juridic sisteme informatice - 4 persoane (3) Membrii CAPI cu exceptia
directorului general al UCAAPI nu pot face parte din structurile Ministerului Finantelor
Publice iar modul de nominalizare a acestora se va stabili prin norme aprobate prin
hotaracircre a Guvernului
CAPI va fi condus de un presedinte ales cu majoritate simpla de voturi dintre
membrii comitetului pentru o perioada de 3 ani presedintele convoaca icircntacirclnirile CAPI
Regulamentul de organizare si functionare a CAPI este aprobat de plenul acestuia cu
o majoritate de jumatate plus unu din voturi
Secretariatul tehnic al CAPI este asigurat de UCAAPI
Membrii CAPI vor primi o indemnizatie de sedinta egala cu 20 din nivelul
echivalent salariului brut al secretarilor de stat indemnizatia se suporta din bugetul statului
prin bugetul Ministerului Finantelor Publice
Icircn realizarea obiectivelor sale CAPI are urmatoarele atributii principale
a) dezbate planurile strategice de dezvoltare icircn domeniul auditului public intern si emite o
opinie asupra directiilor de dezvoltare a acestuia
b) dezbate si emite o opinie asupra actului normativ elaborat de UCAAPI icircn domeniul
auditului public intern c) dezbate si avizeaza raportul anual privind activitatea de audit
public intern si icircl prezinta Guvernului d) avizeaza planul misiunilor de audit public intern
de interes national cu implicatii multisectoriale
e) dezbate si emite o opinie asupra rapoartelor de audit public intern de interes national cu
implicatii multisectoriale f) analizeaza importanta recomandarilor formulate de auditorii
interni icircn cazul divergentelor de opinii dintre conducatorul entitatii publice si auditorii
interni emitacircnd o opinie asupra consecintelor neimplementarii recomandarilor formulate de
acestia g) analizeaza acordurile de cooperare icircntre auditul intern si cel extern referitor la
definirea conceptelor si la utilizarea standardelor icircn domeniu schimbul de rezultate din
activitatea propriu-zisa de audit precum si pregatirea profesionala comuna a auditorilor h)
avizeaza numirea si revocarea directorului general al UCAAPI
Icircn cadrul Ministerului Finantelor Publice se constituie Uniunea Centrala de
Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) structurata pe compartimente de
specialitate icircn subordinea directa a ministrului finantelor publice
UCAAPI este condusa de un director general numit de ministrul finantelor publice
cu avizul CAPI Directorul general este functionar public si trebuie sa aiba o icircnalta calificare
profesionala icircn domeniul financiar-contabil sisau al auditului cu o competenta profesionala
corespunzatoare si sa icircndeplineasca cerintele Codului privind conduita etica a auditorului
intern
Icircn realizarea obiectivelor sale UCAAPI are urmatoarele atributii principale
a) elaboreaza conduce si aplica o strategie unitara icircn domeniul auditului public intern si
monitorizeaza la nivel national aceasta activitate
b) dezvolta cadrul normativ icircn domeniul auditului public intern
c) dezvolta si implementeaza proceduri si metodologii uniforme bazate pe standardele
internationale inclusiv manualele de audit intern
d) dezvolta metodologiile icircn domeniul riscului managerial
e) elaboreaza Codul privind conduita etica a auditorului intern
f) avizeaza normele metodologice specifice diferitelor sectoare de activitate icircn domeniul
auditului public intern g) dezvolta sistemul de raportare a rezultatelor activitatii de audit
public intern si elaboreaza raportul anual precum si sinteze pe baza rapoartelor primite h)
efectueaza misiuni de audit public intern de interes national cu implicatii multisectoriale
i) verifica respectarea normelor instructiunilor precum si a Codului privind conduita etica a
auditorului intern de catre compartimentele de audit public intern si poate initia masurile
corective necesare icircn cooperare cu conducatorul entitatii publice icircn cauza
j) coordoneaza sistemul de recrutare si de pregatire profesionala icircn domeniul auditului
public intern
k) avizeaza numireadestituirea sefilor compartimentelor de audit public intern din entitatile
publice l) coopereaza cu Curtea de Conturi si cu alte institutii si autoritati publice din
Romacircnia
m) coopereaza cu autoritatile si organizatiile de control financiar public din alte state
inclusiv din Comisia Europeana
Compartimentul de audit public intern se organizeaza astfel
a) conducatorul institutiei publice sau icircn cazul altor entitati publice organul de conducere
colectiva are obligatia instituirii cadrului organizatoric si functional necesar desfasurarii
activitatii de audit public intern
b) la institutiile publice mici care nu sunt subordonate altor entitati publice auditul public
intern se limiteaza la auditul de regularitate si se efectueaza de catre compartimentele de
audit public intern ale Ministerului Finantelor Publice c) conducatorul entitatii publice
subordonate poate stabili si mentine un compartiment functional de audit public intern cu
acordul entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior iar daca acest compartiment
nu se icircnfiinteaza auditul entitatii respective se efectueaza de catre compartimentul de audit
public intern al entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior
Compartimentul de audit public intern se constituie icircn subordinea directa a
conducerii entitatii publice si prin atributiile sale nu trebuie sa fie implicat icircn elaborarea
procedurilor de control intern si icircn desfasurarea activitatilor supuse auditului public
internConducatorul compartimentului de audit public intern este numitdestituit de catre
conducatorul entitatii publice cu avizul UCAAPI pentru entitatile publice subordonate
numireadestituirea se face cu avizul organului ierarhic superior Conducatorul
compartimentului de audit public intern este responsabil pentru organizarea si desfasurarea
activitatilor de audit
Functia de auditor intern este incompatibila cu exercitarea acestei functii ca activitate
profesionala orientata spre profit sau recompensa
Atributiile compartimentului de audit public intern sunt
a) elaboreaza norme metodologice specifice entitatii publice icircn care icircsi desfasoara
activitatea cu avizul UCAAPI sau al organului ierarhic superior icircn cazul entitatilor publice
subordonate b) elaboreaza proiectul planului anual de audit public intern
c) efectueaza activitati de audit public intern pentru a evalua daca sistemele de management
financiar si control ale entitatii publice sunt transparente si sunt conforme cu normele de
legalitate regularitate economicitate eficienta si eficacitate d) informeaza UCAAPI despre
recomandarile neicircnsusite de cat re conducatorul entitatii publice auditate precum si despre
consecintele acestora
e) raporteaza periodic asupra constatarilor concluziilor si recomandarilor rezultate din
activitatile sale de audit f) elaboreaza raportul anual al activitatii de audit public intern
g) icircn cazul identificarii unor iregularitati sau posibile prejudicii raporteaza imediat
conducatorului entitatii publice si structurii de control intern abilitate
7 REGLEMENTAREA SI COORDONAREA AUDITULUI INTERN
In Romania la recomandarea Comisiei Europene in 1999 s-a introdus auditul intern
o activitate noua care a generat profesia de auditor internin baza OUG 1191999 privind
controlul financiar preventiv si auditul internLegea a produs suficienta perturbare in sistem
deoarece acolo se recomanda transformarea compartimentelor de control financiar de
gestiune in compartimente de audit internTotusi a avut si efecte pozitive prin aparitia
activitatii de audit intern ca o functie a managementului general si prin crearea acestei
dispute conceptuale in Romania intre controlul intern si auditul intern pe de o parte si
controlul extern si auditul extern pe de alta parte
Datorita cresterii rolului auditului intern si intelegerea importantei auditorilor interni
in codul entitatilor si sprijiniti de Comisia Europeana am fost obligati sa scoatem o lege a
auditului intern (6722002) in baza careia toate entitatile publice si cele asimilate acesteia
fonduri bugetare si patrimoniu public sunt obligate sa aiba compartimente de audit intern
(directii servicii birou)
Standardele internationale de audit intern recomanda ca compartimentele de audit
intern sa nu fie mai mici de 3 persoane
In Romania exista aprox 30 de compartimente de audit intern din sistemul public
compartimente mici si izolate (1-2 auditori)Din aceste considerente in proxima perioada
vom completa normele generale cu norme de asociere a auditorilor interni penmtru a realiza
compartimente de minim 3 persoane
Legea 6722002 prevede constituirea unui CAPI format din 11 persoane la nivel
MFPDe asemenea s-a constituit UCAAPI la nivelul MFP si compartimente de audit intern
la nivelul tuturor entitatilor publice care au un volum al fondurilor bugetare de cel putin
100000 euro 3 ani consecutivi
Pentru entitatile publice (mici) care nu ating acest barem il va asigura structura
ierarhic superioara
In concluzie exista intr-un minister o directie de audit (20 persoane) structurata pe 2-3
servicii si compartimente de audit internAvem aprox 1000 si ceva de compartimente mici
de audit
Prin legea 6722002 in care utilizam frecvent ldquoactivitatea de auditrdquo intelegem
-activitatea de asigurare a functionalitatii sistemului de control intern din cadrul entitatii si
activitatea de consiliere
Din aceste considerente Codul legislativ prezentat a fost completat cu normele de exercitare
si organizare a activitatii de audit public intern aprobate prin OMFP 382003Ulterior au mai
fost elaborate si alte documente privind sustinerea functiei de audit intern cum ar fi CODUL
ETIC AL AUDITULUI INTERN OMFP 2522004 dar si alte acte normative de completare
si modificare a actului normativ (OUG 4232003 HG 372004) La recomandarea Comisiei
Europene a trebuit sa dezvoltam normele si pentru partea de consiliere si in acest sens s-a
elaborat OMFP 17022005 privind activitatea de consiliere a auditului intern
In normele 17022005 sunt prezentate tipurile consilierii care pot fi
a)consultanta-avand ca scop solutii pentru eliminarea diferitelor obstacole care impiedica
desfasurarea normala a proceselor stabilire cauze determinarea consecintelor formuland
recomandari
b)capacitatea intelegerii destinata obtinerii de informatii suplimentare pentru cunoasterea in
profunzime a unui sistem necesar personalului care are responsabilitatea implemetarii
acesteia
OMFP 9462005 recomanda nivelului general de management urmatoarele
- controlulinspecţia nu se vor mai organiza ca compartimente distincte ci activitatile de
control vor fi disipate pe fluxul procesului
-organizarea Registrului Riscurilor la nivelul fiecarui compartiment si prin centralizare la
nivelul entitatii
-elaborarea procedurilor scrise si formalizate pentru toate activitatile subactivitatile
programele din cadrul entitatiiAceasta filozofie de organizare a controlului intern in entitati
este prezentata in Indrumarul Metodologic privind Organizarea Controlului Intern existent
pe site-ul MFP
NOTA pentru aceste activitati se recomanda auditorilor interni sa faca facilitarea intelegerii
c)formare si perfectionarea profesiei destinata cunostintelor teoretice si practice gestiunea
riscurilor si controlului intern
Consilierea se organizeaza si desfasoara sub mai multe forme
-misiuni de consiliere formalizate cuprinse in plan care respecta OMFP 17022005 in
general pentru abordari sistematice si metodice si care se finalizeaza cu raport de consiliere
-misiuni de consiliere cu caracter informal neformalizat realizate prin participarea in cadrul
unor comitete schimburi de informatii realizate dupa procedurile specifice acestora
-misiuni de consiliere pentru situatii exceptionale (alegeri cutremur inundatii)
BIBLIOGRAFIE
1 Auditul intern autor MGhita Editura Economica Bucuresti 2004 ISBN 973-709-051-9
2 Audit intern autori Marcel Ghiţă Sorin Briciu şi colaboratorii Editura ULISE Alba Iulia
2005 ISBN 973-87453-1-4
3 Auditul intern icircn sistemul public autori Marcel Ghiţă Mihai Spracircnceană Editura
Tribuna Economică Bucureşti 2006
4 Theorie et practique de lrsquoaudit interne autor Jacques Renard Editions drsquoOrganisation
Paris France 2002 tradusă icircn Romacircnia printr-un proiect finanţat de PHARE sub
coordonarea Ministerului Finanţelor Publice Bucureşti 2003
5 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 94604072005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 67528072005) cu
modificările şi completările ulterioare
6 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 138922082006 privind modificarea şi
completarea Ordinului ministrului finanţelor publice nr 9462005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 77112092006)
7 Legea nr 67219122002 privind auditul public intern (MO nr 95324122002) cu
modificările şi completările ulterioare
misiunile de audit derulate obiectivele acesteia natura constatărilor şi tipul recomandărilor
formulate Auditorii publici externi pot utiliza aceste informaţii pe care le supun propriei
judecăţi profesionale
Considerăm că profesioniştii din cele două domenii sunt conştienţi de
complementaritatea activităţilor icircntr-o societate tot mai specializată de impactul activităţilor
de audit pentru toate categoriile de management de aşteptările tuturor salariaţilor din cadrul
entităţilor de la AUDITORI şi care nu pot să-şi atingă obiectivele fără realizarea unor
organisme de contact care să funcţioneze ca interfeţe icircntre diversele structuri publice centrale
pe bază de profesionalism
UCAAPI are preocupări pentru alinierea la exigenţele şi standardele internaţionale ceea
ce va contribui la o mai bună comunicare icircntre instituţiile noastre şi organismele naţionale
regionale şi inter-naţionale
6 Auditul intern in sistemul public din Romania
Auditul intern este implementat din 1941 In Europa a fost introdus de UE din 1995 in
Romania in 1999 s-a dat prima lege (legea nr 1191999- privind controlul intern si controlul
financiar prevenitvin cadrul controlului intern functiona si auditul intern ulterior partea de
audit intern a fost abrogata si a ramas numai partea de control intern si control financiar
preventiv) in 2002cu intrare in aplicare din 2003 s-a infiintat auditul intern public din
Romania in baza legii 6722002
In 2002-2003 pana in prezent a fost o lupta pentru implementarea auditului intern
Prin legea nr 6722002 privind auditul public intern si OG 372004 privind
modificarile si completarile acestuia a fost reglementat auditul intern in entitatile publice ca
activitatea functional independenta si obiectiva
In entitatile economice din sistemul privat auditul intern este reglementat prin OUG
nr 751999 privind activitatea de audit financiar republicata prin legea 1332002
Pentru restul entitatilor din sistemul privat auditul intern nu este obligatoriu dar si
acestea sunt interesate sa-si organizeze activitatea de audit intern pentru accesarea
eventualelor fonduri structurale europene
Organizarea auditului intern (AI)
Din punct de vedere structural
a) Comitetul pentru API (CAPI)
b) Unitatea Centrala de Armonizare pentru API (UCAAPI)
c) Compartimentele de API din entitatile publice
Nota pctele a) si b) sunt organizate in structura Ministerului de Finante
Se icircnfiinteaza Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI) pe lacircnga Unitatea
Centrala de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) organism cu caracter
consultativ pentru a actiona icircn vederea definirii strategiei si a icircmbunatatirii activitatii de
audit public intern icircn sectorul public
CAPI cuprinde 11 membri astfel a) presedintele Camerei Auditorilor Financiari din
Romacircnia
b) profesori universitari cu specialitate icircn domeniul auditului public intern - 2 persoane
c) specialisti cu icircnalta calificare icircn domeniul auditului public intern - 3 persoane
d) directorul general al UCAAPI e) experti din alte domenii de activitate respectiv contab
ilitate publica juridic sisteme informatice - 4 persoane (3) Membrii CAPI cu exceptia
directorului general al UCAAPI nu pot face parte din structurile Ministerului Finantelor
Publice iar modul de nominalizare a acestora se va stabili prin norme aprobate prin
hotaracircre a Guvernului
CAPI va fi condus de un presedinte ales cu majoritate simpla de voturi dintre
membrii comitetului pentru o perioada de 3 ani presedintele convoaca icircntacirclnirile CAPI
Regulamentul de organizare si functionare a CAPI este aprobat de plenul acestuia cu
o majoritate de jumatate plus unu din voturi
Secretariatul tehnic al CAPI este asigurat de UCAAPI
Membrii CAPI vor primi o indemnizatie de sedinta egala cu 20 din nivelul
echivalent salariului brut al secretarilor de stat indemnizatia se suporta din bugetul statului
prin bugetul Ministerului Finantelor Publice
Icircn realizarea obiectivelor sale CAPI are urmatoarele atributii principale
a) dezbate planurile strategice de dezvoltare icircn domeniul auditului public intern si emite o
opinie asupra directiilor de dezvoltare a acestuia
b) dezbate si emite o opinie asupra actului normativ elaborat de UCAAPI icircn domeniul
auditului public intern c) dezbate si avizeaza raportul anual privind activitatea de audit
public intern si icircl prezinta Guvernului d) avizeaza planul misiunilor de audit public intern
de interes national cu implicatii multisectoriale
e) dezbate si emite o opinie asupra rapoartelor de audit public intern de interes national cu
implicatii multisectoriale f) analizeaza importanta recomandarilor formulate de auditorii
interni icircn cazul divergentelor de opinii dintre conducatorul entitatii publice si auditorii
interni emitacircnd o opinie asupra consecintelor neimplementarii recomandarilor formulate de
acestia g) analizeaza acordurile de cooperare icircntre auditul intern si cel extern referitor la
definirea conceptelor si la utilizarea standardelor icircn domeniu schimbul de rezultate din
activitatea propriu-zisa de audit precum si pregatirea profesionala comuna a auditorilor h)
avizeaza numirea si revocarea directorului general al UCAAPI
Icircn cadrul Ministerului Finantelor Publice se constituie Uniunea Centrala de
Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) structurata pe compartimente de
specialitate icircn subordinea directa a ministrului finantelor publice
UCAAPI este condusa de un director general numit de ministrul finantelor publice
cu avizul CAPI Directorul general este functionar public si trebuie sa aiba o icircnalta calificare
profesionala icircn domeniul financiar-contabil sisau al auditului cu o competenta profesionala
corespunzatoare si sa icircndeplineasca cerintele Codului privind conduita etica a auditorului
intern
Icircn realizarea obiectivelor sale UCAAPI are urmatoarele atributii principale
a) elaboreaza conduce si aplica o strategie unitara icircn domeniul auditului public intern si
monitorizeaza la nivel national aceasta activitate
b) dezvolta cadrul normativ icircn domeniul auditului public intern
c) dezvolta si implementeaza proceduri si metodologii uniforme bazate pe standardele
internationale inclusiv manualele de audit intern
d) dezvolta metodologiile icircn domeniul riscului managerial
e) elaboreaza Codul privind conduita etica a auditorului intern
f) avizeaza normele metodologice specifice diferitelor sectoare de activitate icircn domeniul
auditului public intern g) dezvolta sistemul de raportare a rezultatelor activitatii de audit
public intern si elaboreaza raportul anual precum si sinteze pe baza rapoartelor primite h)
efectueaza misiuni de audit public intern de interes national cu implicatii multisectoriale
i) verifica respectarea normelor instructiunilor precum si a Codului privind conduita etica a
auditorului intern de catre compartimentele de audit public intern si poate initia masurile
corective necesare icircn cooperare cu conducatorul entitatii publice icircn cauza
j) coordoneaza sistemul de recrutare si de pregatire profesionala icircn domeniul auditului
public intern
k) avizeaza numireadestituirea sefilor compartimentelor de audit public intern din entitatile
publice l) coopereaza cu Curtea de Conturi si cu alte institutii si autoritati publice din
Romacircnia
m) coopereaza cu autoritatile si organizatiile de control financiar public din alte state
inclusiv din Comisia Europeana
Compartimentul de audit public intern se organizeaza astfel
a) conducatorul institutiei publice sau icircn cazul altor entitati publice organul de conducere
colectiva are obligatia instituirii cadrului organizatoric si functional necesar desfasurarii
activitatii de audit public intern
b) la institutiile publice mici care nu sunt subordonate altor entitati publice auditul public
intern se limiteaza la auditul de regularitate si se efectueaza de catre compartimentele de
audit public intern ale Ministerului Finantelor Publice c) conducatorul entitatii publice
subordonate poate stabili si mentine un compartiment functional de audit public intern cu
acordul entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior iar daca acest compartiment
nu se icircnfiinteaza auditul entitatii respective se efectueaza de catre compartimentul de audit
public intern al entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior
Compartimentul de audit public intern se constituie icircn subordinea directa a
conducerii entitatii publice si prin atributiile sale nu trebuie sa fie implicat icircn elaborarea
procedurilor de control intern si icircn desfasurarea activitatilor supuse auditului public
internConducatorul compartimentului de audit public intern este numitdestituit de catre
conducatorul entitatii publice cu avizul UCAAPI pentru entitatile publice subordonate
numireadestituirea se face cu avizul organului ierarhic superior Conducatorul
compartimentului de audit public intern este responsabil pentru organizarea si desfasurarea
activitatilor de audit
Functia de auditor intern este incompatibila cu exercitarea acestei functii ca activitate
profesionala orientata spre profit sau recompensa
Atributiile compartimentului de audit public intern sunt
a) elaboreaza norme metodologice specifice entitatii publice icircn care icircsi desfasoara
activitatea cu avizul UCAAPI sau al organului ierarhic superior icircn cazul entitatilor publice
subordonate b) elaboreaza proiectul planului anual de audit public intern
c) efectueaza activitati de audit public intern pentru a evalua daca sistemele de management
financiar si control ale entitatii publice sunt transparente si sunt conforme cu normele de
legalitate regularitate economicitate eficienta si eficacitate d) informeaza UCAAPI despre
recomandarile neicircnsusite de cat re conducatorul entitatii publice auditate precum si despre
consecintele acestora
e) raporteaza periodic asupra constatarilor concluziilor si recomandarilor rezultate din
activitatile sale de audit f) elaboreaza raportul anual al activitatii de audit public intern
g) icircn cazul identificarii unor iregularitati sau posibile prejudicii raporteaza imediat
conducatorului entitatii publice si structurii de control intern abilitate
7 REGLEMENTAREA SI COORDONAREA AUDITULUI INTERN
In Romania la recomandarea Comisiei Europene in 1999 s-a introdus auditul intern
o activitate noua care a generat profesia de auditor internin baza OUG 1191999 privind
controlul financiar preventiv si auditul internLegea a produs suficienta perturbare in sistem
deoarece acolo se recomanda transformarea compartimentelor de control financiar de
gestiune in compartimente de audit internTotusi a avut si efecte pozitive prin aparitia
activitatii de audit intern ca o functie a managementului general si prin crearea acestei
dispute conceptuale in Romania intre controlul intern si auditul intern pe de o parte si
controlul extern si auditul extern pe de alta parte
Datorita cresterii rolului auditului intern si intelegerea importantei auditorilor interni
in codul entitatilor si sprijiniti de Comisia Europeana am fost obligati sa scoatem o lege a
auditului intern (6722002) in baza careia toate entitatile publice si cele asimilate acesteia
fonduri bugetare si patrimoniu public sunt obligate sa aiba compartimente de audit intern
(directii servicii birou)
Standardele internationale de audit intern recomanda ca compartimentele de audit
intern sa nu fie mai mici de 3 persoane
In Romania exista aprox 30 de compartimente de audit intern din sistemul public
compartimente mici si izolate (1-2 auditori)Din aceste considerente in proxima perioada
vom completa normele generale cu norme de asociere a auditorilor interni penmtru a realiza
compartimente de minim 3 persoane
Legea 6722002 prevede constituirea unui CAPI format din 11 persoane la nivel
MFPDe asemenea s-a constituit UCAAPI la nivelul MFP si compartimente de audit intern
la nivelul tuturor entitatilor publice care au un volum al fondurilor bugetare de cel putin
100000 euro 3 ani consecutivi
Pentru entitatile publice (mici) care nu ating acest barem il va asigura structura
ierarhic superioara
In concluzie exista intr-un minister o directie de audit (20 persoane) structurata pe 2-3
servicii si compartimente de audit internAvem aprox 1000 si ceva de compartimente mici
de audit
Prin legea 6722002 in care utilizam frecvent ldquoactivitatea de auditrdquo intelegem
-activitatea de asigurare a functionalitatii sistemului de control intern din cadrul entitatii si
activitatea de consiliere
Din aceste considerente Codul legislativ prezentat a fost completat cu normele de exercitare
si organizare a activitatii de audit public intern aprobate prin OMFP 382003Ulterior au mai
fost elaborate si alte documente privind sustinerea functiei de audit intern cum ar fi CODUL
ETIC AL AUDITULUI INTERN OMFP 2522004 dar si alte acte normative de completare
si modificare a actului normativ (OUG 4232003 HG 372004) La recomandarea Comisiei
Europene a trebuit sa dezvoltam normele si pentru partea de consiliere si in acest sens s-a
elaborat OMFP 17022005 privind activitatea de consiliere a auditului intern
In normele 17022005 sunt prezentate tipurile consilierii care pot fi
a)consultanta-avand ca scop solutii pentru eliminarea diferitelor obstacole care impiedica
desfasurarea normala a proceselor stabilire cauze determinarea consecintelor formuland
recomandari
b)capacitatea intelegerii destinata obtinerii de informatii suplimentare pentru cunoasterea in
profunzime a unui sistem necesar personalului care are responsabilitatea implemetarii
acesteia
OMFP 9462005 recomanda nivelului general de management urmatoarele
- controlulinspecţia nu se vor mai organiza ca compartimente distincte ci activitatile de
control vor fi disipate pe fluxul procesului
-organizarea Registrului Riscurilor la nivelul fiecarui compartiment si prin centralizare la
nivelul entitatii
-elaborarea procedurilor scrise si formalizate pentru toate activitatile subactivitatile
programele din cadrul entitatiiAceasta filozofie de organizare a controlului intern in entitati
este prezentata in Indrumarul Metodologic privind Organizarea Controlului Intern existent
pe site-ul MFP
NOTA pentru aceste activitati se recomanda auditorilor interni sa faca facilitarea intelegerii
c)formare si perfectionarea profesiei destinata cunostintelor teoretice si practice gestiunea
riscurilor si controlului intern
Consilierea se organizeaza si desfasoara sub mai multe forme
-misiuni de consiliere formalizate cuprinse in plan care respecta OMFP 17022005 in
general pentru abordari sistematice si metodice si care se finalizeaza cu raport de consiliere
-misiuni de consiliere cu caracter informal neformalizat realizate prin participarea in cadrul
unor comitete schimburi de informatii realizate dupa procedurile specifice acestora
-misiuni de consiliere pentru situatii exceptionale (alegeri cutremur inundatii)
BIBLIOGRAFIE
1 Auditul intern autor MGhita Editura Economica Bucuresti 2004 ISBN 973-709-051-9
2 Audit intern autori Marcel Ghiţă Sorin Briciu şi colaboratorii Editura ULISE Alba Iulia
2005 ISBN 973-87453-1-4
3 Auditul intern icircn sistemul public autori Marcel Ghiţă Mihai Spracircnceană Editura
Tribuna Economică Bucureşti 2006
4 Theorie et practique de lrsquoaudit interne autor Jacques Renard Editions drsquoOrganisation
Paris France 2002 tradusă icircn Romacircnia printr-un proiect finanţat de PHARE sub
coordonarea Ministerului Finanţelor Publice Bucureşti 2003
5 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 94604072005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 67528072005) cu
modificările şi completările ulterioare
6 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 138922082006 privind modificarea şi
completarea Ordinului ministrului finanţelor publice nr 9462005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 77112092006)
7 Legea nr 67219122002 privind auditul public intern (MO nr 95324122002) cu
modificările şi completările ulterioare
Din punct de vedere structural
a) Comitetul pentru API (CAPI)
b) Unitatea Centrala de Armonizare pentru API (UCAAPI)
c) Compartimentele de API din entitatile publice
Nota pctele a) si b) sunt organizate in structura Ministerului de Finante
Se icircnfiinteaza Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI) pe lacircnga Unitatea
Centrala de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) organism cu caracter
consultativ pentru a actiona icircn vederea definirii strategiei si a icircmbunatatirii activitatii de
audit public intern icircn sectorul public
CAPI cuprinde 11 membri astfel a) presedintele Camerei Auditorilor Financiari din
Romacircnia
b) profesori universitari cu specialitate icircn domeniul auditului public intern - 2 persoane
c) specialisti cu icircnalta calificare icircn domeniul auditului public intern - 3 persoane
d) directorul general al UCAAPI e) experti din alte domenii de activitate respectiv contab
ilitate publica juridic sisteme informatice - 4 persoane (3) Membrii CAPI cu exceptia
directorului general al UCAAPI nu pot face parte din structurile Ministerului Finantelor
Publice iar modul de nominalizare a acestora se va stabili prin norme aprobate prin
hotaracircre a Guvernului
CAPI va fi condus de un presedinte ales cu majoritate simpla de voturi dintre
membrii comitetului pentru o perioada de 3 ani presedintele convoaca icircntacirclnirile CAPI
Regulamentul de organizare si functionare a CAPI este aprobat de plenul acestuia cu
o majoritate de jumatate plus unu din voturi
Secretariatul tehnic al CAPI este asigurat de UCAAPI
Membrii CAPI vor primi o indemnizatie de sedinta egala cu 20 din nivelul
echivalent salariului brut al secretarilor de stat indemnizatia se suporta din bugetul statului
prin bugetul Ministerului Finantelor Publice
Icircn realizarea obiectivelor sale CAPI are urmatoarele atributii principale
a) dezbate planurile strategice de dezvoltare icircn domeniul auditului public intern si emite o
opinie asupra directiilor de dezvoltare a acestuia
b) dezbate si emite o opinie asupra actului normativ elaborat de UCAAPI icircn domeniul
auditului public intern c) dezbate si avizeaza raportul anual privind activitatea de audit
public intern si icircl prezinta Guvernului d) avizeaza planul misiunilor de audit public intern
de interes national cu implicatii multisectoriale
e) dezbate si emite o opinie asupra rapoartelor de audit public intern de interes national cu
implicatii multisectoriale f) analizeaza importanta recomandarilor formulate de auditorii
interni icircn cazul divergentelor de opinii dintre conducatorul entitatii publice si auditorii
interni emitacircnd o opinie asupra consecintelor neimplementarii recomandarilor formulate de
acestia g) analizeaza acordurile de cooperare icircntre auditul intern si cel extern referitor la
definirea conceptelor si la utilizarea standardelor icircn domeniu schimbul de rezultate din
activitatea propriu-zisa de audit precum si pregatirea profesionala comuna a auditorilor h)
avizeaza numirea si revocarea directorului general al UCAAPI
Icircn cadrul Ministerului Finantelor Publice se constituie Uniunea Centrala de
Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) structurata pe compartimente de
specialitate icircn subordinea directa a ministrului finantelor publice
UCAAPI este condusa de un director general numit de ministrul finantelor publice
cu avizul CAPI Directorul general este functionar public si trebuie sa aiba o icircnalta calificare
profesionala icircn domeniul financiar-contabil sisau al auditului cu o competenta profesionala
corespunzatoare si sa icircndeplineasca cerintele Codului privind conduita etica a auditorului
intern
Icircn realizarea obiectivelor sale UCAAPI are urmatoarele atributii principale
a) elaboreaza conduce si aplica o strategie unitara icircn domeniul auditului public intern si
monitorizeaza la nivel national aceasta activitate
b) dezvolta cadrul normativ icircn domeniul auditului public intern
c) dezvolta si implementeaza proceduri si metodologii uniforme bazate pe standardele
internationale inclusiv manualele de audit intern
d) dezvolta metodologiile icircn domeniul riscului managerial
e) elaboreaza Codul privind conduita etica a auditorului intern
f) avizeaza normele metodologice specifice diferitelor sectoare de activitate icircn domeniul
auditului public intern g) dezvolta sistemul de raportare a rezultatelor activitatii de audit
public intern si elaboreaza raportul anual precum si sinteze pe baza rapoartelor primite h)
efectueaza misiuni de audit public intern de interes national cu implicatii multisectoriale
i) verifica respectarea normelor instructiunilor precum si a Codului privind conduita etica a
auditorului intern de catre compartimentele de audit public intern si poate initia masurile
corective necesare icircn cooperare cu conducatorul entitatii publice icircn cauza
j) coordoneaza sistemul de recrutare si de pregatire profesionala icircn domeniul auditului
public intern
k) avizeaza numireadestituirea sefilor compartimentelor de audit public intern din entitatile
publice l) coopereaza cu Curtea de Conturi si cu alte institutii si autoritati publice din
Romacircnia
m) coopereaza cu autoritatile si organizatiile de control financiar public din alte state
inclusiv din Comisia Europeana
Compartimentul de audit public intern se organizeaza astfel
a) conducatorul institutiei publice sau icircn cazul altor entitati publice organul de conducere
colectiva are obligatia instituirii cadrului organizatoric si functional necesar desfasurarii
activitatii de audit public intern
b) la institutiile publice mici care nu sunt subordonate altor entitati publice auditul public
intern se limiteaza la auditul de regularitate si se efectueaza de catre compartimentele de
audit public intern ale Ministerului Finantelor Publice c) conducatorul entitatii publice
subordonate poate stabili si mentine un compartiment functional de audit public intern cu
acordul entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior iar daca acest compartiment
nu se icircnfiinteaza auditul entitatii respective se efectueaza de catre compartimentul de audit
public intern al entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior
Compartimentul de audit public intern se constituie icircn subordinea directa a
conducerii entitatii publice si prin atributiile sale nu trebuie sa fie implicat icircn elaborarea
procedurilor de control intern si icircn desfasurarea activitatilor supuse auditului public
internConducatorul compartimentului de audit public intern este numitdestituit de catre
conducatorul entitatii publice cu avizul UCAAPI pentru entitatile publice subordonate
numireadestituirea se face cu avizul organului ierarhic superior Conducatorul
compartimentului de audit public intern este responsabil pentru organizarea si desfasurarea
activitatilor de audit
Functia de auditor intern este incompatibila cu exercitarea acestei functii ca activitate
profesionala orientata spre profit sau recompensa
Atributiile compartimentului de audit public intern sunt
a) elaboreaza norme metodologice specifice entitatii publice icircn care icircsi desfasoara
activitatea cu avizul UCAAPI sau al organului ierarhic superior icircn cazul entitatilor publice
subordonate b) elaboreaza proiectul planului anual de audit public intern
c) efectueaza activitati de audit public intern pentru a evalua daca sistemele de management
financiar si control ale entitatii publice sunt transparente si sunt conforme cu normele de
legalitate regularitate economicitate eficienta si eficacitate d) informeaza UCAAPI despre
recomandarile neicircnsusite de cat re conducatorul entitatii publice auditate precum si despre
consecintele acestora
e) raporteaza periodic asupra constatarilor concluziilor si recomandarilor rezultate din
activitatile sale de audit f) elaboreaza raportul anual al activitatii de audit public intern
g) icircn cazul identificarii unor iregularitati sau posibile prejudicii raporteaza imediat
conducatorului entitatii publice si structurii de control intern abilitate
7 REGLEMENTAREA SI COORDONAREA AUDITULUI INTERN
In Romania la recomandarea Comisiei Europene in 1999 s-a introdus auditul intern
o activitate noua care a generat profesia de auditor internin baza OUG 1191999 privind
controlul financiar preventiv si auditul internLegea a produs suficienta perturbare in sistem
deoarece acolo se recomanda transformarea compartimentelor de control financiar de
gestiune in compartimente de audit internTotusi a avut si efecte pozitive prin aparitia
activitatii de audit intern ca o functie a managementului general si prin crearea acestei
dispute conceptuale in Romania intre controlul intern si auditul intern pe de o parte si
controlul extern si auditul extern pe de alta parte
Datorita cresterii rolului auditului intern si intelegerea importantei auditorilor interni
in codul entitatilor si sprijiniti de Comisia Europeana am fost obligati sa scoatem o lege a
auditului intern (6722002) in baza careia toate entitatile publice si cele asimilate acesteia
fonduri bugetare si patrimoniu public sunt obligate sa aiba compartimente de audit intern
(directii servicii birou)
Standardele internationale de audit intern recomanda ca compartimentele de audit
intern sa nu fie mai mici de 3 persoane
In Romania exista aprox 30 de compartimente de audit intern din sistemul public
compartimente mici si izolate (1-2 auditori)Din aceste considerente in proxima perioada
vom completa normele generale cu norme de asociere a auditorilor interni penmtru a realiza
compartimente de minim 3 persoane
Legea 6722002 prevede constituirea unui CAPI format din 11 persoane la nivel
MFPDe asemenea s-a constituit UCAAPI la nivelul MFP si compartimente de audit intern
la nivelul tuturor entitatilor publice care au un volum al fondurilor bugetare de cel putin
100000 euro 3 ani consecutivi
Pentru entitatile publice (mici) care nu ating acest barem il va asigura structura
ierarhic superioara
In concluzie exista intr-un minister o directie de audit (20 persoane) structurata pe 2-3
servicii si compartimente de audit internAvem aprox 1000 si ceva de compartimente mici
de audit
Prin legea 6722002 in care utilizam frecvent ldquoactivitatea de auditrdquo intelegem
-activitatea de asigurare a functionalitatii sistemului de control intern din cadrul entitatii si
activitatea de consiliere
Din aceste considerente Codul legislativ prezentat a fost completat cu normele de exercitare
si organizare a activitatii de audit public intern aprobate prin OMFP 382003Ulterior au mai
fost elaborate si alte documente privind sustinerea functiei de audit intern cum ar fi CODUL
ETIC AL AUDITULUI INTERN OMFP 2522004 dar si alte acte normative de completare
si modificare a actului normativ (OUG 4232003 HG 372004) La recomandarea Comisiei
Europene a trebuit sa dezvoltam normele si pentru partea de consiliere si in acest sens s-a
elaborat OMFP 17022005 privind activitatea de consiliere a auditului intern
In normele 17022005 sunt prezentate tipurile consilierii care pot fi
a)consultanta-avand ca scop solutii pentru eliminarea diferitelor obstacole care impiedica
desfasurarea normala a proceselor stabilire cauze determinarea consecintelor formuland
recomandari
b)capacitatea intelegerii destinata obtinerii de informatii suplimentare pentru cunoasterea in
profunzime a unui sistem necesar personalului care are responsabilitatea implemetarii
acesteia
OMFP 9462005 recomanda nivelului general de management urmatoarele
- controlulinspecţia nu se vor mai organiza ca compartimente distincte ci activitatile de
control vor fi disipate pe fluxul procesului
-organizarea Registrului Riscurilor la nivelul fiecarui compartiment si prin centralizare la
nivelul entitatii
-elaborarea procedurilor scrise si formalizate pentru toate activitatile subactivitatile
programele din cadrul entitatiiAceasta filozofie de organizare a controlului intern in entitati
este prezentata in Indrumarul Metodologic privind Organizarea Controlului Intern existent
pe site-ul MFP
NOTA pentru aceste activitati se recomanda auditorilor interni sa faca facilitarea intelegerii
c)formare si perfectionarea profesiei destinata cunostintelor teoretice si practice gestiunea
riscurilor si controlului intern
Consilierea se organizeaza si desfasoara sub mai multe forme
-misiuni de consiliere formalizate cuprinse in plan care respecta OMFP 17022005 in
general pentru abordari sistematice si metodice si care se finalizeaza cu raport de consiliere
-misiuni de consiliere cu caracter informal neformalizat realizate prin participarea in cadrul
unor comitete schimburi de informatii realizate dupa procedurile specifice acestora
-misiuni de consiliere pentru situatii exceptionale (alegeri cutremur inundatii)
BIBLIOGRAFIE
1 Auditul intern autor MGhita Editura Economica Bucuresti 2004 ISBN 973-709-051-9
2 Audit intern autori Marcel Ghiţă Sorin Briciu şi colaboratorii Editura ULISE Alba Iulia
2005 ISBN 973-87453-1-4
3 Auditul intern icircn sistemul public autori Marcel Ghiţă Mihai Spracircnceană Editura
Tribuna Economică Bucureşti 2006
4 Theorie et practique de lrsquoaudit interne autor Jacques Renard Editions drsquoOrganisation
Paris France 2002 tradusă icircn Romacircnia printr-un proiect finanţat de PHARE sub
coordonarea Ministerului Finanţelor Publice Bucureşti 2003
5 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 94604072005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 67528072005) cu
modificările şi completările ulterioare
6 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 138922082006 privind modificarea şi
completarea Ordinului ministrului finanţelor publice nr 9462005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 77112092006)
7 Legea nr 67219122002 privind auditul public intern (MO nr 95324122002) cu
modificările şi completările ulterioare
Membrii CAPI vor primi o indemnizatie de sedinta egala cu 20 din nivelul
echivalent salariului brut al secretarilor de stat indemnizatia se suporta din bugetul statului
prin bugetul Ministerului Finantelor Publice
Icircn realizarea obiectivelor sale CAPI are urmatoarele atributii principale
a) dezbate planurile strategice de dezvoltare icircn domeniul auditului public intern si emite o
opinie asupra directiilor de dezvoltare a acestuia
b) dezbate si emite o opinie asupra actului normativ elaborat de UCAAPI icircn domeniul
auditului public intern c) dezbate si avizeaza raportul anual privind activitatea de audit
public intern si icircl prezinta Guvernului d) avizeaza planul misiunilor de audit public intern
de interes national cu implicatii multisectoriale
e) dezbate si emite o opinie asupra rapoartelor de audit public intern de interes national cu
implicatii multisectoriale f) analizeaza importanta recomandarilor formulate de auditorii
interni icircn cazul divergentelor de opinii dintre conducatorul entitatii publice si auditorii
interni emitacircnd o opinie asupra consecintelor neimplementarii recomandarilor formulate de
acestia g) analizeaza acordurile de cooperare icircntre auditul intern si cel extern referitor la
definirea conceptelor si la utilizarea standardelor icircn domeniu schimbul de rezultate din
activitatea propriu-zisa de audit precum si pregatirea profesionala comuna a auditorilor h)
avizeaza numirea si revocarea directorului general al UCAAPI
Icircn cadrul Ministerului Finantelor Publice se constituie Uniunea Centrala de
Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) structurata pe compartimente de
specialitate icircn subordinea directa a ministrului finantelor publice
UCAAPI este condusa de un director general numit de ministrul finantelor publice
cu avizul CAPI Directorul general este functionar public si trebuie sa aiba o icircnalta calificare
profesionala icircn domeniul financiar-contabil sisau al auditului cu o competenta profesionala
corespunzatoare si sa icircndeplineasca cerintele Codului privind conduita etica a auditorului
intern
Icircn realizarea obiectivelor sale UCAAPI are urmatoarele atributii principale
a) elaboreaza conduce si aplica o strategie unitara icircn domeniul auditului public intern si
monitorizeaza la nivel national aceasta activitate
b) dezvolta cadrul normativ icircn domeniul auditului public intern
c) dezvolta si implementeaza proceduri si metodologii uniforme bazate pe standardele
internationale inclusiv manualele de audit intern
d) dezvolta metodologiile icircn domeniul riscului managerial
e) elaboreaza Codul privind conduita etica a auditorului intern
f) avizeaza normele metodologice specifice diferitelor sectoare de activitate icircn domeniul
auditului public intern g) dezvolta sistemul de raportare a rezultatelor activitatii de audit
public intern si elaboreaza raportul anual precum si sinteze pe baza rapoartelor primite h)
efectueaza misiuni de audit public intern de interes national cu implicatii multisectoriale
i) verifica respectarea normelor instructiunilor precum si a Codului privind conduita etica a
auditorului intern de catre compartimentele de audit public intern si poate initia masurile
corective necesare icircn cooperare cu conducatorul entitatii publice icircn cauza
j) coordoneaza sistemul de recrutare si de pregatire profesionala icircn domeniul auditului
public intern
k) avizeaza numireadestituirea sefilor compartimentelor de audit public intern din entitatile
publice l) coopereaza cu Curtea de Conturi si cu alte institutii si autoritati publice din
Romacircnia
m) coopereaza cu autoritatile si organizatiile de control financiar public din alte state
inclusiv din Comisia Europeana
Compartimentul de audit public intern se organizeaza astfel
a) conducatorul institutiei publice sau icircn cazul altor entitati publice organul de conducere
colectiva are obligatia instituirii cadrului organizatoric si functional necesar desfasurarii
activitatii de audit public intern
b) la institutiile publice mici care nu sunt subordonate altor entitati publice auditul public
intern se limiteaza la auditul de regularitate si se efectueaza de catre compartimentele de
audit public intern ale Ministerului Finantelor Publice c) conducatorul entitatii publice
subordonate poate stabili si mentine un compartiment functional de audit public intern cu
acordul entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior iar daca acest compartiment
nu se icircnfiinteaza auditul entitatii respective se efectueaza de catre compartimentul de audit
public intern al entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior
Compartimentul de audit public intern se constituie icircn subordinea directa a
conducerii entitatii publice si prin atributiile sale nu trebuie sa fie implicat icircn elaborarea
procedurilor de control intern si icircn desfasurarea activitatilor supuse auditului public
internConducatorul compartimentului de audit public intern este numitdestituit de catre
conducatorul entitatii publice cu avizul UCAAPI pentru entitatile publice subordonate
numireadestituirea se face cu avizul organului ierarhic superior Conducatorul
compartimentului de audit public intern este responsabil pentru organizarea si desfasurarea
activitatilor de audit
Functia de auditor intern este incompatibila cu exercitarea acestei functii ca activitate
profesionala orientata spre profit sau recompensa
Atributiile compartimentului de audit public intern sunt
a) elaboreaza norme metodologice specifice entitatii publice icircn care icircsi desfasoara
activitatea cu avizul UCAAPI sau al organului ierarhic superior icircn cazul entitatilor publice
subordonate b) elaboreaza proiectul planului anual de audit public intern
c) efectueaza activitati de audit public intern pentru a evalua daca sistemele de management
financiar si control ale entitatii publice sunt transparente si sunt conforme cu normele de
legalitate regularitate economicitate eficienta si eficacitate d) informeaza UCAAPI despre
recomandarile neicircnsusite de cat re conducatorul entitatii publice auditate precum si despre
consecintele acestora
e) raporteaza periodic asupra constatarilor concluziilor si recomandarilor rezultate din
activitatile sale de audit f) elaboreaza raportul anual al activitatii de audit public intern
g) icircn cazul identificarii unor iregularitati sau posibile prejudicii raporteaza imediat
conducatorului entitatii publice si structurii de control intern abilitate
7 REGLEMENTAREA SI COORDONAREA AUDITULUI INTERN
In Romania la recomandarea Comisiei Europene in 1999 s-a introdus auditul intern
o activitate noua care a generat profesia de auditor internin baza OUG 1191999 privind
controlul financiar preventiv si auditul internLegea a produs suficienta perturbare in sistem
deoarece acolo se recomanda transformarea compartimentelor de control financiar de
gestiune in compartimente de audit internTotusi a avut si efecte pozitive prin aparitia
activitatii de audit intern ca o functie a managementului general si prin crearea acestei
dispute conceptuale in Romania intre controlul intern si auditul intern pe de o parte si
controlul extern si auditul extern pe de alta parte
Datorita cresterii rolului auditului intern si intelegerea importantei auditorilor interni
in codul entitatilor si sprijiniti de Comisia Europeana am fost obligati sa scoatem o lege a
auditului intern (6722002) in baza careia toate entitatile publice si cele asimilate acesteia
fonduri bugetare si patrimoniu public sunt obligate sa aiba compartimente de audit intern
(directii servicii birou)
Standardele internationale de audit intern recomanda ca compartimentele de audit
intern sa nu fie mai mici de 3 persoane
In Romania exista aprox 30 de compartimente de audit intern din sistemul public
compartimente mici si izolate (1-2 auditori)Din aceste considerente in proxima perioada
vom completa normele generale cu norme de asociere a auditorilor interni penmtru a realiza
compartimente de minim 3 persoane
Legea 6722002 prevede constituirea unui CAPI format din 11 persoane la nivel
MFPDe asemenea s-a constituit UCAAPI la nivelul MFP si compartimente de audit intern
la nivelul tuturor entitatilor publice care au un volum al fondurilor bugetare de cel putin
100000 euro 3 ani consecutivi
Pentru entitatile publice (mici) care nu ating acest barem il va asigura structura
ierarhic superioara
In concluzie exista intr-un minister o directie de audit (20 persoane) structurata pe 2-3
servicii si compartimente de audit internAvem aprox 1000 si ceva de compartimente mici
de audit
Prin legea 6722002 in care utilizam frecvent ldquoactivitatea de auditrdquo intelegem
-activitatea de asigurare a functionalitatii sistemului de control intern din cadrul entitatii si
activitatea de consiliere
Din aceste considerente Codul legislativ prezentat a fost completat cu normele de exercitare
si organizare a activitatii de audit public intern aprobate prin OMFP 382003Ulterior au mai
fost elaborate si alte documente privind sustinerea functiei de audit intern cum ar fi CODUL
ETIC AL AUDITULUI INTERN OMFP 2522004 dar si alte acte normative de completare
si modificare a actului normativ (OUG 4232003 HG 372004) La recomandarea Comisiei
Europene a trebuit sa dezvoltam normele si pentru partea de consiliere si in acest sens s-a
elaborat OMFP 17022005 privind activitatea de consiliere a auditului intern
In normele 17022005 sunt prezentate tipurile consilierii care pot fi
a)consultanta-avand ca scop solutii pentru eliminarea diferitelor obstacole care impiedica
desfasurarea normala a proceselor stabilire cauze determinarea consecintelor formuland
recomandari
b)capacitatea intelegerii destinata obtinerii de informatii suplimentare pentru cunoasterea in
profunzime a unui sistem necesar personalului care are responsabilitatea implemetarii
acesteia
OMFP 9462005 recomanda nivelului general de management urmatoarele
- controlulinspecţia nu se vor mai organiza ca compartimente distincte ci activitatile de
control vor fi disipate pe fluxul procesului
-organizarea Registrului Riscurilor la nivelul fiecarui compartiment si prin centralizare la
nivelul entitatii
-elaborarea procedurilor scrise si formalizate pentru toate activitatile subactivitatile
programele din cadrul entitatiiAceasta filozofie de organizare a controlului intern in entitati
este prezentata in Indrumarul Metodologic privind Organizarea Controlului Intern existent
pe site-ul MFP
NOTA pentru aceste activitati se recomanda auditorilor interni sa faca facilitarea intelegerii
c)formare si perfectionarea profesiei destinata cunostintelor teoretice si practice gestiunea
riscurilor si controlului intern
Consilierea se organizeaza si desfasoara sub mai multe forme
-misiuni de consiliere formalizate cuprinse in plan care respecta OMFP 17022005 in
general pentru abordari sistematice si metodice si care se finalizeaza cu raport de consiliere
-misiuni de consiliere cu caracter informal neformalizat realizate prin participarea in cadrul
unor comitete schimburi de informatii realizate dupa procedurile specifice acestora
-misiuni de consiliere pentru situatii exceptionale (alegeri cutremur inundatii)
BIBLIOGRAFIE
1 Auditul intern autor MGhita Editura Economica Bucuresti 2004 ISBN 973-709-051-9
2 Audit intern autori Marcel Ghiţă Sorin Briciu şi colaboratorii Editura ULISE Alba Iulia
2005 ISBN 973-87453-1-4
3 Auditul intern icircn sistemul public autori Marcel Ghiţă Mihai Spracircnceană Editura
Tribuna Economică Bucureşti 2006
4 Theorie et practique de lrsquoaudit interne autor Jacques Renard Editions drsquoOrganisation
Paris France 2002 tradusă icircn Romacircnia printr-un proiect finanţat de PHARE sub
coordonarea Ministerului Finanţelor Publice Bucureşti 2003
5 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 94604072005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 67528072005) cu
modificările şi completările ulterioare
6 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 138922082006 privind modificarea şi
completarea Ordinului ministrului finanţelor publice nr 9462005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 77112092006)
7 Legea nr 67219122002 privind auditul public intern (MO nr 95324122002) cu
modificările şi completările ulterioare
a) elaboreaza conduce si aplica o strategie unitara icircn domeniul auditului public intern si
monitorizeaza la nivel national aceasta activitate
b) dezvolta cadrul normativ icircn domeniul auditului public intern
c) dezvolta si implementeaza proceduri si metodologii uniforme bazate pe standardele
internationale inclusiv manualele de audit intern
d) dezvolta metodologiile icircn domeniul riscului managerial
e) elaboreaza Codul privind conduita etica a auditorului intern
f) avizeaza normele metodologice specifice diferitelor sectoare de activitate icircn domeniul
auditului public intern g) dezvolta sistemul de raportare a rezultatelor activitatii de audit
public intern si elaboreaza raportul anual precum si sinteze pe baza rapoartelor primite h)
efectueaza misiuni de audit public intern de interes national cu implicatii multisectoriale
i) verifica respectarea normelor instructiunilor precum si a Codului privind conduita etica a
auditorului intern de catre compartimentele de audit public intern si poate initia masurile
corective necesare icircn cooperare cu conducatorul entitatii publice icircn cauza
j) coordoneaza sistemul de recrutare si de pregatire profesionala icircn domeniul auditului
public intern
k) avizeaza numireadestituirea sefilor compartimentelor de audit public intern din entitatile
publice l) coopereaza cu Curtea de Conturi si cu alte institutii si autoritati publice din
Romacircnia
m) coopereaza cu autoritatile si organizatiile de control financiar public din alte state
inclusiv din Comisia Europeana
Compartimentul de audit public intern se organizeaza astfel
a) conducatorul institutiei publice sau icircn cazul altor entitati publice organul de conducere
colectiva are obligatia instituirii cadrului organizatoric si functional necesar desfasurarii
activitatii de audit public intern
b) la institutiile publice mici care nu sunt subordonate altor entitati publice auditul public
intern se limiteaza la auditul de regularitate si se efectueaza de catre compartimentele de
audit public intern ale Ministerului Finantelor Publice c) conducatorul entitatii publice
subordonate poate stabili si mentine un compartiment functional de audit public intern cu
acordul entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior iar daca acest compartiment
nu se icircnfiinteaza auditul entitatii respective se efectueaza de catre compartimentul de audit
public intern al entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior
Compartimentul de audit public intern se constituie icircn subordinea directa a
conducerii entitatii publice si prin atributiile sale nu trebuie sa fie implicat icircn elaborarea
procedurilor de control intern si icircn desfasurarea activitatilor supuse auditului public
internConducatorul compartimentului de audit public intern este numitdestituit de catre
conducatorul entitatii publice cu avizul UCAAPI pentru entitatile publice subordonate
numireadestituirea se face cu avizul organului ierarhic superior Conducatorul
compartimentului de audit public intern este responsabil pentru organizarea si desfasurarea
activitatilor de audit
Functia de auditor intern este incompatibila cu exercitarea acestei functii ca activitate
profesionala orientata spre profit sau recompensa
Atributiile compartimentului de audit public intern sunt
a) elaboreaza norme metodologice specifice entitatii publice icircn care icircsi desfasoara
activitatea cu avizul UCAAPI sau al organului ierarhic superior icircn cazul entitatilor publice
subordonate b) elaboreaza proiectul planului anual de audit public intern
c) efectueaza activitati de audit public intern pentru a evalua daca sistemele de management
financiar si control ale entitatii publice sunt transparente si sunt conforme cu normele de
legalitate regularitate economicitate eficienta si eficacitate d) informeaza UCAAPI despre
recomandarile neicircnsusite de cat re conducatorul entitatii publice auditate precum si despre
consecintele acestora
e) raporteaza periodic asupra constatarilor concluziilor si recomandarilor rezultate din
activitatile sale de audit f) elaboreaza raportul anual al activitatii de audit public intern
g) icircn cazul identificarii unor iregularitati sau posibile prejudicii raporteaza imediat
conducatorului entitatii publice si structurii de control intern abilitate
7 REGLEMENTAREA SI COORDONAREA AUDITULUI INTERN
In Romania la recomandarea Comisiei Europene in 1999 s-a introdus auditul intern
o activitate noua care a generat profesia de auditor internin baza OUG 1191999 privind
controlul financiar preventiv si auditul internLegea a produs suficienta perturbare in sistem
deoarece acolo se recomanda transformarea compartimentelor de control financiar de
gestiune in compartimente de audit internTotusi a avut si efecte pozitive prin aparitia
activitatii de audit intern ca o functie a managementului general si prin crearea acestei
dispute conceptuale in Romania intre controlul intern si auditul intern pe de o parte si
controlul extern si auditul extern pe de alta parte
Datorita cresterii rolului auditului intern si intelegerea importantei auditorilor interni
in codul entitatilor si sprijiniti de Comisia Europeana am fost obligati sa scoatem o lege a
auditului intern (6722002) in baza careia toate entitatile publice si cele asimilate acesteia
fonduri bugetare si patrimoniu public sunt obligate sa aiba compartimente de audit intern
(directii servicii birou)
Standardele internationale de audit intern recomanda ca compartimentele de audit
intern sa nu fie mai mici de 3 persoane
In Romania exista aprox 30 de compartimente de audit intern din sistemul public
compartimente mici si izolate (1-2 auditori)Din aceste considerente in proxima perioada
vom completa normele generale cu norme de asociere a auditorilor interni penmtru a realiza
compartimente de minim 3 persoane
Legea 6722002 prevede constituirea unui CAPI format din 11 persoane la nivel
MFPDe asemenea s-a constituit UCAAPI la nivelul MFP si compartimente de audit intern
la nivelul tuturor entitatilor publice care au un volum al fondurilor bugetare de cel putin
100000 euro 3 ani consecutivi
Pentru entitatile publice (mici) care nu ating acest barem il va asigura structura
ierarhic superioara
In concluzie exista intr-un minister o directie de audit (20 persoane) structurata pe 2-3
servicii si compartimente de audit internAvem aprox 1000 si ceva de compartimente mici
de audit
Prin legea 6722002 in care utilizam frecvent ldquoactivitatea de auditrdquo intelegem
-activitatea de asigurare a functionalitatii sistemului de control intern din cadrul entitatii si
activitatea de consiliere
Din aceste considerente Codul legislativ prezentat a fost completat cu normele de exercitare
si organizare a activitatii de audit public intern aprobate prin OMFP 382003Ulterior au mai
fost elaborate si alte documente privind sustinerea functiei de audit intern cum ar fi CODUL
ETIC AL AUDITULUI INTERN OMFP 2522004 dar si alte acte normative de completare
si modificare a actului normativ (OUG 4232003 HG 372004) La recomandarea Comisiei
Europene a trebuit sa dezvoltam normele si pentru partea de consiliere si in acest sens s-a
elaborat OMFP 17022005 privind activitatea de consiliere a auditului intern
In normele 17022005 sunt prezentate tipurile consilierii care pot fi
a)consultanta-avand ca scop solutii pentru eliminarea diferitelor obstacole care impiedica
desfasurarea normala a proceselor stabilire cauze determinarea consecintelor formuland
recomandari
b)capacitatea intelegerii destinata obtinerii de informatii suplimentare pentru cunoasterea in
profunzime a unui sistem necesar personalului care are responsabilitatea implemetarii
acesteia
OMFP 9462005 recomanda nivelului general de management urmatoarele
- controlulinspecţia nu se vor mai organiza ca compartimente distincte ci activitatile de
control vor fi disipate pe fluxul procesului
-organizarea Registrului Riscurilor la nivelul fiecarui compartiment si prin centralizare la
nivelul entitatii
-elaborarea procedurilor scrise si formalizate pentru toate activitatile subactivitatile
programele din cadrul entitatiiAceasta filozofie de organizare a controlului intern in entitati
este prezentata in Indrumarul Metodologic privind Organizarea Controlului Intern existent
pe site-ul MFP
NOTA pentru aceste activitati se recomanda auditorilor interni sa faca facilitarea intelegerii
c)formare si perfectionarea profesiei destinata cunostintelor teoretice si practice gestiunea
riscurilor si controlului intern
Consilierea se organizeaza si desfasoara sub mai multe forme
-misiuni de consiliere formalizate cuprinse in plan care respecta OMFP 17022005 in
general pentru abordari sistematice si metodice si care se finalizeaza cu raport de consiliere
-misiuni de consiliere cu caracter informal neformalizat realizate prin participarea in cadrul
unor comitete schimburi de informatii realizate dupa procedurile specifice acestora
-misiuni de consiliere pentru situatii exceptionale (alegeri cutremur inundatii)
BIBLIOGRAFIE
1 Auditul intern autor MGhita Editura Economica Bucuresti 2004 ISBN 973-709-051-9
2 Audit intern autori Marcel Ghiţă Sorin Briciu şi colaboratorii Editura ULISE Alba Iulia
2005 ISBN 973-87453-1-4
3 Auditul intern icircn sistemul public autori Marcel Ghiţă Mihai Spracircnceană Editura
Tribuna Economică Bucureşti 2006
4 Theorie et practique de lrsquoaudit interne autor Jacques Renard Editions drsquoOrganisation
Paris France 2002 tradusă icircn Romacircnia printr-un proiect finanţat de PHARE sub
coordonarea Ministerului Finanţelor Publice Bucureşti 2003
5 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 94604072005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 67528072005) cu
modificările şi completările ulterioare
6 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 138922082006 privind modificarea şi
completarea Ordinului ministrului finanţelor publice nr 9462005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 77112092006)
7 Legea nr 67219122002 privind auditul public intern (MO nr 95324122002) cu
modificările şi completările ulterioare
b) la institutiile publice mici care nu sunt subordonate altor entitati publice auditul public
intern se limiteaza la auditul de regularitate si se efectueaza de catre compartimentele de
audit public intern ale Ministerului Finantelor Publice c) conducatorul entitatii publice
subordonate poate stabili si mentine un compartiment functional de audit public intern cu
acordul entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior iar daca acest compartiment
nu se icircnfiinteaza auditul entitatii respective se efectueaza de catre compartimentul de audit
public intern al entitatii publice de la nivelul ierarhic imediat superior
Compartimentul de audit public intern se constituie icircn subordinea directa a
conducerii entitatii publice si prin atributiile sale nu trebuie sa fie implicat icircn elaborarea
procedurilor de control intern si icircn desfasurarea activitatilor supuse auditului public
internConducatorul compartimentului de audit public intern este numitdestituit de catre
conducatorul entitatii publice cu avizul UCAAPI pentru entitatile publice subordonate
numireadestituirea se face cu avizul organului ierarhic superior Conducatorul
compartimentului de audit public intern este responsabil pentru organizarea si desfasurarea
activitatilor de audit
Functia de auditor intern este incompatibila cu exercitarea acestei functii ca activitate
profesionala orientata spre profit sau recompensa
Atributiile compartimentului de audit public intern sunt
a) elaboreaza norme metodologice specifice entitatii publice icircn care icircsi desfasoara
activitatea cu avizul UCAAPI sau al organului ierarhic superior icircn cazul entitatilor publice
subordonate b) elaboreaza proiectul planului anual de audit public intern
c) efectueaza activitati de audit public intern pentru a evalua daca sistemele de management
financiar si control ale entitatii publice sunt transparente si sunt conforme cu normele de
legalitate regularitate economicitate eficienta si eficacitate d) informeaza UCAAPI despre
recomandarile neicircnsusite de cat re conducatorul entitatii publice auditate precum si despre
consecintele acestora
e) raporteaza periodic asupra constatarilor concluziilor si recomandarilor rezultate din
activitatile sale de audit f) elaboreaza raportul anual al activitatii de audit public intern
g) icircn cazul identificarii unor iregularitati sau posibile prejudicii raporteaza imediat
conducatorului entitatii publice si structurii de control intern abilitate
7 REGLEMENTAREA SI COORDONAREA AUDITULUI INTERN
In Romania la recomandarea Comisiei Europene in 1999 s-a introdus auditul intern
o activitate noua care a generat profesia de auditor internin baza OUG 1191999 privind
controlul financiar preventiv si auditul internLegea a produs suficienta perturbare in sistem
deoarece acolo se recomanda transformarea compartimentelor de control financiar de
gestiune in compartimente de audit internTotusi a avut si efecte pozitive prin aparitia
activitatii de audit intern ca o functie a managementului general si prin crearea acestei
dispute conceptuale in Romania intre controlul intern si auditul intern pe de o parte si
controlul extern si auditul extern pe de alta parte
Datorita cresterii rolului auditului intern si intelegerea importantei auditorilor interni
in codul entitatilor si sprijiniti de Comisia Europeana am fost obligati sa scoatem o lege a
auditului intern (6722002) in baza careia toate entitatile publice si cele asimilate acesteia
fonduri bugetare si patrimoniu public sunt obligate sa aiba compartimente de audit intern
(directii servicii birou)
Standardele internationale de audit intern recomanda ca compartimentele de audit
intern sa nu fie mai mici de 3 persoane
In Romania exista aprox 30 de compartimente de audit intern din sistemul public
compartimente mici si izolate (1-2 auditori)Din aceste considerente in proxima perioada
vom completa normele generale cu norme de asociere a auditorilor interni penmtru a realiza
compartimente de minim 3 persoane
Legea 6722002 prevede constituirea unui CAPI format din 11 persoane la nivel
MFPDe asemenea s-a constituit UCAAPI la nivelul MFP si compartimente de audit intern
la nivelul tuturor entitatilor publice care au un volum al fondurilor bugetare de cel putin
100000 euro 3 ani consecutivi
Pentru entitatile publice (mici) care nu ating acest barem il va asigura structura
ierarhic superioara
In concluzie exista intr-un minister o directie de audit (20 persoane) structurata pe 2-3
servicii si compartimente de audit internAvem aprox 1000 si ceva de compartimente mici
de audit
Prin legea 6722002 in care utilizam frecvent ldquoactivitatea de auditrdquo intelegem
-activitatea de asigurare a functionalitatii sistemului de control intern din cadrul entitatii si
activitatea de consiliere
Din aceste considerente Codul legislativ prezentat a fost completat cu normele de exercitare
si organizare a activitatii de audit public intern aprobate prin OMFP 382003Ulterior au mai
fost elaborate si alte documente privind sustinerea functiei de audit intern cum ar fi CODUL
ETIC AL AUDITULUI INTERN OMFP 2522004 dar si alte acte normative de completare
si modificare a actului normativ (OUG 4232003 HG 372004) La recomandarea Comisiei
Europene a trebuit sa dezvoltam normele si pentru partea de consiliere si in acest sens s-a
elaborat OMFP 17022005 privind activitatea de consiliere a auditului intern
In normele 17022005 sunt prezentate tipurile consilierii care pot fi
a)consultanta-avand ca scop solutii pentru eliminarea diferitelor obstacole care impiedica
desfasurarea normala a proceselor stabilire cauze determinarea consecintelor formuland
recomandari
b)capacitatea intelegerii destinata obtinerii de informatii suplimentare pentru cunoasterea in
profunzime a unui sistem necesar personalului care are responsabilitatea implemetarii
acesteia
OMFP 9462005 recomanda nivelului general de management urmatoarele
- controlulinspecţia nu se vor mai organiza ca compartimente distincte ci activitatile de
control vor fi disipate pe fluxul procesului
-organizarea Registrului Riscurilor la nivelul fiecarui compartiment si prin centralizare la
nivelul entitatii
-elaborarea procedurilor scrise si formalizate pentru toate activitatile subactivitatile
programele din cadrul entitatiiAceasta filozofie de organizare a controlului intern in entitati
este prezentata in Indrumarul Metodologic privind Organizarea Controlului Intern existent
pe site-ul MFP
NOTA pentru aceste activitati se recomanda auditorilor interni sa faca facilitarea intelegerii
c)formare si perfectionarea profesiei destinata cunostintelor teoretice si practice gestiunea
riscurilor si controlului intern
Consilierea se organizeaza si desfasoara sub mai multe forme
-misiuni de consiliere formalizate cuprinse in plan care respecta OMFP 17022005 in
general pentru abordari sistematice si metodice si care se finalizeaza cu raport de consiliere
-misiuni de consiliere cu caracter informal neformalizat realizate prin participarea in cadrul
unor comitete schimburi de informatii realizate dupa procedurile specifice acestora
-misiuni de consiliere pentru situatii exceptionale (alegeri cutremur inundatii)
BIBLIOGRAFIE
1 Auditul intern autor MGhita Editura Economica Bucuresti 2004 ISBN 973-709-051-9
2 Audit intern autori Marcel Ghiţă Sorin Briciu şi colaboratorii Editura ULISE Alba Iulia
2005 ISBN 973-87453-1-4
3 Auditul intern icircn sistemul public autori Marcel Ghiţă Mihai Spracircnceană Editura
Tribuna Economică Bucureşti 2006
4 Theorie et practique de lrsquoaudit interne autor Jacques Renard Editions drsquoOrganisation
Paris France 2002 tradusă icircn Romacircnia printr-un proiect finanţat de PHARE sub
coordonarea Ministerului Finanţelor Publice Bucureşti 2003
5 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 94604072005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 67528072005) cu
modificările şi completările ulterioare
6 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 138922082006 privind modificarea şi
completarea Ordinului ministrului finanţelor publice nr 9462005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 77112092006)
7 Legea nr 67219122002 privind auditul public intern (MO nr 95324122002) cu
modificările şi completările ulterioare
g) icircn cazul identificarii unor iregularitati sau posibile prejudicii raporteaza imediat
conducatorului entitatii publice si structurii de control intern abilitate
7 REGLEMENTAREA SI COORDONAREA AUDITULUI INTERN
In Romania la recomandarea Comisiei Europene in 1999 s-a introdus auditul intern
o activitate noua care a generat profesia de auditor internin baza OUG 1191999 privind
controlul financiar preventiv si auditul internLegea a produs suficienta perturbare in sistem
deoarece acolo se recomanda transformarea compartimentelor de control financiar de
gestiune in compartimente de audit internTotusi a avut si efecte pozitive prin aparitia
activitatii de audit intern ca o functie a managementului general si prin crearea acestei
dispute conceptuale in Romania intre controlul intern si auditul intern pe de o parte si
controlul extern si auditul extern pe de alta parte
Datorita cresterii rolului auditului intern si intelegerea importantei auditorilor interni
in codul entitatilor si sprijiniti de Comisia Europeana am fost obligati sa scoatem o lege a
auditului intern (6722002) in baza careia toate entitatile publice si cele asimilate acesteia
fonduri bugetare si patrimoniu public sunt obligate sa aiba compartimente de audit intern
(directii servicii birou)
Standardele internationale de audit intern recomanda ca compartimentele de audit
intern sa nu fie mai mici de 3 persoane
In Romania exista aprox 30 de compartimente de audit intern din sistemul public
compartimente mici si izolate (1-2 auditori)Din aceste considerente in proxima perioada
vom completa normele generale cu norme de asociere a auditorilor interni penmtru a realiza
compartimente de minim 3 persoane
Legea 6722002 prevede constituirea unui CAPI format din 11 persoane la nivel
MFPDe asemenea s-a constituit UCAAPI la nivelul MFP si compartimente de audit intern
la nivelul tuturor entitatilor publice care au un volum al fondurilor bugetare de cel putin
100000 euro 3 ani consecutivi
Pentru entitatile publice (mici) care nu ating acest barem il va asigura structura
ierarhic superioara
In concluzie exista intr-un minister o directie de audit (20 persoane) structurata pe 2-3
servicii si compartimente de audit internAvem aprox 1000 si ceva de compartimente mici
de audit
Prin legea 6722002 in care utilizam frecvent ldquoactivitatea de auditrdquo intelegem
-activitatea de asigurare a functionalitatii sistemului de control intern din cadrul entitatii si
activitatea de consiliere
Din aceste considerente Codul legislativ prezentat a fost completat cu normele de exercitare
si organizare a activitatii de audit public intern aprobate prin OMFP 382003Ulterior au mai
fost elaborate si alte documente privind sustinerea functiei de audit intern cum ar fi CODUL
ETIC AL AUDITULUI INTERN OMFP 2522004 dar si alte acte normative de completare
si modificare a actului normativ (OUG 4232003 HG 372004) La recomandarea Comisiei
Europene a trebuit sa dezvoltam normele si pentru partea de consiliere si in acest sens s-a
elaborat OMFP 17022005 privind activitatea de consiliere a auditului intern
In normele 17022005 sunt prezentate tipurile consilierii care pot fi
a)consultanta-avand ca scop solutii pentru eliminarea diferitelor obstacole care impiedica
desfasurarea normala a proceselor stabilire cauze determinarea consecintelor formuland
recomandari
b)capacitatea intelegerii destinata obtinerii de informatii suplimentare pentru cunoasterea in
profunzime a unui sistem necesar personalului care are responsabilitatea implemetarii
acesteia
OMFP 9462005 recomanda nivelului general de management urmatoarele
- controlulinspecţia nu se vor mai organiza ca compartimente distincte ci activitatile de
control vor fi disipate pe fluxul procesului
-organizarea Registrului Riscurilor la nivelul fiecarui compartiment si prin centralizare la
nivelul entitatii
-elaborarea procedurilor scrise si formalizate pentru toate activitatile subactivitatile
programele din cadrul entitatiiAceasta filozofie de organizare a controlului intern in entitati
este prezentata in Indrumarul Metodologic privind Organizarea Controlului Intern existent
pe site-ul MFP
NOTA pentru aceste activitati se recomanda auditorilor interni sa faca facilitarea intelegerii
c)formare si perfectionarea profesiei destinata cunostintelor teoretice si practice gestiunea
riscurilor si controlului intern
Consilierea se organizeaza si desfasoara sub mai multe forme
-misiuni de consiliere formalizate cuprinse in plan care respecta OMFP 17022005 in
general pentru abordari sistematice si metodice si care se finalizeaza cu raport de consiliere
-misiuni de consiliere cu caracter informal neformalizat realizate prin participarea in cadrul
unor comitete schimburi de informatii realizate dupa procedurile specifice acestora
-misiuni de consiliere pentru situatii exceptionale (alegeri cutremur inundatii)
BIBLIOGRAFIE
1 Auditul intern autor MGhita Editura Economica Bucuresti 2004 ISBN 973-709-051-9
2 Audit intern autori Marcel Ghiţă Sorin Briciu şi colaboratorii Editura ULISE Alba Iulia
2005 ISBN 973-87453-1-4
3 Auditul intern icircn sistemul public autori Marcel Ghiţă Mihai Spracircnceană Editura
Tribuna Economică Bucureşti 2006
4 Theorie et practique de lrsquoaudit interne autor Jacques Renard Editions drsquoOrganisation
Paris France 2002 tradusă icircn Romacircnia printr-un proiect finanţat de PHARE sub
coordonarea Ministerului Finanţelor Publice Bucureşti 2003
5 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 94604072005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 67528072005) cu
modificările şi completările ulterioare
6 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 138922082006 privind modificarea şi
completarea Ordinului ministrului finanţelor publice nr 9462005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 77112092006)
7 Legea nr 67219122002 privind auditul public intern (MO nr 95324122002) cu
modificările şi completările ulterioare
In concluzie exista intr-un minister o directie de audit (20 persoane) structurata pe 2-3
servicii si compartimente de audit internAvem aprox 1000 si ceva de compartimente mici
de audit
Prin legea 6722002 in care utilizam frecvent ldquoactivitatea de auditrdquo intelegem
-activitatea de asigurare a functionalitatii sistemului de control intern din cadrul entitatii si
activitatea de consiliere
Din aceste considerente Codul legislativ prezentat a fost completat cu normele de exercitare
si organizare a activitatii de audit public intern aprobate prin OMFP 382003Ulterior au mai
fost elaborate si alte documente privind sustinerea functiei de audit intern cum ar fi CODUL
ETIC AL AUDITULUI INTERN OMFP 2522004 dar si alte acte normative de completare
si modificare a actului normativ (OUG 4232003 HG 372004) La recomandarea Comisiei
Europene a trebuit sa dezvoltam normele si pentru partea de consiliere si in acest sens s-a
elaborat OMFP 17022005 privind activitatea de consiliere a auditului intern
In normele 17022005 sunt prezentate tipurile consilierii care pot fi
a)consultanta-avand ca scop solutii pentru eliminarea diferitelor obstacole care impiedica
desfasurarea normala a proceselor stabilire cauze determinarea consecintelor formuland
recomandari
b)capacitatea intelegerii destinata obtinerii de informatii suplimentare pentru cunoasterea in
profunzime a unui sistem necesar personalului care are responsabilitatea implemetarii
acesteia
OMFP 9462005 recomanda nivelului general de management urmatoarele
- controlulinspecţia nu se vor mai organiza ca compartimente distincte ci activitatile de
control vor fi disipate pe fluxul procesului
-organizarea Registrului Riscurilor la nivelul fiecarui compartiment si prin centralizare la
nivelul entitatii
-elaborarea procedurilor scrise si formalizate pentru toate activitatile subactivitatile
programele din cadrul entitatiiAceasta filozofie de organizare a controlului intern in entitati
este prezentata in Indrumarul Metodologic privind Organizarea Controlului Intern existent
pe site-ul MFP
NOTA pentru aceste activitati se recomanda auditorilor interni sa faca facilitarea intelegerii
c)formare si perfectionarea profesiei destinata cunostintelor teoretice si practice gestiunea
riscurilor si controlului intern
Consilierea se organizeaza si desfasoara sub mai multe forme
-misiuni de consiliere formalizate cuprinse in plan care respecta OMFP 17022005 in
general pentru abordari sistematice si metodice si care se finalizeaza cu raport de consiliere
-misiuni de consiliere cu caracter informal neformalizat realizate prin participarea in cadrul
unor comitete schimburi de informatii realizate dupa procedurile specifice acestora
-misiuni de consiliere pentru situatii exceptionale (alegeri cutremur inundatii)
BIBLIOGRAFIE
1 Auditul intern autor MGhita Editura Economica Bucuresti 2004 ISBN 973-709-051-9
2 Audit intern autori Marcel Ghiţă Sorin Briciu şi colaboratorii Editura ULISE Alba Iulia
2005 ISBN 973-87453-1-4
3 Auditul intern icircn sistemul public autori Marcel Ghiţă Mihai Spracircnceană Editura
Tribuna Economică Bucureşti 2006
4 Theorie et practique de lrsquoaudit interne autor Jacques Renard Editions drsquoOrganisation
Paris France 2002 tradusă icircn Romacircnia printr-un proiect finanţat de PHARE sub
coordonarea Ministerului Finanţelor Publice Bucureşti 2003
5 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 94604072005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 67528072005) cu
modificările şi completările ulterioare
6 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 138922082006 privind modificarea şi
completarea Ordinului ministrului finanţelor publice nr 9462005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 77112092006)
7 Legea nr 67219122002 privind auditul public intern (MO nr 95324122002) cu
modificările şi completările ulterioare
este prezentata in Indrumarul Metodologic privind Organizarea Controlului Intern existent
pe site-ul MFP
NOTA pentru aceste activitati se recomanda auditorilor interni sa faca facilitarea intelegerii
c)formare si perfectionarea profesiei destinata cunostintelor teoretice si practice gestiunea
riscurilor si controlului intern
Consilierea se organizeaza si desfasoara sub mai multe forme
-misiuni de consiliere formalizate cuprinse in plan care respecta OMFP 17022005 in
general pentru abordari sistematice si metodice si care se finalizeaza cu raport de consiliere
-misiuni de consiliere cu caracter informal neformalizat realizate prin participarea in cadrul
unor comitete schimburi de informatii realizate dupa procedurile specifice acestora
-misiuni de consiliere pentru situatii exceptionale (alegeri cutremur inundatii)
BIBLIOGRAFIE
1 Auditul intern autor MGhita Editura Economica Bucuresti 2004 ISBN 973-709-051-9
2 Audit intern autori Marcel Ghiţă Sorin Briciu şi colaboratorii Editura ULISE Alba Iulia
2005 ISBN 973-87453-1-4
3 Auditul intern icircn sistemul public autori Marcel Ghiţă Mihai Spracircnceană Editura
Tribuna Economică Bucureşti 2006
4 Theorie et practique de lrsquoaudit interne autor Jacques Renard Editions drsquoOrganisation
Paris France 2002 tradusă icircn Romacircnia printr-un proiect finanţat de PHARE sub
coordonarea Ministerului Finanţelor Publice Bucureşti 2003
5 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 94604072005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 67528072005) cu
modificările şi completările ulterioare
6 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 138922082006 privind modificarea şi
completarea Ordinului ministrului finanţelor publice nr 9462005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 77112092006)
7 Legea nr 67219122002 privind auditul public intern (MO nr 95324122002) cu
modificările şi completările ulterioare
5 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 94604072005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 67528072005) cu
modificările şi completările ulterioare
6 Ordinul ministrului finanţelor publice nr 138922082006 privind modificarea şi
completarea Ordinului ministrului finanţelor publice nr 9462005 pentru aprobarea Codului
controlului intern cuprinzacircnd standardele de managementcontrol intern la entităţile publice şi
pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial (MO nr 77112092006)
7 Legea nr 67219122002 privind auditul public intern (MO nr 95324122002) cu
modificările şi completările ulterioare