“It's so much easier to suggest solutions when you don't know too … · 2009. 2. 18. · 1. Outras DRA’s DRA 320 – Papéis de Trabalho •A documentação preparada e/ou obtida

“It's so much easier to suggest solutions when you suggest solutions when you don't know too much about

the problem.”

1Malcolm Forbes

AUDITORIA FINANCEIRA

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ÍNDICE

DRA 230 – Papéis de Trabalho

DRA 500 – Saldos de Abertura

DRA 505 – Confirmações Externas

DRA 510 – Prova de Revisão Auditoria

DRA 511 – Verificação Cumprimento Obrigações Fiscais eParafiscais

DRA 580 – Declaração do Órgão de Gestão

DRA 700 - Relatório de Revisão / Auditoria

DRA 790 – Relatório Anual da Fiscalização Efectuada

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•O auditor deve obter prova apropriada e suficiente, através de:• inspecções;•observações;•observações;• indagações;• confirmações;

ál l di lí i j li ã• cálculos e procedimentos analíticos, cuja realização econclusões devem ser documentadas por forma a suportar asua opinião.

• A DRA 230 tem como objectivo proporcionar ao auditor• A DRA 230 tem como objectivo proporcionar ao auditororientação sobre a documentação (papéis de trabalho) por elepreparada ou obtida e retida, relativa à execução darevisão/auditoria;

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•A documentação preparada e/ou obtida pelo revisor/auditor tempor finalidade:a) ajudar no planeamento e na execução da) j p çrevisão/auditoria;b) ajudar na coordenação e supervisão e na análise dotrabalho de revisão/auditoria; ec) registar a prova de revisão/auditoria resultante dostrabalhos executados com vista a servir de suporte à sua opiniãoe a comprovar que tais trabalhos foram realizados de acordo com

N Té i Di t i d R i ã /A dit ias Normas Técnicas e Directrizes de Revisão/Auditoria.

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• Os PT’s devem ser concebidos de acordo com ascircunstâncias e com as necessidades. A forma e o conteúdo dospapéis de trabalho são condicionados por certos aspectos taiscomo:* Natureza do compromisso.* Tipo de relatório a emitir.* Natureza e complexidade do negócio.* Natureza e condições dos sistemas contabilístico e decontrolo interno.* Necessidade de dirigir, supervisar e analisar o trabalhoexecutado por colaboradores.* Metodologia e tecnologia usada no decurso dag grevisão/auditoria.

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•O uso de papéis de trabalho normalizados, tais como listas deverificações, modelos de cartas ou mapas de trabalho, podemelhorar a eficiência da revisão/auditoria e facilitar a delegaçãode trabalho;•O auditor deve registar nos seus papéis de trabalho informaçãosobre:

• o planeamento;• a natureza, extensão e data dos procedimentosexecutados;• os respectivos resultados e sobre as conclusões extraídasda prova de revisão/auditoria;• devendo ficar evidenciado quem os preparou e quandof i tforam revistos e por quem;•o julgamento e decisão do revisor/auditor sobre todos os assuntossignificativos devem ficar evidenciados nos seus papéis de trabalho,bem como os factos importantes que eram conhecidos dobe co o os actos po ta tes que e a co ec dos dorevisor/auditor na altura em que foram atingidas as conclusões, atéporque estas podem vir a ser questionadas face a acontecimentosposteriores.

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•Organização- Os papéis de trabalho sãoorganizados em dois arquivos: opermanente e o corrente;p ;- O arquivo permanente inclui normalmente, entre outros, osseguintes elementos:* Cópia do contrato social e de outros documentos legaisCóp a do co t ato soc a e de out os docu e tos ega sque regem a actividade da entidade.* Informação respeitante ao sector e aos ambienteseconómico e jurídico em que a entidade opera.* Organigrama mostrando as funções do órgão de gestãoe a repartição de responsabilidades.* Extractos ou cópias de importantes contratos, acordos,p pactas e outros documentos.

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•Organização

- O arquivo permanente inclui normalmente entre outros os- O arquivo permanente inclui normalmente, entre outros, osseguintes elementos:* Análise dos sistemas contabilístico e de controlointerno.te o* Carta de compromisso e resposta do cliente à mesmaou contrato, se exigivel, evidenciando a forma como orevisor/auditor entende o seu trabalho.* Relações de domínio, controlo e associação com outrasentidades.* Principais políticas contabilísticas adoptadas, ráciosp p pmais importantes e evolução do capital, dos resultados e dasreservas.* Aspectos importantes ocorridos em cadarevisão/auditoria e registo das decisões tomadas e suajustificação

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•O arquivo corrente inclui normalmente, entre outros, osseguintes elementos:* Avaliação dos riscos de controlo e inerentes e suaçactualização.* Análise de rácios e tendências significativos.* Apreciação do trabalho e das conclusões atingidas pelap ec ação do t aba o e das co c usões at g das pe aauditoria interna.* Planeamento e programas de revisão/auditoriadescrevendo os procedimentos a serem executados e asalterações neles introduzidas.* Análise de transacções e saldos.* Registo da natureza e extensão dos procedimentos deg previsão/auditoria realizados e dos respectivos resultados,indicando quem os executou e quando

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•O arquivo corrente inclui normalmente, entre outros, os seguintes elementos:

* Prova de que o trabalho realizado por colaboradores foisujeito a supervisão e análise.* Lista dos procedimentos aplicados no caso decomponentes (sucursais, filiais, etc.) examinados por outrosrevisores/auditores.* Correspondência trocada com outrosrevisores/auditores, peritos ou terceiros.* Correspondência ou notas respeitantes a assuntos

i d d b tid á i d tid dcomunicados ou debatidos com os responsáveis da entidade.* Conclusões a que o revisor/auditor chegourelativamente aos aspectos significativos do seu trabalho,incluindo como tratou as excepções e op não usuaisincluindo como tratou as excepções e op. não usuais.* Cópia das demonstrações financeiras objecto derevisão/auditoria e Cópia dos relatórios emitidos pelorevisor/auditor.revisor/auditor.Nota: No caso de auditorias recorrentes, alguns dos papéis de trabalho classificadosacima como de arquivo corrente podem passar a arquivo permanente, devendo nestecaso ser mantidos actualizados.

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•Propriedade, Confidencialidade e Custódia• Os papéis de trabalho são propriedade do revisor/auditor, queos deve manter confidenciais e guardados seguramente;g g ;• O revisor/auditor deve facultar ao revisor/auditor que lhesuceda a consulta dos seus papéis de trabalho. Deve tambémcolocar a sua documentação à disposição das entidadeslegalmente autorizadas, incluindo a própria Ordem dos RevisoresOficiais de Contas. A consulta dos seus papéis de trabalho porrevisores/auditores que estejam realizando trabalhos para amesma entidade ou por outrem só deve ser facultada apósmesma entidade ou por outrem só deve ser facultada apósautorização expressa da entidade ou na sequência de decisãojudicial.

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• O objectivo desta DRA é o de dar orientações ao auditor,quando ele examina pela primeira vez as demonstraçõesfinanceiras de uma entidade. Aplica-se também quando o

/ ê í írevisor/auditor detecta contingências no início do exercício.

• Existem 2 situações possíveis: ou as DF foram examinadas poroutro revisor/auditor ou não foram sujeitas a revisão/auditoria.• Para poder expressar uma opinião profissional sobre asdemonstrações financeiras que examina, não pode ignorar ai fl ê i d ld d b t ã ó ld dinfluência dos saldos de abertura não só nos saldos deencerramento como também no resultado do exercício.Eventuais incorrecções, omissões ou diferenças nos saldos deabertura podem implicar saldos de encerramento e/ou resultadosp pincorrectos.

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• O revisor/auditor deve obter prova de revisão/auditoriaapropriada e suficiente de que os saldos de abertura:p p qa) estão isentos de erros e de distorções materialmenterelevantes que afectam as demonstrações financeiras doexercício corrente;b) foram apropriadamente transportados do exercícioanterior ou, quando apropriado, foram reexpressos; ec) resultam de políticas contabilísticas consistentes comas aplicadas no exercício corrente ou que as alterações a estasforam apropriadamente contabilizadas e adequadamentedivulgadas.

P " ld d b t " t d ld i í i d. Por "saldos de abertura" entende-se os saldos no início doperíodo, os quais se baseiam nos saldos de encerramento doexercício anterior e reflectem os efeitos de:a) transacções dos exercícios anteriores; ea) transacções dos exercícios anteriores; eb) políticas contabilísticas aplicadas nos exercíciosanteriores.

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•Procedimentos de Revisão/Auditoria• Quando assume pela primeira vez o compromisso derevisão/auditoria, o revisor/auditor deve comunicar ao órgão de, ggestão que os saldos de encerramento das contas do balanço e oresultado do exercício podem eventualmente vir a estarsubstancialmente afectados por incorrecções dos saldos deabertura o que poderá ter implicações na expressão da suaabertura, o que poderá ter implicações na expressão da suaopinião.• Para poder certificar os saldos de encerramento das contas doexercício o revisor/auditor deve ter a convicção de que taisexercício, o revisor/auditor deve ter a convicção de que taissaldos não estão significativamente afectados por saldos deabertura incorrectos e não corrigidos.

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. A qualidade da prova depende de várias circunstâncias, taiscomo:· As políticas contabilísticas seguidas pela entidade.p g p· O facto de as demonstrações financeiras do exercícioanterior terem sido ou não examinadas e, em caso afirmativo, sea certificação/relatório foi modificada.· A natureza das contas dos saldos de abertura e o riscode distorções nas demonstrações financeiras do exercíciocorrente.· A materialidade dos saldos de abertura em relação àsdemonstrações financeiras do exercício corrente.

O revisor/auditor tem necessidade de saber se os saldos deabertura reflectem políticas contabilísticas apropriadas econsistentes com as do exercício corrente. Quando existiremquaisquer alterações nas políticas contabilísticas deve analisarquaisquer alterações nas políticas contabilísticas deve analisar-se se são ou não apropriadas e se estão ou não adequadamentedivulgadas.

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• Demonstrações financeiras do exercício anterior examinadaspor outro revisor/auditor• Quando as demonstrações financeiras do exercício anteriorçtiverem sido examinadas por outro ROC, o actual pode obterprova de revisão/auditoria apropriada:• procedendo a indagações junto do órgão de gestão, doauditor interno, caso exista, e de elementos comresponsabilidades na entidade; e• consultando os papéis de trabalho do revisor/auditor

d tprecedente.• Se a certificação/relatório do exercício anterior tiver sidomodificado, o ROC corrente deve verificar se no exercíciocorrente as matérias que deram origem à modificação foramcorrente as matérias que deram origem à modificação foramresolvidas e apropriadamente tratadas.• Quando o ROC corrente não tenha ficado satisfeito, deveráexecutar os procedimentos seguidamente indicados para o casoexecutar os procedimentos seguidamente indicados para o casode demonstrações financeiras do exercício anterior nãoexaminadas.

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• Demonstrações financeiras do exercício anterior nãoexaminadas – procedimentos a seguir:

• Para os activos e passivos correntes, a prova derevisão/auditoria pode normalmente ser obtida com osprocedimentos aplicados no exercício corrente às mesmascontas. Por exemplo, a cobrança (pagamento) durante oexercício corrente de contas a receber (contas a pagar)respeitantes ao exercício anterior, proporcionará alguma provade revisão/auditoria acerca da sua existência direitos ede revisão/auditoria acerca da sua existência, direitos eobrigações, integralidade e valorimetria no princípio do exercício.• Em certas situações pode tornar-se necessário executarprocedimentos adicionais: é o caso, por exemplo, dasp , p p ,existências em que, a partir de uma contagem física efectuada noexercício corrente e fazendo o "roll back" e valorização dasquantidades determinadas, pode reconstituir-se o inventárioi i i l t t b t t d õinicial, testar as margens brutas e o corte de operações("cutoff").

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• Demonstrações financeiras do exercício anterior nãoexaminadas – procedimentos a seguir:

• Para os activos e passivos não correntes (imobilizaçõescorpóreas e incorpóreas, investimentos financeiros, provisõespara riscos e encargos e dividas a terceiros a médio e longoprazos) a prova de revisão/auditoria pode ser obtida através dosexames dos registos subjacentes aos saldos de abertura e, emalguns casos, por confirmações dos saldos de abertura comterceiros ou execução de procedimentos adicionaisterceiros ou execução de procedimentos adicionais.• No caso das imobilizações corpóreas e incorpóreas, tal exameincluirá, por exemplo, a análise dos procedimentos decapitalização e da consistência das amortizações e tambémp ç çtestes à imparidade.

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CONCLUSÕES E RELATO• Quando os procedimentos executados não nos dão segurançasuficiente quanto à adequação dos saldos de abertura ou quandoq q ç qa mesma não puder ser superada ou reduzida a proporções nãosignificativas, a certificação/relatório, no que respeita aos saldosde abertura, deve incluir, conforme apropriado:a) uma opinião com reservas por limitação de âmbito;Exemplo da reserva:•"Devido à data em que fomos contratados, não nos foi possívelassistir à inventariação física das existências finais do exercícioanterior, razão pela qual não nos pronunciamos sobre o custodas mercadorias vendidas e das matérias consumidas e sobre avariação da produção (custo das vendas) "variação da produção (custo das vendas).b) uma escusa de opinião.

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CONCLUSÕES E RELATO• Se os saldos de abertura contiverem distorções que possamafectar de forma materialmente relevante as demonstraçõesçfinanceiras do exercício corrente, o revisor/auditor informará oórgão de gestão e, após ter obtido autorização deste, orevisor/auditor precedente;• Se o efeito da distorção não estiver devidamente contabilizadoe adequadamente divulgado ou se as políticas contabilísticas doperíodo corrente não tiverem sido aplicadas de formaconsistente em relação aos saldos de abertura e a alteração nãoconsistente em relação aos saldos de abertura e a alteração nãotiver sido devidamente contabilizada e adequadamentedivulgada, o revisor/auditor expressará como apropriado:a) uma opinião com reservas por desacordo;) p p ;b) uma opinião adversa.

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CONCLUSÕES E RELATO• Se a certificação/relatório do exercício anterior tiver sidomodificado, o revisor/auditor deve considerar o respectivo efeito, pna certificação/relatório do exercício corrente;• Por exemplo, se houver uma limitação no âmbito, tal como umadevida a incapacidade de determinar o inventário de abertura noperíodo anterior, o revisor/auditor pode não necessitar de incluirreservas ou expressar escusa de opinião no exercício corrente.• Porém, se a reserva ou a escusa de opinião relativa àsd t õ fi i d í i t idemonstrações financeiras do exercício anterior permanecerrelevante e material para as demonstrações financeiras doperíodo corrente, o revisor/auditor deve, em conformidade,modificar a sua certificação/relatório do exercício corrente.ç

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O revisor/auditor deve determinar se o uso de confirmaçõesexternas é necessário para obter prova de auditoria apropriadaque seja suficiente para demonstrar uma determinada asserção.

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• A fiabilidade da prova de auditoria é influenciada pela suaorigem e pela sua natureza e depende das circunstâncias em queé obtida.• Generalizações acerca da fiabilidade da prova de auditoria:• A prova de auditoria é mais fiável quando é obtida defontes independentes fora da entidade.• A prova de auditoria obtida directamente pelorevisor/auditor é mais fiável que a prova de auditoria obtidaindirectamente ou por inferência.• A prova de auditoria é mais fiável quando existe emforma documental.• A prova de auditoria fornecida por documentos

i i i é i fiá l d d dit i f idoriginais é mais fiável do que a prova de auditoria fornecida porfotocópia ou outro meio de reprodução.

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• Confirmação externa é o processo de obter e avaliar prova deauditoria por meio de uma comunicação escrita, recebidadirectamente de um terceiro, em resposta a um pedido de

f finformação acerca de um dado item que afecta asserções nasdemonstrações financeiras, incluindo as constantes nasrespectivas divulgações.• Ao decidir até que ponto usar confirmações externas o• Ao decidir até que ponto usar confirmações externas orevisor/auditor considera as características do ambiente em queopera a entidade auditada e a prática dos potenciaisrespondentes ao tratar pedidos para confirmação directa.p p p ç

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As confirmações externas podem ser usadas, designadamente,para confirmar:• Saldos e outras informações bancárias.ç• Saldos de contas a receber.• Existências detidas por terceiros, designadamente paraarmazenagem, para processamento ou à consignação.a a e age , pa a p ocessa e to ou à co s g ação• Títulos de propriedade detidos por advogados ou porentidades financeiras para custódia ou como garantia.• Investimentos financeiros comprados a corretores masInvestimentos financeiros comprados a corretores masainda não entregues à data do balanço.• Empréstimos obtidos.• Saldos de contas a pagarSaldos de contas a pagar.• Responsabilidades fiscais e parafiscais.• Processos judiciais actuais e potenciais.

R bilid d tid d d l ã fi i• Responsabilidades com entidades de locação financeirae de factoring.• Informações relativas a coberturas de seguro.

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ASSERÇÕES TRATADAS POR CONFIRMAÇÕES EXTERNAS•12. Na avaliação de riscos e na concepção e execução deprocedimentos de auditoria em resposta aos riscos avaliadosp pdeverão ser usadas asserções, as quais se relacionam comclasses de transacções, saldos de contas e divulgações. Emboraas confirmações externas possam proporcionar prova deauditoria respeitante a estas asserções é variável a suaauditoria respeitante a estas asserções, é variável a suacapacidade de proporcionar prova de auditoria relevante parauma dada asserção.•13 A confirmação externa de uma conta a receber13. A confirmação externa de uma conta a receberproporciona prova de auditoria fiável e relevante respeitante àsua existência numa determinada data. A confirmação tambémproporciona prova de auditoria respeitante ao funcionamento dosprocedimentos de corte de operações. Porém, tal confirmaçãonão proporciona normalmente toda a prova necessáriarelacionada com a asserção de valorização, uma vez que não épraticável pedir ao devedor que confirme informaçãopraticável pedir ao devedor que confirme informaçãopormenorizada relativa à sua capacidade de pagar a dívida.

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ASSERÇÕES TRATADAS POR CONFIRMAÇÕES EXTERNAS•14. De forma similar, no caso de bens detidos àconsignação, é provável que a confirmação externa proporcioneg ç , p q ç p pprova de auditoria fiável e relevante para suportar as asserçõesde existência e de direitos e obrigações, mas pode nãoproporcionar prova que suporte a asserção da valorização.•15. A relevância de confirmações externas ao auditar umadeterminada asserção é também afectada pelo objectivo dorevisor/auditor ao seleccionar informação para confirmação. Porexemplo quando auditar a asserção plenitude relativa a contas aexemplo, quando auditar a asserção plenitude relativa a contas apagar, o revisor/auditor necessita de obter prova de auditoria deque não há passivo material por registar. Consequentemente,enviar pedidos de confirmação aos principais fornecedores deuma entidade pedindo-lhes para fornecer cópias dos extractos deconta directamente ao auditor, mesmo que os registos mostremque, à data de referência do pedido, não existe qualquer dívidapendente será usualmente mais eficaz para detectar passivospendente, será usualmente mais eficaz para detectar passivospor registar do que seleccionar contas para confirmação combase nas maiores quantias registadas no razão auxiliar de contasa pagar.

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ASSERÇÕES TRATADAS POR CONFIRMAÇÕES EXTERNAS

•16 Para obter prova de auditoria relativa a asserções não•16. Para obter prova de auditoria relativa a asserções nãoadequadamente validáveis por confirmações, o revisor/auditortoma em consideração outros procedimentos de auditoria, oupara complementar os procedimentos de confirmação, ou parautilizar em vez destes.

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Forma dos pedidos de confirmação: positivos ou negativos• Confirmação positiva: solicita-se resposta sempre.Proporciona prova de auditoria fiável. Existe um risco: respostap p psem sem verificar se a informação é correcta.•Como diminuir esse risco? Usando pedidos de confirmaçãopositiva que não indiquem a quantia no pedido de confirmação,mas que solicitem ao respondente que preencha a quantia.• Por outro lado, o uso deste tipo de confirmação "em branco"pode resultar em taxas de resposta mais baixas porque é exigido

f di i l d tesforço adicional aos respondentes.

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Forma dos pedidos de confirmação: positivos ou negativos• Confirmação negativa: solicita aos respondentes que sórespondam no caso de desacordo com a informação fornecida nop çpedido.• Porém, quando não tenha sido recebida resposta a um pedidode confirmação negativa, não temos a cereteza de que odestinatário tenha recebido o pedido de confirmação e verificadoque a informação nele contida é correcta.• Consequentemente, o uso de pedidos de confirmação negativa

i l t fiá l d dproporciona geralmente prova menos fiável de que o uso depedidos de confirmação positiva, e o revisor/auditor considera aexecução de outros procedimentos substantivos parasuplementar o uso de confirmações negativas.p ç g

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Os pedidos de confirmação negativa podem ser usados parareduzir o risco de distorção material a um nível aceitável quando:(a) O nível avaliado do risco de distorção material é mais( ) çbaixo;(b) Está envolvido um grande número de saldos depequeno valor;(c) Não se espera um número substancial de erros; e(d) O revisor/auditor não tem razão para crer que osrespondentes não terão em atenção estes pedidos.

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Falta de resposta: o revisor/auditor deve executar procedimentos deauditoria alternativos quando não seja recebida resposta a um pedidode confirmação externa positiva.

Fibailidade da Resposta: o revisor/auditor toma em consideração aeventual existência de indicações sobre a fiabilidade dasconfirmações externas recebidas.O ROC pode optar por verificar a origem e o conteúdo de umaresposta através de uma chamada telefónica para quem a enviou.Com a sempre crescente utilização da tecnologia, o revisor/auditorconsidera a validação da fonte das respostas recebidas em formatoelectrónico (por exemplo, fax ou mail).O ROC d di t lh j i d di t tO ROC pode pedir que a resposta lhe seja enviada directamente porcorreio o original da confirmação. As confirmações orais sãodocumentadas nos papéis de trabalho.Contudo se estas informações forem significativas o revisor/auditorContudo, se estas informações forem significativas, o revisor/auditorpede às partes envolvidas para lhe enviarem directamenteconfirmação escrita da informação prestada.

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• A prova de revisão/auditoria a obter deve ser apropriada (qualidade erelevância) e suficiente (quantidade) por forma a permitir emitir umaopinião. Deve ser documentada nos seus papéis de trabalho.

• O revisor/auditor deve ponderar o custo de obtenção da prova derevisão/auditoria e o seu significado e relevância. O encargo oudificuldade não deve ser razão para que a não procure obter, se aconsiderar necessária.

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Tipos de Prova•A prova é obtida a partir de uma combinação adequada de testes decontrolo e de procedimentos substantivos;p ;•Inclui não só a informação proporcionada pelos documentoscomprovativos e registos contabilísticos subjacentes àsdemonstrações financeiras, como também a informação corroborativaproveniente de outras fontes.• Como testes de controlo entende-se aqueles que são realizadospara obter prova de revisão/auditoria sobre os sistemas contabilístico

d t l i t i te de controlo interno, com vista a:a) constatar a sua existência;b) avaliar se é adequada a sua concepção, devendo esta visar

ã / d t ã ã d di t õ t i l ta prevenção e/ou detecção e correcção de distorções materialmenterelevantes; ec) avaliar o seu funcionamento eficaz ao longo do período sobexameexame.

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Tipos de ProvaPor procedimentos substantivos entende-se aqueles que sãorealizados para obter prova de revisão/auditoria a fim de detectarp pdistorções materialmente relevantes nas demonstrações financeiras.Os procedimentos substantivos são de dois tipos:a) testes ao conteúdo das transacções e dos saldos; eb) procedimentos analíticos.

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As asserções subjacentes às demonstrações financeiras são asAs asserções subjacentes às demonstrações financeiras são asinformações transmitidas pelos gestores, de maneiraexplícita ou não, incorporadas nas demonstraçõesfinanceiras:

a) existência - um activo ou um passivo existe em dada data;b) direitos e obrigações - um activo ou um passivo respeita à

entidade numa determinada data;;c) ocorrência - uma transacção ou um acontecimento realizou-se

com a entidade e teve lugar no período;d) integralidade - não há activos, passivos, transacções oud) integralidade não há activos, passivos, transacções ou

acontecimentos por registar, ou elementos por divulgar;e) valorização - um activo ou um passivo é registado e mantido por

uma quantia apropriada;f) mensuração - uma transacção ou um acontecimento é registado

pela devida quantia e o rédito ou gasto é imputado ao períododevido; e

g) apresentação e divulgação - um elemento é divulgado,classificado e descrito de acordo com a estrutura de relatoaplicável.

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• A prova é obtida em relação a cada uma das asserções• A prova é obtida em relação a cada uma das asserçõessubjacentes às demonstrações financeiras, embora um mesmoprocedimento possa servir para comprovar mais do que umaasserção.ç

• A natureza, tempestividade e extensão dos procedimentossubstantivos dependem, da ponderação pelo revisor/auditor dosp , p ç priscos inerentes e dos riscos de controlo interno relativos a cadaasserção.

• Quando os testes de controlo proporcionam prova satisfatóriaquanto à eficácia dos sistemas contabilísticos e de controlointerno, poderá ser reduzida a extensão dos procedimentossubstantivos.

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Apreciação da ProvaApreciação da Prova• Ao apreciar se a prova de revisão/auditoria é apropriada e

suficiente, o julgamento do revisor/auditor é influenciado porvários factores:vários factores:

• A natureza e grau do risco inerente tanto ao nível dademonstração financeira como ao nível de saldo de conta ouclasse de transacções.ç

• A natureza dos sistemas contabilístico e de controlo internoe a determinação do risco de controlo.

• A materialidade do elemento que está a ser examinado.A materialidade do elemento que está a ser examinado.• A experiência obtida em revisões/auditorias anteriores.• Os resultados dos procedimentos de revisão/auditoria,

incluindo fraudes ou erros que tenham sido detectadosincluindo fraudes ou erros que tenham sido detectados.• Origem e credibilidade da informação disponível.

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• A credibilidade da prova de revisão/auditoria é influenciada pela• A credibilidade da prova de revisão/auditoria é influenciada pelasua origem (externa ou interna) e pela sua natureza (visual,documental ou oral) e depende das circunstâncias concretas,avaliando-se normalmente pelas seguintes regras:p g g

a) a obtida a partir de origem externa é mais credível que a geradainternamente;

b) a gerada internamente é mais credível quando forem eficazes os) g qrespectivos sistemas contabilístico e de controlo interno;

c) a obtida directamente pelo revisor/auditor é mais credível que aobtida pela entidade; e

d) a obtida documentalmente ou por esclarecimento escrito é maiscredível que a obtida oralmente.

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• A prova de revisão/auditoria é mais “persuasiva” quando forem• A prova de revisão/auditoria é mais persuasiva quando foremconsistentes os elementos de prova com origens ou naturezasdiferentes, obtendo o revisor/auditor nestas circunstâncias umgrau de confiança mais elevado.g ç

• Quando a prova proveniente de uma origem é inconsistentecom a proveniente de outra, o revisor/auditor necessitadeterminar quais os procedimentos adicionais necessários para aresolução da inconsistência.

• Se o ROC não tiver possibilidade de obter prova derevisão/auditoria apropriada e suficiente, tal limitação do âmbitodo se trabalho pode dar l gar à e pressão de ma reser a o ado seu trabalho pode dar lugar à expressão de uma reserva ou auma escusa de opinião, consoante as circunstâncias.

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Procedimentos para a Obtenção da ProvaProcedimentos para a Obtenção da Prova• A prova é obtida pelo revisor/auditor por meio de um dos

seguintes procedimentos ou de combinações dos mesmos:) I ã i t d i t d d ta) Inspecção, que consiste no exame dos registos, dos documentos

de suporte e dos activos tangíveis (por exemplo, imobilizadocorpóreo e existências), sendo as seguintes as principaiscategorias de prova documental de revisão/auditoria comg pdiferentes graus de credibilidade:

(i) a criada e detida por terceiros;(ii) a criada por terceiros e detida pela entidade; e(ii) a criada por terceiros e detida pela entidade; e(iii) a criada e detida pela entidade.b) Observação, que consiste em presenciar a execução por outrém

de um processo ou procedimento (por exemplo assistência àde um processo ou procedimento (por exemplo, assistência àcontagem física das existências).

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Procedimentos para a Obtenção da ProvaProcedimentos para a Obtenção da Prova• A prova é obtida pelo revisor/auditor por meio de um dos

seguintes procedimentos ou de combinações dos mesmos:

c) Indagação, que consiste em procurar obter informação, escritaou oral, de pessoas conhecedoras dentro e fora da entidade.

d) C fi ã i t bt t b ti dd) Confirmação, que consiste em obter respostas corroborativas dainformação contida nos registos contabilísticos (por exemplo,confirmação directa de saldos de terceiros).

e) Cálculo que consiste na verificação da exactidão aritmética dose) Cálculo, que consiste na verificação da exactidão aritmética dosdocumentos de suporte e dos registos contabilísticos ou narealização de cálculos separados.

f) Procedimentos analíticos que consistem na análise ef) Procedimentos analíticos, que consistem na análise ecomparação de rácios e tendências significativos, incluindo ainvestigação das flutuações e relacionamentos que sejaminconsistentes com outra informação ou que se desviem dasquantias que tenham sido previstas.

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DRA 511 – Verificação Cumprimento Obrigações Fiscais e Parafiscais

• É prática frequente as empresas elaborarem as suas• É prática frequente as empresas elaborarem as suasdemonstrações financeiras de acordo com as regras fiscais e emdetrimento daqueles princípios contabilísticos. Desta práticaresulta por vezes que os documentos de prestação de contasp q p çnão apresentam de forma verdadeira e apropriada a situaçãofinanceira e os resultados das operações de acordo comprincípios contabilísticos geralmente aceites.

Várias disposições legais atribuem aos membros dos órgãos defiscalização e aos revisores/auditores a responsabilidade,solidária ou não, com os órgãos de gestão, pela violação dosdeveres fiscais e parafiscais das entidades COMO PORdeveres fiscais e parafiscais das entidades, COMO POREXEMPLO:

a) o nº 2 do art.º 24.º da Lei Geral Tributária (LGT), que mandaaplicar aos órgãos de fiscalização e revisores/auditores ap g çresponsabilidade dos órgãos de gestão “desde que se demonstreque a violação dos deveres tributários destas resultou doincumprimento das suas funções de fiscalização”;

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b) o n.º 2 do art.º 81.º do Código das Sociedades Comerciais(CSC), que estabelece que os membros dos órgãos defiscalização respondem solidariamente com os dos órgãos defiscalização respondem solidariamente com os dos órgãos degestão "por actos ou omissões destes no desempenho dosrespectivos cargos quando o dano se não teria produzido sehouvessem cumprido as suas obrigações de fiscalização"; e oart.º 82.º do CSC, que estabelece a responsabilidade dos ROCpara com a sociedade, os sócios e os seus credores;

c) o n.º 5 do art.º 420º- A do CSC (art.º 262º-A do CSC, no caso dasSociedades por Q otas) q e estabelece a responsabilidadeSociedades por Quotas) que estabelece a responsabilidadesolidária do revisor/auditor com os membros do conselho deadministração pelos prejuízos decorrentes para a sociedadecaso não cumpra com os deveres de vigilância (dever dep g (prevenção no caso das Sociedades por Quotas) descritos nosnºs 1 a 4 do referido artigo

Nota: não existe para os membros dos órgãos de fiscalização erevisores/auditores qualquer presunção de culpa. A autoridaderespectiva tem que fazer prova da culpa da violação dos deverestributários das entidades em resultado do incumprimento dassuas funções de fiscalização

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CONFLITOS ENTRE PRINCÍPIOS CONTABILÍSTICOS E REGRASCONFLITOS ENTRE PRINCÍPIOS CONTABILÍSTICOS E REGRASFISCAIS

• Critérios de reintegração e amortização de imobilizaçõesque não correspondem à vida útil esperada dos bens ou à suaque não correspondem à vida útil esperada dos bens ou à suaefectiva perda de valor durante o exercício;

• Contabilização dos contratos de locação financeira;• Critérios valorimétricos das existências que incluem ganhos• Critérios valorimétricos das existências que incluem ganhos

não realizados;• Provisões para depreciação de existências que não

correspondem ao risco esperado da perda de valor das mesmas;correspondem ao risco esperado da perda de valor das mesmas;• Provisões para créditos de cobrança duvidosa e para letras

descontadas que não correspondem ao risco esperado decobrabilidade;

• Não reconhecimento de encargos do exercício, a pagar,quando o respectivo custo sóé fiscalmente aceite na data dopagamento (como por exemplo pensões de reforma).

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INCUMPRIMENTO DE DEVERES FISCAIS E PARAFISCAISINCUMPRIMENTO DE DEVERES FISCAIS E PARAFISCAIS• Os deveres fiscais e parafiscais são de diversos tipos:

declarativos, de manutenção de registos, controlos edocumentação de liquidação de retenção de pagamento oudocumentação, de liquidação, de retenção, de pagamento ouentrega.

• Merecem especial atenção os deveres de liquidação, deretenção e de pagamento ou entrega, cujo incumprimento,ç p g g , j p ,intencional ou não, pode resultar directamente na não entregatempestiva das quantias correctas dos impostos e contribuições.

• No que respeita ao dever de pagamento ou entrega há quedistinguir:

- Impostos e contribuições da própria empresa (por exemplo,Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC), TaxaS i l Ú i (TSU) I t d S l I t M i i l bSocial Única (TSU), Imposto do Selo e Imposto Municipal sobreas Transmissões Onerosas de Imóveis (IMT) e Imposto Municipalsobre Imóveis (IMI));Impostos e contribuições de terceiros que tenham sido retidos- Impostos e contribuições de terceiros que tenham sido retidos(por exemplo, Imposto sobre o Rendimento dos Singulares (IRS),TSU e Selo);

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INCUMPRIMENTO DE DEVERES FISCAIS E PARAFISCAISINCUMPRIMENTO DE DEVERES FISCAIS E PARAFISCAIS- Impostos liquidados a terceiros cujo recebimento ou está já

efectivado ou se presume que o venha a ser (por exemplo,Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA) e Selo) e impostosImposto sobre o Valor Acrescentado (IVA) e Selo) e impostosliquidados a si própria (por exemplo, “reverse charge” no IVA eimposto de selo sobre contratos).

• Muitas vezes, o incumprimento do dever de pagar ou entregar, p p g gpontualmente impostos e contribuições resulta apenas deinsuficiência de meios líquidos de pagamento.

• Os gestores, perante tal insuficiência, por vezes optam porefectuar os pagamentos prioritários em relação à actividade daentidade ou à sua capacidade produtiva, isto é, o pagamento aosfornecedores e aos trabalhadores.P l d ã di õ d ti b t d• Por exemplo, quando não dispõem das quantias brutas dasremunerações dos trabalhadores e dos respectivos encargospatronais não deixam, normalmente, por isso, de pagar asquantias líquidas respectivas até ao limite das disponibilidadesquantias líquidas respectivas até ao limite das disponibilidadesda entidade e de registar como passivo as quantias devidas aoEstado e outros entes públicos.

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INCUMPRIMENTO DE DEVERES FISCAIS E PARAFISCAISINCUMPRIMENTO DE DEVERES FISCAIS E PARAFISCAIS

Está-se perante uma situação diferente, mas de efeitos idênticos,d tid d f ti t b i t d t iquando a entidade efectivamente recebe impostos de terceiros

(caso do IVA, por exemplo) e os desvia para outras finalidades.• Qualquer dessas situações é punida nos termos dos art.ºs 105 e

114 º do Regime Geral das Infracções Tributárias (RGIT) a título114. do Regime Geral das Infracções Tributárias (RGIT) a títulode contra-ordenação (art.º 114.º), no caso da falta de entrega daprestação tributária não se prolongar por mais de 90 dias ouprolongando-se por maior prazo não exceda os 1000 euros, ou atítulo de crime de abuso de confiança fiscal (art.º 105.º), nosdemais casos.

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RESPONSABILIDADES DO ÓRGÃO DE GESTÃORESPONSABILIDADES DO ÓRGÃO DE GESTÃO• O órgão de gestão é responsável por assegurar que as

operações da entidade são efectuadas de acordo com as leis eregulamentos cabendo-lhe a responsabilidade pela prevençãoregulamentos, cabendo lhe a responsabilidade pela prevençãoou detecção e correcção de situações de incumprimento,designadamente através da adopção, no sistema de controlointerno, de medidas e procedimentos adequados.

• Cabe ao órgão de gestão assegurar o reconhecimento e aadequada apresentação de todas as dívidas efectivas oucontingentes da entidade, incluindo as fiscais e parafiscais.

• Para além das dívidas efectivas (quantia do imposto oucontribuição, juros de mora, juros compensatórios, multas,coimas, etc.) resultantes de liquidações já efectuadas, podem defacto existir outras situações de incumprimento de deveresfacto existir outras situações de incumprimento de deveresfiscais e parafiscais de onde resultem dívidas omitidas ainda nãodeterminadas pela autoridade competente ou responsabilidadescontingentes.

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RESPONSABILIDADES DO ÓRGÃO DE GESTÃORESPONSABILIDADES DO ÓRGÃO DE GESTÃO• Compete legalmente ao órgão de gestão assegurar a divulgação

de certas dívidas efectivas, conforme expressamente previsto nalegislação aplicável designadamente:legislação aplicável, designadamente:

a) O Decreto-Lei nº 534/80, de 7 de Novembro, obriga a divulgar norelatório de gestão o valor total das dívidas em mora ao Estado;

b) O Decreto Lei nº 411/91 de 17 de Outubro obriga a explicitar ab) O Decreto-Lei n 411/91, de 17 de Outubro, obriga a explicitar asituação da entidade perante a Segurança Social;

c) O Plano Oficial de Contabilidade, na nota nº 28 do Anexo aobalanço e demonstração dos resultados, obriga a discriminar asbalanço e demonstração dos resultados, obriga a discriminar asdívidas incluídas na conta "Estado e outros entes públicos" emsituação de mora.

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RESPONSABILIDADES DO REVISOR/AUDITORRESPONSABILIDADES DO REVISOR/AUDITOR• E responsável por expressar, com base no seu exame das

demonstrações financeiras preparadas pelo órgão de gestão,uma opinião profissional e independente sobre se as mesmasuma opinião profissional e independente sobre se as mesmasapresentam ou não, de forma verdadeira e apropriada, a posiçãofinanceira e os resultados das operações da entidade.

• Deve ter em conta que as situações de incumprimento pelaDeve ter em conta que as situações de incumprimento pelaentidade das leis e regulamentos vigentes podem afectar deforma significativa as demonstrações financeiras.

• A obrigação é a de verificar não só que as dívidas efectivas seg ç qencontram adequadamente contabilizadas e/ou divulgadas, mastambém a de verificar se de outras situações de eventualincumprimento podem resultar dívidas ainda não determinadasou omitidas ou responsabilidades contingentes (incluindoou omitidas ou responsabilidades contingentes (incluindopenalidades, multas, coimas, juros compensatórios e juros demora), cuja não relevação, ou não divulgação, possa afectarsignificativamente a imagem dada pelas demonstraçõesg g p çfinanceiras.

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RESPONSABILIDADES DO REVISOR/AUDITORRESPONSABILIDADES DO REVISOR/AUDITOR• Quando na sua certificação legal das contas o revisor/auditor

nada refere a este respeito é implícito que ele considera que, emtermos de materialidade aquelas situações estão devidamentetermos de materialidade, aquelas situações estão devidamentetratadas.

Enquanto membro do órgão de fiscalização o revisor/auditor• Enquanto membro do órgão de fiscalização, o revisor/auditortem o dever de "exercer uma fiscalização conscienciosa eimparcial" (alínea b) do nº 1 do art.º 422.º do CSC).

• Apenas no caso de estar perante uma situação enquadrávelApenas no caso de estar perante uma situação enquadrávelcomo crime público, está o revisor/auditor obrigado, nos termosdo nº 3 do citado artigo do CSC e do art.º 158.º do Decreto-Lei nº487/99 de 16 de Novembro (Regime Jurídico dos RevisoresOficiais de Contas), a participá-lo ao Ministério Público.

• O revisor/auditor não pode ser responsabilizado peloincumprimento, intencional ou não, por parte da entidade, dos

d fi i fi i t d l tseus deveres fiscais e parafiscais, excepto se dele teve, oudevesse ter tido, conhecimento e não seguiu os procedimentosadequados às circunstâncias.

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PROCEDIMENTOS A ADOPTARPROCEDIMENTOS A ADOPTAR• No planeamento, execução e relato do seu exame das

demonstrações financeiras, o revisor/auditor deve dedicarespecial atenção às leis e regulamentos que envolvam deveresespecial atenção às leis e regulamentos que envolvam deveresfiscais e parafiscais;

• Os procedimentos de auditoria planeados e executados pelorevisor/auditor devem ser os necessários e suficientes pararevisor/auditor devem ser os necessários e suficientes paraconfirmar não só que as dívidas efectivas se encontramadequadamente relevadas e divulgadas, mas também que estãoadequadamente divulgadas ou relatadas outras situações de

t l i i t d lt lteventual incumprimento de que resultem, ou possam resultar,dívidas ainda não determinadas, omitidas ou contingentes.

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PROCEDIMENTOS A ADOPTARPROCEDIMENTOS A ADOPTAR

• São especificamente obrigatórios os seguintes procedimentos(ex.):

• A leitura das actas do órgão de gestão e do órgão defiscalização, dos relatórios emitidos por estes ou outros órgãosou serviços relevantes;ou serviços relevantes;

• A circularização e obtenção de confirmações directas eindependentes de informações na posse de advogados,solicitadores consultores e outros profissionais externos àsolicitadores, consultores e outros profissionais externos àentidade, bem como a obtenção de certidões e a condução deprocessos de busca junto dos órgãos competentes daAdministração Fiscal, serviços de Segurança Social eConservatórias do Registo Comercial e Predial.

• O revisor/auditor deve analisar todas as contas de relações como EOEP, graduando o âmbito e a profundidade da sua análise ed di t b t ti t t d f id ddos seus procedimentos substantivos e testes de conformidadeou de controlo, relativamente a cada uma de tais contas, emfunção da respectiva relevância e da materialidade do efeito deeventuais erros ou omissões nas demonstrações financeiras.

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PROCEDIMENTOS A ADOPTARPROCEDIMENTOS A ADOPTAR

• Na sua verificação do saldo da conta do imposto sobre orendimento do exercício, deve debater com os responsáveis daentidade os critérios utilizados no cálculo do imposto devido e napreparação da declaração anual de rendimentos, e efectuar ostestes de conformidade ou de controlo que consideretestes de conformidade ou de controlo, que considereapropriados em termos de materialidade, à aplicação de taiscritérios.

• Na verificação dos encargos parafiscais com remunerações e doç g p çsaldo da conta de contribuições para a Segurança Social, deve orevisor/auditor, para além dos subsequentes testes substantivosespecíficos que entenda realizar em função da materialidade dasquantias envolvidas proceder a um teste global de comparaçãoquantias envolvidas, proceder a um teste global de comparaçãodo total anual das remunerações com o quantitativo global dascontribuições relativas à entidade patronal e ao pessoal.

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EFEITOS NOS RELATÓRIOS E COMUNICAÇÕES EM CASO DEEFEITOS NOS RELATÓRIOS E COMUNICAÇÕES EM CASO DEINCUMPRIMENTO DOS DEVERES FISCAIS E PARAFISCAIS

• Se os efeitos das situações forem materialmente relevantes, orevisor/auditor deve tratá los na certificação legal das contasrevisor/auditor deve tratá-los na certificação legal das contascomo uma ênfase, se estiverem adequadamente divulgados noAnexo ao balanço e à demonstração dos resultados, ou comouma reserva por desacordo no caso contrário, ou mesmo umaopinião adversa;

• Quandonão obtenha informação suficiente para lhe permitirtomar uma posição segura sobre situações de incumprimento oud dif i t d t d dí id E t dde mora ou diferimento do pagamento de dívidas ao Estado eoutros entes públicos, ou sobre os saldos destas contas, deve orevisor/auditor, se considerar materialmente relevante orespectivo efeito sobre as demonstrações financeiras, expressarrespectivo efeito sobre as demonstrações financeiras, expressaruma opinião com reservas por limitação do âmbito do seuexame, ou mesmo uma impossibilidade de opinião;

• No RAFE deve descrever o trabalho realizado nas áreas fiscal eparafiscal, e relatar as conclusões, quer tenham sido referidas ounão na certificação legal das contas.

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EFEITOS NOS RELATÓRIOS E COMUNICAÇÕES EM CASO DEEFEITOS NOS RELATÓRIOS E COMUNICAÇÕES EM CASO DEINCUMPRIMENTO DOS DEVERES FISCAIS E PARAFISCAIS

• O revisor/auditor não deve deixar de incluir nas actas do órgãode fiscalização a referência a situações de eventualincumprimento dos deveres fiscais e parafiscais, caso existam, epromover a respectiva comunicação por escrito ao órgão depromover a respectiva comunicação por escrito ao órgão degestão.

• Quando se lhe deparem acções ou omissões enquadráveis noconceito de crime público, deve o revisor/auditor recolher toda apevidência necessária à prova dos factos subjacentes e fazer, nostermos legais, a respectiva participação, devidamentefundamentada, ao Ministério Público.

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DECLARAÇÃO DO ÓRGÃO DE GESTÃODECLARAÇÃO DO ÓRGÃO DE GESTÃO• Na declaração do órgão de gestão, deve ser incluída uma

referência expressa confirmando que estão a ser cumpridas asleis regulamentos e demais condicionamentos aplicáveis àleis, regulamentos e demais condicionamentos aplicáveis àentidade e ao sector, e que foi dado conhecimento aorevisor/auditor de todas as situações de incumprimento e demora ou diferimento do pagamento de dívidas ao Estado e outrosentes públicos, bem como dos critérios utilizados no cálculo doimposto devido e na preparação da declaração anual derendimentos.

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“It's so much easier to suggest solutions when you don't know too … · 2009. 2. 18. · 1. Outras DRA’s DRA 320 – Papéis de Trabalho •A documentação preparada e/ou obtida