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Overview del processo.La pianificazione del lavoro di revisionelavoro di revisione
Prof.ssa Emma Pagliuca
Contenuti
1. Overview del processo di revisione contabile
2. Le “attività preliminari” allo svolgimentodell’incarico
Prof.ssa Emma Pagliuca
dell’incarico
3. La pianificazione del lavoro di revisione
Prof.ssa Emma Pagliuca
Il processo di revisione
Con l’espressione “processo di revisione” si fa riferimento al complessodelle attività che vanno dalla definizione degli obiettivi di revisione (piùin generale, dalla pianificazione del lavoro) alla presentazione delrisultato finale del lavoro svolto sulla “sostanza” oggetto di verifica.
Nella revisione contabile la “sostanza” oggetto di verifica è la contabilitàed il bilancio. Pertanto il risultato finale è il giudizio sull’attendibilitàdelle informazioni contabili e del bilancio.delle informazioni contabili e del bilancio.
I momenti fondamentali del processo di revisione sono 3:
1. la valutazione del rischio;
2. la risposta al rischio;
3. il reporting.
Prof.ss Emma Pagliuca
Tratto da: L’applicazione dei principi di revisione internazionali alle imprese di dimensioni minori, CNDEC, 2015
Prof.ssa Emma Pagliuca
Le attività preliminari
• Prima di iniziare a pianificare l’incarico di revisione, ilrevisore deve assicurarsi che ogni evento o circostanzache possa influenzare negativamente la sua capacità dipianificare e svolgere il lavoro di revisione sia analizzato,in modo tale da ridurre il rischio di revisione ad unin modo tale da ridurre il rischio di revisione ad unlivello accettabilmente basso.
• Le procedure svolte in questa fase sono volte adassicurare, tra gli altri, il rispetto dei principi etici e che irapporti con l’impresa che ha conferito l’incarico sianomantenuti nel tempo.
Prof.ss Emma Pagliuca
Tratto da: L’applicazione dei principi di revisione internazionali alle imprese di dimensioni minori, CNDEC, 2015
Art. 10 bis D.Lgs. 39/2010L’art. 10-bis, intitolato «Preparazione della revisione legale e valutazione dei rischi perl’indipendenza» disciplina in modo puntuale una serie di attività che il revisore deveporre in essere prima di accettare e/o proseguire un incarico di revisione legale dei conti.
Il revisore deve, infatti, valutare e documentare nelle carte di lavoro:
il possesso dei requisiti di indipendenza ed obiettività con riferimento anche allapropria rete professionale;
l’eventuale presenza di rischi per l’indipendenza e, nel caso, se siano state adottateidonee misure di salvaguardia;
la disponibilità di personale professionale competente rispetto all’incarico da la disponibilità di personale professionale competente rispetto all’incarico daassumere o da proseguire; la disponibilità del tempo necessario e delle risorsenecessarie per svolgere in modo adeguato l’incarico di revisione;
nel caso di società di revisione, l’abilitazione del responsabile dell’incaricoall’esercizio della revisione legale.
Lo scopo di tali attività è quello di mettere in grado il revisore di decidere se accettare unnuovo incarico e di continuare un incarico in corso. Oggetto delle attività è, infatti, lavalutazione del rischio dell’incarico sia sotto il profilo soggettivo (indipendenza;organizzazione; competenze) sia sotto il profilo del «rischio cliente» (consapevolezzadelle responsabilità; quadro normativo e regolamentare accettabile; assenza dilimitazioni al controllo).
Gli step delle attività preliminari
Accettazione e mantenimento
dell’incarico
Indipendenza
Lettera di incarico
1° step: valutazione dell’idoneità
Il revisore deve operare una valutazione dell’idoneità della sua strutturaa portare avanti l’incarico proposto secondo gli standard qualitativirichiesti.
Il revisore deve porsi i seguenti quesiti:
1. Ho a disposizione risorse strumentali e di personale idonee?
2. Ho disponibilità di tempo appropriato da dedicare all’incarico?2. Ho disponibilità di tempo appropriato da dedicare all’incarico?
3. Ho le competenze tecniche che lo specifico incarico richiede?
Ruolo determinante delle dimensioni e della complessità delle societàda assoggettare a revisione.
2° step: valutazione dell’indipendenza
Le attività preliminari includono la verifica dei requisiti diindipendenza previsti dall’art. 10 del D.Lgs. 39/2010.
Il punto di vista che occorre assumere per la valutazionedell’indipendenza non è soggettivo, ma è quello del terzo informato,obiettivo e ragionevole.
Qualora si rinvengano circostanze capaci di minacciare l’indipendenzadel revisore le stesse possono entro certi limiti essere mitigate conadeguate misure di salvaguardia.
3° step: valutazione del rischio dell’incarico
Valutazione oggettiva del rischio dell’incarico. Consta delle seguentiattività:
a) analisi dei bilanci e dei principali indicatori di bilancio e dei giudizirilasciati dal precedente revisore;
b) indagine presso gli amministratori per la definizione degli obiettividell’incarico di revisione e la valutazione dell’orientamento deglistessi al controllo;
c) raccolta di informazioni sulla composizione della compaginesocietaria, del C.d.a., dei responsabili delle attività di governance;
d) raccolta di altre informazioni utili attraverso la businesscommunity;
e) contatto, previa autorizzazione della società, con il precedenterevisore (attività espressamente prevista dal principio ISA 300, daporre in essere prima dell’inizio dell’incarico, anche se nonnecessariamente in fase di accettazione).
Conferimento dell’incaricoArt. 13 D.Lgs. 39/2010
Salvo nel caso di azienda di nuova costituzione, in cuil’atto costitutivo deve indicare, quando previsto, lanomina del soggetto incaricato alla revisione legale,l’Assemblea, su proposta motivata dell’organo dicontrollo, conferisce l’incarico di revisione legale dei conti.controllo, conferisce l’incarico di revisione legale dei conti.
Potere di impulso e di iniziativa dell’organo di controllo.
La lettera di incaricoLe attività preliminari includono la verifica della sussistenza delle condizioniindispensabili per lo svolgimento della revisione e la conferma che vi sia una comunecomprensione tra il revisore e la Direzione in merito ai termini dell’incarico di revisione.Al perseguimento di tali obiettivi è preposta la lettera d’incarico redatta in conformità alprincipio di revisione internazionale (ISA Italia) n. 210, “Accordi relativi ai termini degliincarichi di revisione”.
Nel dettaglio, i termini concordati dell’incarico includono:
l’obiettivo e la portata della revisione contabile del bilancio, incluse le modalità dil’obiettivo e la portata della revisione contabile del bilancio, incluse le modalità disvolgimento dell’incarico;
l’identificazione del bilancio sottoposto a revisione legale e il quadro delle regole diredazione che saranno applicate;
la definizione delle responsabilità del revisore;
la definizione delle responsabilità della Direzione:
il tipo di relazione (forma e contenuto) che sarà emessa al termine dell’incarico.
La lettera d’incarico deve anche indicare i corrispettivi previsti per l’intera duratadell’incarico e gli eventuali criteri di adeguamento nel corso della sua durata. Lalettera d’incarico può, inoltre, contenere altre informazioni, quali, per esempio, lemodalità di fatturazione.
Principio di revisione ISA Italia 220Controllo della qualità dell’incarico di revisione
contabile del bilancio
Il responsabile dell’incarico deve assicurarsi che siano state seguiteprocedure appropriate per l’accettazione ed il mantenimento deirapporti con il cliente e dell’incarico di revisione, e deve stabilire sele conclusioni raggiunte a tale riguardo siano appropriate.le conclusioni raggiunte a tale riguardo siano appropriate.
Qualora il responsabile dell’incarico acquisisca informazioni che, sefossero state disponibili prima, avrebbero indotto il soggettoincaricato della revisione a rifiutare l’incarico di revisione stesso, ilresponsabile dell’incarico deve darne immediata comunicazione alsoggetto incaricato della revisione, in modo che quest’ultimo e ilresponsabile dell’incarico medesimo possano intraprendere le azioninecessarie.
• La pianificazione della revisione è una della fasi piùimportanti del lavoro, immediatamente successiva aquella di accettazione dell’incarico.
• Il lavoro di revisione deve essere pianificato perraggiungere gli obiettivi della revisione e determinare imetodi più efficienti per perseguirli.metodi più efficienti per perseguirli.
• Oggetto del principio ISA 300
• Il revisore costruisce e formalizza nelle carte di lavorouna strategia generale ed un approccio dettagliato dellavoro da svolgere
Prof.ss Emma Pagliuca
Tratto da: L’applicazione dei principi di revisione internazionali alle imprese di dimensioni minori, CNDEC, 2015
Nella fase di pianificazione sono comprese attività, sempre a caratterepreliminare, rivolte alla definizione di una strategia generale del lavoro,così raggruppabili:
a) Studio delle condizioni economiche generali
b) Studio del settore in cui opera l’azienda
c) Studio dell’attività (non solo amministrativa) ed organizzazionedell’azienda (es. grande distribuzione o soc. immobiliare)
d) Analisi preliminare del bilancio (materiality voci e scostamenti,d) Analisi preliminare del bilancio (materiality voci e scostamenti,trend, variazioni anomale, aree significative)
e) Valutazione preliminare del sistema di controllo interno
f) Determinazione del livello di significatività della revisione
g) Definizione della strategia di revisione (gestire tempo e costi)
h) Tempi di conferimento dell’incarico e di svolgimento dellarevisione
N.B.: molte di queste informazioni potrebbero essere acquisite primadell’accettazione dell’incarico.
Significatività
• Un’informazione è significativa se la sua omissione o ilsuo travisamento possono influenzare le decisionieconomiche dei soggetti che si affidano alle informazionicontenute nel bilancio.contenute nel bilancio.
• La significatività costituisce un valore soglia, un puntodi cutoff.
• Criterio per la valutazione di attendibilità
Rischio di revisione
Evidenza
• La maggior parte del lavoro svolto da un revisore per giungere ad un parere sul bilancio consiste nell’ottenere e valutare l’evidenza.nell’ottenere e valutare l’evidenza.
• L’evidenza a supporto dei bilanci consiste nei dati contabili sottostanti e in tutte le informazioni di supporto a disposizione del revisore.
Fonti informativea) Istruzioni per l’incarico e lettera di incarico
• Scopo dell’incarico e tipo di revisione (es. revisione per due diligence per cessione orevisione obbligatoria)
• Limitazioni della revisione (per es. limitazioni imposte dal cliente che nonpermettono rispetto standard di revisione)
• Periodo coperto dall’esame
• Tempi di esecuzione ed interventi
• Date di consegna rapporto e management letter• Date di consegna rapporto e management letter
• Costo della revisione
b) Discussione con la direzione del cliente
c) Studio del bilancio ed altre statistiche
d) Inchiesta sul volume delle transazioni
e) Inchiesta sul sistema contabile
f) Visite a stabilimenti
g) Revisori interni (eventuale divisioni dei compiti dopo averneanalizzato lavoro e procedure adottate)
La pianificazione aiuta il revisore:
a dedicare la dovuta attenzione ad aree rilevanti del bilancio;
ad identificare e risolvere tempestivamente eventuali problemi;
ad organizzare e gestire adeguatamente l’incarico;
a definire le attività di direzione e supervisione di membri del teame il riesame del lavoro.
• Evoluzione: controllo dei dati, controllo dei controlli, riskmanagement (revisione per aree di rischio)management (revisione per aree di rischio)
• Analisi e controllo. Evoluzione: controllo dei processi, spostamentosull’analisi
PIANIFICAZIONE
Strategia di revisione Piano/programma di
revisione
Ridurre il rischio di
revisione ad un livello
accettabilmente basso
Stabilisce l’ampiezza, la tempistica e la direzione della revisione e
guida lo sviluppo del più dettagliato piano di revisione.
Descrive:
le risorse da dedicare a specifiche aree di revisione (CHI);
la quantità di risorse da attribuire alle diverse aree di revisione
La strategia di revisione
la quantità di risorse da attribuire alle diverse aree di revisione(QUANTO);
quando impiegare tali risorse (QUANDO);
come gestire, dirigere e supervisionare tali risorse (COME).
La strategia di revisione: contenuti
Atteggiamento da assumere di fronte a deviazioninell’applicazione dei principi contabili
Livello di significatività
Aree di rischio e possibili errori significativi
Individuazione delle procedure di revisione, tenuto contodelle eventuali carenze del sistema di controllo interno
Tempi di svolgimento della revisione
Data di emissione della relazione finale di revisione
Determinazione del gruppo di lavoro e sua organizzazione
Partecipazione alla revisione di altri revisori
• Nel progettare un programma di revisione per ottenerel’evidenza relativa alle dichiarazioni degli amministratoricontenute nel bilancio, il revisore sviluppa specificiobiettivi di revisione inerenti a ogni dichiarazione degliamministratori.
Asserzioni, obiettivi di revisione, significatività e rischio di revisione
amministratori.
• Gli obiettivi di revisione, unitamente alla determinazionedella significatività e del rischio di revisione, sono usatidal revisore per determinare il tipo, l’ammontare e lacompetenza temporale dell’evidenza che dovràraccogliere.
Asserzioni, obiettivi generali e obiettivi particolari
Asserzione Obiettivo Obiettivo particolare
Esistenza Validità Le operazioni contabilizzate sono valide.
Completezza
CompletezzaTutte le operazioni sono contabilizzate. Interesse opposto aquello della validità.
Completezza
CutoffTutte le operazioni sono contabilizzate nel periodo dicompetenza.
Diritti e obblighi ProprietàL’azienda è titolare del diritto/obbligo in merito alleoperazioni contabilizzate.
Imputazione
AccuratezzaLe operazioni o gli importi contabilizzati sono riportaticorrettamente nel libro giornale e nei mastri.
Valutazione Le operazioni contabilizzate sono valutate correttamente.
Modalità di rappresentazione
ClassificazioneLe operazioni contabilizzate o iscritte in bilancio sonoclassificate correttamente.
DivulgazioneNel bilancio o nella nota integrativa sono fornite tutte leinformazioni necessarie.
La formazione del gruppo di lavoro
Il gruppo può essere formato da persone aventi livellidiversi di competenza-esperienza ai fini delle attività dibase
Può essere necessario coinvolgere eventuali altri soggetti,interni od esterni all’organizzazione del revisore, per lointerni od esterni all’organizzazione del revisore, per losvolgimento di particolari attività: specialisti dielaborazione automatica dei dati (revisione informatica),esperti in campo tributario (per verifiche in tema diimposizione), specialisti nel campionamento statistico,esperti in tecnica bancaria, …)
Una volta definita la strategia di revisione, il revisore è in grado di sviluppare il
PROGRAMMA DI REVISIONE
per gli aspetti identificati nella strategia.
Le due attività di pianificazione non rappresentanoLe due attività di pianificazione non rappresentano
necessariamente processi separati o sequenziali, ma sono
strettamente correlati, tanto che cambiamenti nell’una possono
determinare conseguenti cambiamenti nell’altra.
Il piano di revisione è maggiormente dettagliato rispetto
alla strategia perché include specifiche sulla natura,
tempistica ed estensione delle procedure di revisione
Definizione preliminare del programma di revisione
Base di qualsiasi attività di revisione, formalizza equantifica in termini di tempi, attività elementari diverifica e persone coinvolte, le scelte di pianificazione dellavoro in rapporto al rischio di revisione ed al livellodi significativitàdi significatività
Un programma definitivo non può essere sviluppatofintanto che non si è completata la valutazione del sistemadi controllo interno, ma deve essere sviluppato unprogramma provvisorio da modificare in relazione allecircostanze dell’incarico
Definizione preliminare del programma di revisione
Livello sufficiente di dettaglio
Articolato in sezioni corrispondenti alle diverse fasi ed attività direvisione
Procedure di revisione
a) Intermedie (interim) -> verifiche precedenti la data del bilancio,a) Intermedie (interim) -> verifiche precedenti la data del bilancio,essenzialmente sul controllo interno
b) Finali (final) –> verifiche sullo specifico bilancio
Se il controllo interno è affidabile il programma può essereorganizzato per cicli: ciclo vendite-crediti-incassi, ciclo acquisti-debiti-pagamenti.
In caso contrario acquistano maggiore importanza i test sostanziali.Programma per voci di bilancio.
Definizione degli obiettivi specifici di revisione per ogni ciclo o voce dibilancio
Le procedure di revisione possono essere condotte in una fase intermedia oal termine dell’esercizio.
Ad esempio un bilancio che chiude al 31 dicembre le procedure preliminaridi tipo analitico-comparativo si svolgono generalmente nel mese dimaggio/giugno.
Pianificazione delle tempistiche
maggio/giugno.I testi di controllo si svolgono in un periodo compreso tra luglio e settembre,mentre i test di sostanza nel periodo che intercorre tra novembre e febbraiodell’anno successivo.
Programmare e svolgere i test di controllo in una fase intermedia consenteal revisore di comunicare tempestivamente ai responsabili dell’aziendacliente le carenze riscontrate oltrechè avere più tempo per riconsiderare ilrischio di controllo e modificare la pianificazione del lavoro di revisione
La strategia generale di revisione ed il piano generale revisionedebbono essere aggiornati e modificati in base alle necessitàintervenute nel corso del lavoro di revisione.
La pianificazione é un processo continuo ed iterativo, che dipendedal cambiamento delle condizioni o dal verificarsi di risultati inattesi
Modifiche alla strategia e al piano di revisione
dal cambiamento delle condizioni o dal verificarsi di risultati inattesinell’applicazione delle procedure di revisione.
Le ragioni di cambiamenti significativi alla strategiagenerale di revisione ed al piano generale di revisionedevono essere adeguatamente documentate nelle carte dilavoro.
Le carte di lavoro: originiEvidenze scritte predisposte o raccolte nel corso della revisione. Trediverse origini:
1. Documentazione predisposta dall’azienda cliente, che il revisoreraccoglie ed inserisce nel proprio archivio
2. Documentazione pervenuta al revisore per conferma dati onotizie dall’esternonotizie dall’esterno
3. Documentazione predisposta direttamente dal revisore(programmi di lavoro, questionari sul controllo interno,promemoria, prospetti…)
Le carte di lavoro: scopi1. Prova documentale dell’estensione e della correttezza del lavoro
di revisione
2. Contributo all’organizzazione del lavoro, consentendo icollegamento spaziale tra i revisori e il collegamento temporaletra le varie fasi di revisione
3. Base delle informazioni contenute nel rapporto finale3. Base delle informazioni contenute nel rapporto finale
4. Contributo all’addestramento ed alla valutazione dei revisori
5. Agevolazione delle revisioni successive
6. Informazioni utili per l’azienda cliente e per i terzi autorizzatialla consultazione delle carte stesse
Le carte di lavoro: elementi formali e organizzazione
1. Identificazione dell’azienda
2. Data del bilancio in esame
3. Data di preparazione del documento
4. Firma di chi ha svolto il lavoro e/o del supervisore
5. Numero di codice (normalmente alfanumerico) che identifica ildocumento
6. Numeri e/o lettere di collegamento ad altre carte di lavoro(cross reference)
7. Titolo del documento (-> sintesi del contenuto)
Archivio permanente, corrente-generale, corrente-specifico
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